Kendelse af 14-12-2023 - indlagt i TaxCons database den 26-01-2024

Journalnr. 21-0081140

Klagen skyldes, at Skattestyrelsen har nægtet fradrag for selskabets udgifter til underleverandører for 2.710.890 kr. for indkomståret 2018. Ændringen påvirker underskud til fremførsel og dermed selskabets skattepligtige indkomst for 2019.

Landsskatteretten nedsætter selskabet skattepligtige indkomst for indkomståret 2018 med 2.710.890 kr.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] ApS (herefter benævnt selskabet), cvr-nr. [...1], blev stiftet den 3. juli 2015. Selskabet er stiftet og ejet af direktøren, [person1]. Selskabet er registreret under branchekoden 812100 Almindelig rengøring i bygninger. Selskabets formål er at drive rengøringsservice og andre former for service og administration.

Ifølge CVR havde selskabet i løbet af 2018 mellem 2 og 19 ansatte med i alt 2-4 årsværk. Selskabet har i perioden bogført udgifter til fremmed arbejde på konto 1340 fremmed arbejde m/moms for i alt 2.736.460,00 kr.

Af selskabets resultatopgørelse for 1. januar 2018 – 31. december 2018 fremgår en omsætning på 5.203.388,03 kr. Selskabets resultat før skat var negativt med 297.969,47 kr.

Selskabet har for indkomståret 2018 selvangivet et underskud til fremførsel på 249.306 kr.

Selskabet har i indkomståret 2018 blandt andet anvendt underleverandørerne [virksomhed2] og [virksomhed3], som led i selskabets drift. Skattestyrelsen har nægtet fradrag for udgifter til disse underleverandører for i alt 2.710.890 kr.

I forbindelse med sagsbehandlingen er der fremlagt følgende fakturaer fra underleverandørerne [virksomhed2] og [virksomhed3] v/[person2]:

Fakturadato:	Faktura nr.	Underleverandør	Beløb kr. ekskl. moms:	Moms kr.	Beløb kr. inkl. moms:	Tekst
25-01-2018	37	[virksomhed2]	30.400,00	7.600,00	38.000,00	Rengøring, Periode 02.01.2018-31.01.2018
31-01-2018	1	[virksomhed3]	375.000,00	93.750,00	468.750,00	Rengøring Januar 2018
23-02-2018	38	[virksomhed2]	27.200,00	6.800,00	34.000,00	Rengøring, Periode 01.02.2018-28.02.2018
28-02-2018	2	[virksomhed3]	320.000,00	80.000,00	400.000,00	Rengøring Februar 2018
23-03-2018	38* Bogført som 39	[virksomhed2]	27.200,00	6.800,00	34.000,00	Rengøring, Periode 01.02.2018-28.02.2018
31-03-2018	3	[virksomhed3]	310.000,00	77.500,00	387.500,00	Rengøring Marts 2018
25-04-2018	40	[virksomhed2]	28.800,00	7.200,00	36.000,00	Rengøring, Periode 01.04.2018-30.04.2018
30-04-2018	4	[virksomhed3]	310.000,00	77.500,00	387.500,00	Rengøring April 2018
25-05-2015	41	[virksomhed2]	28.800,00	7.200,00	36.000,00	Rengøring, Perioden 01.05.2018-31.05.2018
31-05-2018	5	[virksomhed3]	115.000,00	28.750,00	143.750,00	Rengøring Maj 2018
31-05-2018	42	[virksomhed2]	2.970,00	742,50	3.712,50	Rengøring
25-06-2018	43	[virksomhed2]	28.800,00	7.200,00	36.000,00	Rengøring, Perioden 01.06.2018-30.06.2018
29-06-2018	44	[virksomhed2]	2.970,00	742,50	3.712,50	Rengøring
30-06-2018	6	[virksomhed3]	145.000,00	36.250,00	181.250,00	Rengøring Juni 2018
24-07-2018	45	[virksomhed2]	26.800,00	6.700,00	33.500,00	Rengøring, Perioden 01.07.2018-31.07.2018
31-07-2018	7	[virksomhed3]	122.000,00	30.500,00	152.500,00	Rengøring Juli 2018
27-08-2018	46	[virksomhed2]	34.500,00	8.625,00	43.125,00	Rengøring, Perioden 01.08.2018-31.08.2018
31-08-2018	8	[virksomhed3]	115.000,00	28.750,00	143.750,00	Rengøring august 2018
24-09-2018	47	[virksomhed2]	30.000,00	7.500,00	37.500,00	Rengøring, Perioden 01.09.2018-30.09.2018
30-09-2018	9	[virksomhed3]	112.000,00	28.000,00	140.000,00	Rengøring september 2018
24-10-2018	49**	[virksomhed4]	32.400,00	8.100,00	40.500,00	Rengøring, Perioden 01.10.2018-31.10.2018
31-10-2018	10	[virksomhed3]	136.000,00	34.000,00	170.000,00	Rengøring oktober 2018
22-11-2018	50**	[virksomhed4]	38.650,00	9.662,50	48.312,50	Rengøring, Perioden 01.11.2018-30.11.2018
30-11-2018	11	[virksomhed3]	160.000,00	40.000,00	200.000,00	Rengøring november 2018
21-12-2018	51**	[virksomhed4]	26.400,00	6.600,00	33.000,00	Rengøring, Perioden 01.12.2018-31.12.2018
30-12-2018	12	[virksomhed3]	125.000,00	31.250,00	156.250,00	Rengøring december 2018
I alt			2.710.890,00	677.722,50	3.388.612,50

