Kendelse af 21-09-2023 - indlagt i TaxCons database den 19-10-2023

Journalnr. 22-0025270

Klagepunkt	Skattestyrelsens afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
2016 Skattemæssigt hjemsted	Danmark	Thailand	Danmark
Overskud af udenlandsk virksomhed (Udlejning)	73.700 kr.	0 kr.	73.700 kr.
Skattepligtig gave (Vederlagsfri bolig)	42.000 kr.	0 kr.	42.000 kr.
2017 Skattemæssigt hjemsted	Danmark	Thailand	Danmark
Overskud af udenlandsk virksomhed (Udlejning)	129.500 kr.	0 kr.	129.500 kr.
Overskud af udenlandsk virksomhed ([virksomhed1] Ltd.)	6.400 kr.	0 kr.	Hjemvises
Skattepligtig gave (Indsætninger)	17.520 kr.	0 kr.	0 kr.
Skattepligtig gave (Vederlagsfri bolig)	42.000 kr.	0 kr.	42.000 kr.
2018 Skattemæssigt hjemsted	Danmark	Thailand	Danmark
Overskud af udenlandsk virksomhed (Udlejning)	19.040 kr.	0 kr.	19.040 kr.
Overskud af udenlandsk virksomhed ([virksomhed1] Ltd.)	6.493 kr.	0 kr.	Hjemvises
Skattepligtig gave (Indsætninger)	6.350 kr.	0 kr.	0 kr.
Skattepligtig gave (Vederlagsfri bolig)	42.000 kr.	0 kr.	42.000 kr.

Faktiske oplysninger

Baggrund for sagen

Klageren har den 29. september 2019 anmodet om genoptagelse af skatteansættelsen for indkomstårene 2015-2017.

Skattestyrelsen har den 4. februar 2021 truffet afgørelse om forhøjelse af klagerens skatteansættelse for indkomstårene 2016-2018.

Landsskatteretten har den 22. december 2021 truffet afgørelse om hjemvisning, da Skattestyrelsen ikke havde taget stilling til om klageren var dobbeltdomicileret.

Landsskatteretten har ikke taget stilling til de materielle ansættelsesændringer for indkomstårene 2016-2018 ved afgørelsen af den 22. december 2021.

Klagerens forhold

Klageren er statsborger i Thailand og var pr. 17. juni 2021 registreret som fuldt skattepligtig i Thailand med skatteidentifikationsnummer [...04] ifølge ”Certificate of Status of Taxable Person”. Klageren var ifølge ”Certificate of Residence” for indkomstårene 2016-2019 anset for skattemæssigt hjemmehørende i Thailand.

Klageren har to voksne børn, der er født i 1993 og 1994, og begge er bosat i Danmark. Klagerens mor og tre søstre bor i Thailand.

Af oplysninger i Det Centrale Personregister (CPR) fremgår at klageren indrejste til Danmark fra Thailand den 9. marts 1993, hvorefter klageren uafbrudt har været registreret med adresse i Danmark. Klageren har oplyst, at hun har permanent opholdstilladelse i Danmark.

Klageren var for perioden 2002-2021 registreret i CPR med adresser som følger:

Periode	Adresse
17. juni 2002 – 1. april 2016	[adresse1], 4. th., [by1]
1. april 2016 til den 1. juni 2017	[adresse2], 1. tv., [by1]
1. juni 2017 til den 7. juli 2019	[adresse1], 4. th., [by1]
7. juli 2019 – 1. april 2021	[adresse3], [by2]
1. april 2021 -	[adresse4], [by2]

[adresse1], 4. th. er en 3-værelses lejlighed på 95 m2, og [adresse2], 1. tv. er en 52 m2 lejlighed. Begge lejligheder er ejet af klagerens tidligere ægtefælle.

Klageren havde fra 10. marts 1994 fælles adresse med den daværende ægtefælle og deres børn, [person1] og [person2], på [adresse1], t.th. Alle fire fraflyttede adressen den 15. december 1994.

Klageren havde i perioden 20. september 2016 til 1. juni 2017 fælles adresse med sin søn på [adresse1], t.th. Klageren havde i perioderne 1. januar 2016 til 7. marts 2016 og 1. april 2016 til 1. marts 2017 fælles adresse med sin datter, ligeledes på [adresse1], t.th.

Foruden klageren og klagerens børn, var der i alle de påklagede indkomstår tilmeldt personer uden familiemæssig tilknytning til klageren på både [adresse1], 4. th. og [adresse2], 1. tv.

Klageren har oplyst at hendes tidligere ægtefælle har udlejet de to lejligheder til værelsesudlejning, og at klageren kunne bo i et af værelserne, i det omfang der var et ledigt.

Af oplysninger fremlagt af Skattestyrelsen under den tidligere klagesag j.nr. [sag1] fremgår oplysninger om beboerantal på [adresse1], 4. th som følger:

Periode	Antal beboere (inkl. klageren)
1. januar 2016 – 1. april 2016	4
1. juni 2017 – 1. august 2017	3
1. august 2017 – 1. oktober 2017	4
1. december 2017 – 31. december 2017	4
1. januar 2018 - 31. oktober 2018	4
31. oktober 2018 – 31. december 2018	5

Af oplysninger fremlagt under den tidligere klagesag j.nr. [sag1] fremgår oplysninger om beboerantal på [adresse2], 1. tv. som følger:

Periode	Antal beboere (inkl. klageren)
1. april 2016 – 23. december 2016	1
23. december 2016 – 31. december 2016	2
1. januar 2017 – 15. marts 2017	3
15. marts 2017 – 1. juni 2017	3

Klageren har oplyst at hun i indkomstårene 2016-2018 boede i længere perioder i Thailand for at passe sin syge mor.

Klageren har oplyst at hun under ophold i Thailand boede hos sin mor på adressen [adresse5], [...], Thailand.

Af klagerens pas fremgår ind- og udrejsestempler i perioden december 2015 til december 2018 som følger:

Dato	Ind-/Udrejse
4. december 2015	Indrejst til Thailand fra Danmark
11. marts 2016	Indrejst fra Thailand til Danmark
15. april 2016	Indrejst til Thailand fra Danmark
24. september 2016	Indrejst fra Thailand til Danmark
30. oktober 2016	Indrejst til Thailand fra Danmark
1. februar 2017	Indrejst fra Thailand til Danmark
13. marts 2017	Indrejst til Thailand fra Danmark
10. maj 2017	Indrejst fra Thailand til Danmark
23. maj 2017	Indrejst til Thailand fra Danmark
30. juni 2017	Indrejst fra Thailand til Danmark
25. juli 2017	Indrejst til Thailand fra Danmark
30. september 2017	Indrejst fra Thailand til Danmark
21. november 2017	Indrejst til Thailand fra Danmark
29. december 2018	Indrejst fra Thailand til Danmark
27. marts 2018	Indrejst til Thailand fra Danmark
20. juli 2018	Indrejst fra Thailand til Danmark
22. oktober 2018	Indrejst til Thailand fra Danmark

Klageren har på baggrund af ind-/udrejsestempler i sit pas opgjort antallet af opholdsdage i Danmark således:

Indkomstår	Antal dage
2016	71
2017	95
2018	180

Klageren har oplyst til Skattestyrelsen at hun ikke har haft nogen skattepligtig indkomst i indkomstårene 2016-2018.

