Kendelse af 31-03-2023 - indlagt i TaxCons database den 18-04-2023

Journalnr. 22-0000431

Klagen vedrører et bindende svar, hvor der i anmodningen er stillet følgende spørgsmål:

1. Vil [person1]s fulde skattepligt ophøre med virkning fra den 24. juli 2020?

2. Vil [person1] have skattemæssigt hjemsted i USA jf. dobbeltbeskatningsaftalen mellem Danmark og USA fra den 1. januar 2019?

3. Hvis svaret på både spørgsmål 1 og 2 er nej, vil [person1] da have skattemæssigt hjemsted i USA jf. dobbeltbeskatningsaftalen mellem Danmark og USA fra den 24. juli 2020?

Skattestyrelsen har besvaret de stillede spørgsmål således:

1. Nej.

2. Nej.

3. Nej.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens bindende svar.

Faktiske oplysninger

Klagerens repræsentant anmodede den 28. juni 2021 Skattestyrelsen om et bindende svar. Af anmodningen om bindende svar fremgår følgende:

”[person1] har siden september 2018 haft sin primære beskæftigelse i form af permanent lederstilling ved [virksomhed1] i [USA].

[person1] har siden boet i en lejet lejlighed i [USA].

[person1] har siden september 2018 primært opholdt sig i USA.

I perioden fra den 24. juli 2020 til 31. december 2020 har [person1] opholdt sig i Danmark i 29 dage.

De amerikanske myndigheder har anset [person1] for fuld skattepligtig til USA. Jf. lokale regler beskattes en person først af globalindkomsten når han i et indkomstår har opholdt sig i USA i mere end 183 dage. Den fulde skattepligt til USA indtræder således først den 1. januar 2019.

Fra 1. januar 2022 tiltræder [person1] et nyt job i [England].

[person1] har frem til den 24. juli 2020 ejet ejendommen [adresse1], [by1] der frem til salget har tjent som bolig for [person1]s ægtefælle og 2 myndige børn.

[person1]s ægtefælle har siden salget boet i en lejet lejlighed og forventer i starten af 2022 at flytte til England.

Efter fraflytningen til USA har [person1] fastholdt deltidsarbejde på [universitet1]. Dette arbejde bliver afsluttet den 31. december 2021. Arbejde i denne forbindelse er i væsentligt omfang blevet ydet fra [USA] i form af skriftlig kommunikation, telefonsamtaler og videokonferencer.

Dobbeltbeskatningsaftalen med USA er offentliggjort som BKI nr. 13 af 14/04/2000.

Det følger af artikel 4 stk. 2 at i tilfælde, hvor en fysisk person er hjemmehørende i begge lande, bestemmes hans status efter følgende regler:

a)	han skal anses for kun at være hjemmehørende i den stat, i hvilken han har en fast bolig til sin rådighed; hvis han har en fast bolig til rådighed i begge stater, skal han anses for kun at være hjemmehørende i den stat, med hvilken han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser);
b)	hvis det ikke kan afgøres, i hvilken af staterne han har midtpunktet for sine livsinteresser, eller hvis han ikke har en fast bolig til sin rådighed i nogen af staterne, skal han anses for kun at være hjemmehørende i den stat, hvori han sædvanligvis har ophold;
c)	hvis han sædvanligvis har ophold i begge stater, eller hvis han ikke har sådant ophold i nogen af dem, skal han anses for kun at være hjemmehørende i den stat, i hvilken han er statsborger;
d)	hvis han er statsborger i begge stater, eller hvis han ikke er statsborger i nogen af dem, skal de kompetente myndigheder i de kontraherende stater afgøre spørgsmålet ved gensidig aftale.”

Af Skattestyrelsens bindende svar af 2. november 2021 fremgår endvidere følgende:

” Skattestyrelsens øvrige oplysninger

Ægtefællen har pr. 1. juli 2020 lejet [adresse2], [by2]. Lejligheden er på 182 m², der består af 3 værelser. Månedlig husleje 28.000 kr. Lejemålet udløber den 30. juni 2023. Kontaktpersoner ifølge lejekontrakt er for lejer: [person2] Att.: [person1] – mail:[...@...com] – tlf. +45 [...].

[person1]s tidligere ejendom beliggende [adresse1], [by1] er solgt for 12.200.000 kr.

[person1]s indberettede formueoplysninger:

2019:

Indestående i pengeinstitutter, obligationer, pantebreve 909.879 kr.

Gæld til realkredit, reallån, pengeinstitutter 1.572.918 kr.

Ejendomsværdi af danske ejendomme 6.500.000 kr.

Kursværdi af aktier optaget til handel på et reguleret marked/investeringsbeviser 5.523.272 kr.

2020:

Indestående i pengeinstitutter, obligationer, pantebreve 955.692 kr.

Gæld til realkredit, reallån, pengeinstitutter 6.172 kr.

Ægtefælles indberettede formueoplysninger:

2019:

Indestående i pengeinstitutter, obligationer, pantebreve 606.725 kr.

Kursværdi af aktier optaget til handel på et reguleret marked/investeringsbeviser 473.022 kr.

2020:

Indestående i pengeinstitutter, obligationer, pantebreve 11.176.568 kr.

Kursværdi af aktier optaget til handel på et reguleret marked/investeringsbeviser 464.074 kr.

Den 27. august 2018, er det oplyst, at [person1] vil videreføre og afslutte de forskningsprojekter, han deltager i på [...] og en del af dette arbejde vil kræve hans fysiske tilstedeværelse i Danmark.

