Kendelse af 02-11-2023 - indlagt i TaxCons database den 01-12-2023

Journalnr. 22-0024734

Klagen vedrører Skattestyrelsens opkrævning af yderligere 45.000 kr. i tinglysningsafgift som følge af klagerens tinglysning af en endelig bodeling med løbenr. [...91].

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger

Klageren har den 24. september 2021 fået tinglyst et ejerskifte af fast ejendom ved en endelig bodeling med løbenr. [...91] (herefter bodelingsoverenskomsten) på enfamiliesejendommen med matrikelnr. [...1], [...], [by1] Jorder (herefter ejendommen). Ved bodelingsoverenskomsten blev 1/2 af ejendommen overdraget fra [person1] til klageren for 7.500.000 kr. med overtagelsesdato den 31. marts 2020. Parternes skilsmissebevilling blev vedlagt som bilag. Herudover blev der afgivet følgende erklæring:

”Erhvervelsesloven - arv, uskiftet bo, gave m.v. Undertegnede erhverver af ejendommen erklærer herved under strafansvar efter straffelovens § 162, at hele ejendommen erhverves ved arv, ved overtagelse til hensidden i uskiftet bo eller ved deling af fællesbo eller som gave til slægtning i ret op- og nedstigende linje.”

Ved tinglysningen af bodelingsoverenskomsten blev der betalt 1.750 kr. i tinglysningsafgift, og der blev afgivet en erklæring vedrørende tinglysningsafgiften med følgende indhold:

”Oplysninger om handelen Ejerskiftet, der vedrører en ejerbolig, er ikke sket i almindelig fri handel.”

Herudover blev det anført, at beregningsgrundlaget var et andet:

”Der er tale om bodeling mellem ægtefæller”

Den 28. september 2021 blev der tinglyst en påtegning om efterbetaling af tinglysningsafgift på bodelingsoverenskomsten. Der blev betalt 0 kr. i tinglysningsafgift og som begrundelse herfor, blev der anført følgende:

”Der skal ikke ske efterbetaling, da der er tale om berigtigelse af manglende afgiftserklæring i det oprindelige dokument, jf. tinglysningsafgiftsbekendtgørelsen § 30, stk. 1, nr. 1, og idet der er tale om, at formuefællesskabet i henhold til skilsmissebevilling af 13.9.2021 er opløst i sin helhed.”

Herudover blev der afgivet en erklæring vedrørende tinglysningsafgiften med følgende indhold:

”Ægtefæller Formuefællesskabet er i henhold til separation /skilsmissebevilling eller dom opløst i sin helhed. Dato for separation/skilsmisse samt myndighed oplyses:

13.09.2021

Skilsmissebevilling er udstedt af Familieretshuset den 13.9.2021”

Pr. 1 oktober 2020 udgjorde ejendomsværdien for ejendommen 7.800.000 kr.

Klageren og [person1] indgik ægteskab den 25. juni 1994 og blev skilt ved bevilling fra Familieretshuset af 13. september 2021.

Ægtefællerne tinglyste den 15. maj 2020 ægtepagt om skilsmissesæreje med løbenr. [...55] på ægtefællernes blade i personbogen.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har opkrævet yderligere 45.000 kr. i tinglysningsafgift som følge af klagerens tinglysning af bodelingsoverenskomsten med løbenr. [...91], idet tinglysningen af ejerskiftet ikke er sket som følge af opløsning af et formuefællesskab.

Som begrundelse er anført følgende:

” Skattestyrelsens bemærkninger

I forhold til afgørelsen TSR 05/05-3851-24899, refereret i Kommentaren til Tinglysningsafgiftsloven, side 186, hvor ejendommen ved gave og særejeægtepagt blev overdraget til ægtefællen og dermed var omfattet af bestemmelsen, kan det oplyses, at afgørelsen alene viser at tinglysningsafgiftslovens § 10, stk. 1, nr. 1 gælder ved ejerskifte mellem ægtefæller der sker ved oprettelse af en gyldig ægtepagt.

Såfremt ægtefællerne ved ægtepagt har ændret deres formueordning, så der ikke består delingsformue – eksempelvis ved oprettelse af et skilsmissesæreje – er tinglysning af ejerskifte ved separation og skilsmisse ikke omfattet af afgiftsnedsættelsen. Det fremgår af Den juridiske vejledning, E.B.3.1.3.6, samt kendelsen, LSR 2-6-1656-0110 ligeledes refereret i Kommentaren til Tinglysningsafgiftsloven, side 186.