Udlejning af ejendom

Klageren har oplyst at hun ejede en udlejningsejendom i med adressen [...], [adresse6], [...], [...], [...], Thailand.

Klageren har oplyst at ejendommen var udlejet i hele 2017 og dele af 2016 og 2018 til [person3].

Klageren modtog i indkomstårene 2016-2018 indsætninger fra [person3] som følger:

Indkomstår	Samlet modtaget beløb
2016	133.700 kr.
2017	224.500 kr.
2018	42.040 kr.

Klageren har oplyst at indsætningerne vedrører husleje for hendes ejendom i Thailand.

Indsætninger fra [person4] og [virksomhed2] ApS

Klageren modtog i indkomståret 2017 indsætninger fra [person4] og [virksomhed2] ApS som følger:

Dato	Posteringstekst	Beløb
9. juni 2017	”[person4]”	10.000,00 kr.
16. august 2017	”[person4]”	8.000,00 kr.
		18.000,00 kr.

Klageren foretog i indkomståret 2017 overførsler til [person4] som følger:

Dato	Posteringstekst	Beløb
4. juli 2017	”MobilePay [person4]”	480,00 kr.
		480,00 kr.

Klageren modtog i indkomståret 2018 indsætninger fra [person4] og [virksomhed2] ApS som følger:

Dato	Posteringstekst	Beløb
18. august 2018	”MobilePay [person4]”	3.000,00 kr.
18. august 2018	”[person4]”	4.000,00 kr.
22. august 2018	”MobilePay [person4]”	3.000,00 kr.
30. september 2018	”MobilePay [person4]”	1.000,00 kr.
		11.000,00 kr.

Klageren foretog i indkomståret 2018 overførsler til [person4] som følger:

Dato	Posteringstekst	Beløb
29. marts 2018	”MobilePay [person4]”	150,00 kr.
15. maj 2018	”MobilePay [person4]”	500,00 kr.
24. august 2018	”MobilePay [person4]”	3.000,00 kr.
31. august 2018	”MobilePay [person4]”	1.000,00 kr.
		5.650,00 kr.

[person4] er reel og legal ejer af [virksomhed2] ApS, hvilket fremgår af oplysninger i CVR.

Klageren har fremlagt e-mail af 30. juni 2020 fra [person4], hvor af fremgår:

”Jeg bekræfter hermed at [person5].

Lånte nogle penge som er afleveret tilbage.”

[virksomhed1] Ltd.

Klageren var i de påklagede indkomstår ejer af den thailandsk indregistrerede virksomhed [virksomhed1] Ltd. Virksomheden var registreret i Thailand med skatteidentifikationsnummer [...92] og var skattemæssigt hjemmehørende i Thailand for indkomstårene 2017-2018, hvilket fremgår af ”Certificate of Residence” udstedt af skattemyndighederne i Thailand.

Klageren har videre fremlagt skatteattester, hvor af fremgår indkomst- og skatteoplysninger for [virksomhed1] Ltd. som følger:

År	Virksomhedsresultat	Betalt skat
2017	33.250 Bath	Intet
2018	33.250 Bath	Intet

Klageren har ifølge Skattestyrelsens telefonnotat fra tidligere klagesag j.nr. [sag1] oplyst at [virksomhed1] Ltd. er en personlig virksomhed. Af samme sagsnotat fremgår, at sagsbehandleren havde svært ved at forstå klageren ved telefonsamtalen.

I klage af 29. marts 2022 har klagerens repræsentant anført, at [virksomhed1] Ltd. er et selskab, hvor klageren er eneanpartshaver.

Skattestyrelsen har på Skatteankestyrelsen forespørgsel oplyst, at der ikke er foretaget nogen undersøgelse af om [virksomhed1] Ltd er et selvstændigt skattesubjekt eller ej, da Skattestyrelsen har henholdt sig til oplysningerne i telefonnotat fra tidligere klagesag.

Af skatteattesterne for [virksomhed1] Ltd. fremgår, at thailandsk indkomstskat er opgjort i henhold til Thai Revenue Code, Section 66.

Ved opslag på hjemmesiden for skatteforvaltningen i Thailand (”Revenue Department”) fremgår, at Section 66 står under Chapter 3, Part III i Thai Revenue Code, der vedrører ”Corporate Income Tax”.

Thai Revenue Code, Section 66 har følgende ordlyd:

” A company or juristic partnership incorporated under Thai laws or incorporated under foreign laws and carrying on business in Thailand shall pay tax in accordance with the provisions in this Part.

A company or juristic partnership incorporated under foreign laws and carrying on business in other places including Thailand shall pay tax on the net profits from the business or related to the business carried on in Thailand in an accounting period and the calculation shall follow Section 65 and Section 65 Bis. However, if the above net profits cannot be calculated, the provisions regarding the assessment of taxes under Section 71 (1) shall be applied mutatis mutandis.”

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har anset klageren for skattemæssig hjemmehørende i Danmark, og har anset klageren for skattepligtig af overskud ved udlejning af udenlandsk ejendom, overskud af udenlandsk virksomhed og gave.

Som begrundelse herfor fremgår:

”Skattestyrelsen bemærker til sagen, at I er enige i, at den fulde skattepligt her til landet til er bevaret i forbindelse med opholdet i Thailand, der er derfor ikke uenighed om, at du her i landet er fuldt skattepligt jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 (bopælsbestemmelsen).

Tvisten i nærværende sag omhandler derfor, hvor du er skattemæssigt hjemmehørende jf. den dansk/thailandske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 4, stk. 2.

Rådgiver [person6] gør i bemærkningerne af den 18. februar 2022, gældende at du er skattemæssigt hjemmehørende i Thailand, da bopælen her i landet, ikke udgør en bolig til fast rådighed, jf. artikel 4, stk. 2 i den dansk/thailandske dobbeltbeskatningsoverenskomst og i henhold til kommentarerne til artikel 4, stk. 2 i OECD-modeloverenskomst.

OECD-modeloveroverenskomsten og dertilhørende kommentarer til artikel 4, stk. 2 er i nærværende sag, anvendt som fortolkningsbidrag, da den svarer til artikel 4, stk. 2 i den dansk/thailandske dobbeltbeskatningsoverenskomst, kommentarerne kan derfor inddrages ved fortolkning.

Skattestyrelsen bestrider at du i Thailand skal anses for, at have en ”bolig til fast rådighed”, jf. artikel 4, stk. 2 litra a, jf. OECD-modellens artikel 4, og kommentarerne hertil, da boligen ikke er vedvarende, men midlertidig grundet din mors sygdom, som også anført i Skattestyrelsens forslag af den 2. februar 2022.

Skattestyrelsen fastholder i overensstemmelse med det tilsendte forslag derfor, at du her i landet, skal anses for skattemæssigt hjemmehørende jf. artikel 4, stk. 2 litra a. Skattestyrelsen finder ligeledes, at der ved fastlæggelsen af dit skattemæssige hjemsted skal ses på de reelle hensigter og handlinger du foretager dig, der hele tiden har afspejlet en sådan tilknytning til Danmark, at det er klart at du her i landet har til hensigt at have dit skattemæssige hjemsted, som også anført i Skattestyrelsens forslag.

