Kendelse af 22-09-2022 - indlagt i TaxCons database den 22-10-2022

Journalnr. 21-0111081

Klagepunkt	Skattestyrelsens afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Indkomståret 2017
Forhøjelse af skattepligtig indkomst	21.087.372 kr.	0 kr.	8.931.680 kr.

Faktiske oplysninger

Selskabet blev stiftet 19. december 2012 under navnet [finans1] ApS med cvr-nummer [...1]. Selskabet er registreret på [adresse1], st. 1., [by1].

Selskabet er registreret under branchekoden ”661900 Andre hjælpetjenester i forbindelse med finansiel formidling” med bibranchen ”791100 Rejsebureauer”, med formålet at udøve pengeoverførsel samt valuta veksling virksomhed med handel og service samt aktiviteter i tilknytning hertil.

I 2014 skiftede selskabet navn til [finans2] ApS, hvilket også er selskabets nuværende navn.

Selskabets repræsentant har oplyst, at selskabet har to butikker. En på [adresse1], [by1], og en på [adresse2], [by1].

Selskabet havde i det påklagede og forudgående indkomstår følgende resultater efter skat:

År 2013 59.102 kr.

År 2014 63.881 kr.

År 2015 265.516 kr.

År 2016 751.847 kr.

År 2017 - 98.703 kr.

I forbindelse med sagens behandling ved Skattestyrelsen fremlagde selskabet ”Buy & Sell Report” for 2017 samt ”Orders report” for 2017, hvoraf det fremgik, at selskabet havde valutakøb for 186.942.125,77 kr. De over for Skattestyrelsen fremlagte rapporter vedrørte udelukkende butikken på [adresse1].

Skattestyrelsen har ikke godkendt fradrag heraf på i alt 7.748.130 kr. og har som følge heraf forhøjet selskabets skattepligtige indkomst med beløbet.

Beløbet vedrører 4.800 transaktioner med køb af udenlandsk valuta hos kundenr. L1xxxxx.

Transaktionerne er som eksempel registreret således i Orders Report:

Trans. nr.	Kundenr.	Dato	Buy/Sell	Valuta	Beløb	Kurs	Total kr.
...	...	...	...	...	...	...	...
92559	L10004	02-01-2017	Buy	EUR	38	7,4600	283,48
92560	L10005	02-01-2017	Buy	GBP	356	8,6300	3.072,28
...	...	...	...	...	...	...	...
92566	L10008	02-01-2017	Buy	SEK	1.736	0,7640	1.326,30
...	...	...	...	...	...	...	...
92573	L10014	02-01-2017	Buy	USD	10	7,0000	70,00
92574	L10015	02-01-2017	Buy	EUR	50	7,4700	373,50
...	...	...	...	...	...	...	...

Det fremgår af den af selskabet fremlagte oversigt over kundenumre, at der er tale om ”lejlighedskunder”. Selskabets repræsentant har forklaret, at selskabet ikke er i besiddelse af nærmere identifikation af disse kunder. Repræsentanten har desuden forklaret, at der er udstedt kassekvitteringer til alle kunder, herunder også lejlighedskunder.

Repræsentanten har i forbindelse med Skattestyrelsens afgørelse vedrørende selskabet for indkomståret 2015 og 2016 fremlagt eksempler på kassekvitteringer, der blev udstedt ved hver transaktion. Skattestyrelsen har lagt til grund, at selskabets bogføring i 2017 også bygger på de udstedte kassekvitteringer.

Landsskatteretten traf den 4. november 2020 afgørelse vedrørende selskabet for indkomstårene 2015 og 2016 i sagen med journalnummer [sag1]. Landsskatteretten fandt, at de udstedte kassekvitteringer, ikke kunne anses som tilstrækkeligt dokumentation for, at der var afholdt fradragsberettigede udgifter. Landsskatteretten lagde blandt andet vægt på, at lejlighedskunderne i skattemæssig henseende skulle anses som leverandører af udenlandsk valuta, og at det ikke ud fra de fremlagte bilag var muligt at identificere leverandørerne nærmere.

På baggrund af selskabets saldobalance og kontospecifikationer kan der opstilles følgende opgørelse over selskabets valutakøb i 2017:

Nr.	Beløb	Valuta
1310	127.968.034,11 kr.	Euro
1314	-468.506,00 kr.	Varelager primo
1316	1.027.597,00 kr.	Varelager ultimo
1318	57.658.533,68 kr.	USD
1319	4.287.883,67 kr.	GBP
1322	2.981.981,29 kr.	SEK
1323	2.558.666,21 kr.	NOK
1328	1.394.165,74 kr.	TRY
1329	970.072,22 kr.	SAR
1331	583.288,50 kr.	AED
1332	693.920,75 kr.	CHF
1333	60.389,19 kr.	CZK
1334	150.359,15 kr.	AUD
1335	5.495,25 kr.	CAD
1336	140.398,20 kr.	PLN
1337	85.246,60 kr.	THB
1338	20.979,20 kr.	HUF
1339	71.346.65 kr.	ILS
1340	32.876,84 kr.	JOD
1341	577,82 kr.	EGP
1342	1.064,00 kr.	HKD
1343	51.317,75 kr.	QAR
1344	730,00 kr.	MYR
1345	4.950,00 kr.	IDR
Total indkøb	200.281.367,82 kr.

I forbindelse med valutakøbene har selskabet bogført de enkelte dages indkøb samlet på konto 1102 og ved efterposteringer ultimo året overført de forskellige poster til en konto for de enkelte valutaer, f.eks. konto 1105 USD, således at konto 1102 ultimo året kun indeholder årets køb af euro.

Skattestyrelsen har desuden forhøjet selskabets skattepligtige indkomst vedrørende differencen mellem beløbet på 200.281.367,82 kr. angivet på kontospecifikationerne/saldobalancen og beløbet på 186.942.125,77 kr., der fremgår af orders report og buy & sell report. Forhøjelsen udgjorde i alt 13.339.242 kr.

Selskabets repræsentant har forklaret, at den af Skattestyrelsen gennemgåede ”Buy & Sell Report” og ”Oders report” kun vedrører selskabets butik på [adresse1], men at selskabet også har en butik på [adresse2], [by1].

Repræsentanten har i forbindelse med klagesagens behandling indsendt ”Buy & Sell Report” og ”Orders Report” for butikken på [adresse2], der viser, at der i denne afdeling af selskabet blev foretaget valutakøb på 12.780.283,82 kr.

Heraf vedrører 12.028.139,50 kr. handler mellem afdelingen på [adresse2] og afdelingen på [adresse1]. Indkøbene er ligeledes indtægtsført hos afdelingen på [adresse1].

Derudover vedrører 127.552,01 kr. køb af udenlandsk valuta hos navngivne kunder/leverandører. Repræsentanten har i forbindelse med klagesagens behandling indsendt identifikation på de navngivne kunder/leverandører i form af sygesikringskort, kørekort og/eller pas.

De resterende transaktioner vedrører køb af udenlandsk valuta købt hos unavngivne ”lejlighedskunder”. Transaktionerne er registreret på samme måde som gennemgået ovenfor vedrørende lejlighedskunder.

Derudover er differencen begrundet i tilgangen i varelageret på i alt 558.959 kr. svarende til tilgangen i varelageret for 2017 på nær en uoverensstemmelse på 132 kr., da varelageret ifølge kontospecifikationerne udgør 559.091 kr. Der er ikke fremlagt dokumentation for valutakøbene, der udgør tilgang i varelageret.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har forhøjet selskabets skattepligtige indkomst med i alt 21.087.372 kr. vedrørende ikke godkendte fradrag for udgifter til køb af udenlandsk valuta på henholdsvis 7.748.130 kr. og 13.339.242 kr. i indkomståret 2017.

Som begrundelse for afgørelsen har Skattestyrelsen anført følgende:

”...

1.Selvangivet skattepligtig indkomst år 2017 – valutakøb (1)

...

1.4.Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Ifølge balance/kontospecifikationer år 2017 har selskabet haft valutakøb for i alt 200.281.367,82 kr. i år 2017.

Ifølge Buy & Sell report år 2017 (årsoversigt) og Orders report år 2017 har selskabet haft valutakøb for i alt 186.942.125,77 i år 2017.

Omkring denne difference henvises til Punkt 2.

I forbindelse med valutakøbene har selskabet bogført de enkelte dages indkøb samlet på konto 1102 og som efterpostering ultimo året overført de enkelte valutaer til en konto for de enkelte valutaer, f.eks. konto 1105 USD, således konto 1102 ultimo året kun indeholder årets køb af Euro.

Herudover har selskabet udarbejdet en ”Orders Report”, hvorpå de enkelte indkøb af valuta er registreret. Herpå at leverandøren af valutaen, f.eks. Lejlighedskunde nr. 2800, anført. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at denne ”Orders Report” ikke i sig selv udgør en tilstrækkelig dokumentation for fradrag.

Selskabet har da også i forbindelse med køb/salg af valuta udarbejdet et yderligere køb/salgsbilag, hvorpå dokumentation for denne kunde så kan findes. ”Oversigt over kundenr. år 2017” indeholder dog ikke navn, adresse, m.v. vedrørende de kunder, som selskabet betegner som Lejlighedskunder, f.eks. L 10001 benævnt ”Lejlighedskunde”.

I alt er der indkøbt valuta for 7.748.130 kr. i år 2017 på Lejlighedskunde L1xxxxx. Selskabet har ikke modtaget navn og adresse på denne/disse kunde/-r i forbindelse med indkøbene af denne valuta. Selskabet har således ikke foretaget en registrering af, hvem leverandøren er.

...

Der er registreret over 4800 køb ved kundenr. L1xxxxx i år 2017 på denne oversigt – i alt for 7.748.130 kr.

Selskabet har endvidere ikke indsendt dokumentation, som kan identificere Lejlighedskunde L1xxxxx.

