|
|
Kendelse af 01-11-2023 - indlagt i TaxCons database den 01-12-2023
Journalnr. 21-0092683
Skattestyrelsen har for indkomståret 2017 anset klageren for skattepligtig til Danmark af lønindkomst fra Tyskland med 694.855 kr. og har ansat overskud af udenlandske udlejningsejendomme til i alt 114.782 kr. Skattestyrelsen har ved opgørelsen af aktie- og udbytteindkomsten på i alt 1.596.421 kr. ikke godkendt fradrag for tab på udenlandske aktier med 45.683 euro.
Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse vedrørende beskatning af lønindkomst fra Tyskland og fradrag for tab på udenlandske aktier.
Landsskatteretten ændrer Skattestyrelsens afgørelse vedrørende overskud af udenlandske udlejningsejendomme, således at der ved indkomstopgørelsen gives klageren fradrag for afskrivninger på det polske plejehjems bygninger med 183.925 kr.
Skattestyrelsen anmodes om at foretage den talmæssige opgørelse.
Faktiske oplysninger
Af Skattestyrelsens afgørelse fremgår bl.a. følgende:
”Sagsfremstilling og begrundelse
1. Lønindkomst fra [virksomhed1] GmbH
1.1 De faktiske forhold
Du har i henhold til det modtagne personlige regnskab fra din rådgiver haft en lønindtægt fra [virksomhed1] GmbH på 694.855 DKK i 2017. Din rådgiver har i samme regnskab oplyst en betalt skat i Tyskland på 64.612 EUR og et solidaritetsbidrag på 3.554 EUR.
I punkt 6 og 42 på formular N i den modtagne tyske selvangivelse for 2017 har du anført en løn fra Tyskland på 93.333 EUR og i punkt 22 og 43, har du anført, at du efter dobbeltbeskatningsaftalen med Danmark har en skattefri arbejdsløn i Tyskland på 76.030 EUR.
Af den modtagne opgørelse for 2017 benævnt Ausdruck der elektronischen Lohnsteuerbeschei-nigung fremgår, at du har haft en lønindtægt på 93.333 EUR, hvoraf der er indeholdt skat med 29.379,92 EUR og solidaritetsbidrag med 1.580,48 EUR.
På din årsopgørelse er, af lønindkomsten efter fradrag på i alt 92.333 EUR, indtægten af tyske udlejningsvirksomheder på 10.548 EUR samt kapitalindkomster medtaget under progressionsforbehold, beregnet en indkomstskat på 64.612 EUR.
Ved skatteberegningen i Tyskland får du nedslag for løn med 29.380 EUR og kapitalindkomstskat med 25.841 EUR således, at din samlede indkomstskat er opgjort til 9.391 EUR.
Der er på årsopgørelsen opgjort et solidaritetsbidrag på 3.553,65 EUR, der efter fradrag for løn og kapitalindkomstskat er opgjort til 552,45. Din samlede indkomstskat og solidaritetsbidrag er opgjort til i alt 9.943,45 EUR. Det fremgår af opgørelsen, at du allerede har betalt 9.814,45 EUR, hvorved der fremkommer en restskat på 129 EUR, som er betalt den 27. september 2019.
Du har i forbindelse med behandlingen af din skat for 2016 indsendt et skema, hvor du har opgjort, at du i 2017 har haft 187 opholdsdage i Tyskland. Du har oplyst, at opholdsdagene er opgjort efter bedste evne og uden støtte i nogen dokumentation. Du har desuden oplyst, at du lever kontant, når du er i Tyskland og som forklaring på hvorfor, der ikke er nogen kontanthævninger i [finans1], der kan vise, at du lever kontant under ophold i Tyskland, har du oplyst, at din far betaler for dig eller også, tager du kontanter i et skrin, der står på adressen [adresse1], [Tyskland]. Du har også forklaret, at du sjældent køber ind, og når det sker, går du på torvet og til bageren, hvor det er normalt at betale kontant.
Du har ligeledes i forbindelse med behandlingen af din skat for 2016 oplyst, at der ikke er MasterCard eller andre kontoudskrifter, der viser ophold i Tyskland, ligesom du heller ikke er i besiddelse af kvitteringer for køb i Tyskland eller køb af togrejser og flyrejser.
Din tyske rådgiver har i skrivelsen af 2. januar 2020 til de tyske myndigheder anført, at arbejdet for [virksomhed1] GmbH blev udført fra Danmark og gentagne gange fra Tyskland, hvor du boede i din fars lejlighed.
Du har hverken helt eller delvist oplyst din tyske lønindkomst her i landet.
(...)
4. Overskud ved udlejning af ejendomme beliggende i Polen
4.1 De faktiske forhold
Din rådgiver har, i forbindelse med besvarelsen af vores materialeindkaldelse vedrørende dine polske indkomstforhold, indsendt bilaget Appendix 3.1, hvoraf fremgår, at du ejer ejendomme beliggende i Polen.
Ifølge de indsendte oplysninger er der ikke indtægter på de ubebyggede grunde og på bygningen under ombygning (Im Umbau). Det drejer sig om følgende ejendomme:
(...)
Din rådgiver har indsendt opgørelse over overskud ved udlejning af ejendomme i Polen og har
herunder foretaget afskrivning på ejendommen [ejendom1], [adresse2], [Polen].
Der er opgjort overskud på følgende ejendomme:
(...)
[ejendom1] købt den 18.09.2017
[adresse2]
[...]
[Polen]
Lejeindtægt 7.500 PLN
Afskrivning -103.201 PLN
Underskud ved udlejning af ejendommen -95.701 PLN
Det oplyses, at I er af den opfattelse at [ejendom1] bygningen er omfattet af samme bestemmelser som svarer til afgørelsen vedrørende et plejehjem i Tyskland SKM2007.224 SR.
Din rådgiver oplyser at:
Du har oplyst, at ”[virksomhed2] ist ein Pflegeheim wie es im Art Heimgesetz (§ 1 Abs. 1) beschrieben wird. Es ist eine Einrichtung, die dem Zweck dient, ältere Menschen oder pflege-bedürftige oder behinderte Volljährige aufzunehmen, ihnen Wohnraum zu überlassen sowie Betreuung und Verpflegung zur Verfügung zu stellen. [virksomhed2] ist somit nicht ein Hotel, und auch nicht die Vermietung von Eigentumswohnungen, sondern ein Pflegeheim mit eigenem Pflege-personal, Krankenschwestern, usw. Die angebotenen Pflegedienste werden nach meiner besten Kenntnis vom Staat anerkannt.”
Fra driftsoperatøren oplyses, at „[virksomhed2] ist eine von den lokalen Regierungen unabhängige Einheit, da eine private Einrichtung keine Finanzierung erhält. Es steht jedoch unter der Aufsicht des Woiwodschaftsamtes, der Abteilung für Gesundheitspolitik.“
Ejendommen er i 2017 givet i gave af din fader og fremgår af gaveanmeldelsen fra januar 2020.
Afskrivningsgrundlaget, hvor grundværdien er skønnet, har I opgjort således:
[Grafik udeladt, Schultz redak.]
Der ses ikke indgået skatteopgørelse fra Polen for 2017 (POLTAX PIT 28) med oplysning om opgivet brutto lejeindtægt og betalt skat til Polen.
Skattestyrelsen har fået oversat den modtagne Gaveaftale og Lejekontrakt vedrørende ejendommen.
Der er tidligere fremsendt kopi af de oversatte dokumenter.
Af indsendt Notarialakt Gaveaftale fremgår, at gaven består af grundstykket nr. 800 på 1.300 m2, der er ubebygget, og grundstykket nr. 803/1 på 6.114 m2, der er bebygget med en treetages bygning uden kælder, bebyggelsesareal 655 m2, nytteareal på 1.700,94 m2 og et udhus med bebyggelsesareal på 50,50 m2. I samme aftale erklæres værdien af ovenstående at udgøre i alt 2.749.760 PLN fordelt med 5.200 PLN vedrørende ubebygget grund og 2.744.560 PLN vedrørende bebygget grund.
Fremmødte erklærer, at den anførte værdi svarer til markedsværdien af de erhvervede rettigheder.
Af indsendt lejekontrakt indgået den 30. november 2017 mellem [person1] (udlejer) og [virksomhed2] tegnet af [person2] NIP-nr. (polsk CVR) (...) (lejer) fremgår at den udlejede ejendom består af en bygning beregnet til kollektiv indkvartering og tilhørende faciliteter opført på tilstødende grunde - martrikelnummer 803/1 og matrikelnummer 800. I kontrakten erklærer Lejeren, at han vil drive erhvervsvirksomhed i den lejede ejendom i henhold til indførsel i registeret nummer (...) og afgørelse udstedt af voivod i swietokrzyskie amt af d.10.08.2005 nr. (...).
Kontrakten kan opsiges med seks måneders varsel. Leje udgør 7.500,00 PLN pr. måned.
(...)
9. Aktieindkomst
9.1 De faktiske forhold
Vi har modtaget kontroloplysninger fra Tyskland vedrørende salg af værdipapirer samt udbytte af aktier i depot i [finans1]. Du kan se de oplysninger, vi har modtaget i TastSelv under afsnittet Skatteoplysninger på skat.dk.
Din rådgiver har, i forbindelse med besvarelsen af vores materialeindkaldelse vedrørende konti og depoter i udlandet, indsendt opgørelse over indkomster fra depoter i Polen og Tyskland.
Depot i Tyskland:
test
Din rådgiver har den 5. marts 2021 indsendt opgørelsen ”Kapitalerträge, die dem inländischen steuerabzug unterlegen haben”, hvoraf fremgår udbetalte udbytter i 2017 fra depotnr. [...01] og [...02] i [finans1] med i alt 30.857,26 EUR og betalt udbytteskat med 2.644,76 EUR.
Ifølge oversigten kommer udbytterne fra tyske, amerikanske, japanske, hollandske, franske, schweiziske og engelske selskaber.
Der er også indsendt opgørelsen ”Gewinne aus Veräusserungen mit Aktientopfzuordnung” for 2017. Heraf fremgår køb af aktier, der er solgt i 2017 samt salg af aktier i 2017 fra depot [...01] og [...02] i [finans1].
På den indsendte opgørelse fra [finans1] er opgjort gevinst ved salg af aktier med 129.544,98 EUR og tab med -34.308,96 EUR.
En del af de solgte aktier er købt før din tilflytning til Danmark den 7. august 2012.
Der er ligeledes indsendt opgørelsen ”Negative Kapitalerträge – Verlustverreghnungstorpf Aktien”, hvor fremgår et samlet tab ved salg af aktier fra depotet for 2017 på -11.354,16 EUR.
Depoter i Polen
Depotet i [finans2]:
Din rådgiver har indsendt depotoversigt pr. 31. december 2017 fra investeringskonto [...16][finans2] [...], der viser en samlet beholdning på 12.074.408,74 PLN fordelt på kontant 9.141,47 PLN og værdi af værdipapirer 12.065.267,27 PLN.
Der er indsendt en opgørelse på salg af 883 stk. [...30] [finans3] solgt den 28. april 2017. Opgørelsen viser en gevinst ved salget på 839,4 PLN.
Der er indsendt en liste benævnt Potwierdzenie Wyplaty Pozytkow (kontant betaling) vedrørende investeringskonto [...16] [...] [finans2]. Listen indeholder ifølge jeres indsendte opgørelser både aktier og obligationer for perioden 12. januar 2017 – 28. december 2017.
Ifølge jeres indsendte opgørelse har der været en samlet udbetaling af renter og udbytter vedrørende obligationer og aktier med i alt 55.042,37 EUR og betalt skat heraf 11.751,18 EUR.
Der er ifølge jeres indsendte opgørelse med overskriften [finans2] Depo – Aktien oplyst bruttoudbytte af børsnoterede aktier med i alt 39.025,90 EUR samt betalt udbytteskat heraf med 10.355,04 EUR.
De aktier, der er udbetalt udbytte fra, er udbetalt fra selskaber i Holland, Tyskland, USA, Schweiz, England, Japan og Frankrig.
Depotet i [finans4]:
Din rådgiver har indsendt opgørelse fra depot nr. [...92] i [finans4]. Der er indsendt dokumentation på salg af [virksomhed3] aktier den 6. marts 2017 og [virksomhed4] aktier den 13. juni 2017. Ifølge indsendt oversigt over handler, ”Historia Podatkowa” resulterer begge salg i tab. Der ses ikke at være solgt flere aktier fra dette depot i 2017.
test
Af indsendt opgørelse Transaction History (PL: Historia Operacji) depot nr. [...92] fremgår, at der er udbetalt aktieudbytte samt tilbageholdt udbytteskat heraf. Alle udbytter anses for at være fra polske aktieselskaber. Der er indsendt opgørelse over udbytterne på i alt 68.715,12 PLN samt betalt udbytteskat på 12.077 PLN.
(...)”
Skattestyrelsens afgørelse
Af Skattestyrelsens afgørelse fremgår bl.a. følgende:
”Afgørelse: Vi har ændret din skat
Skattestyrelsen har bedt om at se dit regnskabsmateriale, og vi har gennemgået den indkomst, du har oplyst for 2017.
Resultatet er, at vi ændrer din indkomst med i alt 1.512.815 kr. og din aktieindkomst med i alt 1.596.421 kr.
Selvom vi har gennemgået oplysningerne, udelukker det ikke, at vi på et senere tidspunkt vil se på samme periode igen.
Skattestyrelsens ændringer
Løn fra udlandet
Løn fra [virksomhed1]ing, der anses for betalt for arbejde udført i
Danmark 694.855 kr.
Se afsnit 1 nedenfor
(...)
Over/underskud af udenlandsk virksomhed i Polen
Du er skattepligtig af resultatet af udlejningsejendomme beliggende
i Polen 114.782 kr.
Se afsnit 4 nedenfor
(...)
test
Aktieindkomst
Gevinst ved salg af aktier fra depot i Tyskland og Polen opgjort
i henhold til dine indsendte oplysninger til 955.644 kr.
Se afsnit 9 nedenfor
Udbytte af aktier deponeret i udlandet
Udbytte af aktier deponeret i udlandet er opgjort til 640.777 kr.