Du er fuldt skattepligtig til Danmark, jf. bopælsbestemmelsen i kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. Du har i tilstrækkelig grad dokumenteret, at du også er fuldt skattepligtig til Thailand. Skattestyrelsen finder derfor, at der foreligger en dobbeltbeskatningssituation, jf. den dansk/thailandske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 4, stk. 1.

Dit skattemæssige hjemsted skal derfor afklares i en prioriteret rækkefølge, jf. artikel 4, stk. 2, og de hertil følgende kriterier:

Litra a): Fast bolig til rådighed, og hvis der er fast bolig i begge lande, hvor den pågældende har personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for livsinteresser)

Litra b): Sædvanligt ophold

Litra c): Statsborgerskab

Litra d): Gensidig aftale mellem de kompetente myndigheder.

Skattestyrelsen gør gældende at du her i landet hele tiden har haft en bopæl til fast rådighed jf. dansk intern ret, ligesom du også hele tiden har haft en ”fast bolig til rådighed” jf. artikel 4, stk. 2, litra a, i Danmark, uagtet at denne i perioder, hvor du ikke har boet der, har været udlejet til anden side. Skattestyrelsen bestrider ikke, at værelserne har været udlejet, men dette er ikke ensbetydende med, at boligen ikke har stået til din faste rådighed i Danmark, og dermed ikke udgør en bolig jf. artikel 4, stk. 2, litra a.

Særligt er dette henset til, at du har boet i boligerne [adresse1], 4. th,[by1] og [adresse2], 1. tv., [by1] sammen med din ægtefælle og dine børn.

Du har kontinuerligt været tilmeldt med folkeregisteradresse på adresserne, i lange perioder, ligesom du kontinuerligt vender tilbage til boligerne i de omhandlende år.

Skattestyrelsen gør endvidere gældende, at dine reelle subjektive hensigter og handlinger i alle årene ligeledes har afspejlet, en sådan tilknytning til Danmark, at det er klart, at du her i landet, hele tiden har haft til hensigt at have hjemsted. Dine reelle livshandlinger, er derfor efter Skattestyrelsens opfattelse, af sådan en beskaffenhed, at det står klart at du har truffet de mest omfattende foranstaltninger til dit underhold og bopæl her, som anført i Skattestyrelsens forslag af den 2. februar 2022.

Dine bemærkning side 1-2.

- ”[person5] ejede i perioden 2016 – 2018 en lejlighed i Thailand, beliggende [...], [adresse6], [...], [...], [...], Thailand, jf. udskrift fra det thailandske indenrigsministeriets ejer-/husregister. Udskriften fremlægges som sagens bilag 1. Lejligheden har været udlejet i hele 2017 og i dele af 2016 og 2018”

Dine bemærkning side 4

- ”[person5] ejer en lejlighed, der er beliggende i Thailand. Den har stået til hendes rådighed i perioder i 2016 og 2018, hvor den ikke har været udlejet til 3. mand”.

Skattestyrelsen gør gældende, at lejligheden har været udlejet til en tredje part, hvilke også som anført i Skattestyrelsen forslag, fremkommer af det indsendte kontoudtog. Denne er derfor ikke en ”bolig til fast rådighed” jf. artikel 4, stk. 2, litra a, og de hertil hørende kommentarer til artikel 4, stk. 2 i OECD-moddellen. Ligeledes er der på det foreliggende grundlag ikke dokumenteret hverken hel eller delvis, at du har bosat dig i boligen på noget tidspunkt. Særligt skal Skattestyrelsen også bemærke, at du selv har anført, at din lejlighed i Thailand, alene anvendes til udlejning.

Den lejlighed du ejer i Thailand, udgør derfor ikke en bolig til fast rådighed, jf. artikel 4, stk. 2, li- tra a.

Af kommentar til OECD-moddelles artikel 4, stk. 2, punkt 13, følger:

”Et hus, som ejes af en fysisk person, kan f.eks. ikke anses for at være til rådighed for den fysiske person, når huset er udlejet og reelt overdraget til en udenforstående part, således at den fysiske person ikke længere er i besiddelse af eller har mulighed for at bebo huset”.

Dine bemærkning side 2

”[person5] har derudover stedse haft et værelse til rådighed hos sin mor på adressen [adresse5], [...], Thailand, hvor hun også er registreret hos de thailandske skattemyndigheder, jf. erklæring af 21. juni 2021”.

Boligen/værelset ved din mor i Thailand skal efter Skattestyrelsens opfattelse anses som midlertidig, hvorfor denne ikke udgøre en bolig til ”fast rådighed” jf. artikel 4, stk. 2, litra a.

Af punkt 9 – 13 i kommentarerne til OECD-moddellens artikel 4, stk. 2. fremgår følgende:

9. For at løse denne konflikt skal der fastsættes særlige regler, som giver tilknytningen til den ene stat forrang frem for tilknytningen til den anden stat. Så vidt muligt skal forrangskriteriet være af en sådan beskaffenhed, at der ikke kan være tvivl om, at den pågældende person kun opfylder det i én stat, og det skal samtidig afspejle en sådan tilknytning, at det opleves som naturligt, at beskatningsretten tilfalder netop denne stat”.

11. Artiklen giver forrang til den kontraherende stat, i hvilken den fysiske person har en fast bolig til sin rådighed. Dette kriterium vil hyppigt være tilstrækkeligt til at løse konflikten, f.eks. når en fysisk person har en fast bolig i den ene kontraherende stat og kun har gjort ophold af en vis længde i den anden kontraherende stat

12. Litra a) betyder derfor, at ved anvendelse af overenskomsten (dvs. hvor der er en konflikt mellem lovene i de to stater) anses bopælen for at være det sted, hvor den fy- siske person ejer eller råder over en bolig. Denne bolig skal være af vedvarende karakter, dvs. den fysiske person skal have etableret og bibeholdt den til stadig brug, i modsætning til det at opholde sig et bestemt sted under sådanne vilkår, at det er åbenbart, at opholdet er tilsigtet at være af kort varighed

13. Med hensyn til begrebet “bolig” skal det bemærkes, at enhver form for bolig kan tages i betragtning (hus eller lejlighed, som tilhører eller er lejet af den fysiske person, lejet møbleret værelse). Men boligens varige karakter er væsentlig. Dette betyder, at personen skal have arrangeret det således, at boligen er til vedkommendes rådighed kontinuerligt til enhver tid, og ikke lejlighedsvis med henblik på et ophold, som efter årsagen til det i sagens natur er af kort varighed f rierejse, forretningsrejse, uddannelsesrejse, deltagelse i kursus på en skole osv.

Boligen ved din mor udgør efter Skattestyrelsens opfattelse en midlertidig bolig. Særligt er dette henset til at værelset ved din mor, er etableret midlertidigt i forbindelse med, at du skal passe din syge mor.

Skattestyrelsen finder derfor, at det fra opholdets start er klart, at boligen/værelset i Thailand er etableret med henblik for en midlertidig periode og netop ikke er etableret med hensigten om en bolig af vedvarende karakter, som det følger af punk 12. Det er efter Skattestyrelsen opfattelse åbenbart at boligen/værelset i Thailand er tilsigtet at være af kort varighed.

Særligt skal dette også ses i sammenhæng med dine egne bemærkninger, hvor du netop anfører at du bruger en del tid i dit hjemland, for at passe dine syge mor.

