|
|
Kendelse af 24-03-2022 - indlagt i TaxCons database den 18-04-2022
Journalnr. 21-0085309
Klagepunkt | Skattestyrelsens afgørelse | Klagerens opfattelse | Landsskatterettens afgørelse |
Indkomståret 2016 Aktieindkomst Aktieavance | 1.105.767 kr. | 0 kr. | 1.105.767 kr. |
Faktiske oplysninger
Den 14. december 1999 modtog klageren 83 [virksomhed1] aktier i forbindelse med sin ansættelse hos [virksomhed1] A/S. Aktierne blev lagt i depot hos [finans1] (senere [finans2]). Ved en fusion mellem [virksomhed1] A/S og [virksomhed2] A/S i 2000 blev aktierne konverteret til [virksomhed3] aktier i forholdet 1:1. Selskabet og aktierne skiftede navn til [virksomhed4] i 2001. Ved [virksomhed5]s opkøb af [virksomhed4] i 2003 blev de 83 [virksomhed4] aktier konverteret til 62 [virksomhed5] aktier.
Den 18. februar 2003 blev der foretaget et aktiesplit i forholdet 1:2 vedrørende [virksomhed5] aktien. Klageren modtog derfor yderligere 62 [virksomhed5] aktier, hvorefter hendes samlede beholdning udgjorde 124 [virksomhed5] aktier.
Klageren var ansat hos [virksomhed6] ApS, cvr-nr. [...1], og [virksomhed7] ApS, cvr-nr. [...2], i 2003-2011. Som led i sin ansættelse hos [virksomhed5] fik klageren løbende tildelt stock awards i indkomstårene 2003-2011.
Det fremgår af klagerens aktielønsaftaler, at klagerens stock awards vestede over en 5-årig periode med 1/5 om året.
Ved tildeling af stock awards opnåede klageren ret til at modtage aktier i det børsnoterede amerikanske moderselskab [virksomhed8] Inc. Ved vesting blev de erhvervede aktier overført til klagerens depotkonto hos [finans3] i USA, hvorefter klageren frit kunne sælge eller på anden måde disponere over aktierne.
Det fremgår af indberetningerne fra [virksomhed5], at en del af de tildelte restricted stocks er omfattet af den dagældende ligningslovs § 7H. Øvrige stock awards er omfattet af ligningslovens § 16.
Af klagerens aftaler om medarbejderaktier fra 2010 og 2011 fremgår bl.a. følgende:
”In case of any cash settlement (differenceafregning) between the Employee and the Company such cash settlement is not subject to taxation under Section (7)(H) of the Danish Tax Assessment Act. Any tax consequences of such cash settlement for the Employee shall be of no concern to the Company.”
Klagerens arbejdsgiver har indberettet følgende honorar for indkomstårene 2006-2011:
År | LL § 7H | LL § 16 |
2006 | X | 0 kr. |
2007 | X | 21.237 kr. |
2008 | 27.843 kr. | |
2009 | X | 25.711 kr. |
2010 | X | 11.659 kr. |
2011 | X | 3.922 kr. |
Klageren fratrådte sin stilling i 2011. Den 5 - årige bindingsperiode for erhvervelsen af medarbejderaktierne udløb i 2016. Klageren solgte sine aktier i [virksomhed5] Inc, der var opbevaret i hendes depot hos [finans3]. Klageren havde to aktiesalg i indkomståret 2016:
Dato | Antal | Salgssum, USD |
26-01-2016 | 5,00 | 242,96 |
01-02-2016 | 3.386,33 | 184.664,98 |
Klageren har ikke selvangivet en gevinst ved salg af sine [virksomhed5] aktier i indkomståret 2016.
I forbindelse med Skattestyrelsens Money Transfer projekt konstaterede Skattestyrelsen, at klageren havde modtaget beløb fra den amerikanske værdipapirforvalter [finans3], som var indsat på klagerens konto i [finans4], konto [...89], i 2016. Der var ved overførslerne angivet at være tale om ”PROCEEDS ASA RESULT OF SALE”:
Dato | Udenlandsk kundeoplysning | Betalingsoplysning | Beløb, DKK |
29-01-2016 | [...] [finans3] LLC. [adresse1] [USA] 10004 | PROCEEDS AS A RESULT OF A SALE DONE THROUGH [finans3] CORP ID: [...] REF: [...] USD [...] | 1.646,95 |
04-02-2016 | [...] [finans3] LLC. [adresse1] [USA] 10004 | PROCEEDS AS A RESULT OF A SALE DONE THROUGH [finans3] CORP ID: [...] REF: [...] USD [...] | 1.210.921,57 |
Den 12. februar 2021 anmodede Skattestyrelsen om yderligere materiale.