Se afsnit 9 nedenfor
Betalt udbytteskat af aktier deponeret i udlandet
Der godkendes nedslag for betalt udbytteskat af aktier
deponeret i udlandet med 94.254 kr.
Se afsnit 9 nedenfor
Sagsfremstilling og begrundelse
1. Lønindkomst fra [virksomhed1] GmbH
(...)
1.2. Dine bemærkninger
Din repræsentant anfører i indsigelsen modtaget den 18. maj 2021, at jeres opfattelse er, at der i lighed med tidligere år skal foretages en fordeling af arbejdet for [virksomhed1] GmbH mellem Danmark og Tyskland, idet arbejdet udføres i begge lande. I henviser til vedlagte angivelser, bilag 1, til Tyskland udarbejdet i april 2021, hvorefter der i Tyskland angives, at Danmark har beskatningsretten til 285 dage ud af 365 dage. Som dokumentation herfor vedlægges:
Anlage N ”Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit” til tysk beskatning 20.457 EUR og til ikke tysk beskatning 148.906 EUR i alt 169.363 EUR.
Anlage N-AUS Specifikation af lønnen 169.363 EUR, hvor 76.030 oplyses til dansk beskatning og resterende beløb 93.333 EUR fordeles til beskatning mellem Tyskland og Danmark i forholdet 285 dage til Danmark og 80 dage til Tyskland. Herefter til tysk beskatning 20.457 EUR.
(...)
1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse
Du er anset for hjemmehørende og fuldt skattepligtig til Danmark fra den dato, du tilflyttede landet.
Som fuldt skattepligtig til Danmark er du skattepligtig af alle dine indkomster, uanset hvor i verden de stammer fra i henhold til statsskattelovens § 4.
Det betyder, at lønindtægter fra udlandet skal medregnes ved opgørelsen af din skattepligtige indkomst her i landet.
Du har i henhold til det modtagne personlige regnskab fra din rådgiver haft en lønindtægt fra [virksomhed1] GmbH på 694.855 DKK, der hverken helt eller delvist har været oplyst her i landet.
Det fremgår af den tyske årsopgørelse for 2017 benævnt Bescheid, at du har haft en lønindtægt på 93.333 EUR, hvilket svarer til lønindkomsten på 694.855 DKK, der er oplyst af din rådgiver.
Da der ikke af hævningerne på din konto i [finans5] konto nr. [...89] ses at være foretaget hævninger i Tyskland, og da du heller ikke kan dokumentere, at du har udført arbejde for [virksomhed1] GmbH under ophold i Tyskland, er vi fortsat af den opfattelse, at indkomsten fra [virksomhed1] GmbH er optjent ved arbejde udført her i landet.
Lønindkomsten på 694.855 DKK er skattepligtige efter statsskattelovens § 4 og skal beskattes som personlig indkomst efter personskattelovens § 3 stk. 1.
(...)
4. Overskud ved udlejning af ejendomme beliggende i Polen
(...)
4.2 Dine bemærkninger
Din repræsentant har den 18. maj 2021 indsendt indsigelse over Skattestyrelsens forslag dateret den 26. april 2021 vedrørende ikke godkendt fradrag for revisorudgifter afholdt i forbindelse med opgørelse af dansk ejendomsregnskab og indkomstopgørelse for ejendomme. I anmoder om fradrag for revisorudgifter med 35.000 kr. for 2017.
Der er til dokumentation herfor indsendt foreløbig faktura dateret den 18. maj 2021 for aconto honorar for regnskabsmæssig assistance med virksomhedsregnskabet til Danmark for 2017.
test
Din rådgiver gør endvidere indsigelse over, at skattestyrelsen afviser afskrivning på plejehjemmet i Polen med den begrundelse, at anvendelsen ikke er dokumenteret, idet han henviser til, at anvendelse af plejehjemmet er beskrevet af dig i det fremsendte bilag 2.
Din rådgiver bemærker samtidig at han har noteret sig, at Skattestyrelsen ikke har bemærkninger til jeres skøn over fordelingen af det afskrivningsberettigede og det ikke-afskrivningsberettigede beløb på 183.449 DKK.
(...)
4.4 Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse
Du er tilflyttet Danmark den 7. august 2012 og er anset for hjemmehørende og fuldt skattepligtig til Danmark fra denne dato. Som fuldt skattepligtig til Danmark er du skattepligtig af alle dine indkomster, uanset hvor i verden de stammer fra i henhold til statsskattelovens § 4.
Indtægter af fast ejendom, der anvendes helt eller delvist erhvervsmæssigt, omfatter indtægter ved udlejning af fast ejendom samt indtægter ved anden erhvervsmæssig anvendelse af ejendommen.
Resultatet af udlejningen skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, se statsskattelovens § 4, litra b, og § 6.
Sådanne indtægter skal for fysiske personer medregnes som personlig indkomst ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Se personskatteloven § 3, stk. 1.
Overskud af dine polske lejlighedsejendomme er opgjort ud fra indsendte oplysninger om indtægt og udgift ved udlejning af ejendommene.
Af indsendt lejekontrakt fremgår, at du udlejer hele ejendommen [adresse2], [Polen] til [virksomhed2] v/[person2] NIP-nr. (polsk CVR) (...).
Det fremgår, at lejen er 7.500 PLN pr. måned, hvilket svarer til den oplyste lejeindtægt for december 2017.
Vurderingen af ejendommen herunder fordeling mellem værdien af grundene og værdien af ejendommen er kun oplyst i gavebrevet.
Det fremgår ikke af lejekontrakten hvad ejendommen anvendes til, idet det blot fremgår, at ejendommen består af en bygning beregnet til kollektiv indkvartering. Det fremgår ikke af gavebrevet, at ejendommen drives som plejehjem, men blot at det er en toetagers ejendom uden kælder.
Der er således ikke indsendt dokumentation for, at bygningen drives som et plejehjem, der er omfattet af afskrivning ligesom det plejehjem i Tyskland refereret i SKM2007.224 SR, som I henviser til.
I din rådgivers indsigelse henvises til det af jer vedlagte bilag 2, hvor du beskriver anvendelsen af plejehjemmet, hvilket efter jeres opfattelse også dokumenterer anvendelsen. Du skriver i mailen (bilag 2) bl.a.
”[virksomhed2] has been from about 2005 and remains until today a nursing home operated by my family, on a break-even basis (the nursing homes makes typically losses), with the main aim to provide help to the disabled/elderly/weak.”
Det indsendte bilag 2, som vi har fået oversat fra polsk til dansk, består af:
| • | Erklæring fra [virksomhed2], dateret den 27. april 2021, underskrevet af direktør cand. mag. [person3], hvori erklæres |
¤ at [virksomhed2] Sp. z o.o. i [Polen] er et døgnplejehjem for handicappede og ældre,
¤ at der pr. dags dato den 27. april 2021 bor enogtres klienter på [virksomhed2]. Plejehjemmets klienter er handicappede og ældre
¤ [virksomhed2] ansætter 35 personer, som plejehjemmet har underskrevet en ansættelsesaftale med
| • | Afgørelse fra amtsborgmesteren i [...] Amt dateret den 10. august 2005, hvori gives tilladelse til |
¤ at Hr. [person2], bosiddende på adressen [adresse3], til at drive – som led i erhvervsvirksomhed – døgnplejehjem for ældre og personer med fysisk handicap i [Polen], på adressen [adresse2].
¤ På plejehjemmet vil der være plads til 50 klienter.
| • | Afgørelse fra amtsborgmesteren i [...] Amt, dateret den 19. februar 2020, hvori gives tilladelse til |
¤ at [person3], direktøren for [virksomhed2] Sp. z o.o. i [Polen] af den 31. januar 2020 tilladelse til at drive døgnplejehjem for handicappede og ældre som led i erhvervsvirksomhed.
¤ Tilladelse til at øge antal pladser til klienter på [virksomhed2] fra 50 til 90. Tilladelsen gives på ubestemt tid.
| • | Udskrift fra Polens Statistik. En henvisning til Lovhjemmel: Ministerrådets bekendtgørelse af 27. juli 1999 (Lovtidende nr. 69, pos. 763 med senere ændringer). Attest dateret den 10. august 2009, vedrørende regon identifikationsnummer (dansk SE nr.) [person2] har fået tildelt regon nr. (...). Hovedbranche Socialhjælp med indkvartering for ældre og handicappede branchekode 2007. og Anden socialhjælp med indkvartering branchekode 2004. Underskrevet Efter bemyndigelse fra Direktøren for Statistikkontoret, Vicedirektør [person4] |
| • | Udskrift fra Det Centrale Domstolsregister, polsk CVR (...) og nr. i Det Centrale Domstolsregister (...). Tjek af firmaet [virksomhed2]. [virksomhed2] Spolka Z Ograniczona Odpowiedzialnoscia Anmartsselskab. Registreringsdato 28. februar 2018 ”[...]”. Seneste ændring i Det Centrale Domstolsregister 15. marts 2021: |
¤ KRS-nr.: (...) (Nummer i Det Centrale Domstolsregister)
¤ NIP-nr.: (...) (Polsk CVR nr.)
¤ REGON-nr.: (...) (Polsk SE nr.)
| • | 27. april 2021, 14:34 [virksomhed2] NIP nr. (...), KRS nr. (...), [...] |
¤ KRS-nr.: (...)
¤ NIP-nr.: (...)
¤ REGON-nr. (...)
Der vedlægges en kopi af oversættelserne af jeres indsendte bilag 2.
Vi godkender ikke afskrivning på ovennævnte ejendom, da vi ikke har tilstrækkeligt grundlag til at vurdere, om ejendommen opfylder kravene for at være afskrivningsberettiget i henhold til afskrivningslovens § 14 stk. 2 nr. 4.
Ved afgørelsen heraf har vi henset til, at vi fortsat ikke har modtaget dokumentation for bygningens indretning, herunder oplysning om der er tale om særskilte ejerlejligheder, hvorfor vi ikke på det foreliggende grundlag kan indrømme afskrivning på ejendommen i henhold til afskrivningslovens § 14 stk. 2 nr. 4.
Da ejendommen ud fra de foreliggende oplysninger ikke anses for afskrivningsberettiget, har vi ikke taget stilling til fordelingen af afskrivningsberettigede og ikke-afskrivningsberettigede beløb.
Vi bemærker endvidere, at du i mail af 5. maj 2021 til din rådgiver har oplyst, at ejendom Dom Opeki Rodzinnnej er et plejehjem, der drives af din familie uden gevinst for øje og med det formål at hjælpe ældre og svage.
Yderligere fradrag for driftsudgifter på ejendommene godkendes i overensstemmelse med din opgørelse.
[adresse2], [Polen], opgjort overskud 25.587 PLN [...], [Polen], opgjort overskud 25.250 PLN
Rynek St Miasta 2/4/6 m. 9, [Polen], opgjort overskud 17.275 PLN
Overskud ved udlejning af lejligheder 68.112 PLN
[ejendom1] købt den 18.09.2017
[adresse2]
[...]
[Polen]
Lejeindtægt 7.500 PLN
Overskud ved udlejning i alt 75.612 PLN
Overskud ved udlejning af lejligheder omregnes til danske kroner med årsgennemsnits valutakursen, der ifølge Statistikbanken udgjorde 1,74170 for 2017.
68.112 PLN x 1,747170 = 119.003 DKK
Overskud ved udlejning af ejendom [adresse2] [...] [Polen] omregnes til danske kroner med kursen den 8. december 2017, da husleje ifølge lejekontrakten skal betales forud hver kalendermåned indtil 10. dag i hver kalendermåned (9. og 10. december 2017 er en weekend).
Ifølge Danmarks Nationalbanks hjemmeside udgjorde kursen på polske zloty den 8. december 2017 1,771. 7.500 PLN x 1,771 = 13.282 DKK
Indkomsten, vedrørende udlejning af ejendomme i Polen, er herefter opgjort til: 119.003 DKK + 13.282 DKK = 132.285 kr. for 2017
Den nu indsendte dokumentation for betalt revisorudgift på 35.000 kr. fordeles i forhold til antallet af udenlandske udlejningsejendomme. Du har samlet 8 udlejningsejendomme, heraf 4 polske udlejningsejendomme.
Fradraget beregnes herefter således: 35.000 kr. / 8 ejendomme = 4.375 kr. pr. ejendom x 4 polske ejendomme = 17.500 kr.
Det opgjorte resultat af dine polske udlejningsvirksomheder på 132.285 kr. nedsættes med den indsendte dokumentation på 17.500 kr. til revisorudgift, hvorefter resultatet af dine polske udlejningsvirksomheder ansættes til 114.782 kr., der beskattes som personlig indkomst efter personskattelovens § 3 stk. 1.
(...)
9. Aktieindkomst
(...)
9.2 Dine bemærkninger
I jeres indsigelse oplyser I, at I mener aktieavancen skal reduceres med 45.663 EUR vedrørende tab på salg af aktier fra depot i [finans1]. Forholdet er ifølge jeres indsigelse identisk med verserende klage for indkomståret 2016, hvortil I henviser i sin helhed. I klagen for indkomståret 2016 har I anført:
”I og med at [person1] har selvangivet sig som hjemmehørende i Tyskland har der ikke været noget behov for [person1] for at selvangive beholdningen af aktier i Danmark, da Danmark ikke kunne beskatte en eventuel aktieavance eller for den sags skyld indrømme fradrag for tab. Gevinst og tab på aktier har under den forudsætning, at [person1] var hjemmehørende i Tyskland, været Danmark uvedkommende.
Der kan derfor i den henseende ikke anses at være indtrådt skattepligt her til landet.
Når Skattestyrelsen ændrer [person1] til at være hjemmehørende i Danmark efter dobbeltbeskatningsafta-len mellem Danmark og Tyskland, må det betyde, at [person1] skal anses for at selvangive første gang på det tidspunkt, hvor Skattestyrelsen ændrer domicilland. At Skattestyrelsen derfor først i 2020 træffer afgørelse om, at [person1] er skattepligtig tilbage til 2012, kan ikke i den henseende anskues på den måde, at [person1] ikke har selvangivet et tab rettidigt. Det rettidige tidspunkt er i 2020, hvor Skattestyrelsen ændrer domicilland, og hvor aktietabet derfor får en betydning for den danske skatteopgørelse.”