Ifølge LinkedIn er [person1] CEO and President for [virksomhed2] siden september 2021.”

Skattestyrelsens afgørelse

Af Skattestyrelsens bindende svar af 2. november 2021 fremgår bl.a. følgende:

”I har den 28. juni 2021 som repræsentant for [person1] bedt om bindende svar på følgende spørgsmål:

Vil [person1]s fulde skattepligt ophøre med virkning fra den 24. juli 2020?
Vil [person1] have skattemæssigt hjemsted i USA jf. dobbeltbeskatningsaftalen mellem Danmark og USA fra den 1. januar 2019?
Hvis svaret på både spørgsmål 1 og 2 er nej, vil [person1] da have skattemæssigt hjemsted i USA jf. dobbeltbeskatningsaftalen mellem Danmark og USA fra den 24. juli 2020?

Svar:

Nej.
Nej.
Nej.

Se Skattestyrelsens begrundelse for svaret nedenfor.

Vi har sendt jer et forslag til bindende svar den 13. oktober 2021.

Vi har modtaget jeres bemærkninger til forslaget den 19. oktober 2021.

Faktiske forhold

Jeres oplysninger

(...)

Skattestyrelsens øvrige oplysninger

(...)

Jeres opfattelse og begrundelse

Det er jeres opfattelse, at spørgsmålene bør besvares med ”Ja”.

Det begrunder I med følgende:

”Spørgsmål 1

Ved fraflytning i 2018 bevarer [person1] ejerskab til en fast ejendom i Danmark, der tjener som bolig for familien.

På denne baggrund er [person1] anset for at have en bolig til rådighed i Danmark og flytningen medfører således ikke at skattepligten ophører.

Forudsætningen ophører den 24. juli 2020 ved salg af ejendommen.

Lejeaftale vedrørende ægtefællens lejlighed er indgået af ægtefællen alene. Der er tale om en tidsbegrænset lejeaftale, som udløber...

På denne baggrund bør Skattestyrelsen bekræfte at den fulde skattepligt ophører den 24. juli 2020 og besvare spørgsmål 1 med ja.

Spørgsmål 2

[person1] har fast bolig til rådighed i begge stater. Det er ikke muligt at vægte økonomiske og personlige interesser, hvorfor spørgsmålet skal afgøres efter b).

Da [person1] siden 1. januar 2019 sædvanligvis har haft ophold i USA, vil han være skattemæssigt hjemmehørende i USA.

På denne baggrund er det min opfattelse at spørgsmål 2 skal besvares med ja.

Spørgsmål 3

I det omfang Skattestyrelsen svarer nej til såvel spørgsmål 1 som 2, skal spørgsmål 3 besvares med ja.

Dette skyldes at [person1] fra den 24. juli 2020 ikke har fast bolig til rådighed i begge lande og USA skal derfor anses for domicilland jf. dobbeltbeskatningsaftalens artikel 4, stk. 2 litra a).”

Jeres høringssvar

I har den 19. oktober 2021 indsendt bemærkninger til vores forslag:

”Jeg har modtaget Skattestyrelsens forslag til besvarelse af min anmodning om bindende svar.

I forslaget indgår en faktuel forkert oplysning, idet det indgår i Skattestyrelsens begrundelse at min kunde anses som udsendt af den danske stat.

Dette er ikke korrekt. Min kunde er lokalt ansat i USA og nu i England. Der henvises til vedhæftede ansættelseskontrakter.

Fra og med 24. juli 2020 har min kundes ægtefælle lejet en lejlighed på en tidsbegrænset lejeaftale.

Lejeaftalen omfatter en periode på 3 år og kan af lejer opsiges med et varsel på 3 måneder.

Det har som oplyst været hensigten at ægtefællen flyttede til udlandet når min kundes ansættelse i England var påbegyndt eller snarest derefter.

Min kundes og ægtefælles intention om at flytte fra Danmark var således truffet forud for salget af huset, som skete med virkning fra 24. juli 2020.

Ansættelsen i England er påbegyndt den 1. september 2021 jf. vedlagte start date letter.

Min kunde har indgået en midlertidig aftale om leje af en bolig i [England] jf. vedlagte short term agreement.

Min kundes ægtefælle har indgivet anmodning om visa til de engelske myndigheder og flytter til England snarest muligt efter at visa er modtaget. På dette tidspunkt vil det tidsbegrænsede lejemål i Danmark blive opsagt med det aftalte varsel. Anmodningen om visa vedhæftes.

På denne baggrund er der efter min opfattelse ingen tvivl om at min kunde har besluttet sig for at forlade Danmark den 24. juli 2020.

Det forhold at ægtefællen af arbejdsmæssige årsager i en midlertidig periode lejer en bolig ændrer ikke ved at min kunde fra den 24. juli 2020 har forladt Danmark og at den fulde skattepligt derfor bør ophøre.

Og i tilfælde af at denne efter Skattestyrelsens opfattelse ikke ophører, vil betyde at min kundes domicilland ændres da min kunde klart har tilkendegivet at han fremover vil have sit liv uden i et andet land.”

I har indsendt følgende dokumenter:

•	[virksomhed1] and [virksomhed2] policies and procedures for appointments and promotions,
•	[...]-[person1]-signed,
•	short term agreement Mr [person1] 31 August,
•	Start Date Letter SIGNEDKL 2021.04.29 copy og
•	Visa-application.

Vores bemærkninger til jeres høringssvar

Vi mener ikke, at jeres høringssvar giver anledning til en ændring af vores forslag til bindende svar.