Selskabet har ved mødet vedrørende indkomstår 2015 og 2016 den 24. oktober 2019 da også oplyst, at selskabet ikke har dokumentation, der nærmere kan identificere køb hos Lejlighedskunde L1xxxxx (i tidligere indkomstår betegnet som kundenr. 1).

Dette fremgår endvidere af mail af 16. september 2019, pkt. 2.5., hvor det er anført, at ”Selskabet har ikke gemt legitimation på Gruppe 1”-kunder, idet det ikke var et krav iht. Hvidvaskloven”. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at denne oplysning også er gældende for år 2017, idet der ikke er indsendt yderligere dokumentation herom, Dette kan endvidere udledes af brev af 20. august 2021 fra advokat [MB] på selskabets vegne, punkt 2.2- 2.10, og telefonsamtale af 2. september 2021 med advokat [MB]. Se punkt 1.2, side 7 – 8 og side 10 herom.

Selskabet har i mailen tilføjet, at ”Selskabet har dog udstedt en kvittering til alle Gruppe 1-kunder/lejlighedskunder på hvert enkelt transaktion, så Skattestyrelsen kan foretaget kontrolsporet for alle salg, som herefter er opgjort i kassen, hvor der slutteligt for dagen er udtaget en kasserapport.”

Det er således selskabets opfattelse, at kontrolsporet hermed er opfyldt af selskabet (jf. ”Skattestyrelsen kan foretage kontrolsporet for alle salg,...”).

Selskabet har tidligere indsendt to eksempler på en kassekvittering for en Gruppe 1-kunde (Lejlighedskunde) vedrørende indkomstår 2015 og 2016. Selskabet har oplyst, at dette bilag forefindes for alle transaktioner (uanset transaktionen beløbsmæssigt størrelse).

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at dette også har været tilfældet for år 2017:

...

Disse danner således grundlag for ”Orders report” (registrering i selskabets regnskabssystem), som slutteligt danner en kasserapport for dagen, jf. selskabet.

Statsskattelovens § 6, stk. 1, bestemmer blandt andet, at

Ved beregningen af denne skattepligtige indkomst bliver at fradrage:

a.Driftsomkostninger, dvs. de udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, derunder ordinære afskrivninger;

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at for at kunne opnå fradragsret for en udgift, skal udgiften kunne dokumenteres. Der kan henvises til Den juridiske Vejledning afsnit C.C.2.2.1.1, hvor det bl.a. er anført, at

Der er efter bogføringsloven ikke krav om eksterne bilag, medmindre virksomheden naturligt modtager et sådant i forbindelse med en transaktion, men i tilfælde, hvor virksomheden ikke modtager en købsfaktura, vil dokumentation bestå af den afregningsmeddelelse, som den bogføringspligtige selv udsteder .

Det fremgår, at hvis den skattepligtige opfylder bogføringslovens krav, vil den skattepligtige også som udgangspunkt opfylde kravene til bogføring og regnskab efter skatte- og afgiftslovgivningen.

Det udelukker ikke i sig selv fradragsret efter f.eks. statsskatteloven, at den skattepligtige ikke opfylder kravene i bogføringsloven. I praksis stilles der dig et bevismæssigt krav om dokumentation i form af eksterne købsbilag, afregningsbilag godkendt af leverandøren , kontoudtog fra leverandøren og lignende som betingelse. Bevisbedømmelsen er imidlertid i princippet fri. Det kan derfor ikke udelukkes, at der kan føres bevis for udgifter på anden måde, f.eks. hvor der af naturlige årsager ikke kan foreligge sådan dokumentation.

Skatteyderen skal derfor kunne dokumentere eller sandsynliggøre, at evt. udgiftsbilag dækker over realiteter, og at samtlige betingelser for fradrag er opfyldt, ...

Der skal således foreligge et bilag, som kan identificere kontrolsporet i bogføringen.

Bogføringslovens § 4, stk. 2 bestemmer, at

Ved kontrolsporet forstås de oplysninger, der dokumenterer registreringernes rigtighed.

Bogføringsvejledningen, juni 1999, anfører i afsnit 4.6.2 omkring kontrolsporet:

Kontrolsporet oplyser om grundlaget for korrekt registrering af transaktioner og andre økonomiske hændelser, der er indtruffet.

Kontrolsporet omhandler således de enkelte registreringers rigtighed, deres verifikation og bevis. Dvs. at kontrolsporet indeholder oplysninger, der muliggør, at dokumentations for rigtigheden af disse kan findes og er til stede. Kontrolsporet er en fokusering op den enkelte registrering og dens grundlag i form af den dokumentation, der beviser rigtigheden af en foretagen transaktion eller indtruffen hændelse.

Kontrolsporet sammenkæder registreringen med dens dokumentation og omvendt, dvs. sammenkædning nedad og i dybden.

En del af kontrolsporet er således det enkelte bilag, som i denne bogføring er ovenstående fil (Orders report 2017) og kassekvitteringerne, der hænger sammen med bogføringen på konto 1102 Valuta køb.

Skattestyrelsen har konstateret, at disse bilag dog ikke hænger sammen med underliggende bilag, som kan bekræfte købene.

Bogføringsvejledningen, juni 1999, anfører i afsnit 6.1 Bilag:

Et bilag er efter § 5 enhver nødvendige dokumentation for transaktioner og hændelser, der registreret i bogføringen, uanset hvilket medie dokumentationen er på. Bilag kan være på elektronisk medie, mikrofilm, papir eller andet medie.

Bilagene skal fungere som dokumentation for såvel de forretningsmæssige og økonomiske hændelser som for de hertil svarende regnskabsmæssige registreringer, som hændelserne giver anledning til. Dermed skal de være med til at sikre, at regnskaber aflægges på reelt økonomisk grundlag.

Bilagene skal derfor indeholde de oplysninger, som er nødvendige for at afgøre, om registreringerne er foretaget entydigt og korrekt samt i overensstemmelse med den foreliggende konteringsinstruks, jf. § 14, stk. 2, pkt. 2, herunder transaktionsdato og beløb, jf. § 9, stk. 1. Endvidere skal grundbilaget og registreringerne underbygge kontrolsporet, således at det kan afgøres, at såvel de bagved liggende økonomiske hændelser som de af hændelserne afledte enkelte registreringer er godkendt af den bogføringspligtige eller af de personer, der af denne er bemyndiget til at godkende.

Når den bogføringspligtige skal afgøre, om et sæt af oplysninger anses for et bilag i bogføringslovens forstand, må det derfor indgå i overvejelserne, om det i sig selv kan opfylde disse krav, eller om andre materialer og eventuelle mere detaljerede materialer skal medinddrages.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at der således skal foreligge et underliggende bilag til Orders report 2017 for at disse bilag kan accepteres at dokumentere selskabets køb af valuta i år 2017. Ifølge selskabet foreligger der kassekvitteringer, som dokumentation herfor (også for køb af valuta under hvidvaskgrænsen på € 1.000/€ 500). Det er dog Skattestyrelsens opfattelse, at der yderligere skal foreligge et bilag, der identificerer leverandøren af valutaen til selskabet (afregningsbilag godkendt af leverandøren). Kontrolsporet kan således ikke følges fuldt ud ned til det enkelte valutakøb hos Lejlighedskunde L1xxxxx, hvorved kravet til dokumentation for fradrag i henhold til statsskattelovens § 6 ikke er tilstede i selskabets bogføringsmateriale.

Skattestyrelsen skal endvidere henvise til SKM2020.545LSR.,

Selskabet havde fratrukket udgifter til valutakøb. Da der ikke forelå grundbilag, der dokumenterede, at transaktionerne var korrekte, og kunderne ikke kunne identificeres, måtte der stilles skærpede krav til selskabets dokumentation eller sandsynliggørelse af pengestrømmen. Da selskabet ikke havde foretaget løbende kasse- og bankkontoafstemninger, kunne bogføringen vedrørende kasse og bankkonto ikke understøtte, at de registrerede transaktioner rent faktisk havde fundet sted. Landsskatteretten fandt det derfor ikke dokumenteret eller tilstrækkelig sandsynliggjort, at transaktionerne havde fundet sted. Betingelserne for at opnå fradrag for valutakøb ansås derfor ikke for opfyldt, og retten stadfæstede SKATs afgørelse.

I mail af 16. september 2019, som vedrører Skattestyrelsens behandling af selskabets indkomstår 2015 og 2016, har selskabet fremført, at Bogføringsloven ikke indeholder krav om mere end en ”transaktionsdato og beløb”, jf. selskabets henvisning i pkt. 2.23 og 2.24 til Bogføringsvejledningens afsnit 6.1. Endvidere henviser selskabet til Karnov, note 55 til bogføringslovens § 9, stk. 1, hvor Karnov anfører, at

Bortset fra tydelig anførsel af transaktionsdato og beløb undlader loven at definere indholdet af bilag nærmere. Det betyder, at de hidtidige oplysningskrav ikke er nødvendige i langt de fleste tilfælde, når blot der er tilstrækkelige oplysninger – tilstrækkelig bevisværdi – til kontrolsporet.

Det er således ifølge selskabet tilstrækkeligt, at der foreligger et bilag med transaktionsdato og beløb, for at bogføringslovens krav er opfyldt.

Skattestyrelsen skal henvise til Bogføringsvejledningen afsnit 6.2 Mindstekrav til bilag, hvor fremgår, at

Som nævnt i foregående afsnit skal bilagene kunne dokumentere de foretagne registreringer. Der kan ikke generelt sættes regler op for, hvilke oplysninger et bilag skal indeholde, da dette dels afhænger af bilagets art og branchemæssige kutymer og dels af, hvad der er tilstrækkeligt i det konkrete tilfælde.

[...]

For fakturaer er der endvidere krav fra andre dele af lovgivningen om, at parterne skal kunne identificeres entydigt med selskabsnumre, momsnumre (SE-nr.) eller virksomhedsnummer.