Den 17. marts 2021 indsendte klagerens tidligere repræsentant følgende materiale til Skattestyrelsen:
”- Client Statements fra [finans3] for årene 2004-2011,
- Transaktionshistorik fra [finans3] for årene 2004-2016, hvoraf vestingdato, salgsdato, udbyttedato, antal aktier, værdi pr. aktie, indeholdt amerikansk udbytteskat samt salgsværdi fremgår,
- Salgsbilag fra [finans3] for 2011 og 2013,
- Transaktionshistorik fra [finans2] for årene 1999-2011,
- Aftale om anvendelse af ligningslovens § 7H for 2008-2011 (aktielønsaftale),
- Kontoudtog fra [finans4] der dokumenterer overførsel af salgssummerne i år 2016,
- Skattestyrelsens afgørelse af 8. februar 2001 vedrørende indkomståret 1999,
- Skattestyrelsens forslag til afgørelse af 15. april 2009 vedrørende indkomstårene 2004 og 2005,
- Brev fra værdipapircentralen vedrørende fusionen mellem [virksomhed1] A/S og [virksomhed2] A/S,
- Ansættelseskontrakt med [virksomhed7] ApS,
- Amerikansk 1042-8 formular for indkomståret 2009.”
Skattestyrelsen sendte forslag til afgørelse den 7. juni 2021. Den 28. juni 2021 traf Skattestyrelsen afgørelse i overensstemmelse hermed.
Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har forhøjet klagerens aktieindkomst med 1.105.767 kr. for indkomståret 2016.
Skattestyrelsen har anført følgende:
”(...)
Ifølge globalindkomstprincippet i statsskattelovens § 4 skal du som fuldt skattepligtig medregne samtlige af dine indkomster i din danske indkomstopgørelse, uanset om indkomsten stammer fra kilder i Danmark eller udlandet. Dette gælder uanset om indkomsten er selvangivet og beskattet i et andet land. Eventuel undgåelse af dobbeltbeskatning af indkomsten, vil i så fald blive afgjort i henhold til eventuel gældende dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og det pågældende land (USA).
Du har i 2016 solgt [virksomhed5] aktier, hvilke er i udenlandsk depot hos [finans3] i USA.
Du er skattepligtig af gevinst ved salget af dine [virksomhed5] aktier efter reglerne i aktieavancebeskatningslovens § 1 og § 12.
Den udenlandske indkomst skal opgøres efter de danske regler. Indtægter og udgifter skal medregnes efter den valutakurs, der er handlet til på retserhvervelsestidspunktet. Hvis kursen ikke kendes, skal den officielle valutakurs (Nationalbankens kurs) ifølge praksis anvendes. Det står i Den Juridiske Vejledning 2021-1, afsnit C.F.2.1 – opgørelse af udenlandsk indkomst. Se hertil landsskatterettens dom SKM.2015.286.LSR.
De solgte aktier er erhvervet ved deltagelse i [virksomhed1] og [virksomhed5]s medarbejderaktieprogrammer.
Ved deltagelse i [virksomhed5]s medarbejderaktieprogram har du i indkomstårene 2004-2011 en gang årligt modtaget stock awards.
Vi har på baggrund af den fremsendte transaktionshistorik fra [finans3] udarbejdet en oversigt der viser dine stock awards tildelinger, samt hvilke stock awards der er omfattet af den dagældende ligningslovs § 7H for perioden 2003-2010. Vi henviser til bilag 1.
Aktier der er erhvervet ved deltagelse i medarbejderaktieprogrammer, er skattepligtige. Det står i ligningslovens § 16, stk. 1 og statsskattelovens § 4. Aktierne beskattes på det tidspunkt, hvor du har modtaget aktierne (retserhvervelsestidspunktet). Det vil sige det tidspunkt hvor der er indgået en bindende aftale eller, hvis der er betingelser for at få aktierne, så er det på det tidspunkt hvor betingelserne er opfyldt. Se hertil Den Juridiske Vejledning 2021-1 – afsnit C.A.5.17.1.1 – Generelt om beskatning af medarbejderaktier omfattet af LL § 16.
Det beløb der skal beskattes, er aktiernes markedsværdi på det tidspunkt, hvor du har modtaget aktierne. Beløbet udgør lønindkomst og beskattes som personlig indkomst efter reglen i personskattelovens § 3, stk. 1.
En eventuel værdistigning i perioden fra retserhvervelsen og frem til et senere salg af aktierne beskattes som aktieindkomst efter reglerne i aktieavancebeskatningsloven. Ligeledes vil et eventuelt tab som udgangspunkt kunne fradrages efter reglerne i aktieavancebeskatningsloven.
Ved salg af aktierne, anses aktierne for anskaffet på retserhvervelsestidspunktet til en anskaffelsessum svarende til aktiernes markedsværdi ved retserhvervelsen (svarende til det lønbeskattede beløb).
Skatterådet har i SKM2013.37.SR tilkendegivet, at stock awards retserhverves og skal beskattes hos medarbejderen i takt med vesting, efter ligningslovens § 16. Vi lægger derfor til grund, at stock awards retserhverves løbende i takt med vesting og dermed skal beskattes på de respektive vestingtidspunkter.
En del af de tildelte stock awards er omfattet af dagældende ligningslovs § 7H. Disse beskattes ikke på retserhvervelses tidspunktet som løn, men som aktieavance ved salget af aktierne.
