Kendelse af 11-09-2022 - indlagt i TaxCons database den 08-10-2022

Journalnr. 21-0116650

Klagepunkt

Skattestyrelsens afgørelse

Klagerens opfattelse

Landsskatterettens afgørelse

Indkomståret 2018

Rejsefradrag

Fradrag for tab på gældsbrev

Fradrag for tab på anparter

0 kr.

Nej

27.400 kr.

- *

6.850 kr.

Nej

Indkomståret 2019

Rejsefradrag

0 kr.

28.000 kr.

7.000 kr.

Indkomståret 2020

Rejsefradrag

Fradrag for tab på anparter

0 kr.

Nej

28.600 kr.

0 kr.

Nej

*) Klageren har i forbindelse med Skattestyrelsens behandling af sagen ændret fradrag for tab på gældsbrev til fradrag for tab på anparter

Faktiske oplysninger

Rejsefradrag

Klageren har siden den 15. oktober 2017 haft adresse på [adresse1], [by1].

Ifølge klagerens skatteoplysninger modtog klageren i perioden fra den 1. maj 2018 til den 31. maj 2019 A-indkomst fra [virksomhed1] A/S (tidl. ApS), ligesom klageren i perioden fra den 1. april 2019 til den 30. september 2020 modtog A-indkomst fra [virksomhed2] A/S.

For indkomstårene 2018-2020 har klageren indberettet det maksimale rejsefradrag.

Der er i forbindelse med klagesagen fremlagt ansættelsesbevis fra [virksomhed3] ApS, som har adresse på [adresse2], [by2]. Det fremgår af ansættelsesbeviset, at klageren pr. 1. maj 2018 var ansat som teknisk chef. Det er angivet, at arbejdssted kan være skiftende med hovedudgangspunkt i [adresse2], ligesom det er angivet, at ansættelsesforhold er indgået med tre måneders prøvetid. Det er ikke angivet, at ansættelsen er tidsbestemt.

Der er ligeledes fremlagt ansættelseskontrakt med [virksomhed2] A/S, som har adresse på [adresse3], [by3]. Det fremgår af ansættelseskontrakten, at klageren fra den 3. april 2019 var ansat som afdelingsleder med arbejdssted på selskabets adresse. Det er angivet, at de første tre måneder af ansættelsesforholdet betegnes som prøvetid. Det er ikke angivet, at ansættelsen er tidsbestemt.

Tab på anparter

Klageren stiftede den 20. december 2012 selskabet [virksomhed4] ApS, CVR-nr. [...1], hvor der blev indbetalt 80.000 kr. til kurs 106,00, der udgjorde den stiftede kapital. Selskabet blev opløst efter erklæring den 5. oktober 2015.

Klageren stiftede den 2. juni 2014 selskabet [virksomhed5] ApS, CVR-nr. [...2], hvor der blev indbetalt 50.000 kr. til kurs 413,10, der udgjorde den stiftede kapital. Selskabet blev opløst efter erklæring den 5. oktober 2015.

Klagerens ægtefælle, [person1], stiftede den 21. april 2005 selskabet [virksomhed6] ApS (tidl. [virksomhed7] ApS), CVR-nr. [...3], hvor der blev indbetalt 125.000 kr. til kurs 105,00, som udgjorde den stiftede egenkapital. Klageren indtrådte i direktionen den 23. juni 2005. Der blev pr. 30. juni 2008 registreret en kapitalforhøjelse i selskabet på 375.000 kr. ved konvertering af gæld til kurs 266,67. Kapitalen udgjorde herefter 500.000 kr. Selskabet blev opløst efter konkurs den 22. november 2010.

For indkomståret 2018 har klageren fratrukket tab på konventionelt gældsbrev med 300.000 kr., og for indkomståret 2020 har klageren fratrukket tab på anparter med 130.000 kr.

Klageren oplyste den 18. maj 2021 følgende til Skattestyrelsen:

”[...]

Tab af unoterede aktier - [virksomhed4] og [virksomhed5].

Skattestyrelsen ønsker en redegørelse for, at jeg fratrækker disse tab i 2020 da ApS`erne er ophørt i 2015.

Der kan godt argumenteres for, at fradraget for tab på anparten burde være fratrukket på årsopgørelsen 2018 eller tidligere.

Med henvisning til Afsnit 7: Aktieejere | Skatteministeriet (skm.dk) fremgår det bl.a. at –

Fra og med 1. januar 2006 er skattereglerne for gevinster og tab på aktier forenklet, således at gevinster som udgangspunkt beskattes som aktieindkomst og med fradragsret for tab.

Hvis man taber på salg af unoterede aktier, kan tabet modregnes efter en særlig ordning. Tabet medregnes i aktieindkomsten. Hvis aktieindkomsten herved bliver negativ, dvs. at der netto er et tab, beregner man et ”negativt skattebeløb”, som bliver modregnet i skatten af den øvrige indkomst. Er det negative skattebeløb større end den øvrige skat, fremføres det overskydende beløb til modregning i skatten for de følgende år.

Det er derfor min opfattelse, at tab på unoterede aktier / anparter, skattemæssigt kan modregnes i min indkomst.

VIGTIG:

Tab på konventionelt gældsbrev kr. 300.000 fratrukket rubrik 85 i indkomståret 2018.

Jeg har ikke mulighed for, at se mine tastninger på Skats hjemmeside, for så vidt angår ændring i indkomståret 2018 eller 2019 - da siden er låst.

For en god orden skylde fremsendes derfor dokumentation af gældsbrev tiltrådt d. 25. juni 2008. Bilag 7.

Lånet er givet til [virksomhed6] ApS CVR-nr. [...3] som kapitalforøgelse til selskabet jf. CVR registret.

Som dokumentation på, at lånet er udbetalt til [virksomhed6] ApS CVR-nr. [...3], henvises til CVR registret der d. 30. juni 2008 har registreret Kapitalforhøjelsen kr. 375.000,00 indbetalt ved konvertering af gæld, kurs 266,67, hvorefter Kapitalen udgør kr. 500.000,00. Det er [finans1] der har forestået transaktionerne.

Kapitalforhøjelsen kr. 375.000,00 kurs 266,67 udgør kr. 1.000.000,00 henholdsvis kr. 300.000,00 fra [person2] og kr. 700.000,00 fra min hustru [person1]. (Skattestyrelsen har ligeledes rettet henvendelse til min Hustru vedr. opgørelse af skatten for 2018, for så vidt angår konventionelt gældsbrev stor kr. 700.000,00)

[link udeladt]

Gældsbrevet er tab ifm. virksomhedens konkurs ved dekret afsagt af Skifteretten i [by4] den 9. dec. 2008, og efterfølgende opløsning d. 22. november 2010.

[...]”

Der er fremlagt underskrevet gældsbrev af 25. juni 2008 mellem klageren og [virksomhed6] ApS, hvoraf det fremgår, at selskabet som lån har modtaget 300.000 kr. af klageren.

Klageren oplyste den 16. juni 2021 følgende til Skattestyrelsen:

”2018:

Rubrik 85 – Tab på fordringer/gældsbrev.

Oprindeligt anmodet fradrag for tab på gældsbrev fratrukket med kr. 300.000 i Rubrik 85 annulleres.

Selskabet [virksomhed6] ApS cvr. Nr. [...3] tabte endeligt sin egenkapital i 2010 kr. 1.000.000,00

Den tabte egenkapital fratrækkes derfor som ” tab på unoterede aktier ”.

[...]

Beløbet i Rubrik 67 ændres derfor til 1.000.000,00 kr.

[...]”

Klageren oplyste den 24. juni 2021 følgende til Skattestyrelsen:

”Vedr. cvr. Nr. [...3]

I skrivelsen anmodes Skattestyrelsen om, at beregne den negative skatteværdi af tabet på unoterede aktier i 2010, til brug for indkomstår, der ligger inden for de ordinære genoptagelsesfrister i skatteforvaltningslovens § 26 og udgør den fremførbare negative skatteværdi i de indkomstår, der kan efterfølgende kan genoptages.

Beløbet i Rubrik 67 blev anmodet ændret til 1.000.000,00 kr.

Imidlertid er dette beløb ikke korrekt opgjort.

Beløbet i rubrik 67 bedes derfor ændret til 1.131.262,50 kr .

Beløbet fremkommer på følgende måde –

Den 21. april 2005 stiftes selskabet [virksomhed6] ApS cvr. [...3] med indskud af kapital 125.000 kr. til kurs 105 i alt 131.250 kr.

Den 15. august 2008 forhøjes kapitalen i selskabet [virksomhed6] ApS cvr. [...3] med 375.000 kr. til kurs 266,67 i alt 1.000.012,50 kr.

Det samlede Tab på danske aktier / anparter, ikke optaget til handel på et reguleret marked udgør

herefter 131.250 kr. + 1.000.012,50 kr. = 1.131.262,50 kr.

Selskabet blev opløst i 26. november 2010.

[...]