Den juridiske vejledning, afsnit C.C.2.2.11, fremfører da også, at

vil dokumentationen bestå af den afregningsmeddelelse, som den bogføringspligtige selv udsteder.

I praksis stilles der dog et bevismæssigt krav om dokumentation i form af eksterne købsbilag, afregningsbilag godkendt af leverandøren, kontoudtog fra leverandøren og lignende som betingelse.

I henhold til bogføringsbekendtgørelse nr. 598 af 21. august 199 var der ifølge § 11, stk. 4, følgende krav til et grundbilag:

1.Sælgers henholdsvis købers navn og adresse,

2.Leverancens eller ydelsens art, omfang og beløb,

3.dato for udstedelse, og

4.eventuel fakturanummer eller tilsvarende identifikation

Virksomheder, hvis afsætning overvejende sker til private forbrugere, kan undlade at udstede et salgsbilag, medmindre køber anmoder herom.

Ifølge dette skulle der altså fremgå både sælger og købers navn og adresse.

Bogføringsbekendtgørelsen af 1990 blev i 1998 afløst af bogføringslov nr. 1006 af 23. december 1998. I denne er ovenstående paragraf ændret til § 5

Ved bilag forstås enhver nødvendig dokumentation for transaktioner, der registreres i bogføringen, ...

og til § 9

Enhver registrering skal dokumenteres ved bilag. ... Bilag skal oplyse, hvad der er nødvendigt for at identificere kontrolsporet, herunder tydeligt angive transaktionsdato og beløb.

I forbindelse med lovforslaget efterlyste Skattestyrelsen i et høringssvar til lovforslaget et specificeret krav til indholdet af et grundbilag, idet der alene i lovforslaget var generelle indholdskrav. Styrelsen fik følgende bemærkninger:

Lovforslaget er mere en rammelov til den tidligere bogføringslovgivning, og den skal derfor udfyldes ved vejledning. Erhvervs- og Selskabsstyrelsen arbejder på en vejledning om lovforslaget. Med hensyn til det anførte om indholdet af et grundbilag, henvises til ordlyden af § 4: ”Ved bilag forstås enhver nødvendig dokumentation for transaktioner, der registreres i bogføringen.” Med denne formulering opnås et bilagskrav, som følger med tiden og ikke nødvendigvis skal illustreres ved fremkomsten af nye transaktionstyper.

Der er henvis til § 4 – henvisningsteksten er dog teksten i § 5.

I den vejledning som blev udgivet juni 1999 (Bogføringsvejledning), blev dette uddybet således i afsnit 6.0, 6.1 og 6.2 (uddrag):

6.0. Regnskabsmaterialet omfatter bl.a. det bilagsmateriale, der er nødvendigt for at dokumentere, at registreringerne er korrekte. Almindeligvis består bilagsmaterialet både af traditionelle bilag – f.eks. fakturaer og kvitteringer – og andre regnskabsmaterialer såsom korrespondance, tilbud/aftaler, ...

6.1. Bilagene skal fungere som dokumentation for såvel de forretningsmæssige og økonomiske hændelse som for de hertil svarende regnskabsmæssige registreringer, som hændelserne giver anledning til.

6.1. Bilagene skal derfor indeholde de oplysninger, som er nødvendige for at afgøre, om registreringerne er foretaget entydigt og korrekt samt i overensstemmelse med den foreliggende konteringsinstruks, ..., herunder transaktionsdato og beløb, .... Endvidere skal grundbilaget og registreringerne underbygge kontrolsporet, således at det kan afgøres, at såvel de bagved liggende økonomiske hændelser som de af hændelserne afledte enkelte registreringer er godkendt af den bogføringspligtuge eller af de personer, der af denne er bemyndiget til at godkende.

6.2. Der kan ikke generelt sættes regler op for, hvilke oplysninger et bilag skal indeholde, da dette dels afhænger af bilaget art og branchemæssige kutymer og dels af, hvad der er tilstrækkeligt i det konkrete tilfælde. ... For fakturaer er der endvidere krav fra andre dele af lovgivningen om, at parterne skal kunne identificeres entydigt med selskabsnumre, momsnumre (SE-nr.) eller virksomhedsnumre.

Landsskatteretten har i kendelse af 18. juli 2003 (SKM2003.441LSR) omkring dokumentationskrav vedrørende udgiftsbilag henvist til ovenstående høringssvar:

Efter rettens opfattelse giver formuleringen ”enhver nødvendig dokumentation for transaktioner, der registreres i bogføringen” ikke grundlag for at antage, at der ikke som hidtil gælder nogle helt basale mindstekrav til grundbilag. Lovgiver har blot ikke ville lægge sig fast på nogle krav, der skal justeres ved fremkomsten af nye transaktionstyper.

Bogføringslovens § 5 har samme ordlyd i Lovbekendtgørelse nr. 648 af 15. juni 2006 (med senere ændringer), som er den i dag gældende lov.

I Landsskatterettens kendelse af 31. oktober 2007 har retten henvist til ovenstående 4 krav (1. Sælgers henholdsvis købers navn og adresse, 2. ...) til et bilag. Landsskatterettens kendelse blev stadfæstet af både Byret (SKM 2009.376BR) og Landsret (SKM2010.669ØL).

I bemærkninger til bogføringsloven af 1998 er der endvidere omkring de tilfælde, hvor en virksomhed ikke modtager et eksternt bilag, anført:

Der kan dog være situationer, hvor der ikke udstedes et eksternt bilag, fordi den bogføringspligtige selv udsteder et bilag til f.eks. leverandøren i forbindelse med modtagelsen af varerne. Dette er f.eks. ofte tilfældes i landbruget, hvor et slagteri normalt ikke modtager en faktura fra landmanden, men i stedet udsteder en afregningsmeddelelse, som sendes til landmanden.

Det er således Skattestyrelsens opfattelse, at et bilag med transaktionskvittering med transaktionsdato og beløb (se ovenstående), som anført af selskabet i mail af 16. september 2019, pkt. 2.27, ikke er tilstrækkelig dokumentation for transaktionen i henhold til bogføringsloven og statsskattelovens § 6. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at der skal foreligge en afregningsmeddelelse udsendt af selskabet, som opfylder de normale krav til en faktura, vedrørende de transaktioner, hvor selskabet køber udenlandsk valuta.

Selskabet har endvidere i mail af 16. september 2019 (se. Pkt. 2.6 – 2.15) fremført, at den person som selskabet indkøber udenlandsk valuta af, og som selskabet ikke kan identificere, ikke er en leverandør til selskabet. Leverandører til selskabet er f.eks. [finans3], [finans4] og [finans5]. Denne person er en kunde, som kommer i butikken for at købe valuta. Denne kunde er ikke (normalt) en erhvervsdrivende, men en forbruger, som kan vælge at handle med selskabet på selskabets præmisser eller forlade butikken igen.

Ved mødet den 24. oktober 2019 fremførte selskabet endvidere, at selskabet ikke kan se forskellen mellem et supermarkeds salg af varer til en kunde og selskabets veksling af valuta (hverken ved køb af udenlandsk valuta eller ved salg af udenlandsk valuta til en kunde).

Selskabet har endvidere i mail af 16. september 2019 (pkt. 2.18 – 2.19) fremført, at

For hver gang Selskabet foretager et valutasalg til Gruppe 1- kunder/lejlighedskunder vil den solgte valuta krediteres fra-kassebeholdningen og debiteres i banken, hvor fortjeneste i denne transaktion bogføres i resultatopgørelsen som omsætning. Der skal således ikke bogføres på kontoen ”direkte omkostninger” i sådan en transaktion.

Bogføringsmetoden har tillige en betydning for fradragsreglerne, idet der skal foreligge bilag for at der kan opnås fradrag for en udgift efter Statsskattelovens § 6. Idet der ved valutasalget ikke har været en udgift, er det vigtigt at bogføringen er sket korrekt, så den valutatransaktion der sket, ikke bliver bogført som en udgift.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at selskabets varelager er valuta.

Ved salg af valuta vil der være en omsætning svarende til det beløb, selskabet har fået i kassen. Vareforbruget er den værdi, som den solgte valuta her på varelageret. På varelageret vil der fragå valuta svarende til den mængde, der af solgt valuta og kassen (likvider) vil blive forhøjet med de danske kroner, som handlen har indbragt.

Ved køb af valuta vil varelageret blive forhøjet med den indkøbte valuta og kassen bliver formindsket med det beløb i danske kroner, som der er betalt den indkøbte valuta. Når valutaen så sælges igen, er det almindeligt salg (se ovenfor).

Selskabet er som erhvervsdrivende omfattet af bogføringsloven og Mindstekravsbekendtgørelsen for mindre virksomheder.

Selskabet kan, ifølge ovenstående gennemgang af indkøb af valuta, ikke fremlægge fyldestgørende dokumentation for valutaindkøb i årene 2017.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at selskabet ikke har opfyldt kravene, ikke fremlægges fyldestgørende dokumentation for valutaindkøb i årene 2017.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at selskabet ikke har opfyldt kravene i disse bestemmelser, idet der ikke foreligger en bogføring, som opfyldet bogføringslovens krav.

Selskabet har ifølge registreringerne på Orders report år 2017 indkøbt valuta ved Lejlighedskunde L1xxxxx for 7.748.130 kr. Der foreligger ingen dokumentation for, hvem denne Lejlighedskunde L1xxxxx er. Det er i henhold til bogføringslovens § 9 et krav, at enhver registrering skal dokumenteres ved et bilag (f.eks. en faktura), hvorudfra f.eks. en leverandør kan identificeres. Selskabet har herved ikke opfyldt bogføringslovens krav.

I det omfang, der ikke foreligger dokumentation for fratrukne udgifter og bogføringen ikke er tilrettelagt på en sådan måde, at det er muligt at konstatere, at udgifterne reelt er afholdt, finde Skattestyrelsen, at der ikke kan foretages fradrag for sådanne udgifter.