Din rådgiver henviser til Højesterets dom i sagen [sag1], der slår fast, at det ikke er afgørende, at tabet er selvangivet i tabsåret.
(...)
9.4 Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse
Du har bopæl i Danmark og er dermed fuldt skattepligtig hertil ifølge kildeskattelovens § 1 stk. 1 nr. 1. Du skal derfor beskattes af alle dine indtægter i Danmark ifølge statsskattelovens § 4.
Aktieindkomst bestående af gevinst ved salg af aktier samt aktieudbytte foreslår vi ansat til nedenstående beløb på grundlag af det af jer indsendte materiale for indkomståret 2017.
Beløb i EUR omregnes til danske kroner med kursen ifølge opslag på Danmarks Nationalbank, valutakurser på den dag hændelsen sker.
Beløb i polske zloty omregnes til danske kroner med årsgennemsnits valutakursen, der ifølge Statistikbanken udgjorde 1,747170 for 2017, eller hvor muligt, med kursen på den dag hændelsen sker, med kursen oplyst ved opslag på Danmarks Nationalbank, valutakurser.
Depot i [finans1]:
Med udgangspunkt i jeres indsendte ”Gewinne aus Veräusserungen mit Aktientopfzuordnung” for 2017, har vi beregnet aktieavance ved salg fra depot [...01] og [...02] i [finans1]. Det fremgår af opgørelsen, at en del af de aktier, der er solgt i 2017, blev købt før din tilflytning til Danmark i 2012. På disse aktier ansættes aktiernes anskaffelsesværdi til kursen på aktierne på tilflytningsdagen. Aktiekurserne den 7. august 2012, som fremgår af vedlagte bilag, er fundet på Finanzennets hjemmeside.
Aktieavancen er på vedlagte bilag 1, der er en integreret del af denne afgørelse, beregnet til 954.177 DKK. Beløb i EUR er omregnet til danske kroner med valutakursen fundet på Statistikbankens hjemmeside, den dag køb/salg sker.
Din rådgiver har den 5. marts 2021 indsendt opgørelsen ”Kapitalerträge, die dem inländischen steuerabzug unterlegen haben”, hvoraf fremgår udbetalte udbytter i 2017 fra depotnr. [...01] og [...02] i [finans1] med i alt 30.857,26 EUR og betalt udbytteskat 2.644,76 EUR.
På vedlagte bilag 2 er udbyttet på 30.857,26 EUR omregnet til danske kroner med kursen fundet på Statistikbankens hjemmeside, den dag udbyttet udbetales, til i alt 229.527 DKK.
Ifølge oversigten er der udbytter fra tyske, amerikanske, japanske, hollandske, franske, schweiziske og engelske selskaber.
Med henvisning til dobbeltbeskatningsoverenskomsterne mellem Danmark og USA, Danmark og Japan m.v. kan det land hvor selskabet er hjemmehørende maksimalt beskatte udbyttet med 15 % når personen, der modtager udbyttet, er hjemmehørende i det andet land (Danmark).
Danmark har ingen dobbeltbeskatningsaftale med Frankrig, hvorfor udbytteskatten vedrørende selskaber, der er hjemmehørende i Frankrig, kan godskrives med den indeholdte udbytteskat på 244,68 DKK i henhold til ligningslovens § 33.
Udbytteskatten kan i henhold til dit indsendte materiale godskrives med i alt 33.918 DKK. Se vedlagte bilag 2.
Aktietab vedrørende salg af aktier hvor købspris m.v. af de solgte aktier ikke har været oplyst til Skattestyrelsen rettidigt jf. aktiebeskatningslovens § 14, eller hvor kursværdien af aktiebeholdning ved tilflytning til Danmark ikke har været oplyst rettidigt til Skattestyrelsen, jf. skattekontrollovens §§ 10 og 11, jf. § 13, kan ikke fratrækkes eller modregnes i aktieindkomsten. Se nederst i afsnittet.
Værdidepoter i Polen
Depot i [finans2]:
Der er ifølge din indsendte opgørelse en gevinst ved salg af [finans3] aktier i 2017 på 839,4 PLN.
Ifølge de oplysninger vi har om værdipapirerne, har vi anset aktierne for at være noterede aktier omfattet af aktieavancebeskatningsloven § 12.
Aktieavance 839,4 PLN omregnet til danske kroner med gennemsnitskursen for 2017 på 1,747170 = 1.467 DKK
Der er ifølge indsendt bilag ”[finans2] Depo – Aktien” udbetalt bruttoudbytte af børsnoterede aktier med i alt 39.025,90 EUR samt betalt udbytteskat heraf med 10.355,04 EUR.
Med henvisning til dobbeltbeskatningsoverenskomsterne mellem Danmark og USA, Danmark og Japan m.v. kan det land hvor selskabet er hjemmehørende maksimalt beskatte udbyttet med 15 % i udbytteskat, når personen, der modtager udbyttet, er hjemmehørende i det andet land (Danmark).
Det beløb der skal medregnes i den danske indkomst ifølge ligningslovens § 16 A og personskattelovens § 4a er bruttoudbyttet.
Da vi ikke har oplysning om, hvornår aktieudbyttet er modtaget, er aktieudbyttet på 39.025,90 EUR og udbytteskatten på 10.355,04 EUR omregnet til danske kroner med gennemsnitskursen for 2017 på 7,438602 til henholdsvis 290.298 DKK og 77.027 DKK.
Udbytteskat der kan godskrives kan maksimalt udgøre 15 % af bruttoudbyttet i henhold til artikel 10 i dobbeltbeskatningsaftalen mellem Danmark og Polen.
Betalt udbytteskat overstiger 15 % af bruttoudbyttet. Der kan godskrives udbytteskat med 15 % af 290.298 DKK = 43.545 DKK
Depot i [finans4]:
Af indsendt opgørelse Transaction History (PL: Historia Operacji) fremgår at der er udbetalt aktieudbytte samt tilbageholdt udbytteskat heraf med 19 %. Alle udbytter anses for at være fra polske aktieselskaber.
Der er indsendt opgørelse over udbytterne i alt 68.715,12 PLN samt betalt udbytteskat i alt 3.124,16 EUR. Der er endvidere indsendt Historia Operacji fra [finans4], hvor udbytte på 68.715,12 PLN og betalt udbytteskat 12.077 PLN fremgår.
På vedlagte bilag 3 er udbytte 68.715,12 PLN omregnet til danske kroner med kursen fundet på Statistikbankens hjemmeside, den dag udbyttet udbetales, omregnet til i alt 120.952 DKK.
Med henvisning til dobbeltbeskatningsoverenskomsterne mellem Danmark og Polen kan det land hvor selskabet er hjemmehørende maksimalt beskatte udbyttet med 15 %, når personen, der modtager udbyttet, er hjemmehørende i det andet land (Danmark).
Udbytteskat godskrives med i alt 16.791 DKK. Se vedlagte bilag 3.
Aktietab vedrørende salg af [virksomhed4] og [virksomhed3] aktier, hvor købspris m.v. af de solgte aktier ikke har været oplyst til Skattestyrelsen rettidigt jf. aktiebeskatningslovens § 14, eller hvor kursværdien af aktiebeholdning ved tilflytning til Danmark ikke har været oplyst rettidigt til Skattestyrelsen jf. skattekontrollovens §§ 10 og 11, jf. § 13, kan ikke fratrækkes eller modregnes i aktieindkomsten. Se nederst i afsnit 9.
Samlet gevinst ved salg af aktier fra depoter i udlandet:
Gevinst ved salg fra depot i [finans1] 954.177 DKK
Gevinst ved salg fra depot i [finans2] Polen 1.467 DKK
I alt 955.644 DKK
Samlet aktieudbytte fra udenlandske aktier i udenlandske depoter:
Aktieudbytte fra aktier i depot i [finans1] 229.527 DKK
Aktieudbytte fra aktier i depot i [finans2] Polen 290.298 DKK
Aktieudbytte fra aktier i depot i Pekao Polen 120.952 DKK
I alt 640.777 DKK
Betalt udbytteskat godskrives med i alt:
Godskrevet udbytteskat vedrørende aktier i depot i [finans1] 33.918 DKK
Godskrevet udbytteskat vedrørende aktier i depot i [finans2] Polen 43.545 DKK
Godskrevet udbytteskat vedrørende aktier i depot i Pekao Polen 16.791 DKK
I alt 94.254 DKK
Tab ved salg af aktier
test
Din rådgiver har indsendt indsigelse mod, at vi ikke ved opgørelsen af aktieavancen har givet fradrag for tab på noterede aktier med henholdsvis 34.329 EUR og 11.354 EUR vedrørende salg af aktier fra tysk depot.
Vi er ikke enig i din rådgivers synspunkter om, at du ikke skulle oplyse din beholdning af aktier ved din tilflytning, fordi du ikke anså dig selv for hjemmehørende i Danmark og derfor først skulle oplyse os om din beholdning af aktier på det tidspunkt, hvor vi ændrer domicilland. Det følger nemlig af reglerne i aktieavancebeskatningslovens § 14 stk. 3, at du ved indtræden af skattepligt her til landet skulle indsende oplysninger om din beholdning af aktier inden udløbet af oplysningsfristen for det indkomstår, hvor skattepligten indtræder. For aktier, der købes efter den fulde skattepligts indtræden, skulle vi have oplysningerne inden den 1. juli i året efter, at du har købt aktierne. Vi bemærker i øvrigt, at vi siden din tilflytning har anset dig som fuldt skattepligtig og domicileret her i landet, hvorfor vi ikke har ændret domicillandet.
Din rådgiver henviser desuden til [sag1], der slår fast, at det ikke er afgørende at tabet ikke er selvangivet i tabsåret. Vi er ikke enige i, at denne dom kan anvendes i din sag, da dommen vedrører tab på aktier, der ikke er optaget til handel på et reguleret marked, medens din sag vedrører aktier, der er optaget til handel på et reguleret marked, hvor fradrag for tab på aktierne er betinget af, at du har indsendt oplysninger om din aktiebeholdning rettidigt efter reglerne i aktieavancebeskatningslovens § 14, stk. 1 og 3.
Vi er derfor fortsat af den opfattelse, at din aktieavance skal opgøres på ovenstående måde.
Derfor kan vi ændre din skat
Skatteansættelsen er foretaget inden for den ordinære ligningsfrist i skatteforvaltningslovens § 26, idet du ikke anses for omfattet af den korte ligningsfrist, da du har indkomst fra udlandet og aktiver i udlandet af betydning for skatteansættelsen. Du kan finde reglerne i § 1 og § 2 i bekendtgørelse nr. 534 af 22. maj 2013/1305 af 14. november 2018 med senere ændringer om en kort frist for skatteansættelse af personer med enkle økonomiske forhold sammenholdt med § 1 i bekendtgørelse nr. 535 af 22. maj 2013/1302 af 14. november 2018 med senere ændringer. Du anses ikke for omfattet af den korte ligningsfrist, da du modtager indkomster fra udlandet. Du anses således ikke for at have enkle økonomiske forhold.
For 2017 er fristen for at fremsende forslag til ændring af skatteansættelsen i skatteforvaltningslovens § 26 den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb eller den 1. maj 2021, og afgørelse den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb eller den 1. august 2021. Fristen er dermed overholdt, idet forslaget og afgørelsen er sendt før disse datoer.”
Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at løn fra Tyskland på 694.855 kr. skal fordeles med 355.994 kr. til Tyskland og 338.861 kr. til Danmark eller efter en anden skønnet fordeling, at resultatet af udlejningsvirksomhed i Polen på i alt 114.782 kr. skal reguleres med afskrivninger på plejehjem med 130.201 PLN, og at aktie- og udbytteindkomsten fra Tyskland og Polen på i alt 1.596.421 kr. skal reguleres med tab på aktier med 45.683 EUR.
Til støtte for påstandene har repræsentanten i klagen af 13. oktober 2021 bl.a. anført følgende:
”På vegne af [person1] (i det følgende benævnt ”[person1]”), CPR-nr. (...), skal vi hermed klage over Skattestyrelsens afgørelse af 15. juli 2021 med sagsid. (...) for indkomståret 2017. Skattestyrelsens afgørelse er vedlagt som bilag 1.
Vi skal indledningsvist gøre opmærksom på, at der allerede foreligger følgende klager hos Skatteankestyrelsen for [person1], der har sammenhæng med nærværende sag.
- Indkomståret 2016 med sagsnr. [sag2].
- Indkomståret 2012-2015 med sagsnr. [sag3]
Alle sager – inklusiv nærværende sag - omhandler blandt andet [person1]’s subjektive skattepligtsforhold i Danmark samt omhandler ensartede materielle sagspunkter.
Vi skal derfor anmode om, at alle sager behandles samlet.
For Skatteankestyrelsens forståelse af sagerne skal vi oplyse, at Skattestyrelsen har valgt den fremgangsmåde først at behandle indkomståret 2016. Dernæst har Skattestyrelsen behandlet indkomstårene 2012 – 2015 (samt 2016 igen). Efterfølgende har Skattestyrelsen behandlet indkomståret 2017 (nærværende sag). I øjeblikket er Skattestyrelsen ved at behandle 2018. Ovenstående giver et lidt uoverskueligt sagskompleks, men samlet set omhandler sagerne det samme, og da bedømmelsen af [person1]’s subjektive skatteforhold har stor betydning i alle sager, skal vi som nævnt anmode om, at alle sager behandles samlet.
SAGENS GENSTAND
Der klages over Skattestyrelsens afgørelse vedrørende følgende punkter:
- Løn fra udlandet (Tyskland) DKK 694.855
- Resultat af virksomhed (Polen) DKK 114.782
- Aktieindkomst (Tyskland og Polen) DKK 955.644.
PÅSTAND
Skattestyrelsen skal tilpligtes at anerkende følgende:
- At løn fra udlandet (Tyskland) DKK 694.855 skal fordeles med DKK 356.010 til Danmark og DKK 338.861 til Tyskland eller efter en anden skønnet fordeling
- At resultat af virksomhed (Polen) DKK 114.782 skal reguleres med afskrivninger på plejehjem i Polen med PLN 130.201
- At aktieindkomst (Tyskland og Polen) skal reguleres med tab på aktier EUR 45.683.
