Kendelse af 01-05-2023 - indlagt i TaxCons database den 25-05-2023

Journalnr. 21-0081733

Klagepunkt	SKATs afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Indkomståret 2011
Skønsmæssig forhøjelse af anden personlig indkomst grundet negativt privatforbrug	444.968 kr.	0 kr.	0 kr.
Skønsmæssig forhøjelse af anden personlig indkomst grundet bankindsætninger	551.400 kr.	0 kr.	545.400 kr.
Indkomståret 2012
Skønsmæssig forhøjelse af anden personlig indkomst grundet bankindsætninger	633.106 kr.	0 kr.	550.506 kr.
Indkomståret 2013
Forhøjelse af skattepligtig ejendomsavance	904.800 kr.	0 kr.	864.800 kr.
Skønsmæssig forhøjelse af anden personlig indkomst grundet bankindsætninger	337.506 kr.	0 kr.	248.606 kr.

Faktiske oplysninger

Klagerens repræsentant har tidligere i brev af den 23. december 2015 anmodet om genoptagelse af SKATs afgørelse af 30. juni 2015, der er genstand for påklage i denne sag.

Skattestyrelsen (det tidligere SKAT) genoptog herefter ved afgørelse af den 4. juli 2016 klagerens skatteansættelse for indkomståret 2011 og afslog genoptagelse for indkomstårene 2012 og 2013.

SKATs afgørelse af 4. juli 2016 blev den 15. juli 2016 påklaget til Landsskatteretten, der i afgørelse af 22. december 2020 annullerede afgørelsen, og pålagde samtidig Skattestyrelsen at behandle genoptagelsesanmodningen som en klage over SKATs afgørelse af 30. juni 2015.

Skattestyrelsen har herefter indhentet repræsentantens supplerende bemærkninger af 14. juni 2021, hvorefter sagen på ny blev oversendt til Skatteankestyrelsen.

Det er således SKATs afgørelse af 30. juni 2015, der er genstand for påklage i denne sag. Sagen drejer sig overordnet om SKATs forhøjelser af klagerens skatteansættelse for indkomstårene 2011, 2012 og 2013.

Tilsvarende forhold gør sig gældende for klagerens ægtefælle, [person1]. Sagen, der har sagsnr.: [sag1], sammenholdes med denne sag.

SKAT har den 27. oktober 2014 indkaldt materiale til brug for opgørelsen af klagerens skatteansættelse for indkomstårene 2011, 2012 og 2013.

På baggrund af modtaget materiale, herunder bankkontoudskrifter for de omhandlede indkomstår, har SKAT i forslag til afgørelse af 23. april 2015 foreslået at forhøje klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2011, 2012 og 2013 med henholdsvis 998.768 kr., 391.052 kr. og 1.250.022 kr. Forhøjelserne vedrører klagerens overskud af virksomhed, renteudgifter, skattepligtig ejendomsavance ved salg af lejligheden beliggende [adresse1][by1], samt anden personlig indkomst i på grund af konstaterede bankindsætninger og et beregnet negativt privatforbrug.

Klageren har i e-mail af 22. april 2015 redegjort for husstandens privatforbrug, herunder at medlemmerne af husstanden – foruden hans ægtefælle, [person1], og hans børn [person2], [person3] og [person4] – bestod af hans ældste søster, [person5], og hans niece, [person6].

Herefter redegjorde klageren for, at han i en periode uden indkomst bidrog til husstandens økonomi ved hjælp af lejeindtægter fra udlejning af sin lejlighed, ligesom han modtog årlige indbetalinger fra [forening1]. I den forbindelse forklarede klageren, at ægtefællerne hver har en konto med et tilknyttet [finans3-betalingskort] [...] hævekort som de, med henblik på at opnå rente- og kreditfordele, løbende foretog hævninger og indsætninger på, således at de på den ene ægtefælles [finans3-betalingskort] foretog hævning de sidste dage i hver måned på 6.000 kr. pr. dag for at indbetale dem på den anden ægtefælles [finans3-betalingskort]-konto, hvorfra de måneden efter foretog tilsvarende hævninger med henblik på tilbagebetaling. Ved denne fremgangsmåde opretholdte de en rentefri kredit på 50.000 kr.

Klageren redegjorde endvidere for, at hans ægtefælle fik sin pension på 40.500 kr. udbetalt, ligesom han lånte penge af venner og familie, som blev tilbagebetalt efter salget af lejligheden, idet de efterfølgende kunne leve af overskuddet.

Herefter har klagerens repræsentant i e-mail af 28. maj 2015 meddelt SKAT, at han indtrådte i sagerne vedrørende klageren og dennes ægtefælle og gjorde i den forbindelse indsigelse mod SKATs forslag til afgørelse med den overordnede begrundelse, at bankindsætningerne, som SKAT har anset for skattepligtige, er indkomstopgørelsen uvedkommende.

SKAT har den 9. juni 2015 indkaldt yderligere materiale hos klageren i form at specifikationer vedrørende hævninger og indsætninger på ægtefællernes [finans3-betalingskort] [...] hævekort, nærmere oplysninger om lånene fra venner og familie samt dokumentation for beboelse af lejligheden.

SKAT har ikke modtaget yderligere bemærkninger, hvorfor der i brev af 30. juni 2015 blev truffet afgørelse i overensstemmelse med forslaget.

Indkomståret 2011

For indkomståret 2011 har SKAT foretaget en samlet forhøjelse på 998.768 kr. Forhøjelsen er foretaget på baggrund af et beregnet negativt privatforbrug på 444.968 kr. samt konstaterede bankindsætninger på 551.400 kr. Hertil kommer en forhøjelse af klagerens selvangivet overskud af virksomhed med 2.400 kr.

SKAT har foretaget forhøjelsen vedrørende bankindsætninger for på 551.400 kr. på baggrund af følgende indsætninger på klagerens bankkonto i [finans1]:

”(...)

[finans1], konto [...05] – [person7]:

Indkomståret 2011
Dato	Tekst	Beløb
3. januar 2011	Kontant indsat	1.000
5. januar 2011	Kontant indsat	20.000
6. januar 2011	[virksomhed1]	4.140
18. januar 2011	Kontant indsat	8.000
21. januar 2011	Kontant indsat	6.000
28. januar 2011	Kontant indsat	40.000
3. februar 2011	Kontant indsat	4.050
14. februar 2011	Kontant indsat	3.724,50
16. februar 2011	Kontant indsat	10.276
25. ferbruar 2011	Kontant indsat	34.750
1. marts 2011	Kontant indsat	12.400
1. marts 2011	bgs	5.000
4. marts 2011	Kontant indsat	2.450
10. marts 2011	Kontant indsat	6.850
10. marts 2011	Kontant indsat	2.000
30. marts 2011	Kontant indsat	25.000
30. marts 2011	[person5]	7.000
31. marts 2011	Kontant indsat	15.000
31. marts 2011	Not for spending	5.000
1. april 2011	[person5]	2.500
4. april 2011	Kontant indsat	26.000
20. april 2011	Kontant indsat	7.539,50
27. april 2011	Kontant indsat	25.800
29. april 2011	Kontant indsat	50.000
17. maj 2011	Kontant indsat	50.000
30. maj 2011	Kontant indsat	5.000
31. maj 2011	Kontant indsat	3.000
7. juni 2011	Kontant indsat	5.000
24. juni 2011	Kontant indsat	13.320
29. juni 2011	Kontant indsat	12.000
7. juli 2011	Kontant indsat	2.000
14. juli 2011	aauuuu sto me skir as	4.000
8. august 2011	Kontant indsat	10.000
1. september 2011	Kontant indsat	5.000
5. september 2011	Kontant indsat	7.500
3. oktober 2011	Kontant indsat	4.000
4. oktober 2011	[person8]	4.500
19. oktober 2011	[person5]	3.000
20. oktober 2011	Kontant indsat	2.500
21. november 2011	Kontant indsat	2.500
21. november 2011	Kontant indsat	10.000
25. november 2011	[person9]	5.000
28. november 2011	Kontant indsat	11.500
1. december 2011	[...]	2.000
5. december 2011	[person5]	1.500
5. december 2011	[person10]	2.000
12. december 2011	[person9]	6.000
15. december 2011	Kontant indsat	1.200
28. december 2011	Kontant indsat	31.000
29. december 2011	Kontant indsat	9.000
30. december 2011	Kontant indsat	14.400

I alt		551.400
(...)”

SKAT har til brug for beregningen af klagerens privatforbrug modtaget købsaftale og omsætningsgældsbrev vedrørende klagerens køb af lejligheden beliggende [adresse1][by1] den 1. maj 2011. Det følger af omsætningsgældsbrevet, at klageren lånte 1.400.000 kr. af sælgeren, [virksomhed2] A/S, i forbindelse med købet af lejligheden, samt at han forpligtede sig til at tilbagebetale lånet inden den 31. december 2011. Det bemærkes, at selskabet den 18. marts 2019 blev registreret som omdannet til et anpartsselskab.

SKAT har herefter opgjort privatforbrugsopgørelse for klagerens husstand for indkomståret 2011 således:

”(...)

Formueopgørelse:

Ægtefælle 1. [person7]

Specifikation af formue primo og ultimo:

	Primo:		Ultimo:
	Aktiver:	Passiver:	Aktiver:	Passiver:
Ejendomsværdi - [adresse2]	1.100.000		1.225.000
Ejendomsværdi - [adresse1]			1.050.000
Private bankindeståender og lign.	28.534		71.450
Obligationer, pantebreve og lign. værdipapirer
Øvrige aktiver, bil, båd m.v.
Prioritetsgæld i ejendomme		999.010		1.005.849
Gæld til pengeinstitut m.v.
Private lån


I alt	1.128.534	999.010	2.346.450	1.005.849
	999.010		1.005.849
Formue netto (- = negativ) til privatforbrug	129.524		1.340.601

Ægtefælle 2. [person1]

Specifikation af formue primo og ultimo:

	Primo:		Ultimo:
	Aktiver:	Passiver:	Aktiver:	Passiver:
Ejendomsværdi - [adresse2]	1.100.000		1.225.000
Private bankindeståender og lign.	17.991		6.383
Obligationer, pantebreve og lign. værdipapirer
Øvrige aktiver, bil, båd m.v.
Prioritetsgæld i ejendomme		999.010		1.005.849
Gæld til pengeinstitut m.v.
Private lån


I alt	1.117.991	999.010	1.231.383	1.005.849
	999.010		1.005.849
Formue netto (- = negativ) til privatforbrug (...)”	118.981		225.534

Nedenfor er husstandens privatforbrugsopgørelse for indkomståret 2011:

”(...)

Privatforbrugsberegning 2011		Debet	Kredit
Formue primo, ægtefælle 1			129.524
Formue primo, ægtefælle 2			118.981
Skattepligtig indkomst if. selvangivelsen, ægtefælle 1 (-/+) efter am-bidrag m.v.			1.073
Skattepligtig indkomst if. selvangivelsen, ægtefælle 2 (-/+) efter am-bidrag m.v.			153.939
Skat: Indbetalinger, ægtefælle 1 (jf. R75)
Indbetalinger, ægtefælle 2 (jf. R75)
Overskydende skat, ægtefælle 1 (jf. R75)
Overskydende skat, ægtefælle 2 (jf. R75)			8.977
Indeholdt a-skat, ægtefælle 1 (jf. R75)
Indeholdt a-skat, ægtefælle 2 (jf. R75)		50.491
Beskæftigelsesfradrag
Stigning i ejendomsværdi - [adresse2], [by2]			250.000
Ejendom købt over ejendomsværdi - [adresse1]		350.000
Ejendom købt under ejendomsværdi/ ejendom solgt over ejendomsværdi
Betalt ejedomsskat, jf. R75 - [adresse2]		18.518
Betalt ejedomsskat, jf. R75 - [adresse1]		5.698
Børnefamilieydelse			1.701
Køb og salg af bil
Formue ultimo, ægtefælle 1		1.340.601
Formue ultimo, ægtefælle 2		225.534
	I alt	1.990.842	664.195
			1.990.842
Privatforbrug ifølge selvangivelsen			-1.326.647
I alt		0
Privatforbrug kontant if. selvangivelse (før evt. korrektion)			-1.326.647
Privatforbrug		I alt	-1.326.647

(...)”

Hertil har SKAT tillagt 249.590 kr. i leveomkostninger for en husstand bestående af mindst tre voksne i indkomstårene 2011, 2012 og 2013.

SKAT har indhentet leveomkostningerne fra Danmark Statistik, der har opgjort beløbet således:

”(...)

FØDEVARER	48.800,00
DRIKKEVARER OG TOBAK	11.640,60
BEKLÆDNING OG FODTØJ	27.784,50
4311 Materialer til reparation m.v. af bolig	3.214,10
4321 Reparation m.v., håndværker, bolig	1.215,10
4411 Vandforsyning	1.953,50
4421 Renovation	2.255,10
4431 Vandafledningsafgift, kloak	2.372,60
4441 Diverse vedligeholdelse og lign.	2.257,80
4511 Elektricitet	10.670,10
4521 Bygas, naturgas	2.786,20
BOLIGUDSTYR, HUSHOLDNINGSTJENESTER O.LIGN.	23.782,00
MEDICIN OG LÆGEUDGIFTER	8.875,60
7221 Brændstof, smøremidler	15.523,70
7251 Vægtafgift, ejerafgift	5.138,50
8211 Køb af telefon og udstyr	12.410,70
8311 Telefonabonnementer, samtaleafgifter m.v.	13.896,80
9421 Biografer, teatre, koncerter	1.628,00
9423 Licens, leje af tv-udstyr, film m.v.	5.446,60
9611 Pakkede rejser	6.724,10
9811 Restauranter m.v.	15.393,70
9911 Frisører, skønhedspleje og lign.	3.409,20
9951 Livsforsikring	1.902,30
9952 Familie-, husforsikring	5.794,60
9953 Ulykkes-, sygeforsikring	4.566,70
9954 Transportforsikring	9.393,40
9955 Andre forsikringer	755,00
I alt	249.590,50

(...)”

SKAT har efter leveomkostninger således opgjort husstandens privatforbrug til -1.576.237 kr.

SKAT har herefter fratrukket konstaterede bankindsætninger på klagerens samt dennes ægtefælles bankkonti på henholdsvis 551.400 kr. og 134.900 kr., hvorefter det samlede privatforbrug udgør -889.937 kr., idet SKAT har anset indbetalingerne på samlet 686.300 kr. for skattepligtig indkomst for klageren og dennes ægtefælle.

SKAT har forhøjet ægtefællernes skatteansættelse for indkomståret 2011 med dette beløb fordelt med 50 % til hver svarende til 444.968 kr.

Indkomståret 2012

For indkomståret 2012 har SKAT foretaget en samlet forhøjelse på 391.052 kr. Forhøjelsen er fortaget på baggrund af konstaterede bankindsætninger på 633.106 kr. med fradrag af 242.054 kr. vedrørende nedsættelse af klagerens tidligere skønsmæssige ansatte overskud af virksomhed.

SKAT har foretaget forhøjelsen vedrørende bankindsætninger på 633.106 kr. på baggrund af følgende konstaterede indsætninger på klagerens bankkonto i [finans1]:

”(...)

[finans1], konto [...05] – [person7]:

Indkomståret 2012
Dato	Tekst	Beløb
4. januar 2012	ovo ti je od [person3]	2.000
5. janaur 2012	[person8]	6.500
9. januar 2012	[person10]	1.500
12. januar 2012	Kontant indsat	600
26. januar 2012	Kontant indsat	15.000
30. januar 2012	Kontant indsat	25.000
31. januar 2012	Kontant indsat	8.000
1. februar 2012	[person9]	5.500,00
28. februar 2012	Kontant indsat	25.000
29. februar 2012	Kontant indsat	20.500
29. februar 2012	[person9]	5.000
8. marts 2012	Kontant indsat	5.000
27. marts 2012	Kontant indsat	35.000
30. marts 2012	Kontant indsat	13.000
30. marts 2012	[person10]	5.000
30. marts 2012	2000 od [...] i 300 od [...]	2.300
4. april 2012	Kontant indsat	5.500
10. april 2012	Kontant indsat	7.006
23. april 2012	curren	39.000
30. april 2012	Kontant indsat	24.650
30. april 2012	[person5]	1.000
1. maj 2012	[person11]	7.600,00
1. maj 2012	[person9]	6.500
7. maj 2012	Od [person3] za kartu	2.000
14. maj 2012	[person12]	1.000
21. maj 2012	Kontant indsat	5.000
31. maj 2012	Kontant indsat	37.500
1. juni 2012	[person10]	3.300
27. juni 2012	Kontant indsat	19.900
28. juni 2012	Kontant indsat	9.500
28. juni 2012	Kontant indsat	1.500
29. juni 2012	ovo stvarno NIJE fer	12.000
2. juli 2012	[person12]	500
2. juli 2012	[person10]	1.800
3. juli 2012	Som aftalt, [person13]	1.000
3. juli 2012	[person9]	5.000
6. juli 2012	Privat overførelse, [virksomhed3]	100.000
18. juli 2012	Kontant indsat	4.000
30. juli 2012	må jeg få dem	9.100
2. august 2012	[person10]	1.800
7. august 2012	[person9]	6.000
24. august 2012	Privat mellemv., [virksomhed3]	20.000
31. august 2012	Kontant indsat	500
31. august 2012	[person10]	1.800
3. september 2012	[person9]	5.000
3. september 2012	Husk nu dine piller	14.000
7. september 2012	[person14]	6.000
28. september 2012	Kontant indsat	20.200
1. oktober 2012	Kontant indsat	10.150
1. oktober 2012	[person10]	1.800
2. oktober 2012	[person9]	5.000
3. oktober 2012	Kontant indsat, [person15]	8.000
19. oktober 2012	Kontant indsat	1.000
31. oktober 2012	ovo ti je od kuma	2.200
31. oktober 2012	Kum	3.000
1. november 2012	[person10]	1.800
12. november 2012	[person5]	1.000
19. november 2012	Fra [person16]	500
19. november 2012	Fra [person17]	500
28. november 2012	Kontant indsat	38.300
3. december 2012	[person18]	3.500
12. december 2012	[person10]	1.800

I alt (...)”		633.106

Indkomståret 2013

For indkomståret 2013 har SKAT foretaget en samlet forhøjelsen på 1.250.022 kr. Forhøjelsen er foretaget på baggrund af konstaterede bankindsætninger på 337.506 kr., skattepligtig ejendomsavance på 904.800 kr. samt en nedsættelse af fradrag for renteudgifter på 7.716 kr.

SKAT har foretaget forhøjelsen vedrørende bankindsætninger på 337.506 kr. på baggrund af følgende indsætninger på klagerens bankkonto i [finans1]:

“(...)

[finans1], konto [...05] – [person7]:

Indkomståret 2013
Dato	Tekst	Beløb
2. januar 2013	[person10]	1.800
14. januar 2013	[person5]	2.000
25. januar 2013	aj dolazi kuci	1.000
28. januar 2013	[person5]	7.600
29. januar 2013	Kontant indsat	5.000
31. januar 2013	snøft snøft	45.000
1. februar 2013	[person10]	1.800
15. februar 2013	[person19]	5.000,00
20. februar 2013	[person5]	1.600
22. februar 2013	[person5]	3.600
27. februar 2013	[person20]	3.600
28. februar 2013	[person10]	1.600
6. marts 2013	[person5]	16.000
6. marts 2013	[person19]	5.000
20. marts 2013	Indbetalt check	577
20. marts 2013	Kontant indsat	5.625
20. marts 2013	Kontant indsat	761
22. marts 2013	[person21]	7.000
2. april 2013	i dalje dobro izgled	10.000
2. april 2013	Dobro izgledas na tv	42.000
3. april 2013	[person20]	3.600
1. maj 2013	[person10]	3.200,00
2. maj 2013	[person20]	3.600
21. maj 2013	jeda je istina svedrugo je laz	2.000
24. maj 2013	Kontant indsat	29.000
31. maj 2013	Kontant indsat	25.000
31. maj 2013	[person10]	1.600
3. juni 2013	Strasno mi je lose	34.900
4. juni 2013	[person20]	3.600
11. juni 2013	Kontant indsat tak for lån, m.v.h [person22]	1.970
28. juni 2013	[person20]	3.600
8. juli 2013	[person10]	1.800
16. juli 2013	Fremmed valuta	24.227
16. juli 2013	Kontant indsat	650
31. juli 2013	[person23] bIm	2.000
1. august 2013	[person10]	1.600
6. august 2013	[person20]	3.000
2. september 2013	Dodji kuci [person24] uzel jela sam te	2.000
24. september 2013	Indbetaling indsigelse udlæg	18.796
2. okotber 2013	[person10]	1.600
1. november 2013	[person10]	1.600
2. december 2013	[person10]	1.600
I alt (...)”		337.506

SKAT har foretaget forhøjelsen vedr. skattepligtig ejendomsavance på 904.800 kr., idet SKAT ikke finder, at ejendommen har tjent som bolig for klageren, og at han således ikke opfylder betingelserne i ejendomsavancebeskatningslovens § 8 for skattefri fortjeneste ved salg.

SKAT har beregnet avancen således:

”(...)

Avanceopgørelse:

Fortjenesten opgøres efter reglerne i Ejendomsavancebeskatningslovens § 4

Afståelsessum, kontant kr. 2.300.000

Handelsomkostninger (tinglysningsafgift)* kr. -15.200

Reguleret afståelsessum kr. 2.284.800

Anskaffelsessum, kontant kr. 1.400.000

Tillæg i år 2011, jf. EBL § 5, stk. 1 kr. +10.000

Tillæg i år 2012, jf. EBL § 5, stk. 1 kr. +10.000

Reguleret anskaffelsessum kr. 1.380.000 kr. -1.380.000

Skattepligtig fortjeneste kr. +904.800

(...)”

Det fremgår af købsaftalens pkt. 1.8., at ejendommen, ved klagerens overdragelse den 1. maj 2011, blev overtaget med en lejer. Ifølge SKATs oplysninger fraflyttede lejeren ejendommen den 1. juni 2012, hvorefter der ifølge oplysninger i bopælsregistret, først blev tilmeldt nye beboere i ejendommen efter salget pr. den 1. februar 2013. Det fremgår endvidere af købsaftalens punkt 15.4., at der ikke har medvirket mægler ved handlen.

Klageren har oplyst, at han fraflyttede ejendommen på grund af ægteskabelige skærmydsler, og at hans ægtefælle samt hjemmeboende børn blev boende på adressen [adresse2], 2740 [by2], der består af et enfamiliehus på 168 m², som han ejer i lige sameje med sin ægtefælle.

I forbindelse med den tidligere genoptagelsesanmodning, der nu betragtes som en klage, har repræsentanten – foruden de allerede fremlagte bankkontoudskrifter, købsaftale og omsætningsgældsbrev – fremlagt et pantebrev af 31. januar 2013, der er indgået mellem [virksomhed2] A/S og [virksomhed4] ApS. Det fremgår af pantebrevet, at det erstatter det tidligere gældsbrev mellem klageren og [virksomhed2] A/S.