Der er i nærværende bindende svar spurgt på skattemæssigt hjemsted fra henholdsvis 1. januar 2019 og 24. juli 2020.

Jeres oplysninger omkring flytning til England, visa-ansøgning mm har ikke betydning i forhold til de to ovennævnte datoer.

Når de faktiske forhold ændres, skal det på ny afgøres, hvor [person1] har sit skattemæssige hjemsted.

Og som det fremgår af nedenstående begrundelse for svaret, er det vores opfattelse, at den fulde skattepligt til Danmark ikke ophører i forbindelse med [person1]s ansættelse i USA.

Skattestyrelsens begrundelse for svaret

Spørgsmål 1

I ønsker bekræftet, at [person1]s fulde skattepligt ophører med virkning fra den 24. juli 2020.

Skattestyrelsens svar

Vi finder, at [person1] fortsat er fuldt skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 og 4.

Nærmere begrundelse

Der foreligger fuldt skattepligt for personer, der har bopæl her i landet og personer, som af den danske stat, regioner, kommuner eller andre offentlige institutioner er udsendt til tjeneste uden for riget. Det fremgår af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 og 4.

Ved vurderingen af om skattepligten er ophævet i forbindelse med fraflytningen, tillægges det i praksis størst vægt, om skatteyderen har bevaret sin rådighed over en helårsbolig. Helt særlige omstændigheder kan begrunde ophør af skattepligt, selvom rådigheden over boligen bevares efter fraflytningen fra Danmark.

Hvis en ægtefælle flytter til udlandet, uden at dette sker i forbindelse med en egentlig ophævelse af samlivet, anses den pågældende ægtefælle i skattemæssig henseende sædvanligvis for at have bevaret bopælen her, hvis den tilbageværende ægtefælle opretholder det fælles hjem. Det gælder dog ikke, hvis den tilbageværende ægtefælle kun har udsat sin udrejse fra landet af særlige grunde, f.eks. for at færdiggøre arbejde eller uddannelse. Hvis den anden ægtefælles forbliven her i landet har midlertidig karakter, og er det klart, at den første ægtefælle ved sin udrejse har til hensigt at blive bosiddende i et andet land, ophører skattepligten for denne ved udrejsen. Se afsnit C.F.1.2.3 Hvornår ophører skattepligten ved fraflytning? i Den juridiske vejledning.

Endvidere fremgår det af afsnittet, at ”skatteyders subjektive hensigter er dog under tiden også tillagt betydning.

Det gælder navnlig, hvor skatteyderens fraflytning ikke er blevet anset for definitiv som følge af dispositioner omkring afståelse af erhvervsinteresser. Hvis personen efter fraflytningen fortsat har en stærk tilknytning til landet, herunder erhvervsmæssige interesser, og efter fraflytningen ofte opholder sig i landet, vil også andre boligformer end en helårsbolig efter omstændighederne kunne statuere fortsat bopæl.”

Fuld skattepligt påhviler desuden personer, som af den danske stat, regioner, kommuner eller andre offentlige institutioner er udsendt til tjeneste uden for riget. Det fremgår af kildeskatteloven § 1, stk. 1, nr. 4.

Af SKM2019.477.SR fremgår følgende:

”Det fremgår, at spørger har en 50 %-stilling ved det danske universitet G2. Spørger har gennem sin stilling ansættelse i den danske stat. [...]

Det har herefter betydning, om spørger efter fraflytningen til USA kan anses for udsendt af den danske stat, og dermed fuldt skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4.

Det lægges herved til grund, at spørgers ansættelse ved G2 fortsætter efter hans fraflytning fra Danmark, men at hans faste arbejdssted ikke længere er i Danmark fra og med den 1. juli 2019.

Spørger anses under disse omstændigheder for udsendt af den danske stat og dermed fuldt skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4, fra den 1. juli 2019 og indtil hans ansættelse ved G2 ophører. Det har i den forbindelse ikke betydning, at spørgers ansættelse ved G2 ikke er en fuldtidsstilling. Skattestyrelsen henviser til SKM2013.497.SR om en person, der var ansat på et dansk universitet, og som færdiggjorde sit ph.d.-stipendiat i Norge. Personen blev anset for udsendt af den danske stat, og var som følge heraf fuldt skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4.”

[person1] anses skattemæssigt for udsendt af en dansk offentlig arbejdsgiver efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4, fordi:

•	Han er ansat ved [universitet1] som er en offentlig dansk arbejdsgiver.
•	Han udfører arbejdet i USA, men alt arbejdet vedrører et hverv i Danmark og ikke et hverv i udlandet.
•	Han har selv valgt at tage til USA og dette er ikke nødvendigt for at udføre det arbejde han har ved universitet.

Vi finder, at [person1] fortsat er fuldt skattepligtig i Danmark efter

•	kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, da han har en bopælsmulighed i ægtefællens lejede lejlighed og han fortsat udfører arbejde i Danmark samt
•	kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4, da han anses som udsendt af den danske stat. Der henvises bl.a. til SKM2019.477.SR.

Det stillede spørgsmål besvares med et ”nej”.

Spørgsmål 2 og 3

I ønsker bekræftet, at [person1] vil have skattemæssigt hjemsted i USA jf. dobbeltbeskatningsaftalen mellem Danmark og USA henholdsvis fra den 1. januar 2019 og den 24. juli 2020.

Skattestyrelsens svar

Vi finder, at [person1] i hele perioden vil have skattemæssigt hjemsted i Danmark jf. dobbeltbeskatningsaftalen mellem Danmark og USA.