FAKTISKE FORHOLD
Skattestyrelsen har som nævnt allerede behandlet [person1]’s skatteansættelser for 2012–2016 i to forskellige sager.
Fælles for alle sagerne er, at Skattestyrelsen har anset [person1] for fuldt skattepligtig til Danmark fra 7. august 2012 og hjemmehørende i Danmark fra samme dato efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Tyskland.
Skattestyrelsen har i ovenstående sager anvendt reglerne om ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, med den argumentation at [person1] skulle have handlet groft uagtsomt. Argumentet er også anvendt i nærværende sag, men her har Skattestyrelsen ikke haft behov for anvendelse af de ekstraordinære genoptagelsesregler, da Skattestyrelsen har kunnet foretage skatteansættelsen inden for de ordinære genoptagelsesregler.
ANBRINGENDER
Indledningsvist skal det bemærkes, hvilket også fremgår af vores tidligere klager, at vi kan acceptere, at [person1] skal anses som fuldt skattepligtig og hjemmehørende til Danmark fra et tidspunkt i 2016 - men ikke før.
Vi er derfor også enige i, at [person1] må anses som fuldt skattepligtig og hjemmehørende i Danmark i indkomståret 2017. Bedømmelsen heraf er dog på ingen måder nem, hvilket vi redegør for i nedenstående.
[person1]’s familiære og økonomiske situation
[person1] er polsk statsborger, men er født og opvokset i såvel Polen som Tyskland, idet familien rejste frem og tilbage mellem de to lande. Han har derfor levet on/off i Tyskland siden han var 4 år. Som voksen har han tidligere været bosiddende i både Schweiz og Tyskland, derudover boede han i Irland forud for 2012, hvorefter han fik arbejde under forskerordningen i Danmark, og som følge deraf delvist har opholdt sig i Danmark.
Sideløbende med forskerjobbet i Danmark har han job i Tyskland, hvor han opholder sig i væsentligt omfang, og hvor hans primære erhvervsmæssige interesser også befinder sig. [person1] har derfor reelt to fuldtidsjobs. Da jobbet i Tyskland i væsentligt omfang kræver hans tilstedeværelse, opholder han sig meget i Tyskland. Jobbet som forsker i Danmark kræver ikke hans tilstedeværelse på samme måde.
Hans far er ejer af flere polske selskaber, for hvem [person1] arbejder i Tyskland. Desuden er [person1] selv ejer af et tysk selskab [virksomhed1] GmbH. Derfor rejser [person1] i væsentligt omfang til Tyskland for at deltage i driften af disse selskaber, idet det ikke er muligt at udføre arbejdet fra Danmark. [person1] har også væsentlige øvrige erhvervsinteresser i Polen og Schweiz i form af udlejningsejendomme, værdipapirer m.v.
[person1] har bolig til rådighed i både Danmark og Tyskland. Han opholder sig i boligen i Tyskland, når han arbejder dernede.
[person1] fik i 2016 barn med sin kæreste i Danmark. I 2019 fik de barn nummer to. Kæresten er i øvrigt ikke dansk statsborger, men er også kommet til Danmark for at arbejde på universitetet.
[person1]’s skattepligtsforhold
[person1]’s skattepligtsforhold er særdeles komplekse. Ikke blot i forhold til hans erhvervsmæssige aktiviteter, men i særdeleshed i forhold til afgørelsen af, til hvilket land han skal anses som hjemmehørende.
Skattestyrelsen har i alle afgørelser lagt til grund, at [person1] er fuldt skattepligtig til Danmark fra 7. august 2012.
[person1] erhvervede bolig i Danmark i 2012 i form af lejebolig og påbegyndte samtidig arbejde i Danmark i 2012 under forskerordningen. Det følger af kildeskattelovens § 1, stk. 1, at der er pligt til at svare indkomstskat til Danmark for personer, der har bopæl her i landet. Det følger også af kildeskattelovens § 7, stk. 1, at for en person, der erhverver bopæl her i landet, indtræder skattepligten, når der tages ophold i boligen.
Da [person1] har erhvervet bopæl i Danmark i 2012 og har taget ophold i boligen i 2012, er vi enige i, at [person1]’s fulde skattepligt til Danmark må anses at være indtrådt i 2012.
Skattestyrelsen har dernæst afgjort, at [person1] også må anses for hjemmehørende i Danmark efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten (DBO’en) mellem Danmark og Tyskland art. 4 fra 2012. Dette er vi ikke enige i.
Det følger af DBO’en mellem Danmark og Tyskland, at hvis en person må anses som fuldt skattepligtig i begge stater i henhold til den enkelte stats interne lovgivning, så må det afgøres efter bestemmelserne i DBO’ens artikel 4 stk. 2, til hvilken stat personen skal anses som hjemmehørende efter DBO’en. Domicilstaten har beskatningsretten til globalindkomsten, mens kildestaten kun har beskatningsret til kilder, der udspringer fra det pågældende land.
Der er tale om en prioriteret rækkefølge i DBO’ens artikel 4 stk. 2, hvor der i trinrækkefølge ses på:
- I hvilken stat han har fast bolig til rådighed.
[person1] har fast bolig til rådighed i begge stater, hvorfor det ikke kan afgøres efter denne bestemmelse, hvor han skal anses som hjemmehørende.
| b. | I hvilken stat han har midtpunkt for sine livsinteresser. |
Det er en vanskelig vurdering, når det skal afgøres, hvor [person1] har midtpunkt for livsinteresser. Der skelnes ifølge praksis mellem personlige interesser og økonomiske interesser. De personlige interesser er der, hvor ens familie opholder sig. De økonomiske interesser er der, hvor ens erhverv udspringer fra, eller hvorfra man i øvrigt har økonomiske aktiviteter.
Hvis man ser på de personlige interesser, har [person1] en kæreste i Danmark, hvortil det skal bemærkes, at de ikke er gift. Til gengæld har [person1] al sin øvrige familie i Tyskland/Polen f.eks. sin mor og far m.fl. Der er ingen tvivl om, at [person1] søger en del mod Tyskland, da hans øvrige familie opholder sig der eller arbejder der. Det er vanskeligt på baggrund af ovenstående at sige, hvor [person1] har flest personlige interesser.
Ser man på de økonomiske interesser, mener vi ikke, der kan være tvivl om, at [person1]’s økonomiske interesser primært ligger i Tyskland. [person1] har godt nok en forskerstilling i Danmark, men han har ikke væsentlige andre investeringer i Danmark. [person1] har derimod også en fuldtidsstilling i Tyskland, da han delvis arbejder i sin fars selskaber, delvis i sin egen virksomhed. Arbejdet i Tyskland tilsiger på en helt anden måde hans tilstedeværelse i Tyskland. Det skal i den forbindelse bemærkes, at [person1]’s far ejer meget væsentlige værdier i Tyskland, og at [person1] står til at skulle arve disse værdier en dag. Derfor er det selvfølgelig i alles interesse inden for familien, at [person1] opholder sig en del i Tyskland og plejer disse aktiviteter for at bevare familievirksomheden på sigt. [person1] har også væsentlige øvrige økonomiske interesser i Tyskland i form af investeringer i ejendomme, værdipapirer m.v. Derudover har han stærke økonomiske interesser i Polen, der i et vist omfang skal ses i sammenhæng med de tyske økonomiske interesser.
For os at se er der ikke tvivl om, at de økonomiske interesser i Tyskland er af en helt anden kaliber end de økonomiske interesser i Danmark. Det er derfor vores klare opfattelse ud fra en samlet afvejning af personlige og økonomiske interesser, at [person1] har midtpunkt for livsinteresser i Tyskland.
Vi har i vores tidligere skrivelser til Skattestyrelsen anerkendt, at på det tidspunkt, hvor [person1] får børn sammen med sin kæreste i 2016, så er der et andet familiært bånd, der trækker i retning af Danmark. Vi har derfor også anerkendt, at vi kan acceptere, at [person1] bliver anset som hjemmehørende i Danmark fra 2016, selv om denne konklusion ej heller er åbenlys i vores øjne.
Vi kan derimod ikke acceptere, når Skattestyrelsen hævder, at [person1] skal anses som hjemmehørende til Danmark fra 2012 - det mener vi ikke, der er belæg for.
Vi skal i øvrigt i den henseende bemærke, at [person1]’s nuværende tyske skatterådgiver har konkluderet at være enig i, at skattemæssigt hjemsted fra 2016 kan anses at være i Danmark – men ikke før.
Det skal bemærkes, at Tyskland også har anset [person1] som hjemmehørende i Tyskland i årene 2012 og fremefter. Det er vores klare opfattelse, at det ikke kan forventes, at de tyske skattemyndigheder vil være enige i, at [person1] skal anses som hjemmehørende i Danmark fra 2012.
| c. | I hvilket land han sædvanligvis har ophold. |
Som vi forstår Skattestyrelsens tidligere afgørelse, har Skattestyrelsen afgjort sagen på baggrund af, at Skattestyrelsen mener, [person1]’s midtpunkt for livsinteresser er i Danmark, jf. indledende bemærkninger i Skattestyrelsens afgørelse side 7 i sagsnr. [sag3]. Hvis Skattestyrelsen har afgjort sagen på baggrund af, at [person1] har midtpunkt for livsinteresser i Danmark, behøver man i så fald ikke at gå længere ned i den prioriterede rækkefølge i dobbeltbeskatningsaftalens art. 4, stk. 2.
Skattestyrelsen henviser dog også i afgørelsen til Skattestyrelsens tidligere afgørelse af 13. juli 2020. I denne afgørelse på side 3 - 4 beskæftigede Skattestyrelsen sig endvidere med antal opholdsdage i Danmark. Vi kan ikke rigtig udlede af Skattestyrelsens afgørelse(r), om opholdsdagene rent faktisk bliver anvendt til noget i sagen. Men Skattestyrelsen har ligesom konstateret, at Skat-testyrelsen også mener, at [person1] har sædvanligt ophold i Danmark. Det kan ikke rigtig udledes ud af afgørelsen, om denne konstatering bliver brugt til noget, da den som nævnt er overflødig, hvis skatteyder har midtpunkt for livsinteresser i et af landene.
[person1] har i den tidligere sag opgjort sine ophold i Danmark efter bedste evne. De fremkommer således:
Indkomstår | Antal dage i Danmark | Antal dage i Tyskland |
2012 | 44 | 48 |
2013 | 134 | 161 |
2014 | 135 | 165 |
2015 | 128 | 162 |
2016 | 148 | 180 |
2017 | 113 | 187 |
2018 | 79 | 122 |
Det skal erindres, at vi her taler om, at [person1] har skullet rekonstruere, hvor han har opholdt sig i op til 9 år tilbage - dag for dag. Det er formentlig de færreste mennesker, der vil være i stand til at kunne det, hvorfor opgørelsen er foretaget efter [person1]’s bedste evne.
Skattestyrelsen har foretaget deres egen opgørelse, der ifølge Skattestyrelsen viser følgende mønster:
Indkomstår | Antal dage i Danmark | Antal dage i Tyskland |
2012 | 61 (hertil 0 mellemdage) | |
2013 | 184 (hertil 122 mellemdage) | |
2014 | 153 (hertil 135 mellemdage) | |
2015 | 164 (hertil 174 mellemdage) | |
2016 | 167 (hertil 118 mellemdage) | |
2017 | 167 (hertil 118 mellemdage) | |
2018 | 90 (hertil 51 mellemdage) |
Skattestyrelsen har gennemgået kreditkorthævninger, hvilket ifølge Skattestyrelsen skulle bevise, at [person1] har været i Danmark i de pågældende dage.
Derudover har Skattestyrelsen også medtalt dage uden hævninger i Danmark, hvilket Skattestyrelsen benævner såkaldte mellemdage, hvor der skulle være en formodning for, at [person1] har opholdt sig i Danmark.
[person1] har endvidere tidligere forklaret, at hans kæreste har rådet over hans kreditkort, når han har været i Tyskland.
Det forekommer os at være et meget løst grundlag, hvorpå Skattestyrelsen hævder, at [person1] skulle være i Danmark. Hvis der ses på det antal af dage, hvor der faktisk er brugt kreditkort i Danmark – så ligger dette ikke så langt fra den opgørelse af antal dage i Danmark, som [person1] selv har foretaget.
Hvis Skattestyrelsen måtte mene, at [person1] også skulle have været i Danmark i de såkaldte mellemdage, så må Skattestyrelsen føre et nogenlunde sikkert bevis herfor. Det har Skattestyrelsen ikke gjort. Der kan derfor ikke lægges vægt herpå.
Det skal bemærkes, at fra [by1] til den tyske grænse er der motorvej hele vejen, og rejsetiden er ca. 1 time og 45 minutter i bil. Det er således rimeligt hurtigt og nemt at komme fra [by1] til Tyskland.
Der kan derfor udelukkende lægges vægt på de faktiske dage, der kan opgøres. Uanset om det er [person1]’s opgørelse eller Skattestyrelsens opgørelse, der lægges til grund, så er der ikke så stor forskel i antal dage i Danmark/Tyskland, at der kan afgøres efter DBO’ens artikel 4 stk. 2, hvor [person1] sædvanligvis har opholdt sig. Det følger således af praksis, at hvis der er et mindre antal dage i spændet 0 - 40 dage i forskel, så kan det ikke afgøres efter denne bestemmelse, hvor man skal anses for hjemmehørende.
| d. | I hvilket land han er statsborger. |
Hvis det ikke kan afgøres efter nogle af ovenstående forhold, at [person1] skulle være hjemmehørende i Danmark eller Tyskland, så må man til sidst falde tilbage på, hvor man er statsborger.
Hvis det heller ikke kan afgøres, hvor man er statsborger, vil det være op til de enkelte landes myndigheder at forhandle og komme overens med, hvor skatteyderen skal anses som hjemmehørende.