”Jeg bruger en del tid i mit hjemland på at passe min mor som er syg. Dette har givet mig mange bekymringer og jeg har derfor ikke været opmærksom på årsopgørelser m.v. Som skat har sendt til mig i e boks m.v. Jeg har tidligere boet hos mine børn når jeg var i Danmark. Nu bor jeg hos [person7] ”

Skattestyrelsen fastholder i overensstemmelse med det tilsendte forslag, at du her i landet, skal anses for skattemæssigt hjemmehørende.

Skattestyrelsen skal bemærke, at idet du ikke anses for at have en bolig til fast rådighed i Thailand, men alene i Danmark, er det ikke nødvendigt at gå videre til Centrum for livsinteresser. ”

Skattestyrelsens har den 12. april 2022 indgivet udtalelse som følger:

”Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen.

Skattestyrelsen vil dog gerne tilføje bemærkninger, til klagers påstande.

Skattestyrelsen fastholder i overensstemmelse med det tilsendte forslag, at klager her i landet er fuld skattepligtig jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. Desuden fastholder Skattestyrelsen at klager her i landet, skal anses for skattemæssigt hjemmehørende, da boligen i Thailand efter Skattestyrelsens opfattelse ikke udgør en bolig til ”fast rådighed”. Særligt vil vi bemærke, at dette særligt skal ses i sammenhæng med, at årsagen til klagers ophold i Thailand, i den angivende periode (2015-2018), var for at passe sin syge mor.

Skattestyrelsen vil dog subsidiært gøre gældende, at hvis Landskatteretten mod Skattestyrelsens forventning skulle komme frem til, at klager har fast bolig til rådighed i begge lande, skal klager forsat anses for skattemæssigt hjemmehørende her i landet, ud fra kriteriet midtpunkt for livsinteresser, jf. artikel 4, stk. 2, litra a, i den dansk/thailandske dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Særligt gør Skattestyrelsen gældende at de handlinger klager har foretaget sig i de respektive år, aldrig har været et udtryk for, at hun havde til hensigt ikke at have hjemsted i Danmark. Klager har alle årene siden sin ankomst her til landet, accepteret skattemæssigt hjemsted i Danmark, ligesom hun kontinuerligt og vedvarende vender tilbage til Danmark i de respektive år, hvor hun i øvrigt har hendes to børn og øvrige sociale omgangskreds.

Årsagen til at klager i de respektive år har opholdt sig mere i Thailand end normalt, er efter klagers egen udsagn, alene for at passe sin syge mor. Dette er dermed ikke et udtryk for, at hun havde til hensigt at bosætte sig i Thailand, men nærmere en klar indikation på at opholdet alene var begrænset til en tidsbegrænset periode.

Klagers handlinger har også afspejlet sådan en tilknytning til Danmark, at det er helt naturligt, at hun her i landet, skal anses for skattemæssigt hjemmehørende, uanset at der ikke har været indkomst eller umiddelbar anden økonomisk tilknytning til Danmark. Skattestyrelsen vil dog fremhæve, at indtægten som klager har modtaget i forbindelse med udleje af den Thailandske ejendom, er overført til den danske konto.

Det følger af kommentarerne til OECD-modellen, artikel 4, stk. 2, at når man skal finde en persons ”midtpunkt for livsinteresser”, skal der tages hensyn til hans familie og sociale forhold, hans beskæftigelse, hans politiske, kulturelle eller andre aktiviteter, hans forretningssted, det sted hvorfra han administrerer sine aktiver osv. Man ser således både på de personlige interesser (familie, venner m.v.) og de økonomiske interesser.

Som udgangspunkt er de personlige interesser sidestillede med de økonomiske interesser, når man skal finde ”midtpunkt for livsinteresser”. Det følger dog af kommentar nr. 15 til OECD-modellens artikel 4, at når en person, som har en bolig i en stat, etablerer en anden bolig i den anden stat og bibeholder den første bolig, kan det faktum, at vedkommende bibeholder den første bolig i de omgivelser, hvor vedkommende altid har boet, hvor vedkommende har arbejdet, og hvor vedkommende har sin familie og ejendele, sammen med andre elementer bidrage til at vise, at vedkommende har bevaret centrum for sine livsinteresser i den første stat.

Der står endvidere følgende i OECD-kommentaren (kommentar 10 til artikel 4): ”Så vidt muligt skal forrangskriteriet være af en sådan beskaffenhed, at der ikke kan være tvivl om, at den pågældende person kun opfylder det i én stat, og det skal samtidig afspejle en sådan tilknytning, at det opleves som naturligt, at beskatningsretten tilfalder netop denne stat.”

Skattestyrelsen henleder særligt opmærksomheden på punkt 10, i kommentarerne til OECD-modellens artikel 4.

Ud fra de foreliggende oplysninger, har klager personlige forbindelser til Danmark og Thailand. Klager har sine to børn her i landet, ligesom den øvrige sociale omgangskreds. I Thailand, har klager på det forelagte grundlag sin mor og søstre. Dog fremkommer det også af klagers Facebook profil, at hun har hendes øvrige sociale omgangskreds her i Danmark, i form af venner m.v.

Skattestyrelsen vil også særligt henlede opmærksomheden på, at klager i Thailand udlejer sin lejlighed. Lejeindtægten i forbindelse med udlejen bliver overført til hendes danske konto, hvorfor dette efter Skattestyrelsens opfattelse er en indikation på, at hun her i landet hele tiden har haft til hensigt at have hjemsted, ligesom hun her i landet må formodes at forbruge denne indkomst, siden den overføres til den danske konto.

En gennemgang af indsendte kontoudtog viser, at [person3] de enkelte år har indsat følgende beløb, på den danske konto, i forbindelse af leje af den Thailandske ejendom.

2016 133.700 kr.

2017 224.500 kr.

2018 42.040 kr.

Skattestyrelsen skal bemærke at der skal foretages en nøje gennemgang, af samtlige forhold ved vurderingen af centrum for livsinteresser. Vi mener derfor at der skal foretages en helhedsvurdering, hvor der ikke isoleret kigges på de omhandlende år, men også årene forinden og efter.

Særligt årene forinden er væsentlige, da klager siden 1993 og frem til de omhandlende år, har været fuld skattepligtig og hjemmehørende i Danmark. Klager har etableret sig i sådan grad, at det er helt naturligt, at klager hele tiden har haft, og bevaret centrum for lisinteresser i Danmark, også henset til, at klager har haft sin ægtefælle her i landet, ligesom klager sammen med den tidligere ægtefælle har to børn, som forsat er bosiddende i Danmark. Klager vender kontinuerligt tilbage til Danmark og lejeindtægten ved udleje af den Thailandske ejendom overføres til klagers danske konto.

Årene efter understøtter også Skattestyrelsens påstand om, at opholdet i Thailand alene var midlertidigt, da klager påbegynder et ansættelsesforhold i Danmark i juli 2020. Fra februar 2020 og frem til juli 2020, har klager modtaget understøttelse fra kommunen. Desuden har klager også sin kæreste og samlever i Danmark.

Hvis der kommer yderligere oplysninger fra klager, ønsker Skattestyrelsen at blive hørt i sagen igen, inden der træffes afgørelse i sagen. ”

Skattestyrelsen har den 30. maj 2023 sendt supplerende udtalelse som følger:

”Skatteankestyrelsen har anmodet om supplerende oplysninger om hvorvidt, Skattestyrelsen har foretaget en vurdering af om [virksomhed1] LTD, er et selvstændigt skattesubjekt eller personligt ejet virksomhed.