Advokat [MB] har på vegne af Selskabet i brev af 20. august 2021 anført, at Selskabet ikke er enig i ovenstående.

Selskabet bestrider de anførte dokumentationskrav. Skattestyrelsen skal dog henvise til afgørelse af 4. november 2020 fra Landsskatteretten, Sagsnr. [sag1] (vedrørende selskabet selv), som vedrører selskabets indkomstår 2015 og 2015. Her anfører Landsskatteretten bl.a., at

På det grundlag finder retten, at dokumentationen vedrørende kunde nr. 1 udelukkende beror på bogføringsmæssige posteringer i selskabets regnskabssystem uden grundbilag og således ikke indeholder de oplysninger, der er nødvendige for at konstatere, at transaktionerne rent faktisk har fundet sted. Henset til virksomhedens art og omfang er det rettens opfattelse, at selskabets bilagsdokumentation vedrørende kunde nr. 1 dermed ikke opfylder krav, der med rimelighed kan stilles til grundbilag, jf. bogføringslovens § 5.

Retten finder desuden, at regnskabsmaterialet vedrørende kunde nr. 1, ikke indeholder et kontrolspor, jf. bogføringslovens § 4, stk. 2, der dokumenterer registreringernes rigtighed. ... Grundlaget for bogføringen ... er ”alle Orders Report” for 2015 og 2016 og kassekvitteringer. Retten anser ikke disse bilag for at dokumentere registreringernes rigtighed, da disse bilag ikke hænger sammen med underliggende bilag, der kan bekræfte registreringerne vedrørende kunde nr. 1.

På det foreliggende grundlag anser retten det derfor ikke for bevist, at transaktionerne har fundet sted. Det forhold, at der er fremlagt en afstemt kasseopgørelse for 2016, kan ikke føre til et andet resultat, da de grundbilag, der skal ligge til grund for kasseopgørelserne, ikke er fremlagt,

Der er ikke fremlagt yderligere bilagsmateriale for år 2017, end der var for år 2015 og 2016, og der henvises derfor til Sagsid. [sag1].

Selskabet bestrider Skattestyrelsens henvisning til SKM2020.545LSR, idet sagerne ikke er fuldt ud sammenlignelige, idet selskabet i den afgørelse ikke havde foretaget løbende bogføring, idet der ikke var foretaget kasse- og bankkontoafstemninger, og selskabet er således af den opfattelse, at denne afgørelse er uden relevans for den verserende sag.

Det er korrekt, at der i den sag i henhold til Landsskatterettens afgørelse kunne skønnes i henhold til skattekontrollovens § 5, stk. 3, jf. § 3, stk. 4 med baggrund i selskabets bogføring, hvilket ikke blev fremført af Skattestyrelsen i Landsskatterettens Sagsnr. [sag1] (vedrørende selskabet selv) eller af Skattestyrelsen i nærværende sag. Men herudover er sagerne ens (manglende grundbilag). Landsskatteretten anfører bl.a., at

... Således kan posteringerne ikke følges til grundbilag, i form af afregningskvitteringer el.lign., hvoraf det fremgår, hvilke personer eller virksomheder selskabet har handlet med, samt beløb og transaktionstidspunkt.

På det grundlag finder rette, at dokumentationen vedrørende kunde nr. 1 udelukkende beror på bogføringsmæssige posteringer i selskabets regnskabssystem uden grundbilag, og således ikke indeholder de oplysninger, der er nødvendige for at konstatere, at transaktionerne rent faktisk ikke har fundet sted. Henset til virksomhedens art og omfang er det rettens opfattelse, at selskabets bilagsdokumentation vedrørende kunde nr. 1 dermed ikke opfylder de krav, der med rimelighed kan stilles til grundbilag, jf. bogføringslovens § 5.

Retten finder desuden, at regnskabsmaterialet vedrørende kunde nr. 1, ikke indeholder et kontrolspor, jf. bogføringslovens § 4, stk. 2, der dokumenterer registreringernes rigtighed. Således anses filerne ... Sell Buy 2015 og ... 2015, ..., ikke at dokumentere registreringernes rigtighed, da disse bilag ikke hænger sammen med underliggende bilag, der kan bekræfte registreringerne vedrørende kunde nr. 1.

Selskabet bestrider, at der ikke skulle foreligge et kontrolspor. Der henvises i det hele til ovenstående gennemgang af krav til kontrolsporet, hvor det bl.a. er anført, at

Ifølge selskabet foreligger der kassekvitteringer, som dokumentation herfor (også for køb af valuta under hvidvaskgrænsen på € 1.000/€ 500). Det er dog Skattestyrelsens opfattelse, at der yderligere skal foreligge et bilag, der identificerer leverandøren af valutaen til selskabet (afregningsbilag godkendt af leverandøren).

Da der ikke foreligger bilag, der opfylder betingelserne i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, og bogføringslovens § 9, stk. 1, kan udgifterne til valutaindkøb ved Lejlighedskunde L1xxxxx således ikke godkendes fradraget.

Selskabets udgift til indkøb af valuta for år 2017 nedsættes med 7.748.130 kr. i henhold til statsskattelovens § 6.

Skattestyrelsen skal endvidere henvise til Kendelse af 4. november 2020 fra Landsskatteretten i j.nr. [sag1], hvori Skattestyrelsens afgørelse af 18. november 2019 vedrørende selskabets valutaindkøb for år 2015 og 2016 blev stadfæstet af Landsskatteretten.

2.Selvangivet skattepligtig indkomst år 2017 – valutakøb (2)

...

2.4.Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Ifølge balance/kontospecifikationer år 2017 har selskabet haft valutakøb for i alt 200.297.367,82 kr. i år 2017.

Ifølge indsendte Buy & Sell report år 2017 (årsoversigt) og Orders report år 2017 har selskabet haft valutakøb for i alt 186.942.125,77 i år 2017.

Herved er der en difference på 13.339.242,05 kr. mellem det bogførte valutaindkøb i regnskabet/balancen og Orders report.

Skattestyrelsen har i brev af 24. september 2018 og 10. marts 2021 anmodet selskabet om bilag vedrørende køb og salg af faktura i år 2017. Dette materiale er ikke modtaget.

Eneste dokumentation, der er forelagt Skattestyrelsen vedrørende valutaindkøb år 2017 er selskabets Orders report år 2017.

Der er således ikke forelagt indkøbsdokumentation for denne difference på valutaindkøb på 13.339.242 kr.

Advokat [MB] har på vegne af selskabet i brev af 20. august 2021 anført, at selskabet ikke er eni i ovenstående. Der er anført, at

Skattestyrelsen har oplyst, at selskabet har haft valutakøb for 186.942.125,77, men det er kun for butikken på [adresse1]. Der er således også valuta for 12.780.283,82 kr. i butikken på [adresse2]. Samlet giver det 199.722.409,62 kr. Primo og ultimo varelager udgør 559.091 kr., hvilket samlet set giver 200.284.500,60 kr., som også fremgår af selskabets balance/kontospecifikationer.

Sammenligning af indkøbstal ift. Skattestyrelsens forslag, samt tal for Selskabets Buy & Sell report viser, at der er en difference på 132,80 kr. og ikke de ca. 13 mio., som Skattestyrelsen har anført. Vedlagt som bilag A.

Skattestyrelsen skal anføre, at der ikke er indsendt yderligere dokumentation for indkøb af valuta end forelagt Skattestyrelsen før udsendelse af forslag til afgørelse. I bilag A er der opgjort en valutaindkøb på kr. 500.28.500,62 (”Tal fra vores Buy & Sell report”) af selskabet.

Ifølge den Buy & Sell Report år 2017 (årsoversigt) og den Orders report år 2017, som Skattestyrelsen har fået forelagt, har der kun være et valutaindkøb for i alt kr. 186.942.125,77.

I brev af 20. august 2021 er der opstillet en sammenligning med Skattestyrelsens tal i forslag til afgørelse (se siden 18 i forslag og her i afgørelse side 25). Beløb anført af Skattestyrelsen er fundet i regnskabets balance/kontospecifikationer, og ikke i den dokumentation, der burde ligge til grund for regnskabets balance/kontospecifikationer, f.eks. Buy & Sell Report / Orders Report/ fakturamateriale.

Selskabet har således ikke fremlagt nyt materiale, der kan dokumentere denne difference mellem bogført indkøb af valuta og fremlagte dokumentation for indkøb af valuta.

Statsskattelovens § 6, stk. 1, bestemmer blandt andet, at

Ved beregningen af den skattepligtige indkomst bliver at fradrage:

a.Driftsomkostninger, dvs. de udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, derunder ordinære afskrivninger;

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at for at kunne opnå fradragsret for en udgift, skal udgiften kunne dokumenteres. Der kan henvises til Den juridiske Vejledning afsnit C.C.2.2.1.1, hvor det bl.a. er anført, at

Der er efter bogføringsloven ikke krav om eksterne bilag, medmindre virksomheden naturligt modtager et sådant i forbindelse med en transaktion, men i tilfælde, hvor virksomheden ikke modtager en købsfaktura, vil dokumentationen bestå af den afregningsmeddelelse, som den bogføringspligtige selv udsteder .

Det fremgår, at hvis den skattepligtige opfylder bogføringslovens krav, vil den skattepligtige også som udgangspunkt opfylde kravene til bogføring og regnskab efter skatte- og afgiftslovgivningen.

Det udelukker ikke i sig selv fradragsret efter f.eks. statsskatteloven, at den skattepligtige ikke opfylder kravene i bogføringsloven. I praksis stilles der dog et bevismæssigt krav om dokumentation i form af eksterne købsbilag, afregningsbilag godkendt af leverandøren , kontoudtog fra leverandøren og lignende som betingelse. Bevisbedømmelsen er imidlertid i princippet fri. Det kan derfor ikke udelukkes, at der kan føres bevis for udgifter på anden måde, f.eks. hvor der af naturlige årsager ikke kan foreligge sådan dokumentation, ...