Vi har på baggrund af den fremsendte transaktionshistorik afstemt værdien af dine stock awards på vestingtidspunktet med [virksomhed5]s lønindberetninger. Vi henviser til bilag 2.
Skattefrie aktier
Hvis din samlede beholdning af børsnoterede aktier var under 273.100 kr. (for ægtefæller) den 31. december 2005, kan aktierne, som du ejede, sælges skattefrit efter 3 års ejertid. Det står i aktieavancebeskatningslovens § 44, stk. 1. Se hertil Den Juridiske Vejledning 2021-1, afsnit C.B.2.2.3.1.1 – Børsnoterede aktier under 100.000 kr.s grænsen, erhvervet før den 1. januar 2006.
Din samlede beholdning af [virksomhed5] aktier udgjorde 467,54 aktier pr. 31. december 2005. Ifølge de foreliggende oplysninger ejede du ikke andre børsnoterede aktier ultimo 2005.
[virksomhed5] aktiens lukkekurs den 31. december 2005 udgjorde 26,15 USD svarende til 165,3752 kr. pr. aktie. Den samlede værdi af dine [virksomhed5] aktier pr. 31. december 2005 udgjorde således 77.319,52 kr. (467,54 x 165,3752).
Værdien af din og din ægtefælles samlede beholdning af børsnoterede aktier er pr. 31. december 2005 under kr. 273.100 kr. Du sælger aktierne i 2011, og du opfylder derfor betingelsen på 3 års ejertid, hvorfor de kan sælges skattefrit.
Opgørelse af gevinst
Gevinst på aktier medregnes i det år, hvor gevinsten opstår. Det står i aktieavancebeskatningslovens § 23, stk. 1 (realisationsprincippet).
Gevinst ved salg af aktier opgøres efter gennemsnitsmetoden. Det står i aktieavancebeskatningslovens § 24 og § 26, stk. 1 og stk. 6. Gennemsnitsmetoden indebærer, at gevinst opgøres på grundlag af den gennemsnitlige anskaffelsessum for aktionærens samlede beholdning af aktier i det pågældende selskab før salget, og ikke på grundlag af anskaffelsessummen for den enkelte aktie.
Gevinst opgøres således som forskellen mellem afståelsessummen (salgssummen) og den gennemsnitlige anskaffelsessum. Det står i aktieavancebeskatningslovens § 26, stk. 2.
Hvis du kun har solgt en del af din aktiebeholdning i et selskab, og aktierne har samme rettigheder, betragter vi dem, du har købt først, som dem, du også har solgt først. Det kaldes FIFO-princippet. Det står i aktieavancebeskatningslovens § 5, stk. 1.
Ved opgørelse af aktiernes gennemsnitlige anskaffelsessum har det betydning om stock awards omfattes af ligningslovens §§ 7H eller 16.
Stock awards omfattet af ligningslovens § 7H indgår i opgørelsen af den gennemsnitlige anskaffelsessum med en anskaffelsessum på 0 kr., da du ikke har haft en egenbetaling herfor. For stock awards omfattet af ligningslovens § 16 udgør anskaffelsessummen aktiernes værdi ved vesting svarende til det lønindberettede beløb, beskattet som B-indkomst. Vi henviser til bilag 2.
Det fremsendte materiale viser, at du har modtaget udbytte, samt at udbytterne er blevet geninvesteret i yderligere aktier og lagt i dit depot hos [finans3]. Din depotkonto krediteres således et nettoudbytte, dvs. efter indeholdelse af amerikansk udbytteskat. Nettoudbyttet reinvesteres i yderligere aktier.
Udbytteaktierne indgår i beregningsgrundlaget for aktiernes gennemsnitlige anskaffelsessum med en anskaffelsessum svarende til aktiernes markedsværdi på tidspunktet for reinvestering af udbyttet. Anskaffelsessummerne for udbytteaktierne er beregnet i bilag 3.
Ved aktiesalget den 6. september 2011 af 952 aktier med en salgssum på 24.076,70 USD er gevinsten vedrørende de 467,54 aktier du havde i beholdning den 31. december 2005 skattefri. Gevinsten vedrørende de resterende 484,46 aktier er skattepligtige. Erhvervelsen og salget af de 467,54 aktier skal derfor ikke indgå i opgørelsen af din skattepligtige indkomst. Det er således alene den forholdsmæssige andel af salgssummen på 12.252,38 USD den 6. september 2011, der indgår ved opgørelsen af den skattepligtige gevinst.
Din rådgiver har oplyst, at din aktieavance ved salg af [virksomhed5] aktier i indkomståret 2016 udgør henholdsvis 1.647 kr. og 1.210.922 kr. Din rådgiver har ikke fremsendt en opgørelse af disse avancer.
Nedenfor ses vores opgørelse over dine gevinster ved salg af [virksomhed5] aktier:
År | Beregnet gevinst | Forhøjelse |
2016 | 1.105.767,92 kr. | 1.105.767 kr. |
Opgørelsen fremgår af vedlagte bilag 4.
Vi ændrer din aktieindkomst med ovenstående beløb.