Det fastholdes, at der skal betales variabel tinglysningsafgift, se nærmere under begrundelse.

[...]

Begrundelse

Den 24. september 2021 har I tinglyst et dokument vedrørende en bodeling, der er tinglyst som adkomst i ejendommen med matrikelnummer [...1], [...], [by1] Jorder. Købesummen er aftalt til 7.500.000 kr. og den offentlige ejendomsvurdering udgør pr. 1. oktober 2021 7.800.000 kr. I betalte 1.750 kr. i tinglysningsafgift.

Under punktet erklæring oplyses følgende:

”Erhvervelsesloven - arv, uskiftet bo, gave m.v. Undertegnede erhverver af ejendommen erklærer herved under strafansvar efter straffelovens § 162, at hele ejendommen erhverves ved arv, ved overtagelse til hensidden i uskiftet bo eller ved deling af fællesbo eller som gave til slægtning i ret op- og nedstigende linje.”

Vedrørende formueforholdet mellem ægtefællerne kan det oplyses, at der senest den 15. maj 2020 er tinglyst ægtepagt med dato/løbenummer:[...55].

Det fremgår af ægtepagtens § 1 at der i ægteskabet er skilsmissesæreje. Ægteskabet blev opløst den 13. september 2021 ved skilsmissebevilling.

Det er vores opfattelse, at der skal betales fuld tinglysningsafgift i medfør af tinglysningsafgiftslovens

§ 4, stk. 2. Eftersom købesummen er højere end den korrigerede vurdering på 6.630.000 kr. (85 % af 7.800.000 kr.) skal tinglysningsafgiften beregnes af købesummen på 7.500.000 kr. 0,6 % heraf udgør 45.000 kr. I har allerede betalt den faste afgift på 1.750 kr. I mangler derfor at betale 45.000 kr.

Undtagelsesbestemmelsen i tinglysningsafgiftslovens § 10, stk. 1, nr. 1 hvorefter der betales 1.750 kr. kan ikke finde anvendelse. Det hænger sammen med at ejerskiftet skal finde sted i forbindelse med formuefællesskabets opløsning. Formuefællesskabet blev ifølge ægtepagten med dato/løbenummer:[...55] ændret fra formuefællesskab til skilsmissesæreje. Der er derfor ikke længere noget formuefællesskab at opløse.”

Herudover har Skattestyrelsen den 31. marts 2022 fremsendt følgende udtalelse til klagen:

”Klagen indeholder ikke nye faktiske oplysninger.

Herfra bemærkes, at det afgiftspligtige ejerskifte er tinglyst på baggrund af en anmeldelse af dokumenttypen ”Bodeling”. Ifølge Tinglysningsretten skal denne dokumenttype alene anvendes ved ejerskifte i forbindelse med separation eller skilsmisse. Skattestyrelsen må derfor lægge til grund at ejerskiftet er tinglyst som følge af ægtefællernes skilsmisse i 2021 på et tidspunkt, hvor formuefællesskabet allerede var opløst ved ægtepagt.”

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt påstand om, at Skattestyrelsens opkrævning nedsættes til 0 kr., idet tinglysningen af bodelingsoverenskomsten med løbenr. [...91] er er sket som følge af opløsning af et formuefællesskab.

Til støtte for påstanden er anført følgende:

”Klager er ikke uenig i, at formuefællesskabet ifølge ægtepagten med dato/løbenummer:[...55] blev ændret fra formuefællesskab til skilsmissesæreje, og at der derfor i 2021 ikke længere var noget formuefællesskab at opløse.

Den erklæring, der skulle have været afgivet i forbindelse med tinglysningen af overdragelsen var følgende:

”Formuefællesskabet er i henhold til ægtepagt med dato/løbenummer:[...55] opløst i sin helhed.”

jf. BKG om Tinglysning 2020-12-29 nr. 2283, § 30, stk. 1 nr. 2.

Af Tinglysningsafgiftsloven LBKG 2020-06-22 nr. 1083, § 10, stk. 1 fremgår:

”Selv om en tinglysning er omfattet af § 4 eller § 5, beregnes kun afgift efter § 7, og selv om en tinglysning er omfattet af § 5 a, beregnes alene en afgift på 1.730 kr., for tinglysning af:

1) Ejerskifte eller pantsætning af fast ejendom mellem ægtefæller, der finder sted som følge af opløsning af formuefællesskab.”