Det vil i den henseende i vores optik være svært at forestille sig, at de tyske myndigheder måtte være enige i, at [person1] ikke skal anses som hjemmehørende i Tyskland ud fra [person1]’s personlige og økonomiske forhold i Tyskland (midtpunkt for livsinteresser).
Samlet set er det vores opfattelse, at en tolkning af dobbeltbeskatningsaftalens artikel 4 stk. 2 ikke kan føre til andet resultat, end at [person1]’s personlige og økonomiske interesser for indkomstårene 2012 – 2015 primært er i Tyskland, ikke mindst som følge af [person1]’s væsentlige økonomiske interesser i Tyskland. [person1] skal derfor anses for værende hjemmehørende i Tyskland efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Tyskland, hvorfor Tyskland har beskatningsretten til globalindkomsten.
Ovenstående viser også, hvor kompleks [person1]’s situation er. Han har anset sig som skattepligtig i Tyskland i 2017, som nærværende indkomstår omhandler, og han har selvangivet alle indkomster m.v. til Tyskland, Hvis Skattestyrelsen måtte mene, at han er skattepligtig til Danmark i stedet, kan dette ikke anses for groft uagtsomt, da det er et spørgsmål om valg af domicilland – ikke et spørgsmål om udeholdelse af indtægter.
Nedenfor følger en redegørelse for de konkrete påklagede punkter:
1. Løn fra udlandet (Tyskland) DKK 694.855
Skattestyrelsen har medregnet lønindtægter på DKK 694.855. Der er ikke uenighed om beløbets størrelse. Men vi er ikke enige i, at beløbet fuldt ud skal beskattes i Danmark.
Arbejdet er udført for det tyske selskab [virksomhed1] GmbH, og for en væsentlig dels vedkommende udført i Tyskland. Det følger af DBO’en DK-TY art. 15 stk. 2, at lønindkomst i udgangspunktet kun kan beskattes i bopælsstaten (DK), med mindre ”vederlaget betales af en arbejdsgiver eller for en arbejdsgiver, der ikke er hjemmehørende i den anden stat...”.
Da selskabet [virksomhed1] GmbH er hjemmehørende i Tyskland, og vederlaget udbetales af en tysk arbejdsgiver for arbejde udført i Tyskland, har Tyskland beskatningsretten til det opgjorte antal dage, hvor der er udført arbejde i Tyskland.
Henset til argumentationen i sagerne for tidligere indkomstår, må det stå skattemyndighederne klart, at [person1] har opholdt sig i betydeligt omfang i Tyskland for at udføre arbejdet for det tyske selskab. Der må henses til, at [person1] har såvel familie som væsentlige øvrige økonomiske interesser i Tyskland og Polen, hvorfor en henførsel af alle dage til Danmark, forekommer helt skævt og ude af proportioner med de faktiske forhold.
Hvis Skattestyrelsen ikke vil anvende det af skatteyder udarbejdede antal dage i Tyskland, som grundlag, har Skattestyrelsen en pligt til at foretage et skøn over antal dage i Tyskland, hvilket ikke er gjort. At henføre 0 dage til arbejde i Tyskland er ikke et udtryk for et skøn, men en fuldstændig bortseelse af faktum fra skattemyndighedernes side.
Hvis skattemyndighederne måtte henføre et mindre antal dage til Tyskland eller 0 dage, burde de danske skattemyndigheder igangsætte en forhandling (”mutual agreement”) om fordelingen af den optjente indkomst til Danmark og Tyskland, i henhold til DBO’en DK-TY art. 43, idet ovenstående fordeling vil medføre en åbenlys dobbeltbeskatning af [person1].
Det er således fortsat vores opfattelse, at der skal foretages en fordeling af indkomsten til Tyskland henholdsvis Danmark.
[person1] har tidligere opgjort antal dage i Tyskland i indkomståret 2017 til 187 dage, og der er ingen grund til at betvivle denne opgørelse henset til [person1]’s aktiviteter i Tyskland og Polen m.v. En henførsel af 187 dage til Tyskland bevirker, at der skal henføres DKK 356.010 til Tyskland, og 178 dage svarende til DKK 338.861 til Danmark.
Alternativt må der henføres et antal dage til Tyskland baseret på et rimeligt og proportionalt skøn.
2. Resultat af virksomhed (Polen) DKK 114.782
Skattestyrelsen har ikke godkendt afskrivninger på ejendom i Polen, der anvendes som plejehjem.
Skattestyrelsen oplyser i afgørelsen at; ”vi fortsat ikke har modtaget dokumentation om bygningens indretning, herunder oplysninger om at der er tale om selvstændige ejerlejligheder”.
Det fremgår af sagens oplysninger, at der foreligger en erklæring fra [person3], direktør for plejehjemmet [virksomhed2], at ejendommen drives som døgnplejehjem for handicappede og ældre.
Det fremgår også af sagens oplysninger, at amtsborgmesteren i to tilladelser dateret henholdsvis 10. august 2005 og 19. februar 2020 har givet tilladelse til at drive ejendommen som døgnplejehjem for ældre og personer med fysisk handicap.
Vi har tidligere til Skattestyrelsen indsendt dokumentation i form af skøde vedrørende køb af ejendommen, hvoraf det fremgår, at ejendommens grundareal udgør 6.114 kvm. Det fremgår også af skødet på side 3, at bygningens samlede areal udgør 1.700,94 kvm. Det er således uomtvisteligt, at [person1] har ejerskab over en grund på 6.114 kvm. med en bygningsmasse på ca. 1.701 kvm. Skødet vedlægges som bilag 2.
Hvis lejlighederne i ejendomskomplekset var udstykket i selvstændige ejerlejligheder, ville [person1] naturligvis ikke kunne få noteret ejerskab over disse 1.701 kvm, idet ejerskabet i så fald ville være udlagt til den enkelte beboer (ejer).
Vi har svært ved at forstå, at Skattestyrelsen ikke har godkendt afskrivning på ovenstående grundlag. Vi har også svært ved at se, hvilken dokumentation, Skattestyrelsen mener at mangle. Det er jo ikke muligt at indsende dokumentation for noget, der ikke findes. Det er således ikke muligt at sende dokumentation for, at de enkelte beboere ikke er noterede ejere af en del af bygningen, når der ikke findes en sådan notering som følge af manglende adkomst.
Vi har i det nedenstående så godt som muligt forsøgt at dokumentere, at lejlighederne ikke er opdelt i selvstændigt matrikulerede lejligheder, og at de derfor ikke ejes af de enkelte beboere.
Vi vedhæfter som bilag 3 en redegørelse fra uafhængigt firma [virksomhed5], hvor bygningens tilstand gennemgås. På side 3 i redegørelsen fremgår det, at bygningen er på 1.701 kvm.
Vi vedlægger som bilag 4 en udskrift fra geoportal.gov.pl., hvoraf matrikelstørrelsen fremgår (blåt omrids) samt bygningernes placering på matriklen (rødt omrids). Det fremgår tydeligt heraf, at der ikke er andre nævneværdige bygninger på ejendommen.
Bilag 5viser bygningens plantegning pr. etage.
Endelig er vedlagt bilag 6, som er en beskrivelse af plejehjemmet med tilhørende billeder.
Med ovenstående er det dokumenteret, at hele bygningen på 1.701 kvm er ejet af [person1], at ingen del af bygningen er udmatrikuleret i selvstændige lejligheder, og at der ikke findes andre bygninger på ejendommen, hvori der kunne være udskilt selvstændige lejligheder.
I den beløbsmæssige opgørelse henvises til vedlagte bilag 6, at skønnet på en grundværdi på 4 % fastholdes, idet jord i Polen uden centrale områder i større byer efter det oplyste ikke har en særlig høj værdi.
Det er som følge af ovenstående vores opfattelse, at der skal indrømmes fradrag for afskrivninger på ejendommen med PLN 130.201 i overensstemmelse med det til Skattestyrelsen tidligere indleverede regnskab.
3. Aktieindkomst (Tyskland og Polen) DKK 955.644
Skattestyrelsen har beskattet gevinster på aktier og aktieudbytter med i alt DKK 955.644.
Der har dog også være et tab på aktier på EUR 34.329 og EUR 11.354, i alt EUR 45.683.
Skattestyrelsen har anset, at der ikke er fradrag for dette tab og har henvist til aktieavancebeskatningslovens § 14, stk. 3. Argumentationen er, at da købet af aktierne ikke er oplyst til Skattestyrelsen inden 1. juli i året efter tilflytningsåret/erhvervelsen, kan tab ikke modregnes.
Vi er ikke enige i denne opfattelse. [person1] har selvangivet til Danmark ud fra en antagelse om, at han ikke var hjemmehørende i Danmark, men i Tyskland, jf. indledningsvist. Da der er tale om udenlandske aktier, er der tale om kilder fra udlandet. Derfor er tabet - og gevinster for den sags skyld - Danmark uvedkommende, under den antagelse at [person1] var hjemmehørende i Tyskland. [person1] har således ikke haft grundlag for at selvangive gevinster og tab fra udenlandske aktier i den danske selvangivelse.
Hvis Skattestyrelsen ændrer en skatteyders subjektive skattepligtig til at indtræde på et andet tidspunkt end oprindeligt forudsat af skatteyder, må det derfor være på tidspunktet, hvor den subjektive skattepligt ændres, at der må anses for selvangivet. Hvis Skattestyrelsen derfor i 2021 anser, at [person1] er subjektivt skattepligtig og hjemmehørende i Danmark i 2017, må det være i 2021, der gives skatteyder mulighed for at selvangive korrekt, idet skatteyder ikke tidligere har været vidende om, at han skulle selvangive.
Der kan i øvrigt henvises til Højesteretsdom [sag1], hvor Højesteret godkendte fradrag for tab på aktier i et efterfølgende indkomstår, selv om tabet ikke var selvangivet i tabsåret.
KONKLUSION
Det er vores vurdering, at der i skatteansættelsen for indkomståret 2017 skal godkendes følgende:
At løn fra udlandet (Tyskland) DKK 694.855 fordeles med DKK 356.010 til Danmark og DKK 338.861 til Tyskland eller en efter Skatteankestyrelsen anden skønnet fordeling.
At resultat af virksomhed (Polen) DKK 114.782 reguleres med afskrivninger på plejehjem i Polen med PLN 130.201.
At aktieindkomst (Tyskland og Polen) reguleres med tab på aktier EUR 45.683.
(...)”
Skattestyrelsens høringssvar i klagesagen
Af Skattestyrelsens høringssvar af 22. oktober 2021 fremgår bl.a. følgende:
”(...)
”Vi sender materialet for indkomståret 2017 – se vedlagte bilagsoversigt. Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen:
Skatteyders repræsentant anmoder om at nærværende sag behandles sammen med sagsnr. [sag2] og sagsnr. [sag3]. For 2017 klages over Skattestyrelsens afgørelse vedrørende følgende punkter:
1. Løn fra udlandet (Tyskland) DKK 694.855
2. Resultat af virksomhed (Polen) DKK 114.782
3. Aktieindkomst (Tyskland og Polen) DKK 955.644
Angående klagepunkterne nr. 1 og 3 er der ikke indkommet nye oplysninger, der begrunder en ændring af den allerede foretagne skatteansættelse. Klagepunkt nr. 2 omhandler ikke godkendt afskrivning på ejendommen [ejendom1], [adresse2], [Polen]. Klageren udlejer ejendommen til et selskab, der er tegnet af klagers far [person2], som driver den, som et plejehjem. Som dokumentation for at ejendommen drives som plejehjem er bl.a. tidligere indsendt afgørelse fra amtsborgmesteren i [...] Amt, hvori der gives tilladelse til at hr. [person2], driver – som led i erhvervsvirksomhed – døgnplejehjem for ældre og personer med fysisk handicap i [Polen], på adressen ul. [adresse2] 2. Det erklæres endvidere, at der på plejehjemmet er plads til 50 klienter. Skattestyrelsen har ikke godkendt afskrivning på ovennævnte ejendom, da vi manglede dokumentation for bygningens indretning, herunder oplysning om, hvorvidt der er tale om særskilte ejerlejligheder. Formuleringen ejerlejligheder er fra SKM2002.157LR der omhandler et svensk plejehjem. I SKM2002.157LR er henvist til, at bygningerne, ud over lejlighederne, indrettes med fælles køkken og opholdsrum med spisepladser til beboerne samt plejepersonale, vaskerum, personalerum med tilhørende omklædningsfaciliteter etc. Selve lejlighederne er af begrænset størrelse og indretningen med toilet og tekøkken fører ikke til, at de skal anses som særskilte ejerlejligheder efter afskrivningslovens § 14 stk. 2 nr. 5. Da beboelsesejendomme ikke er afskrivningsberettigede efter afskrivningslovens § 14 stk. 2 nr. 4, har vi i mangel af oplysning om indretningen af plejehjemmet, herunder om der var tale om lejligheder eller mindre værelser samt øvrige faciliteter, ikke godkendt afskrivning på ejendommen. Der er nu indkommet nye oplysninger, bl.a. tegning af grundplan og fotos fra indretningen af nogle af værelserne på plejehjemmet. Af billederne ser det ud til, at der er 2 senge på nogle af værelserne. Af indsendt tegning fremgår det, at der er ca. 50 senge i alt på plejehjemmet. Af indsendt grundplan fremgår en køkken afdeling. Lejlighederne eller værelserne er små. Det er uklart om der er toilet og bad til alle værelser, ligesom det er uklart om der er flersengsstuer. Det kan ses på de indsendte tegninger og billeder, at der ikke er tale om, at ejendommen er indrettet med lejligheder. Ud fra det nu indsendte materiale, skønnes indretningen af en sådan karakter, at den kan anses drevet som et plejehjem ligesom i afgørelserne SKM2002.157LR, SKM2006.495.SR og SKM2007.224SR. Klager har i mail den 5. maj 2021 til sin rådgiver oplyst, at ejendommen [virksomhed2] er et plejehjem, der drives af hans familie uden gevinst for øje og med det formål at hjælpe ældre og svage. Når lejen på 7.500 PLN svarende til 13.282 kr. om måneden for hele ejendommen sammenholdes med antallet af beboere i ejendommen ifølge de nu fremsendte tegninger, synes det at være korrekt, at virksomheden ikke er drevet erhvervsmæssigt med gevinst for øje. Skattestyrelsen mener derfor ikke at der kan godkendes fradrag for afskrivning i henhold til afskrivningslovens § 14 stk. 1, da det her er en betingelse, at der er tale om erhvervsmæssigt benyttede bygninger. (...)”