Vedr. cvr. Nr. [...1] og [...2]

Det fremgår i skrivelsen, at jeg på baggrund af Højesterets dom anmoder Skattestyrelsen om, at beregne den negative skatteværdi af tabet på unoterede aktier i 2015 til brug for indkomstår, der ligger inden for de ordinære genoptagelsesfrister i skatteforvaltningslovens § 26 og udgør den fremførbare negative skatteværdi i de indkomstår, der kan efterfølgende kan genoptages.

Beløbet i Rubrik 67 blev anmodet ændret til 150.000,00 kr.

Imidlertid er dette beløb ikke korrekt opgjort.

Beløbet i rubrik 67 bedes derfor ændret til 291.350 kr.

Beløbet fremkommer på følgende måde –

Den 20. december 2012 stiftes selskabet [virksomhed4] ApS cvr. [...1] med indskud af kapital 80.000 kr. til kurs 106 i alt 84.800 kr.

Den 11. juni 2014 stiftes selskabet [virksomhed5] ApS cvr. [...2] med indskud af kapital 50.000 kr.

kurs 413,10 i alt 206.550 kr.

Det samlede Tab på danske aktier / anparter, ikke optaget til handel på et reguleret marked udgør

herefter 84.800 kr. + 206.550 kr. = 291.350 kr.

Begge selskaber blev opløst d. 5. oktober 2015.”

Skattestyrelsen beregnede i forbindelse med den påklaget afgørelse den negative aktieskat til 460.640 kr. for tabet i 2010 og til 107.397 kr. for tabet i 2015.For indkomstårene 2010-2015 opgjorde Skattestyrelsen klageren og ægtefællens samlede beregnede skatter på følgende måde:

Indkomstår	Beregnet skat [person2]	Beregnet skat [person1]	Opsummeret beregnet skat	Opsummeret beregnet skat i alt
2010	44.144 kr.	6.164 kr.	107.794 kr.	107.794 kr.
2011	56.404 kr.	78.452 kr.	136.867 kr.	244.661 kr.
2012	39.507 kr.	99.995 kr.	139.502 kr.	384.163 kr.
2013	68.982 kr.	100.292 kr.	169.274 kr.	553.437 kr.
2014	49.037 kr.	105.665 kr.	156.716 kr.	710.153 kr.
2015	193.641 kr.	102.834 kr.	296.475 kr.	1.006.628 kr.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har ikke godkendt rejsefradrag i indkomstårene 2018-2020. Derudover har Skattestyrelsen i indkomståret 2018 ikke godkendt fradrag for tab på gældsbrev, ligesom Skattestyrelsen i indkomståret 2020 ikke har godkendt fradrag for tab på anparter.

Hertil har Skattestyrelsen anført følgende begrundelse:

”[...]

Rejsefradrag:

Reglerne om rejsefradrag fremgår af ligningslovens § 9A.test

For at være berettiget til rejsefradrag skal følgende betingelser være opfyldt:

•	At man arbejder på et midlertidigt arbejdssted/tidsbegrænset ansættelse og afstanden mellem det midlertidige arbejdssted og sædvanlig bopæl, nødvendiggør overnatning et andet sted end på den sædvanlige bopæl.
•	At rejsen i forbindelse med arbejdet overstiger 24 timer.
•	Eller at man er udsendt af sin arbejdsgiver eller på tjenesterejse for sin arbejdsgiver til et andet arbejdssted end lønmodtagerens sædvanlige arbejdsplads

Du skriver:

Med baggrund i en lang transporttid og mange kilometrer, har jeg i store dele af perioden foretaget transport til arbejde mandag morgen og hjemtransport fredag eftermiddag. Rejsen overstiger derfor 24 timer.

Jeg har i perioden haft pendlerbopæl i henholdsvis [by5] og [by6], med omkostninger til kost, logi og småfornødenheder.

For en god orden skyld bør jeg naturligvis nævne, at jeg har haft nogle tur / retur transporter i perioden ifm. familiære højtider, sport begivenheder og lign.

For at opfylde reglerne for rejsefradrag et det et krav at rejsen ovestiger 24 timer samt at man arbejder på et midlertidigt arbejdssted/tidsbegrænset ansættelse og afstanden mellem det midlertidige arbejdssted og sædvanlig bopæl, nødvendiggør overnatning et andet sted end på den sædvanlige bopæl.

Din arbejdsplads anses ikke for en midlertidig arbejdsplads og du er ikke ansat i en tidsbegrænset ansættelse hvorfor Skattestyrelsen ikke anser dig berettiget til rejsefradrag.

Tab på anparter:

Rubrik 67 - Tab på danske aktier, ikke optaget til handel på et reguleret marked for indkomståret 2010 med fremførsel af negativ aktieskat til 2018

Det fremgår af Højesteretskendelse SKM2020.531.HR og af afgørelsens nærmere detaljer at negativ aktieskat som følge af negativ aktieindkomst skal behandles jf. personskattelovens § 8 a, st. 5.

Af Højesterets kendelsens SKM2020.531.HR – nærmere detaljer fremgår: (tidligere vedlagt)

Det var kun den del af den negative skat af negativ aktieindkomst, som oversteg indkomstårets slutskatter, der kunne fremføres til de efterfølgende år. Det var derfor en forudsætning for, at A kunne udnytte negativ skat af negativ aktieindkomst fra 2010 til modregning i slutskatterne for indkomstårene 2013 og 2014, at den negative skat oversteg hans slutskatter i 2010, 2011 og 2012.

Følgende fremgår af personskattelovens 8 a, stk. 5: (tidligere vedlagt)

Stk. 5. Er aktieindkomsten negativ, beregnes negativ skat med den i stk. 1 nævnte procentsats af beløb, der ikke overstiger grundbeløbet, og med skatteprocenten nævnt i stk. 2 af beløb, der overstiger grundbeløbet. Den negative skat modregnes i den skattepligtiges slutskat, og et eventuelt resterende beløb fremføres til modregning i slutskatten for de følgende indkomstår.

Af personskattelovens § 8 a, stk. 6 fremgår: (Tidligere vedlagt)

Stk. 6. Er en gift persons aktieindkomst negativ, modregnes beløbet i den anden ægtefælles positive aktieindkomst. Det er en forudsætning, at ægtefællerne er samlevende ved indkomstårets udløb. Af et eventuelt resterende negativt beløb beregnes negativ skat efter stk. 5 med anvendelse af dobbelt grundbeløb. Har begge ægtefæller negativ aktieindkomst, fordeles det dobbelte grundbeløb forholdsmæssigt mellem ægtefællerne. Negativ skat, der ikke kan modregnes i den skattepligtiges slutskat, modregnes i ægtefællens slutskat.

Du ønsker tabet fra 2010 modregnet i indkomsten for 2018 og henviser til Højesteretskendelse SKM2020.531.HR.

Du har beregnet tab på selskabet [virksomhed6] ApS cvr. Nr. [...3].

Du har den 24. juni 2021 præciseret tabet som du ønsker fradrag for til 1.131.262,50 kr.

Du har ydermere ønsket præcisering at formålet med skattestyrelsens regnearks beregning.

Du skriver den 10. september 2021:

Med baggrund i det principielle i Højesterets kendelsens SKM2020.531.HR, ligger der efter min opfattelse således ingen anden kendelse, lovgivning eller bekendtgørelser, der utvetydig giver Skattestyrelsen hjemmel til at fratage mig retten, til at fradrage og fremføre tab på unoterede aktier efter genoptagelsesfristerne, - bl.a. med henvisning til Skattestyrelsens beregnede negative skat af negativ aktieindkomst, - og som giver Skattestyrelsen hjemmel til at modregne slutskatterne i de efterfølgende indkomstår, hvor tabet er opstået.

Med baggrund i Højesterets kendelsens SKM2020.531.HR og den principielle ændring i kendelsen, i forhold til Skattestyrelsens benyttelse af Landsskatterettens kendelse SKM2004.484LSR, - anmodes Skattestyrelsen om at dokumentere deres hjemmel til at afvise mit fradrag tab på danske aktier, ikke optaget til handel på et reguleret marked for indkomståret 2010 og 2015 med fremførsel af negativ skatteværdi af dette tab til henholdsvis 2018 og 2020.

Skattestyrelsen har behandlet/beregnet anmodningen om den fremfør bare negative aktieskat:

Først skal det nævnes at Skattestyrelsen ikke har efterkontrolleret størrelsen og rigtigheden af tabet på anparterne.

Du har den 10. september 2021 anmodet Skattestyrelsen om at dokumentere hjemlen til at afvise dit fradrag på tab på danske aktier, ikke optaget til handel på et reguleret marked for indkomståret 2010 og 2015 med fremførsel af negativ skatteværdi af dette tab til henholdsvis 2018 og 2020.

Hjemlen fremgår af Højesteretskendelse SKM2020.531.HR og af afgørelsens nærmere detaljer at negativ aktieskat som følge af negativ aktieindkomst skal behandles jf. personskattelovens § 8 a, st. 5.

Det fremgår således af personskattelovens § 8 a stk. 5:

Modregning i følgende indkomstår betyder således ikke at man kan springe årene over mellem 2010 til 2018 og 2015 til 2020.