Det følger af aktieavancebeskatningslovens § 1 og § 12 at gevinst ved salg af noterede aktier er skattepligtigt og beskattes som aktieindkomst efter personskattelovens § 4a, stk. 1, nr. 4.
Det følger af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA, artikel 13, stk. 6, at det er bopælslandet der kan beskatte gevinst ved salg af aktier.
Bemærk, at der for ægtefæller gælder en dobbelt beløbsgrænse i forhold til hvilken skattesats (27/42 %) I skal betale af jeres aktieindkomst. Det betyder at en uudnyttet bundgrænse hos én ægtefælle overføres til den anden. Du kan se gældende beløbsgrænser på Skattestyrelsens hjemmeside.
(...)
I henhold til skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1 er udgangspunktet, at Skattestyrelsen ikke kan afsende varsel om ændring af skatteansættelsen senere end den 1. maj i det 4. år efter indkomstårets udløb. Skatteansættelsen skal være foretaget senest den 1. august i det 4. år efter indkomstårets udløb.
Udgangspunktet i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1 suppleres af en særlig kort ligningsfrist. Denne korte ligningsfrist er reguleret i bekendtgørelse nr. 534 af 22. maj 2013 (2013 til og med 2017) og gælder kun for personer, der har enkle økonomiske forhold. Såfremt man har aktiver eller passiver i udlandet, anses man ikke for at have enkle økonomiske forhold. Det står i bekendtgørelsernes § 1, stk. 1, nr. 1 og § 2, stk. 1, nr. 4.
Da du har aktiver i udlandet i form af aktier, anses du ikke for at have enkle økonomiske forhold. Det er derfor vores opfattelse, at du ikke er omfattet af den korte ligningsfrist. Det følger af bekendtgørelse nr. 534 af 22. maj 2013 § 1, stk. 1, nr. 1 og § 2, stk. 1, nr. 4.
Uanset fristerne i skatteforvaltningslovens § 26 kan en skatteansættelse foretages eller ændres, hvis du eller nogen på dine vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at Skattestyrelsen har foretaget en ansættelse på et forkert eller ufuldstændigt grundlag. Det står i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.
Din rådgiver har oplyst, at du har været overbevist om, at dine salg af medarbejderaktierne ikke skulle beskattes, og at din opfattelse heraf, blev bestyrket af, at det af ordlyden af aktielønsaftalerne fremgik sætningen ”not subject to tax”. Ligeledes var du på baggrund af Økonomi- og Skatteforvaltningens afgørelse af 8. februar 2001 af den overbevisning, at et salg af aktier med en ejertid på over 3 år var skattefri.
Reglen om skattefrihed for børsnoterede aktier under en vis beløbsgrænse blev ophævet pr. 1. januar 2006, og var således ikke gældende for salg af aktier erhvervet efter denne dato. Vi har i forslag til afgørelse af den 15. april 2009 (...) for indkomstårene 2004 og 2005 vedrørende aktieløn fra [virksomhed5], oplyst dig følgende:
”Konsekvensen af en aftale om anvendelse af ligningslovens § 7 H er, at beskatningen af aktierne udskydes indtil aktierne sælges og avancen beskattes efter reglerne i aktieavancebeskatningsloven.
Da aktierne under [virksomhed5] Stock Awards programmet er indlagt i depot i USA, skal du hvert år indgive en selvangivelse for udenlandsk indkomst, hvor det udenlandske udbytte, betalt udenlandsk udbytteskat og kursværdien af aktierne skal påføres.”
Vi informerede dig således i 2009 om, at beskatningen af dine aktier er udskudt til det tidspunkt hvor du sælger aktierne, og at aktierne beskattes efter reglerne i aktieavancebeskatningsloven.
Din rådgiver har oplyst, at SKAT i forslag til afgørelse af 15. april 2009 bekræftede, at de tildelte stock awards var omfattet af ligningslovens § 7H, og at du efter denne henvendelse blev bekræftet i at de danske Skattemyndigheder var fuldt oplyste om dine Stock Awards.
Det er korrekt, at Skattestyrelsen i 2009 var oplyst om din erhvervelse af stock awards for indkomstårene 2004-2005. Dette betyder dog ikke, at Skattestyrelsen er oplyste om dine salg af [virksomhed5] aktier i indkomståret 2016.
Din rådgiver har oplyst, at du var af den opfattelse at din arbejdsgiver havde sørget for den nødvendige indberetning om de tildelte medarbejderaktier til Skattemyndighederne, samt at du har været af den klare opfattelse at [virksomhed5] håndterede din erhvervelse af de tildelte aktier i fuld overensstemmelse med alle de svært tilgængelige skatteregler.
[virksomhed5] har indberettet dine tildelinger af medarbejderaktier i henhold til gældende skatteregler, hvorved de hvert år har indberettet hvorvidt dine tildelinger af medarbejderaktier har været i henhold til reglerne i den dagældende ligningslovs § 7H eller ligningslovens § 16. Såfremt medarbejderaktierne er blevet tildelt i henhold til ligningslovens § 16 har [virksomhed5] indberettet værdien heraf.