Nærmere begrundelse

Det lægges til grund for svaret, at [person1] er fuldt skattepligtig til USA efter deres interne regler.

Når han er fuldt skattepligtig til både USA og Danmark skal hans skattemæssige hjemsted afgøres efter artikel 4, stk. 2 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem USA og Danmark.

Jf. artikel 4, stk. 2, litra a skal han anses for hjemmehørende i den stat, hvor han har en fast bolig til rådighed. Såfremt han har fast bolig til rådighed i begge stater, skal han anses for at være hjemmehørende i den stat, hvor han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for livsinteresser).

Såfremt det ikke kan afgøres, i hvilken stat han har midtpunkt for livsinteresser, skal han anses for hjemmehørende i den stat, hvor han sædvanligvis har ophold, jf. artikel 4, stk. 2, litra b.

Såfremt han har sædvanligt ophold i begge stater, eller hvis han ikke har sædvanligt ophold i nogen af dem, skal han anses for hjemmehørende i den stat, hvor han er statsborger, jf. artikel 4, stk. 2, litra c.

Hvis han er statsborger i begge stater eller ikke er statsborger i nogen af dem, skal de kompetente myndigheder i de to stater afgøre spørgsmålet ved gensidig aftale, jf. artikel 4, stk. 2, litra d.

Det er vores opfattelse, at [person1] har fast bolig til rådighed i både Danmark og USA. Når han har fast bolig til rådighed i begge lande skal hans skattemæssige hjemsted afgøres ud fra, hvor han har sine livsinteresser, jf. artikel 4, stk. 2, litra a i dobbeltbeskatningsoverenskomsten med USA.

Artikel 4, stk. 2, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA fortolkes i overensstemmelse med OECD-modellen.

Det følger af kommentarerne til OECD-modellen, artikel 4, at når en fysisk person har en fast bolig i begge kontraherende stater, er det nødvendigt at se på de faktiske forhold for at fastslå, med hvilken af de to stater vedkommende har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser. Der skal således tages hensyn til vedkommendes familie og sociale forhold, vedkommendes beskæftigelse, vedkommendes politiske, kulturelle eller andre aktiviteter, vedkommendes forretningssted, det sted, hvorfra vedkommende administrerer sine aktiver osv.

Omstændighederne skal bedømmes som et hele, men det er ikke desto mindre åbenbart, at overvejelser med udgangspunkt i den fysiske persons egne handlinger skal ofres særlig opmærksomhed.

Hvis en person, som har en bolig i en stat, etablerer en anden bolig i den anden stat og bibeholder den første bolig, kan det faktum, at vedkommende bibeholder den første bolig i de omgivelser, hvor vedkommende altid har boet, hvor vedkommende har arbejdet, og hvor vedkommende har sin familie og ejendele, sammen med andre elementer bidrage til at vise, at vedkommende har bevaret centrum for sine livsinteresser i den første stat.

For så vidt angår [person1]s personlige interesser i Danmark er det oplyst, at hans hustru og 2 myndige børn bor i Danmark.

Indtil den 24. juli 2020 har [person1] ejet ejendommen beliggende [adresse1], [by1]. Efterfølgende har [person1]s hustru lejet en lejlighed på 182 m².

I USA har [person1] lejet en lejlighed og har udelukkende erhvervsmæssige interesser i landet ifølge de foreliggende oplysninger.

For så vidt angår [person1]s økonomiske interesser i Danmark er det oplyst, at han er ansat i en deltidsstilling på [universitet1].

Ægteparret har pr. 31. december 2020 formue i Danmark bestående af indestående i pengeinstitutter på 12.132.260 kr. og kursværdi af aktier på 464.074 kr.

For så vidt angår de økonomiske interesser i USA er det oplyst, at han er ansat i en permanent lederstilling.

Skattestyrelsen finder ud fra en samlet konkret vurdering, at [person1] anses for at have midtpunkt for livsinteresser i Danmark og skattemæssigt hjemmehørende i Danmark i hele perioden efter artikel 4, stk. 2 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA.

(...)”.

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har principalt nedlagt påstand om, at svarene på spørgsmål 1 og spørgsmål 2 skal ændres til ”Ja”. Subsidiært har repræsentanten nedlagt påstand om, at svaret på spørgsmål 3 skal ændres til ”Ja”.

Til støtte for påstandene har repræsentanten bl.a. anført følgende:

”Der blev anmodet om svar på følgende spørgsmål

Vil [person1]s fulde skattepligt ophøre med virkning fra den 24. juli 2020?

Vil [person1] have skattemæssigt hjemsted i USA jf. dobbeltbeskatningsaftalen mellem Danmark og USA fra den 1. januar 2019?

Det var min opfattelse at spørgsmål 1 og 2 skulle besvares med "Ja".

Hvis svaret på både spørgsmål 1 og 2 er nej, vil [person1] da have skattemæssigt hjemsted i USA jf. dobbeltbeskatningsaftalen mellem Danmark og USA fra den 24. juli 2020?

Det var min opfattelse at hvis spørgsmål 3 skulle besvares ville svaret være "Ja".

Det bindende svar

Skattestyrelsen har svaret nej til alle tre spørgsmål.

Skattestyrelsen har ikke vurderet at min kundes hensigt - der efterfølgende er bekræftet af faktiske handlinger - har haft en sådan betydning at hensigten har kunnet tillægges nogen betydning.