At der også modregnes i ægtefælles slutskatter fremgår af personskattelovens § 8 a stk. 6:

Ifølge vedlagte regneark vil den negative aktieskat være fuldt ud modregnet i dine og din ægtefælles øvrige skatter i årene 2010 - 2013 hvorfor der ikke er mere negativ aktieskat til fremførsel efter 2013 og derfor kan fradrag i 2018 ikke godkendes.

Den negative aktieskat fra 2010 kan derfor ikke fremføres til de år som kan genoptages jf. Skatteforvaltningslovens § 26 (2018-2020) da den beregnede negativ e aktieskat fuldt ud er modregnet i slutskatterne for 2010 - 2013.

Beregning af negativ aktieskat 2010:

1.131.262 – 96.000 = 1.034.662 x 42 % = 434.558 kr.

96.600 x 28 % = 26.082 kr.

Negativ aktieskat i alt = 460.640 kr.

Rubrik 67 - Tab på danske aktier, ikke optaget til handel på et reguleret marked for indkomståret 2015 med fremførsel af negativ aktieskat til 2018/2020

Det fremgår af Højesteretskendelse SKM2020.531.HR og af afgørelsens nærmere detaljer at negativ aktieskat som følge af negativ aktieindkomst skal behandles jf. personskattelovens § 8 a, st. 5.

Af Højesterets kendelsens SKM2020.531.HR – nærmere detaljer fremgår: (tidligere vedlagt)

Følgende fremgår af personskattelovens 8 a, stk. 5: (tidligere vedlagt)

Af personskattelovens § 8 a, stk. 6 fremgår: (tidligere vedlagt)

Du ønsker tabet fra 2015 modregnet i indkomsten for 2020 og henviser til Højesteretskendelse SKM2020.531.HR.

Du har beregnet tab på selskaberne [virksomhed4] CVR nr. [...1] og [virksomhed5] CVR nr. [...2] i Rubrik 67.

Du ønsker at oprindeligt anmodet fradrag for tab på ” unoterede aktier ” i indkomståret 2020 fratrukket med 150.000 kr. i Rubrik 67, ændret / flyttet til indkomstår 2015.

Du har den 24. juni 2021 præciseret tabet som du ønsker fradrag for til 291.350 kr.

Du har ydermere ønsket præcisering at formålet med skattestyrelsens regnearks beregning.

Du skriver den 10. september 2021:

Skattestyrelsen har behandlet/beregnet anmodningen om den fremfør bare negative aktieskat:

Først skal det nævnes at Skattestyrelsen ikke har efterkontrolleret størrelsen og rigtigheden af tabet på anparterne.

Det fremgår således af personskattelovens § 8 a stk. 5:

Modregning i følgende indkomstår betyder således ikke at man kan springe årene over mellem 2010 til 2018 og 2015 til 2020.

At der også modregnes i ægtefælles slutskatter fremgår af personskattelovens § 8 a stk. 6:

Skattestyrelsen har, som følge af, at negativ aktieskat af negativ aktieindkomst skal modregnes i dine og ægtefælles slutskatter, udfærdiget et regneark som beregner hvornår negativ aktieskat er modregnet i øvrige slutskatter. (svar på formålet med regnearket) Ifølge vedlagte regneark vil den negative aktieskat fuldt ud være modregnet i dine og din ægtefælles øvrige skatter for 2015, hvorfor der ikke er negativ aktieskat til fremførsel efter 2015 og derfor kan fradrag i 2018/2020 ikke godkendes.

Den negative aktieskat fra 2015 kan derfor ikke fremføres til de år som kan genoptages jf. Skatteforvaltningslovens § 26 (2018-2020) da den beregnede negative aktieskat er fuldt ud modregnet i din og din ægtefælles slutskatter for 2015.

Skattestyrelsen har beregnet det fremfør bare tab til:

2015 skattesatser:

27 % af 49.900 kr. (99.800 kr. for ægtefæller)

42 % af over 49.900 kr. (99.800 kr. for ægtefæller)

Beregning af negativ aktieskat 2015:

291.350 – 99.800 = 191.550 x 42 % = 80.451 kr.

99.800 x 27 % = 26.946 kr.

Negativ aktieskat i alt = 107.397 kr.

Tab gældsbrev:

Du har fratrukket 300.000 kr. i rubrik 85 for 2018. (fremførselsberettiget tab på finansielle kontrakter.)

Du har den 18. maj 2021 skrevet til Skattestyrelsen:

Lånet er givet til [virksomhed6] ApS CVR-nr. [...3] som kapitalforøgelse til selskabet jf. CVR registret.

Kapitalforhøjelsen kr. 375.000,00 kurs 266,67 udgør kr. 1.000.000,00 henholdsvis kr. 300.000,00 fra [person2] og kr. 700.000,00 fra min hustru [person1].

Gældsbrevet er tabt ifm. virksomhedens konkurs ved dekret afsagt af Skifteretten i [by4] den 9. dec. 2008, og efterfølgende opløsning d. 22. november 2010.

Selskabet er stiftet af din ægtefælle i 2005 og ophørt i 2010.

Tab på fordringer/gældsbrev kan fratrækkes i det år det endelig konstateres.

test

Da gældsbrevet ydet til [virksomhed6] ApS er tabt i 2010 så er tabet endelig konstateret i 2010 og kan derfor ikke godkendes fratrukket i 2018.

Fristen for genoptagelse af 2010 er sprunget jf. skatteforvaltningslovens § 26 stk. 2.

(vedr. skatteforvaltningslovens § 27 – se under anparter)

Ydermere fremgår det af Skattestyrelsens juridiske vejledning C.B.1.4.2.2 Andre fordringer at tab på lån i hovedaktionær forhold ikke er fradragsberettigede:

Personer er som altovervejende hovedregel skattepligtige af gevinst og har fradrag for tab på fordringer. Se KGL § 14, stk. 1.

Skattepligten henholdsvis adgangen til fradrag er betinget af, at gevinsten/tabet ikke ligger under bagatelgrænsen på 2.000 kr. Årets nettogevinst eller -tab sammenlagt med gevinst og tab på gæld i fremmed valuta og på beviser i investeringsinstitutter med minimumsbeskatning, der efter ABL § 22 anses for obligationsbaserede, skal overstige 2.000 kr. Overskrides bagatelgrænsen på 2.000 kr., er hele gevinsten skattepligtig henholdsvis hele tabet fradragsberettiget.

Fordringen skal være erhvervet den 27. januar 2010 eller senere. Se nedenfor.

Adgangen til fradrag omfatter gevinst og tab på alle pengefordringer. Se afsnit C.B.1.2 om afgrænsningen af pengefordringer omfattet af KGL. En kautionists tab på regreskrav som følge af en stillet kaution er også omfattet af bestemmelsen. Der er således ikke forskel på adgang til fradrag for tab i tilfælde, hvor der er tale om direkte udlån og tilfælde, hvor der er stillet kaution.

Den skattepligtige kan dog ikke fradrage tab på fordringer i følgende tilfælde:

•	Hovedaktionærs fordring på selskabet
•	Fordringer mellem nærtstående.

Se KGL § 14, stk. 2.

Der er ikke fradrag for tab omfattet af SL § 5, stk. 1, litra a.

C.B.2.1.3.2.4 Hovedaktionærer:

•	Ved afgørelsen af, om den skattepligtige eller dødsboet efter den skattepligtige ejer eller har ejet mindst 25 pct. af aktiekapitalen i et selskab eller råder eller har rådet over mere end 50 pct. af den samlede stemmeværdi, medregnes aktier, der samtidig tilhører eller har tilhørt den skattepligtiges ægtefælle, forældre og bedsteforældre samt børn og børnebørn og disses ægtefæller eller dødsboer efter de nævnte personer.
•	Stedbarns- og adoptivforhold sidestilles med naturligt slægtskabsforhold.
•	Endvidere medregnes aktier, som tilhører eller har tilhørt selskaber, fonde m.v., hvorover den nævnte personkreds på grund af aktiebesiddelse, vedtægtsbestemmelse, aftale eller fælles ledelse har eller har haft en bestemmende indflydelse.
•	Der er tale om bestemmende indflydelse på grund af aktiebesiddelse, hvis en eller flere personer i den nævnte personkreds på grund af ejerskab eller rådighed over stemmerettigheder direkte eller indirekte ejer mere end 50 pct. af aktiekapitalen eller råder over mere end 50 pct. af stemmerne i selskabet. Hvis aktierne er optaget til handel på et reguleret marked, kan bestemmende indflydelse efter en konkret vurdering foreligge ved en ejerandel på mindre end 50 pct.

Du har den 16. juni 2021 skrevet at du ønsker at fradraget annulleres.”

Skattestyrelsen har udtalt følgende til klagen:

”[...]

Pkt. 1 rejsefradrag:

Skatteyder blev ansat hos:

[virksomhed1] A/S

[adresse2]

[by2]

Den 1. maj 2018 og stoppede 31. maj 2019.

Skatteyder blev ansat hos:

[virksomhed2] A/S

[adresse3]

[by3]

Den 1. april 2019 og stoppede den 30. september 2020.

Ifølge google søgning var han afdelingsleder i [virksomhed2].

Skatteyder har ikke indsendt dokumentation for, at han har været midlertidigt ansat i form prøvetid. Skatteyder har endvidere ikke indsendt dokumentation for at arbejdsstederne har været af midlertidig karakter.