Din rådgiver oplyser endvidere, at hverken [virksomhed5], [finans3] eller din bank har oplyst dig om, hvilke forpligtelser du selv skulle påtage sig vedrørende håndtering af medarbejderaktieprogrammet, hvilket ikke kan bebrejdes dig.
Det er vores opfattelse, at det ikke påhviler [virksomhed5], [finans3] eller din bank at oplyse dig om hvilke skattemæssige forpligtelser du har ved et senere salg af medarbejderaktierne. SKAT har i forslag til afgørelse af 15. april 2009 oplyst dig, at beskatningen er udskudt til det tidspunkt hvor du sælger aktierne.
Slutteligt oplyser din rådgiver, at du ønsker at samarbejde i videst muligt omfang med henblik på, at der sker en korrekt skatteansættelse for 2016.
Det er vores opfattelse, at du som minimum har handlet groft uagtsomt ved ikke at have selvangivet dine gevinster ved salg af [virksomhed5] aktier i indkomståret 2016. Dette begrundes med, at du den 15. april 2009 er blevet oplyst om, at der skal ske beskatning ved salg af aktierne i henhold til aktieavancebeskatningsloven, samt er du blevet oplyst om, at du hvert år skal indgive en selvangivelse af udenlandsk indkomst. Der henvises i øvrigt til Højesterets dom SKM2018.481.HR, hvor højesteret udtalte, at skatteyder må anses for at have handlet i hvert fald groft uagtsomt ved ikke at have selvangivet.
Vi henviser til byrettens dom SKM2019.61.BR, hvor byretten gjorde gældende, at sagsøgerens ukendskab til de relevante skatteregler ikke i sig selv kan medføre, at sagsøgerens har handlet simpelt uagtsomt. Byretten anførte endvidere, at sagsøgeren burde have indset muligheden for, at beløbene var skattepligtige, og derfor have søgt sagkyndig bistand.
Vi finder på denne baggrund, at din manglende selvangivelse af gevinst ved salg af [virksomhed5] aktier i udenlandsk depot som minimum er groft uagtsomt, og at der således er grundlag for ekstraordinær ansættelse af indkomståret 2016 efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.
Din rådgiver har i mail af 16. juni 2021 fremsendt bemærkninger til vores forslag af 7. juni 2021. Han gør gældende, at vores ændring af din skatteansættelse for indkomståret 2016 er ugyldig, da han ikke finder, at du eller nogen på dine vegne har handlet groft uagtsomt ved ikke at selvangive din aktiegevinst for indkomståret 2016.
Han gør gældende, at du har været af den opfattelse, at enten [virksomhed5], [finans3] eller din bank foretog de nødvendige indberetninger til de danske skattemyndigheder, herunder også aktiesalg. Hverken [virksomhed5], [finans3] eller din bank er indberetningspligtige efter dansk lovgivning når du sælger aktier i et udenlandsk depot. Forpligtelsen til at indsende en korrekt selvangivelse ved salg af aktier i udenlandsk depot påhviler dig, og du skulle derfor have selvangivet gevinsten inden for den ordinære selvangivelsesfrist. Såfremt du forventede, at [virksomhed5], [finans3] eller din bank foretog selvangivelse for vedrørende dine aktiesalg i udenlandsk depot, burde du have reageret på din årsopgørelse hvor det tydeligt fremgik, at hverken [virksomhed5], [finans3] eller din bank havde indberettet aktiegevinsten.
Din rådgiver gør gældende, at du ikke er blevet vejledt tilstrækkeligt af [virksomhed5] om at du skulle foretage dig noget vedrørende dine salg af aktier, at du ikke er skattekyndig, samt at lovreglerne på området er meget komplekse og skiftende, og at det ikke kan forventes, at personer uden sagkyndig viden har kendskab til reglerne.
Vi henviser til Landsskatterettens afgørelse i sag 19-0109750 af 5. maj 2021, hvor klager gjorde gældende, at klager ikke havde modtaget tilstrækkeligt med information og rådgivning fra arbejdsgiver vedrørende håndtering af medarbejderaktierne samt de skattemæssige konsekvenser heraf, at klager ikke var skattekyndig, samt at lovgivningen på området er kompleks. Landsskatteretten fandt ikke dette for formildende omstændigheder og stadfæstede Skattestyrelsens afgørelse.
Endelig bemærker vi, at det beløbsmæssigt ikke er et uvæsentligt beløb, der ikke er selvangivet. I Landsskatterettens afgørelse i sag 19-0109750 af 5. maj 2021 var aktieavancerne på under 159.921 kr. pr. år og i alt udgjorde aktieavancerne 810.405 kr. for de 7 år klagen vedrørte. Landsskatteretten fandt, at der var tale om ikke uvæsentlige beløb der ikke var selvangivet.
Vi fastholder derfor, at din manglende selvangivelse af gevinst ved salg af [virksomhed5] aktier i udenlandsk depot som minimum er groft uagtsomt, og at der således er grundlag for ekstraordinær ansættelse af indkomståret 2016 efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.
Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 fremgår det, at en ekstraordinær ansættelsesændring af din indkomst for de år, der varsles på baggrund af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er betinget af, at der sker varsling senest 6 måneder efter vi har fået viden om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26.