Endvidere har repræsentanten i forbindelse med genoptagelsesanmodningen fremlagt en e-mail af 17. december 2015 fra [virksomhed2] A/S, hvor daværende bestyrelsesmedlem, [person25], erklærede, at gælden først blev indfriet af klageren i 2013.

Følgende fremgår af e-mailen fra [person25]:

”(...)

Jeg er blevet kontaktet af [person7]'s skatteadvokat der har anmodet mig om at bekræfte at det vedhæftede gældsbrev på trods af indfrielsen står til ultimo 2011 - først blev indfriet af [person7] i 2013 jf. vedhæftede opgørelse.

(Reelt overtog [virksomhed4] jo pantebrevet fra [person7]).

(...)”

Vedrørende klagerens beboelse af lejligheden beliggende [adresse1][by1] har repræsentanten fremlagt e-mail af 13. februar 2015 fra [virksomhed2] A/S, hvor [person25] anførte følgende:

”(...)

Jeg sidder netop og gennemgår sagen med [person7].

I den forbindelse har jeg oplyst [person7] at såfremt SKAT kommer frem til han er skattepligtig af avancen - så er det jo relevant at [person7] rent faktisk brugte en del penge på at istandsætte lejligheden - jeg mener omkring 500 tkr. Den dokumentation er jeg pt ved at indhente da [person7] har mistet de fakturaer som han i sin tid betalte for det arbejde der blev lavet i lejligheden.

Fsva kommisionsaftale ved [person7]s salg så ved jeg det at det var [virksomhed5] - og mægler hed [person26]. Jeg får ham til at bekræfte han stod for salg af lejligheden for [person7].

Omkring dokumentation for el og andet forbrug. Det får jeg også lige tjekket op på og tilsendt dig asap.

Ifølge [person7] så var hans indbo af så ringe værdi at det ikke var nødvendigt med indboforsikring. Lægeskift nåede han aldrig og det sker i øvrigt kun når du skifter folkeregister adresse så vidt jeg ved. Omkring div abb så har [person7] forklaret mig at f.eks. TV virkede derinde uden at han havde meldt sig til. Det sker jo ofte at [virksomhed6]/[virksomhed7] ikke lukker ned for signal selvom betaler fraflytter.

Jeg kommer tilbage til dig asap.

(...)”

Som dokumentation for flytning blev der fremlagt e-mail af 18. marts 2015 fra [virksomhed8] A/S, der bekræfter, at selskabet primo maj 2012 forestod flytning af klagerens indbo fra opbevaring hos flyttefirmaet til lejligheden.

Følgende fremgå af e-mailen:

”(...)

Vi bekræfter hermed vi har flyttet for [person7] primo Maj 2012.

Flytning fra Opbevaring [virksomhed8], [adresse3], [by3] til [adresse1], [by1].

(...)”

Herudover blev der fremlagt et skøde vedrørende ejendommens overdragelse fra klageren til [virksomhed4] ApS med overdragelse den 1. februar 2013, samt en erklæring om, at klageren har overdraget kravet på omkostningsgodtgørelse til repræsentanten.

I forbindelse med behandlingen af den tidligere klagesag vedrørende genoptagelse har repræsentanten i brev af 23. juli 2020 fremlagt skærmprints fra mobiltelefoner, der viser hævninger fra ægtefællernes [finans3-betalingskort]s i årene 2015 til 2019 samt af en ”Mail- og chatoversigt”, hvor [finans1] har meddelt klageren, at der alene kan genbestilles PBS udskrifter, der ligger mindre end fem år tilbage i tiden.

Endvidere har repræsentanten fremlagt kontoudtog vedrørende indkomstårene 2011, 2012 og 2013 fra klagerens ægtefælles konto [...47] med oplysninger om, at kontoen er tilknyttet ægtefællens [finans3-betalingskort]. Bilaget stemmer overnes med det tidligere fremlagte bilag 4, dog således at bilag 4 tillige indeholder kontoudtog vedrørende indkomståret 2014.

Endelig er der fremlagt en opgørelse over ægtefællernes hævninger og indsætninger på deres bankkonti i indkomstårene 2011, 2012 og 2013.

SKAT har sammenholdt ægtefællernes kontoudtog og har opgjort forskellen mellem hævninger og indsætninger på deres bankkonti således:

Indkomstår	Tekst	Hævning	Indsat		Total
2011	Hævet kontant - [person1]	21.400,00	-	-21.400,00
2011	Indsat kontant - [person7]	-	381.270,50	381.270,50
I alt i 2011		21.400,00	381.270,50	359.870,50

2012	Hævet kontant - [person1]	100,00	-	-100,00
2012	Indsat kontant - [person7]	-	325.799,00	325.799,00
I alt i 2012		100,00	325.799,00	325.699,00

2013	Hævet kontant - [person1]	63.500,00	-	-63.500,00
2013	Indsat kontant - [person7]	-	68.006,00	68.006,00
I alt i 2013		63.500,00	68.006,00	4.506,00
Total		85.000,00	775.075,50	690.075,50

”(...)

(...)

Indkomstår	Tekst	Hævning	Indsat	Total
2011	Hævet kontant - [person7]	500,00	-	-500,00
2011	Indsat kontant - [person1]	-	129.100,00	129.100,00
I alt i 2011		500,00	129.100,00	128.600,00

2012	Hævet kontant - [person7]	20.200,00	-	-20.200,00
2012	Indsat kontant - [person1]	-	122.400,00	122.400,00
I alt i 2012		20.200,00	122.400,00	102.200,00

2013	Hævet kontant - [person7]	14.000,00	-	-14.000,00
2013	Indsat kontant - [person1]	-	223.022,00	223.022,00
I alt i 2013		14.000,00	223.022,00	209.022,00
Total (...)”		34.700,00	474.522,00	439.822,00

Endvidere blev der i forbindelse med den tidligere klagesag fremlagt et kontoudtog med angivelse af klagerens betaling af fællesudgifter, a/c varme m.v. vedrørende lejligheden på [adresse1][by1] i perioden 1. maj 2011 til 12. marts 2013 samt følgende e-mails:

•	e-mail af 15. juni 2020 fra [person25] til klageren
•	e-mail af 15. juni 2020 fra [person25] til [person26]
•	e-mail af 17. juni 2020 fra [person26] til klageren

Af e-mail af 15. juni 2020 fra [person25] til klageren fremgår følgende:

”(...)

Vi / [virksomhed2] satte lejligheden til salg i efteråret 2011 via mægler [person26], [virksomhed5]. Det kan vi jo sagtens få [person26] til at bekræfte, og det gør jeg i anden mail. [person26] er dog ikke længere i [virksomhed5], og det er næppe muligt at få anden dokumentation end [person26]’ udsagn, men det må trods alt også betyde noget.

Du køber lejligheden af [virksomhed2] 1.11.2011, og jeg kan se du sælger den igen den 1.2.2013 til [virksomhed9]

Som jeg husker det var det mit og [person14]’ daværende fællesselskab – [virksomhed10] ApS – der renoverede lejligheden for dig. Det var jo primært [person14] du lavede aftalen med. Det er jo [person14]’ selskab, der køber lejligheden ([virksomhed9]), og var det ikke fordi han blev lidt forelsket i lejligheden da [virksomhed10] renoverede den? Jeg kan ikke huske hvor meget du renoverede den for men var det ikke omkring 400.000 kr? Måske [person14] stadig har nogle bilag fra [virksomhed10] tiden. Selskabet blev opløst i 2016.

Jeg kan i hvert fald huske, at lejligheden trængte til gennemgribende renovering da du købte den, og det var jo også en del af den gode pris du fik den til. @[person26] kan jo også bekræfte at lejligheden var renoveret da du sælger den til [virksomhed4] for som jeg husker det var han også inde over den handel. Det hører jeg også [person26] til.

Hvis SKAT ikke mener du har beboet lejligheden og du dermed har skattepligt må du da som minimum kunne reducere skatten med de bilag vi evt kan finde i [virksomhed10] og/eller [person26] kan finde som ejendomsmægler.

(...)”

Af e-mail af 15. juni 2020 fra [person25] til [person26] fremgår følgende:

”(...)

[person7] har lidt udfordringer med SKAT ifm sit ejerskab af lejligheden på [adresse1]. SKAT efterspørger noget dokumentation ifm [person7]’s ejerskab, og noget af det kan du måske hjælpe med. Jeg ved godt det ligger tilbage i din [virksomhed5] tid, og derfor er det primært ”dit ord” vi kan bruge for tænker ikke du længere har adgang til f.eks. salgsopstilling mm fra dengang?

Kort vil jeg høre om du i en særskilt mail kan bekræfte følgende;

•	Du fik af [virksomhed2] opgaven at sælge lejligheden beliggende [adresse1][by1]. Lejligheden trængte til gennemgribende modernisering.

•	Fra kundenetværk køber [person7] lejligheden, og uden at gå i detaljer med sit privatliv ved vi jo godt dengang, at [person7] desværre havde problemer i sit parforhold, og derfor havde brug for lejligheden. Det må du også gerne bekræfte, at det er dit indtryk [person7] beboede lejligheden.

•	Fik du / [virksomhed5] i øvrigt ikke også et mindre honorar ifm salget fra [person7] til [virksomhed4] / [person14], og i den forbindelse har du vel været i lejligheden og set [person7] bo der / personlige ejendele mm.

(...)”

I e-mail af 17. juni 2020 fra [person26] til klageren er følgende anført:

”(...)

Jeg har desværre ikke adgang til hverken mails eller arkiv fra den gang, da forretningen blev lukket ned i 2017.

Men jeg kan godt huske sagen og jeg kender den jo indgående, grundet jeg var med på sidelinjen næsten hele vejen.

Jeg kan huske du købte den af [virksomhed2] da lejligheden ikke passede ind i deres portefølje. Og jeg kan også godt huske du havde lidt fnider på hjemmefronten, tror I var ved at blive skilt eller lignede.

Jeg kan bekræfte jeg var ude og vurdere lejligheden for dig i forbindelse med, at der var kommet ro på hjemmefronten, og der bemærkede jeg du havde sat lejligheden istand med filsede vægge, renoveret badeværelse, og et nyt køkken. Ydermere så havde du fuldstændig ryddet haven og plantet nyt græs og ny hæk. Jeg kan bekræfte lejligheden var møbleret og alt så normalt ud, og det er klart mit indtryk du boede i lejligheden på det tidspunkt.

Jeg har svært ved at forstå hvad denne sag går ud på, og at du solgte lejligheden i 2013 med fortjenste var jo helt naturligt, da priserne steg kraftigt i perioden og du jo havde renoveret lejligheden.

(...)”

Herudover har repræsentanten efter afholdelse af kontormøde fremlagt skærmprints fra mobiltelefon, der viser et eksempel på bogføring og visning af transaktioner på ægtefællens [finans3-betalingskort] i 2022, kortoplysninger vedrørende ægtefællens [finans3-betalingskort], hvoraf det fremgår, at kontonummer [...47] er tilknyttet hendes [finans3-betalingskort], samt et billede af klagerens [finans3-betalingskort], der udløb i maj 2012.

SKAT har i den nu annullerede afgørelse af 4. juli 2016 vedrørende genoptagelse truffet afgørelse om, at genoptage klagerens skatteansættelse for indkomståret 2011 ekstraordinært, hvorefter ansættelsen blev nedsat med 504.608 kr. fordelt med 444.968 kr. vedrørende privatforbruget, idet klageren blev anset for at have dokumenteret, at lånet ved køb af lejlighed på 1.400.000 kr. ikke blev tilbagebetalt i indkomståret 2011, samt 59.640 kr. vedrørende bankindsætninger, som SKAT fandt ikke er skattepligtige midler. For så vidt angår indkomstårene 2012 og 2013 har SKAT afvist ordinær genoptagelse, dog således at skatteansættelsen for indkomståret 2013 blev nedsat med 40.000 kr. som følge af en berigtigelse af en beregningsfejl i ejendomsavanceopgørelsen.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens skatteansættelse for indkomst 2011, 2012 og 2013 med henholdsvis 998.768 kr., 391.052 kr. og 1.250.022 kr.

Forhøjelsen for indkomståret 2011 fordeler sig således:

Overskud af virksomhed	2.400 kr.
Bankindsætninger	551.400 kr.
Negativt privatforbrug	444.968 kr.
Forhøjelse i alt	998.768 kr.

Forhøjelsen for indkomståret 2012 fordeler sig således:

Overskud af virksomhed	-242.054 kr.
Bankindsætninger	663.106 kr.
Forhøjelse i alt	391.052 kr.

Forhøjelsen for indkomståret 2013 fordeler sig således:

Skattepligtig ejendomsavance	904.800 kr.
Bankindsætninger	337.506 kr.
Ej godkendt fradrag for renteudgifter	7.716 kr.
Forhøjelse i alt	1.250.022 kr.

Det mærkes, at det alene er forhøjelserne vedrørende bankindsætninger, negativt privatforbrug samt skattepligtig ejendomsavance, der er påklaget og dermed skal behandles under denne klagesag.

SKAT har som begrundelse for sin afgørelse anført følgende:

”(...)

1. Køb af lejlighed

(...)

1.2. SKATs bemærkninger og begrundelse

Købet af lejlighed reguleres i din privatforbrugsopgørelse, under punkt 4.

Da det fremgår af omsætningsgældsbrevet, at lånet på kr. 1.400.000 skal være tilbagebetalt senest den 31. december 2011, tages der ligeledes højde for dette i privatforbrugsopgørelsen.

Lånet anses tilbagebetalt af indkomst, som SKAT ikke er bekendt med, idet dit privatforbrug ikke levner plads til kontant betaling på kr. 1.400.000.

1.3. Retsregler og praksis

Statsskattelovens § 4 (Lov nr. 149 af 10. april 1922)

Som skattepligtig Indkomst betragtes med de i det følgende fastsatte Undtagelser og Begrænsninger den skattepligtiges samlede Aarsindtægter, hvad enten de hidrører her fra Landet eller ikke, bestaaende i Penge eller Formuegoder af Pengeværdi, saaledes f.Eks.:

a. af Agerbrug, Skovbrug, Industri, Handel, Haandværk, Fabrikdrift, Søfart, Fiskeri eller hvilken som helst anden Næring eller Virksomhed, saa og alt, hvad der er oppebaaret for eller at anse som Vederlag for videnskabelig, kunstnerisk eller litterær Virksomhed eller for Arbejde, Tjeneste eller Bistandsydelse af hvilken som helst Art;

b. af Bortforpagtning, Bortfæstning eller Udleje af rørligt og urørligt Gods, saavel som af vederlagsfri Benyttelse af andres rørlige eller urørlige Gods. Lejeværdien af Bolig i den skattepligtiges egen Ejendom beregnes som Indtægt for ham, hvad enten han har gjort Brug af sin Beboelsesret eller ej; Værdien ansættes til det Beløb, som ved Udleje kunde opnaas i Leje af vedkommende Ejendom eller Lejlighed, dog at den, naar særlige Forhold maatte gøre denne Maalestok mindre egnet, kan ansættes skønsmæssigt;

c. af et Embede eller en Bestilling, saasom fast Lønning, Sportler, Embedsbolig, Naturalydelser, Emolumenter, Kontorholdsgodtgørelse (med Hensyn til Kontorudgifter jf. § 6b.), samt Pension, Ventepenge, Gaver (jf. dog herved Bestemmelsen i § 5b.), Understøttelser, Klosterhævning, Livrente, Overlevelsesrente, Aftægt og deslige;

d. af Tiender;

e. af Rente eller Udbytte af alle Slags Obligationer, Aktier og andre inden- eller udenlandske Pengeeffekter, saa og af udestaaende Fordringer og af Kapitaler, udlaante her i Landet eller i Udlandet, med eller uden Pant, mod eller uden Forskrivning. Som Udbytte af Aktier og Andelsbeviser skal anses alt, hvad der af vedkommende Selskab er udbetalt Aktionærer eller Andelshavere som en Del af det af Selskabet i sidste eller i tidligere Regnskabsaar indtjente Overskud, hvad enten Udbetalingen finder Sted som Dividende, som Udlodning ved Selskabets Likvidation eller lignende eller ved Udstedelse af Friaktier. Friaktier, der tildeles et Selskabs Aktionærer, bliver at henregne til Modtagerens Indkomst med et Beløb, svarende til deres Paalydende, og i Tilfælde, hvor Aktier udstedes mod Vederlag, som dog er mindre end deres Paalydende, skal et Beløb, svarende til Forskellen mellem Tegningskursen og Aktiernes Paalydende, ligeledes medregnes til Modtagerens skattepligtige Indkomst.

f. af Lotterispil samt andet Spil og Væddemaal.

For de i § 2, Nr. 3, nævnte skattepligtige samt for udenlandske Selskaber og Foreninger bliver kun den Indtægt at tage i Betragtning, der hidrører fra de under Nr. 3 nævnte Kilder.

For de i § 2, Nr. 5, anførte Institutioner behandles som skattepligtig Indkomst ikke alene de Beløb, der udbetales Deltagerne som Rente eller Udbytte af indbetalte Beløb, men ogsaa i Aarets Løb stedfundne Afbetalinger paa Gæld, ekstraordinære Afskrivninger og Henlæggelser af Aarets Overskud til Reservefond, Sikkerhedsfond og andre lignende Fonds samt de saadanne Fonds tilskrevne Renter, herunder dog ikke Beløb, der af Forsikringsselskaber henlægges til Dækning af de overfor de forsikrede indgaaede Forpligtelser (Præmiereserve og Skadesreserve) eller til Bonusfond.

Overkurs, som et Selskab opnaar ved Udstedelse af Aktier eller ved Udvidelse af sin Aktiekapital, er at betragte som Forøgelse af Aktionærernes Kapitalindskud og indgaar derfor ikke i det skattepligtige Overskud

Personskattelovens § 3 (lovbekendtgørelse nr. 143 af 8. februar 2011)

Beløbene beskattes som personlig indkomst jævnfør Personskattelovens § 3.

3. salg af lejelighed/ ejendomsavance

(...)

3.2. SKATs bemærkninger og begrundelse

SKAT mener at du er skattepligtig af den avance, som du opnår på salget af lejligheden, beliggende [adresse1][by1], i henhold til reglerne i Ejendomsavancelovens § 1.

Betingelsen i undtagelsesbestemmelsen i Ejendomsavancelovens § 8, om at fortjeneste ved salg ikke skal medregnes, såfremt ejendommen har tjent som bolig for ejeren eller dennes husstand i en del eller hele den periode, hvori denne har ejet ejendommen, mener SKAT ikke at du opfylder og/ eller har tilstrækkeligt dokumenteret.

Der er lagt vægt på:

Du har ikke meldt adresseflytning til [adresse1][by1]
Du står og har hele tiden stået tilmeldt på ejendommen, beliggende [adresse2], [by2], som du ejer i fællesskab med din hustru og som bebos af Jer samt 2 af Jeres 3 børn.

Eftersom du ikke har meldt flytning til [adresse1][by1] har du ikke skiftet læge og dermed fået nyt sygesikringskort.

Du har ikke dokumenteret, på trods af opfordring herom, dit el, vand og varmeforbrug i lejligheden for den periode, du skulle have beboet den.

Der er ikke tegnet indboforsikring. Det oplyses i mail af den 13. februar 2015 fra [person25], at indboforsikring ikke var nødvendig, da du selv var af den opfattelse af dit indbo var af ringe værdi. I samme mail oplyses det dog, at lejligheden er istandsat for 500.000 kr. Der er ikke modtaget yderligere dokumentation for istandsættelsesudgifter på kr. 500.000, hvorfor disse ikke indgår i avanceopgørelsen.

Du har ikke meldt adresseflytning / oprettet abonnementer, herunder telefon, kabel tv, licens m.v., hvad angår [adresse1][by1] – det er bemærket at det i mail af den 13. februar fra [person25] oplyses, at tv’et virkede uden at du havde tilmeldt dig og at det kan forekomme at [virksomhed6]/[virksomhed7] ikke får lukket ned for signalet ved fraflytning.

Ved gennemgangen af din kontoudskrifter fra [finans1] i perioden 1. januar 2011 til den 31. december 2013, ses din færden og handlemønster ikke ændret, i forhold til at du i perioden sommeren 2012 til februar 2013, hvor lejligheden sælges, skulle bo på [by1] og ikke i [by2].

Desuden er det bemærket, at du og din hustru fortsat har fællesøkonomi, henset til div. overførelser mellem Jer, som ligeledes betragtes som uændret.

Der er ikke modtaget en egentlig kommissionsaftale vedrørende salget af lejligheden på [adresse1][by1]. Senest i mail af den 15. april 2015 fra din revisor [person27], oplyses det, at du har meddelt i relation til kommissionsaftalen, at der ikke foreligger andet end den til SKAT tidligere tilstillede mail fra ejendomsmægleren, som annonceret ejendomssalget på nettet.

Denne mail kan ikke ifølge SKATs opfattelse ikke træde i stedet for den egentlig kommissionsaftale.

I samme mail af den 15. april 2015, fra din revisor [person27], anføres det vedrørende dokumentation for flytteudgifter til [virksomhed8], at det blot blev aftalt at du som modydelse for din flytning, skulle virke som anbefaler af [virksomhed8].

Der er således ingen nærmere dokumentation for flytningen, herunder oplysninger om hvad der er flytte, hvor meget, m.v.

(...)

Tinglysningsafgiften fremgår af den indsendte dokumentation vedrørende salg af [adresse1][by1]. Det antages at du som sælger, har afholdt udgiften.

Fortjenesten vil blive beskattet som kapitalindkomst, jf. Personskattelovens 4, stk. 1, nr. 14.

3.3. Retsregler og praksis

Ejendomsavancebeskatningsloven § 1

Fortjeneste ved afståelse af fast ejendom medregnes til den skattepligtige indkomst efter reglerne i denne lov.

Stk. 2. Loven gælder ikke for fortjeneste eller tab ved afståelse af fast ejendom, der er erhvervet som led i den skattepligtiges næringsvej.

Ejendomsavancebeskatningslovens § 8

Fortjeneste ved afståelse af en- og tofamilieshuse og ejerlejligheder skal ikke medregnes, hvis huset eller lejligheden har tjent til bolig for ejeren eller dennes husstand i en del af eller hele den periode, hvori denne har ejet ejendommen, og hvor ejendommen har opfyldt betingelserne for at kunne afstås skattefrit efter nærværende stykke. Med hensyn til en- og tofamilieshuse gælder denne fritagelse dog kun, såfremt

ejendommens samlede grundareal er mindre end 1.400 m² eller
der ifølge offentlig myndigheds bestemmelse ikke fra ejendommen kan udstykkes grund til selvstændig bebyggelse eller

udstykning ifølge erklæring fra told- og skatteforvaltningen vil medføre væsentlig værdiforringelse af restarealet eller den bestående bebyggelse.

Stk. 2. Reglerne i stk. 1 gælder også for sommerhusejendomme og lign., som ejeren eller dennes husstand har benyttet til privat formål i en del af eller hele den periode, hvori denne har ejet ejendommen, og hvor ejendommen har opfyldt betingelserne for at kunne afstås skattefrit efter nærværende stykke.