Skattestyrelsen vil indledningsvis i den sammenhæng fremhæve, at det er uden betydning for vurderingen af hvor [person5], anses for skattemæssigt hjemmehørende efter den dansk/thailandske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 4, stk. 2, uanset om [virksomhed1], klassificeres som en personligt ejet virksomhed eller et selvstændigt skattesubjekt. Særligt henset til at Skattestyrelsen ikke anser, [person5] for, at have en fast bolig til rådighed i Thailand, da det er åbenbart at boligen i Thailand ved klagerens mor, var etableret midlertidig jf. kommentarerne til artikel 4, stk. 2 i OECD-modeloverenskomst punkt 11-13. Dette skal også ses i sammenhæng med klagerens egne forklaringer om, hvorfor klager har opholdt sig i et større omfang i Thailand, som netop er begrundet i moderens sygdomsforløb som anført i Skattestyrelsens afgørelse af den 15. marts 2022.

Svar på Skatteankestyrelsen anmodning om supplerende oplysninger.

Har Skattestyrelsen som del af sagens oplysning undersøgt hvorvidt [virksomhed1] Ltd. er et selvstændigt skattesubjekt?

Svar: Som anført i Skattestyrelsens afgørelse af den 4. februar 2021, har klager selv oplyst ved telefonisk samtale den 26. november 2020 at:

"På forespørgsel til virksomheden i Thailand oplyses det, at virksomheden hedder "[virksomhed1] ". Du oplyser. at det er en personligt ejet virksomhed. Virksomheden består i handel med fast ejendom. Du oplyser, at der ikke har været aktivitet i virksomheden de sidste år. Du kan ikke huske hvor længe det er siden, der har været aktivitet, mener det måske er 4-5 år siden ".

Skattestyrelsen har i afgørelsen af den 15. marts 2022, lagt klagerens oplysninger til grund, hvorfor der ikke er foretaget en konkret vurdering af om [virksomhed1], er et selvstændigt skattesubjekt eller en personligt ejet virksomhed.

Se også skattestyrelsens notat af den 26. november 2020 (sagsnotat).

Skal det anførte om at virksomheden er "en personligt ejet virksomhed" forstås som, at der er tale om en personvirksomhed, eller skal det forstås som at der er tale om et selskab hvor klageren er enekapitalejer?

Se svar i spørgsmål 1.

Skattestyrelsen har lagt til grund, at der er tale om en personligt ejet virksomhed, henset til klagerens egne forklaringer.

Er Skattestyrelsen i besiddelse af e-mails eller andet, hvor klagerens oplysning om at virksomheden er en personligt ejet virksomhed kan genfindes?

Se spørgsmål 1.

Der er ikke foretaget en konkret vurdering. Ligesom der heller ikke findes objektiv støtte for rådgivers bemærkning om, at klager var enekapitalejer i et i Thailand indregistreret selskab ([virksomhed1] LTD.), i klagerens indsigelse af den 29. marts 2022. ”

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt påstand om at klageren skal anses for skattemæssigt hjemmehørende i Thailand.

Klageren har subsidiært nedlagt påstand om nedsættelse af klagerens skattepligtige indkomst for indkomstårene 2016-2018.

Til støtte herfor er anført:

”Spørgsmålet for Landsskatteretten er i første række, om [person5] i perioden 2016-2018 var skattemæssigt hjemmehørende her i landet eller i Thailand i henhold til den dansk-thailandske dobbeltbeskatningsoverenskomst (art. 4).

Jeg gør gældende, at hun var skattemæssigt hjemmehørende her i Thailand, jf. nærmere nedenfor.

”fast bolig til rådighed”

Bedømmelsen af, om [person5] var skattemæssigt hjemmehørende her i landet eller i Thailand i 2016-2018 beror i første række på, hvor hun havde ”fast bolig” til rådighed.

Jeg gør gældende, at hun har haft ”fast bolig” til rådighed såvel her i landet som i Thailand.

En ”fast bolig” er karakteriseret ved at stå til rådighed permanent og kontinuerligt på alle tider.

[person5] har siden sin indrejse her i landet i 1993 bevaret rådigheden over dele af sit barndomshjem i Thailand, der ejes af hendes mor. Det er den rådighed, der gør, at hendes fulde skattepligtig i Thailand er blevet fastholdt efter landets interne regler.

I den for sagen relevante periode har der ikke været tale om, at hun blot har haft en teoretisk boligmulighed i Thailand. Hun har rent faktisk gjort brug af den i væsentligt omfang. Det viser sig ved, at hun har opholdt sig væsentligt mere i Thailand i forhold til her i landet, jf. ovenfor.

Jeg gør gældende, at [person5]s skattemæssige hjemsted derved ikke kan afgøres på grundlag af, hvor hun havde ”fast bolig” til rådighed.

midtpunkt for sine livsinteresser

Spørgsmålet om [person5]s skattemæssige hjemsted må herefter søges afgjort ud fra hvilket land, der var midtpunkt for hendes livsinteresser. Jeg gør gældende, at det var Thailand.

[person5]s personlige interesser giver ikke entydigt svar på, om det var Danmark eller i Thailand, der var midtpunkt for hendes livsinteresser i de for sagen relevante indkomstår. På den ene side boede den helt overvejende del af hendes familie i Thailand, herunder hendes mor og tre søskende.

På den anden side boede hendes to voksne børn i landet.

[person5]s økonomiske interesser taler éntydigt for, at midtpunkt for hendes livsinteresser var i Thailand. Hun havde ingen økonomiske interesser eller indtægtskilder her i landet. Heroverfor står for det første, at hun var enekapitalejer i et i Thailand indregistreret selskab (A.P.Phuket CO. LTD.). Og for det andet, at hun ejede en i Thailand beliggende udlejningsejendom, der udgjorde hendes eneste indkomstkilde.

sædvanligt ophold

Måtte afgørelsesmyndigheden være af den opfattelse, at det ikke er muligt at fastslå hvilket land, der var midtpunkt for [person5]s livsinteresser, må hendes skattemæssige hjemsted søges afgjort ud fra i hvilket land, hun har haft sædvanligt ophold. Jeg gør gældende, at det er Thailand.

Hun har i indkomstårene 2016-18 opholdt sig 71, 95 og 180 dage her i landet, jf. sagens bilag 2.

Resten af tiden havde hun opholdt sig i Thailand på den ejendom, som hendes mor ejer, og hvor hun har rådighed over en del af den. nationalitet

[person5] har udelukkende én nationalitet. Hun er thailandsk statsborger. ”

Klagerens repræsentant har den 29. juni 2023 indgivet følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse:

Jeg har modtaget skatteankestyrelsen sagsfremstilling og forslag til sagens afgørelse (herefter sagsfremstillingen), der giver anledning til nedenstående bemærkninger for så vidt angår fastlæggelsen af [person5]s skattemæssige hjemsted.

Skatteankestyrelsen er i sagsfremstillingen nået frem til, at [person5]s væsentligste personlige interesser har været her i landet, medens hendes økonomiske interesser udelukkende har været i Thailand.

Ankestyrelsen er alligevel nået til det resultat, at midtpunkt for hendes livsinteresser er her i landet.

Det beror på, at ankestyrelsen har ladet de økonomiske interesser indgå med en mindre vægt, fordi de efter ankestyrelsens opfattelse har været begrænsede.