Den 17. marts 2021 har vi modtaget oplysninger fra dig vedrørende dine salg af [virksomhed5] aktier i det udenlandske [finans3] depot. Vi har derfor tidligst den 17. marts 2021 modtaget tilstrækkelige oplysninger til at foretage en korrekt skatteansættelse.
Skattestyrelsen sendte forslag til ændring af din skat for indkomståret 2016, den 7. juni 2021. Der er derfor sendt forslag inden for fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, vedrørende 6 måneders-fristen for kundskabstidspunktet.
Det fremgår videre af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, at en ansættelse, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt. Da forslag til ændring af din skat er sendt den 7. juni 2021, foretages afgørelse inden for 3 måneder, da afgørelse foretages dags dato.
(...)”
Klagerens opfattelse
Klageren har nedlagt påstand om, at Skattestyrelsens afgørelse er ugyldig.
Klageren har anført følgende:
”(...)
Jeg gør gældende, at der ikke i den foreliggende sag er grundlag for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Derfor skal Skattestyrelsens forhøjelse af indkomståret 2016 bortfalde.
Som det fremgår af min advokats brev af 16. juni 2021 med bemærkninger til Skattestyrelsens forlag til afgørelse (bilag 3), omfatter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, alene de tilfælde, hvor den skattepligtige forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en skatteansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.
Som det også fremgår af dette brev, anvendes denne del af bestemmelsen alene, hvor der foreligger et strafbart forhold. Anvendelsen af denne del af bestemmelsen er grundet de forskellige beviskrav i civile sager og straffesager dog ikke betinget af, at der gøres et straffeansvar gældende, men begreberne ”forsæt” og ”grov uagtsomhed” i bestemmelsen er dog identiske med de tilsvarende begreber i skattestrafferetten.
Jeg har hele tiden været af den klare opfattelse, at enten min arbejdsgiver, [virksomhed5], min depotforvalter, [finans3], eller min bank foretog de nødvendige indberetninger til de danske skattemyndigheder og at de sørgede for at indberette salg i det omfang, at der skulle betales skat.
Jeg har ikke forsøgt at skjule nogle oplysninger, og jeg har gjort præcis som jeg blev vejledt om af min arbejdsgiver, [virksomhed5], da jeg valgte [finans3] som depotforvalter. Jeg er ikke blevet vejledt eller bedt om at gøre yderligere.
Jeg har derfor oprigtigt været af den opfattelse, at jeg havde selvangivet korrekt.
Derudover er der tale om nogle aktier, som jeg har erhvervet mange år tilbage.
Det var min forståelse, at en avance ved salg af aktier med en ejertid på over 3 år var skattefri. Denne opfattelse har også været helt korrekt for så vidt angår en stor del af min beholdning af [virksomhed5]-aktier. Dette har Skattestyrelsen bekræftet, og Skattestyrelsen har truffet afgørelse om, at min aktieafståelse i 2011, er skattefri efter disse ældre regler, jf. Skattestyrelsens afgørelse, s. 9.
Jeg har altid været transparant omkring mit ejerskab af aktierne, og der har ikke været antydningen af, at jeg har været forsøgt at skjule forhold omkring min beholdning af medarbejderaktier og/eller transaktionerne.
Jeg var således af den opfattelse, at alle forhold omkring mine medarbejderaktier var transparente i forhold til de danske skattemyndigheder, på samme måde som min løn og andre medarbejdergoder blev håndteret korrekt af min arbejdsgiver.
Jeg har på ingen måde forsøgt at unddrage at betale skat eller forsøgt at skjule mine medarbejderaktier.
Jeg har altid gjort alt hvad jeg kunne for at sikre mig, at mine skatteforhold var i orden. Jeg modtog tilbage den 15. april 2009 et forslag til afgørelse (bilag 4), hvor SKAT bekræftede, at de tildelte Stock Awards var omfattet af ligningslovens § 7H.
Denne besked fra SKAT bekræftede mig i, at de danske Skattemyndigheder var fuldt oplyste om mine Stock Awards, idet myndighederne allerede dengang havde gennemgået mine skatteforhold.
Det afgørende for, om Skattestyrelsen kan forhøje min skattepligtige indkomst udover de ordinære frister er, om jeg har handlet groft uagtsomt efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.
Når man ser på sagen, som beskrevet dels ovenfor og i min advokats breve til Skattestyrelsen (bilag 2 og bilag 3), kan der ikke være tvivl om, at jeg ikke har handlet groft uagtsomt, og at den manglende indberetning i forbindelse afståelsen af medarbejderaktierne 2016, er ganske beklagelig, men at den ikke er et udslag af grov uagtsomhed.
Jeg har lagt alt klart frem for myndighederne, min bank m.v. Jeg har endvidere været vejledt af [virksomhed5], som er et børsnoteret selskab, og de har været vejledt af et af verdens største revisionshuse, KPMG. Jeg har endvidere benyttet [finans3] som depotforvalter, som også er blandt verdens ledende depotforvalterede. Den manglende indberetning skyldes altså, at jeg ikke af [virksomhed5] var blevet vejledt tilstrækkeligt om, at jeg selv skulle foretage indberetning m.v. i forhold til de tildelte medarbejderaktier fra min arbejdsgiver.