Skattestyrelsen mener derfor ikke at skatteyder har været midlertidigt ansat eller ansat på en midlertidig arbejdsplads/projekt og opfylder derfor ikke reglerne for at fratrække rejsefradrag jf. Ligningslovens § 9A.

Pkt. 2: Tab på unoterede aktier:

Skattestyrelsen mener fortsat at tab på unoterede aktier skal behandles som beskrevet af skattestyrelsen i afgørelse af 18. oktober 2021.

Det udokumenterede tab fra 2010 vil være modregnet i egne og ægtefælles slutskatter i 2013 og det udokumenterede tab fra 2015 vil være modregnet i egne og ægtefælles slutskatter i 2015.

Der er således ikke nogen negativ skat som kan fremføres til 2018/2020.”

Skattestyrelsen er kommet med følgende supplerende udtalelse:

”[...]

Pkt. 1 rejsefradrag:

Skatteyder blev ansat som teknisk chef hos:

[virksomhed1] A/S

[adresse2]

[by2]

Den 1. maj 2018 og stoppede 31. maj 2019.

Skatteyder blev ansat hos:

[virksomhed2] A/S

[adresse3]

[by3]

Den 1. april 2019 og stoppede den 30. september 2020.

Ifølge ansættelseskontrakten var skatteyder afdelingsleder i [virksomhed2].

Begge ansættelser er indgået med 3 måneders prøvetid ifølge de indsendte ansættelseskontrakter.

•	Skattestyrelsen mener derfor, at han opfylder betingelserne for midlertidigt ansættelse i de perioder han har prøvetid.

Udover at skatteyder skal opfylde kravet for midlertidigt ansættelse, fremgår det også af reglen i ligningslovens § 9A at skatteyder skal være på rejse i 24 timer.

Reglerne om 24 timers reglen fremgår af den juridiske vejledning C.A.7.1.2.

Betingelse om afstand:

Afgørelsen af, om en lønmodtager på grund af afstanden mellem bopæl og et midlertidigt arbejdssted har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl eller ej, træffes på baggrund af en konkret, individuel vurdering for hver enkelt lønmodtager.

Det skal være arbejdet på det midlertidige arbejdssted og afstanden mellem det midlertidige arbejdssted og bopælen, der nødvendiggør overnatning et andet sted end på den sædvanlige bopæl. Det er altså ikke tilstrækkeligt, at lønmodtageren finder det mest bekvemt at overnatte et andet sted end på den sædvanlige bopæl efter hver arbejdsdag på det midlertidige arbejdssted.

I vurderingen af, om lønmodtageren har haft mulighed for at overnatte på sin bopæl, indgår også arbejdsgiverens arbejdsmæssigt begrundede instruktioner til lønmodtageren, herunder f.eks. at lønmodtageren skal være tilkaldevagt, eller at lønmodtageren har lange eller skiftende arbejdstider, så der er kort tid mellem, at en arbejdsdag slutter og en ny begynder. Det er lønmodtageren, der skal dokumentere eller sandsynliggøre ovennævnte forhold.

Er afstanden lang, men dog ikke så lang, at det er fysisk umuligt at komme hjem og overnatte hver dag efter arbejdet på det midlertidige arbejdssted, beror det på en konkret vurdering i hvert enkelt tilfælde, om arbejdet og afstanden mellem bopælen og det midlertidige arbejdssted muliggør, at lønmodtageren kan overnatte på sin bopæl eller ej.

Der stilles generelt høje krav til lønmodtageren om, at han eller hun skal overnatte hjemme, hvis det overhovedet er muligt. Ved arbejde i en begrænset periode må lønmodtageren acceptere en længere afstand mellem den sædvanlige bopæl og den midlertidige arbejdsplads end ved arbejde på det sædvanlige (faste) arbejdssted. At det er besværligt, langt, upraktisk eller dyrt i transportudgifter for lønmodtageren at tage frem og tilbage mellem det midlertidige arbejdssted og den sædvanlige bopæl hver dag, er derfor ikke tilstrækkeligt til, at det er umuligt for lønmodtageren at overnatte på bopælen.

Skatteyder har ifølge ansættelses kontrakterne 37 timers arbejdsuge, og arbejdstiden er mandagtorsdag kl. 08.00 – 16.00 og fredag kl. 08.00 - 15.00.

Tillagt transporttid 2 timer og 17 minutter til [by2] og 2 timer og 24 minutter til [by3] så kan arbejdstid + transporttid udregnes til:

[by2]: 8 timer + 4 timer og 34 minutter = 12 timer og 34 minutter.

[by3]: 8 timer + 4 timer og 48 minutter = 12 timer og 48 minutter.

Skatteyder har derved mulighed for at opholde sig i sit hjem i over 11 timer.

Skatteyder har ikke hårdt fysisk arbejde.

Skatteyder har almindelig arbejdsdage mellem 8 – 16.

•	Skattestyrelsen mener derfor, ud fra en konkret vurdering, at skatteyder har haft mulighed for at overnatte på sin bolig i [by1] og derfor ikke berettiget til rejsefradrag jf. Ligningslovens § 9A.

Der henvises til følgende kendelser/bindende svar:

SKM2010.80.SR:

Bindende svar fra Skatterådet.

Betydningen af 11 timers reglen.

SKM2008.41.SR.

Bindendende svar fra skatterådet.

Betydning af om arbejdet er hårdt fysisk.

Klager i sagen havde en arbejdstid på 12 timer og transporttid på 1 time.

I landsskatterettens kendelse af 23. november 2006 blev en turnus læge med en transport tid mellem hjem/arbejde på 1 time og 52 minutter ikke anset for berettiget til rejsefradrag.

Landskatteretten udtalte:

”Efter det oplyste om klagerens arbejdsvilkår og arbejdstid, herunder de fremlagte vagtplaner, findes afstanden mellem bopælen og det midlertidige arbejdssted ikke at kunne medføre, at klageren anses for omfattet af rejsereglerne i ligningslovens § 9 A. Der er herved henset til, at klageren langt den overvejende del af dagene har haft "almindelige arbejdsdage" fra kl. 8.00/8.15 til kl. 5.00/15.24/16.00/16.30. Klageren kan ikke anses for ikke at have haft mulighed for at overnatte på bopælen mellem disse vagter.”

Afstandsberegning:

Ifølge Google Maps er der 222 km. mellem hjem/arbejde og det tager det 2 timer og 17 min. at transportere sig i bil mellem [adresse1] i [by1] og [adresse2] i [by2].

[billede fra Google Maps udeladt]

Ifølge Google Maps er der 234 km. mellem hjem/arbejder og det tager det 2 timer og 24 min. at transportere sig i bil mellem [adresse1] i [by1] og [adresse3] i [by3].

[billede fra Google Maps udeladt]

Pkt. 2: Tab på unoterede aktier:

Skattestyrelsen mener fortsat at tab på unoterede aktier skal behandles som beskrevet af skattestyrelsen i afgørelse af 18. oktober 2021.

Det udokumenterede tab fra 2010 vil være modregnet i egne og ægtefælles slutskatter i 2013 og det udokumenterede tab fra 2015 vil være modregnet i egne og ægtefælles slutskatter i 2015.

Der er således ikke nogen negativ skat som kan fremføres til 2018/2020.

•	Skatteyder har ikke dokumenteret tabet i 2010 og 2015.

Skatteyder har den 24. juni 2021 beregnet tabet men har ikke indsendt dokumentation for dette.

Han skrev følgende:

”Beløbet i Rubrik 67 blev anmodet ændret til 1.000.000,00 kr.

Imidlertid er dette beløb ikke korrekt opgjort.

Beløbet i rubrik 67 bedes derfor ændret til 1.131.262,50 kr.

Beløbet fremkommer på følgende måde –

Den 21. april 2005 stiftes selskabet [virksomhed6] ApS cvr. [...3] med indskud af kapital 125.000 kr. til kurs 105 i alt 131.250 kr.

Den 15. august 2008 forhøjes kapitalen i selskabet [virksomhed6] ApS cvr. [...3] med 375.000 kr. til kurs 266,67 i alt 1.000.012,50 kr.

Det samlede Tab på danske aktier / anparter, ikke optaget til handel på et reguleret marked udgør herefter 131.250 kr. + 1.000.012,50 kr. = 1.131.262,50 kr .

Selskabet blev opløst i 26. november 2010.

På baggrund af Højesterets dom SKM2020.531.HR (bilag 8) og ovenstående ændring, anmodes Skattestyrelsen om at beregne den negative skatteværdi af tabet på unoterede aktier fra indkomståret 2010 til brug for de indkomstår, der ligger efter og inden for de ordinære genoptagelsesfrister i skatteforvaltningslovens § 26 og udgør den fremfør bare negative skatteværdi i de indkomstår, der efterfølgende kan genoptages og benyttes som fradrag.

Vedr. cvr. Nr. [...1] og [...2]

Det fremgår i skrivelsen, at jeg på baggrund af Højesterets dom anmoder Skattestyrelsen om, at beregne den negative skatteværdi af tabet på unoterede aktier i 2015 til brug for indkomstår, der ligger inden for de ordinære genoptagelsesfrister i skatteforvaltningslovens § 26 og udgør den fremfør bare negative skatteværdi i de indkomstår, der kan efterfølgende kan genoptages.