Skatteyderen skal derfor kunne dokumentere eller sandsynliggøre, at evt. udgiftsbilag dækker over realiteter, og at samtlige betingelser for fradrag er opfyldt, ...

Bogføringslovens § 9, stk. 1 bestemmer da også, at

Enhver registrering skal dokumenteres ved bilag. Er der udstedt eksternt bilag, skal dette så vidt muligt benyttes. Bilag skal oplyst, hvad der er nødvendigt for at identificere kontrolsporet, herunder tydeligt angive transaktionsdato og beløb.

Bogføringsvejledningen, juni 199, anfører i afsnit 6.1 Bilag:

Et bilag er efter § 5 enhver nødvendig dokumentation for transaktioner og hændelser, der registreres i bogføringen, ...

Bilagene skal fungere som dokumentation for såvel de forretningsmæssige og økonomiske hændelser som for de hertil svarende regnskabsmæssige registreringer, som hændelserne giver anledning til. Dermed skal de være med til at sikre, at regnskaberne aflægges på et reelt økonomisk grundlag.

Der skal således foreligge et bilag, som kan identificere kontrolsporet i bogføringen.

Bogføringslovens § 4, stk. 2, bestemmer, at

Ved kontrolsporet forstås de oplysninger, der dokumenterer registreringernes rigtighed.

Bogføringsvejledningen, juni 1999, anfører i afsnit 4.6.2 omkring kontrolsporet:

Kontrolsporet oplyser om grundlaget for korrekt registrering af transaktioner og andre økonomiske hændelser, der er indtruffet.

Kontrolsporet omhandler således de enkelte registreringers rigtighed, der verifikation og bevis. Dvs. at kontrolsporet indeholder oplysninger, der muliggør, at dokumentationen for rigtigheden af disse kan findes og er til stede. Kontrolsporet er en fokusering på den enkelte registrering og dens grundlag i form af den dokumentation, der beviser rigtigheden af den foretagen transaktion eller indtruffen hændelse.

Kontrolsporet sammenkæder registreringen med dens dokumentation og omvendt, dvs. en sammenkædning nedad og i dybden.

En del af kontrolsporet er således det enkelte bilag, som skal hænge sammen med bogføringen på konto 1102 Valuta køb.

Skattestyrelsen kan konstateret, at konteringer for i alt 13.339.242 kr. på konto 1102 Valutakøb ikke hænger sammen med underliggende bilag, som kan bekræfte købene.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at der skal foreligge bilag til dokumentation for selskabets køb af valuta i år 2017.

Selskabet er som erhvervsdrivende omfattet af bogføringsloven og Mindstekravsbekendtgørelsen for mindre virksomheder.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at selskabet ikke har opfyldt kravene i disse bestemmelser, idet der ikke forligger en bogføring, som opfylder bogføringslovens krav.

I det omfang, der ikke foreligger dokumentation for fratrukne udgifter og bogføringen ikke er tilrettelagt på en sådan måde, at det er muligt at konstatere, at udgifterne reelt er afholdt, finder Skattestyrelsen, at der ikke kan foretages fradrag for sådanne udgifter.

Da der ikke foreligger bilag, der opfylder betingelserne i statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a, og bogføringslovens § 9, stk. 1, kan udgifterne til valutaindkøb, som kan opgøres på baggrund af differencerne mellem årsrapporten og Orders report, således ikke godkendes fradraget.

Selskabets udgift til indkøb af valuta for år 2017 nedsættes med 13.339.242 kr. i henhold til statsskattelovens § 6.

Advokat [MB] har på vegne af selskabet i brev af 20. august 2021, punkt 1.5, også anført, at der er en difference på kr. 132,80 og at Skattestyrelsen bedes tage højde for denne aflæsning - eller beregningsfejl – i sin afgørelse.

Differencen opstår ifølge advokaten på konto 1310 Euro (kr. -152,81) og konto 1341 EGP (kr. 20,00).

Skattestyrelsens anførte tal er fundet på selskabets konto 1102 (konto 1310) Valuta (reelt indkøbet af Euro), hvor ultimosaldo er kr. 127.968.031,11:

...

Der er således ingen fejl i beløbene anført af Skattestyrelsen.

Endvidere er der i opgørelse udarbejdet af selskabet i brev af 20. august 2021 anført, at konto 1314 er på kr. 468.506. Beløbet er anført til kr. 468.806 i forslag til afgørelsen (difference på kr. 300).

Beløbet var anført forkert af Skattestyrelsen (se konto 1126/1314 Varelager primo).

...”

Skattestyrelsen er 24. februar 2022 kommet med følgende udtalelse til klagen:

”...

I henhold til Advokat [MB]s anke af 7. december 2021 er det selskabets opfattelse, at ændring af 7. oktober 2021 vedrørende år 2017 skal nedsættes med 21.087.372 kr. og selskabet gør samme bevisligheder gældende, som selskabet anførte for år 2015 og 2016, som også blev anket.

Det er således selskabets opfattelse, at hele ændringen skal annulleres.

Der er indsendt ankebrev af 5. februar 2020, som vedrørte ændring af årene 2015 og 2016, som var blevet ændret vedrørende vekslinger på samme grundlag som denne afgørelse.

Endvidere er der indsendt ”Orders Report Danex 2 år 2017”. Denne Orders Report omhandler transaktioner for perioden 01.01.2017 – 24.05.2017 for adressen [adresse2], hvor selskabet også have forretning i år 2017. Denne Orders Report har ikke været forelagt Skattestyrelsen tidligere.

Skattestyrelsen har gennemgået denne Orders Report. Følgende handler med leverandørnr. 42, [finans1] – [adresse1] afdeling – er anført:

0001	42	06.02.2017	Buy	USD	40.000	kr.	280.064	ok
0002	42	06.02.2017	Buy	USD	32.000	kr.	240.960	ok
0091	42	10.02.2017	Buy	USD	30.000	kr.	225.900	ok
0154	42	13.02.2017	Buy	SEK	40.000	kr.	31.440	ok
0158	42	14.02.2017	Buy	EUR	15.000	kr.	112.950	ok
0250	42	15.02.2017	Buy	EUR	20.000	kr.	150.600	ok
0318	42	16.02.2017	Buy	EUR	15.000	kr.	112.950	ok
0319	42	16.02.2017	Buy	USD	10.000	kr.	70.800	ok
0385	42	18.02.2017	Buy	AED	5.200	kr.	10.088	ok
0386	42	18.02.2017	Buy	EUR	22.000	kr.	165.660	ok
0387	42	18.02.2017	Buy	GBP	890	kr.	7.832	ok
0388	42	18.02.2017	Buy	USD	14.000	kr.	98.980	ok
0442	42	21.02.2017	Buy	EUR	40.000	kr.	301.200	ok
0443	42	21.02.2017	Buy	USD	18.000	kr.	127.440	ok
0551	42	25.02.2017	Buy	USD	10.000	kr.	71.000	ok
0552	42	25.02.2017	Buy	EUR	15.000	kr.	113.250	ok
0562	42	27.02.2017	Buy	USD	15.000	kr.	107.175	ok
0563	42	27.02.2017	Buy	EUR	25.000	kr.	188.750	ok
0591	42	28.02.2017	Buy	EUR	30.000	kr.	226.500	ok
0601	42	28.02.2017	Buy	USD	15.000	kr.	107.100	ok
0621	42	01.03.2017	Buy	USD	12.000	kr.	85.920	ok
0622	42	01.03.2017	Buy	EUR	20.000	kr.	151.000	ok
0671	42	03.03.2017	Buy	EUR	27.500	kr.	207.625	ok
0672	42	03.03.2017	Buy	USD	12.000	kr.	86.040	ok
0683	42	03.03.2017	Buy	SEK	25.000	kr.	19.562,50	ok
0740	42	06.03.2017	Buy	EUR	20.000	kr.	151.000	ok
0741	42	06.03.2017	Buy	USD	12.000	kr.	85.368	ok
0824	42	08.03.2017	Buy	EUR	28.000	kr.	211.400	ok
0825	42	08.03.2017	Buy	GBP	3.000	kr.	26.100	ok
0893	42	11.03.2017	Buy	EUR	26.000	kr.	196.300	ok
0916	42	13.03.2017	Buy	EUR	27.000	kr.	203.850	ok
0950	42	14.03.2017	Buy	USD	5.000	kr.	35.250	ok
0976	42	15.03.2017	Buy	EUR	10.000	kr.	75.500	ok
0976	42	15.03.2017	Buy	GBP	200	kr.	1.726	ok
0976	42	15.03.2017	Buy	TRY	3.000	kr.	5.700	ok
1045	42	18.03.2017	Buy	EUR	60.000	kr.	453.000	ok
1091	42	21.03.2017	Buy	SEK	30.000	kr.	23.400	ok
1142	42	23.03.2017	Buy	EUR	15.000	kr.	113.250	ok
1142	42	23.03.2017	Buy	USD	6.000	kr.	42.000	ok
1167	42	24.03.2017	Buy	EUR	26.000	kr.	196.300	ok
1167	42	24.03.2017	Buy	GBP	4.100	kr.	35.670	ok
1167	42	24.03.2017	Buy	USD	15.000	kr.	105.000	ok
1261	42	28.03.2017	Buy	EUR	15.000	kr.	113.250	ok
1261	42	28.03.2017	Buy	USD	20.000	kr.	139.200	ok
1308	42	29.03.2017	Buy	EUR	12.000	kr.	90.600	ok
1308	42	29.03.2017	Buy	USD	15.000	kr.	105.900	ok
1366	42	01.04.2017	Buy	EUR	15.000	kr.	135.900	ok
1366	42	01.04.2017	Buy	USD	15.000	kr.	105.900	ok
1424	42	04.04.2017	Buy	EUR	18.000	kr.	135.900	ok
1424	42	04.04.2017	Buy	USD	20.000	kr.	141.400	ok
1438	42	05.04.2017	Buy	SAR	2.500	kr.	4.875 kr.	ok
1438	42	05.04.2017	Buy	TRY	3.000	kr.	5.880	ok
1438	42	05.04.2017	Buy	USD	20.000	kr.	141.400	ok
1478	42	06.04.2017	Buy	SAR	12.000	kr.	23.040	ok
1478	42	06.04.2017	Buy	TRY	8.000	kr.	15.520	ok
1498	42	07.04.2017	Buy	EUR	12.000	kr.	90.600	ok
1532	42	10.04.2017	Buy	EUR	20.000	kr.	151.000	ok
1532	42	10.04.2017	Buy	USD	10.000	kr.	71.200	ok
1618	42	12.04.2017	Buy	EUR	20.000	kr.	151.000	ok
1618	42	12.04.2017	Buy	USD	15.000	kr.	106.650	ok
1641	42	15.04.2017	Buy	EUR	5.000	kr.	37.750	ok
1641	42	15.04.2017	Buy	USD	5.000	kr.	35.550	ok
1732	42	18.04.2017	Buy	EUR	20.000	kr.	151.000	ok
1809	42	20.04.2017	Buy	EUR	25.000	kr.	188.750	ok
1809	42	20.04.2017	Buy	USD	25.000	kr.	175.750	ok
1908	42	22.04.2017	Buy	EUR	37.000	kr.	279.350	ok
1908	42	22.04.2017	Buy	USD	30.000	kr.	210.600	ok
2033	42	26.04.2017	Buy	EUR	30.000	kr.	226.500	ok
2054	42	27.04.2017	Buy	USD	30.000	kr.	207.900	ok
2127	42	28.04.2017	Buy	GBP	3.800	kr.	33.896	ok
2189	42	29.04.2017	Buy	EUR	30.000	kr.	226.500	ok
2295	42	02.05.2017	Buy	EUR	30.000	kr.	207.300	ok
2295	42	02.05.2017	Buy	TRY	5.000	kr.	9.900	ok
2407	42	04.05.2017	Buy	EUR	30.000	kr.	226.500	ok
2407	42	04.05.2017	Buy	USD	30.000	kr.	207.900	ok
2532	42	08.05.2017	Buy	EUR	20.000	kr.	151.000	ok
2575	42	08.05.2017	Buy	EUR	5.000	kr.	37.750	ok
2593	42	08.05.2017	Buy	EUR	20.000	kr.	151.000	ok
2612	42	09.05.2017	Buy	USD	5.000	kr.	34.550	ok
2629	42	10.05.2017	Buy	EUR	30.000	kr.	226.500	ok
2629	42	10.05.2017	Buy	USD	20.000	kr.	138.600	ok
2758	42	15.05.2017	Buy	EUR	30.000	kr.	226.500	ok
2758	42	15.05.2017	Buy	USD	20.000	kr.	138.200	ok
2809	42	16.05.2017	Buy	USD	25.000	kr.	172.750	ok
2904	42	18.05.2017	Buy	EUR	23.500	kr.	177.425	ok
2933	42	19.05.2017	Buy	USD	30.000	kr.	203.775	ok
3004	42	20.05.2017	Buy	EUR	30.000	kr.	226.500	ok
3061	42	23.05.2017	Buy	USD	20.000	kr.	134.900	ok
3113	42	24.05.2017	Buy	USD	20.000	kr.	134.918	ok
I alt	42					kr.	12.028.139,50