* Selskabet har den 23. marts 2018 bogført udgiften under posteringsteksten ”[virksomhed2] fak. 0039 03/18”. Der er ikke fremlagt en faktura nummer 39, i stedet er fakturanr. 38 vedlagt flere gange.

**Underleverandøren skifter navn og logo til [virksomhed4].

Følgende forhold gør sig gældende for selskabets underleverandører:

[virksomhed3] v/[person2] er en enkeltmandsvirksomhed med cvr-nr. [...2], herefter benævnt [virksomhed3], som blev startet den 2. januar 2012. [virksomhed3] er registreret under branchekode ”812100 Almindelig rengøring i bygninger”. I 2018 havde [virksomhed3] ifølge CVR 5-19 medarbejdere.

[virksomhed3] ophørte den 18. marts 2019, hvorefter [virksomhed3] blev taget under konkursbehandling.

Ifølge Skattestyrelsens oplysninger har [virksomhed3] ikke angivet korrekt moms for årene 2018 og 2019. [virksomhed3]’s indehaver har ikke indsendt oplysningsskema for indkomståret 2018.

Selskabet har for 2018 fremlagt 12 fakturaer fra [virksomhed3] for i alt 2.345.000 kr. ekskl. moms. Der er ikke fremlagt timesedler eller anden dokumentation i relation til de fremlagte fakturaer.

De fremlagte fakturaer er alle adresseret til: ”[person1], [virksomhed1], [adresse1], [by1]”.

Den fremlagte samarbejdskontrakt, benævnt underleverandøraftale, hvoraf fremgår, at [virksomhed3] skal levere rengøringsydelse til køberen ”[virksomhed5]” angivet med SE-nr. [...3], relaterer sig til hovedanpartshaverens enkeltmandsvirksomhed under cvr-nr. [...4]. Aftalen er hverken dateret eller underskrevet. Af aftalens § 2,1 fremgår følgende om vederlag:

”Vederlæggelsen fra KØBER til SÆLGER angående de i § 1 aftalte leverancer udgør min. kr. 125,00 pr. time. Timelønnen være blive højere, men ikke mindre.

Engagementet reguleres løbende i henhold til antallet af opgaver.”

Selskabets repræsentant har i forbindelse med klagesagens behandling den 3. november 2022 fremsendt nye oplysninger i form af SMS-korrespondance mellem selskabets direktør og indehaveren af [virksomhed3]. SMS-korrespondancen vedrører rengøringsopgaver udført af [virksomhed3] i 2018.