Jeg er uenig med ankestyrelsen i, at indtægter i størrelsesordenen kr. 400.000,00, over tre indkomstår kan karakteriseres som værende af beskeden karakter, navnlig i Thailand.

Jeg er endvidere af den opfattelse, at ankestyrelsens retsanvendelse er udtryk for en nyskabelse.

I tidligere praksis fra Landsskatteretten har det været sådan, at når en skatteyders økonomiske interesser var i ét land, medens de personlige interesser var i ét andet land, så har det ikke kunnet fastlægges i hvilket land, skatteyderen har haft midtpunkt for sine livsinteresser, jf. bl.a. nedenstående afgørelser truffet af Landsskatteretten.

Det er min opfattelse, at det ikke er muligt at fastlægge midtpunkt for [person5]s livsinteresser, og at hun derfor skal anses for at være skattemæssigt hjemmehørende i Thailand, hvor hun sædvanligvis har opholdt sig i de for sagen relevante indkomstår.

Landsskatterettens afgørelse af 2. juli 2021 i sagsnr. 20-0085323

Da klageren har haft økonomiske interesser i Danmark og personlige interesser i Polen, finder retten, at det ikke kan afgøres, i hvilken stat han har midtpunkt for sine livsinteresser.

Landskatterettens afgørelse af 13. april 2021 i sagsnr. 20-0106042

Da klageren har de væsentligste økonomiske interesser i Danmark og de væsentlige personlige interesser i Polen, skal klageren anses for at være hjemmehørende i den stat, hvor klageren sædvanligvis har ophold

Landsskatterettens afgørelse af 5. september 2022 i sagsnr. 21-0103969

Da klageren har haft økonomiske interesser primært i Danmark og personlige interesser i Tjekkiet, finder retten, at det ikke kan afgøres, i hvilken stat han har midtpunkt for sine livsinteresser.

Landsskatteretten i SKM 2022.520

Da klageren har haft økonomiske interesser primært i Danmark og personlige interesser i Polen, finder retten, at det ikke kan afgøres, i hvilken stat han har midtpunkt for sine livsinteresser.

Landsskatteretten i SKM 2023.199

Da klageren har haft økonomiske interesser i Danmark og personlige interesser i Polen, finder retten, at det ikke kan afgøres, i hvilken stat han har midtpunkt for sine livsinteresser. ”

Landsskatterettens afgørelse

Sagen angår hvorvidt klageren har skattemæssigt hjemsted i Danmark eller i Thailand i henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og Thailand. Sagen angår derudover om klageren er skattepligtig af overskud ved udlejning af udenlandsk ejendom, overskud af virksomhed og gave.

Skattepligt

Subjektiv skattepligt

Det følger af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, at pligt til at svare indkomstskat til staten i overensstemmelse med reglerne i denne lov påhviler personer, der har bopæl her i landet.

Ved skattepligtens ophør er det afgørende, om personen har bevaret rådigheden over en bolig i Danmark. Ved afgørelsen af om betingelsen om bopæl er opfyldt, lægges der vægt på, om den pågældende ved at grunde husstand, leje sig bolig eller ved andre foranstaltninger har tilkendegivet, at vedkommende har til hensigt at have hjemsted her i landet, jf. bl.a. byrets dom af 1. juni 2022, offentliggjort i SKM2022.538.BR. Der er således tale om et bredt tilknytningskriterium, hvor der lægges vægt på både objektive og subjektive kriterier

For personer der forudgående har været skattepligtige her i landet på grund af bopæl, påhviler det den skattepligtige at godtgøre, at vedkommende på tidspunktet for fraflytningen til udlandet ikke længere er omfattet af fuld skattepligt efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, jf. Højesterets dom af 6. april 2001, offentliggjort i SKM2001.388.HR. I fraflytningssituationen er det skatteyderen, der ved objektive omstændigheder skal godtgøre, at vedkommende har til hensigt ikke at have sit hjem her i landet.

Endvidere skærpes bevisbyrden for, at bopælen i Danmark blev opgivet ved udrejsen, hvis skatteyderen ikke kan anvise noget andet land, hvor skatteyderen ikke blot har opholdt sig for at arbejde, men hvor vedkommende efter udrejse fra Danmark har etableret sig med en ny bopæl på en sådan måde, at skatteyderen er blevet skattepligtig til dette andet land, jf. byretsdom af 14. januar 2016, offentliggjort som SKM2016.168.BR og byretsdom af 12. maj 2021, offentliggjort som SKM2021.315.BR.

Klagerens er indrejst i Danmark i 1992 fra Thailand og har siden sin indrejse haft adresse i Danmark.

Klageren havde i indkomstårene 2016-2018 adresse på [adresse1], 4. th., [by1] og [adresse2], 1. tv., [by1]. Begge adresser var ifølge det oplyste ejet af klagerens tidligere ægtefælle.

Klageren har ifølge stempler i hendes pas opholdt sig i Danmark i henholdsvis 71, 95 og 180 dage i indkomstårene 2016-2018.

Da [adresse1], 4.th. og [adresse2], 1. tv. over en årrække har tjent som bolig for klageren, og da [adresse1], 4. th. i perioder tillige har tjent som bolig for klagerens familie, finder Landsskatteretten, at lejlighederne har været egnede til helårsbeboelse.

Henset til hyppigheden af klagerens længerevarende ophold i Danmark i de påklagede indkomstår, sammenholdt med at klageren ikke efter sin indrejse i 1992 har været meldt udrejst af Danmark, finder Landsskatteretten, at klageren kontinuerligt har haft en bolig til rådighed i Danmark, uanset om den konkrete bolig har været vekslende efter udlejningsgraden af værelserne i lejlighederne.

Da [adresse1], 4. th. og [adresse2], 1.tv. konstaterbart har tjent som helårsboliger for klageren i flere indkomstår siden klagerens indrejse, og da klageren ikke i øvrigt ved sin adfærd ses at have tilkendegivet en hensigt om at opgive bopæl i Danmark, har klageren haft bopæl i Danmark, og klageren var derfor fuldt skattepligtig til Danmark i de påklagede indkomstår.

Skattemæssigt hjemsted

Klageren var tillige fuldt skattepligtig til Thailand efter reglerne for dér bosiddende personer, hvilket fremgår af de fremlagte skattepligtsattester for indkomstårene 2016-2018.

Der foreligger derfor en dobbeltdomicilsituation omfattet af artikel 4, stk. 2, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 23. februar 1998 mellem Danmark og Thailand.

Det følger af dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4, stk. 2, at i tilfælde, hvor en fysisk person er hjemmehørende i begge stater, bestemmes hans status efter:

han skal anses for kun at være hjemmehørende i den stat, i hvilken han har en fast bolig til sin rådighed. Hvis han har en fast bolig til rådighed i begge stater, skal han anses for kun at være hjemmehørende i den stat, med hvilken han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser);
hvis det ikke kan afgøres, i hvilken stat han har midtpunkt for sine livsinteresser, eller hvis han ikke har en fast bolig til sin rådighed i nogen af staterne, skal han anses for at være hjemmehørende i den stat, i hvilken han sædvanligvis har ophold;
hvis han sædvanligvis har ophold i begge stater, eller hvis han ikke har sådant ophold i nogen af dem, skal han anses for kun at være hjemmehørende i den stat, i hvilken han er statsborger;
hvis han er statsborger i begge stater, eller hvis han ikke er statsborger i nogen af dem, skal de kompetente myndigheder i de kontraherende stater afgøre spørgsmålet ved gensidig aftale.