Klagerens supplerende indlæg i klagesagen
Af repræsentantens supplerende indlæg af 5. oktober 2022 fremgår bl.a. følgende:
”På baggrund af kontormøde afholdt den 2. september hos Skatteankestyrelsen, skal vi hermed sende vores bemærkninger samt efterspurgt dokumentation for [person1] (i det følgende benævnt ”[person1]”.
1. REDEGØRELSE FOR RETSSTILLINGEN VEDRØRENDE AKTIETAB
Det blev på mødet aftalt, at vi fremlagde yderligere bemærkninger til vores opfattelse af retsstillingen for aktietab på børsnoterede aktier.
Skattestyrelsen har i sagen beskattet gevinster på børsnoterede aktier, men har ikke givet fradrag for tab på børsnoterede aktier i indkomstårene. Skattestyrelsen hævder, at det er en betingelse for at få fradrag for tab, at anskaffelsessummen er indberettet senest på selvangivelsesfristen for indkomståret.
Vi er ikke uenige i, at retsstillingen er således, når der er tale om børsnoterede aktier, idet det følger af aktieavancebeskatningslovens § 14 stk. 1, at:
”Fradrag efter § 13 A er betinget af, at told- og skatteforvaltningen inden udløbet af oplysningsfristen efter skattekontrollovens § 10, stk. 2, og § 11, jf. § 13, for det indkomstår, hvor erhvervelsen har fundet sted, eller hvor båndlæggelsen af aktier båndlagt efter ligningslovens § 7 A ophører, har modtaget oplysninger om erhvervelsen af aktierne med angivelse af aktiernes identitet, antallet, anskaffelsestidspunktet og anskaffelsessummen.”
Ovenstående er en kendt problemstilling, som medfører en del sager, fordi skatteydere i almindelighed ikke er klar over denne sammenhæng. Normalt er det ikke et problem for så vidt angår børsnoterede aktier placeret i dansk depot, da danske depotførere har en indberetningspligt efter skatteindberetningsloven, der bevirker, at ovenstående i udgangspunktet vil blive opfyldt fra depotførerens side.
For personer bosiddende i udlandet, der flytter her til landet, er det dog ikke rimeligt at pålægge en sådan retsstilling, da den udenlandske statsborger ikke har haft mulighed for at selvangive de pågældende aktier ved anskaffelsen i Danmark, ligesom der ikke påhviler nogen indberetningspligt for den udenlandske depotfører.
Derfor er der i aktieavancebeskatningsloven § 14 stk. 3 anført følgende om aktietab for personer, der flytter til Danmark:
”For aktier erhvervet forud for indtræden af skattepligt her til landet anses betingelsen i stk. 1 for opfyldt, hvis den skattepligtige har indsendt oplysninger til told- og skatteforvaltningen om beholdningen af aktier ved indtræden af skattepligt her til landet. Oplysningerne efter 1. pkt. skal være indsendt til told- og skatteforvaltningen inden udløbet af oplysningsfristen efter skattekontrollovens §§ 10 og 11, jf. § 13, for det indkomstår, hvor skattepligt her til landet indtræder. For aktier, der indgår i en beholdningsoversigt, jf. § 39 A, anses betingelsen i stk. 1 ligeledes for opfyldt.”
Det fremgår af bestemmelsen at det i denne situation ikke er erhvervelsen af aktierne og anskaffelsessummen, der skal oplyses om. Det er beholdningen af aktier på det tidspunkt, hvor skattepligten indtræder, der skal oplyses om.
Det fremgår ikke af bestemmelsen, hvilken form for skattepligt her til landet, der tænkes på. Det fremgår dog af forarbejderne til bestemmelsen, jf. L201 2009, at den skattepligtige ikke har haft anledning til at sikre, at SKAT har oplysning om aktierne, før den skattepligtige blev skattepligtig her til landet af aktierne.
Bestemmelsen i aktieavancebeskatningslovens § 14 stk. 3 er således ikke bundet op på, om man er blevet fuldt skattepligtig til Danmark efter interne danske regler, eller om man er blevet fuldt skattepligtig (hjemmehørende) til Danmark efter en DBO. Skattepligten er bundet op på, om man er blevet skattepligtig til Danmark af aktierne.
[person1] har ikke anset sig som hjemmehørende i Danmark, men har anset sig som hjemmehørende i Tyskland og har selvangivet således. Danmark har som følge heraf ikke kunnet beskatte aktieavancer/udbytter m.v. fra udenlandske aktier. Han har derfor ikke haft anledning til at selvangive beholdningen af aktierne tidligere, da han anså sig som begrænset skattepligtig til Danmark efter DBO’en med Tyskland.
Når Skattestyrelsen ændrer [person1]’s skatteansættelse fra at være hjemmehørende i Tyskland til at være hjemmehørende i Danmark, må der selvfølgelig gives [person1] mulighed for på det tidspunkt, hvor den ændrede skatteansættelse foretages, at selvangive sine aktier korrekt, når aktierne som følge af den ændrede skatteansættelse bliver omfattet af skattepligt til Danmark.
Dette er i tråd med lovens ordlyd og forarbejderne til loven. Loven er som tidligere anført derimod ikke bundet op på, om den skattepligtige er fuldt skattepligtig til Danmark efter interne regler. Det ville også være en urimelig retsstilling for udenlandske statsborgere, herunder EU-borgere - særligt i de situationer, hvor Skattestyrelsen er af en anden opfattelse af, hvor skatteyderen er hjemmehørende. Vi skal gøre opmærksom på, at der ikke ses at være offentliggjorte sager i tilsvarende situationer.
Som en analogi til ovenstående kan vi dog henlede opmærksomheden på afgørelsen SKM 2016.29 LSR, der omhandler valg af virksomhedsordningen. Valg af virksomhedsordningen skal ske i forbindelse med selvangivelsesfristen. Særlige regler i virksomhedsskattelovens § 2 stk. 2 sikrer dog, at man kan foretage omvalg inden den 30. juni i det andet kalenderår efter udløbet af indkomståret. I sagen havde en skatteyder selvangivet for sent, idet han først i 2013 havde selvangivet resultat af udlejningsejendom for indkomståret 2010 med anvendelse af virksomhedsordningen. Uagtet at skatteyderen havde selvangivet for sent, havde han ikke tidligere haft mulighed for at foretage de fornødne valg og dispositioner på selvangivelsen. Landsskatteretten gav derfor skatteyderen lov til at anvende virksomhedsordningen, da det var første gang han selvangav indkomsten.
Det er vores opfattelse, at sagen er sammenlignelig med nærværende sag, idet [person1] heller ikke i nærværende sag har haft anledning til at foretage at valg eller disponere korrekt for så vidt angår aktierne, før Skattestyrelsen i 2020 ændrer hans skattepligt fra at være hjemmehørende i Tyskland til at være hjemmehørende i Danmark.
2. TALMÆSSIG OPGØRELSE AF LØN HENFØRT TIL TYSKLAND OG DANMARK
Det kan konstateres, at der en talmæssig fejl i henførslen af lønindkomst til henholdsvis Tyskland og Danmark for arbejde udført i Tyskland for den tyske arbejdsgiver, som Tyskland har beskatningsretten til.
For indkomståret 2017 kan den samlede lønindkomst opgøres til DKK 694.855 for den tyske arbejdsgiver, som skal henføres med DKK 355.994 til Tyskland (187 dage) og DKK 338.861 til Danmark (178 dage).
For indkomståret 2018 kan den samlede lønindkomst opgøres til DKK 522.711 for den tyske arbejdsgiver, som skal henføres med DKK 157.529 til Tyskland (110 dage) og DKK 365.182 til Danmark (141 dage + dage i øvrigt udland).
(...)
4. ALLE INDKOMSTER ER MEDTAGET I ØVRIGE LANDE
Vi vedlægger brev fra Steuerberater Uwe Komm af 22. september 2022, der forklarer, hvordan indkomster er behandlet i Tyskland samt redegørelse for genoptagelse af skatteansættelsen i Tyskland, brevet er benævnt ”Besteuerung der Einkünfte in Deutschland gemäss dem Dobbelbesteurungsabkommen Dänemark 1995”. Brevet vedlægges som bilag 5.
Vi vedlægger desuden brev fra Chief accountant [person5] fra [virksomhed6] Sp. z.o.o, der beskriver, hvordan indkomster er behandlet og beskattet i Polen. Brevet vedlægges som bilag 6.
Ud fra de vedlagte beskrivelser, bør det stå klart, at alle indkomster er deklareret og beskattet i de pågældende lande og til tiden.
(...)
6. AFGØRELSE FOR 2018 VEDRØRENDE AFSKRIVNINGER PLEJEHJEM
Der vedlægges som bilag 8 Skattestyrelsens afgørelse af 29. juni 2022, der omhandler indkomståret 2018 benævnt af Skattestyrelsen som ”Delafgørelse 2”. I denne afgørelse har Skattestyrelsen godkendt afskrivninger foretaget på plejehjem i Polen.
Det bemærkes – som drøftet på mødet - at Skattestyrelsen ikke har godkendt fradrag for afskrivninger i 2017, jf. Skattestyrelsens afgørelse af 15. juli 2021 for indkomståret 2017.
(...)”
Skattestyrelsens supplerende udtalelse i klagesagen
Af Skattestyrelsens supplerende udtalelse af 21. oktober 2022 fremgår bl.a. følgende:
”I har bedt om en supplerende udtalelse fra Skattestyrelsen, da Skatteankestyrelsen har modtaget et supplerende indlæg med bilag. Det drejer sig om nedenstående sager (Jeres sagsnumre), der formentlig behandles samlet.
Sagsnr: | [sag2], [sag3], 21-0092683, [sag4], [sag5] |
(...) | |
Vi har følgende kommentarer til de indsendte oplysninger:
Aktietab – aktieavancebeskatningslovens § 14 stk. 1.
Som det fremgår af Skattestyrelsens afgørelse af 13. juli 2020, fastholder vi skatteyders fulde skattepligt til Danmark fra 7. august 2012. Begrundelse herfor fremgår ligeledes af afgørelsen. Den omstændighed, at skatteyder har undladt at selvangive sine udenlandske indkomster på sin danske selvangivelse efter globalindkomstprincippet, kan ikke begrunde en afvigelse fra reglerne i aktieavancebeskatningslovens § 14 stk. 1.
Løn fra tysk arbejdsgiver.
Skatteyder oplyser i sin klage, at der er talmæssige fejl i den samlede lønindkomst fra Tyskland for 2017 og 2018. Der ses ikke uenighed i, at den samlede løn fra tysk arbejdsgiver for 2017 udgjorde 694.855 og 522.711 for 2018. Det er fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke er dokumentation for, at arbejdet til dels er udført i Tyskland. Begrundelsen fremgår af Skattestyrelsens afgørelser for hhv. 2017 og 2018.
(...)
Bilag 5 – Brev fra skatteyders tyske revisor, omkring fastsættelse af skattemæssigt hjemsted.
Ifølge revisor har skatteyder været registreret hos skattemyndigheden i Tyskland med skattemæssigt hjemsted der. Det bemærkes at skatteyder også har været registreret i Danmark med skattemæssigt hjemsted til Danmark i samme periode. Det fremgår af konklusionen, at skatteyder og de tyske skattemyndigheder er enige med Skattestyrelsen i, at skattemæssigt hjemsted er Danmark. Som det fremgår er det fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at klager blev skattemæssigt hjemmehørende i Danmark ved tilflytningen i 2012.
(...)
Bilag 8 – Skattestyrelsens afgørelse for 2018 (Delafgørelse 2) Vedrørende afskrivning på tysk plejehjem.
Det er korrekt, at Skattestyrelsen på tidspunktet, hvor vi afgjorde skatteansættelsen for 2017, manglede dokumentation for bygningens indretning, herunder oplysning om, hvorvidt der var tale om særskilte ejerlejligheder (lejligheder), om det var indrettet med fælles køkkenfaciliteter og opholdsrum med spiseplads til beboerne mm. Dette er bl.a. betingelser for at foretage afskrivning.
Vi har efterfølgende fået disse oplysninger, og for indkomståret 2018 godkendt afskrivning på plejehjemmet. Skatteyder har også påklaget 2017, hvorfor 2017 kan behandles efter samme principper som 2018.
(...)”
Klagerens supplerende indlæg i klagesagen.
Af repræsentantens supplerende indlæg af 20. november 2022 fremgår bl.a. følgende:
”På vegne af [person1] skal vi hermed fremkomme med følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse af 25. oktober 2022.
Vi skal henvise til sagsnumrene [sag2], [sag3], 21-0092683, [sag4] og [sag5].
For så vidt angår afskrivning på plejehjem skal vi fortsat bemærke, at det ikke er korrekt, når Skattestyrelsen hævder, at der ikke var indleveret dokumentation for bygningens indretning m.v. Vi havde i sagen indleveret en række dokumentation herpå, der gav Skattestyrelsen rig mulighed for at indrømme fradrag for afskrivninger.
Skattestyrelsen fremsatte dog krav om at dokumentere forhold, som ikke var muligt at dokumentere, herunder at der ikke var tale om særskilt matrikulerede lejligheder. Det er i sagens natur ikke muligt at dokumentere, når der ikke findes sådanne særskilte matrikulære forhold.
Registreringer i det offentlige system i Polen sker ikke på samme måde som i Danmark, og vi finder det bekymrende, såfremt Skattestyrelsen arbejder på den måde, at Skattestyrelsen udelukkende tillader fradrag i sagsbehandlingen, hvis skatteyder kan dokumentere udenlandske forhold på samme måde, som det er muligt i Danmark, for det er i mange sager ingenlunde tilfældet.
Som vi læser Skattestyrelsens udtalelse, er Skattestyrelsen nu enige i, at der kan godkendes afskrivninger på plejehjemmet også i 2017, og at 2017 skal behandles efter samme principper som i 2018.