Det er fast antaget, at indgåelse af ægtepagt om særeje i ægteskabet anses for opløsning af formueforholdet, jf. f.eks. TSR 05/05-3851-24899, refereret i Kommentaren til Tinglysningsafgiftsloven, side 186, hvor ejendommen ved gave og særejeægtepagt blev overdraget til ægtefællen og dermed var omfattet af bestemmelsen.

Tinglysningsafgiftsloven LBKG 2020-06-22 nr. 1083, § 10, stk. 1 indeholder ikke noget tidsmæssig krav til, hvornår berigtigelsen (tinglysning) af overdragelsen skal finde sted. Der skal således bevilges afgiftsfritagelse (fra den variable del) selvom berigtigelsen af overdragelsen først finder sted væsentligt senere end ægtepagtens indgåelse.

I nærværende sag blev ægtepagten om opløsning af formuefælleskabet indgået den 15. maj 2020.

Af ægtepagten fremgår:

1.3.2 Forud for indgåelsen af denne ægtepagt har [person1], jf. underskrevet bodelingsoverenskomst overdraget hendes 50 % ejerskab af følgende ejendomme til [person2]: i. [adresse1], [by1], matr.nr.: [...1][...], [by1] Jorder, Danmark

[..]

Overdragelserne er ikke berigtiget og [person1] er derfor ved indgåelse af denne ægtepagt fortsat registreret som tinglyst ejer af de 4 ejendomme. Parterne er enige om, at dette ikke ændrer ved, at [person2] ved indgåelsen af denne ægtepagt er 100 % ejer af de 4 ejendomme og at ejendommene tilhører [person2] som skilsmissesæreje. Parterne har indgået særskilt aftale omkring berigtigelsen af overdragelserne.

Berigtigelsen fandt først sted den 24. september 2021 i forbindelse med parternes skilsmisse. Her skulle der som begrundelse for afgiftsfritagelsen have været henvist til opløsningen af formuefælleskabet i 2020 og ikke til parternes skilsmisse.

Der er således tale om en situation, hvor der er grundlag for afgiftsfritagelse, men hvor der ikke er afgivet korrekt erklæring.

På denne baggrund anmodede klager ved min skrivelse af 28. januar 2022 om at få mulighed for at berigtige erklæringen, hvorefter Tinglysningsretten på ny kunne tage stilling til tinglysningsafgiftens størrelse. Jeg oplyste i denne forbindelse overfor Skattestyrelsen, at Tinglysningsretten havde meddelt, at det er muligt at berigtige erklæringen, således at denne kunne ændres fra en A34 til A35, men at en sådan berigtigelse skulle afvente Skattestyrelsens behandling af sagen.

I Skattestyrelsens afgørelse af 1. marts 2022 har styrelsen ikke forholdt sig konkret til den fremførte argumentation for afgiftsfritagelsen. Skatteankestyrelsen har blot gentaget de argumenter, der allerede fremgik af Skattestyrelsens forslag til afgørelse.

Det er forsat klagers opfattelse, at klager skal have mulighed for at berigtige den erklæring, der blev afgivet i forbindelse med tinglysningen af overdragelsen af ejendommen, således at erklæringen rettelig henviser til opløsningen af formuefælleskabet jf. ægtepagt med dato/løbenummer:[...55].

Efter denne berigtigelse er der ikke er grundlag for opkrævning af den supplerende tinglysningsafgift.”

Klageren har herudover den 4. april 2022 fremsendt følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse:

”Forholdet omkring den (fejlagtigt) anvendte erklæring er der allerede redegjort for i klagen. Som det fremgår heraf har klager erkendt, at der i forbindelse med tinglysningen den 15.05.2020 skulle have været anvendt følgende erklæring:

”Formuefællesskabet er i henhold til ægtepagt med dato/løbenummer:[...55] opløst i sin helhed.”

jf. BKG om Tinglysning 2020-12-29 nr. 2283, § 30, stk. 1 nr. 2.

Ifølge tinglysningsretten er det muligt efterfølgende at berigtige erklæringen jf. følgende bemærkninger i klageskrivelsen:

”På denne baggrund anmodede klager ved min skrivelse af 28. januar 2022 om at få mulighed for at berigtige erklæringen, hvorefter Tinglysningsretten på ny kunne tage stilling til tinglysningsafgiftens størrelse. Jeg oplyste i denne forbindelse overfor Skattestyrelsen, at Tinglysningsretten havde meddelt, at det er muligt at berigtige erklæringen, således at denne kunne ændres fra en A34 til A35, men at en sådan berigtigelse skulle afvente Skattestyrelsens behandling af sagen.”