Disse handler er således foretaget internt mellem selskabets to afdelinger.

Skattestyrelsen har undersøgt indtægtsførelsen heraf i den Orders Report, selskabet indsendte i forbindelse med sagens behandling og har fundet alle ovenstående indkøb bogført i afdelingsregnskab for [adresse1]-afdelingen (anført med ”ok” i ovenstående tabel).

Skattestyrelsen indstiller derfor til Skatteankestyrelsen, at selskabet indrømmes yderligere fradrag på 12.028.140 kr. i henhold til statsskattelovens § 6.

Herudover er fundet nedenstående indkøb, hvor indkøbene pr. handel har været over 7.500 kr. Der er anført et identifikationsnummer ud for disse handler. Ud fra Oversigt over kundenumre år 2017 / [finans1] 2 [adresse2] (indsendt med anke) kan nedenstående navne udfindes.

1048	52 [SH]	18.03.2017	Buy	EUR	1.300	kr.	9.789
1201	53 [JKN]	25.03.2017	Buy	EUR	5.300	kr.	39.856
1807	62 [BSG]	20.04.2017	Buy	USD	1.500	kr.	10.350
2535	72 [VN]	08.05.2017	Buy	EUR	3.960	kr.	29.700
2535	72 [VN]	08.05.2017	Buy	NOK	2.150	kr.	1.622,39
2535	72 [VN]	08.05.2017	Buy	AUD	10	kr.	48,62
2800	79 [NP]	16.05.2017	Buy	EUR	3.000	kr.	22.500
3028	82 [IAA]	22.05.2017	Buy	EUR	1.820	kr.	13.686
I alt						kr.	127.552,01

Der foreligger dog ikke nærmere identifikation af disse personer, og Skattestyrelsen indstiller derfor til Skatteankestyrelsen, at der ikke indrømmes fradragsret for disse køb (se nærmere omkring grundlag for den manglende fradragsret under Punkt 1 afgørelse af 8. oktober 2020).

Herudover forefindes der mange indkøb på Orders Report år 2017, [adresse2], hvor indkøbene er under 7.500 kr.

Der forligger ikke nærmere identifikation af disse personer og Skattestyrelsen indstiller derfor til Skatteankestyrelsen, at der ikke indrømmes fradragsret for disse indkøb (se nærmere omkring grundlag for den manglende fradragsret under Punkt 1 i afgørelse af 8. oktober 2020)

Skattestyrelsen har i afgørelse af 8. oktober 2021 forhøjet selskabet med	kr.	21.087.372
Skattestyrelsen indstiller, at selskabet indrømmes yderligere fradrag for	kr.	12.028.140

Herudover har advokat [MB] anført, at selskabet yderligere har samme anbringender omkring fradragsretten, som selskabet anførte vedrørende afgørelse for år 2015 og 2016.

Der henvises til Bilag B indsendt af Advokat [MB] vedlagte anke.

Skattestyrelsen kan endvidere henvise til Skattestyrelsens indstilling til selskabets anbringender i dette brev (anke af 5. februar 2020). Vedlagt dette brev.

Der henvises endvidere til Skatteankestyrelsens behandling af / Landsskatterettens afgørelse i j.nr. [sag1] hvor Landsskatteretten stadfæstede Skattestyrelsens afgørelse af 18. november 2019.

Denne afgørelser er anket til Domstolene. Stævning vedlagt.

...”

Skattestyrelsen kom den 30. marts 2022 med følgende supplerende udtalelse:

”...

I brev af 17. marts 2022 har skatteyder indsendt yderligere materialer som svar på Skattestyrelsens bemærkninger af 24. februar 2022. Disse nye materialer vedrører Skattestyrelsens indstilling til Skatteankestyrelsen om ikke at godkende fradrag for køb af valuta fra følgende personer (se s. 4 i Udtalelse af 24. februar 2022):

1048	52 [SH]	18.03.2017	Buy	EUR	1.300	kr.	9.789
1201	53 [JKN]	25.03.2017	Buy	EUR	5.300	kr.	39.856
1807	62 [BSG]	20.04.2017	Buy	USD	1.500	kr.	10.350
2535	72 [VN]	08.05.2017	Buy	EUR	3.960	kr.	29.700
2535	72 [VN]	08.05.2017	Buy	NOK	2.150	kr.	1.622,39
2535	72 [VN]	08.05.2017	Buy	AUD	10	kr.	48,62
2800	79 [NP]	16.05.2017	Buy	EUR	3.000	kr.	22.500
3028	82 [IAA]	22.05.2017	Buy	EUR	1.820	kr.	13.686
I alt						kr.	127.552,01

Skattestyrelsen indstiller til Skatteankestyrelsen, at dokumentationen, der kan identificere ovenstående personer, er modtaget. Fradrag for 127.552,01 kr. indstilles derfor godkendt.

...”

Klagerens opfattelse

Selskabets repræsentant har fremsat påstand om, at selskabets skattepligtige indkomst for indkomståret 2017 skal nedsættes med 21.087.372 kr.

Som begrundelse for påstanden har repræsentanten anført følgende:

” ...

1. Indledende bemærkninger

1.1. Det bemærkes indledningsvis, at Selskabet ikke er enig i Skattestyrelsens afgørelse af den 8. oktober 2021.

1.2. Det er således selskabets opfattelse, at den skattepligtige indkomst for indkomståret 2017 skal nedsættes med 21.087.372.kr.

1.3. Selskabet gør samme bevisligheder gældende, som for indkomstårene 2015 og 2016. Klagen for indkomstårene 2015 og 2016 er vedlagt som bilag B.

1.4. Som anført i tidligere sager for indkomstårene 2015 og 2016, så er Skattestyrelsen i vildfarelse ved fortolkning af bogføringslovens regler.

1.5. Skattestyrelsen har oplyst, at selskabet har haft valutakøb for 186.942.125,77kr., men det er kun for butikken på [adresse1]. Der er således også valuta for 12.780.283,82 kr. i butikken på [adresse2]. Samlet giver det 199.722.409,62 kr. Primo og ultimo varelager udgør 559.091 kr., hvilket samlet set giver 200.281.500,62kr, som også fremgår af selskabets balance/kontospecifikationer.