Omkring min kundes ophør af fuld skattepligt anfører Skattestyrelsen:

”Spørger anses under disse omstændigheder for udsendt af den danske stat og dermed fuldt skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4, fra den 1. juli 2019 og indtil hans ansættelse ved G2 ophører. Det har i den forbindelse ikke betydning, at spørgers ansættelse ved G2 ikke er en fuldtidsstilling.”

Omkring min kundes skattemæssige hjemsted anfører Skattestyrelsen:

”For så vidt angår [person1]s økonomiske interesser i Danmark er det oplyst, at han er ansat i en deltidsstilling på [universitet1].

Ægteparret har pr. 31. december 2020 formue i Danmark bestående af indestående i pengeinstitutter på 12.132.260 kr. og kursværdi af aktier på 464.074 kr.

Skattestyrelsen finder ud fra en samlet konkret vurdering, at [person1] anses for at have midtpunkt for livsinteresser i Danmark.”

Begrundelse for klagen

Det er den skattepligtiges hensigt som er afgørende for hvornår hans fulde skattepligt ophører.

Spørger var ansat i en tidsbegrænset deltidsstilling ved [by2] universitet. Stillingen ophørte senest 31. december 2021 eller ved den tidligere færdiggørelse/overdragelse af et konkret projekt. Stillingen omfattede kun dette projekt, der var igangværende ved spørgers fraflytning i september 2018.

Spørger har i meget begrænset omfang arbejdet på projektet i 2021 og er nu fratrådt stillingen.

Spørgers primære beskæftigelse har siden september 2018 været i udlandet. Han har været ansat på fuldtid i USA indtil 1. september 2021, hvorefter han har været ansat fuldtid i England.

Skattestyrelsens begrundelse om at spørger har været udsendt af den danske stat er ikke korrekt. Der er ikke tale om en udsendelse, men om lokal ansættelse i USA og England. Ingen af disse har nogen som helst sammenhæng med den tidligere ansættelse ved [by2] universitet.

Det har helt klart været spørgers hensigt at fraflytte Danmark i september 2018. Da spørger har bevaret en helårsbolig frem til 24. juli 2020 er der alene spurgt om hvorvidt skattepligten var ophørt pr. denne dato og ikke tidligere.

Det er på denne baggrund fortsat min helt klare opfattelse at spørgsmål 1 skal besvares med "Ja".

Spørger har siden september måned 2018 primært opholdt sig i USA og siden september 2021 i England.

Arbejde i den danske deltidsstilling er udført fra USA.

Skattestyrelsen har lagt vægt på spørgers stilling i Danmark, men har undladt at medtage de faktuelle oplysninger om at stillingen var tidsbegrænset, alene relaterede sig til et igangværende forskningsprojekt og at arbejdet i meget vidt omfang blev udført i USA.

Skattestyrelsen har endvidere henført indestående i et pengeinstitut samt investering i børsnoterede aktier til Danmark, selvom dette forhold ikke på nogen måde begrunder en tilknytning til Danmark. Værdierne kunne have været opbevaret af et pengeinstitut i et andet land.

Centrum for spørgers livsinteresser er således umuligt at definere, da en vægtning af økonomi og familie ikke kan foretages.

På den baggrund bør Skatteankestyrelsen konkludere at det skattemæssige hjemsted alene kan afgøres ud fra antallet af opholdsdage i USA respektive Danmark.

Det er på denne baggrund fortsat min helt klare opfattelse at spørgsmål 2 skal besvares med "Ja".

Efterfølgende hændelser

Spørger er nu bosiddende i England og ansat i en fuldtidsstilling i England.

Spørgers ægtefælle har nu modtaget VISA til ophold i England frem til 29. august 2026.

Ægtefællens midlertidige lejekontrakt vedrørende lejlighed i Danmark er opsagt den 28. oktober 2021 og retten til at anvende lejligheden udløber 31. januar 2022.

Ægtefællens flytning til [England] bliver afsluttet inden for meget kort tid.”

Skattestyrelsens høringssvar i klagesagen

Af Skattestyrelsens høringssvar fremgår følgende:

”Det er vores opfattelse, at klagen ikke giver anledning til at ændre eller genoptage det bindende svar.

Bemærkninger til klagen:

Det fremgår af klagen, at Skattestyrelsen ikke har henset til klagerens hensigt.

Følgende fremgår af Den juridiske vejledning:

”Praksis viser, at opretholdelsen af bopæl ved fraflytning i altovervejende grad støttes på objektive kriterier. Så det er afgørende, om den pågældende har bevaret en rådighed over boligen efter fraflytningen.

Skatteyders subjektive hensigter er dog under tiden også tillagt betydning.

Klageren har fortsat erhvervsmæssig aktivitet i forhold til Danmark, nærmeste familie i Danmark og rådighed over bolig i Danmark.

Det er vores vurdering, at dette vejer tungere end klagerens hensigt om at flytte permanent til USA. Inden besvarelsen af anmodning om bindende svar, har klageren allerede ændret planen om at bosætte sig permanent i USA.

Desuden fremgår det af klagen, at det ikke er korrekt, at klageren er udsendt af den danske stat, da der er tale om lokal ansættelse i USA og England.

Afsnittet omkring udsendt af den danske stat knytter sig til hans ansættelse ved [universitet1], som fremgår af vores besvarelse.

Vi finder, at de stillede spørgsmål fortsat skal besvares med et ”nej”.”

Klagerens bemærkninger til Skattestyrelsens høringssvar i klagesagen

Af repræsentantens bemærkninger til Skattestyrelsens høringssvar fremgår bl.a. følgende.

”Klagerens hensigt

Skattestyrelsen fastholder i udtalelsen at man lægger vægt på objektive kriterier fremfor klagerens hensigt.