Reglerne på området er i øvrigt meget komplekse og skiftende, og det er ikke groft uagtsomt, når jeg ikke har haft kendskab til disse regler. Det skal fremhæves, at jeg fik tildelt medarbejderaktierne af min arbejdsgiver, og at jeg ikke selv har begivet mig ud i at investere i aktier. Hvis det sidste var tilfældet, havde jeg naturligvis forholdt mig anderledes.
Det kan samlet konkluderes, at jeg ikke kan anses for at have handlet groft uagtsomt, og der foreligger derfor ikke en situation omfattet af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Skattestyrelsen har derfor ikke hjemmel til at foretage ekstraordinær genoptagelse af min skatteansættelse.
Jeg skal også bemærke, at fristreglerne i skatteforvaltningsloven er indført af hensyn borgerens retssikkerhed, således at borgeren ikke – som det er tilfældet i denne sag – bliver mødt med et skattekrav vedrørende et forhold, der ligger mange år tilbage.
Som gentaget flere gange, har jeg lagt alle oplysninger frem, og det bør ikke komme mig til last, at Skattestyrelsen først efter ca. 5 år, finder anledning til at se på denne afståelse, som skete tilbage i 2016.
Endeligt skal jeg navnlig henvise til det af min advokat anførte i bilag 3, s. 4, nederst og frem, hvor han har redegjort for retspraksis, der støtter, at jeg ikke kan anses for at have handlet uagtsomt.
(...)”
Klagerens tidligere repræsentant har bl.a. anført følgende over for Skattestyrelsen den 16. juni 2021:
” Det gøres det gældende, at Skattestyrelsen på tidspunktet for varslingen af ændringen af min klients skatteansættelse den 7. juni 2021 ikke havde hjemmel til at forhøje min klients skatteansættelse for indkomståret 2016.
På daværende tidspunkt kunne Skattestyrelsen som udgangspunkt alene varsle og foretage en ændring af min klients skatteansættelse for indkomståret 2018 og senere indkomstår, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.
Genoptagelse af min klients skatteansættelse for indkomståret 2016, kræver således særlig hjemmel hertil i skattelovgivningen.
Det gøres gældende, at der ikke foreligger sådan grundlag for ekstraordinær genoptagelse.
(...)
Som udførligt beskrevet i mine bemærkninger af 17. marts 2021, har min klient har været af den opfattelse, at enten [virksomhed5], [finans3] eller hendes bank foretog de nødvendige indberetninger til de danske skattemyndigheder og sørgede for at indberette salg i det omfang, at der skulle betales skat.
Min klient blev vejledt af sin arbejdsgiver, [virksomhed5], om, at hun skulle vælge [finans3] som depotforvalter, hvilket hun har gjort. Hun er ikke blevet vejledt til at gøre yderligere.
Min klient har endvidere været af den opfattelse, at et salg af aktier med en ejertid på over 3 år var skattefrit. Denne opfattelse har også været helt korrekt for så vidt angår en stor del af min klients beholdning af [virksomhed5]-aktier, og Skattestyrelsen har bekræftet dette ved i Forslaget at indstille, at min klients aktieafståelse i 2011, er skattefri efter disse ældre regler, jf. Forslaget, s. 8.
Min klient har været transparant omkring sit ejerskab af aktierne, og der har ikke været antydningen af, at der har været forsøgt at skjule forhold omkring min klients beholdning af medarbejderaktier og/eller transaktionerne, idet min klient som anført gik ud fra, at alle forhold omkring sine medarbejderaktier var transparente i forhold til de danske skattemyndigheder, på samme måde som hendes løn og andre medarbejdergoder blev håndteret korrekt af hendes arbejdsgiver.
Min klient har ikke på nogen måde forsøgt at unddrage sig at betale skat eller for den sags skyld skjule sine medarbejderaktier. Dette understøttes af, at min klient den 15. april 2009 modtog forslag til afgørelse (bilag 11), hvor SKAT bekræftede, at de tildelte Stock Awards var omfattet af ligningslovens § 7H.
Denne henvendelse fra SKAT bekræftede min klient i, at de danske Skattemyndigheder var fuldt
oplyste om hendes Stock Awards, idet myndighederne allerede dengang havde gennemgået hendes skatteforhold.
(...)
Skattestyrelsen bedes lægge til grund, at min klient ikke på tidspunktet for afståelsen af aktier i 2016, dvs. 7 år senere, var opmærksom på, at Skattestyrelsen dengang havde oplyst hende om, at beskatningen var udskudt. Min klient erindrede imidlertid, at hun havde været i dialog med skattemyndighederne 7 år tidligere, og at hun derfor vidste, at skattemyndighederne havde den fulde information om beholdningen af [virksomhed5]-aktier.
Ovenstående viser tydeligt, at min klient ikke som et udslag af grov uagtsomhed undlod at indberette og betale skat i Danmark i forbindelse afståelsen af medarbejderaktierne 2016. Den manglende skattebetaling skyldes derimod, at min klient ikke af [virksomhed5] var blevet vejledt tilstrækkeligt om, at hun selv skulle foretage sig noget i forhold til de tildelte medarbejderaktier - på samme måde som hun ikke har skulle foretage sig noget eller bekymre sig om de øvrige ydelser i form af løn og eventuelle andre goder som hun modtog fra sin arbejdsgiver.
Reglerne på området er i øvrigt meget komplekse og skiftende, og det kan ikke forventes, at personer – som min klient - uden sagkyndig viden har kendskab til reglerne, særligt ikke når regler gennem årene har været skiftende.
Min klient kan ikke anses for at have handlet groft uagtsomt, og der foreligger derfor ikke en situation omfattet af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.
Det gøres gældende, at min klient har befundet sig i en ”negativ uegentlig retsvildfarelse” om at hun handlede rigtigt, og som jeg har dokumenteret det, har været af den begrundede opfattelse, at hendes - børsnoterede - arbejdsgiver, hendes bank eller depotforvalter, varetog alle hendes forhold som medarbejder i [virksomhed5] - og navnlig forhold vedrørende det medarbejderaktieprogram, som [virksomhed5] selv har udarbejdet og tilbudt sine ansatte -, herunder også de skattemæssige indberetninger.
Min klient har således ikke handlet groft uagtsomt ved, at hun ikke var klar over, at avancen ved salg af de tidligere indberettede aktier, som blev modtaget som led i hendes ansættelse i [virksomhed5], beklagevis ikke blev indberettet af [virksomhed5] fuldt ud til skattemyndighederne.
Jeg henviser for en ordens skyld til nogle eksempler på domme, der statuerer straffrihed, når der foreligger en sådan veldokumenteret vildfarelse, som hidrører fra personens nærmeste rådgiver – her [virksomhed5]. Se eksempelvis SKM.2012.731.ØL. Se også SKM.2014.405.BR, hvor en hovedaktionær - som endda var selvstændig erhvervsdrivende - blev frifundet for ikke at selvangive fri bil med ca. 470.000 kr., idet økonomifunktionen i selskabet var outsourcet til et revisionsfirma.”
Landsskatterettens afgørelse
Aktieavance
Gevinst ved afståelse af aktier skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Det fremgår af aktieavancebeskatningslovens §§ 1 og 12.
Gevinst og tab på aktier medregnes i det år, hvor gevinsten eller tabet realiseres. Det fremgår af aktieavancebeskatningslovens § 23, stk. 1.
Da klageren har haft en aktieavance ved salg af medarbejderaktierne i indkomståret 2016, er klageren skattepligtig heraf, jf. aktieavancebeskatningslovens §§ 1 og 12.
Klageren har ikke selvangivet en aktieavance i forbindelse med salg af hendes [virksomhed5]Inc aktier i indkomståret 2016. Skattestyrelsens opgørelse af klagerens aktieavance for indkomståret 2016 er ikke bestridt. Klageren er således skattepligtig af en aktieavance med 1.105.767 kr. i indkomståret 2016, jf. aktieavancebeskatningslovens §§ 1 og 12.
Ekstraordinær genoptagelse
I henhold til skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, skal Skattestyrelsen afsende varsel om ændring af en ansættelse af indkomstskat senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb.
Uanset fristerne i skatteforvaltningslovens § 26 kan en ansættelse af indkomstskat foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter Skattestyrelsens bestemmelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1.
I henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, kan den skattepligtiges skatteansættelse ekstraordinært genoptages, når den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.
Derudover fastslår skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, at en ansættelse kun kan foretages i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, såfremt den varsles af Skattestyrelsen senest 6 måneder efter, at Skattestyrelsen er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26.
Den ordinære genoptagelsesfrist er overskredet for så vidt angår indkomståret 2016 ved Skattestyrelsens afgørelse af 28. juni 2021, jf. skatteforvaltningslovens § 26. Landsskatteretten finder dog, at der kan ske ekstraordinær genoptagelse af klagerens skatteansættelse for indkomståret 2016 i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, da klageren anses at have handlet mindst groft uagtsomt ved ikke at have selvangivet sin aktieavance i indkomståret 2016.
SKAT (nu Skattestyrelsen) oplyste til klageren ved forslag til afgørelse af 15. april 2009 vedrørende indkomstårene 2004-2005, at klageren hvert år skulle indgive en selvangivelse for sin udenlandske indkomst, og at beskatningen af hendes aktier i [virksomhed5]Inc var udskudt til det tidspunkt, hvor hun solgte sine aktier. Der er desuden tale om et ikke uvæsentligt beløb. Klageren kunne således let konstatere, at hendes aktieavance i 2016 ikke var indberettet af hendes arbejdsgiver. Indberetningen af klagerens B-indkomst (personlig indkomst) har alene vedrørt klagerens aktieoptioner og ikke klagerens salg af aktier (aktieindkomst).
Da betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27 er opfyldt, anses Skattestyrelsens afgørelse for indkomståret 2016 at være rettidig og gyldig.
Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.