Beløbet i Rubrik 67 blev anmodet ændret til 150.000,00 kr.

Imidlertid er dette beløb ikke korrekt opgjort.

Beløbet i rubrik 67 bedes derfor ændret til 291.350 kr.

Beløbet fremkommer på følgende måde – Den 20. december 2012 stiftes selskabet [virksomhed4] ApS cvr. [...1] med indskud af kapital 80.000 kr.

til kurs 106 i alt 84.800 kr.

Den 11. juni 2014 stiftes selskabet [virksomhed5] ApS cvr. [...2] med indskud af kapital 50.000 kr. kurs 413,10 i alt 206.550 kr.

Det samlede Tab på danske aktier / anparter, ikke optaget til handel på et reguleret marked udgør herefter 84.800 kr. + 206.550 kr. = 291.350 kr.

Begge selskaber blev opløst d. 5. oktober 2015.”

Skattestyrelsen er kommet med følgende udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling:

”Anmodning om genoptagelse

Klageeren har den 3. oktober 2021 bedt Skattestyrelsen om at få registreret grundlaget for fremførselberettiget negativ skat af negativ aktieindkomst ændret uanset udløbet af ordinære de ordinære frister, i indkomstårene 2010 og 2015, med henblik på fradrag i i slutopgørelserne for indkomstårene 2018 og 2020. Klageren henviste til SKM2020.531.HR.

Spørgsmålet om fradrag for tabene i indkomstårene 2018 og 2020 er behandlet i Skattestyrelsens udtalelse af d.d. nummer 21-0116650.

Højesteret afsagde dom i SKM2020.531.HR om, hvorvidt en skatteyder havde adgang til at modregne uudnyttet negativ skat af et tab på anparter i 2010 i slutskatten for indkomstårene 2013 og 2014 i medfør af personskattelovens § 8 a, stk. 5, selv om han ikke havde selvangivet tabet for 2010, og betingelserne for genoptagelse af skatteansættelsen for dette indkomstår ikke var opfyldt. Højesteret fandt, at den skattepligtige havde krav på, at skatteansættelsen for 2013 og 2014 blev foretaget på det grundlag, der ville have været det rette, hvis grundlaget for fremførselsberettiget underskud fra 2010 var opgjort korrekt.

Grundlaget for fremførselsberettiget negativ skat af negativ aktieindkomst kunne således ændres efter udløb af den ordindære genoptagelsesfrist for skatteansættelser inden for fristen.

Skattestyrelsen har opgjort den negative skat af den negative aktieindkomst ved klagerens tab i henholdsvis 2010 og 2015.

Efter beregning (i regnearket) ville den negative skatteværdi af tabet i 2010 være fuldt ud modregnet i klager og klagers ægtefælles øvrige skatter for indkomstårene 2010-2013. Der er herefter ikke noget beløb til modregning i 2018. Tilsvarende for tabet i 2015, som er fuldt ud blev modregnet i 2015, hvorefter der ikke er noget beløb til overs til modregning i 2020.

Anmodningen fra klager om genoptagelse for indkomstårene 2010 og 2015 er fremsat udenfor de ordinære frister, i skatteforvaltningsloven § 26, stk. 2., hvorfor der ikke er adgang til genoptagelse i indkomstårene 2010 og 2015.

Skattestyrelsen finder ikke, at skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 om særlige omstændigheder finder anvendelse med henvisning til SKM.2020.531.HR.

Punktet fastholdes således.

Skatteankestyrelsens indstilling kan herefter tiltrædes.”

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt påstand om, at rejsefradrag i indkomstårene 2018-2020 godkendes, subsidiært i prøveperioden. Derudover har klageren nedlagt påstand om, at fradrag for tab på anparter godkendes i indkomståret 2018 og 2020.

Til støtte for påstandene har klageren anført følgende:

” Pkt. 1

Indledning:

Skattestyrelsen anser i afgørelse af 18. oktober 2021, ikke mig berettiget til fradrag for rejsefradrag for 2018, 2019 og 2020, da –

•	Jeg ikke er midlertidig ansat eller ansat på et midlertidigt arbejdssted

Skattestyrelsen skal godkende rejsefradrag for -

•	2018 med kr. 27.400
•	2019 med kr. 28.000
•	2020 med kr. 28.600

Subsidiært at Skattestyrelsen skal godkende rejsefradrag for 3 måneders prøveperiode for 2018, 2019 og 2020.

Sagsfremstilling:

Det fremgår ag Skattestyrelsens juridiske vejledning C.A.7.1.4 Betingelse om "midlertidigt arbejdssted", at hverken LL § 9 A eller forarbejderne til bestemmelsen indeholder en objektiv definition af, hvornår et arbejdssted er midlertidigt i relation til rejsebegrebet.

Det fremgår af Skattestyrelsens juridiske vejledning, at Jo kortere arbejdsperioden er, jo mere sandsynligt er det, at der er tale om et midlertidigt arbejdssted.

Det er derfor min opfattelse, at Skattestyrelsens afgørelse er truffet på baggrund af en uheldig og konkret, individuel vurdering af mit ansættelses- og arbejdsforhold, uden skelen til arbejdsperiodens

længde, den fremlagte dokumentation og Skattestyrelsens egne godkendelser af bl.a. kørselsfradrag i den midlertidige ansættelsesperiode mellem den midlertidige bopæl og den midlertidige arbejdsplads.

Anbringender:

Til støtte for den nedlagte påstand, skal følgende præciseres –

•	Der er tale om 2 midlertidige ansættelser i perioden 1. maj 2018 til 18. maj 2020
•	Skattestyrelsen har d. 18. oktober 2021 for så vidt angår 2019, godkendt befordring til / fra min midlertidige pendlerbolig i [by5] og [by6] til den midlertidige arbejdsplads på [adresse3], [by3]
•	Skattestyrelsen har d. 18. oktober 2021 for så vidt angår 2020, godkendt befordring til / fra min midlertidige pendlerbolig i [by6] til den midlertidige arbejdsplads på [adresse3] [by3]
•	Skattestyrelsen har d. 18. oktober 2021 for så vidt angår 2018, godkendt min midlertidige pendlerbolig i [by5] til den midlertidige arbejdsplads [adresse2] i [by2], på baggrund af godkendelse for 2019 og 2020

Det gøres gældende, at –

•	Den midlertidige ansættelsesperiode på [adresse2], [by2] var fra 1. maj 2018 til og med januar 2019, altså 9 måneder
•	Den midlertidige ansættelsesperiode på [adresse3], [by3] var fra 3. april 2019 til og med 18. maj 2020, altså 131/2 måneder

Yderligere gøres det gældende, at –

•	Jeg har opretholdt faktiske udgifter til Rejsefradrag – kost & Logi, via udgifter til pendler / midlertidig bolig og kost, beskrevet og accepteret i Skattestyrelsens sagsfremstilling – bilag 1
•	Jeg har opretholdt større udgifter end Rejsefradraget standardsats betinger, dog uden dokumentation
•	Jeg har tilgået de midlertidige ansættelser jf. begrebet ” Selvvalgt rejse ”, med baggrund i opretholdelse af indkomst i et konkurrencepræget arbejdsmarked og derfor opretholdt dobbelt husførelse jf. C.A.7.4 Fradrag for udgifter til dobbelt husførelse jf. SL § 6, litra a, og LL § 9, stk. 1.

Pkt. 1, 2 og 3

Indledning:

Skattestyrelsen anser i afgørelse af 18. oktober 2021, ikke mig og / eller min hustru berettiget til fradrag for tab på unoterede anparter fra 2010 og 2015 fradraget i henholdsvis 2018 og 2020, med et tab af egenkapitalen på 1.000.000 kr. nominel værdi 1.131.262,50 kr. for så vidt angår 2010 og med et tab af egenkapitalen på 130.000 kr. nominel værdi 291.350 kr. for så vidt 2015.

Ad1.

Indledningsvis tager Skattestyrelsens sagsbehandling udgangspunkt i ” Tab på fordringer / gældsbreve, ydet til konkursramt selskab på 1.000.000 kr. nominel værdi 1.131.262,50 kr. i 2010, hvor fradrag ønskes fratrukket i 2018 med henholdsvis 700.000 kr. for så vidt angår min hustru [ægtefælles sags-id og CPR-nr. udeladt] og jeg med 300.000 kr. Sags-id [sag1] cpr. Nr. [...].

Skattestyrelsen anmoder om dokumentation m.v. og henviser allerede d. 10. juni 2021 til, at – ” Tab på lån ydet til selskab i hovedaktionærforhold ” ikke kan godkendes fratrukket jf. kursgevinstlovens § 14 stk. 2.

Dette forhold tager jeg til efterretning og d. 16. juni 2021 anmoder jeg Skattestyrelsen om at fradraget annulleres.