Stk. 3. Reglerne i stk. 1 gælder også ved afståelse af en anpart af en fast ejendom med flere beboelseslejligheder, såfremt anparten er forbundet med brugsret til en beboelseslejlighed i ejendommen, og lejligheden har tjent til bolig for ejeren af anparten eller dennes husstand i en del af eller hele den periode, hvori denne har ejet anparten, og hvor betingelserne for at kunne afstå anparten skattefrit efter nærværende stykke har været opfyldt.

Stk. 4. Fortjeneste eller tab ved afståelse, herunder ved udlodning af likvidationsprovenu i det kalenderår, hvori selskabet m.v. endeligt opløses, af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer, der er forbundet med brugsret til en beboelseslejlighed i en ejendom med flere beboelseslejligheder, medregnes ikke ved opgørelsen af skattepligtig indkomst efter aktieavancebeskatningsloven, hvis lejligheden har tjent til bolig for ejeren af værdipapiret eller dennes husstand i en del af eller hele den periode, hvori denne har ejet værdipapiret, og hvor betingelserne for at kunne afstå værdipapiret skattefrit efter nærværende stykke har været opfyldt. Stk. 1, 2. pkt., finder tilsvarende anvendelse, såfremt der hører et bestemt grundareal til lejligheden.

Stk. 5. Reglerne i stk. 1-3 og 8 gælder ikke for fortjeneste ved afståelse af en erhvervsejendom, der efter § 6 A, § 6 C eller § 10 er genanbragt i en ejendom omfattet af stk. 1-3. Fortjenesten ved afståelsen af erhvervsejendommen beskattes i det indkomstår, hvor den ejendom, som fortjenesten er genanbragt i, afstås. Den skattepligtige fortjeneste opgøres med de tillæg og nedslag efter denne lov, som erhvervsejendommen havde været berettiget til, hvis fortjenesten var blevet beskattet på tidspunktet for afståelsen af erhvervsejendommen.

Stk. 6. Fortjeneste eller tab ved afståelse af en ejendom medregnes ikke til den skattepligtige indkomst, hvis

der på ejendommen har været opført et hus, der er blevet væsentligt beskadiget,
beskadigelsen ikke skyldes forsæt eller grov uagtsomhed fra ejeren eller personer i ejerens husstand og

ejendommen på tidspunktet umiddelbart forud for beskadigelsen kunne været afstået skattefrit efter stk. 1-3.

Stk. 7. Det er en forudsætning for skattefriheden efter stk. 6, at hele ejendommen afstås senest 1 år efter, at skaden er indtruffet. Told- og skatteforvaltningen kan i ganske særlige tilfælde dispensere fra denne frist.

Stk. 8. Fortjeneste eller tab ved afståelse af ejerbolig inkl. et grundareal på under 1.400 m² medregnes ikke til den skattepligtige indkomst, hvis

ejeren har anmodet om, at der vedrørende ejendommen foretages en matrikulær udstykning af et grundareal efter lov om udstykning og anden registrering i matriklen,

ejeren, inden sagsbehandlingen af anmodningen om udstykning er færdigbehandlet, ifølge erklæring fra de sociale myndigheder er flyttet fra ejendommen til en beskyttet bolig eller til et plejehjem og

der er tale om et en- eller tofamilieshus som nævnt i stk. 1, der har tjent til bolig for ejeren umiddelbart forud for fraflytningen.

Ejendomsavancebeskatningsloven § 4

Fortjeneste ved afståelse af fast ejendom opgøres som forskellen mellem på den ene side afståelsessummen omregnet efter stk. 4 og på den anden side anskaffelsessummen opgjort efter stk. 2 eller stk. 3 og reguleret efter § 5 eller § 5 A, jf. dog stk. 8.

Stk. 2. Anskaffelsessummen omregnes til kontantværdi, der beregnes ved, at den kontante del af anskaffelsessummen lægges sammen med kursværdien af ejendommens gældsposter på anskaffelsestidspunktet.

Stk. 3. Er den afståede ejendom erhvervet før den 19. maj 1993, opgøres den skattepligtiges anskaffelsessum som enten

1)ejendomsværdien pr. 1. januar 1993 med et tillæg på 10 pct. eller
2)ejendomsværdien pr. 1. januar 1993 med et tillæg på 10 pct. og med tillæg af et beløb opgjort som halvdelen af forskellen mellem denne værdi og ejendomsværdien pr. 1. januar 1996.

Den skattepligtige kan i stedet for opgørelse af anskaffelsessummen efter 1. pkt. vælge at anvende en ansættelse af værdien af den faste ejendom pr. 19. maj 1993, der er foretaget efter den dagældende bestemmelse i vurderingslovens § 4 B. Uanset 1. og 2. pkt. kan den skattepligtige, hvis den faktiske anskaffelsessum omregnet til kontantværdi efter stk. 2 og reguleret efter § 4 A samt tillagt vedligeholdelses- og forbedringsudgifter afholdt inden den 1. januar 1993 er højere end værdien efter 1. og 2. pkt., i stedet vælge at benytte denne anskaffelsessum. Udgifter, som nævnt i § 5, stk. 2, 4.-7. pkt., medregnes ikke. Anskaffelsessummen for ejendomme, der er beliggende i udlandet, er værdien i handel og vandel den 19. maj 1993. Den i 3. og 4. pkt. nævnte faktiske anskaffelsessum kan dog anvendes, hvis denne er højere end værdien i handel og vandel den 19. maj 1993. For ejendomme, der er eller har været omfattet af ligningslovens § 16, stk. 9, eller § 16 A, stk. 5, skal den skattepligtige ved opgørelse af fortjenesten efter denne lov benytte den anskaffelsessum, som anvendes eller har været anvendt ved opgørelsen af beregningsgrundlaget efter ligningslovens § 16, stk. 9.

Stk. 4. Afståelsessummen omregnes til kontantværdi, der beregnes ved, at den kontante del af afståelsessummen lægges sammen med kursværdien af de overdragne gældsposter på afståelsestidspunktet. Medmindre kursen på afståelsestidspunktet er under 100, omregnes inkonverterbare lån, der af sælger er stiftet eller overtaget før den 19. maj 1993, til kurs 100, såfremt lånet er stiftet eller overtaget til en kurs på 100 eller derunder.

Stk. 5. Ved afståelse af fast ejendom skal sælger og køber i købsaftale, skøde eller på anden skriftlig måde foretage en fordeling af den samlede kontantomregnede afståelsessum på grund, bygninger, ejerbolig, herunder stuehus samt mælkekvoter omfattet af denne lov. En mælkekvote som nævnt i 1. pkt., der er udløbet, anses for afstået på tidspunktet for kvotens udløb med en afståelsessum på nul. 1)

Stk. 6. Såvel den samlede kontantomregnede afståelsessum som den fordeling på aktiver efter stk. 5, som parterne har aftalt, er undergivet told- og skatteforvaltningens prøvelse. Afgørelsen er bindende for både sælger og køber.

Stk. 7. Ved enhver ændring af sælgers afståelsessum for et aktiv som følge af en ændret skatteansættelse skal købers anskaffelsessum for det pågældende aktiv ændres tilsvarende. Ved enhver ændring af købers anskaffelsessum for et aktiv, skal sælgers afståelsessum for det pågældende aktiv ændres tilsvarende.

Stk. 8. Udgifter til kunstnerisk udsmykning, der er en del af bygningen, og som er omfattet af afskrivningslovens § 44 A, samt foretagne afskrivninger på sådanne udgifter eller tab ved salg af den kunstneriske udsmykning indgår ikke ved opgørelsen af anskaffelsessummen for den pågældende bygning efter reglerne i denne lov. Tilsvarende medregnes værdien af sådanne udsmykninger ikke ved opgørelsen af afståelsessummen for bygningen ved anvendelse af reglerne i denne lov.

Ejendomsavancebeskatningsloven § 5

Anskaffelsessummen forhøjes med et tillæg på 10.000 kr. for anskaffelsesåret og hvert af de efterfølgende kalenderår, hvori den skattepligtige har ejet ejendommen. For ejendomme, som er omfattet af § 4, stk. 3, ydes tillægget fra og med 1993. Tillægget gives dog ikke for det kalenderår, hvori ejendommen afstås, medmindre afståelsen sker i samme kalenderår som anskaffelsen. Såfremt den skattepligtige kun afstår en del af en fast ejendom, nedsættes tillægget efter forholdet mellem anskaffelsessummen for hele ejendommen og anskaffelsessummen for den del af ejendommen, der afstås, jf. dog § 9, stk. 3. Såfremt den skattepligtige ejede ejendommen i sameje med andre, udgør tillægget kun så stor en del af 10.000 kr. årlig, som svarer til den skattepligtiges andel af ejendommen.

Stk. 2. Anskaffelsessummen forhøjes endvidere med afholdte udgifter til vedligeholdelse eller forbedring, i det omfang disse har oversteget 10.000 kr. pr. kalenderår. For ejendomme, som er omfattet af § 4, stk. 3, medtages alene udgifter, der er afholdt den 1. januar 1993 eller senere. Såfremt ejendommen er vurderet efter den dagældende bestemmelse i vurderingslovens § 4 B eller er omfattet af § 4, stk. 3, 5. pkt., medtages alene udgifter, der er afholdt efter 19. maj 1993. Vedligeholdelses- og forbedringsudgifter, der har kunnet fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, samt udgifter, der er straksfradraget eller straksafskrevet, og som ikke er omfattet af afskrivningslovens § 21, stk. 2, samt forbedringsudgifter på fredede bygninger, der kan fradrages i efterfølgende indkomstår, kan ikke medregnes. Ved afgørelsen af, om udgifter har kunnet fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, ses der bort fra standardfradrag, der er foretaget frem til og med indkomståret 1999 efter den dagældende bestemmelse i ligningslovens § 15 J. Udgifter, der modsvares af tilskud m.v., der er skattefrie, kan heller ikke medregnes. Tilsvarende gælder udgifter, der er fradraget i 1992 og 1993 efter den dagældende bestemmelse i ligningslovens § 15 N. Såfremt den skattepligtige kun afstår en del af en fast ejendom, medregnes kun udgifter til vedligeholdelse og forbedring, der vedrører den afståede del af ejendommen. Udgifterne medregnes i disse tilfælde i det omfang, de i det enkelte kalenderår overstiger tillægget efter stk. 1, 4. pkt. Reglerne i 4.-7. pkt. gælder tilsvarende. Såfremt den skattepligtige ejede ejendommen i sameje med andre, medregnes kun udgifter til vedligeholdelse og forbedring, som den skattepligtige har afholdt. Udgifterne medregnes i disse tilfælde i det omfang, de i det enkelte kalenderår overstiger tillægget efter stk. 1, 5. pkt. Reglerne i 4.-7. pkt. gælder tilsvarende. For ejendomme, der er eller har været omfattet af ligningslovens § 16, stk. 9, eller § 16 A, stk. 5, kan anskaffelsessummen kun forhøjes med forbedringer, der er tillagt ved opgørelsen af beregningsgrundlaget efter ligningslovens § 16, stk. 9. Dette gælder dog ikke for forbedringer foretaget efter det tidspunkt, hvor ejendommen senest har været omfattet af ligningslovens § 16, stk. 9, eller § 16 A, stk. 5. 14. pkt. finder dog ikke anvendelse for vedligeholdelses- og forbedringsudgifter på bygninger, der er undergivet fredning i henhold til bygningsfredningsloven, og som ikke kan fradrages ved indkomstopgørelsen.

Stk. 3. Anskaffelsessummen forhøjes tillige med vederlag betalt ved køb eller tildeling af mælkekvoter, der ikke er omfattet af afskrivningslovens § 40 C. Såfremt den skattepligtige er blevet beskattet af kvotens værdi ved tildelingen, kan det beskattede beløb tillægges anskaffelsessummen. Er ejendommen omfattet af § 5 A, forhøjes den regulerede anskaffelsessum efter § 5 A, stk. 1, i det år, hvor mælkekvoten erhverves. Forhøjelse af anskaffelsessummen efter 1. pkt., jf. 3. pkt., er betinget af, at der for den pågældende mælkekvote samtidig skal ske en nedsættelse af anskaffelsessummen efter reglerne i stk. 4, nr. 6, stk. 5, nr. 5, stk. 6 eller stk. 7. Reglen i 4. pkt., finder kun anvendelse, såfremt mælkekvoten er købt eller tildelt den 19. maj 1993 eller senere og afstås den 18. juni 1993 eller senere. Såfremt den skattepligtige kun afstår en del af en fast ejendom, nedsættes det betalte vederlag efter forholdet mellem anskaffelsessummen for den del af ejendommen, der ikke udgør boligdelen, og anskaffelsessummen for den del af ejendommen, der afstås.

Stk. 4. Anskaffelsessummen nedsættes i afståelsesåret på samme ejendom med

foretagne afskrivninger, herunder forskudsafskrivninger efter afskrivningsloven, fradragsbeløb efter afskrivningslovens § 24, stk. 5, 1. og 2. pkt., og forlods afskrivninger efter etableringskontoloven eller investeringsfondsloven på bygninger og installationer, såfremt de nævnte afskrivninger m.v. ikke er beskattet som genvundne afskrivninger,

foretagne afskrivninger, herunder forskudsafskrivninger efter afskrivningsloven, fradragsbeløb efter afskrivningslovens § 24, stk. 5, 1. og 2. pkt., og forlods afskrivninger efter etableringskontoloven eller investeringsfondsloven, og værdiforringelser fradraget efter afskrivningslovens § 23, på nedrevne bygninger og installationer samt nedrivningsfradrag efter afskrivningslovens § 22,

3)	tab efter afskrivningslovens § 21 og værdiforringelser fradraget efter afskrivningslovens § 23, der ikke er omfattet af nr. 2,

beløb, som er fradraget ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst som værdiforringelse af ejendommen som følge af udnyttelse af forekomster af grus, ler og kalk m.v. på ejendommen, jf. afskrivningslovens § 38, eller som følge af nedgang i jordens landbrugsmæssige værdi ved den nævnte udnyttelse,

5) udgifter afskrevet efter afskrivningslovens § 27,

6) vederlag, der modtages for afståelsen af en mælkekvote, der ikke er omfattet afskrivningslovens § 40 C, og

7) værdien nul for en udløbet mælkekvote, der ikke er omfattet af afskrivningslovens § 40 C, idet vederlag for en sådan kvote anses for modtaget på tidspunktet for kvotens udløb med et beløb på nul.

Stk. 5. Stk. 4 finder tilsvarende anvendelse i tilfælde, hvor der afstås en del af en ejendom. Nedsættelse foretages efter følgende principper:

1) Nedsættelse efter stk. 4, nr. 1 og 3, foretages kun, hvis der afstås en afskrivningsberettiget bygning eller installation, hvorpå der er foretaget afskrivninger, herunder forskudsafskrivninger efter afskrivningsloven, fradragsbeløb efter afskrivningslovens § 24, stk. 5, 1. og 2. pkt., og forlods afskrivninger efter etableringskontoloven eller investeringsfondsloven, eller givet fradrag for tab eller værdiforringelse. Det nedsættelsespligtige beløb henføres til den del af ejendommen, hvorpå afskrivningerne m.v. er foretaget eller tabet eller værdiforringelsen vedrører.

2)	Nedsættelse efter stk. 4, nr. 2, foretages kun, hvis der afstås jordarealer, hvor de nedrevne bygninger og installationer har været beliggende. Det nedsættelsespligtige beløb henføres til denne del af jorden.

3)	Nedsættelse efter stk. 4, nr. 4, foretages kun, hvis der afstås jordarealer, hvorpå der er sket udnyttelse af forekomster af grus, ler og kalk m.v. Det nedsættelsespligtige beløb henføres til denne del af jorden.

4)	Nedsættelse efter stk. 4, nr. 5, foretages kun, hvis der afstås jordarealer, hvorpå der er opført drænings- og markvandingsanlæg, som er afskrevet efter afskrivningslovens § 27. Det nedsættelsespligtige beløb henføres til denne del af jorden.

Nedsættelse efter stk. 4, nr. 6 og 7, foretages ved, at det nedsættelsespligtige beløb forholdsmæssigt henføres til den afståede del af ejendommen og den del af restejendommen, der ikke udgør boligdelen, efter forholdet mellem anskaffelsessummen for den afståede del af ejendommen og anskaffelsessummen for den del af ejendommen, der ikke udgør boligdelen.

Stk. 6. Afstås en del af en fast ejendom, der på afståelsestidspunktet helt eller delvis benyttes til landbrug, gartneri, planteskole eller frugtplantage, jf. vurderingslovens § 33, stk. 1, og anvendes reglerne i § 4, stk. 3, 1. eller 2. pkt., ved opgørelsen af anskaffelsessummen, overføres en forholdsmæssig andel af tillægsparcelværdien eller den tekniske værdi, hvis denne er højere, til anskaffelsessummen for jorden. Det overførselsberettigede beløb opgøres som tillægsparcelværdien/den tekniske værdi nedsat med

1)	foretagne afskrivninger, herunder forskudsafskrivninger efter afskrivningsloven, fradragsbeløb efter afskrivningslovens § 24, stk. 5, 1. og 2. pkt., og forlodsafskrivninger efter etableringskontoloven eller investeringsfondsloven, på bygninger og installationer beliggende på ejendommen,

2)	foretagne afskrivninger m.v. som nævnt i stk. 4, nr. 2, og
3)	den nedskrevne værdi på ejendommens bygninger og installationer.

Nedsættelse efter nr. 1-3 foretages alene med afskrivninger m.v. og den nedskrevne værdi på bygninger og installationer, der er indgået i ejendomsværdien pr. 1. januar 1993 eller en vurdering efter den dagældende bestemmelse i vurderingslovens § 4 B. Anskaffelsessummen for den del af ejendommen, hvorfra der overføres en del af anskaffelsessummen, nedsættes med det overførte beløb. Stk. 4 og 5 finder tilsvarende anvendelse, idet nedsættelsen efter stk. 5, nr. 5, foretages efter overførslen efter 1. og 2. pkt.

Stk. 7. Er ejendommen omfattet af § 5 A, foretages nedsættelsen med beløb efter stk. 4-6, jf. stk. 8, i den regulerede anskaffelsessum efter § 5 A i det år, hvori beløbet er fradraget ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Nedsættelsespligtige beløb efter stk. 4, nr. 1, henføres til de år, hvor der er afskrevet på ejendommens bygninger eller installationer efter forholdet mellem de samlede foretagne afskrivninger m.v. i de pågældende år. Nedsættelse efter stk. 4, nr. 6, ved afståelse af mælkekvoter foretages dog i det år, hvor mælkekvoten afstås.

Stk. 8. For ejendomme omfattet af § 4, stk. 3, 1., 2., eller 5. pkt., skal nedsættelse af anskaffelsessummen efter stk. 4, nr. 1, jf. stk. 5-7, med foretagne afskrivninger, herunder forskudsafskrivninger efter afskrivningsloven, fradragsbeløb efter afskrivningslovens § 24, stk. 5, 1. og 2. pkt., og forlods afskrivninger efter etableringskontoloven eller investeringsfondsloven, kun ske med afskrivninger m.v. foretaget i indkomståret 1993 eller senere. Nedsættelsespligtige beløb efter stk. 4, nr. 1, jf. stk. 5-7, henføres til indkomståret 1993 eller senere efter forholdet mellem de samlede foretagne afskrivninger m.v. på ejendommens bygninger og installationer og de afskrivninger m.v., der er foretaget i indkomståret 1993 eller senere. 1. pkt. finder tilsvarende anvendelse for nedsættelsespligtige beløb efter stk. 4, nr. 2-5, jf. stk. 5-7. Nedsættelse af anskaffelsessummen med vederlag for afståelse af en mælkekvote, jf. stk. 4, nr. 6, og stk. 5-7, skal kun ske for mælkekvoter afstået den 18. juni 1993 eller senere.

Personskatteloven § 4

Kapitalindkomst omfatter det samlede nettobeløb af

1)	renteindtægter og renteudgifter samt fradrag efter ligningslovens § 6 og § 6 A,

2)	skattepligtige gevinster og fradragsberettigede tab efter kursgevinstloven,

beregnet kapitalafkast i selvstændig erhvervsvirksomhed efter virksomhedsskattelovens § 77, som overføres til den skattepligtige inden fristen for indgivelse af selvangivelse for indkomståret, med fradrag af kapitalafkast, der er medregnet i den personlige indkomst efter virksomhedsskattelovens § 23 a, 3a) beregnet kapitalafkast efter virksomhedsskattelovens § 22 a, med fradrag af kapitalafkast, der er medregnet i den personlige indkomst efter virksomhedsskattelovens § 23 a, samt beregnet kapitalafkast efter virksomhedsskattelovens § 22 c,

4)	skattepligtigt aktieudbytte omfattet af ligningslovens § 16 A, stk. 1, stk. 2, nr. 1-3, stk. 3, nr. 1 og 2, og stk. 4, der ikke er aktieindkomst efter § 4 a,

skattepligtig fortjeneste, fradragsberettigede tab og skattepligtige afståelsessummer efter aktieavancebeskatningslovens § 18, § 19 og § 22 eller ligningslovens § 16 B, der ikke er aktieindkomst efter § 4 a, 5a skattepligtig gevinst, fradragsberettiget tab samt skattepligtige afståelsessummer efter ligningslovens § 16 B ved afståelse af medlemsbeviser i foreninger m.v., der er skattepligtige efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, bortset fra investeringsforeninger,

6)	overskud eller underskud af en- eller tofamilieshuse m.v., fritidshuse, ejerlejligheder og lignende, som nævnt i ejendomsværdiskattelovens § 4, nr. 1-5 og 9-11,

7)	de i ligningslovens § 8, stk. 3, omhandlede provisioner m.v.,

8)	rentekorrektion efter virksomhedsskattelovens § 11, stk. 3,

indkomst ved selvstændig erhvervsvirksomhed, når antallet af ejere er større end 10 og den skattepligtige ikke deltager i virksomhedens drift i væsentligt omfang, samt indkomst ved selvstændig erhvervsvirksomhed efter ligningslovens § 8 K, stk. 2, når antallet af personlige ejere er større end 2 og den skattepligtige ikke deltager i virksomhedens drift i væsentligt omfang,

10)	indbetalinger som nævnt i ligningslovens § 14 A, stk. 1,

11)	indkomst fra udlejning af afskrivningsberettigede driftsmidler og skibe uanset antal ejere, når den skattepligtige ikke deltager i virksomhedens drift i væsentligt omfang,

12)	vederlag, der omfattes af ligningslovens § 5 C,

13)	afkast efter pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 3,

14)	fortjeneste opgjort efter ejendomsavancebeskatningslovens regler,

15)	beløb, der er skattepligtige eller fradragsberettigede efter ligningslovens § 12 B, stk. 4-7 eller stk. 9

16)	beløb, der er skattepligtige eller fradragsberettigede efter afskrivningslovens § 40 C, og

Højesterets dom af 10. oktober 2005, j.nr. 110/2004

Afsagt af højesteretsdommerne Marie-Louise Andreasen, Wendler Pedersen, Peter Blok, Thomas Rørdam og Vibeke Rønne.