Det anføres således at ”Klageren har fortsat erhvervsmæssig aktivitet i forhold til Danmark, nærmeste familie i Danmark og rådighed over bolig i Danmark.”

Klagerens erhvervsmæssige aktivitet var færdiggørelse af et forskningsprojekt som først har kunnet færdiggøres efter at klageren var flyttet til USA. Projektet er efterfølgende afsluttet og klageren har ikke længere erhvervsmæssige aktiviteter i Danmark.

Opgaverne i forbindelse med projektet er i meget stort omfang løst uden for Danmark.

Klagerens nærmeste familie er ægtefælle og myndige børn.

Ægtefællen havde forud for klagerens fraflytning til USA besluttet at følge med klageren, men skulle forinden afslutte en ansættelse i Danmark. Dette er nu sket og ægtefællen er fraflyttet Danmark i januar 2022.

Klagerens myndige børn har ingen betydning for fastlæggelse af klagers skattemæssige hjemsted.

Klagerens helårsbolig blev afstået den 24. juni 2020 efter at have været til salg i en længere periode.

Klagerens ægtefælle valgte derefter at indgå en tidsbegrænset lejekontrakt således at ægtefællen havde en bolig til rådighed frem til fraflytning var mulig.

I relation til ophør af skattepligt - når en borger ejer en helårsbolig - har en mangeårig praksis fastlagt at en ejendom skal udlejes for mere end 2 år for at borgeren herved har tilkendegivet at borgeren reelt er fraflyttet.

Denne regel kan anvendes modsætningsvis i nærværende sag. Da ægtefællen kun har indgået en tidsbegrænset lejekontrakt for mindre end 2 år, har ægtefællen herved tilkendegivet at der ikke er tale om en permanent bolig.

Skattestyrelsen udtaler at de tre forhold - den midlertidige deltidsansættelse ved projektet i Danmark, den midlertidige bolig og det forhold at ægtefællen først kan forlade Danmark efterfølgende - vejer tungere end de faktiske forhold, som viser at

• klageren har forladt Danmark permanent

• klageren har indgået aftale om fuldtidsansættelse i udlandet

• klageren har indgået aftale om leje af fast ejendom i udlandet

• klagerens ægtefælle har tilkendegivet at hun vil flytte med til udlandet, hvilket efterfølgende er sket

Jeg er ikke enig i Skattestyrelsens vægtning - klagerens hensigt og faktiske handlinger vejer meget tungere end de midlertidige forhold vedrørende Danmark.

Jeg kan ikke acceptere Skattestyrelsens formulering om at man har lagt vægt på objektive kriterier.

Skattestyrelsens anvendelse af de i sagen foreliggende fakta er ikke behandlet objektivt, da man ikke har anerkendt at alle forhold vedrørende Danmark er midlertidige, men tværtimod fejlagtigt opfattet disse som permanente. Dette på trods af at såvel ansættelse i Danmark som leje af bolig i Danmark er tidsbegrænsede aftaler.

Herved er der ikke tale om at Skattestyrelsen har lagt vægt på objektive kriterier, men derimod subjektive kriterier, tilpasset efter Skattestyrelsens opfattelse.

Udsendt af den danske stat

Skattestyrelsen må have været inspireret af Holbergs Erasmus Montanus:

[by2] universitet udsender medarbejdere til arbejde i udlandet

Klageren har en deltidsansættelse ved [by2] universitet

Ergo er klageren (ifølge Skattestyrelsen) udsendt af [by2] universitet (den danske stat).

Det er skuffende at Skattestyrelsen efter at have modtaget oplysning om at klageren er lokalt ansat først i USA, dernæst i England, ikke i forbindelse med udtalelsen retter den fejlagtige antagelse i begrundelsen for det bindende svar.”

Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse i klagesagen

Af Skattestyrelsens udtalelse fremgår bl.a. følgende:

”Skattestyrelsen har i et bindende svar af 2. november 2021 besvaret nej til følgende 3 stillede spørgsmål:

1. Vil [person1]s fulde skattepligt ophøre med virkning fra den 24. juli 2020?

2. Vil [person1] have skattemæssigt hjemsted i USA jf. dobbeltbeskatningsaftalen mellem Danmark og USA fra den 1. januar 2019?

3. Hvis svaret på både spørgsmål 1 og 2 er nej, vil [person1] da have skattemæssigt hjemsted i USA jf. dobbeltbeskatningsaftalen mellem Danmark og USA fra den 24. juli 2020?

Skattestyrelsen har vurderet sagen, herunder gennemgået klagers bemærkninger, og er enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse.

Spørgsmål 1

Det er fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at klager må anses for fuldt skattepligtig til Danmark i henhold til § 1, stk. 1, nr. 1, da han fortsat har haft en bolig til rådighed i Danmark.

Da samlivet mellem ægtefællerne og det fælles hjem har været opretholdt siden klager udrejse til USA den 1. september 2018 og hans efterfølgende flytning til Storbritannien i september 2021, så kan ægtefællens fortsatte opretholdelse af det fælles hjem i Danmark derfor ikke anses for at være af midlertidig karakter. Klager har derfor efter udrejsen fortsat haft en helårsbolig til rådighed her i landet på henholdsvis adressen [adresse1], [by1], og adressen [adresse2], [by2], og har dermed opretholdt sin bopæl i Danmark.