D. 16. juni 2021 anmodes Skattestyrelsen om at godkende den tabte egenkapital fra 2010 som ” tab på unoterede anparter ” og henviser til ny højesteretsdom SKM2020.531.HR dvs. her anmodes Skattestyrelsen om at ændre fradragets præmis for sagsbehandlingen, fra ” Tab på fordringer / gældsbreve ” til ” Tab på unoterede anparter ” med henvisning til ny højesteretsdom.

D. 24. juni 2021 anmodes Skattestyrelsen om at ændre fradraget for tab i 2010 med egenkapital på

1.000.000 kr. kr. til den nominelle værdi på 1.131. 262,50 jf. bilag 1 beregning side 17.

Skattestyrelsen ændrer 28. juni 2021 fokus, på baggrund af min henvisning på ny højesteretsdom SKM2020.531.HR og beregner på min anmodning det fremførbare negative anpartstab til 460.640 kr.

Ad2.

Skattestyrelsens sagsbehandling tager desuden udgangspunkt på tabt egenkapital i 2015 med 130.000 kr. nominel værdi 291.350 kr. fra 2 opløste selskaber, med baggrund i ” Tab på unoterede anparter ” til fradrag i 2020 jf. Sags-id [sag1] cpr. Nr. [...].

D. 16. juni 2021 anmodes Skattestyrelsen om at godkende den tabte egenkapital som ” tab på unoterede anparter ” med henvisning til ny højesteretsdom SKM2020.531.HR.

Skattestyrelsen anmodes samme dato om at ændre fradraget for tab i 2015 med egenkapitalen på

130.000 kr. til den nominelle værdi på 291.350 kr. jf. bilag 1 – beregning side 17.

Skattestyrelsen ændrer 28. juni 2021 fokus, på baggrund af min henvisning på ny højesteretsdom SKM2020.531.HR og beregner på min anmodning det fremførbare negative anpartstab til 107.397 kr.

Generelt:

Skattestyrelsen henviser i skrivelse af 28. juni 2021 til mit tab i 2015 og at –

•	Ifølge vedlagte kendelse fra landsskatteretten SKM2004.484LSR så skal tab fratrækkes det år selskabet endelig opløses i erhvervsstyrelsen.
•	Da selskaberne er endelig opløst i 2015, så kan fradrag ikke godkendes fratrukket i 2020.
•	Der er for indkomståret 2020 anmodet om tab på anparter/selskaber, som er ophørt i 2015. Tabet er ikke fratrukket i 2015 og dette anses derfor som et glemt fradrag.

Skattestyrelsen henviser ikke til 2010, men bevare dette forhold for min hustru og mit anpartstab fra 2010 som ” Tab på fordringer / gældsbreve ” uanset jeg d. 16. juni anmoder Skattestyrelsen om at annullere fradraget og ændre tabet til ” tab på unoterede anparter ” med henvisning til ny højesteretsdom SKM2020.531.HR.

Påstand:

Skattestyrelsen skal godkende fradrag for -

•	Anpartstab fra 2010 på 1.000.000 kr. - nominel værdi 1.131.262,50 kr. til fremførsel indkomståret 2018
•	Anpartstab fra 2015 på 130.000 kr. - nominel værdi kr. 291.350,00 til fremførsel indkomståret 2020

Subsidiært at –

•	Skattestyrelsen godkender fradrag fra 2010 på 1.000.000 kr. - nominel værdi 1.131.262,50 kr. på baggrund af ” styresignal ” fra ny højesteretsdom SKM2020.531.HR
•	Skattestyrelsen godkender fradrag fra 2015 på 130.000 kr. - nominel værdi 291.350 kr. på baggrund af ” styresignal ” fra ny højesteretsdom SKM2020.531.HR
•	Skattestyrelsen godkender fradrag på baggrund af ” styresignal ” fra ny højesteretsdom SKM2020.531.HR og fremfører det samlede tab fra 2010 på 1.000.000 kr. - nominel værdi 1.131.262,50 kr. og 2015 på 130.000 kr. - nominel værdi 291.350 kr. til 2020

Sagsfremstilling:

Korrespondancen fra Skattestyrelsen viser, at styrelsen indledningsvis søger at afklare mine fradrag med henvisning til kendelse fra landsskatteretten SKM2004.484LSR.

Skattestyrelsen agerer først på ny højesteretsdom SKM2020.531.HR, efter min skrivelse af 16. juni 2021. D. 3. oktober 2021 anmoder jeg Skattestyrelsen om at kunne rette, i årsopgørelserne for 2010 og 2015.

Skattestyrelsen oplyser i afgørelse af 15. november 2021, at

•	Som drøftet pr. telefon dags dato så afventes der nu et styresignal som skal fastlægge, hvorledes den afsagte dom fra Højesteret skal behandles i forhold til tilsvarende sager.

Skattestyrelsen oplyser dog samtidig, at ifølge Skattekontrollovens § 1 og kendelse fra landsskatteretten SKM2004.484 LSR så skal tab fratrækkes det år selskabet endelig opløses i erhvervsstyrelsen.

Herefter gentager Skattestyrelsen tidligere sagsfremstilling og bemærkninger og kommentarer fra tidligere skrivelser jf. styrelsens Sags-id [sag1] cpr. Nr. [...] bl.a. med henvisning til højesteretsdom SKM2020.531.HR og i særdeleshed dommes præmis i forhold til dommens anbringende.

Anbringender:

Til støtte for den nedlagte påstand, skal følgende præciseres –

•	Skattestyrelsen vil indledningsvis afgøre ad1 med henvisning til bemærkninger i skrivelse af 10. juni 2021 side 5,6 og 7.
•	Skattestyrelsen vil indledningsvis afgøre ad2 jf. kendelse fra landsskatteretten SKM2004.484 LSR med henvisning til skrivelse af 10. juni 2021 side 4 og 5.
•	Skattestyrelsen afventer ikke - og oplyser indledningsvis ikke til manglende ” Styresignal ” på baggrund af ny højesteretsdom SKM2020.531.HR på trods af at jeg i skrivelse af 2. august 2021 opfordre hertil.
•	Skattestyrelsen kommenterer aldrig på min opfordring om frembringelse af ” Styresignal ” som anmodet i skrivelse af 2. august 2021.
•	Skattestyrelsen tilsidesætter den grundlæggende præmis i ny højesteretsdom SKM2020.531.HR og afvise alene mine fradrag på grundlag højesteretsdommens eneste anbringende
•	Skattestyrelsen afgørelse af 18. oktober 2021 og generelle skrivelser jf. Sags-id [sag1] cpr. Nr. [...], indeholder ikke hele min sagsfremstilling, men alene brudstykker, indsat af Skattestyrelsen - i Skattestyrelsens skrivelser.
•	Ny højesteretsdom SKM2020.531.HR præciserer at underskud, der ikke er anvendt, og ikke selvangivet, ikke er begrænset af genoptagelsesreglerne, hvorved disse kan anvendes senere (dog ikke senere end 10 år efter anmodningen) jf. forældelsesfrister.

Det gøres gældende, at –

•	Skattestyrelsen efter min opfattelse, har søgt afgørelse af nærværende klages pkt. 2 i landsskatteretten afgørelse SKM2004.484 LSR og hertil gammelt styresignal på afgørelsens fortolkning
•	Skattestyrelsen efter min opfattelse, har sagsbehandlet nærværende klages pkt. 2 jf. forskellig præmis, for så vidt angår min hustrus fradrag med udgangspunkt i ” Tab på fordringer / gældsbreve ” jf. [ægtefælles sags-id og CPR-nr. udeladt] og for så vidt mine fradrag for tab på ” unoterede anparter ” jf. Sags-id [sag1] cpr. Nr. [...] og Sags-id [sag2] cpr. Nr. [...].”

Klageren er kommet med følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse til klagen:

”[...]

Pkt. 1 Rejsefradrag.

Påstand:

Påstanden ændres til at Skattestyrelsen skal godkende rejsefradrag for -

•	2018 med kr. 27.400

•	2019 med kr. 28.000

Subsidiært at Skattestyrelsen skal godkende rejsefradrag for 3 måneders prøveperiode for 2018 og 2019

Supplerende påstand:

Skattestyrelsen minimum skal godkende rejsefradrag for 3 måneders prøveperiode for –

•	2020 med kr. 28.600 / 4 = kr. 7.150

Sagsfremstilling:

Sagsfremstilling i klage af 27. december 2021 fastholdes.

Anbringender:

Anbringender i klage af 27. december 2021 fastholdes.

Supplerende anbringender

Til støtte for den nedlagte påstand, suppleres med følgende –

•	Det fremgår af Skattestyrelsens regler jf. C.A.7.1.4 Betingelse om "midlertidigt arbejdssted", at en række arbejdssteder ALTID vil være midlertidige, uanset om lønmodtageren er *fast eller midlertidigt ansat*
•	Det fremgår yderligere i Skattestyrelsens regler jf. C.A.7.1.4 Betingelse om "midlertidigt arbejdssted", at et eksempel er arbejdssteder, hvor der bliver udført bygge- og anlægsarbejder
•	Det fremgår af Ansættelsesaftalen med [virksomhed1] (bilag 7), at – Arbejdsstedet kan være skiftende med hovedudgangspunkt i [adresse2]
•	Det fremgår af Ansættelsesaftalen med [virksomhed1] (bilag 7), at – ansættelsesforholdet er indgået med 3 måneders prøvetid jf. Funktionærlovens
•	bestemmelser
•	At jeg jf. Ansættelsesbeviset har været ansat som Tekniks Chef til udførelse af bygge- og anlægsarbejder, med skiftende arbejdssteder med hovedudgangspunkt i virksomhedens adresse [adresse2]

Supplerende anbringender

Til støtte for den nedlagte supplerende påstand, supplere med følgende –

•	Det fremgår af Ansættelseskontrakten med [virksomhed2] (bilag 8), at – Ansættelsesforholdet er indgået med 3 måneders prøvetid jf. Funktionærlovens bestemmelser

Pkt. 2 Tab på unoterede aktier

Påstand:

Påstanden fastholdes.