Det står os dog noget uklart ”hvilke principper” Skattestyrelsen henviser til, idet Skattestyrelsen har behandlet ejendommen helt forskelligt i 2017 og 2018. Vores opfattelse er som nedenstående:
Da der kan foretages afskrivninger for erhvervsmæssigt benyttede bygninger, jf. afskrivningslovens § 14, skal der derfor godkendes fradrag for afskrivninger på plejehjemmet i såvel 2017 som 2018.
Vi skal dog henlede opmærksomheden på, at Skattestyrelsen ikke har behandlet ejendommen ens i 2017 og 2018 for så vidt angår lejeindtægter. Skattestyrelsen har godkendt lejeindtægterne for 2017, men har i 2018 forhøjet lejeindtægten til et fiktivt beløb. Vi skal i den forbindelse bemærke, at vi tidligere – herunder i vores udtalelse af 5. oktober 2022 – har redegjort indgående for markedslejeniveauet for en tilsvarende bygning i et tilsvarende område i Polen. Vi har også indgående redegjort for, at den aftalte leje er et udtryk for markedslejen, idet der for nuværende ikke kan tages en væsentligt højere husleje. Vi finder fortsat Skattestyrelsens fremgangsmåde både uacceptabel og useriøs i Skattestyrelsens jagt på at finde en højere fiktiv husleje og en forhøjelse af skatteansættelsen.
Da bygningen benyttes til erhvervsmæssige formål, skal der derfor godkendes fradrag for et eventuelt underskud, som dette måtte medføre i den skattepligtige indkomst, indtil det bliver muligt at forbedre indtægterne herved. Vi skal i det hele henvise til vores bemærkninger i vores udtalelse af 5. oktober 2022.
Vedrørende øvrige punkter i Skattestyrelsens udtalelse af 25. oktober 2022 skal vi til disse fastholde vores bemærkninger i vores udtalelse af 5. oktober 2022.”
Klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse
Af repræsentantens bemærkninger af 24. marts 2023 fremgår bl.a. følgende:
”(...)
2. Fordeling af løn mellem Danmark og Tyskland
Vi er særdeles undrende over for, at Skatteankestyrelsen affærdiger, at ingen del af lønindkomsten skal henføres til Tyskland og beskattes i Tyskland,
Vi har indgående redegjort for, at [person1] har arbejdet for det tyske selskab [virksomhed1] GmbH.
Selskabet er ejet af [person1] og hans far. Selskabet er aktivt i Tyskland og har kunder i Tyskland (ikke i Danmark). Vi har tidligere redegjort for, at netop dette arbejde krævede [person1]’s tilstedeværelse i stort omfang i Tyskland. Der er tale om et selskab, som vejledte polske firmaer i udstationering af polske arbejdstagere til Tyskland på kontraktsbasis inden for træ- og metalindustrien.
Vi vedlægger resultatopgørelser for [virksomhed1] GmbH for årene 2017-2019 som bilag 8, 9 og 10. Derudover vedlægges oversigt over resultatopgørelser for årene 2017-2022 som bilag 11. Bilagene viser, at der har været væsentlig omsætning og aktivitet i selskabet i Tyskland. På den baggrund er der selvfølgelig også udbetalt en rimelig løn til [person1] for det udførte arbejde. [person1] stoppede med at arbejde for firmaet i løbet af 2020. Resultatopgørelserne viser også, at det har været et væsentligt fald i omsætningen, efter at [person1] stoppede med at arbejde for firmaet. Såfremt Skatteankestyrelsen måtte ønske det, kan vi naturligvis fremsende de fulde årsrapporter for alle år for selskabet for perioden.
Det er useriøst, hvis Skatteankestyrelsen måtte påstå, at ingen del af arbejdet er udført i Tyskland. Dette er simpelthen ikke rigtig. Det kan ikke længere på nuværende tidspunkt konstateres helt eksakt, hvor mange dage [person1] har arbejdet i Tyskland, som følge af den tid, der er forløbet. Men vi har tidligere foretaget en skønnet fordeling baseret på faktiske forhold. Skatteankestyrelsen kan ikke blot negligere dette, og fastsætte skønnet til 0 dage. Dette er ikke et udtryk for et skøn og er i strid med almindelige forvaltningsretlige principper.
[person1] er i besiddelse af en række kontoudskrifter fra hæveautomater. Der er ikke nødvendigvis hævet penge i f.m. kontoudskriften, men det viser at [person1] har været fysisk til stede ved maskinen for at få et kontoudtog. Disse kontoudskrifter er tidligere tilsendt Skattestyrelsen, men Skattestyrelsen har ikke behandlet disse oplysninger i korrekt i deres afgørelser. Vi skal anmode om, at Skatteankestyrelsen tager dette i betragtning i afgørelsen.
Kontoudskrifterne beviser, at [person1] naturligvis har opholdt sig i Tyskland i væsentligt omfang.
Vi skal derfor fastholde den tidligere skønnede fordeling.
Vi er endvidere forundrede over, at Skatteankestyrelsen helt ser bort fra den gensidige oplysningspligt, der er i DBO’en artikel 42 mellem Danmark og Tyskland.
I Tyskland har man beskattet indkomsten. Hvis Danmark også beskatter den samme indkomst, vil det utvivlsomt medføre en dobbeltbeskatning på trods af dobbeltbeskatningsaftalens værn herimod.
Det et vores opfattelse, at myndighederne i Danmark og Tyskland har pligt til at konsultere hinanden i en sådan situation. Vi har fremsat krav herom i vores bemærkninger til Skattestyrelsen, uden at noget er sket. Vi skal endnu engang fremsætte krav herom over for Skatteankestyrelsen.
Hvis dette ikke imødekommes, skal vi i så fald anføre, at afgørelsen enten er ugyldig på dette punkt, eller at punktet skal hjemvises til skattemyndighedernes fornyede behandling, da skattemyndighederne i så fald ikke har levet op til deres forpligtelser.
3. Tab på aktier
Der er ikke godkendt tab på aktier på DKK 230.689 for indkomståret 2014, DKK 35.269 for indkomståret 2015, DKK 53.851 for indkomståret 2016, DKK 339.818 for indkomståret 2017 og DKK 965.445 for indkomståret 2018.
Skatteankestyrelsen henviser til, at der ikke er fastsat en dispensationsadgang i aktieavancebeskatningslovens §§ 13A og 14, hvorfor anskaffelsessummen ikke kan selvangives efterfølgende.
Vi skal fortsat fastholde, at som analogi til ovenstående kan vi henlede opmærksomheden på afgørelsen SKM 2016.29 LSR, der omhandler valg af virksomhedsordningen. Valg af virksomhedsordningen skal ske i forbindelse med selvangivelsesfristen. Særlige regler i virksomhedsskattelovens § 2 stk. 2 sikrer dog, at man kan foretage omvalg inden den 30. juni i det andet kalenderår efter udløbet af indkomståret. I sagen havde en skatteyder selvangivet for sent, idet han først i 2013 havde selvangivet resultat af udlejningsejendom for indkomståret 2010 med anvendelse af virksomhedsordningen. Uagtet at skatteyderen havde selvangivet for sent, havde han ikke tidligere haft mulighed for at foretage de fornødne valg og dispositioner på selvangivelsen. Landsskatteretten gav derfor skatteyderen lov til at anvende virksomhedsordningen, da det var første gang han selvangav indkomsten.
Det er vores opfattelse, at sagen er sammenlignelig med nærværende sag, idet [person1] heller ikke i nærværende sag har haft anledning til at foretage et valg eller disponere korrekt for så vidt angår aktierne, før Skattestyrelsen i 2020 ændrer hans skattepligt fra at være hjemmehørende i Tyskland til at være hjemmehørende i Danmark.
Vi skal igen erindre om, at der tidligere er offentliggjort en afgørelse, hvor valget af virksomhedsordningen, kapitalafkastordningen eller personskattelovens regler kunne træffes på det tidspunkt, hvor man indleverede udvidet selvangivelse første gang, hvis dette ikke var sket tidligere. I reglerne om valg af virksomhedsordning er der heller ingen dispensationsadgang til at vælge, ud over de regler der følger af, at valget skal foretages ved selvangivelsen. Derudover er der en ”omvalgsregel”, der gør, at der kan vælges om inden for den korte ligningsfrist.
I ovenstående sag mente retten sig ikke bundet af, hvorvidt der fandtes en dispensationsadgang.
Skatteankestyrelsen har ikke forholdt sig til ovenstående afgørelse, som vi ellers har anvendt som et væsentligt argument i sagen. Skatteankestyrelsen forholder sig ligeledes heller til denne afgørelse.
Vi er derfor ikke enige i afgørelsen, og vi mener fortsat at [person1] skal indrømmes mulighed for at få fradrag for tabet, da der i dette tilfælde er tale om en ”særlig” situation, der ikke kan anses som fuldt omfattet af reglerne i aktieavancebeskatningslovens §§ 13A og 14, idet [person1] som følge af, at han troede han var hjemmehørende i Tyskland ikke har haft anledning til at selvangive aktietabet i Danmark.
Vi skal i øvrigt bemærke, at Skattestyrelsen længe inden selvangivelsestidspunktet for 2018, allerede kørte sagerne for tidligere indkomstår. Skattestyrelsen var således bevidste om, at [person1] ikke mente, at han var hjemmehørende i Danmark. Skattestyrelsen var også bevist om, at der som følge heraf ikke var selvangivet aktietab i Danmark. På dette tidspunkt kendte [person1] ikke sin skattemæssige position, da Skattestyrelsen ikke havde truffet afgørelse i sagerne endnu. Det forekommer derfor temmelig besynderligt, at Skattestyrelsen efterfølgende ikke vil godkende fradrag for aktietab, da man vidste, at der var verserende sager om skattepligtsforholdet. Vi vedlægger mailkorrespondance med Skattestyrelsen herom som bilag 12.
4. Fastsættelse af lejeindtægter vedrørende plejehjem i Polen
Vi er særdeles uforstående over for, at Skatteankestyrelsen foreslår at stadfæste dette punkt.
Vi har i vores klage indgående beskrevet, at fremgangsmåden, hvorved Skattestyrelsen har ”skønnet” den objektive udlejningsværdi til 5 % af ejendommens værdi er useriøs for skattemyndighederne, da den på ingen måder er udtryk for en markedsleje for ejendommen.
Vi er i klagen fremkommet med dokumentation fra autoriseret valuar [person6], fra ejendomsmægler og valuar [person7] fra en lokal advokat [person8]. Alle har lokalkendskab til området og har en professionel tilgang og kendskab til ejendommens udlejningsværdi. Skatteankestyrelsen kan ikke blot affærdige denne dokumentation og henvise til skattemyndighedernes skøn, når dette ”skøn” hviler på helt urigtige og usaglige forudsætninger.
Vi har redegjort ret indgående for de nærmere omstændigheder vedrørende ejendommen, og at ejendommen er beliggende i et område ude på landet, hvor der ikke kan tages en særlig høj leje. Vi har redegjort for tilsvarende ejendomme i området. Vi har svært ved at se, hvad vi skal gøre mere for at bevise, at den indgåede leje vitterligt er et udtryk for lejefastsættelsen i lokalområdet.
Vi kan supplere med, at ejendommen er beliggende i [Polen], hvilket er et af de fattigste områder i Polen. Området er ikke nærheden af at kunne betragtes som økonomisk gennemsnitligt i landet. Arbejdsløsheden i området er ifølge det oplyste den dobbelte af gennemsnittet i Polen. Det er på ingen måder et sted, hvor man kan forvente et afkast på 5 %.
Vi kan henvise til rapporten udarbejdet af [...] – Evaluer Index, vedlagt som bilag 13, hvoraf det fremgår, at afkastforretningen på lejligheder i Polen i 2018 generelt ligger på mellem 3 – 5 %, hvor 5 % er i gode områder.
Da dette område er et af de ringeste områder, og der er tale om en udlejning af en type ejendom, der er væsentligt sværere at udleje end en lejlighed, så vil afkastforretningen ligge på maksimalt 3 %. Det stemmer godt med den indgåede lejeaftale.
Vi har også tidligere redegjort for, at lejeren oven i lejen bærer en del af de omkostninger, som udlejer normalt ville bære, når dette indregnes ville lejen kunne opgøres til PLN 14.650.
Vi skal endvidere fortsat hævde, at det er useriøst at se skattemyndighederne udøve et ”skøn” på baggrund af en utroværdig polsk hjemmeside, hvor virksomheden, der er ophavsmand til hjemmesiden, ikke længere eksisterer. Hjemmesiden eksisterer heller ikke længere.
Det er efter vores opfattelse beskæmmende at se Skatteankestyrelsen hoppe med på denne vogn.
Vi har forsøgt at fremlægge alt hvad vi kan for, at den indgåede leje vitterligt er markedslejen.
Hvis Skatteankestyrelsen ønsker yderligere dokumentation, må Skatteankestyrelsen præcisere, hvilken form for dokumentation Skatteankestyrelsen så ønsker. Så skal vi gøre vores bedste for at fremskaffe det.
Men at Skatteankestyrelsen agter at fastholde afgørelsen på baggrund af at en så useriøs fremgangsmåde, det kan vi ikke acceptere. Hvis Skatteankestyrelsen mod vores forventning ikke afgør sagen på et sagligt og oplyst grundlag, så vil vi overveje muligheden for at gå til Folketingets Ombudsmand vedrørende dette punkt, for ovenstående fremgangsmåde klæder på ingen måde Skatteankestyrelsen.
(...)”
Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse
Af Skattestyrelsens udtalelse af 10. maj 2023 fremgår bl.a. følgende:
” Skattestyrelsens begrundelse/vurdering
Skattestyrelsen har for indkomståret 2017 i afgørelse af 15. juli 2021 anset klager for skattepligtig til Danmark af en lønindkomst på 694.855 kr. udbetalt fra [virksomhed1] GmbH i Tyskland, da arbejdet anses for udført i Danmark.
Skattestyrelsen har desuden ansat overskud af udenlandske udlejningsejendomme til i alt 114.782 kr.