A ([person28]) mod Skatteministeriet (kammeradvokaten ved advokat [person29])

SKM2005.404.HR

TfS 2005, 833

U.2006.178H

Ejendomsavance - parcelhusreglen - beboelse i ejerperioden

Fortjeneste ved salg af ejerlejlighed var skattepligtig, da sælgeren ikke havde bevist, at han havde boet i lejligheden.

Skatteyderens lejlighed havde fra 1976 til 1997 været beboet af skatteyderens svigermoder. Skatteyderen forklarede, at han i forbindelse med en samlivsophævelse beboede lejligheden fra efteråret 1997, til den blev solgt i januar 1998. Højesteret henså ligesom tidligere landsretten til, at ejendommen var blevet sat til salg umiddelbart efter indflytningen samt til et meget beskedent energiforbrug fra efteråret 1997. Højesteret lagde endvidere vægt på, at skatteyderen meldte flytning til sin oprindelige bopæl efter salget af lejligheden. Højesteret fandt det ikke godtgjort, at skatteyderen havde opfyldt parcelhusreglens bopælskrav. (Tidl. VLD i TfS 2004, 277).

Højesterets dom af 31. oktober 2008, j.nr. 67/2007

S (advokat [person30]) mod Skatteministeriet (kammeradvokaten ved advokat [person31])

SKM2008.908.HR

TfS 2008, 1336

U2009.230H

Ejendomsavance - parcelhusreglen - opdeling i ejerlejligheder - beboelse i flere lejligheder

Salg af ejerlejlighed skulle beskattes, da lejligheden ikke havde tjent til bolig for sælgeren.

Sagsøgeren havde først erhvervet én lejlighed, hvor han ubestridt havde haft bolig. Han købte senere yderligere en lejlighed med henblik på at udvide sin bolig. Højesteret henså til, at det under sagens behandling for skattemyndigheden havde været ubestridt, at sagsøgeren ikke havde beboet den tilkøbte lejlighed, og at det først på et sent tidspunkt ved landsretten var gjort gældende, at han også havde beboet den tilkøbte lejlighed. Højesteret fandt det herefter ikke bevist, at han i en kortere periode havde beboet den tilkøbte lejlighed. Højesteret stadfæstede landsrettens dom, hvorefter avancen ved salget af den tilkøbte lejlighed ikke var fritaget for avancebeskatning. (Tidl. ØLD i TfS 2007, 304).

Østre Landsrets dom af 9. september 2014, j.nr. B-3876-12

(landsdommerne K. Wiingaard, Karen Hald og Julie Skat Rørdam (kst.)).

S (advokat [person32]) mod Skatteministeriet (Kammeradvokaten ved advokat [person33] ved advokatfuldmægtig [person34])

SKM2014.648.ØLR

TfS 2015, 1

Parcelhusreglen - beboelse i ejerperiode - tilbageflytning

Sagen angik spørgsmålet, om den avance, som skatteyderen opnåede ved afståelse af ejerlejligheden beliggende X, [by4], i indkomståret 2005, var skattefri i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1. Skatteyderen var tilmeldt folkeregisteret på adressen i X i fire måneder i 2004. Både før og efter tilmeldingen i X var han tilmeldt på ejendommen Y i [by4] Skatteyderen gjorde gældende, at han udover perioden på 4 måneder havde boet i ejendommen i X både før og efter den periode, der fremgik af folkeregisteret. Til støtte herfor førte han bl.a. 5 vidner for byretten og 10 vidner for landsretten. Byretten fandt det efter en samlet vurdering af sagens faktiske omstændigheder ikke godtgjort, at skatteyderens ophold i lejligheden havde karakter af reel, permanent beboelse og ikke blot midlertidig beboelse. Den opnåede avance ved afståelse var derfor skattepligtig. Østre Landsret stadfæstede byrettens dom (tidl. BRD i TfS 2013, 165).

(...)

4. Privatforbrug og øvrige indtægter

(...)

4.2. SKATs bemærkninger og begrundelse

Da SKAT ikke har modtaget husstandens privatforbrug i hovedposter, for indkomstårene 2011, 2012 og 2013 har SKAT beregnet det således:

(...)

Som det fremgår af SKATs beregninger udgør husstandens privatforbrug for indkomståret 2011, kr. -1.326.647, for indkomståret 2012, kr. 354.825 og for indkomståret 2013, kr. 2.194.100

I privatforbrugsopgørelserne indgår der ikke leveomkostninger.

Ifølge SKATs oplysninger består husstanden af dig, din hustru og Jeres 2 børn. Jeres 2 børn er fra henholdsvis 1989 og 1993, hvorfor de betragtes som voksne.

SKAT har indhentet vejledende leveomkostninger hos Danmarks statistik ved www.statistikbanken.dk for en husstand bestående af mindst 3 voksne.

I de vejledende leveomkostninger fra Danmarks statistik indgår der udgifter til fødevarer, drikkevarer, beklædning og fodtøj, udgifter til ejendom herunder vand, varme, elektricitet m.v., biludgifter herunder forsikring, brændstof, vægtafgift m.v., boligudstyr, medicin og læge / tandlæge, fritid, underholdning og rejser samt andre varer og tjenester, som f.eks. personlig pleje, forsikringer m.v.

(...)

Privatforbruget reguleres med ovenstående leveomkostning, således:

Indkomståret 2011:

Beregnet privatforbrug kr. -1.326.647

Leveomkostninger, jf. ovenstående kr. 249.590

Privatforbrug herefter kr. -1.576.237

Indkomståret 2012:

Beregnet privatforbrug kr. 354.825

Leveomkostninger, jf. ovenstående kr. 249.590

Privatforbrug herefter kr. 105.235

Indkomståret 2013:

Beregnet privatforbrug kr. 2.194.100

Leveomkostninger, jf. ovenstående kr. 249.590

Privatforbrug herefter kr. 1.944.510

Da privatforbruget efter regulering af leveomkostninger, jf. Danmarks statistik bliver usandsynligt lavt / negativt for indkomstårene 2011 og 2012 forhøjes din indkomst, da det lave / negative privatforbrug må anses som et udtryk for at du må have haft anden indkomst, som SKAT ikke er bekendt med.

SKAT kan forhøje indkomsten, hvis det selvangivne privatforbrug / indkomst findes usandsynlig lav eller negativ. Det følger af en fast praksis, der er tiltrådt af Højesteret i en dom af 21. juni 1967.

Øvrige indtægter:

SKAT har modtaget og gennemgået dine og din hustrus kontoudskrifter, som du har indsendt.

Det er ved gennemgangen konstateret flere indsættelser, som SKAT anser for at være udeholdte indtægter, som er skattepligtige efter Statsskattelovens § 4.

Der er især tale om relativt store kontante indsætninger.

Det fremgår af Statsskattelovens § 4, at al indkomst som udgangspunkt er skattepligtig, og det påhviler dig at bevise, at de omhandlede indsætninger på din bankkonto ikke skal indgå ved opgørelsen af din skattepligtige indkomst.

(...)

Som det fremgår af ovenstående skema, er der i alt indsat kr. 551.400 på din konto i indkomståret 2011. Beløbet anses for skattepligtigt, jf. Statsskattelovens § 4.

(...)

Som det fremgår af ovenstående skema, er der i alt indsat kr. 134.900 på [person1]’s konti i indkomståret 2011. Beløbet anses for skattepligtigt, jf. Statsskattelovens § 4.

(...)

Som det fremgår af ovenstående skema, er der i alt indsat kr. 633.106 på din konto i indkomståret 2012. Beløbet anses for skattepligtigt, jf. Statsskattelovens § 4.

(...)

Som det fremgår af ovenstående skema, er der i alt indsat kr. 147.163 på [person1]’s konti i indkomståret 2012. Beløbet anses for skattepligtigt, jf. Statsskattelovens § 4.

(...)

Som det fremgår af ovenstående skema, er der i alt indsat kr. 337.506 på din konto i indkomståret 2013. Beløbet anses for skattepligtigt, jf. Statsskattelovens § 4.

(...)

Som det fremgår af ovenstående skema, er der i alt indsat kr. 319.415 på [person1]’s konti i indkomståret 2013. Beløbet anses for skattepligtigt, jf. Statsskattelovens § 4.

Husstandens privatforbrug efter leveomkostninger, reguleres med indsætningerne på din og din hustrus bankkonti:

Indkomståret 2011:

Privatforbrug efter leveomkostninger kr. -1.576.237

Indsat på din bankkonto, jf. ovenstående skema kr. +551.400

Indsat på din hustru’s bankkonti, jf. ovenstående skema kr. +134.900

Privatforbrug herefter kr. -889.937

Yderligere forhøjelse kr. +889.937

Den yderligere forhøjelse fordeles mellem dig og din hustru, med hver 50 %.

Dig kr. 444.968

[person1] kr. 444.968

Indkomståret 2012:

Privatforbrug efter leveomkostninger kr 105.235

Indsat på din bankkonto, jf. ovenstående skema kr. +633.106

Indsat på din hustru’s bankkonti, jf. ovenstående skema kr. +147.163

Privatforbrug herefter kr. 885.504

Indkomståret 2013:

Privatforbrug efter leveomkostninger kr. 1.944.510

Indsat på din bankkonto, jf. ovenstående skema kr. +337.506

Indsat på din hustru’s bankkonti, jf. ovenstående skema kr. +319.415

Privatforbrug herefter kr. 2.601.431

4.3. Retsregler og praksis

Statsskattelovens § 4 (Lov nr. 149 af 10. april 1922)

d. af Tiender;

f. af Lotterispil samt andet Spil og Væddemaal.

For de i § 2, Nr. 3, nævnte skattepligtige samt for udenlandske Selskaber og Foreninger bliver kun den Indtægt at tage i Betragtning, der hidrører fra de under Nr. 3 nævnte Kilder.

Personskattelovens § 3 (lovbekendtgørelse nr. 143 af 8. februar 2011)

Beløbene beskattes som personlig indkomst jævnfør personskattelovens § 3.

Højesteret i en dom af 21. juni 1967.

Domstolspraksis har anerkendt, at selv om SKAT hverken kan påvise formelle eller reelle mangler i den skattepligtiges bogførings- og regnskabsmateriale, vil SKAT alligevel kunne foretage en skønsmæssig ændring af indkomstansættelsen, hvis den skattepligtiges privatforbrug er helt ekstraordinært lavt, herunder negativt, i forhold til den skattepligtiges selvangivne indkomst og bevægelserne i den skattepligtiges formueforhold i løbet af indkomståret. Se HRD af 21. juni 1967 i UfR 1967.635 H og SKM2002.70.HR

(...)

8. Indsigelser

(...)

8.2. SKATs bemærkninger og begrundelse

SKAT fastholder forslaget til afgørelse, af den 23. april 2015, i sin helhed.

Der er i indsigelsesperioden ikke tilgået sagen nye oplysninger, som ændrer SKATs forslag til afgørelse, af den 23. april 2015.

Der er heller ikke modtaget yderligere dokumentation, trods anmodning herom, som ændrer SKATs forslag til afgørelse, af den 23. april 2015.

Det skal dog bemærkes, at redegørelsen omkring brugen af dit og din kones [finans3-betalingskort]s, ikke anses for sandsynligt.

Ved gennemgangen af dine og din kones kontoudskrifter, kan man ikke konstatere de kontinuerlige hævninger på kr. 6.000 i de sidste dage af måneden, som du oplyser om i mailen af den 23. april 2015.

Til gengæld kan SKAT konstatere, at dækningen af [finans3-betalingskort], sker via overførelser mellem din og din kones konti.

Desuden har SKAT sammenholdt dine kontoudskrifter mod din kones kontoudskrifter pr. år, og kan her konstatere, at de indsatte kontante beløb på din konto, ikke ses tilsvarende hævet på din kones konto og / eller omvendt.

(...)

Som det fremgår af ovenstående skema, så bliver der i indkomståret 2011 indsat kontant kr. 381.270,50 på din konto mens der alene er hævet kontant kr. 21.400 på din kones konto.

Det samme gør sig gældende for indkomstårene 2012 og 2013.

Totalt set er der for alle 3 indkomstår indsat kontant kr. 775.075,50 på din konto mens der alene er hævet kr. 85.000 kontant på din kones konto.

(...)

Tilsvarende mønster gør sig gældende på din kones konto. Som det fremgår, så er der i indkomståret 2011 indsat kontant kr. 129.100, på din kones konto, mens der alene er hævet kontant kr. 500 på din konto.

Det samme gør sig gældende for indkomstårene 2012 og 2013.

Totalt set er der for alle 3 indkomstår indsat kontant kr. 474.522 på din kones konto mens der alene er hævet kr. 34.700 kontant på din konto.

At det skulle være de samme penge som cirkulerer, som du anfører det ” hælder fra den ene spand over i den anden” kan i praksis ikke lade sig gøre, når penge også anvendes til forbrug.

Du har ikke indsendt specifikationerne til [finans3-betalingskort]s, trods anmodning herom, hvorfor SKAT ikke undersøge pengestrømmene nærmere.

(...)”

I forbindelse med klagesagens behandling er Skattestyrelsen kommet med følgende bemærkninger:

”(...)

Det er Skattestyrelsen opfattelse, at ændringerne af indkomsten skal nedsættes med disse beløb, der også fremgår af SKAT's afgørelse af 4. juli 2016:

Indkomståret 2011

Nedsættelse vedr. privatforbrug jf. nedenstående 444.968 kr.

Nedsættelse vedr. indsætninger i bank jf. nedenstående 59.640 kr. -504.608 kr.

Som det fremgår af afgørelsen skyldes ovenstående ændringer, at forhøjelsen som følge af et negativt privatforbrug på 444.968 kr. bortfalder, idet det nu er dokumenteret, at der er er lånt

1.400.000 kr. til køb af klagers lejlighed, der ikke, som forudsat, er betalt tilbage i 2011.

Derudover godkendes der at nogle af indsætningerne ikke er skattepligtig indkomst.

Indkomståret 2013

Nedsættelse af ejendomsavance jf. nedenstående - 40.000 kr.

Her konstateres det, at tillægget for ejer år ved opgørelse af ejendomsavancen på 10.000 kr. er tillagt avancen i stedet for fratrukket denne.

Der henvises endvidere til afgørelsen vedrørende genoptagelsen, der er i materialet vedrørende Landsskatterettens afgørelse af 22. december 2020, sagsnr. [sag2].

Vi har tillige disse bemærkninger vedrørende det fremsatte i rådgivers supplerende indlæg:

Indsætninger i bank af privat karakter: 2011 - 2013

Rådgiver skriver i sit supplerende indlæg om indsætninger på klagers konti fra personer og om disse personers tilhørsforhold til klager.

Vi skal i den forbindelse bemærke, at indsætninger fra børn og forældre kan være lån og gaver. Er der tale om lån, så bør der være et lånedokument vedrørende indsætningerne. Indsætningerne kan også være gaver, der ikke er afgiftspligtig efter reglerne i boafgiftsloven

Med baggrund i det oplyste, overstiger indsætningerne fra børnene i disse år ikke grundbeløbet nævnt i boafgiftslovens § 22.

Udgangspunktet er derimod, at indsætninger fra andre personer end personkredsen nævnt i boafgiftslovens § 22 som udgangspunkt er skattepligtig efter statsskattelovens § 4.

Såfremt der er tale om lån, så bør disse dokumenteres via lånedokumenter m.v. Se her f.eks. Højesterets dom optrykt i SKM 2011.208.HR (Den udenlandske statsborger A, der arbejdede som arkitekt, blev i august 2001 fuldt skattepligtig i Danmark. A selvangav for indkomståret 2001 et underskud på selvstændig virksomhed på 21.141 kr., men ingen indtægter. Heller ikke A's ægtefælle selvangav indkomst for 2001. SKAT konstaterede fem indbetalinger på i alt 391.255 kr. på A's konto i en dansk bank. A oplyste, at disse indbetalinger var fra hans far i Tyskland, som han have lånt 130.000 DEM af Til støtte herfor fremlagde A et håndskrevet lånedokument samt dokumentation for, at to af indbetalingerne stammede fra en konto i faderens navn i en tysk bank. SKAT forhøjede A's personlige indkomst for 2001 med 391.255 kr., jf. statsskattelovens§ 4. A klagede over afgørelsen til skatteankenævnet og Landsskatteretten, der tiltrådte SKATs afgørelse om indkomstforhøjelsen. A anlagde herefter sag mod Skatteministeriet. Landsretten frifandt Skatteministeriet, under henvisning til at det ikke var bevist, at der forelå et reelt gældsforhold A's og hans fars forklaringer i retten om låneforholdet var ikke tilstrækkeligt bestyrket af objektive kendsgerninger, idet lånedokumentet var oprettet på sådanne særlige vilkår og under sådanne omstændigheder, at det ikke kunne anses som bevis for et gældsforhold, og idet der ikke var dokumentation for, at indbetalingerne på A's konto var lån fra faderen. Højesteret stadfæstede landsrettens dom i henhold til grundene med den bemærkning, at forklaringer afgivet af A's forældre til brug for Højesteret ikke kunne føre til et andet resultat.)

Det fremgår endvidere af rådgivers indlæg, at der er beskattet flere beløb, hvor der af teksten på kontoen står skrevet f.eks. "Bgs [person7]". Skattestyrelsen vil i den forbindelse bemærke, at beløb overført mellem ægtefæller til betaling af fælles udgifter m.v. er skattefrie.

Særligt om udnyttelse af rentefri fordele ved [finans3-betalingskort] [...] Rådgiver skriver, at flere af indsætningerne, som klager er blevet beskattet af vedrører overførsler til og fra ægtefællernes [finans3-betalingskort], hvorfor der opnås en rentefri kredit.

Det indsendte bilag 14 viser også, at indbetalingerne på [person1]s konto udligner beløbet, der måneden efter skal overføres til [finans3-betalingskort].

Skattestyrelsen medgiver, at der kan opnås en rentefri kredit, hvis ægtefællerne har to [finans3-betalingskort] i en husstand ved i den første måned f.eks. at hæve 50.000 kr. hos den ene ægtefælle. Disse penge kan så bruges eller opspares i den første måned, hvorefter ægtefælle nr. 2 hæver et tilsvarende beløb i måned nr. 2 og overføre beløbet til ægtefælle nr. 1 til betaling af dennes gæld til [finans3-betalingskort] fra måneden inden. I måned nr. 3 hæver ægtefælle nr. 1 et beløb på 50.000 kr. og overføre dette beløb til ægtefælle nr. 2 til dækning dennes gæld til [finans3-betalingskort] i denne måned vedrørende hævningen i måned nr. 2. På denne måde kan der opnås en rentefri kredit i lang tid.

Men vi bemærker dog, at det kun er beløbet lånt i den 1. måned, der kan udsættes tilbagebetaling på, jf. eksemplet ovenfor. Hævningerne i de resterende måneder går til dækning af underbalance på ægtefællernes [finans3-betalingskort], hvorfor det reelt kun er beløbet hævet i den første måned, der kan indgå i privatforbruget, så længe ægtefællerne har de pågældende [finans3-betalingskort].

Overførsler fra den ene ægtefælle til den anden ægtefælle til dækning af udgifter i den fælles hustand, er ikke skattepligtig indkomst for modtageren, jf. statsskattelovens § 4.

Lejligheden har tjent til bolig for klager

Ifølge de foreliggende oplysninger er lejligheden [adresse1][by1] købt af klager, den 1. maj 2011 for 1.400.000 kr. og solgt igen, den 1. februar 2013. I perioden frem til den 1. juni 2012 er lejligheden udlejet til en lejer, der har boet der siden 1943.

Vi har bemærket, at der er indsendt et varmeregnskab, der viser et forbrug af varme i perioden 1. maj 2011 til den 12. marts 2013, jf. bilag 16.

I perioden frem til lejers udflytning, den 1. juni 2012, er det dennes forbrug af varme, der fremgår af varmeregnskabet, mens det efterfølgende ikke vedrører lejer.

Vi har også bemærket, at den ejendomsmægler, der står for salget af lejligheden, skriver at lejligheden i klagers ejertid er blevet renoveret og fremstår ved hans besigtigelse som beboet med møbler m.v., jf. bilag 19 til klagen.

Men vi skal også henvise til afgørelsen om ændring af skatteansættelsen af 30. juni 2015 på side 10, hvor der fremgår følgende i pkt. 7:

"Ved gennemgangen af din kontoudskrifter fra [finans1] i perioden 1. januar 2011 til den 31. december 2013, ses din færden og handlemønster ikke ændret i forhold til at du i perioden sommeren 2012 til februar 2013, hvor lejligheden sælges skulle bo på [by1] og ikke i [by2].

Desuden er det bemærket, at du og din hustrufortsat har fællesøkonomi, henset til div. Overførsler mellem Jer, som ligeledes betragtes som uændret".

Vi har ikke bemærket, at klager eller dennes rådgiver har kommenteret på dette under sagens forløb.

Vi skal endvidere henvise til, at det fremgår af Den juridiske vejlednings afsnit C.H.2.1.15.1, at det er en forudsætning for skattefrihed efter ejendomsavancebeskatningslovens § 8, at det er hensigten på tidspunktet for anskaffelsen af lejligheden, at der skal tages varig bolig i denne.

Se i den forbindelse også Østre Landsrets dom optrykt i SKM2017.623.ØLR (Sagen vedrørte spørgsmålet om, hvorvidt appellantens overdragelse af en ejerlejlighed var omfattet af parcelhusreglen i ejendomsavancebeskatningslovens§ 8, stk. 1. Appellanten købte ejerlejligheden af sin mor ved skøde af 25. april 2008 for 1.400.000 kr. Appellanten havde forud for erhvervelsen i en årrække beboet ejerlejligheden som lejer. Den 28. april 2008 indgik sagsøgeren formidlingsaftale med ejendomsmægler vedrørende salg af ejerlejligheden. Ved købsaftale underskrevet den 13. maj 2008 blev ejerlejligheden videresolgt til tredjemandfor 1.895.000 kr.

Landsretten fandt, at der ikke var fremkommet objektive holdepunkter for, at lejligheden blev overdraget på et tidligere tidspunkt end den 25. april 2008, hvor skødet blev underskrevet.

Under hensyntagen til, at der ikke skete nogen formel gældsovertagelse i forbindelse med appellantens erhvervelse af ejendommen, at lejligheden blev overdraget til appellanten til dennes mors købspris, at appellanten indledte salgsbestræbelser umiddelbart efter erhvervelsen af lejligheden, at appellanten umiddelbart efter overdragelsen til tredjemandflyttede ind i en anden lejlighed tilhørende appellantens mor, og at realkreditlånene først blev indfriet i forbindelse med videresalget til tredjemand, hvorefter størstedelen af provenuet blev overført til en konto tilhørende appellantens far, fandt landsretten det ikke godtgjort, at appellantens beboelse på tidspunktet for hans ejerskab reelt var permanent beboelse. Fortjeneste skattepligtig.)