Sagsfremstilling:

Sagsfremstilling i klage af 27. december 2021 fastholdes.

Anbringender :

Anbringender i klage af 27. december 2021 fastholdes.

Supplerende anbringender

Til støtte for den nedlagte påstand, suppleres med følgende –

•	At der er tale om et *dokumenteret tab* i 2010 og 2015
•	At Skattestyrelsen ikke har afventet styresignal på fortolkning af ny højesteretsdom SKM2020.531.HR jf. min opfordring og anmodning d. 2. august 2021 (bilag 5)
•	At Højesteret jf. SKM2020.531.HR har præciseret, at underskud (tab på unoterede aktier / anparter) der ikke er anvendt, og ikke selvangivet, ikke er begrænset af genoptagelsesreglerne, hvorved disse kan anvendes senere (dog ikke senere end 10 år efter anmodningen) jf. forældelsesreglerne
•	At genoptagelsesreglerne jf. Højesteretsdom SKM2020.531.HR iht. forældelsesreglerne er overholdt.”

Klageren er kommet med følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling:

” Tab på unoterede aktier

Der henvises til Skatteankestyrelsen sagsnummer 21-0116650, idet denne sag behandler samme problemstilling.

Indledningsvis vil jeg påpege, at der er ubestridt at Skattestyrelsens sagsfremstilling og besvarelse, ikke er foretaget korrekt, da jeg allerede d. 5. oktober 2021 – ” anerkende Skattestyrelsens sagsfremstilling og besvarelse på grundlag Højesteretskendelse SKM2020.531.HR for så vidt angår sagens eneste anbringende, - nemlig at det kun var den del af den negative skat af negativ aktieindkomst fra 2010, som oversteg indkomstårets slutskatter, der kunne fremføres til de efterfølgende år indenfor genoptagelsesfristerne ”.

Påstand:

Påstanden fastholdes.

Sagsfremstilling:

Sagsfremstilling i klage af 27. december 2021 fastholdes.

Anbringender:

Anbringender i klage af 27. december 2021 fastholdes.

Supplerende anbringender

Til støtte for den nedlagte påstand, suppleres med følgende –

•	Landsskatteretten skal på baggrund af Højesteretsdom SKM2020.531.HR forholde sig til om [person2]´s tab på unoterede aktier er endelig tabt, når tabet er opstået i et indkomstår, der ligger uden for genoptagelsesfristerne iht. skatteforvaltningslovens § 26

•

Landsskatteretten skal på baggrund af Højesteretsdom SKM2020.531.HR, forholde sig til om genoptagelsesreglerne jf. Skatteforvaltningslovens § 26, sammenholdt med [person2]´s forpligtelse til senere at kunne selvangive tab på unoterede aktier, der ligger udenfor de ordinære genoptagelsesregler er overhold, indenfor den almindelige 10-års forældelsesregel

•

Landsskatteretten skal på baggrund af Højesteretsdom SKM2020.531.HR, forholde sig til genoptagelsesreglerne jf. Skatteforvaltningslovens § 26 og om tab på unoterede aktier, der ligger indenfor den almindelige 10-års forældelsesregel er tabt jf. skattekontrollovens § 1 og er modregnet i [person2]´s slutskatter iht. personskattelovens § 8 a stk. 5.

[person2] ([person2]) vurdering -

Skattestyrelsen og Skatteankestyrelsen henholder sig til deres fortolkning af Højesteretsdom

SKM2020.531.HR, hvor det bl.a. bemærkes at – ” Grundlaget for fremførselsberettiget negativ skat af negativ aktieindkomst, kan ændres efter udløbet af genoptagelsesfristerne for realisationsåret, med virkning for de indkomstår der ligger indenfor fristen ”.

Det er min opfattelse at Højesteret med dommen fastslog, at der ikke er nogen forpligtelse til at selvangive tab på unoterede aktier i tabsåret, og at den manglende selvangivelse, ikke vil medførte tab af retten til senere anvendelse af tabet på de unoterede aktier. Heller ikke i henhold til genoptagelsesreglerne i skatteforvaltningslovens § 26, der ligger indenfor de ordinære genoptagelsesfrister.

Men Højesteretsdom SKM2020.531.HR forholder sig ikke til genoptagelsesreglerne i Skatteforvaltningslovens § 26, der ligger udenfor de ordinære genoptagelsesregler.

Det er således min opfattelse at Højesteretsdom SKM2020.531.HR alene henholder sig til dommens eneste anbringende, hvorved der ikke kastes lys på sagens principielle omdrejningspunkt, nemlig sammenspillet mellem skatteforvaltningslovens § 26 (genoptagelsesreglerne), skattekontrollovens § 1 (reglerne om selvangivelse) og personskattelovens § 8, samt forholdet til genoptagelse, udenfor de ordinære genoptagelsesregler, men indenfor den almindelige 10-års forældelsesregel.

Skattestyrelsen har en opfattelse af, at i tilfælde hvor et tab er opstået i et indkomstår, der ligger uden for genoptagelsesfristerne i skatteforvaltningslovens § 26, vil tabet ikke kunne anvendes til senere brug, idet det er deres opfattelse at den manglende selvangivelse, herefter udgør et endeligt tabt for skatteyderen. Det er netop denne opfattelse bl.a. jf. Landsretsdom SKM2004.484 LSR, landsretten lægger til grund og som Skattestyrelsen bruger som præmis og styresignal for lignende sager, hvorved disse afvises.

Højesteretsdom SKM2020.531.HR mangler forholdet mellem genoptagelse udenfor de ordinære genoptagelsesregler og om Skattemyndighedernes forpligtelse til at udhule den fremførbare negative skatteværdi af tabet fra realisationsåret iht. personskattelovens § 8 a stk. 5, til brug i et af skatteyderen valgte senere indkomstår, der ligger udenfor for de ordinære genoptagelsesfrister i skatteforvaltningslovens § 26. Dette forhold mangler et klart og utvetydigt styresignal, således Skattestyrelsen kan ændre sin praksis i forhold til tidligere.

Det fremgår bl.a. af personskattelovens § 8 a stk. 5, at – ” Den negative skat modregnes i denskattepligtiges slutskat, og et eventuelt resterende beløb fremføres til modregning i slutskatten for defølgende indkomstår ”.

Men det kræver jo, at den ” Skattepligtiges slutskat ” placeres ud fra Højesteretsdom SKM2020.531.HR, der netop præcisere at – ” der ikke er nogen forpligtelse til at selvangive tab på unoterede aktier i tabsåret, og at den manglende selvangivelse, ikke vil medførte tab af retten til senere anvendelse af tabet på de unoterede aktier ”.

Det er min grundlæggende opfattelse at Skatteyderen så at sige, skal kunne fremføre sin negative skatteværdi af tabet, til et vilkårligt indkomstår, der ligger udenfor for de ordinære genoptagelsesfrister i skatteforvaltningslovens § 26, men indenfor den almindelige 10-års forældelsesregel, uden at skatteværdien fortabes eller udhules af skattestyrelsens fortolkninger mod personskattelovens § 8 a stk. 5.

Skatteankestyrelsens indstilling kan ikke tiltrædes.”

Retsmøde

Klageren nedlagde i overensstemmelse med de skriftlige indlæg påstand om, at han er berettiget til fradrag på tab af anparter i indkomstårene 2018 og 2020 med henvisning til Højesterets dom af 8. december 2020, offentliggjort som SKM2020.531.HR. Derudover nedlagde klageren påstand om, at han er berettiget til rejsefradrag i indkomstårene 2018, 2019 og 2020. Han gjorde herved de samme anbringender gældende som i de skriftlige indlæg.

Skattestyrelsen indstillede, at afgørelsen stadfæstes.

Landsskatterettens afgørelse

Dobbelt husførelse og rejsefradrag

Fradrag for dobbelt husførelse kan foretages efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, og ligningslovens § 9, stk. 1. Reglerne for fradrag for dobbelt husførelse er beskrevet i Den juridiske vejledning, afsnit C.A.7.4. Det er bl.a. en betingelse, at den dobbelte husførelse er midlertidig, hvilket bedømmes i forhold til det arbejde, som husførelsen knytter sig til.

Rejseudgifter, der påføres lønmodtageren, kan fratrækkes efter bestemmelserne i ligningslovens § 9 A, jf. herved bestemmelsens stk. 7. Rejseudgifter kan herefter fradrages enten med standardsatserne i stk. 2 og 3 eller med de faktiske udgifter. Fradrag kan dog ikke ske i det omfang, udgifterne er godtgjort af arbejdsgiveren eller overstiger fradragsbegrænsningen for det enkelte indkomstår.