Skattestyrelsen er derfor enig med Skatteankestyrelsen i, at klager ikke i tilstrækkeligt omfang har bevist eller godtgjort, at han i forbindelse med salget af ejendommen [adresse1], [by1], opgav sin bopæl her i landet eller havde til hensigt at opgive sin bopæl i Danmark i kildeskattelovens forstand og at bosætte sig varigt i udlandet.

Spørgsmål 1 skal derfor fortsat besvares med et nej.

Spørgsmål 2 og 3

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at klager har fast bolig til rådighed både i Danmark og USA. Hans skattemæssige hjemsted skal derfor i henhold til artikel 4, stk. 2, litra a i dobbeltbeskatningsoverenskomsten med USA afgøres ud fra, hvor han har midtpunktet for sine livsinteresser.

Artikel 4, stk. 2 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA fortolkes i overensstemmelse med OECD’s modeloverenskomst.

Det følger af kommentarerne til artikel 4 i OECD-modellen, at når en fysisk person har en fast bolig i begge kontraherende stater, er det nødvendigt at se på de faktiske forhold for at fastslå, med hvilken af de to stater vedkommende har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser. Der skal således tages hensyn til vedkommendes familie og sociale forhold, vedkommendes beskæftigelse, vedkommendes politiske, kulturelle eller andre aktiviteter, vedkommendes forretningssted, det sted, hvorfra vedkommende administrerer sine aktiver osv.

Omstændighederne skal bedømmes som et hele, men det er ikke desto mindre åbenbart, at overvejelser med udgangspunkt i den fysiske persons egne handlinger skal ofres særlig opmærksomhed.

For så vidt angår klagers personlige interesser i Danmark er det oplyst, at hans hustru og 2 myndige børn bor i Danmark.

Hustruen har siden klagers udrejse til USA den 1. september 2018 opretholdt ægtefællernes fælles hjem på henholdsvis adressen [adresse1], [by1], og adressen [adresse2], [by2]. Klager må derfor anses for at have de væsentligste personlige interesser i Danmark.

Derudover må klager også anses for at have økonomiske interesser i Danmark i form af lønindkomst fra [universitet1] samt ejerskab af ejendommen beliggende i [by1].

Klager må anses for at have stærke økonomiske interesser til USA, da klager til sagen har oplyst, at han i perioden fra september 2018 til september 2021 har været ansat i en permanent lederstilling hos [virksomhed1] i [USA] og modtaget løn herfor.

Det er herefter Skattestyrelsens opfattelse, at klager ud fra en samlet konkret vurdering må anses for at have midtpunktet for sine livsinteresser i Danmark og dermed også må anses for skattemæssigt hjemmehørende i Danmark i henhold til artikel 4, stk. 2, litra a i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA.

Spørgsmål 2 og 3 skal derfor besvares med et nej.”

Retsmøde i Landsskatteretten

Klagerens repræsentant nedlagde principal påstand om, at svarene på spørgsmål 1 og spørgsmål 2 skal ændres til ”Ja”, og subsidiær påstand om, at svaret på spørgsmål 3 skal ændres til ”Ja”, og gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg og det materiale, der blev udleveret på retsmødet, vedrørende dels det tidsmæssige forløb i forbindelse med fraflytningen, og dels klagerens ophold i Danmark i 2019, 2020 og 2021.

Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes.

Landsskatterettens afgørelse

Spørgsmål 1

Personer, der har bopæl her i landet, er fuldt skattepligtige til Danmark. Det fremgår af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Ved afgørelsen af, om betingelsen for bopæl er opfyldt, lægges der vægt på, om den pågældende ved at grunde husstand, leje sig bolig eller ved andre foranstaltninger har tilkendegivet, at vedkommende har til hensigt at have hjemsted her i landet. Det fremgår af kapitel 1 i cirkulære nr. 135 af 4. november 1988 om opkrævning af indkomst- og formueskat efter kildeskatteloven.

Bopælsbegrebet i kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, er et mere vidtfavnende begreb end blot det at have en bolig.

Bopælsbegrebet omfatter således skatteyderens tilknytningsforhold i en bredere forstand. Vurderingen foretages på grundlag af en samlet bedømmelse, hvori både objektive og subjektive kriterier indgår.

For praksis henvises til Den juridiske vejledning, afsnit C.F.1.2.3.

Der er tale om en fraflytningssituation.

Det påhviler skatteyderen at godtgøre, at vedkommende på tidspunktet for fraflytningen til udlandet ikke længere er omfattet af fuld skattepligt efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. Det fremgår af Højesterets dom af 6. april 2001, offentliggjort i SKM2001.388.HR.

Ved udrejsen til USA pr. 1. september 2018 fraflyttede klageren ejendommen [adresse1], [by1], som siden henholdsvis den 1. maj 2004 og den 2. august 2004 havde tjent til bolig for klageren og hans ægtefælle, og som ifølge det oplyste tjente til bolig for ægtefællen og to myndige børn frem til klagerens salg af ejendommen pr. 24. juli 2020.

Klagerens ægtefælle lejede ved en tidsbegrænset lejeaftale ejerlejligheden [adresse2], [by2], i perioden fra den 1. juli 2020 til den 30. juni 2023. Lejekontrakten kunne af lejeren opsiges med et varsel på tre måneder.

Ægtefællen opsagde den 28. oktober 2021 lejekontrakten med virkning fra den 31. januar 2022, og hun meldte ifølge oplysningerne i Det Centrale Personregister flytning fra Danmark til Storbritannien pr. 12. januar 2022.