Ved anvendelse af dobbeltbeskatningsoverenskomsten anses bopælen for at være det sted, hvor en fysisk person ejer eller råder over en bolig. Boligen skal være af vedvarende karakter, hvilket vil sige at den fysiske person har etableret og bibeholdt den til stadig brug, og det skal således ikke være åbenbart, at opholdet er tilsigtet at være af kort varighed. Der henvises til pkt. 12 i kommentaren til art. 4 i OECDs modeloverenskomst.

Ved vurdering af om en person har fast bolig til rådighed, kan enhver form for bolig tages i betragtning. Det væsentlige moment er om boligen er til personens kontinuerlige rådighed, således at den ikke blot er til rådighed ved enkeltstående lejligheder med henblik på et ophold af kortere varighed, såsom ferie og lignende. Der henvises til pkt. 13 i kommentaren til art. 4 i OECDs modeloverenskomst.

Klagerens bopæl

Klageren har i perioden 2016-2018 opholdt sig i Thailand, hvor hun har boet på et værelse i sin mors hjem, da klagerens mor var alene og plejekrævende grundet en brækket hofte. Klageren har under tidligere klagesag fremlagt et billede af huset, og hun har oplyst, at det er et hus på 200 m2.

Værelset har over en treårig periode år stået til klagerens rådighed, under flere ophold af længere varighed, når klageren har ønsket at benytte det, hvilket klageren i vidt omfang har gjort brug af i de påklagede indkomstår. Klageren har samtidigt haft rådighed over en fast bolig i Danmark på to adresser, og har tilbagevendende har opholdt sig på en af de to danske adresser i et årligt stigende antal dage.

Herefter finder Landsskatteretten, at klageren har haft en fast bolig til sin rådighed både i Thailand og Danmark, uanset at klagerens udnyttelse af rådigheden har været varierende.

Klagerens skattemæssige hjemsted må herefter afgøres efter kriteriet om midtpunkt for livsinteresser.

Klagerens midtpunkt for livsinteresser

Klageren er indrejst til Danmark i 1992 og har to børn, der begge er født i Danmark i henholdsvis 1993 og 1994, og som klageren i dele af de påklagede indkomstår har haft fælles adresse med. Klagerens børns far og tidligere ægtefælle er dansk statsborger, og klageren er i efterfølgende indkomstår flyttet sammen med sin ligeledes danske samlever. Klageren har oplyst at hun har permanent opholdstilladelse i Danmark.

Klageren har to søstre og en mor, der alle bor i Thailand. Klageren har i de påklagede indkomstår opholdt sig hos moren i Thailand i længere perioder ad gangen, da moren var syg og pasningskrævende.

Klageren har ikke selvangivet indkomst i Danmark for de påklagede indkomstår, men har ifølge kontooplysninger, og klagerens egen forklaring, haft indtægter fra udlejning af en lejlighed i Thailand. Lejeindtægterne er løbende modtaget på klagerens danske bankkonto. Indtægterne udgjorde 133.700 kr. for indkomståret 2016, 224.500 kr. for indkomståret 2017 og 42.040 kr. for indkomståret 2018.

Klageren ejer ikke fast ejendom i Danmark.

Klageren har oplyst, at hun herudover har levet af familielån i de påklagede indkomstår.

På baggrund af ovennævnte oplysninger, om klagerens ophold og familieforhold i Danmark og Thailand, finder Landsskatteretten, at klagerens personlige tilknytning har været stærkest i Danmark.

Klageren har i de påklagede indkomstår alene haft begrænsede økonomiske interesser, hvorfor disse i den konkrete sag må indgå med en mindre vægt. Klageren havde ikke lønindkomst fra hverken Danmark eller Thailand.

Klagerens eneste væsentlige aktiv var en udlejet lejlighed i Thailand. Klageren modtog løbende lejeindtægter herfra på sin danske bankkonto.

Klagerens virksomhed [virksomhed1] Ltd. var ifølge det oplyste uden drift i de påklagede indkomstår, og havde haft et særdeles beskedent resultat i de påklagede indkomstår, hvorfor virksomheden ikke på det foreliggende grundlag udgjorde en væsentlig økonomisk interesse.

Efter en samlet afvejning af klagerens personlige og økonomiske forbindelser, finder Landsskatteretten, at klagerens midtpunkt for livsinteresser i de påklagede indkomstår var i Danmark.

Klageren var derfor skattemæssigt hjemmehørende i Danmark.

Materielt

Til den skattepligtige indkomst skal medregnes den skattepligtiges samlede årsindtægter, jf. statsskattelovens § 4.

Vederlagsfri benyttelse af andres ejendom medregnes til den skattepligtige indkomst, jf. statsskattelovens § 4, litra b.

Til indkomsten henregnes ikke indtægter fra optagelse af lån, jf. statsskattelovens § 5, litra c.

Den skattepligtige har pligt til at selvangive sine indtægter, jf. skattekontrollovens § 1 (dagældende lovbekendtgørelse nr. 1264 af 31. oktober 2013 med efterfølgende ændringer). I selvangivelseskravet ligger også, at den skattepligtige efter anmodning skal gøre rede for grundlaget for de selvangivne oplysninger, hvilket fremgår af bemærkningerne til § 1, stk. 1 i forarbejderne til den dagældende skattekontrollov (LFF 1995-12-01 nr. 104)

For indkomstår fra og med 2018 gælder, at enhver skatteyder skal oplyse om sin indkomst, uanset om den er positiv eller negativ, jf. skattekontrollovens § 2, stk. 1 (lovbekendtgørelse nr. 1535 af 19. december 2017 med efterfølgende ændringer). I oplysningspligten ligger, at den skattepligtige over for skatteforvaltningen skal stå inde for de afgivne oplysninger. Den skattepligtige skal således efter anmodning fra skatteforvaltningen kunne gøre rede for grundlaget for de afgivne oplysninger. Manglende efterkommelse af en sådan anmodning vil kunne tillægges bevismæssig skadevirkning for den skattepligtige, hvilket fremgår af bemærkningerne til § 2 i forarbejderne til skattekontrolloven (LFF 2017-10-04 nr. 13).

Som udgangspunkt gælder, at den, der er nærmest til at tilvejebringe og sikre sig den relevante dokumentation, også bærer bevisbyrden. Det påhviler som udgangspunkt altså skatteforvaltningen at påvise, at der er oppebåret en yderligere skattepligtig indkomst, hvis en skatteansættelse skal kunne forhøjes, hvilket bl.a. må udledes af SKM2014.616.BR.

Hvis en skatteyder over en periode modtager et større antal indsætninger af store pengebeløb, som ikke kan indeholdes i det allerede selvangivne, vil det under disse omstændigheder påhvile skatteyderen ved objektive momenter at godtgøre, at indsætningerne er indkomst som allerede er beskattet eller er skatteansættelsen uvedkommende, jf. Højesterets dom af 10. oktober 2008 offentliggjort i SKM2008.905.HR.