1.6. Sammenligning af indkøbstal ift. Skattestyrelsens forslag, samt tal fra Selskabets Buy & Sell report viser, at der er en difference på 132,80 k. og ikke de 13 mio. kr. som Skattestyrelsen har anført. Vedlagt som bilag A.

1.7. Skattestyrelsen har i afgørelsen ikke taget højde herfor og dette skyldes, at det efterspurgte materiale ikke var blevet vedlagt ved fremsendelse af bemærkninger til forslaget.

1.8. Det er aftalt med [person1], at bilagene vedlægges i klagesagen, og han vil herefter tage stilling til det fremlagte materiale. Vedlægges som bilag C, bilag D, bilag E.

2. Bemærkninger til Skattestyrelsens forslag

Selskabet fastholder generelt de tidligere anførte bemærkninger, og har ikke yderligere at supplere med udover de nye vedlagte bilag. ”

Repræsentanten har henvist til klagen vedrørende indkomstårene 2015 og 2016, hvoraf der bl.a. fremgår følgende:

” 1. Indledende bemærkninger

1.1.Indledningsvis skal opmærksomheden henledes på, at Selskabet ikke kan genkende det fremlagte i afgørelsen, og dermed bestrides hele afgørelsen.

1.2.Grundet sagens meget store omfang af bilag, så skal det bemærkes, at alle bilag ikke vil blive fremsendt med klagen, men enkelte bilag vil blive fremlagt i sagen.

2.Bemærkninger til Skattestyrelses afgørelse

Lov om forebyggende foranstaltninger mod hvidvask og finansiering af terrorisme (herefter ”Hvidvaskloven”)

2.1.Skattestyrelsens afgørelse vedr. indkomstårene 2015, 2016 og 2017.

2.2.Hvidvaskloven på daværende tidspunkt krævede, at der blev indhentet legimitation ved valutaveksling på 1.000 EUR eller derover, jf. den daværende § 14 i Hvidvaskloven.

2.3.I dag er grænsen i Hvidvaskloven sat til 500 EUR, jf. § 10, nr. 2, litra c.

2.4.Grænsen for lejlighedskunder (hos Selskabet kaldet ”Gruppe 1”-kunder) har således ændret sig.

2.5.Selskabet har ikke gemt legimitation på ”Gruppe 1”-kunder idet det ikke var et krav iht. Hvidvaskloven.

Definition af begreberne i sagen

2.6.Skattestyrelsen har lagt til grund, at de kunder som kommer ind fra gaden skal anses som ”leverandører af valuta”, hvor Selskabet er af den opfattelse, at disse skal anses som ”kunder”, som kommer ind i butikken for at ”købe valuta”.

2.7.Det er vores opfattelse, at disse begreber er meget relevante at få defineret, så det giver den rigtige forståelse for hvem der er køber og hvem der er sælger af valutaen.

Begrebet ”Selskabets leverandører”

2.8.Selskabets leverandører af valuta har henholdsvis været [finans3], [finans5] og [finans4], jf.

bilag 2, bilag 3 og bilag 4. Af bilagene fremgår det, at Selskabet har købt forskellig valuta ind, som Selskabet bl.a. har videresolgt til Selskabets Gruppe 1-kunder (lejlighedskunder).

2.9.Selskabets Gruppe 1-kunder (lejlighedskunder) skal ikke ses som Selskabets leverandører af valuta, men som kunder, der køber valuta af Selskabet. Dette gælder i øvrigt for alle Selskabets kunder, der kommer ind i butikken for at veksle.

Hvem er køber/forbruger og hvem er sælger/erhvervsdrivende

2.10. I forlængelse af ovenstående er det ligeledes relevant at se på hvem der er køber/forbruger og hvem der er sælger/erhvervsdrivende.

2.11. Ved almindeligt forbrugerkøb, så har en erhvervsdrivende en ydelse, som de ønsker at afsætte, og som forbrugeren dermed kan vælge at købe.

2.12. De vilkår som forbrugeren kan handle under, er den erhvervsdrivendes vilkår. Det er således ”sælgeren” der fastsætter betingelser og vilkår for handlen, som ”køberen” enten kan acceptere eller også er der ingen handel.

2.13. Hvis man i nærværende sag skulle følge Skattestyrelsens eksempel ift. lejlighedskundens leverandørrolle, så ville situationen se således ud:

Forbrugeren/lejlighedskunden kommer ind til Selskabet. Forbrugeren/lejlighedskunden har en valuta som de ønsker at ”sælge”. Forbrugeren fastsætter betingelserne og vilkårene for handlen, som Selskabet så kan vælge at acceptere eller afvise. Det er bare ikke sådan det foregår.

2.14. Modsat er det netop forbrugeren/lejlighedskunden der gerne vil købe enten fremmed eller indenlandsk valuta fra Selskabet. Handlen foregår under Selskabets betingelser. Det er således aldrig Selskabet der køber valuta fra forbrugeren/lejlighedskunden/Gruppe 1-kunden, men der sker alene et salg af enten fremmed eller indenlandsk valuta.

2.15. Det er for nærværende sag vigtigt, at der er en fælles forståelse for ovenstående, idet forståelsen heraf har betydning for fradragsreglerne i Statsskattelovens § 6, samt bogføringslovens §§ 4 og 9.

Bogføringen

2.16. Det skal til sagen bemærkes, at det er en undertegnedes opfattelse, at bogføringen ikke er sket helt efter branches standarder, idet undertegnede mener, at de valutakøb, som er foretaget igennem [finans5], [finans3] og [finans4] jf. ovenfor, skal bogføres således, at der krediteres i banken, og debiteres i kassebeholdningen.

2.17. ”Valuta varelageret” fra [finans5], [finans3] og [finans4] vil i dette tilfælde svare til kassebeholdningen.

2.18. For hver gang Selskabet foretaget et valutasalg til Gruppe 1-kunder/lejlighedskunder vil den solgte valuta krediteres fra-kassebeholdningen og debiteres i banken, hvor fortjeneste i denne transaktion bogføres i resultatopgørelsen som omsætning. Der skal således ikke bogføres på kontoen ”direkte omkostninger” i sådan en transaktion.

2.19. Bogføringsmetoden har tillige en betydning for fradragsreglerne, idet der skal foreligge bilag for at der kan opnås fradrag for en udgift efter Statsskatteloven § 6. Idet der ved valutasalget ikke har været en udgift, er det vigtigt at bogføringen er sket korrekt, så den valutatransaktion der sker, ikke bliver bogført som en udgift.

Fradragsreglerne

2.20. Skattestyrelsen har i deres forslag lagt til grund, at der efter Statsskattelovens § 6 samt bogføringsloven §§ 4 og 9 ikke kan gives fradrag.

2.21. Statsskatteloven § 6 lyder således:

”Ved Beregningen af den skattepligtige indkomst bliver at fradrage:

a. Driftsomkostninger, dvs. de udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, derunder ordinære afskrivninger.

2.22. Bogføringsloven § 9, stk. 1 lyder således:

”Enhver registrering skal dokumenteres ved bilag. Er der udstedt eksternt bilag skal dette så vidt muligt benyttes. Bilag skal oplyse, hvad der er nødvendigt for at identificere kontrolsporet, herunder angive transaktionsdato og beløb.” (min understregning)

2.23. Bogføringsvejledningen, juni 1999 anfører tillige:

”Bilagene skal derfor indeholde de oplysninger, som er nødvendige for at afgøre, om registreringerne er foretaget entydigt og korrekt samt i overensstemmelse med den foreliggende konteringsinstruks, jf. § 14, stk. 2 pkt. 2, herunder transaktionsdato og beløb”. (Min understregning)

2.24. Det fremgår i øvrigt af bogføringsloven § 9, stk. 1 karnovs note 55

”Bilagene skal forsynes med en entydig identifikation, der gør det muligt at finde et bilag på grundlag af den registrering, det har givet anledning til. Ofte skal bilag være forsynet med (elektroniske) attestationer, som hidrører fra den interne kontrol. Bortset fra tydelig anførsel af transaktionsdato og beløb undlader loven at definere indholdet af bilag nærmere. Det betyder, at de hidtidige oplysningskrav ikke er nødvendige i langt de fleste tilfælde, når blot er er tilstrækkelige oplysninger – tilstrækkelig bevisværdi – til kontrolsporet.” (min understregning)

2.25. Som det fremgår under punkt 2.5 ovenfor, så har Selskabet ikke gemt legimitation på Gruppe 1-kunder/lejlighedskunder på hver enkelt transaktion, så Skattestyrelsen kan foretage kontrolsporet for alle salg som herefter er opgjort i kassen, hvor der slutteligt for dagen er udtaget en kasserapport. Se bilag 5.

2.26. Transaktionskvittering er vedlagt som bilag 6 og bilag 7, og denne opfylder betingelserne efter Statsskatteloven § 6, samt bogføringsloven §§ 4 og 9.

2.27. Netop denne transaktionskvittering viser kontrolsporet som et underliggende bilag til selskabets ” All orders report 2015 og 2016”. Den viser det, som er krævet iht. lovgivningen; nemlig transaktionsdato og beløb.

2.28. Det er ikke et krav, ej heller fremgår det af forarbejderne til lovbestemmelserne, at der skal indhentes legimitation for at opnå fradrag for udgifterne. Det er alene Hvidvasklovens regler, der regulerer dette. Selskabet har overholdt Hvidvasklovens regler til fulde. Hvis Skatteankestyrelsen ønsker det, så kan Finanstilsynets tilsynsrapporter fremlægges.

2.29. Samlet er det således Selskabet og min opfattelse, at et er forkert, når Skattestyrelsen nægter fradrag for 13.660.165,2 kr. for 2015 og 7.688.948,00 kr. for 2016. ”

Landsskatterettens afgørelse

Sagen angår hvorvidt selskabet skal have fradrag for udgifter til køb af fremmed valuta på i alt 21.087.372 kr. i indkomståret 2017, der af Skattestyrelsen er anset for udokumenteret.

Udgifter afholdt i årets løb for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten er fradragsberettigede i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Der skal foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten. Det kræver, dels at udgiftsafholdelsen ligger inden for de naturlige rammer af virksomheden, dels at udgiften ikke kan karakteriseres som en privatudgift, som er indkomstopgørelsen uvedkommende.

Bevisbyrden for afholdelsen og størrelsen af en udgift, og for at udgiften er fradragsberettiget, påhviler som udgangspunkt den skattepligtige. Det følger af Højesterets dom af 19. marts 2004, offentliggjort i SKM2004.162.HR.

Ifølge bogføringslovens § 9 skal alle registreringer dokumenteres med bilag. Det fremgår af bogføringslovens § 5, at ved bilag forstås enhver nødvendig dokumentation for transaktioner, der registreres i bogføringen. Det fremgår endvidere af bogføringslovens § 3, stk. 1, sammenholdt med § 4, stk. 2, at regnskabsmaterialet omfatter oplysninger, der er nødvendige for kontrolsporet, dvs. de oplysninger, der dokumenterer registreringernes rigtighed. I bogføringsvejledningen, juni 1999, afsnit 6.1, er det specificeret, at et bilag skal være med til at sikre, at et regnskab aflægges på et reelt økonomisk grundlag. Bilag skal derfor indeholde de oplysninger, som er nødvendige for at afgøre, om registreringerne er foretaget entydigt og korrekt.

I den tidligere bogføringslov (bekendtgørelse nr. 598 af 21. august 1990), der var gældende indtil 1. juli 1999, fremgår kravene til et grundbilag i § 11, stk. 4. Det fremgår heraf, at bilag vedrørende køb og salg skal indeholde oplysninger om sælgers henholdsvis købers navn og adresse, leverancens eller ydelsens art, omfang og beløb, dato for udstedelsen, og eventuelt fakturanummer eller tilsvarende identifikation. Det fremgår desuden, at virksomheder, hvis afsætning overvejende sker til private forbrugere, kan undlade at udstede et salgsbilag, medmindre køber anmoder herom.

Det fremgår af klagen i nærværende sag, at selskabet anser alle vekseltransaktioner (udover køb af valuta fra [finans5], [finans3] og [finans4]) for salg uanset, om der er tale om veksling af DKK til udenlandsk valuta eller veksling af udenlandsk valuta til DKK.

Landsskatteretten finder, at selskabet, i skattemæssig forstand, køber fremmed valuta, når selskabet i en vekseltransaktion modtager fremmed valuta og som modydelse betaler DKK. Selskabet har således afholdt en udgift. Landsskatteretten henser til, at selskabet er lagerførende med fremmed valuta. Når selskabet køber fremmed valuta, forøges varelageret og kasse- og bankbeholdningen formindskes. Der henvises til Landsskatterettens afgørelse af 4. november 2020 j.nr. [sag1] vedrørende selskabet for indkomståret 2015 og 2016.

Det fremgår af sagens oplysninger, at selskabet har fratrukket udgifter til valutakøb i afdelingen på [adresse1] vedrørende kundenr. L1xxxxx på i alt 7.748.130 kr. i indkomståret 2017. Posteringerne vedrørende kundernr. L1xxxxx er af selskabet benævnt ”lejlighedskunder”. I selskabets bogføring og bilagsmateriale er der ikke registreret hverken navn, adresse eller andre identifikationsoplysninger vedrørende kunder/leverandører bogført under kundenr. L1xxxxx. Selskabets repræsentant har oplyst til Skattestyrelsen, at selskabet ikke har identifikationsoplysninger vedrørende disse posteringer. Således kan posteringerne ikke følges til grundbilag i form af afregningskvitteringer eller lignende, hvoraf det fremgår, hvilke personer eller virksomheder selskabet har handlet med samt beløb og transaktionstidspunkt.

På det grundlag finder Landsskatteretten, at dokumentationen vedrørende kundenr. L1xxxxx udelukkende beror på bogføringsmæssige posteringer i selskabets regnskabssystem uden grundbilag og således ikke indeholder de oplysninger, der er nødvendige for at konstatere, at transaktionerne rent faktisk har fundet sted. Henset til virksomhedens art og omfang finder Landsskatteretten, at selskabets bilagsdokumentation vedrørende kundenr. L1xxxxx dermed ikke opfylder de krav, der kan stilles til grundbilag, jf. bogføringslovens § 5. Landsskatteretten finder desuden, at selskabet ikke på anden måde har tilstrækkelig sandsynliggjort afholdelsen af udgifterne.

Ved denne vurdering lægger Landsskatteretten vægt på ordlyden i bogføringslovens § 5, bogføringsvejledningen, juni 1999, afsnit 6.1, hvoraf det bl.a. fremgår, at bilag skal indeholde de oplysninger, som er nødvendige for at afgøre, om registreringerne er foretaget entydigt og korrekt. Landsskatteretten lægger endvidere vægt på Landsskatterettens kendelse af den 18. juli 2003, offentliggjort som SKM2003.441.LSR, der omhandler dokumentationskrav vedrørende udgiftsbilag. Landsskatteretten fandt, at formuleringen i bogføringslovens § 5 om ”enhver nødvendig dokumentation for transaktioner, der registreres i bogføringen” ikke giver grundlag for at antage, at der ikke som hidtil gælder nogle helt basale mindstekrav til et grundbilag. Landsskatteretten henviste hermed til de mindstekrav, der fremgik af den tidligere bogføringslov (bekendtgørelse nr. 598 af 21. august 1990), herunder bl.a. at bilag vedrørende køb og salg skal indeholde oplysninger om sælgers henholdsvis købers navn og adresse.

Landsskatteretten finder desuden, at regnskabsmaterialet vedrørende kundenr. L1xxxxx ikke indeholder et kontrolspor, jf. bogføringslovens § 4, stk. 2, der dokumenterer registreringernes rigtighed. I forbindelse med valutakøbene har selskabet bogført de enkelte dages indkøb samlet på konto 1102 og som efterpostering ultimo året overført de enkelte valutaer til en konto for de enkelte valutaer, f.eks. konto 1105 USD, således at konto 1102 ultimo året kun indeholder årets køb af Euro. Grundlaget for bogføringen er ”Orders Report” for 2017 og kassekvitteringer. Landsskatteretten anser ikke disse bilag for at dokumentere registreringernes rigtighed, da disse bilag ikke hænger sammen med underliggende bilag, der kan bekræfte registreringerne vedrørende kundenr. L1xxxxx.

På det foreliggende grundlag anser Landsskatteretten det derfor ikke for bevist, at transaktionerne har fundet sted. Det forhold, at der er fremlagt en afstemt kasseopgørelse for 2017, kan ikke føre til et andet resultat, da de grundbilag, der skal ligge til grund for kasseopgørelserne, ikke er fremlagt.

Under disse omstændigheder finder Landsskatteretten, at selskabet ikke har dokumenteret eller tilstrækkeligt sandsynliggjort, at betingelserne for at få fradrag for valutakøb vedrørende kundernr. L1xxxxx er opfyldt, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Den påklagede afgørelse stadfæstes på dette punkt.

Af selskabets saldobalance og kontospecifikationer fremgår det, at selskabet foretog valutakøb på i alt 200.281.367 kr. Af de overfor Skattestyrelsen fremlagte ”Orders Report” og ”Buy and Sell report” fremgår der valutakøb på 186.942.125 kr. Skattestyrelsen har forhøjet selskabets skattepligtige indkomst med differencen på i alt 13.339.242 kr.

I forbindelse med klagesagens behandling har selskabets repræsentant fremlagt yderligere ”Orders Report” og ”Buy & Sell Report” for 2017 vedrørende selskabets forretning på [adresse2], hvoraf det fremgår, at afdelingen foretog valutakøb på i alt 12.780.283 kr. Heraf fremgår det, at afdelingen på [adresse2] har købt valuta hos afdelingen på [adresse1] for i alt 12.028.140 kr. Beløbet er ligeledes indtægtsført i afdelingen på [adresse1], og Landsskatteretten finder på den baggrund i overensstemmelse med Skattestyrelsens indstilling, at beløbet er fradragsberettiget efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, og at forhøjelsen af selskabets skattepligtige indkomst således skal nedsættes med 12.028.140 kr.

Landsskatteretten finder det desuden tilstrækkeligt sandsynliggjort, at der er afholdt udgifter til udenlandsk valuta for så vidt angår køb hos navngivne leverandører/kunder, hvor der også er fremlagt identifikation i form af sygesikringskort, pas og/eller kørekort. Landsskatteretten finder således, at der i overensstemmelse med Skattestyrelsens indstilling kan godkendes fradrag for udgifter på i alt 127.552 kr. efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, og at forhøjelsen af selskabets skattepligtige indkomst således skal nedsættes med 127.552 kr.

For så vidt angår det resterende beløb på i alt 624.591 kr. til køb af udenlandsk valuta, der fremgår af Orders Report for afdelingen på [adresse2] vedrører køb af valuta ved kunder nr. L1xxxxx, der ligesom for afdelingen på [adresse1] vedrører køb af valuta hos unavngivne ”lejlighedskunder”. Der kan ikke godkendes fradrag for udgifterne. Der henvises til begrundelsen ovenfor vedr. lejlighedskunder.

Den øvrige difference på i alt 558.959 svarende til tilgangen i varelageret for 2017 på nær en uoverensstemmelse på 132 kr., da varelageret ifølge kontospecifikationerne udgør 559.091 kr., er der ikke fremlagt dokumentation for, og der kan derfor ikke godkendes fradrag for beløbet efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Landsskatteretten ændrer Skattestyrelsens afgørelse således, at forhøjelsen af selskabets skattepligtige indkomst samlet set nedsættes fra 21.087.372 kr. til 8.931.680 kr.