Samlivet mellem ægtefællerne og det fælles hjem har været opretholdt siden klagerens udrejse til USA pr. 1. september 2018 og hans efterfølgende flytning til Storbritannien i september 2021. Ægtefællens fortsatte opretholdelse af det fælles hjem i Danmark siden klagerens udrejse i 2018 er derfor ikke af midlertidig karakter. Klageren har derfor efter udrejsen fortsat haft en helårsbolig til rådighed her i landet på henholdsvis adressen [adresse1], [by1], og adressen [adresse2], [by2], og dermed opretholdt sin bopæl i Danmark.

Efter en samlet vurdering af sagens oplysninger finder Landsskatteretten, at klageren ikke i tilstrækkeligt omfang har bevist eller godtgjort, at han i forbindelse med salget af ejendommen [adresse1], [by1], opgav sin bopæl her i landet eller havde til hensigt at opgive sin bopæl i Danmark i kildeskattelovens forstand og at bosætte sig varigt i udlandet.

Det kan ikke føre til et andet resultat, at ægtefællen ifølge det oplyste forud for salget af ejendommen [adresse1], [by1], havde til hensigt at flytte til Storbritannien, når klageren havde påbegyndt sin ansættelse i England.

Klagerens fulde skattepligt til Danmark i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, ophørte derfor ikke med virkning fra den 24. juli 2020.

Kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4, finder efter sin ordlyd kun anvendelse på danske statsborgere, som af den danske stat, regioner, kommuner eller andre offentlige institutioner m.v. er udsendt til tjeneste uden for riget, og som ikke er omfattet af bestemmelserne i kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, og kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens svar på spørgsmål 1.

Spørgsmål 2 og 3

Det lægges på baggrund af sagens oplysninger til grund, at klageren var fuldt skattepligtig til USA efter reglerne for dér boende personer fra den 1. januar 2019.

Der foreligger derfor en dobbeltdomicilsituation omfattet af artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 19. august 1999 mellem Danmark og USA.

Det følger af dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4, stk. 2, at i tilfælde, hvor en fysisk person efter bestemmelserne i stk. 1 er hjemmehørende i begge stater, bestemmes personens status således:

a) personen skal anses for at være hjemmehørende i den stat, i hvilken han har en fast bolig til sin rådighed; såfremt en sådan person har en fast bolig til sin rådighed i begge stater, skal han anses for at være hjemmehørende i den stat, med hvilken han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser);

b) såfremt det ikke kan afgøres, i hvilken af staterne personen har midtpunktet for sine livsinteresser, eller hvis han ikke har en fast bolig til sin rådighed i nogen af staterne, skal han anses for at være hjemmehørende i den stat, i hvilken han sædvanligvis har ophold;

c) såfremt personen sædvanligvis har ophold i begge stater, eller hvis han ikke sædvanligvis har ophold i nogen af dem, skal han anses for at være hjemmehørende i den stat, i hvilken han er statsborger;

d) såfremt personen er statsborger i begge stater eller ikke er statsborger i nogen af dem, skal de kompetente myndigheder i de kontraherende stater søge at afgøre spørgsmålet ved gensidig aftale.

Da klageren ifølge det oplyste har haft en fast bolig til rådighed i begge stater, skal han anses for at være hjemmehørende i den stat, hvor han har haft midtpunkt for sine livsinteresser.

Artikel 4, stk. 2, i den dansk-amerikanske dobbeltbeskatningsoverenskomst fortolkes i overensstemmelse med OECD’s modeloverenskomst.

Følgende fremgår af punkt 15 i OECD´s kommentarer til artikel 4 om skattemæssigt hjemsted:

”Hvis den fysiske person har en fast bolig i begge kontraherende stater, er det nødvendigt at se på de faktiske forhold for at fastslå, med hvilken af de to stater han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser. Der skal således tages hensyn til hans familie og sociale forhold, hans beskæftigelse, hans politiske, kulturelle eller andre aktiviteter, hans forretningssted, det sted hvorfra han administrerer sine aktiver osv. Omstændighederne skal bedømmes som et hele, men det er ikke desto mindre åbenbart, at overvejelser grundet på den fysiske persons egne handlinger skal ofres særlig opmærksomhed. Hvis en person, som har en bolig i en stat, etablerer en anden i den anden stat og bibeholder den første, kan det faktum, at han bibeholder den første i de omgivelser, hvor han altid har boet, hvor han har arbejdet, og hvor han har sin familie og ejendele sammen med andre elementer, bidrage til at vise, at han har bevaret midtpunktet for sine livsinteresser i den første stat.”

Efter klagerens udrejse til USA pr. 1. september 2018 opretholdt klagerens ægtefælle det fælles hjem henholdsvis på adressen [adresse1], [by1], frem til klagerens salg af ejendommen pr. 24. juli 2020, og på adressen [adresse2], [by2], fra den 1. juli 2020. Klageren har derfor haft de væsentligste personlige interesser i Danmark, hvor han desuden har haft økonomiske interesser i form af lønindkomst fra [universitet1] og ejerskab af ejendommen [adresse1] i [by1].

Klageren har fra september 2018 til september 2021 været ansat hos [virksomhed1] i [USA], hvorfra han har modtaget lønindkomst. Klageren har derfor haft stærke økonomiske forbindelser med USA.

Efter en helhedsbedømmelse af klagerens personlige og økonomiske forbindelser med henholdsvis Danmark og USA finder Landsskatteretten, at klageren i hele perioden fortsat har haft midtpunktet for sine livsinteresser i Danmark, og at han derfor har været skattemæssigt hjemmehørende i Danmark i henhold til artikel 4, stk. 2, litra a, i den dansk-amerikanske dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens svar på spørgsmål 2 og 3.