Efter praksis skal en forklaring om optagelse af lån kunne bestyrkes ved objektive kendsgerninger. Dette kan eksempelvis ske ved fremlæggelse af lånedokumenter, aftaler om forrentning og afvikling af lån, men også ved påvisning af pengestrømme eller tilsvarende, hvilket må udledes af Højesterets dom af 7. marts 2011, offentliggjort i SKM2011.208.HR og Højesterets dom af 6. juli 2021, offentliggjort som SKM2021.433.ØLR.

Gave (Vederlagsfri bolig)

Klageren har oplyst, at hun under ophold i Danmark har boet på adresserne [adresse1], 4. th., [by1] og [adresse2], 1. tv. [by1]. Klageren har både i de påklagede indkomstår og tidligere indkomstår haft postadresse på en af de to adresser, og hun har opholdt sig på en af de to adresser under sine opholdsperioder i Danmark i de påklagede indkomstår.

Under disse omstændigheder lægges det til grund, at [adresse1], 4. th., [by1] og [adresse2], 1. tv., [by1] har stået til klagerens rådighed som helårsbolig. Da klageren ikke har ikke betalt husleje eller forbrug til hendes tidligere ægtefælle, der er ejer af ejendommene, er klageren skattepligtig af markedsværdien af rådigheden.

Den skønnede markedsværdi er baseret på huslejeniveauet for sammenlignelige udlejningsværelser i området, inkl. forbrug.

Det foretagne skøn er sket på baggrund af objektivt konstaterbare forhold, der i øvrigt ses at være saglige at inddrage ved det pågældende skøn. Klageren har ikke fremlagt oplysninger, der er egnede til at underbygge et andet skøn som mere retvisende, og Landsskatteretten finder derfor at det foretagne skøn over markedsværdien af værelset kan lægges til grund.

Det er således med rette, at klageren er anset for skattepligtig af gave i form af vederlagsfri rådighed over bolig.

Indsætninger på konto ([person4] og [virksomhed2] ApS)

Klageren har i indkomstårene 2017 og 2018 modtaget indsætninger af i alt 29.000 kr. fra [person4] og hans selskab [virksomhed2] ApS. Klageren har i samme periode overført 6.130 kr. til [person4].

Klageren har oplyst at overførslerne vedrører lån.

Klageren har til sagen fremlagt en e-mail af 29. juni 2020, hvor [person4] har skrevet at han har lånt penge til klageren, og at hun har tilbagebetalt ham efterfølgende. Klageren har derudover, ved de fremlagte kontoudtog, påvist at en ikke-ubetydelig del af de anførte lånebeløb var tilbagebetalt til [person4] ved udgangen af indkomståret 2018.

Landsskatteretten finder under de konkrete omstændigheder, herunder også indsætningernes relativt beskedne beløbsstørrelse, og de foreliggende oplysninger om klagerens økonomiske forhold, at klageren ved de påviste tilbagebetalinger har godtgjort, at de modtagne overførsler fra [person4] vedrører lån.

Det er således ikke med rette at Skattestyrelsen har forhøjet klagerens skattepligtige indkomst med 17.520 kr. for indkomståret 2017 og 6.350 kr. for indkomståret 2018.

Det forhold at lånet ikke var indfriet ved udgangen af indkomståret 2018 kan ikke føre til andet resultat.

Overskud af virksomhed (Udlejning)

Klageren har modtaget indsætninger fra [person3] af 133.700 kr., 224.500 kr. og 42.040 kr. i indkomstårene 2016, 2017 og 2018. Klageren har oplyst at indsætningerne er betaling af husleje for hendes ejendom i Thailand.

Klageren har ikke selvangivet lejeindtægter for indkomstårene 2016, 2017 og 2018.

Skattestyrelsen har forhøjet klagerens skattepligtige indkomst svarende til lejeindtægterne, og har i den forbindelse indrømmet klageren et skønsmæssigt fradrag på 60.000 kr. for indkomståret 2016, 95.000 kr. for indkomståret 2017 og 23.000 kr. for indkomståret 2018.

Klageren har modtaget lejeindtægter, der er skattepligtige, og klageren har ikke dokumenteret udgifter til driften af udlejningsvirksomheden, hvorefter det er med rette, at Skattestyrelsen har opgjort klagerens fradrag skønsmæssigt.

Skattestyrelsen har ved skønsudøvelsen lagt til grund, at klageren har haft sædvanlige udgifter til forsikring, ejendomsskat, forbrug og vedligehold. Skønnet ses således at inddrage alle udgifter som må antages at knytte sig klagerens udlejningsvirksomhed. Det kan ikke på det foreliggende grundlag antages, at klageren har afholdt udgifter ved udlejningen, som væsentligt overstiger Skattestyrelsens skøn.

Det er således med rette at klageren er anset for skattepligtig af overskud ved udlejning med 73.700 kr. for indkomståret 2016, 129.500 kr. for indkomståret 2017 og 19.040 kr. for indkomståret 2018.

Overskud af virksomhed ([virksomhed1] Ltd.)

Klageren ejede, ifølge fremlagte skatteattester fra Thailand, virksomheden [virksomhed1] Ltd., der ifølge attesten var omfattet af reglerne om ”Corporate Income Tax” i Thai Revenue Code.

Skattemyndighederne i Thailand har oplyst at virksomheden havde et resultat svarende til 6.460 kr. i indkomståret 2017 og 6.493 kr. i indkomståret 2018 og for begge år har betalt skat til Thailand svarende til 0 kr. Der fremgår ikke indsætninger på klagerens bankkonti, som kan henføres til [virksomhed1] Ltd.

Skattestyrelsen har lagt til grund, at virksomheden er en personligt ejet virksomhed, og har hertil henvist til et telefonnotat fra klagerens tidligere sag, hvoraf det fremgår, at klageren har oplyst, at der er tale om en personligt ejet virksomhed. Af samme telefonnotat fremgik, at sagsbehandleren havde vanskeligheder ved at forstå klageren.

I klage af 29. marts 2022 er anført at [virksomhed1] Ltd. er en virksomhed i selskabsform, og at klageren er enekapitalejer i selskabet.

Skattestyrelsen har under klagesagen oplyst, at der ikke er foretaget nogen selvstændig undersøgelse af om [virksomhed1] Ltd. er et selvstændigt skattesubjekt.

Landsskatteretten finder under de foreliggende omstændigheder, at der består en sådan usikkerhed, om rigtigheden af oplysningen i tidligere sagsbehandlers telefonnotat, at Skattestyrelsen i medfør af officialprincippet burde have foretaget videre undersøgelser, med henblik på at afklare om [virksomhed1] Ltd. er et selvstændigt skattesubjekt, og om overskud af virksomhed herefter skal beskattes hos klageren eller hos [virksomhed1] Ltd.

Af hensyn til instansrækkefølgen og bevarelsen af klagerens rekursadgang, finder Landsskatteretten, at en videre sagsoplysning bør foretages af Skattestyrelsen.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse for indkomståret 2016.

Landsskatteretten ændrer Skattestyrelsen afgørelse for indkomståret 2017, således at klagerens skattepligtige indkomst nedsættes med 17.520 kr. og klagepunktet vedrørende overskud af virksomheden [virksomhed1] Ltd. hjemvises.

Landsskatteretten ændrer Skattestyrelsen afgørelse for indkomståret 2018, således at klagerens skattepligtige indkomst nedsættes med 6.350 kr. og klagepunktet vedrørende overskud af virksomheden [virksomhed1] Ltd. hjemvises.