Lejligheden overtages med en lejer i, der først flytter i juni 2012, som lejligheden sælges i februar 2013.

Klager har ikke under sagen fremlagt dokumentation for udgifterne til istandsættelse af lejligheden eller finasiering af disse udgifter.

Pengene til købet af lejligheden er lån på et gældsbrev til [virksomhed2], der er sælger af lejligheden, der ifølge det oplyste på gældsbrevet skulle tilbagebetales allerede den 31. december 2011, jf. bilag 6, men først er blevet indfriet i 2013, hvor lejligheden også sælges.

Det er derfor ikke på det foreliggende grundlag Skattestyrelsens opfattelse, at klager har dokumenteret, at lejligheden har været erhvervet som varig bolig for ham.

(...)”

Skattestyrelsen er fremkommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling med forslag til afgørelse:

”(...)

Skattestyrelsens begrundelse

Indsætninger på klagerens bankkonti

Det fremgår af statsskattelovens § 4, at som udgangspunkt er al indkomst skattepligtig hertil landet, hvad enten den hidrører her fra landet eller ikke.

Hvis der konstateres en yderligere indtægtskilde, eller det konstateres, at en skatteyder har modtaget indtægter af en vis størrelse, som ikke kan ses at være selvangivet, påhviler det efter omstændighederne skatteyderen at godtgøre, at disse indtægter stammer fra midler, der allerede er beskattet, eller som er undtaget fra beskatning, jf. SKM2008.905.

Skattestyrelsen har konstateret, at klageren har modtaget flere indsætninger af væsentlig størrelse på hans bankkonti i indkomstårene 2011-2013 og har på baggrund heraf forhøjet klagerens skattepligtige indkomst i de indkomstår.

Klagerens repræsentant har gjort gældende, at de ovennævnte indsætninger stammer fra indsætninger der er foretaget for at udnytte rentefrie kreditter på klageren og klagerens ægtefælles [finans3-betalingskort]s samt af indsætninger af privat karakter, der er indkomstopgørelsen uvedkommende

Skattestyrelsen finder, at klageren ikke har dokumenteret, at der er tale om hævninger og indsætninger for at udnytte ægtefællernes kreditter på deres [finans3-betalingskort]s, da det ikke er muligt at følge pengestrømmene. Skattestyrelsen bemærker, at der ikke ses at være sammenhæng mellem hævninger og indsætninger, idet der i alle indkomstårene ses at være indsat betydelig større beløb, end der er hævet på ægtefællernes bankkonti.

Skatteankestyrelsen har indstillet til, at klagerens indkomst skal nedsættes med henholdsvis 6.000 kr., 82.600 kr. og 88.900 kr. i indkomstårene 2011, 2012 og 2013, eftersom det anses for dokumenteret, at det er tale om interne overførsler mellem ægtefællerne. Skattestyrelsen tiltræder Skatteankestyrelsens indstilling vedrørende de interne overførsler mellem ægtefællerne.

Skattestyrelsen finder, at klageren ikke har dokumenteret, at de øvrige indsætninger er indkomstopgørelsen uvedkommende. Det er ved vurderingen lagt vægt på, at klageren ikke har dokumenteret, at det er tale op tilbagebetalinger af lån som klageren eller hans ægtefælle har ydet, da der hverken er fremlagt lånedokumenter eller dokumentation der gør det muligt at følge pengestrømmene.

Skattestyrelsen tiltræder Skatteankestyrelsen indstilling.

Negativt privatforbrug

Skattestyrelsen finder på baggrund af det fremlagte materiale, at klageren har dokumenteret, at omsætningsgældsbrevet af 1. maj først blev indfriet i forbindelse med salget af lejligheden i indkomståret 2013.

Skattestyrelsen tiltræder Skatteankestyrelsens indstilling om, at lånet på 1.400.000 kr. skal derfor indgå som et passiv ved opgørelsen af ægtefællens formue ultimo indkomståret 2011.

Når der tages højde for indsætningerne på klagerens og hans ægtefælles bankkonti, kan ægtefællernes samlede privatforbrug opgøres 750.153 kr.

Skattestyrelsen finder i enighed med Skatteankestyrelsen, at ægtefællernes samlede privatforbrug ikke skal anses for usandsynligt lavt.

Skattestyrelsen tiltræder Skatteankestyrelsens indstilling om, at klagerens skattepligtige indkomst skal nedsættes 444.968 kr.

Vedrørende hvorvidt klagerens ejendomsavance er skattefritaget

Det fremgår af Ejendomsavancebeskatningslovens §1, stk. 1 at:

”Fortjeneste ved afståelse af fast ejendom medregnes til den skattepligtige indkomst efter reglerne i denne lov.”

Ejendomsavancebeskatningslovens §8, stk. 1 bl.a. at:

”Fortjeneste ved afståelse af en- og tofamilieshuse og ejerlejligheder skal ikke medregnes, hvis huset eller lejligheden har tjent til bolig for ejeren eller dennes husstand i en del af eller hele den periode, hvori denne har ejet ejendommen, og hvor ejendommen har opfyldt betingelserne for at kunne afstås skattefrit efter nærværende stykke.”

Klageren erhvervede ejendommen [adresse1][by1] med overtagelse den 1. maj 2011. Klageren har oplyst han grundet ægteskabelige problemer beboede lejligheden i perioden juni 2012 til 1. februar 2013. Skattestyrelsen bemærker, at klageren ifølge folkeregisteret ikke har været tilmeldt adressen.

Klageren har fremlagt mail af 18. marts 2015, hvor [virksomhed8] A/S erklærer, at de primo maj 2012 flyttede klagerens indbo til lejligheden. Der er ikke fremlagt faktura for det udførte flyttearbejde.

Klageren har også fremlagt to mails fra daværende bestyrelsesmedlem i [virksomhed2] A/S, [person25], der erklærer at klageren har beboet lejligheden. De to mails er dateret den 13. februar 2015 og den 15. juni 2020. Klageren har også fremlagt mail af 17. juni 2020, hvor ejendomsmægler [person26] erklærer, at lejligheden i forbindelse med besigtigelsen fremstod møbleret, og at han derfor havde indtryk af, at klageren boede i lejligheden.

Det fremgår af det fremlagte kontoudtog, at klageren har afholdt udgifter til a conto varme og fællesudgifter i perioden 1. maj 2011 til 12 marts 2013. Der er ikke fremlagt dokumentation for det faktiske forbrug af el vand og varme. Klageren har oplyst, at lejligheden hverken var forsynet med tv-signal eller internetopkobling samt at det ikke var tegnet en indboforsikring i den periode som klageren har oplyst at have beboet lejligheden.

Skattestyrelsen bemærker, at det er oplyst at klageren efter salget af lejligheden flyttede tilbage til familiens adresse på [adresse2], [by2], samt at det fremgår af klagerens kontoudtog, at ændrede færden i perioden fra den 1. juni 2012 til 1. februar 2013 samt at det fremgår af klagerens ægtefælles kontoudtog, at ægteparret opretholdt deres fællesøkonomi i hele perioden.

Skattestyrelsen finder på ovenstående grundlag, at klageren ikke har dokumenteret at han har beboet lejligheden. Skattestyrelsen finder som følger heraf, at klageren ikke opfyldte betingelserne for at være omfattet af undtagelsesbestemmelserne i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1.

Skattestyrelsen tiltræder Skatteankestyrelsens indstilling.

Opgørelse af ejendomsavancen

Det fremgår af ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 1, at fortjeneste ved afståelse af fast ejendom opgøres som forskellen mellem afståelsessummen omregnet efter § 4, stk. 4, og anskaffelsessummen opgjort efter § 4, stk. 2 eller stk. 3, og reguleret efter § 5 eller § 5 A, jf. dog stk. 8.

Af ejendomsavancebeskatningslovens § 5 fremgår bl.a.:

”Anskaffelsessummen forhøjes med et tillæg på 10.000 kr. for anskaffelsesåret og hvert af de efterfølgende kalenderår, hvori den skattepligtige har ejet ejendommen. For ejendomme, som er omfattet af § 4, stk. 3, ydes tillægget fra og med 1993. Tillægget gives dog ikke for det kalenderår, hvori ejendommen afstås, medmindre afståelsen sker i samme kalenderår som anskaffelsen.(...)

Stk. 2. Anskaffelsessummen forhøjes endvidere med afholdte udgifter til vedligeholdelse eller forbedring, i det omfang disse har oversteget 10.000 kr. pr. kalenderår.(...)”

Det er en forudsætning for forhøjelse af anskaffelsessummen, at de afholdte forbedrings- og vedligeholdelsesudgifter kan dokumenteres. Bevisbyrden for udgifternes størrelse og for at de er afholdt påhviler den skatteyderen, jf. SKM2009.626. Klageren har hverken fremlagt fakturaer eller anden dokumentation for afholdelse af udgifter til vedligehold eller istandsættelse af lejligheden. At klageren har fremlagt erklæringer fra daværende bestyrelsesmedlem i [virksomhed2] A/S, [person25], og ejendomsmægler [person26] om at lejligheden er sat i stand er hverken nok til at dokumentere, at klageren har afholdt udgifter til istandsættelse eller størrelsen af de afholdte udgifter.

Efter at have rettet en regnefejl fra SKATs afgørelse har Skatteankestyrelsen indstille til, at klagerens skattepligtige ejendomsavance skal nedsættes med 40.000 kr. til 864.800 kr.

Skattestyrelsen tiltræder Skatteankestyrelsens indstilling

(...)”

Klagerens opfattelse

Repræsentanten har nedlagt påstand om, at klagerens skatteansættelse nedsættes med følgende beløb:

Indkomståret 2011 nedsættes med 996.368 kr.

Indkomståret 2012 nedsættes med 663.106 kr.

Indkomståret 2013 nedsættes med 1.242.306 kr.

Repræsentanten har i genoptagelsesanmodningen af 23. december 2015 - der nu betragtes som klagen – anført følgende:

”(...)

SAGSFREMMSTILLING

1. Nærmere om [person7]

1.1. Nærmere om [person7]s familieforhold

[person7] boede i de omhandlede indkomstår sammen med sin hustru, [person1], på adressen [adresse2], [by2], med deres to fælles børn, [person2] og [person4], som er fra henholdsvis 1989 og 1993. Parrets tredje barn, [person3], var ikke hjemmeboende i de pågældende indkomstår.

Det er væsentligt at bemærke, at ingen af børnene betalte husleje eller øvrige udgifter forbundet med ejendommen. Børnene deltog således hverken i husholdningen eller bidrog til denne. Alle tre børn betalte deres egne regninger og indkøbte selv mad m.v. Det var således alene [person7] og [person1], der deltog i husholdningen og betalte til denne. Aftalen imellem forældrene og børnene var, at [person7] og [person1] betalte alle udgifter forbundet med ejendommen, således at hverken [person2] eller [person4] betalte husleje for at bo hjemme. Til gengæld herfor betalte børnene alle deres egne udgifter selv - dvs. udgifter til mad, telefon, tøj m.v.

I løbet af 2012 fraflyttede [person7] ejendommen på [adresse2], efter at han og [person1] havde gennemgået nogle vanskeligheder i deres parforhold, jf. afsnit 4.2 nedenfor. Herefter var det alene [person1] og parrets to hjemmeboende børn, som boede i ejendommen på [adresse2], idet [person7] på dette tidspunkt boede i en lejlighed på [adresse1], som han havde erhvervet i 2011, jf. afsnit 4 nedenfor.

Imidlertid flyttede [person7] tilbage til ejendommen på [adresse2], hvorefter [person7] og [person1] igen var samboende med deres to hjemmeboende børn.

1.2. Nærmere om [person7]s økonomiske forhold

I en årrække har [person7] været arbejdsløs, men valgte på trods heraf ikke at modtage understøttelse fra staten.

For de i sagen omhandlede indkomstår udgjorde [person7] og [person1]s primære indtægtskilde således [person1]s lønindkomst, som i denne periode havde en varierende årsindkomst på imellem kr. 150.000 og kr. 180.000.

I 2011 erhvervede [person7] en ejendom beliggende på [adresse1][by1], jf. nærmere afsnit 4 nedenfor. I 2011 samt en del af 2012 var lejligheden udlejet. Lejeindtægterne herfor blev indsat på [person7]s private bankkonto i [finans1], og har således også bidraget til parrets økonomi. Derudover modtog [person7] også indtægter fra ophavsretsforeningen [forening1] under [forbund1], idet han tidligere har medvirket i en række spillefilm m.v.

[person7] og [person1] har således været udfordret økonomisk i de i sagen omhandlede indkomstår. På trods heraf har parret været i stand til at betale deres løbende udgifter, hvilket navnlig var hjulpet af, at parrets tre børn har været selvforsørgende, ligesom at parret opnåede kredit hos banken, jf. afsnit 2 nedenfor. Herudover har [person7] oplyst, at han ligeledes lånte en række beløb af venner og familie, jf. afsnit 3 nedenfor, ligesom [person1] fik udbetalt sin pensionsopsparing på i alt kr. 40.500.

[person1] og [person7] foretrækker at betale deres regninger og køb kontant og har derfor indrettet sig således, at de i forbindelse med lønudbetalinger m.v. typisk hæver en stor del af det indbetalte beløb, således at de har beløbet i kontanter. Det er således væsentligt at holde sig for øje, at en stor del af hævningerne fra parrets konti i de omhandlede indkomstår blev benyttet til kontant betaling af regninger og andre udgifter. Når der opstod overtræk på kontiene, genindsatte [person1] og [person7] derfor også ofte en del af deres kontante beholdning, der tidligere var hævet fra kontiene, til dækning af overtrækket. At parret havde indrettet deres økonomi på denne måde, skyldes, at de i alle de år, de har boet sammen, har haft en meget svingende økonomi.

2. Nærmere vedrørende [person7] og [person1]s kredit

[person7] og [person1] var i de omhandlede indkomstår ejere af hver deres [finans3-betalingskort] [...]hævekort, som gav dem adgang til hver især at hæve op til kr. 50.000 om måneden, som først skulle tilbagebetales måneden efter. Kreditten var herudover rentefri i op til 40 dage. For de i sagen omhandlede indkomstår havde [person7] og [person1] således en høj forbrugsgrænse, som sammenlagt gav parret mulighed for at hæve i alt kr. 100.000 med op til 40 dages rentefri kredit.

Foretages der hævninger med et [finans3-betalingskort] [...] efter ca. den 20. i en måned, bliver beløbet først trukket fra indehaverens konto den 1. i måneden efter, hvor der er indgået løn, m.v., der kan dække det underskud, der opstod ved overtrækket.

Som følge heraf havde [person7] og [person1] en særlig fremgangsmåde, hvor de kontinuerligt hævede et beløb op til den daglige beløbsgrænse på kr. 6.000 pr. dag i de sidste dage af hver måned på det ene af kortene. Eksempelvis hævedes kr. 6.000 fra [person7]s [finans3-betalingskort] [...], som herefter indsattes som en kontantindbetaling på [person1]s konto. Måneden efter hævedes det samme beløb på [person1]s konto, som herefter indsattes (tilbagebetaltes) på [person7]s konto. På denne måde havde parret en fast, rentefri kassekredit på kr. 50.000. Det er i denne sammenhæng væsentligt at være opmærksom på, at en stor del af de kontante indbetalinger og hævninger, der er foregået på parrets konti i 2011-2013 vedrører netop disse transaktioner.

3. Nærmere om de i sagen omhandlede indsætninger på [person7] og [person1]s konti i [finans1]

Det fremgår af SKATs afgørelse af den 30. juni 2015, jf. bilag 1, at SKAT har anset en række indsætninger på henholdsvis [person7] og [person1]s konti for at udgøre skattepligtig indkomst. På afgørelsens side 25-32 har SKAT udarbejdet opgørelser over, hvilke specifikke beløb SKAT har forhøjet henholdsvis [person7] og [person1] med.

Som bilag 2 vedlægges kontoudskrifter for perioden 1. januar 2011 - 31. december 2014 vedrørende [person7]s konto i [finans1].

Som bilag 3-4 vedlægges kontoudskrifter vedrørende [person1]s to konti i [finans1], henholdsvis kontonummer [...07] vedrørende perioden 1. januar 2011-28. december 2012 og 10. marts 2013 - 9. marts 2015 og kontonummer [...47] vedrørende perioden 1. januar 2011 - 1. december 2014.

For så vidt angår indkomståret 2011 har SKAT anset kr. 551.400 for at være skattepligtige indtægter for [person7], jf. bilag 1.

For indkomståret 2012 har SKAT opgjort kontante indsætninger på [person7]s konto til kr. 633.106, og til kr. 337.506 i indkomståret 2013, jf. bilag 1.

Som anført i afsnit 2 ovenfor har der i de omhandlede indkomstår været foretaget en række kontante indsætninger på både [person7] og [person1]s konti, hvilket i de fleste tilfælde vedrører transaktioner imellem de to konti med henblik på at benytte sig af de rentefri fordele ved et [finans3-betalingskort] [...] hævekort. Der er således i disse tilfælde ikke tale om skattepligtige indtægter, idet de omhandlede beløb omfatter allerede beskattede midler.

Nedenfor fremgår en nærmere forklaring på, hvad de pågældende indsætninger på [person7]s kontonummer [...05] vedrører.

For så vidt angår indsætningen den 3. januar 2011 på kr. 1.000 vedrører denne en kontantindbetaling foretaget af [person7] af allerede beskattede midler for at dække overtræk på kontoen.

I forhold til indsætningen på kr. 20.000 den 5. januar 2011 har [person7] personligt indsat dette beløb på ovennævnte konto. Dette beløb er forinden hævet fra [person7]s anden konto tilknyttet [finans3-betalingskort] [...]-hævekort, hvorfor der således er tale om en intern overførsel imellem [person7]s to konti.

Beløbet den 6. januar 2011 på kr. 4.140 vedrører honorar for statistarbejde. Honoraret skulle gerne være indberettet af [virksomhed1], hvorfor det formentligt allerede er medtaget i [person7]s indkomstopgørelse.

I forhold til indsætningerne på henholdsvis kr. 8.000 den 18. januar 2011 og kr. 6.000 den 21. januar 2011 er disse beløb personligt indsat af [person7].

Beløbet på kr. 40.000 den 28. januar 2011 har [person7] indsat kontant på ovennævnte konto. Forinden er dette beløb hævet på [person7]s anden konto tilknyttet et [finans3-betalingskort] [...]hævekort. Dette med henblik på at dække overtræk på [person1]s konto tilknyttet hendes [finans3-betalingskort] [...], jf. forklaringen herom ovenfor.

Beløbet på kr. 4.050 den 3. februar 2011 er hævet fra ovennævnte konto dagen før, men er efterfølgende blevet indsat af [person7]. Der er således tale om det samme beløb.

Den 14. februar 2011 er der indsat et beløb på kr. 3.724,50. Dette beløb er indsat af [person7] og vedrører en række småpenge fra parrets budget derhjemme. Dette vedrører således beløb, som allerede er hævet fra kontoen og dermed ikke udgør skattepligtig indkomst. Beløbet på kr. 10.276 indsat den 16. februar 2011 er ligeledes indsat af [person7].

Beløbet indsat den 25. februar 2011 på kr. 34.750 er indsat af [person7] og stammer fra en hævning foretaget fra [person7]s anden konto tilknyttet [finans3-betalingskort] [...]-hævekortet. Dette med henblik på at dække overtræk på [person1]s konto tilknyttet hendes [finans3-betalingskort] [...]hævekort. Det samme gør sig gældende for indsætningen på kr. 12.400 foretaget den 1. marts 2011.

Indsætningen på kr. 5.000 den 1. marts 2011 vedrører tilbagebetaling af et lån imellem [person7] og hans søn, [person2].

Beløbet på kr. 2.450 den 4. marts 2011 er to dage forinden hævet fra ovennævnte konto, hvorefter en stor del af dette efterfølgende er indsat på kontoen igen. Der er således tale om det samme beløb, som hæves den ene dag og indsættes den anden.

For så vidt angår indsætningen på kr. 6.850 den 10. marts 2011 kan [person7] ikke umiddelbart erindre, hvem der har indbetalt dette beløb, men beløbet relaterer sig til [person7] og [person1]s datter og hendes fætters fælles 18-års fødselsdagsfest. Det samme gør sig gældende i forhold til indsætningen på kr. 2.000 den 10. marts 2011.

Beløbet på kr. 25.000 den 30. marts 2011 er indsat af [person7] på ovennævnte konto og relaterer sig til en hævning foretaget fra [person1]s konto til dækning af overtræk på [person7] Labovics konto tilknyttet [finans3-betalingskort] [...]-hævekortet. Det samme gør sig gældende i forhold til indsætningen på kr. 15.000 den 31. marts 2011.

Indsætningen på kr. 7.000 den 30. marts 2011 benævnt "[person5]" er overført fra [person7]s søster, [person5], og vedrører tilbagebetaling af et mellemværende imellem dem.

Beløbet på kr. 5.000 den 31. marts 2011 benævnt ''Not for spending" er overført til [person7]s konto fra hans søns konto, idet [person7] skulle sørge for, at dette beløb ikke blev brugt af hans søn, som ønskede at spare dem op.

For så vidt angår indsætningen på kr. 2.500 den 1. april 2011, som er benævnt "[person5]", ved rører beløbet en overførsel til [person7]s konto fra hans søster, [person5]. Ifølge [person7] låner han og hans søster lejlighedsvis penge af hinanden efter behov.

Beløbet på kr. 26.000 den 4. april 2011 er indsat af [person7] og er anvendt til betaling af regninger m.v. Beløbet kommer fra parrets budgetpenge, som de havde liggende i kontanter derhjemme, jf. nærmere forklaringen ovenfor.

Det fremgår af kontoudskrifterne vedrørende [person7]s konto, at [person7] overførte et overskydende beløb, kr. 5.000 til [person1]s konto, hvorefter det ligeledes fremgår af [person1]s kontoudskrifter, at dette beløb efterfølgende er hævet til parrets fælles budget.

Indsætningen på kr. 7.539,50 den 20. april 2011 er forinden indsætningen hævet samme dag fra den samme konto. Ifølge [person7] har han tilsyneladende ombestemt sig og indsat pengene igen, efter de blev hævet fra kontoen. Der er en beløbsmæssig forskel på hævningen og indsætningen, som ifølge [person7] skyldes, at han ville undgå at gå i minus på sin konto og dermed have et mindre overskud ved indsætningen.

Beløbet på kr. 25.800 indsat den 27. april 2011 er indsat af [person7] og er forinden hævet fra [person7]s konto tilknyttet [finans3-betalingskort] [...]-hævekortet til brug for dækning af overtræk på [person1]s konto tilknyttet hendes [finans3-betalingskort] [...]-hævekort. Det samme gør sig gældende i forhold til indsætningen på kr. 50.000 den 29. april 2011, som dels består af dækning af overtræk, men også består af midler fra [person7] og [person1]s beholdning af kontanter derhjemme.

Beløbet på kr. 50.000 den 17. maj 2011 er modtaget fra [person7]s far og efterfølgende indsat på kontoen. Dette beløb er herefter overført til [finans2], hvor [person7] og [person1] har boligkreditlån.

Beløbet på kr. 5.000 den 30. maj 2011 og beløbet på kr. 3.000 den 31. maj 2011 er indbetalinger foretaget af [person7] af allerede beskattede midler. I forhold til beløbet på kr. 5.000 den 7. juni. 2011 stammer dette beløb fra en indsætning fra parrets budget til almindeligt forbrug.

Indsætningen på kr. 13.320 den 24. juni 2011 er indsat til brug for dækning af overtræk på kontoen tilknyttet [finans3-betalingskort] [...]-hævekortet. Det samme gør sig gældende i forhold til indsætningen den 29. juni 2011 på kr. 12.000.

Beløbet på henholdsvis kr. 2.000 den 7. juli 2011 og kr. 4.000 den 14. juli 2011 er indbetalt kontant på ovenstående konto af [person1] til dækning af overtræk på kontoen.

Indsætningerne på henholdsvis kr. 10.000 den 8. august 2011, kr. 2.500 den 8. august 2011, kr. 7.500 den 5. september 2011, kr. 4.000 den 3. oktober 2011 og kr. 1.200 den 15. december 2011 kan [person7] ikke umiddelbart erindre, hvad vedrører. Forklaring på disse tre indsætninger afventer således pt. nærmere specifikationer fra [finans1]. Ifølge [person7] er der dog ikke tale om skattepligtig indkomst.

Vedrørende indsætningen på kr. 5.000 den 1. september 2011 er beløbet indbetalt kontant på ovennævnte konto af [person1] og stammer fra parrets fælles budget.

Indsætningen på kr. 4.500 den 4. oktober 2011 benævnt "[person8]" er overført af [person8] og vedrører tilbagebetaling på et privat lån.

For så vidt angår beløbet på kr. 3.000 den 19. oktober 2011 er dette beløb overført til [person7]s konto fra hans søster.

Indsætningerne på kr. 2.500 den 20. oktober 2011 benævnt "Indbetalt kontant [person35]", kr. 5.000 den 25. november 2011 benævnt "[person9]" og kr. 6.000 den 12. december 2011 benævnt "Bgs [person9]" er tilbagebetalinger af private lån.

For så vidt angår indsætningen af kr. 10.000 den 21. november 2011 benævnt "Bgs [person36] fra [person37]" er dette et privat lån fra en bekendt.

Indsætningen af kr. 11.500 den 28. november 2011 benævnt "Indbetalt kontant" er, så vidt [person7] erindrer, en indsætning fra [person1] taget fra parrets kontantbeholdning. [person7] arbejder i øjeblikket på at rekvirere dokumentation fra [finans1] til bekræftelse heraf.

Beløbet på kr. 2.000 indsat den 1. december 2011 benævnt "Bgs [...]" er en indsætning fra [person7]s datter, [person3], ligesom beløbet på kr. 1.500 indsat den 5. december 2015 benævnt "Bgs [person5]" er en indsætning fra [person7]s søster, og beløbet på kr. 2.000 indsat den 5. december 2011 benævnt "Bgs [person10]" er en indsætning fra [person7]s bror.

Indsætningerne af kr. 31.000 den 28. december 2011 benævnt "Indbetalt kontant" og kr. 14.400 den 30. december 2011 benævnt "Indbetalt kontant" er indbetalinger af kontanter, der tidligere er hævet fra et af [person7] og [person1]s [finans3-betalingskort] [...]-hævekort, og er genindsat til at dække overtrækket på parrets andet [finans3-betalingskort] [...]-hævekort. Det bemærkes endvidere, at en del af de indsatte beløb efterfølgende er benyttet til betaling afregninger, hvilket også fremgår af kontoudskrifterne.

For så vidt angår indsætningen af kr. 9.000 den 29. december 2011 benævnt "Indbetalt kontant" erindrer [person7] ikke, hvad denne vedrører, men er i øjeblikket i færd med at rekvirere information fra [finans1] vedrørende indsætningen.

4. Nærmere om købet af lejligheden på [adresse1][by1]

Den 29. april 2011 købte [person7] en lejlighed beliggende på adressen [adresse1][by1].

Som bilag 5 vedlægges endelig købsaftale imellem selskabet [virksomhed2] A/S som sælger og [person7] som køber.

Det fremgår bl.a. af købsaftalens pkt. 1.8, at ejendommen blev overtaget med lejer. Det fremgår endvidere af købsaftalen, at ejendommen blev overtaget af køber pr. 1. maj 2011 til en købesum på i alt kr. 1,4 mio., jf. købsaftalens pkt. 4.1 og 7.1. Købsaftalen er endvidere underskrevet af direktøren i [virksomhed2] A/S, [person25], og af [person7].

Ifølge [person7] fik han hjælp af [person25] og dennes revisor til at få styr på det praktiske angående køb, finansiering m.v., herunder også forpligtelser i forhold til SKAT. I den forbindelse fik [person25] bl.a. fuldmagt til at agere på [person7]s vegne over for SKAT.

Købesummen blev finansieret ved et omsætningsgældsbrev underskrevet den 1. maj 2011, hvori [person7] erkendte at skylde [virksomhed2] A/S et beløb på i alt kr. 1,4 mio. svarende til lejlighedens købesum. Omsætningsgældsbrevet vedlægges som bilag 6.

Af omsætningsgældsbrevet fremgår endvidere, at [person7] forpligtede sig til at tilbagebetale lånet inden den 31. december 2011.

Der blev efterfølgende indgået en aftale imellem [person7] og [virksomhed2] A/S om, at fristen for gældens tilbagebetaling blev fremrykket, idet [person7] ikke ultimo 2011 havde likviditet til at tilbagebetale lånet.

Advokatfirmaet har i denne forbindelse rettet kontakt til [person25] for at rekvirere dokumentation herfor. [person25] har herefter været behjælpelig med at fremfinde gældsbrev indgået imellem [virksomhed2] A/S og [virksomhed4] ApS, som i 2013 købte lejligheden af [person7], jf. nærmere herom nedenfor.

Som bilag 7 fremlægges e-mail af den 17. december 2015 fra [person25] til [person38], hvoraf følgende fremgår;

"Hej [person38]

(Reelt overtog [virksomhed4] jo pantebrevet fra [person7]).

De bedste hilsner"

Herefter fremsendte [person38] et pantebrev imellem [virksomhed4] ApS og [virksomhed2] A/S. Pantebrevet vedlægges som bilag 8, hvoraf følgende bl.a. fremgår under afsnittet "rente- og betalingsvilkår";

"Pantebrevet forrentes fra den 1. februar 2013. Der betales en rente på 6,75 % p.a. Pantebrevet er afdragsfrit i hele perioden. Der betales renter første gang den 1. april 2013 med kr. 18.000,00.

Pantebrevet forfalder til/uld og endelig indfrielse den 1. februar 2017.

Pantebrevet erstatter tidlige underskrevet gældsbrev mellem [person7] og [virksomhed2] A/S - stort kr. 1.440.000." (vores fremhævning)

Det kan således konstateres, at det oprindelige gældsbrev imellem [person7] og [virksomhed2] A/S ikke blev indfriet i 2011, men derimod blev overtaget af [virksomhed4] ApS, i forbindelse med at selskabet købte lejligheden på [adresse1] af [person7], jf. nærmere herom i afsnit 4.2.

Som anført ovenfor fik [person7] ultimo 2011 udsættelse med tilbagebetalingen af lånet grundet økonomiske vanskeligheder. Dette lån blev først tilbagebetalt til [virksomhed2] A/S primo 2013, i forbindelse med at [person7] solgte lejligheden, idet det først var på dette tidspunkt, han havde likviditet til at tilbagebetale beløbet, som på dette tidspunkt udgjorde kr. 1.440.000 inklusiv påløbne renter.

(...)

4.2. Vedrørende [person7]s beboelse af lejligheden på [adresse1] samt det efterfølgende salg

Kort tid før lejemålets opsigelse i juni 2012 havde [person7] og [person1] gennemgået nogle vanskeligheder i deres parhold. Som følge heraf besluttede de, at de for en periode måtte gå hvert til sit, således at [person1] og børnene fortsat beboede ejendommen på [adresse2], imens [person7] skulle bo i ejendommen på [adresse1].

[person7] iværksatte en større renovering af lejligheden. Det bemærkes, at det ikke for indeværende har været muligt at rekvirere fakturaer m.v. herfor, men at de samlede udgifter hertil udgjorde i størrelsesordenen ca. kr. 500.000. Dette understøttes bl.a. af en e-mail fra [person25] af den 13. februar 2015, der fremlægges som bilag 9.

I en periode havde [person7] oplagret møbler og personlige genstande m.v. i lokaler tilhørende flytteforretningen [virksomhed8] på adressen [adresse3], [by3]. I forbindelse med indflytningen i lejligheden benyttede [person7] sig af den samme flytteforretning til at transportere møblerne m.v. fra lageret til lejligheden. Dette understøttes bl.a. af e-mail af den 23. marts 2015 fra [virksomhed8], hvori det bekræftes, at der primo maj 2012 blev flyttet for [person7]. E-mailen vedlægges som bilag 10.

Ifølge [person7] var der alene tale om en enkelt transport i en almindelig varevogn. Denne transport blev foretaget uden beregning, under betingelse af at [person7] indvilligede i at reklamere for flytteforretningen ved at iklæde sig T-shirts og merchandise med flytteforretningens logo offentligt. [person7] indvilligede ligeledes i at deltage i en eventuel tv-reklame for flytteforretningen.

Primo 2013 blev lejligheden solgt til selskabet [virksomhed4] ApS. Som bilag 11 vedlægges skøde, hvoraf det bl.a. fremgår, at der var aftalt overtagelse pr. den 1. februar 2013, samt at lejligheden blev solgt til en kontant købesum på i alt kr. 2,3 mio.

(...)

ANBRINGENDER

(...)

Den konkrete sag

Vedrørende beskatning af anden indkomst i 2011

Det fremgår af SKATs afgørelse, at SKAT har foretaget en skønsmæssig forhøjelse af [person7] og [person1]s skatteansættelser for indkomståret 2011, idet parret efter SKATs opfattelse har haft et negativt privatforbrug på i alt kr. -1.576.237 i dette år, jf. bilag 1, side 24.

Væsentligt i denne sammenhæng er at bemærke, at SKATs udarbejdede privatforbrugsopgørelse er beregnet på baggrund af en forudsætning om, at [person7] og [person1] har afholdt udgifter til leveomkostninger for deres to hjemmeboende børn, som ifølge SKAT betragtes som voksne.

SKATs privatforbrugsopgørelse forudsætter således, at der skal indregnes leveomkostninger til en husstand bestående af mindst tre voksne. Dette er imidlertid en afgørende forkert forudsætning i nærværende sag, idet husstanden reelt kun har bestået af to voksne, henholdsvis [person7] og [person1], idet deres børn selv har afholdt alle egne udgifter - herunder også almindelige leveomkostninger som mad og tøj m.v., jf. nærmere afsnit 1.1 i sagsfremstillingen ovenfor. Dette medfører utvivlsomt en væsentlig beløbsmæssig ændring af husstandens privatforbrug, hvilket taler afgørende for at genoptage skatteansættelsen for 2011.

(...)

Herudover har SKAT i privatforbrugsopgørelsen lagt til grund, at lånet på kr. 1,4 mio. blev tilbagebetalt senest den 31. december 2011, og har i den forbindelse konstateret, at husstandens privatforbrug ikke levner plads til en kontant betaling på dette beløb.

Som anført i afsnit 4 i sagsfremstillingen ovenfor blev lånet imidlertid ikke tilbagebetalt ultimo 2011, men blev derimod overtaget af [virksomhed4] ApS, i forbindelse med at selskabet i 2013 købte lejligheden på [adresse1] af [person7]. På daværende tidspunkt udgjorde lånet et beløb på kr. 1.440.000 inklusiv påløbne renter, hvilket fremgår direkte af pantebrevet imellem [virksomhed4] ApS og [virksomhed2] A/S, jf. bilag 8. Det fremgår ligeledes heraf, at pantebrevet erstattede det tidligere gældsbrev imellem [person7] og [virksomhed2] A/S, jf. bilag 6.

At gældsbrevet de facto blev overtaget af [virksomhed4] ApS og dermed ikke blev indfriet af [person7] ultimo 2011, men derimod først primo 2013, understøttes i øvrigt også af e-mailen fra [person25] til [person38], hvori [person25] eksplicit bekræfter dette, jf. bilag 7.

Det må herefter anses for godtgjort, at [person7] ikke tilbagebetalte kr. 1,4 mio. til [virksomhed2] A/S i december 2011, men at beløbet derimod først blev tilbagebetalt i 2013, i forbindelse med at [person7] solgte lejligheden på [adresse1] til [virksomhed4] ApS.

Ovennævnte forhold medfører, at der ikke længere er grundlag for at forhøje [person7]s skatteansættelse i 2011, idet han har haft et positivt privatforbrug i dette indkomstår. Herudover er det væsentligt at bemærke, at [person7]s privatforbrug i 2013 levner plads til en tilbagebetaling af gælden på kr. 1.440.000, idet han i dette år bl.a. modtog avance fra salget af lejligheden på [adresse1].

Foruden ovenstående har SKAT i indkomståret 2011 ligeledes gennemgået [person7] og [person1]s kontoudskrifter, hvor der ifølge SKAT er konstateret flere indsætninger, herunder flere store kontantindsætninger, som efter SKATs opfattelse anses for skattepligtig indkomst i medfør af statsskattelovens§ 4.

Det gøres gældende, at der ikke er grundlag for at beskatte disse indsætninger, idet samtlige indsætninger er [person7]s indkomstopgørelse uvedkommende. Dette som følge af, at indsætningerne bl.a. vedrører tilbagebetaling af lån/udlæg samt diverse overførsler af allerede beskattede midler, som er foretaget imellem [person1] og [person7]s konti.

Uanset om SKAT måtte finde, at det er usædvanligt, at [person1] og [person7] overfører beløb til/fra hinanden, ændrer dette ikke på, at det er den måde, parret rent faktisk har indrettet sig på, idet de herved har kunnet opnå en række rentefri fordele. Dette understøttes direkte af de pågældende indsætninger på [person7]s konto, hvoraf det fremgår, at der er en direkte sammenhæng imellem indsætningerne og de fremkomne forklaringer. Henset til dette forekommer det uforståeligt, at SKAT uden nærmere undersøgelser af eksempelvis kontoudskrifterne tilknyttet disse [finans3-betalingskort]s har anset [person1] og [person7]s forklaringer for udokumenterede og har truffet afgørelse på det foreliggende grundlag.

I denne forbindelse skal der ligeledes henses til den måde, hvorpå [person1] og [person7] har indrettet sig økonomisk, hvor de foretrækker at have kontrol over deres midler i kontanter, hvilket medfører store hævninger og kontantindsætninger på deres konti, når der eksempelvis skal betales regninger m.v., eller til dækning af overtræk.

Herudover forekommer det ligeledes uforståeligt, at SKAT eksempelvis har anset indsætningen på kr. 6.000 den 5. december 2011 benævnt "[person10]" for at udgøre skattepligtig indkomst, når det helt åbenlyst kan konstateres, at dette beløb stammer fra [person7]s bror, [person10], og dermed ikke udgør skattepligtig indkomst.

(...)

2.2.2. Vedrørende beskatning af ejendomsavance ved salget af lejligheden på [adresse1] i 2013

Når ejere sælger en helårsbolig, er fortjenesten ved salget skattefri i medfør af bestemmelsen i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1 (parcelhusreglen), hvis ejerboligen har tjent som bolig for ejeren og/eller dennes husstand i hele eller en del af ejertiden, og hvis beboelsen har fundet sted, mens helårsboligen opfylder betingelserne for at kunne sælges skattefrit.

I forhold til vurderingen af, hvorvidt et boligsalg er omfattet af parcelhusreglen i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, er det afgørende kriterium, at ejendommen skal have tjent som bolig for ejeren og/eller dennes husstand i hele eller en del af ejertiden.

Der stilles i denne vurdering krav om, at hensigten med indflytningen skal være at tage varigt ophold, hvorimod der ikke stilles krav om længden af den periode, hvor ejendommen skal have tjent som bo lig, idet en kortere periode kan være tilstrækkelig, jf. bl.a. SKM 2003.285.LSR.

Det fremgår bl.a. af Den juridiske vejledning 2015-2, afsnit C.H.2.1.15.7, at såfremt ejeren har flyttet sit samlede bohave fra den tidligere bopæl til huset eller lejligheden, er der en formodning for, at ejendommen skal tjene til bolig for ejeren. Omvendt kan det forhold, at bohavet ikke er flyttet, sammen med andre faktorer tale imod, at ejendommen tjener eller har tjent som bolig for ejeren.

I nærværende sag er det SKATs opfattelse, at lejligheden på [adresse1] ikke har tjent som bolig for [person7], hvilket navnlig er sket med henvisning til, at [person7] ikke har været tilmeldt folkeregisteradresse i lejligheden, jf. bilag 1.

Det gøres gældende, at dette forhold ikke kan tillægges afgørende vægt, idet tilmeldingen til folkeregistreret ikke har selvstændig betydning, i forhold til vurderingen af hvorvidt lejligheden på [adresse1] har tjent som bolig for [person7].

Dette understøttes direkte af det i afsnit C.H.2.1.15.7 anførte i Den juridiske vejledning 2015-2, hvoraf følgende bl.a. fremgår;

"Tilmeldingen til folkeregisteret på adressen har ikke selvstændig betydning for, om huset eller lejligheden anses for at have tjent som bolig for ejeren. Tilsvarende er det heller ikke en tilstrækkelig begrundelse til at fastslå, at ejendommen ikke har tjent som bolig, at ejeren mangler at melde flytning til adressen. Tidspunktet for tilmeldingen til folkeregisteret kan dog få betydning i de tilfælde, hvor den er foretaget på et tidspunkt, hvor der var indledt salgsbestræbelser på ejerboligen. I en sag lagde byretten bl.a. vægt på, at salgsbestræbelserne var indledt 2 måneder før, at ejeren tilmeldte sig folkeregisteret på ejerboligens adresse. Ejendommen kunne bl.a. af den grund ikke anses for at have tjent som bolig for ejeren. Se SKM2010.168.BR."

Det gøres gældende, at der skal foretages en konkret vurdering af samtlige forhold i sagen, og en sådan vurdering medfører, at lejligheden på [adresse1] er omfattet af parcelhusreglen i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, idet denne har tjent som reel, permanent bolig for [person7].

Dette understøttes for det første af, at der i denne periode var problemer i parforholdet mellem [person7] og [person1], og at de som følge heraf valgte at bo hver for sig.

For det andet foreligger der dokumentation for, at [virksomhed8] flytteforretning transporterede [person7]s møbler m.v. fra flytteforretningens lager på [adresse3] i [by3] til lejligheden på [adresse1] primo maj 2012, hvilket netop var dette tidspunkt, hvor [person7] flyttede ind i lejligheden, jf. bilag 10. Der er således en tidsmæssig sammenhæng imellem flytningen af [person7]s møbler m.v. og hans indflytning i lejligheden, hvilket giver en klar formodning for, at lejligheden har tjent som bolig for [person7] fra dette tidspunkt og frem til salget af lejligheden primo 2013.

Det gøres som følge heraf gældende, at fortjenesten ved salget af lejligheden på [adresse1] er skattefri i medfør af bestemmelsen i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1.

Såfremt SKAT fastholder, at salget af lejligheden ikke er omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, gøres det gældende, at der ved opgørelsen af avancen skal gives nedslag for de udgifter, [person7] har haft i forbindelse med renoveringen af lejligheden, hvilke anslås at udgøre et beløb på kr. 500.000.

At [person7] rent faktisk har foretaget en renovering af lejligheden og har afholdt udgifter hertil på ca. kr. 500.000 er direkte bekræftet af [person39] i en e-mail af den 13. februar 2015, jf. bilag 9.

Repræsentanten har i forbindelse med klagesagen fremsendt følgende supplerende bemærkninger:

”(...)

SAGSFREMSTILLING

1 Sagens baggrund

SKAT genoptog oprindeligt skatteansættelsen for indkomståret 2011 og nedsatte størstedelen af SKATs oprindelige forhøjelse for dette år på baggrund af vores genoptagelsesanmodning indgivet til SKAT den 23. december 2015. SKAT fandt imidlertid ikke anledning til at genoptage [person7]s skatteansættelser for indkomstårene 2012 og 2013.

SKAT fastholdt således, at en række indsætninger på [person7]s private bankkonto i ovennævnte indkomstår udgjorde skattepligtig indkomst, samt at lejligheden beliggende [adresse1][by1], ikke tjente som bolig for [person7], hvorfor avancen ved salget af lejligheden blev anset som skattepligtig indkomst.

På den baggrund klagede [person7] over afgørelse den 15. juli 2016. Klagen af den 15. juli 2016 fremlægges som bilag 20.

Landsskatteretten traf i overensstemmelse med [person7]s klage afgørelse om hjemvisning af [person7]s skatteansættelse for de omhandlede indkomstår til Skattestyrelsen.

Dette indbefatter ligeledes en hjemvisning af skatteansættelsen for indkomståret 2011, hvorfor [person7] – igen – er blevet forhøjet for dette år, til trods for at størstedelen af denne forhøjelse oprindeligt blev nedsat.

2 Nærmere om forhøjelserne

I afgørelsen af den 4. juli 2016 nedsatte SKAT oprindeligt skatteansættelsen for 2011 med 504.608 kr., som følge af at det var dokumenteret, at der ikke var negativt privatforbrug, samt at det var sandsynliggjort, at en række af indsætningerne på bankkonto ikke udgjorde skattepligtig indkomst.

Modsat fastholdt SKAT i afgørelsen af den 4. juli 2016 oprindeligt forhøjelsen af skatteansættelsen for 2012 med kr. 633.106. SKAT fandt således, at indsætningerne på bankkonto udgjorde skattepligtig indkomst.

Tilsvarende fastholdt SKAT forhøjelsen af [person7]s indkomst med kr. 904.800 fra salg af lejlighed, idet SKAT ikke fandt, at ejendommen havde tjent som bolig for [person7]. Endelig fastholdt SKAT også forhøjelsen af [person7]s indkomst for 2013 med kr. 337.506 som følge af indsætninger i bank.

3 Nærmere om indsigelserne

[person7] har heroverfor fremsat en række indsigelser under sagens behandling. En række af indsigelserne strækker sig på tværs af indkomstår og vil i det følgende af den grund blive behandlet tematisk.

3.1 Negativt privatforbrug 2011

[person7] gjorde indsigelse over forhøjelsen af negativt privatforbrug, under henvisning til at privatforbruget fejlagtigt var negativt, da det hvilede på en fejlagtig antagelse om, at lån ved køb lejlighed blev tilbagebetalt i 2011.

Dette er da heller ikke længere bestridt i sagen. Om forhøjelsen på baggrund af negativt privatforbrug bemærkede SKAT således, jf. bilag 1, side 2, at:

”Forhøjelse på baggrund af negativt privatforbrug

Du er for indkomståret 2011 blevet forhøjet med 444.968 kr. på grund af beregnet negativt privatforbrug.

Du har nu dokumenteret, at lån ved køb af lejlighed på 1.400.000 kr. ikke, som forudsat, er betalt tilbage i 2011.

SKAT foreslår derfor, at forhøjelsen på baggrund af negativt privatforbrug bortfalder, og nedsætter indkomsten med 444.968 kr.”

Det må således lægges til grund, at heller ikke Skattestyrelsen længere anser privatforbruget for at være negativt for 2011.

3.2 Indsætninger i bank af privat karakter: 2011 - 2013

Om forhøjelse på baggrund af indsætninger i bank bemærkede SKAT, jf. bilag 1, side 3:

”SKAT finder dog, at du har sandsynliggjort, at nogen af ind- sætningerne ikke er skattepligtig indkomst.

SKAT har opgjort disse nedenfor:

6. januar 2011 [virksomhed1] - beløbet er allerede beskattet - 4.140 kr.

1. marts 2011 Tilbagebetaling lån fra søn - 5.000 kr.

30. marts 2011 [person5] - 7.000 kr.

31. marts 2011 Not for spending- 5.()00 kr.

1. april 2011 [person5] - 2.500 kr.

4. oktober 2011 Tilbagebetaling lån fra [person8] - 4.500 kr.

19. oktober 2011 [person5] – 3.000 kr.

20. oktober 2011 Tilbagebetaling lån fra [person35] – 2.500 kr.

21. november 2011 Tilbagebetaling lån fra [person37] – 10.000 kr.

25. november 2011 Tilbagebetaling lån [person9] – 5.000 kr.

1. december 2011 Indsætning fra datter – 1.500 kr.

5. december 2011 [person5] – 1.500 kr.

5. december 2011 [person7]s – 2.000 kr.

12. december 2011 Tilbagebetaling lån [person9]

Nedsættelse vedr. indsætninger i alt - 59.640 kr.”

For 2011 fandt SKAT således, at der var grundlag for at anse en række indsætninger for at være af privat karakter.

Modsat afviste SKAT, at det samme gjorde sig gældende for 2012 og 2013, endda til trods for at der var tale om indsætninger på kontoen fra samme personkreds som for 2011.

Om indsætningernes private karakter henvises der til bemærkningerne fremsat i skrivelse til Skatteankestyrelsen af den 23. juli 2020. Skrivelsen fremlægges som bilag 21. Det fremgår heraf, jf. bilag 21, side 1 til 4, at:

”Først og fremmest bemærkes det, at en række indsætninger på [person7]s og [person1]s konti – til trods for deres private karakter – er medregnet til opgørelsen af den skattemæssige indkomst.

I det følgende redegøres der for disse personers tilhørsforhold til [person7] og [person1] ligesom indsætningerne henføres til personerne.

[person2] er deres søn. Således er følgende indsætninger fra [person2] medtaget i SKATs afgørelse indkomstopgørelsen uvedkommende: af 1. november 2013 på kr. 3.800,00 på konto nr. [...07], af 2. december 2013 på kr. 3.000,00 på konto nr. [...07] og af 30. december 201 på kr. 3.000,00 på konto nr. [...07].

[person3] er deres datter. Således er følgende indsætninger fra [person3] medtaget i SKATs afgørelse indkomstopgørelsen uvedkommende: af 7. maj 2012 på kr. 2.000,00 på konto nr. [...07], af 4. december 2012 på kr. 2.000,00 på konto nr. [...07] samt af 30. marts 2012 på kr. 2.300,00 på konto nr. [...07] (dog kun for kr. 2000, jf. indsætnings- teksten).

[person4] er deres datter. Således er følgende indsætninger fra [person4] medtaget i SKATs afgørelse indkomstopgørelsen uvedkommende: af 29. juli 2011 på kr. 8.000,00, af 26. marts 2012 på kr. 1.800,00, af 30. marts 2012 på kr. 1.199,00, af 7. maj 2012 på kr. 1.998,00, af 31. juli 2013 på kr. 2.000,00, af 30. september 2013 på kr. 2.000,00, af 29. november 2013 på kr. 2.000,00 samt af 30. december 2013 på kr. 2.000,00.

[person10] er [person1]s bror. Således er følgende indsætninger medtaget i SKATs afgørelse fra [person10] indkomstopgørelsen uvedkommende: af 9. januar 2012 på kr. 1.500,00, af 30. marts 2012 på kr. 5.000,00, af 1. juni 2012 på kr. 3.300,00, af 2. juli 2012 på kr. 1.800,00, af 2. august 2012 på kr. 1.800,00, af 31. august 2012 på kr. 1.800,00, af 1. oktober 2012 på kr. 1.800,00, af 1. november 2012 på kr. 1.800,00, af 12. december 2012 på kr. 1.800,00, af 2. januar 2013 på kr. 1.800,00, af 1. februar 2013 på kr. 1.800,00, af 28. februar 2013, af 1. maj 2013 på kr. 3.200,00, af 31. maj 2013 på kr. 1.600,00, af 8. juli 2013 på kr. 1.800,00, af 1. august 2013 på kr. 1.600,00, af 2. oktober 2013 på kr. 1.600,00, af 1. november 2013 på kr. 1.600,00 og af 2. december 2013 på kr. 1.600,00.

[person5] er [person7] søster. Indsætninger fra hende optræder også betegnelsen ’[person16]’, der er hendes kælenavn. Således er følgende indsætninger medtaget i SKATs afgørelse fra [person5] indkomstopgørelsen uvedkommende: af 30. marts 2011 på kr. 7.000,00, af 1. april 2011 på kr. 2.500,00, af 19. oktober 2011 på kr. 3.000,00, af 5. december 2011 på kr. 1.500,00, af 30. april 2012 på kr. 1.000,0, af 12. november 2012 på kr. 1.000,00, af 19. november 2012 på kr. 500,00, af 14. januar 2013 på kr. 2.000,00, af 28. januar 2013 på kr. 7.600,00, af 20. februar 2013 på kr. 1.600,00, af 22. februar 2013 på kr. 3.600,00 samt af 6. marts 2013 på kr. 16.000,00.

[person11] er [person5]s datter, og er dermed [person7]s niece. Således er indsætningen af 1. maj 2012 på kr. 7.600,00 – der er medtaget i SKATs afgørelse - fra [person11] indkomstopgørelsen uvedkommende.

[person12] er [person1]s veninde. Således er følgende ind- sætninger medtaget i SKATs afgørelse fra [person12] indkomstopgørelsen uvedkommende: af 30. marts 2012 på kr. 1.300,00, af 14. maj 2012 på kr. 1.000,00, af 2. juli 2012 på kr. 500,00 samt af 18. oktober 2013 på kr. 1.000,00.

[person40] er [person7]s ven, der har tilbagebetalt gæld. Således er indsætning af 3. juli 2012 på kr. 1.000,00 med teksten ”som aftalt” medtaget i SKATs afgørelse fra [person40], selvom den er indkomstopgørelsen uvedkommende.

[person8] er [person7]s ven og indsætningen af 5. januar 2012 på kr. 6.500 vedrører et personligt mellemværende.

[person9] er mor til [person8] og også en veninde. Indsætningen vedrører ligeledes et personligt mellemværende. Således er følgende indsætninger medtaget i SKATs afgørelse fra [person9] indkomstopgørelsen uvedkommende: af 1. februar 2012 på kr. 5.500, af 29. februar 2012 på kr. 5.000, af 3. juli 2012 på kr. 5.000, af 7. august 2012 på kr. 6.000, af 3. september 2012 på kr. 5.000 samt af 2. oktober 2012 på kr. 5.000.

[person14] er [person7]s ven. Således er indsætningen af 7. september 2012 på kr. 6.000 indkomstopgørelsen uvedkommende.

Kum er indsætninger fra [person7]s gudfar (”Kum” er direkte oversat serbisk for ”gudfar”). Således er følgende indsætninger indkomstopgørelsen uvedkommende: af 31. juli 2014 på kr. 3.000 samt af 31. oktober 2012 på henholdsvis kr. 2.200 og 3.000.

[person19] og [person21] er to navne for [person7]s gudbarn. Således er indsætningerne af 15. februar 2013 på kr. 5.000, af 6. marts 2013 på kr. 5.000, af 22. marts 2013 på kr. 7.000 indkomstopgørelsen uvedkommende.

[person15] er en veninde af familien. Således er indsætningerne af 3. oktober 2012 på kr. 8.000 relateret til et privat mellemværende.

Dernæst relaterer indsætningerne fra [person41] og [person20] sig til private mellemværender. Dermed er følgende indsætninger medtaget i SKATs afgørelse fra [person41] og [person20] indkomstopgørelsen uvedkommende: af 3. december 2012 på kr. 3.500, af 27. februar 2013 på kr. 3.600, af 3. april 2013 på kr. 3.600, af 2. maj 2013 på kr. 3.600, af 4. juni 2013 på kr. 3.600, af 28. juni 2013 på kr. 3.600 samt af 6. august 2013 på kr. 3.000.

Herudover er indsætningen af 14. november 2013 på kr. 14.673,00 på konto nr. [...07] navngivet ”Fremmed valuta” foretaget på vegne af [person1]s kusine, der var på besøg i Danmark. Pengene ses hævet igen med det samme, da der alene var tale om, at [person1] vekslede kusinens penge banken.

Endelig er både indsætninger navngivet [person1] og ’[x1]’ indsætninger til eller fra [person1], idet [x1] er [person7]s kælenavn for [person1]. Således er en lang række indsætninger medregnet til den skattepligtige indkomst til trods for, at der er tale om interne overførsler mellem [person7]s og [person1]s konti.

Følgende indsætninger er fra [person1] til [person7]:

2011: Indsætning af 14. juli på kr. 4.000 fra konto nr. [...07] navngivet ”Bgs [person7]".

2012: Indsætning af 4. januar på kr. 2.000,00 fra konto nr. [...07] navngivet ”Bgs [person7]", indsætning af 30. marts på kr. 2.300,00 fra konto nr. [...07] navngivet ”Bgs [person7]", indsætning af 7. maj på kr. 2.000,00 fra konto nr. [...07] navngivet ”Bgs [person7]", indsætning af 29. juni på kr. 12.000,00 fra konto nr. [...07] navngivet ”Bgs [person7]", indsætning af 30. juli på kr. 9.100,00 fra konto nr. [...07] navngivet ”Bgs [person7]", indsætning af 3. september på kr. 14.000,00 fra konto nr. [...07] navngivet ”Bgs [person7]" og indsætning af 31. oktober på kr. 2.200,00 fra konto nr. [...07] navngivet ”Bgs [person7]".

2013: Indsætning af 25. januar på kr. 1.000,00 fra konto nr. [...07] navngivet ”Bgs [person7]", indsætning af 31. januar på kr. 45.000,00 fra konto nr. [...07] navngivet ”Bgs snøøfftt snnøøfftt", indsætning af 2. april på kr. 42.000,00 fra konto nr. [...07] navngivet ”Bgs [person7]", indsætning af 21. maj X på kr. 2.000,00 fra konto nr. [...07] navngivet ”Bgs [person7]" og indsætning af 3. juni på kr. 34.900,00 fra konto nr. [...07] navngivet ”Bgs [person7]".

Tilsvarende har [person7] overført en længere række beløb til [person1].

2012: Indsætning af 6. januar på kr. 5.100,00 fra konto nr. [...05] navngivet ”Bgs [person1]", indsætning af 20. august på kr. 1.500,00 fra konto nr. [...05] navngivet ”Bgs [person1]", indsætning af 23. august på kr. 1.000,00 fra konto nr. [...05] navngivet ” Bgs [person1] ", indsætning af 5. september på kr. 1.000,00 fra konto nr. [...05] navngivet ”Bgs [person1]" og indsætning af 17. september på kr. 3.500,00 fra konto nr. [...05] navngivet ”Bgs Til [x1]".

2013: Indsætning af 18. juli på kr. 15.000,00 fra konto nr. [...05] navngivet ”Bgs [person1]".

SKAT har ikke forholdt sig til den omstændighed, at der oprindeligt blev fastholdt en differentieret beskatning, da indsætninger fra en række personer blev anset for at være private i 2011, men skattepligtige i 2012 og 2013. Dette gør sig eksempelvis gældende for [person5], [person9], [person8] samt indsætninger fra [person7] og [person1]s søn og datter.

3.2.1 Særligt om udnyttelse af rentefri fordele ved [finans3-betalingskort] [...]

Dernæst gjorde [person7] og [person1] indsigelse mod medtagelse af en række ikke-specificerede indsætninger, som vedrørte transaktioner mellem [person7] og [person1]s konti med henblik på at udnytte de rentefri fordele ved [finans3-betalingskort] [...]-hævekort.

Om dette spørgsmål henvises der ligeledes til bemærkningerne fremsat i skrivelse til Skatteankestyrelsen af den 23. juli 2020 samt de allerede fremlagte bilag 11-15.

Det fremgår af bilag 21, side 4-8, at:

”Som drøftet på kontormødet havde [person7] og [person1] en praksis i perioden 2011 til 2019 med at anvende [finans3-betalingskort]s rentefri kassekredit ved hver anden måned at hæve kontant for at dække forrige måneds minus fra det anden [finans3-betalingskort] sluttede i august år 2019.

Følgelig havde [person7] og [person1] begge to særskilte [finans3-betalingskort] konti er, at de derved fik adgang til hver deres [finans3-betalingskort] [...]-hævekort, som havde den fordel, at de hver især kunne hæve op til kr. 50.000 om måneden, som først skulle tilbagebetales måneden efter.

Dette skyldes, at hævninger foretaget med et [finans3-betalingskort] [...] efter ca. den 20. i en måned først trækkes fra indehaverens konto den 1. i måneden efter. På dette tidspunkt er der indgået løn, m.v., der kan dække det underskud, der opstod ved overtrækket. På den måde fik [person7] og [person1] adgang til en rentefri kredit i op til 40 dage.

Med henblik på at dokumentere vores forklaring har vi været i kontakt med [finans1]. Som dokumentation for dette mønster fremlægges som henholdsvis bilag 11 - 12 udskrift fra [person7]s og [person1]s [finans3-betalingskort] for årene 2015-2019.

Som det fremgår heraf benyttede [person7] og [person1] denne særlig fremgangsmåde, hvor de kontinuerligt hævede et beløb op til den daglige beløbsgrænse på kr. 6.000 pr. dag i de sidste dage af hver måned på det ene af kortene.

Eksempelvis hævedes kr. 6.000 fra [person7] Labovics [finans3-betalingskort] [...], som herefter indsattes som en kontantindbetaling på [person1]s konto. Måneden efter hæves det samme beløb på [person1]s konto, som herefter indsattes (tilbagebetaltes) på [person7]s konto. På denne måde havde parret en fast, rentefri kassekredit på kr. 50.000. Det er i denne sammenhæng væsentligt at være opmærksom på, at en stor del af de kontante indbetalinger og hævninger, der er foregået på parrets konti i de omhandlede indkomstår vedrører netop disse transaktioner.

Det bemærkes, at mønsteret ses gentaget for begge konti, hvor der på skift mellem begge konti hver anden måned hæves op til den rentefri beløbsgrænse på kr. 50.000. Således er det samlede beløb for begge konti for indkomstårene ca. kr. 300.000 (seks måneder af ca. 50.000 for hver af de to konti). Det bemærkes, at mønsteret ligeledes ses ved, at der for begge konti er tale om kontanthævninger af kr. 6.000, der var det maksimale beløb, der kunne hæves.

Mønsteret kan konkret illustreres ved at henvise til oversigten over [person1]s hævninger for år 2015 med afsæt i december måned (bilag 12, side 3). Idet den 20. i måneden passeres kan der hæves op til kr. 50.000, som først skal tilbagebetales per 1. februar, hvorfor de hæves rentefrit i denne periode på fyrre dage. Pengene kan maksimalt hæves af kr. 6.000 af gangen, hvorfor der foretages otte hævninger af kr. 6.000. Dette gør [person1] på følgende måde:

• 21. december 2015: kr. 6.000

• 23. december 2015: kr. 6.000

• 24. december 2015: kr. 6.000

• 25. december 2015: kr. 6.000

• 26. december 2015: kr. 6.000

• 27. december 2015: kr. 6.000

• 28. december 2015: kr. 6.000

• 30. december 2015: kr. 6.000

Hertil kommer betaling af provision (posteret af tre omgange som hhv. 120 den 22. december, 120 den 23. december, 600 den 29. december og 120 den 30. december), hvorfor der samlet for måneden pr. 22. januar 2015 i alt er tale om kr. 48.960.

Efter at disse hævninger er foretaget indbetaler [person1] pengene på sin egen konto. Efter at pengene er indbetalt overfører [person1] pengene til [person1] med henblik på, at dette beløb er indsat før [person7] skal betale knap kr. 50.000 tilbage til [finans3-betalingskort] for de otte * 6.000 [person7] hævede mellem den 20. og 30. november.

Herefter hæves der ikke på [person1]s [finans3-betalingskort] i januar måned – i denne måned anvendes i stedet [person7]s [finans3-betalingskort] - før [person1]s [finans3-betalingskort] igen anvendes for februar måned, men først efter den 20. i måneden (bilag 12, side 4).

Til trods for, at eksemplerne netop gennemgået her ikke vedrører de for sagen omhandlede indkomstår kan mønsteret genkendes, når man gennemgår [person7] og [person1]s kontoudtog.

Således kan der på skift på deres to konti – dvs. hver anden måned - identificeres betaling af lige knap kr. 50.000 fra deres respektive konti til betaling af [finans3-betalingskort].

Som eksempler herpå kan der for så vidt angår [person1]s konti fremhæves følgende eksempler:

• 2. januar 2013 kr. 48.498

• 1. marts 2013 kr. 48.960

• 1. maj 2013 kr. 49.847,79

• 3. februar 2014 kr. 48.750,85

• 1. april 2014 kr. 49.060,88

• 2. juni 2014 kr. 49.102,93

• 1. august 2014 49.060,28

• 1. oktober 2014 42.840

Som eksempler herpå kan der for så vidt angår [person7]s konti fremhæves følgende eksempler:

• 1. februar 2013 kr. 48.960

• 2. april 2013 kr. 49.821

• 3. juni 2013 kr. 46.920

• 2. januar 2014 kr. 49.980

• 3. marts 2014 kr. 48.960

• 1. maj 2014 kr. 48.960

• 1. juli 2014 kr. 48.960

• 1. september 2014 kr. 42.840

• 3. november 2014 kr. 42.840

Det bemærkes, at disse store betalinger netop relaterer sig til kontante hævninger, der efterfølgende er indsat på [person7] og [person1]s konti med henblik på at udnytte den rentefri kassekredit.

Der fremgår da også i en række situationer en endog særdeles nær tidsmæssig sammenhæng med indsætninger, der kan illustrere dette. Eksempelvis kan der henvises til følgende indsætninger på [person1]s konti:

•	januar 2013 indbetales der kontant kr. 48.513 med posteringsteksten ”Indb. kontant, kortnr. [...53]” – det er samme dag som betales kr. 48.498 til [finans3-betalingskort].

•	28. februar 2013 indbetales via betalingsservice kr. 48.960 via betalingsgrundservice med posteringsteksten ”Bgs [person1]” – det er dagen før, der betales kr. kr. 48.960 til [finans3-betalingskort].

•	1. maj 2013 indbetales der kontant kr. 26.150 og via betalingsservice indbetales der kr. 23.700, dvs. i alt kr. 49.850. Posteringsteksterne er henholdsvis ”Indb. kontant, kortnr. [...53]’ og ”Bgs [person1]” – det er samme dag, der betales kr. 49.847,79 til [finans3-betalingskort].

•	28. juni 2013 indbetales der kontant kr. 10.000. Posteringsteksten er ”Indb. kontant, kortnr. [...53]’ – det er samme dag, der betales kr. 10.830,73 til [finans3-betalingskort].

•	31. oktober 2013 indbetales via betalingsservice kr. 11.553 via betalingsgrundservice. Posteringsteksten er ”Bgs [person1]” - den 1. november 2013 betales kr. 11.552,93 til [finans3-betalingskort].

Det bemærkes, at det således klart fremtræder, at indsætningerne – hvad enten de er kontant eller via betalingsgrundservice – sker med henblik på at tilbagebetale den rentefri kredit. Imidlertid er der ved SKATs afgørelse beklageligvis sket beskatning af de kontante indsætninger til trods for, at der også for disse er tale om overflytning af egne midler med henblik på at dække [finans3-betalingskort]-kreditten.

Det bemærkes, at grunden til, at dokumenterne fremsendes for årene 2015 – 2019 og ikke for 2011 – 2013 er, at [finans1] ikke længere er i besiddelse af dette materiale. Som dokumentation herfor fremlægges som bilag 13 [finans1]s afvisning af [person7]s anmodning om kontoudtog fra [finans3-betalingskort] i årene 2011, 2012 og 2013.

Imidlertid er det lykkedes for [finans1] at fremskaffe disse oplysninger for [person1].

Således fremlægges som bilag 14 [person1]s kontoudtog for 2011 – 2013 for den konto [person1]s [finans3-betalingskort] var tilknyttet.

Det bemærkes, at kontoen er oprettet med det ene formål at fungere som [person1]s måde at holde styr på pengene relateret til [person7]s og [person1]s brug af [finans3-betalingskort], hvorfor posteringerne for de tre år kun fylder tre sider. Hele vejen igennem ses det samme mønster: Pengene fra [person7] indbetales hver anden måned umiddelbart før der sker betaling til [finans3-betalingskort].

Der bemærkes, at der herved foreligger oplysninger og dokumentation som hverken Skattestyrelsen eller Skatteankestyrelsen tidligere har forholdt sig til dette materiale. Skatteforvaltningen har således indtil nu afvist [person7] og [person1]s forklaringer om, at de kontante indsætninger stammer fra egne hævede midler, idet [person7] og [person1] ikke har haft hævet beløb i et omfang, der modsvarer indsætningerne på kontiene.

Skatteforvaltningens opgørelse har imidlertid ikke taget højde for, at [person7] og [person1] ligeledes har haft [finans3-betalingskort] konti. Som dokumentation herfor fremlægges som bilag 15 skatteforvaltningens oversigt over hævninger og indsætninger foretaget på [person7] og [person1]s konti. Som det fremgår heraf indbefatter denne oversigt netop ikke hævninger foretaget på [person7]s og [person1]s [finans3-betalingskort].”

3.3 Lejligheden har tjent til bolig for [person7]

Forhøjelsen relateret til ejendomsavance stammer fra [person7]s salg af lejligheden beliggende [adresse1][by1], pr. 1. februar 2013 til [virksomhed4] ApS, [adresse4], [by5], CVR-nummer [...1].