Skattestyrelsen har hverken i forbindelse med sagsbehandlingen forud for afgørelsen eller i klagesagen forholdt sig til denne berigtigelsesmulighed.

Det fastholdes således, at klager skal have mulighed for at berigtige erklæringen, og at tinglysningsafgiften, efter en sådan berigtigelse, alene udgør kr. 1.750.”

Landsskatterettens afgørelse

I det følgende vil henvisninger til tinglysningsafgiftsloven være henvisninger til den dagældende lov om afgift af tinglysning og registrering af ejer- og panterettigheder m.v., jf. lovbekendtgørelse nr. 1083 af 22. juni 2020 med senere ændringer frem til tinglysningstidspunktet.

Følgende fremgår af tinglysningsafgiftslovens § 4, stk. 1-3:

”§ 4. For tinglysning af ejerskifte af fast ejendom eller andele heraf udgør afgiften 1.750 kr. og 0,6 pct. af ejerskiftesummen. Dette gælder også, hvis ejerskiftet er betinget.

Stk. 2. Er ejerskifte af en ejerbolig, jf. ejendomsvurderingslovens § 4, ikke sket i almindelig fri handel, skal der ved anmeldelse til tinglysning afgives erklæring herom. Hvis ejerskiftesummen i disse tilfælde udgør et beløb, der er mindre end 80 pct. af den på tidspunktet for anmeldelse til tinglysning senest offentliggjorte eller meddelte ejendomsværdi, beregnes afgiften af 80 pct. af denne værdi, jf. dog stk. 3. Ved ejerskifte af en ideel andel af en ejerbolig, jf. ejendomsvurderingslovens § 4, gælder procentdelen i 2. pkt. den forholdsmæssige andel af den på tidspunktet for anmeldelse til tinglysning senest offentliggjorte eller meddelte ejendomsværdi. Hvis der ikke foreligger en offentliggjort eller meddelt ejendomsværdi til brug for beregningen efter 2. og 3. pkt. eller der i tiden mellem den senest offentliggjorte eller meddelte ejendomsværdi og anmeldelsen til tinglysning er sket væsentlige forandringer med hensyn til ejendommen, skal anmelderen angive den forventelige kontantværdi efter bedste skøn svarende til det, som ville være opnået, hvis ejerskiftet var sket i almindelig fri handel. Afgiften skal da beregnes på grundlag af 80 pct. af den angivne værdi, hvis ejerskiftesummen er mindre end 80 pct. af den angivne værdi, jf. dog stk. 3.

Stk. 3. Hvis den senest offentliggjorte eller meddelte ejendomsværdi som nævnt i stk. 2 er foretaget efter ejendomsvurderingslovens §§ 87 og 88, skal den anvendte procentdel være 85 pct.”

Det følger således af bestemmelsen, at der ved tinglysning af et ejerskifte af en ejerbolig skal betales henholdsvis 1.750 kr. i fast afgift og 0,6 % af ejerskiftesummen i variabel afgift. Såfremt ejerskiftet ikke er sket som almindelig fri handel beregnes tinglysningsafgiften som minimum af 85 % af den senest offentliggjorte eller meddelte ejendomsværdi. Den del af afgiftsbeløb efter denne lov, der er beregnet som en procentdel, afrundes opad til nærmeste kronebeløb, der er deleligt med 100, jf. tinglysningsafgiftslovens § 2, stk. 1

Imidlertid vil der være tilfælde, hvor der alene skal betales en fast afgift på 1.750 kr., jf. § 10, stk. 1, nr. 1, jf. § 7, stk. 1:

”§ 7. For andre tinglysninger, der ikke er omfattet af §§ 4- 6 a, udgør afgiften 1.750 kr., jf. dog § 8.”

”§ 10. Selv om en tinglysning er omfattet af § 4 eller § 5, beregnes kun afgift efter § 7, og selv om en tinglysning er omfattet af § 5 a, beregnes alene en afgift på 1.730 kr., for tinglysning af:

1) Ejerskifte eller pantsætning af fast ejendom mellem ægtefæller, der finder sted som følge af opløsning af formuefællesskab.”