Skattestyrelsen har endvidere ved opgørelsen af aktie- og udbytteindkomsten på i alt 1.596.421 kr. ikke godkendt fradrag for tab på udenlandske aktier med 45.683 euro.
Skattestyrelsen har vurderet sagen, herunder gennemgået klagers bemærkninger, og er enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse.
Lønindkomst fra Tyskland
Det følger af globalindkomstprincippet i statsskattelovens § 4, at klager som fuldt skattepligtig til Danmark er skattepligtig af alle sine indkomster, uanset om de stammer her fra landet eller fra udlandet.
Det er derfor fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at klager er skattepligtig af lønindkomsten på 694.855 kr. fra [virksomhed1] GmbH, jf. statsskattelovens § 4.
På grundlag af sagens oplysninger, herunder de fremlagte kontoudtog, er det Styrelsens opfattelse, at det ikke er dokumenteret eller tilstrækkeligt sandsynliggjort, at en del af klagers lønindkomst fra [virksomhed1] GmbH er optjent ved arbejde i Tyskland.
Derfor har Danmark i henhold til artikel 15, stk., 1 i den dansk/tyske dobbeltbeskatningsoverenskomst som bopælsland beskatningsretten til lønindkomsten på 694.855 kr.
Overskud på udenlandsk ejendom
Skattestyrelsen kan tiltræde, at der for indkomståret 2017 ved opgørelsen af resultatet på den udenlandske ejendom gives klager fradrag for afskrivninger på det polske plejehjems bygninger med 183.925 kr.
Tab på aktier
Det er fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke efter aktieavancebeskatningslovens § 13 A kan godkendes fradrag for tab på aktier i klagers tyske depot, som blev konstateret i 2017, da klager ikke har afgivet oplysninger om aktiernes erhvervelse indenfor den i aktieavancebeskatningslovens § 14 fastsatte frist.
Skattestyrelsen bemærker, at der hverken i aktieavancebeskatningslovens §§ 13A og 14, i forarbejderne eller praksis er åbnet en dispensationsadgang for udladelse af afgive oplysninger om erhvervelsen af aktier.
Den omstændighed, at Skattestyrelsen har anset klager for fuld skattepligtig i den påklagede afgørelse, kan efter Styrelsen opfattelse ikke medføre, at den lovbestemte frist i aktieavancebeskatningslovens § 14 kan udskydes.
(...)”
Retsmøde i Landsskatteretten
Klagerens repræsentant nedlagde påstande og gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg og det materiale, der blev udleveret på retsmødet. Repræsentanten anførte, at klageren ved opgørelsen af aktie- og udbytteindkomsten skal have adgang til at fratrække tab ved salg af udenlandske aktier, da han ikke var bekendt med, at aktierne skulle indberettes for at opnå fradrag for tab, og at såvel overskuddet ved udlejningen af ejendommen i Polen som fordelingen af lønindkomsten fra Tyskland skal nedsættes til det af klageren selvangivne. Repræsentanten fremhævede, at Skattestyrelsen ikke havde udøvet et skøn over fordelingen af lønindkomsten fra Tyskland, men i stedet bare afvist, at klageren skulle have befundet sig i Tyskland, at en del af den udbetalte løn allerede var beskattet i Tyskland, og at klageren dermed var blevet dobbeltbeskattet.
Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser og Skatteankestyrelsens indstilling, at Skattestyrelsens afgørelse for indkomståret 2017 stadfæstes vedrørende beskatning af lønindkomst fra Tyskland og fradrag for tab på udenlandske aktier, og at klageren ved opgørelsen af overskuddet af den udenlandske udlejningsejendom gives fradrag for afskrivninger på det polske plejehjems bygninger med 183.925 kr.
Landsskatterettens afgørelse
Landsskatteretten lægger ved sagens afgørelse til grund, at klagerens fulde skattepligt til Danmark i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, jf. § 7, stk. 1, indtrådte den 7. august 2012, og at klageren var fuldt skattepligtig til Danmark i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, i indkomståret 2017.
Landsskatteretten lægger ved sagens afgørelse endvidere til grund, at klageren var skattemæssigt hjemmehørende i Danmark i indkomståret 2017 i henhold til artikel 4, stk. 2, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 22. november 1995 mellem Danmark og Tyskland.
Lønindkomst fra Tyskland – 694.855 kr.
Som fuldt skattepligtig til Danmark er klageren skattepligtig af alle sine indkomster, uanset om de stammer her fra landet eller fra udlandet. Det fremgår af globalindkomstprincippet i statsskattelovens § 4.
Klageren er derfor i indkomståret 2017 skattepligtig af lønindkomsten på 694.855 kr. fra [virksomhed1] GmbH, jf. statsskattelovens § 4. Beløbet beskattes som personlig indkomst, jf. personskattelovens § 3, stk. 1.
På grundlag af sagens oplysninger, herunder de fremlagte kontoudtog, finder retten, at det ikke er dokumenteret eller tilstrækkeligt sandsynliggjort, at en del af klagerens lønindkomst fra [virksomhed1] GmbH er optjent ved arbejde udført i Tyskland.
Danmark har derfor som bopælsland beskatningsretten til lønindkomsten på 694.855 kr., jf. artikel 15, stk. 1, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 22. november 1995 mellem Danmark og Tyskland.
Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt.
Overskud af udenlandsk udlejningsejendom – 114.782 kr.
Som fuldt skattepligtig til Danmark er klageren skattepligtig af alle sine indkomster, uanset om de stammer her fra landet eller fra udlandet. Det fremgår af globalindkomstprincippet i statsskattelovens § 4.
Klageren er derfor i indkomståret 2017 skattepligtig af resultatet af udlejningen af ejendommen i Polen, jf. statsskattelovens § 4, litra b, jf. § 6. Beløbet beskattes som personlig indkomst, jf. personskattelovens § 3, stk. 1.
Ifølge den fremlagte lejekontrakt af 30. november 2017 har klageren udlejet den omhandlede ejendom til selskabet [virksomhed2], som ejes af klagerens far, for en månedlig leje på 7.500 PLN.
Skattestyrelsen har ved opgørelsen af resultatet af ejendomsudlejningen for indkomståret 2018 givet klageren fradrag for afskrivninger på ejendommens bygninger med 4 % af bygningernes værdi på tidspunktet for gavens modtagelse den 18. september 2017, svarende til 4 % af 2.649.760 PLN, eller 4.598.129 kr., svarende til 183.925 kr., jf. afskrivningslovens § 14, stk. 1, jf. § 17, stk. 1.
Klageren erhvervede bygningerne i 2017, og udlejningen af ejendommen påbegyndtes i 2017. Afskrivninger på bygninger forudsætter, at bygningerne benyttes erhvervsmæssigt, jf. afskrivningslovens § 14, stk. 1.
Med henvisning til Skattestyrelsens afgørelse af 29. juni 2022 vedrørende indkomståret 2018 finder retten, at der også ved opgørelsen af resultatet af ejendomsudlejningen for indkomståret 2017 skal gives klageren fradrag for afskrivninger på ejendommens bygninger med 4 % af bygningernes værdi på tidspunktet for gavens modtagelse den 18. september 2017, svarende til 4 % af 2.649.760 PLN, eller 4.598.129 kr., svarende til 183.925 kr., jf. afskrivningslovens § 14, stk. 1, jf. § 17, stk. 1.
Landsskatteretten ændrer Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt, således at der ved opgørelsen af resultatet af udenlandske ejendomme gives klageren fradrag for afskrivninger på det polske plejehjems bygninger med 183.925 kr.
Tab på aktier
Aktieavancebeskatningslovens § 13 A blev indført ved lov nr. 462 af 12. juni 2009. Bestemmelsen trådte i kraft pr. 1. januar 2010.
Aktieavancebeskatningslovens § 13 A fastslår, at tab ved afståelse af aktier, der er optaget til handel på et reguleret marked, fradrages i summen af indkomstårets udbytter, gevinster og afståelsessummer efter ligningslovens § 16 B, jf. dog lovens § 14. Tab kan dog kun fradrages i udbytter, gevinster og afståelsessummer, der vedrører aktier optaget til handel på et reguleret marked, hvor en eventuel gevinst er omfattet af § 12, og i udbytter, der vedrører aktier omfattet af § 44.
Fradrag efter § 13 A er betinget af, at skatteforvaltningen inden udløbet af selvangivelsesfristen efter skattekontrollovens § 4, stk. 1, 1. pkt., for det indkomstår, hvor erhvervelsen har fundet sted, eller hvor båndlæggelsen af aktier båndlagt efter ligningslovens § 7 A ophører, har modtaget oplysninger om erhvervelsen af aktierne med angivelse af aktiernes identitet, antallet, anskaffelsestidspunktet og anskaffelsessummen. Dette fremgår af den dagældende aktieavancebeskatningslovs § 14, stk. 1.
Betingelsen i stk. 1 anses for opfyldt, hvis skatteforvaltningen, uanset tidsfristen i stk. 1, har modtaget oplysninger om erhvervelsen ved indberetning fra andre indberetningspligtige end den skattepligtige efter skattekontrollovens § 10, stk. 4 og 5, § 10 B eller § 11 H. Dette fremgår af den dagældende aktieavancebeskatningslovs § 14, stk. 2.
Af forarbejderne til aktieavancebeskatningsloven, LFF nr. 201 af 22. april 2009, fremgår bl.a. følgende vedrørende fradrag for tab på aktier optaget til handel på et reguleret marked:
”Ved at betinge fradraget for tab på aktier optaget til handel på et reguleret marked af, at SKAT modtager oplysning om erhvervelsen inden for en kortere frist, sikres det, at der sker oplysning om erhvervelsen på et så tidligt tidspunkt, at den skattepligtige ikke umiddelbart ved, om der er tale om en god investering eller ej.
(...)
Det foreslås, at betingelsen om, at SKAT har modtaget oplysning om erhvervelsen af aktien, har virkning for tab, der konstateres den 1. januar 2010 eller senere.”
Hvis aktierne ikke er købt gennem en dansk fondsforhandler, fremgår følgende af forarbejderne til aktieavancebeskatningsloven, LFF nr. 201 af 22. april 2009:
”Er aktien anskaffet, uden at en indberetningspligtig fondshandler er inddraget, skal den skattepligtige selv oplyse SKAT om anskaffelsen, hvis vedkommende vil sikre fradragsret for eventuelle tab.
Oplysninger om anskaffelsen skal i disse tilfælde være modtaget af SKAT inden udløbet af selvangivelsesfristen for det indkomstår, hvori aktien er erhvervet... Den skattepligtige kan ikke senere oplyse om yderligere aktier eller rette antallet af oplyste aktier.”
Der fremgår følgende af Skatteministerens svar på spørgsmål 12 til LFF nr. 201 af 22. april 2009:
”Ved lovforslaget foreslås det, at fradragsretten for tab på aktier m.v. optaget til handel på regulerede markeder og investeringsforeningsbeviser bliver betinget af, at SKAT har fået oplysninger om erhvervelsen af aktierne m.v. Formålet med forslaget er at forhindre, at alene tab selvangives, mens gevinster ikke selvangives.
Forslaget har særligt betydning i relation til aktier, der handles gennem udenlandske fondshandlere eller depotføres i udlandet, og hvor der derfor ikke kommer automatiske indberetninger fra fondshandlerne eller depotførerne.
Hvis ejeren af aktierne m.v. vil sikre sig mulighed for at fradrage eventuelle tab, skal vedkommende oplyse om erhvervelsen inden udløbet af selvangivelsesfristen for det år, hvor aktierne m.v. er erhvervet. Hvis vedkommende fortsat ejer aktierne på dette tidspunkt, skal oplysningerne om erhvervelsen således gives, inden det ligger fast, om aktierne m.v. giver gevinst eller tab. Denne regel sikrer et incitament til at oplyse om erhvervelserne, selv om aktierne senere viser sig at give gevinst, og dermed sikres et incitament til, at såvel gevinster som tab selvangives.”
For aktier erhvervet forud for indtræden af skattepligt til Danmark anses betingelsen i aktieavancebeskatningslovens § 14, stk. 1, for opfyldt, hvis den skattepligtige inden udløbet af selvangivelsesfristen for det indkomstår, hvor skattepligt til Danmark indtræder, har indsendt en erklæring efter skattekontrollovens § 11 B, stk. 4, eller en oversigt indeholdende de oplysninger, der er nævnt i skattekontrollovens § 11 B, stk. 4, om beholdningen af aktier ved indtræden af skattepligt her til landet. Dette fremgår af aktieavancebeskatningslovens § 14, stk. 3.
For at der kan godkendes fradrag for tab på aktierne i klagerens tyske depot i indkomståret 2017, skulle oplysninger om erhvervelse af aktierne med angivelse af aktiernes identitet, antal, anskaffelsestidspunkt og anskaffelsessum være indsendt til SKAT inden selvangivelsesfristen for de enkelte indkomstår, jf. aktieavancebeskatningslovens § 14.
Der er hverken åbnet for en dispensationsadgang i aktieavancebeskatningslovens §§ 13A og 14, i forarbejderne hertil eller i praksis.
Klageren skulle herefter have oplyst SKAT om køb af sine aktier inden selvangivelsesfristens udløb for det indkomstår, hvor aktierne blev købt, dog tidligst inden selvangivelsesfristens udløb for indkomståret 2012, hvor klagerens fulde skattepligt til Danmark indtrådte.
Der er ikke fremlagt oplysninger om aktiernes anskaffelse i de af klageren indsendte selvangivelser.
Oplysningerne om erhvervelse af aktierne anses herefter ikke at være indsendt inden udløbet af selvangivelsesfristen i det påklagede indkomstår. Klageren har således ikke indberettet de påkrævede oplysninger i henhold til aktieavancebeskatningslovens § 14 inden for den i bestemmelsen fastsatte frist. Der kan derfor ikke godkendes fradrag for tab på aktier, som er placeret i klagerens tyske depot, og som er konstateret i indkomståret 2017, jf. aktieavancebeskatningslovens §§ 13 A og 23.
Det forhold, at Skattestyrelsen har anset klageren for fuldt skattepligtig ved den påklagede afgørelse, anses heller ikke at kunne udskyde den lovbestemte frist i aktieavancebeskatningslovens § 14.
Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt.