Kendelse af 04-09-2022 - indlagt i TaxCons database den 30-09-2022

Journalnr. 21-0103969

Skattestyrelsen har truffet afgørelse om, at klageren i indkomstårene 2018, 2019 og 2020 er fuldt skattepligtig til Danmark og skattemæssigt hjemmehørende i Danmark, og at han derfor ikke er berettiget til fradrag for renteudgifter i Tjekkiet, befordringsfradrag mellem Danmark og Tjekkiet eller overførsel af uudnyttet personfradrag fra sin ægtefælle efter grænsegængerreglerne i kildeskattelovens §§ 5 A-D.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger

Klageren er fra Tjekkiet.

Klageren har til Skatteankestyrelsen oplyst, at han i årene 2018-2020 arbejdede i systemet: 14 dages arbejde i Danmark - 14 dages ophold i Tjekkiet, og at hans adresse i Danmark er [adresse1], [by1].

Der er fremlagt lønsedler fra arbejdsgiveren [virksomhed1] A/S for 2018, 2019 og 2020. Hver enkelt lønseddel vedrører en periode på 2 uger. Lønsedlerne dækker i alt 211 dage i 2018, 148 dage i 2019 og 201 dage i 2020. Det fremgår af lønsedlerne, at klagerens adresse er c/o [adresse1], [by1], og at [virksomhed1] A/S har samme adresse.

Af Den Offentlige Informationsserver, OIS, fremgår, at ejendommen [adresse1], [by1] er ejet af [virksomhed2] ApS. Af BBR-meddelelse (Udskrift af oplysninger fra Bygnings- og Boligregistret) for ejendommen fremgår, at der er 7 bygninger på grunden. Bygning nr. 7 er registreret som et fritliggende enfamiliehus med køkken med et boligareal på 193 m² med 6 værelser og 2 toiletter/badeværelser.

Der er fremlagt ”EU/EØS-certifikat fra den udenlandske skattemyndighed for selvangivelsen for statsborgere i EU- og EØS-medlemsstater” for klageren og hans hustru for 2018, 2019 og 2020. Certifikaterne er udstedt i Tjekkiet den 23. marts 2022. Det fremgår, at klageren og hans hustrus bopælsstat er Tjekkiet. Ligeledes fremgår, at hustruen, men ikke klageren selv, i de tre år havde indkomst, der var skattepligtig i bopælsstaten.

Der er fremlagt 9 kvitteringer fra [virksomhed3]:

•	3 fra ruten [by2]-[Tyskland] henholdsvis den 22. marts, 17. maj og 6. september 2019. På disse kvitteringer står der [virksomhed4].
•	4 fra ruten [Tyskland]-[by2] henholdsvis den 10. februar, 10. marts, 28. juli og 25. august 2019.
•	1 fra ruten [by3]-[Tyskland] den 9. august 2019. På denne står der [virksomhed4].
•	1 fra ruten [Tyskland]-[by3] den 5. maj 2019.

Der er fremlagt skrivelser fra et tjekkisk realkreditinstitut, der oplyser rentebeløb i 2018 og 2019 på et lån, som klageren og hans hustru har optaget.

Af klagerens skatteoplysninger fremgår, at [virksomhed1] A/S indberettede A-indkomst med 339.461 kr. i 2018, 248.844 kr. i 2019 og 253.251 kr. i 2020.

Skattestyrelsen sendte forslag om ændring af indkomstansættelsen den 21. juli 2021 og traf afgørelse i overensstemmelse hermed den 18. august 2021.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har truffet afgørelse om, at klageren i 2018, 2019 og 2020 er fuldt skattepligtig til og skattemæssigt hjemmehørende i Danmark, og at han derfor ikke er berettiget til fradrag for renteudgifter i Tjekkiet, befordringsfradrag mellem Danmark og Tjekkiet eller overførsel af uudnyttet personfradrag fra sin ægtefælle efter grænsegængerreglerne i kildeskattelovens §§ 5 A-D.

Af afgørelsen fremgår bl.a.:

”Skattestyrelsen har afgjort, at grundlaget for beregning af din skat for 2018-2020 er fuld skattepligt og med Danmark som domicilland. Ved afgørelsen er der lagt vægt på at du har arbejdet i Danmark siden 2010 hos samme arbejdsgiver og haft bolig til rådighed. Du har ikke dokumenteret at du har befordret dig i det omfang du har oplyst, der er indsendt 6 stk. færgebilletter fra 2019, hvor af det fremgår at de tre er i din arbejdsgivers navn. Der er ikke indsendt andet dokumentation på din befordring.

(...)

For at få fradrag for renteudgifter til Tjekkiet, befordring og ægtefælles uudnyttet personfradrag skal du opfylde betingelserne for at bruge grænsegængerreglen efter kildeskattelovens § 5 A.

Grænsegængerreglen kan du bruge, hvis du er fuldt skattepligtig i både Danmark og Tjekkiet men med domicil i Tjekkiet.

Vi mener, at du er fuldt skattepligtig i Danmark, og at Danmark også er dit domicilland.

Det er artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Tjekkiet, der regulerer, hvilket land der er domicilland. Se artikel 4 nedenfor under Love og regler.

Vi vurderer, at:

•	Du har bolig og er hjemmehørende i begge lande. Se reglen i artikel 4, stk. 1.
•	Du har de stærkeste personlige forbindelser i Tjekkiet på grund af din familie. De stærkeste økonomiske forbindelser er i Danmark på grund af din arbejdsindtægt her. Se reglen i artikel 4, stk. 2, litra a.
•	Du har sædvanligt ophold i Danmark, da du har flere opholdsdage i Danmark end i Danmark. Se reglen i artikel 4, stk. 2, litra b.

Der tale om en prioriteret rækkefølge. I denne konkrete situation er dit skattemæssige hjemsted efter artikel 4 Danmark. Du er fuldt skattepligtig i Danmark og med domicil i Danmark. Du kan derfor ikke bruge grænsegængerreglen, og vi kan ikke godkende fradrag for renteudgifter til Tjekkiet, befordring til Tjekkiet og ægtefælles uudnyttet personfradrag.”

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt påstand om, at tidligere indkomstår ikke genoptages, at han skal anses for at have skattemæssigt hjemsted i Tjekkiet, og at han har ret til befordringsfradrag mellem Danmark og Tjekkiet.

Til støtte for sin påstand har klageren anført:

”Jeg er i Danmark, kun 12 dage hver måned, resten af dagene hjemme i Tjekkiet.(kørselsfradrag)

Jeg er tjekkisk statsborger og har fast bopæl i Tjekkiet, min familie bor også i den tjekkiske republik, hvor sammen med min kone betaler vi et realkreditlån (midtpunkt for mine livsinteresser)

Jeg er stadig opført i Skat som begrænse skattepligt.

Jeres antagelse at jeg har en helårsbolig til rådighed i Danmark er en stor overdrivelse.

I øvrigt skal enhver person som arbejder i Danmark overnatte et eller et andet sted. Skal så alle som arbejder i Danmark skattemæssigt automatisk være hjemmehørende til Danmark bare fordi de overnatter her i landet?

Jeg synes også, at loven ikke skal have tilbagevirkende kraft”

Landsskatterettens afgørelse

Genoptagelse

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, at skatteforvaltningen ikke kan afsende varsel om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomstskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb.

Skattestyrelsen sendte forslag om ændring af indkomstansættelsen den 21. juli 2021 og traf afgørelse i overensstemmelse hermed den 18. august 2021.

Genoptagelse kunne derfor ske for indkomstårene 2018, 2019 og 2020, som er de år, Skattestyrelsens afgørelse vedrører.

Skattepligt

Personer, der har bopæl her i landet, er fuldt skattepligtige til Danmark, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Landsskatteretten finder, at klageren er fuldt skattepligtig til Danmark i indkomstårene 2018, 2019 og 2020.

Retten lægger vægt på, at klageren har oplyst, at hans adresse i Danmark er [adresse1], [by1], og at denne adresse ligeledes er registreret på lønsedlerne. Retten lægger desuden vægt på, at det af ejendommens BBR-meddelelse fremgår, at en af bygningerne er registreret som et enfamiliehus.

Retten finder derfor, at det kan lægges til grund, at klageren i indkomstårene har haft en bolig til rådighed her i landet, hvor han har taget ophold i forbindelse med erhvervelsen af lønindkomsten. Retten bemærker, at det ikke gør nogen forskel, om klageren bor i huset alene, eller om han deler det med andre.

Det fremgår af certifikater af 23. marts 2022, at klageren ligeledes har bopæl i Tjekkiet. Retten finder herefter, at han i indkomstårene ligeledes var skattepligtig til Tjekkiet.

Der foreligger derfor en dobbeltdomicilsituation omfattet af artikel 4, stk. 2, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 25. august 2011 mellem Danmark og Tjekkiet.

Skattemæssigt hjemsted ved dobbeltdomicil

Det følger af dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4, stk. 2, at i de tilfælde, hvor en fysisk person er hjemmehørende i begge stater, bestemmes hans status efter følgende regler:

a)	han skal anses for kun at være hjemmehørende i den stat, hvor han har en fast bolig til sin rådighed. Hvis han har en fast bolig til sin rådighed i begge stater, skal han anses for at være hjemmehørende i den stat, med hvilken han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser);
b)	hvis det ikke kan afgøres, i hvilken stat han har midtpunkt for sine livsinteresser, eller hvis han ikke har en fast bolig til sin rådighed i nogen af staterne, skal han anses for kun at være hjemmehørende i den stat, hvor han sædvanligvis har ophold;
c)	hvis han sædvanligvis har ophold i begge stater, eller hvis han ikke har sådant ophold i nogen af dem, skal han anses for kun at være hjemmehørende i den stat, hvor han er statsborger;
d)	hvis han er statsborger i begge stater, eller hvis han ikke er statsborger i nogen af dem, skal de kontraherende staters kompetente myndigheder afgøre spørgsmålet ved gensidig aftale.

Artikel 4, stk. 2, i den dansk/tjekkiske dobbeltbeskatningsoverenskomst fortolkes i overensstemmelse med OECD’s modeloverenskomst.

Da klageren efter det oplyste har haft fast bolig til rådighed i begge stater, skal han anses for at være hjemmehørende i den stat, hvor han har midtpunkt for sine livsinteresser.

Det følger af kommentarerne til artikel 4 i OECD’s modeloverenskomst om skattemæssigt hjemsted, at når en fysisk person har en fast bolig i begge kontraherende stater, er det nødvendigt at se på de faktiske forhold for at fastslå, i hvilken af de to stater han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser. Fastlæggelsen kan ikke ske ud fra et enkelt kriterium. Der skal således tages hensyn til hans familie og sociale forhold, hans beskæftigelse, hans politiske, kulturelle eller andre aktiviteter, hans forretningssted, det sted hvorfra han administrerer sine aktiver osv.

Klageren har stærke økonomiske forbindelser til Danmark. Retten lægger herved vægt på, at klageren har været ansat af [virksomhed1] A/S i hvert fald i de påklagede indkomstår.

Klageren har desuden økonomiske interesser i Tjekkiet, da han der ejer en ejendom.

Retten finder, at klageren har de stærkeste økonomiske interesser i Danmark, hvilket taler for, at han skal anses for at have midtpunkt for sine livsinteresser i Danmark.

For så vidt angår personlige interesser har klageren sin ægtefælle og familie boende i Tjekkiet, som han besøger.

Da klageren har haft økonomiske interesser primært i Danmark og personlige interesser i Tjekkiet, finder retten, at det ikke kan afgøres, i hvilken stat han har midtpunkt for sine livsinteresser. Retten finder derfor, at klageren skal anses for at være hjemmehørende i den stat, hvor han sædvanligvis har haft ophold, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Tjekkiet, artikel 4, stk. 2, litra b.

De perioder, lønsedlerne dækker, udgjorde 211 dage i 2018, 148 dage i 2019 og 201 dage i 2020.

Det betyder, at perioderne uden lønsedler udgjorde 154 dage i 2018, 217 dage i 2019 og 165 dage i 2020.

Klageren har til Skatteankestyrelsen oplyst, at han i alle tre indkomstår arbejdede i systemet 14 dages arbejde i Danmark og herefter 14 dages ophold i Tjekkiet.

I 2018 og 2020 udgjorde perioderne med løn væsentligt flere dage end perioderne uden løn. Retten finder derfor, at klageren i disse to år havde så mange arbejdsdage, at det kan lægges til grund, at han opholdt sig flere dage i Danmark end i Tjekkiet.

I 2019 udgjorde de perioder, lønsedlerne dækker, 148 dage. Perioderne uden lønsedler udgjorde således 217 dage.

Der er fremlagt 3 kvitteringer for overfart fra [by2] til [Tyskland] og 1 fra [by3] til [Tyskland] på 4 dage, der ikke er dækket af lønsedlerne. Retten finder derfor, at det må lægges til grund, at klageren har været i Danmark nogle dage, hvor han ikke har arbejdet.

Ligeledes er der 4 kvitteringer for overfart fra [Tyskland] til [by2] og 1 fra [Tyskland] til [by3] på 5 dage, der ifølge lønsedlerne er sidste dag i en periode, der er dækket af lønsedlerne.

På denne baggrund finder retten ikke, at det alene på baggrund af lønsedlerne kan udledes, hvornår klageren i 2019 opholdt sig i henholdsvis Tjekkiet og Danmark.

Der er heller ikke i øvrigt fremsendt dokumentation for, i hvilket omfang klageren opholdt sig i henholdsvis Danmark og Tjekkiet i de perioder, der ikke er dækket af lønsedlerne.

Retten finder det herefter ikke dokumenteret, at klageren i 2019 har opholdt sig i Tjekkiet i alle de perioder, som lønsedlerne ikke dækker. Da klageren havde sit indtægtsgivende arbejde i Danmark, finder retten det ikke godtgjort, at han i 2019 sædvanligvis opholdt sig i Tjekkiet.

Retten henviser til sine afgørelser af henholdsvis den 12. september 2019, offentliggjort i SKM2019.603.LSR, og den 15. december 2020, offentliggjort i SKM2021.51.LSR. I begge sager blev en polsk statsborger med familie i Polen, arbejde i Danmark og med bopæl i begge lande anset som hjemmehørende i Danmark.

Retten finder herefter, at klageren i indkomstårene 2018-2020 er skattemæssigt hjemmehørende i Danmark, da det er den stat, hvor han sædvanligvis har haft ophold.

Overførsel af uudnyttet personfradrag mellem ægtefæller og fradrag for renteudgifter i Tjekkiet

Hvis betingelserne for at anvende grænsegængerreglerne er opfyldt, kan der ske overførsel af uudnyttet personfradrag mellem ægtefæller efter kildeskattelovens § 5 C, ligesom der er ret til fradrag for renteudgifter vedrørende bolig i egen ejendom, jf. kildeskattelovens § 5 B, stk. 1, nr. 1.

De særlige grænsegængerregler i kildeskattelovens afsnit I A finder anvendelse på personer, som er skattepligtige efter kildeskattelovens § 2 eller kulbrinteskatteloven, eller som efter en indgået dobbeltbeskatningsoverenskomst er hjemmehørende i en anden stat, i Grønland eller på Færøerne, jf. kildeskattelovens § 5 A, stk. 1, 1. pkt.

Klageren er fuldt skattepligtig til Danmark og skattemæssigt hjemmehørende i Danmark i indkomstårene 2018-2020, jf. ovenfor. Han opfylder således ikke betingelsen om at være hjemmehørende i en anden stat. Klageren betragtes derfor ikke som grænsegænger i indkomstårene og kan ikke anvende grænsegængerreglerne til at opnå overførsel af uudnyttet personfradrag fra sin ægtefælle eller fradrag for renteudgifter i Tjekkiet.

De almindelige betingelser om sambeskatning i kildeskattelovens § 4, stk. 2, er heller ikke opfyldt,

idet klagerens ægtefælle ikke er fuldt skattepligtig til Danmark.

Befordringsfradrag

Fradrag for befordring mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads beregnes med udgangspunkt i den normale transportvej ved bilkørsel efter en kilometertakst, der fastsættes af Skatterådet. Fradrag sker kun for den del af befordringen pr. arbejdsdag, der overstiger 24 km. Det fremgår af ligningslovens § 9 C.

Efter ligningslovens § 9 C er der kun én sædvanlig bopæl. Ved vurderingen af, hvad der regnes for den sædvanlige bopæl, er det afgørende, hvor personen har centrum for sine livsinteresser.

I de ovennævnte landsskatteretssager fik skatteyderne ikke godkendt fradrag for befordring mellem Danmark og Polen, idet retten fandt, at centrum for skatteydernes livsinteresser var i Danmark, uanset at deres nærmeste pårørende opholdt sig i Polen.

Efter en samlet og konkret vurdering finder retten, at klagerens sædvanlige bopæl i indkomstårene 2018-2020 har været i Danmark i relation til fradrag for udgifter til befordring, jf. ligningslovens § 9 C.

Retten lægger vægt på, at klageren i indkomstårene har haft en bolig til rådighed i Danmark, og at han har været ansat af [virksomhed1] A/S i disse tre år. Befordringen mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads er således sket mellem klagerens bopæl i Danmark og arbejdspladsen.

Retten anser derfor klagerens kørsel til og fra Tjekkiet i forbindelse med familiebesøg som en privat udgift, der ikke berettiger til befordringsfradrag efter ligningslovens § 9 C.

Retten stadfæster herefter i det hele Skattestyrelsens afgørelse.