Som betingelse for afgiftsberegning efter tinglysningsafgiftslovens § 10, stk. 1, følger det af § 30, stk. 1, i bekendtgørelse nr. 2283 af 29. december 2020 om afgift af tinglysning og registrering af ejer- og panterettigheder m.v. (herefter tinglysningsafgiftsbekendtgørelsen), jf. tinglysningsafgiftslovens § 10, stk. 5, at der ved anmeldelsen til tinglysning skal afgives en af følgende erklæringer, afhængig af baggrunden for formuefællesskabets opløsning:

1)	”Formuefællesskabet er i henhold til separation/skilsmissebevilling eller dom opløst i sin helhed. Dato for separation/skilsmisse.”
2)	”Formuefællesskabet er i henhold til den angivne ægtepagt opløst i sin helhed. Dato for tinglysning af ægtepagt: Løbenummer.”

Herudover fremgår det af tinglysningsafgiftslovens § 16, stk. 1, at afgiftspligten indtræder ved anmeldelsen til tinglysning. Landsskatteretten bemærker i den henseende, at tinglysningsafgiften er en transaktionsbaseret afgift, som knytter sig til den faktiske behandling af dokumenter omfattet af tinglysningsafgiftsloven.

Retten finder med henvisning til bodelingsoverenskomsten med løbenr. [...91], at der er tinglyst et ejerskifte af ejendommen den 24. september 2021. Det følger således af tinglysningsafgiftsloven, at der som udgangspunkt skal svares afgift til statskassen efter tinglysningsafgiftslovens § 4.

Klageren har anført, at det tinglyste ejerskifte har fundet sted som følge af en opløsning af et formuefællesskab, hvorfor der alene skal svares 1.750 kr. i tinglysningsafgift, jf. tinglysningsafgiftslovens § 10, stk. 1, nr. 1. Klageren har i den henseende henvist til den tinglyste ægtepagt med løbenr. [...55].

Retten bemærker, at der ved tinglysningen af bodelingsoverenskomsten ikke blev afgivet en af erklæringerne som nævnt i tinglysningsafgiftsbekendtgørelsens § 30, stk. 1, hvorefter der skal afgives en erklæring, hvis ejerskiftet skal fritages for variabel afgift. Ved en efterfølgende påtegning af bodelingsoverenskomsten blev der den 28. september 2021 imidlertid afgivet erklæring som nævnt i tinglysningsafgiftsbekendtgørelsens § 30, stk. 1, nr. 1.

Det følger af skilsmissebevillingen, at klageren og dennes tidligere ægtefælle, [person1], blev skilt den 13. september 2021. På tidspunktet for skilsmissen indgik parternes ejerandele af ejendommen ikke i formuefællesskabet, idet ægtepagt om skilsmisseeje var blevet tinglyst den 15. maj 2020.

Af den tinglyste bodelingsoverenskomst fremgår det bl.a., at ejerskiftet vedrører en ejerbolig, at dette ikke er sket i almindelig fri handel, og at der er tale om en bodeling mellem ægtefæller. Hertil kommer det, at skilsmissebevillingen er vedlagt som bilag til bodelingsoverenskomsten. Det fremgår endvidere af den påtegning af bodelingsoverenskomsten, som klageren har foretaget den 28. september 2021, at bodelingsoverenskomsten vedrører opløsningen af formuefællesskabet i henhold til skilsmissebevilling af 13.9.2021 i sin helhed. Henset hertil samt det forhold, at der er afgivet erklæring i medfør af tinglysningsafgiftsbekendtgørelsens § 30, stk. 1, nr. 1, finder retten, at ejerskiftet er tinglyst som følge af klagerens og [person1]s skilsmisse, og ikke som følge af oprettelsen af den ægtepagt, der er tinglyst den 15. maj 2020. Tinglysningen af ejerskiftet ved bodelingsoverenskomsten med løbenr. [...91] er følgelig ikke omfattet af tinglysningsafgiftslovens § 10, stk. 1, nr. 1. Det af klageren i øvrigt anførte kan ikke føre til andet resultat.

Da købesummen ved overdragelsen af 50 % af ejendommen er fastsat til 7.500.000 kr., og ejendommen på tidspunktet for anmeldelse til tinglysning var selvstændigt vurderet med en ejendomsværdi på 7.800.000 kr., finder retten, at der ved tinglysningen af ejerskiftet skal svares i alt 46.750 kr. (1.750 kr. + 0,6 % af 7.500.000 kr.) i afgift til statskassen, jf. tinglysningsafgiftslovens § 4, stk. 1-3.

Landsskatteretten stadfæster derfor Skattestyrelsens afgørelse om opkrævning af yderligere 45.000 kr. i tinglysningsafgift.