I indkomstårene 2018-2020 var loftet for rejsefradrag henholdsvis 27.400 kr., 28.000 kr. og 28.600 kr.

Det er en betingelse for rejsefradrag, at der er tale om et midlertidigt arbejdssted, og at rejsen varer mindst 24 timer. Det fremgår af ligningslovens § 9 A, stk. 1 og 5.

Det kan udledes af forarbejderne til ligningslovens § 9 A og praksis på området, at et midlertidigt arbejdssted forudsætter en tidsbegrænsning. Da denne tidsbegrænsning ikke er objektivt defineret i loven eller dens forarbejder, må dens udstrækning afgøres konkret ud fra en vurdering af den pågældende lønmodtagers ansættelses- og arbejdsforhold. Et arbejdssted kan derved i en konkret situation blive anset for ikke reelt at være midlertidigt, selvom ansættelsen er tidsbegrænset.

Af praksis kan der henvises til Landsskatterettens afgørelse af 17. juni 2003, offentliggjort som SKM2003.453.LSR, hvor en sygeplejerske, som boede på en ø, alene fik rejsefradrag i prøvetiden, hvorefter ansættelsen ansås for fast. Derudover kan der henvises til Højesterets dom af 8. september 2003, offentliggjort som SKM2003.386.HR, hvor retten fandt, at en vicepolitimester og en landsdommer ikke var berettiget til fradrag for dobbelt husførelse, da der var tale om varige stillinger.

Det fremgår af klagerens ansættelsesbevis fra [virksomhed3] ApS, at klageren pr. 1. maj 2018 blev ansat som teknisk chef med tre måneders prøvetid. Ifølge klagerens skatteoplysninger har klageren modtaget løn fra selskabet frem til den 31. maj 2019.

Det fremgår af klagerens ansættelseskontrakt med [virksomhed2] A/S, at klageren fra den 3. april 2019 var ansat som afdelingsleder, hvor de første tre måneder var betegnet som prøvetid. Ifølge klagerens skatteoplysninger har klageren modtaget løn fra selskabet frem til den 30. september 2020.

Det er ikke angivet, at de to ansættelser var tidsbestemte, hvorfor klageren herefter anses for at have været fastansat begge steder. Allerede af den grund er der ikke tale om midlertidige arbejdssteder, og det er derfor med rette, at klageren ikke er anset for berettiget til fradrag for rejseudgifter.

Prøvetiden kan derimod anses som værende en midlertidig stilling, hvorfor klageren kan få fradrag for rejseudgifter i denne periode.

På baggrund af ovenstående er klageren alene berettiget til fradrag i den tre måneders prøveperiode ved [virksomhed3] ApS i 2018 og i den tre måneders prøveperiode ved [virksomhed2] A/S i 2019. Efter de to prøveperioder er der ikke fradragsret hverken efter ligningslovens § 9 A eller reglerne om dobbelt husførelse, da midlertidighedsbetingelsen ikke anses for opfyldt.

Landsskatteretten ændrer herved Skattestyrelsens afgørelse, således at der for indkomståret 2018 og 2019 godkendes rejsefradrag med henholdsvis 6.850 kr. og 7.000 kr.

Tab på anparter

Gevinst og tab ved afståelse af aktier medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst efter reglerne i aktieavancebeskatningsloven, jf. dens § 1, stk. 1. Af § 1, stk. 2, fremgår det, at lovens regler om aktier finder tilsvarende anvendelse på bl.a. anparter i anpartsselskaber.

Tab ved afståelse af aktier, der ikke er optaget til handel på et reguleret marked, fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Det fremgår af aktieavancebeskatningslovens § 13, stk. 1. Tabet fradrages i det indkomstår, hvori tabet er realiseret, jf. aktieavancebeskatningslovens § 23, stk. 1.

Beregningen af indkomstskatten for det pågældende år sker herefter efter reglerne i personskattelovens §§ 5-9, herunder § 8 a, stk. 5-6, om negativ aktieindkomst. Det fremgår heraf, at der ved negativ aktieindkomst beregnes en negativ skat, der modregnes i den skattepligtiges slutskat, og at et eventuelt resterende beløb fremføres til modregning i slutskatten for de følgende indkomstår, jf. stk. 5. Der modregnes tillige i ægtefællens slutskat, jf. stk. 6.

Højesteret fandt ved dom af 8. december 2020, offentliggjort som SKM2020.531.HR, at en skatteyder havde adgang til at modregne uudnyttet negativ skat af et tab på anparter i 2010 i slutskatten for indkomstårene 2013 og 2014, i det omfang den negative skat oversteg skatteyderens slutskatter i 2010-2012, jf. personskattelovens § 8 a, stk. 5, selv om skatteyderen ikke havde selvangivet tabet for 2010, og betingelserne for genoptagelse af skatteansættelsen for dette indkomstår ikke var opfyldt. Højesteret fandt i den forbindelse, at den tidligere bestemmelse i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 2, som er videreført i lovens § 34 og siden som skatteforvaltningslovens § 26, gav hjemmel til, at såvel skattemyndighederne som den skattepligtige kunne kræve, at skatteansættelsen blev foretaget på et korrekt grundlag for de indkomstår, der lå inden for de ordinære ansættelsesfrister, selv om det nødvendiggjorde ændring af grundlaget for en skatteansættelse eller et fremførselsberettiget underskud, der lå uden for disse frister.

Højesteret fandt herefter, at skatteyderen havde krav på, at skatteansættelsen for 2013 og 2014 blev foretaget på det grundlag, der havde været det rette, hvis grundlaget for fremførselsberettiget underskud fra 2010 var opgjort korrekt. På den baggrund fandt Højesteret, at det efter personskattelovens § 8 a var en forudsætning for, at skatteyderen kunne udnytte negativ skat af negativ aktieindkomst fra 2010 til modregning i slutskatterne for indkomstårene 2013 og 2014, at den negative skat oversteg skatteyderens slutskatter i 2010, 2011 og 2012. Det var således ikke alene afgørende for skatteyderens muligheder, om modregning faktisk havde fundet sted i årene inden 2013 og 2014, men om modregning kunne have fundet sted, hvis grundlaget for den fremførselsberettigede negative skat af negativ aktieindkomst i øvrigt havde været opgjort korrekt for indkomståret 2010.

Det kan herefter udledes af SKM2020.531.HR, at grundlaget for fremførselsberettiget negativ skat af negativ aktieindkomst kan ændres efter udløbet af genoptagelsesfristen for realisationsåret med virkning for de indkomstår, der er inden for fristen.

I nærværende sag havde klageren i 2010 et tab på gældsbrev til [virksomhed6] ApS, da selskabet gik konkurs, ligesom klageren også havde tab på anparter i 2015 ved opløsningen af [virksomhed4] ApS og [virksomhed5] ApS. Tabene blev ikke selvangivet i realisationsårene. Klageren havde derimod fradraget dem i sin skatteansættelse for henholdsvis 2018 og 2020. Klageren annullerede efterfølgende fradraget for tab på gældsbrev og ændrede det til fradrag for tabt egenkapital som tab på anparter.

Det er ubestridt, at klagerens skatteansættelse for 2018 og 2020 lå inden for genoptagelsesfristerne i skatteforvaltningsloven, mens fristen for indkomstårene 2010 og 2015 var udløbet.

I overensstemmelse med ovenstående højesteretsdom har Skattestyrelsen opgjort den negative skat af den negative aktieindkomst ved klagerens tab i 2010 og 2015 for at finde ud af, hvor meget af denne negative skatteværdi, der kunne være anvendt i realisationsårene og de efterfølgende indkomstår. Dette med henblik på at konstatere, om der var en negativ skatteværdi til rådighed for indkomstårene 2018 og 2020, som lå inden for genoptagelsesfristen.

Ifølge Skattestyrelsens beregning ville den negative skatteværdi af tabet i 2010 være fuldt ud modregnet i klageren og ægtefællens øvrige skatter for indkomstårene 2010-2013. Der ville således ikke være noget til rådighed til modregning i klagerens slutskat for indkomståret 2018, hvis tabet havde været selvangivet i realisationsåret. Det samme gør sig gældende for tabet i 2015, som ifølge Skattestyrelsens beregning ville være fuldt ud modregnet i klageren og ægtefællens øvrige skatter for indkomståret 2015. Der ville derfor heller ikke være noget til rådighed til modregning i klagerens slutskat for indkomståret 2020, hvis tabet havde været selvangivet i realisationsåret.

Landsskatteretten finder herefter ikke, at der er grundlag for at godkende fradrag for tab på anparter i klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2018 og 2020.

Det bemærkes, at modregning skal ske som anvist i højesteretsdommen, og at klagerens bemærkninger om 10 års forældelsesfristen derfor er uden betydning.

Det forhold, at Skattestyrelsen endnu ikke har udarbejdet et styresignal vedrørende højesteretsdommens betydning for praksis, kan ikke føre til et andet resultat.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse vedrørende dette punkt.