Ved sagens behandling hos SKAT blev der i den forbindelse oprindeligt fremlagt en række dokumenter relateret til salget, herunder købsaftale, omsætningsgældsbrev, pantebrev, dokumentation for flytning fra [virksomhed8] A/S, skøde samt dokumentation for tinglysning.

Om forhøjelse på baggrund af beskatning af avance fra salg af lejlighed bemærkede SKAT i afgørelsen af den 4. juli 2016, jf. bilag 1, side 3 og side 4:

”Du er for indkomståret 2013 beskattet af ejendomsavance 904.800 kr. ved salg af lejlighed, beliggende [adresse1][by1].

SKAT har i afgørelsen ikke anerkendt, at ejendommen har tjent som bolig for dig.

[...]

SKAT finder stadig ikke, at du har dokumenteret, at ejendommen har tjent som bolig for dig. Der er ikke fremkommet ny dokumentation i forhold til den tidligere afgørelse.

Der er endvidere ikke indsendt dokumentation for renovering af lejligheden.

Dog nedsættes avancen med 40.000 kr. da 10.000 kr.s tillæg i 2011 og 2012 fejlagtigt er tillagt avancen.” (min fremhævning)

Det bemærkes, at det endnu en gang må anses som ubestridt af Skatteforvaltningen, at avancen skal nedsættes med de kr. 40.000 kr., der fejlagtigt er tillagt avancen.

Under forløbet ved Skatteankestyrelsen blev indsigelsen fastholdt, ligesom der blev fremsendt yderligere dokumentation i forhold til den tidligere afgørelse.

I relation til SKATs efterspørgsel af yderligere dokumentation henvises der ligeledes til bemærkningerne fremsat i skrivelse til Skatteankestyrelsen af den 23. juli 2020 samt de heri fremlagte bilag 16-19.

Det fremgår af bilag 21, side 8, at:

”På kontormødet den 28. maj 2020 opfordrede Skatteankestyrelsen ved sagsbehandler [person42] til, at der fremlægges yderligere materiale, der underbygger, at lejligheden beliggende [adresse1][by1] har tjent som bolig for [person1], f.eks. i form af forbrugsafregninger, kopi af aftalen med ejendomsmægleren og lignende materiale.

Som bilag 16 fremlægges varmeregnskab fra lejligheden. Det fremgår heraf, at der løbende blev foretaget betaling for varme i den periode, hvor [person7] boede i lejligheden.

Som bilag 17 - 19 fremlægges henholdsvis mail fra [person25] til [person7] af 15. juni 2020, mail fra [person25] til [person26] af 15. juni 2020 og mail fra [person26] af 17. juni 2020.

Det fremgår heraf, at [virksomhed2] satte lejligheden til salg i efteråret 2011 via mægler [person26] fra [virksomhed5]. Således købte [person7] lejligheden af [virksomhed2] 1. november 2011, før den blev solgt til [virksomhed9] den 1. februar 2013. Endvidere fremgår det, at mægleren – [person26] - bekræfter forløbet i forbindelse med, at han var ude at vurdere lejligheden.”

Sammenfattende er det altså dokumenteret, at [person7] har beboet lejligheden ved både de oprindeligt efterspurgte dokumenter relateret til købet og salget af lejligheden, men også i form af dokumentation for flytning fra [virksomhed8] A/S, forbrugsafregning for varme samt dokumentation fra ejendomsmægler på, at [person7] boede i lejligheden samt havde sat den i stand.

ANBRINGENDER

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det overordnet gældende, at der ikke er grundlag for at beskatte [person7] af indsætninger på hans bankkonto i indkomstårene 2011-2013, idet disse indsætninger er hans indkomstopgørelse uvedkommende.

Dette følger bl.a. af det forhold, at langt størstedelen af indsætningerne vedrører transaktioner imellem [person7] og [person1]s konti med henblik på at opnå rentefri fordele ved deres [finans3-betalingskort] [...]-hævekort, samt at det for de resterende indsætninger er dokumenteret, at de er af privat karakter.

Det gøres endvidere gældende, at der ikke er grundlag for at beskatte [person7] af ejendomsavance vedrørende salget af lejligheden beliggende [adresse1][by1], i indkomståret 2013, idet lejligheden i en periode har tjent som bolig for [person7]. Som følge heraf er fortjenesten ved salget af lejligheden skattefri i medfør af bestemmelsen i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1.

Endelig gøres det gældende, at der ikke er grundlag for forhøjelsen på baggrund af negativt privatforbrug, hvilket da også allerede er erkendt af skattemyndighederne tidligere under sagens behandling.

Der har i denne og ægtefællens sammenholdte sag været afholdt kontormøde mellem klagerens repræsentant og Skatteankestyrelsens sagsbehandler, i hvilken forbindelse følgende blev ført til referat:

”(...)

Det blev indledningsvist drøftet, at sagerne overordnet har følgende tre temaer; 1) forhøjelser som følge af negativt privatforbrug, 2) forhøjelser på baggrund af konstaterede bankindsætninger og 3) spørgsmålet om ejendomsavance ved salg af lejlighed, der dog alene vedrører [person7]s sag.

For så vidt angår sagen vedrørende [person7] forklarede [person43], at spørgsmålene om overskud af virksomhed og fradrag for renteudgifter, der også er behandlet i den påklagede afgørelse, ikke er en del af klagesagen, og at de nedlagte påstande som følge heraf skal justeres.

Herefter blev forholdende omkring de påståede hævninger og indsætninger på ægtefællernes [finans3-betalingskort]s drøftet. [person43] forklarede blandt andet, at ægtefællerne på grund af økonomiske vanskeligheder opretholdt en rentefri kredit på 50.000 kr. ved at overføre penge mellem ægtefællernes [finans3-betalingskort]s. Med afsæt i det fremlagte bilag 14 blev sammenhængen mellem [finans3-betalingskort] og tilknyttede konti drøftet, og [person43] blev opfordrettil at fremlægge dokumentation for hævninger på ægtefællerne [finans3-betalingskort]s i indkomstårene 2011, 2012 og 2013 med henblik på at der kan konstateres en beløbs- og tidsmæssig sammenhæng med de kontante indsætninger på ægtefællernes bankkonti, idet den fremlagte dokumentation alene vedrører perioden 2015 til 2019.

Han blev yderligere opfordrettil at fremlægge dokumentation for, at der til ægtefællernes [finans3-betalingskort]s var tilknyttet den påståede rentefri kredit.

Endvidere blev forholdene omkring [person7]s salg af lejligheden kort drøftet, idet der i det væsentligst blev henvist til de fremlagte bilag.

(...)”

Repræsentanten har efter afholdelse af kontormødet fremsendt følgende bemærkninger:

”(...)

For så vidt angår klagernes [finans3-betalingskort] fremgår en beskrivelse af, hvordan kortet fungerer, og vilkårene herfor på [finans1]s hjemmeside:

https:// www.nordea.dk/privat/produkt er/kort/nordea-gold.html

Kopi af et eksempel på, hvordan transaktioner bogføres og vises, fremlægges som bilag 22 (vedrørende [person1]s [finans3-betalingskort]).

Ligeledes fremlægges som bilag 23 kopi af kortoplysninger for [person1]s [finans3-betalingskort], hvoraf det bl.a. fremgår, at der var tilknyttet en konto til kortet – kontonummeret er identisk med de kontoudtog, der er fremlagt som bilag 14, og som viser transaktioner til og fra kortet. Når der således fremgår ”betaling [finans3-betalingskort]” på kontoudtoget, udgør dette en hævning fra kontoen til kortet til indfrielse af et aktuelt udestående, som er oparbejdet ved tidligere hævninger.

Endelig fremlægges som bilag 24 kopi af [person7] Labovics [finans3-betalingskort], der udløb i 2012.

Som bilag 25 fremlægges kopi af e-mail fra [person25] af den 17. december 2015 inklusive vedhæftede bilag.

(...)”

Retsmøde

Repræsentanten gennemgik de nedlagte påstande og anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg og det materiale, der blev udleveret på retsmødet.

Retsformanden forespurgte om, hvilket beløb forhøjelsen efter klageres opfattelse skal nedsættes med, hvis beregningen skal renses for alle beløb, der flyttes mellem ægtefællernes [finans3-betalingskort]. Repræsentanten meddelte, at han ikke havde lavet en sådan opgørelse.

Et retsmedlem forespurgte om, hvor de kontanter, der blev hævet hver måned, blev opbevaret. Klagerens ægtefælle oplyste, at kontanterne blev opbevaret i en æske i hjemmet, indtil de blev sat ind igen på en af ægtefællernes konto.

Skattestyrelsen indstillede, at SKAT kunne tiltræde Skatteankestyrelsens indstilling.

Landsskatterettens afgørelse

Forhøjelser på baggrund af bankindsætninger i indkomstårene 2011, 2012 og 2013

Al indkomst er som udgangspunkt skattepligtig. Det fremgår af statsskattelovens § 4.

Der henvises i den forbindelse til Højesterets dom af 10. oktober 2008, der er offentliggjort i SKM2008.905H, hvor Højesteret fastslog, at større beløb, der løbende over en længere periode var indsat på et ægtepars bankkonti, med rette havde givet grundlag for tilsvarende forhøjelser af ægtefællernes indkomst, idet ægteparret ikke havde kunnet godtgøre, at de indsatte beløb stammede fra beskattede midler.

Der stilles samme dokumentationskrav til private dispositioner af betydning for privatforbruget som til erhvervsmæssige dispositioner. Lån, der påstås optaget, kræves normalt dokumenteret ved gældsbreve, som er udstedt i umiddelbar forbindelse med lånoptagelsen. Endvidere kræves normalt, at lån, der påstås optaget, og gaver, der påstås modtaget, dokumenteres ved overførsler fra/til pengeinstitut samt vekselbilag vedrørende kontant indførte pengebeholdninger i udenlandsk valuta. Der henvises til afgørelserne refereret i SKM2013.363.BR, SKM2016.70.BR og SKM2008.611.HR.

Endvidere har Højesteret i dom af 7. marts 2011, der er offentliggjort i SKM2011.208H, taget stilling til, hvorvidt det var dokumenteret, at indbetalinger på i alt 391.255 kr. på sagsøgerens konto var fra hans far i Tyskland, som han ifølge det oplyste havde lånt 130.000 DEM af. Sagsøgeren fremlagde et håndskrevet lånedokument samt dokumentation for, at to ud af i alt fem af indbetalingerne stammede fra en konto i faderens navn i en tysk bank. Højesteret fandt det ikke bevist, at der forelå et reelt gældsforhold, og lagde vægt på, at sagsøgerens og hans fars forklaringer i retten om låneforholdet ikke var tilstrækkeligt bestyrket af objektive kendsgerninger, idet lånedokumentet var oprettet på sådanne særlige vilkår og under sådanne omstændigheder, at det ikke kunne anses som bevis for et gældsforhold, og idet der ikke var dokumentation for, at indbetalingerne på sagsøgerens konto var lån fra faderen.

Repræsentanten har gjort gældende, at de konstaterede bankindsætninger på klagerens bankkonti i indkomstårene 2011, 2012 og 2013 vedrører, dels indsætninger med henblik på at udnytte en rentefri kredit tilknyttet klageren og dennes ægtefælles [finans3-betalingskort]s, og dels indsætninger af privat karakter, og at de derfor er klagerens indkomstopgørelse uvedkommende.

For så vidt angår indsætningerne med henblik på at udnytte en rentefri kredit er der ikke fremlagt dokumentation for de påståede kontante hævninger foretaget på ægtefællernes [finans3-betalingskort]s i de omhandlede indkomstår. Forklaringen er således ikke understøttet ved objektive konstaterbare forhold, der dokumenterer de påståede pengestrømme, og det anses derfor ikke for godtgjort, at indsætningerne vedrører allerede beskattede midler, eller midler, der er undtaget fra beskatning.

Retten bemærker, at det fremgår af SKATs opgørelse over indsætninger og hævningerne på klagerens og dennes ægtefælles bankkonti, at der i de omhandlede indkomstår ikke er den påståede sammenhæng mellem hævninger og indsætninger, idet der i alle indkomstårene ses at være indsat betydelig større beløb, end der er hævet på ægtefællernes bankkonti.

Retten bemærker endvidere, at det ud fra ægtefællernes økonomi, herunder de konstaterede bankindsætninger, ikke forekommer sandsynligt at ægtefællerne har haft det påståede behov for at opretholde en rentefri kredit på 50.000 kr.

For så angår de påståede indbetalinger af privat karakter har repræsentanten i det supplerende indlæg redegjort nærmere for navngivne personers tilhørsforhold til klageren og dennes ægtefælle. Bortset fra enkelte transaktioner, der relaterer sig til private mellemværender og overførelser mellem ægtefællerne er der imidlertid ikke redegjort nærmere for, hvorfor indsætningerne vedrører allerede beskattede midler, eller midler, der er undtaget fra beskatning.

Der er ikke fremlagt dokumentation for, at der er tale om tilbagebetaling af lån ydet af klageren eller dennes ægtefælle, herunder dokumentation for hvornår lånet er ydet, ligesom der ikke er fremlagt dokumentation for pengestrømme. Det kan dog ud fra ægtefællernes kontoudtog konstateres, at følgende indbetalinger på klagerens bankkonto [...05] er overførsler fra klagerens ægtefælle:

Indkomståret 2011

14. juli 2011 4.000 kr.

1. december 2011 2.000 kr.

I alt 6.000 kr.

Indkomståret 2012

4. januar 2012 2.000 kr.

30. marts 2012 2.300 kr.

23. april 2012 39.000 kr.

7. maj 2012 2.000 kr.

29. juni 2012 12.000 kr.

30. juli 2012 9.100 kr.

3. september 2012 14.000 kr.

31. oktober 22012 2.200 kr.

I alt 82.600 kr.

Indkomståret 2013

2. april 2013 10.000 kr.

2. april 2012 42.000 kr.

21. maj 2013 2.000 kr.

3. juni 2013 34.900 kr.

I alt 88.900 kr.

Retten finder, at disse interne overførelser mellem ægtefællerne ikke skal henføres til den skattepligtige indkomst, hvorefter SKATs forhøjelse nedsættes med henholdsvis 6.000 kr., 82.600 kr. og 88.900 kr. for indkomstårene 2011, 2012 og 2013.

Forhøjelse som følge af negativt privatforbrug i indkomståret 2011

Enhver skatteyder skal oplyse sin indkomst, uanset om denne er positiv eller negativ. Told- og skatteforvaltningen kan bestemme, at en skatteyder skal oplyse om formuen ved indkomstårets begyndelse og ved indkomståret udløb samt om størrelsen og arten af ændringer i formuen i indkomståret, herunder om hovedposter i årets privatforbrug. Det følger af skattekontrollovens §§ 1, stk. 1 og 6 B, stk. 1. Indkomsten kan forhøjes, hvis det oplyste privatforbrug er negativt eller usandsynligt lavt. Told- og skatteforvaltningen kan skønsmæssigt fastsætte en indkomst, så den giver skatteyderen mulighed for at have et rimeligt privatforbrug i indkomståret.

Klagerens repræsentant har i forbindelse med genoptagelsesanmodningen af 23. december 2015, der nu betragtes som en klage, fremlagt et pantebrev af 31. januar 2013 indgået mellem [virksomhed4] ApS som debitor og [virksomhed2] A/S som kreditor. Det fremgår af pantebrevet, at det erstatter tidligere underskrevet gældsbrev mellem klageren og [virksomhed2] A/S.

Endvidere har repræsentanten fremlagt en e-mail af 17. december 2015 fra daværende bestyrelsesmedlem i [virksomhed2] A/S, [person25], der bekræftede, at gældsbrevet af 1. november 2011 først blev indfriet af klageren i indkomståret 2013.

På baggrund af det fremlagte materiale finder Landsskatteretten, at det er dokumenteret, at omsætningsgældsbrevet af 1. maj 2011 indgået mellem klageren og [virksomhed2] A/S først blev indfriet i forbindelse med salget af lejligheden i indkomståret 2013 – og ikke i indkomståret 2011 som forudsat i SKATs afgørelse af 30. juni 2015.

Lånet på 1.400.000 kr. skal derfor indgå som et passiv i SKATs opgørelse over ægtefællens formue ultimo indkomståret 2011 med den konsekvens at husstandens privatforbrug, der af SKAT er opgjort til

-1.326.647 kr., herefter kan opgøres til 73.353 kr.

Når der imidlertid tages højde for indsætningerne på klagerens bankkonto 545.400 kr. samt på ægtefællens konto på 131.400 kr. - i henhold til ægtefællens sag med sagsnr.: [sag1] - udgør privatforbruget herefter 750.153 kr.

Retten finder, at et privatforbrug på 750.153 kr. ikke er usandsynligt lavt, således at SKATs forhøjelse, med 444.968 kr. som følge af et beregnet negativt privatforbrug, bortfalder.

Ejendomsavance – ”tjent som bolig”

Det fremgår af ejendomsavancebeskatningslovens § 1, at fortjeneste ved afståelse af fast ejendom medregnes til den skattepligtige indkomst efter reglerne i loven.

Fortjeneste ved salg af en- og tofamiliehuse og ejerlejligheder medregnes ikke til den skattepligtige indkomst, hvis huset eller lejligheden har tjent til bolig for ejeren eller dennes husstand i en del af eller hele den periode, hvori denne har ejet ejendommen og hvor ejendommen har opfyldt betingelserne nævnt i bestemmelsens nr. 1, 2 eller 3, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1.

Ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, stiller ikke krav om beboelsens længde, men ejendommen skal have tjent til reel, permanent beboelse.

Der henvises til Højesterets dom af 24. januar 2007, der er offentliggjort i SKM2007.74.HR, hvor Højesteret fandt, at det ikke var dokumenteret, at sagsøgerens ophold på ejendommen havde haft karakter af reel permanent beboelse og ikke blot midlertidigt ophold. Det påhviler klageren at dokumentere, at ejendommen har tjent til bolig for ham eller hans husstand i en del af den periode, han har ejet ejendommen.

Klageren har med overtagelse den 1. maj 2011 erhvervet ejendommen beliggende [adresse1][by1]. Klageren har oplyst, at han på grund af ægteskabelige skærmydsler boede i lejligheden i perioden efter lejerens fraflytning pr. 1 juni 2012 til salget pr. 1. februar 2013. Ifølge oplysninger i folkeregistret har klageren imidlertid ikke været tilmeldt adressen.

[virksomhed8] A/S har i e-mail af 18. marts 2015 bekræftet, at selskabet primo maj 2012 forestod flytning af klagerens indbo fra selskabets depotrum i [by3] til lejligheden. Det fremgår ikke, hvad der blev flyttet, men klagere har oplyst, at der var tale om en enkelt transport i en almindelig varevogn. Der ikke er fremlagt faktura for udgiften, idet klageren har oplyst, at selskabet undlod at opkrævede betaling for flytningen, mod at klageren ville gøre reklame for selskabet.

Daværende bestyrelsesmedlem i [virksomhed2] A/S, [person25], har i e-mails af henholdsvis 13. februar 2015 og 15. juni 2020 forklaret, at klageren boede i lejligheden, ligesom ejendomsmægler [person26] i e-mail af 17. juni 2020 har bekræftet, at ejendommen i forbindelse med en besigtigelse fremstod møbleret, og at han derfor havde indtryk af, at klageren boede i lejligheden.

Der er fremlagt et kontoudtog, der indeholder udgifter afholdt til a conto varme og fællesudgifter i perioden 1. maj 2011 til 12. marts 2013, men der er ikke fremlagt oplysninger, der dokumenterer forbruget af el, vand og varme. Klageren har oplyst, at lejligheden i perioden efter lejerens fraflytning den 1. juni 2012 til salget pr. 1. februar 2013 ikke var forsynet med tv-signal og internetopkobling, ligesom der ikke blev tegnet indboforsikring på grund af indboets ringe værdi.

Landsskatteretten finder, at det ikke er dokumenteret, at klageren opgav sin hidtidige bopæl, og at ejendommen således reelt har tjent som bolig for klageren i en del af ejertiden.

Retten har ved vurderingen tillagt det vægt, at klageren efter salget af lejligheden flyttede tilbage til familiens adresse på [adresse2], [by2], samt at en gennemgang af klagerens kontoudtog viser, at han ikke ændrede færden i perioden fra den 1. juni 2012 til 1. februar 2013, hvilket indikerer, at han ikke boede i lejligheden på [by1]. Hertil kommer, at det fremgår af ægtefællernes kontoudtog, at de under hele perioden opretholdt deres fælles økonomi.

Retten finder herefter, at afståelse af ejendommen ikke er skattefri efter ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1.

Opgørelse af ejendomsavancen

Fortjeneste ved afståelse af fast ejendom opgøres som forskellen mellem på den ene side afståelsessummen omregnet efter § 4, stk. 4, og på den anden side anskaffelsessummen opgjort efter § 4, stk. 2 eller stk. 3, og reguleret efter § 5 eller § 5 A, jf. dog stk. 8. Det fremgår af ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 1.

Anskaffelsessummen forhøjes endvidere med afholdte udgifter til vedligeholdelse eller forbedring, i det omfang disse har oversteget 10.000 kr. pr. kalenderår. Vedligeholdelses- og forbedringsudgifter, der har kunnet fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan ikke medregnes. Det fremgår af ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 2.

Det er en forudsætning for forhøjelse af anskaffelsessummen, at de afholdte forbedrings- og vedligeholdelsesudgifter kan dokumenteres.

Bevisbyrden for at der er afholdt udgifter på ejendommen påhviler - i overensstemmelse med hvad der generelt gælder for skattemæssige fradrag - den skattepligtige. Der kan bl.a. henvises til Retten i [by6]' dom af 6. oktober 2009, der er offentliggjort i SKM2009.626.BR.

Klageren har oplyst, at han har afholdt udgifter i niveau 500.000 kr. til renovering af lejligheden. Daværende bestyrelsesmedlem i [virksomhed2] A/S, [person25], og ejendomsmægler [person26] har bekræftet, at klageren istandsatte lejligheden, men der er ikke fremlagt fakturaer – eller anden dokumentation – for de afholdte udgifter. Under disse omstændigheder finder Landsskatteretten, at klageren ikke har dokumenteret, at der er afholdt udgifter til renovering af ejendommen.

Da SKAT imidlertid fejlagtigt har fratrukket tillæggene i anskaffelsessummen i stedet for at tillægge dem anskaffelsessummen, finder retten, at den regulerede anskaffelsessum skal reguleres med 40.000 kr., hvorefter den rettelig udgør 1.420.000 kr.

Landsskatteretten ændrer herefter SKATs afgørelse, således at klagerens skattepligtige fortjeneste opgøres til 864.800 kr.

Det følger af personskattelovens § 4, nr. 14, at beløbet skal beskattes som kapitalindkomst.

Opsummering

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse og nedsætter forhøjelserne for indkomstårene 2011, 2012 og 2013 med henholdsvis 450.968 kr., 82.600 kr. og 128.900 kr., hvorefter klagerens skattepligtige indkomst for indkomstårene 2011, 2012 og 2013 alene forhøjes med henholdsvis 545.400 kr., 550.506 kr. og 1.113.406 kr.