[virksomhed2] v/[person3] er en enkeltmandsvirksomhed med CVR-nr. [...5], herefter benævnt [virksomhed2], som blev stiftet den 1. januar 2015. [virksomhed2] er registreret under branchekode 812100 ”Almindelig rengøring i bygninger” og bibrancherne 494100 ”Vejgodstransport” og 479111 ”Detailhandel med dagligvarer via internet”.

[virksomhed2] skiftede den 3. september 2018 navn til [virksomhed4] og ophørte den 31. august 2021.

Der er ingen oplysninger vedrørende antallet af ansatte i 2018.

Ifølge Skattestyrelsens oplysninger har [virksomhed2] ikke haft nogen aktivitet i 2018. [virksomhed2] har ikke indberettet moms i 2018.

Der foreligger ingen samarbejdskontrakt eller korrespondance mellem parterne.

Der er fremlagt 14 fakturaer fra [virksomhed2] for i alt 365.890 kr. ekskl. moms. Der er ikke fremlagt underbilag i relation til de fremlagte fakturaer.

Fakturanr. 38 går igen, men et tilsvarende beløb på 27.400 kr. er bogført den 23. marts 2018 under angivelse af fakturanr. 39, som ikke ses at være fremlagt.

Selskabets repræsentant har i forbindelse med klagesagens behandling den 3. november 2022 fremsendt nye oplysninger i form af SMS-korrespondance mellem selskabets direktør og indehaveren af [virksomhed2]. SMS-korrespondancen vedrører rengøringsopgaver udført af [virksomhed2] i 2018.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har ved afgørelsen nægtet fradrag for selskabets udgifter til fremmed arbejde. Selskabets skattepligtige indkomst er som følge heraf forhøjet med 2.710.890 kr. for indkomståret 2017.

Som begrundelse herfor har Skattestyrelsen anført følgende:

”...

1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Fradrag for udgifter til underleverandører

Vi har ved gennemgang af det fremlagte regnskabsmateriale konstateret, at I for 2018 har anvendt underleverandører til brug for det udførte arbejde.

Vi har foretaget en gennemgang af de fakturaer, der er fremlagt, og som danner grundlag for fradrag vedrørende underleverandører.

Vi har konstateret, at I anvender underleverandører, der ikke indberetter korrekt moms. Desuden kan det konstateres, at de fremlagte fakturaer er mangelfulde og indeholder væsentlige fejl.

Det drejer sig om følgende underleverandører:

•	[virksomhed3] v/[person2].
•	[virksomhed2].

[virksomhed3] v/[person2] cvr-nr. [...2]

Der foreligger ikke nogen kontrakter mellem parterne. I forbindelse med kontrollen er der fremlagt 12 fakturaer vedrørende denne virksomhed. Fakturabeløbene ses overført/hævet på erhvervskontoen i banken og betalingen for fakturaerne foretages inden fakturaens udstedelsesdato.

Fakturaerne indeholder f.eks. kun teksten ”Rengøring marts 2018”. De indeholder ikke oplysninger om omfanget af den leverede ydelse.

Herudover mangler fakturaerne oplysning om selskabet [virksomhed1]s navn. Alle de fremlagte fakturaer er sendt til [virksomhed1] v/[person1].

Virksomheden har kun indberettet moms for 1. halvår 2018 selvom der er udført arbejde for jer i hele 2018. Virksomheden har heller ikke indberettet oplysningsskema for indkomståret 2018.

Det fremgår af [virksomhed1]s skatteoplysninger for 2018, at virksomheden ikke har nogen aktivitet. Der er heller ikke indberettet moms for 2018 vedrørende [virksomhed1].

Indehaver af [virksomhed3] er ligeledes lønansat hos jer.

Virksomheden blev taget under konkursbehandling den 18. marts 2019. Dagen efter dekretet ansøgte virksomheden om, at blive registreret for sine tidligere pligter, men registreringen blev nægtet af Skattestyrelsen, fordi der ikke blev stillet sikkerhed.

[virksomhed2] cvr-nr. [...5]

Der foreligger ikke nogen kontrakter mellem parterne. I forbindelse med kontrollen er der fremlagt 14 fakturaer vedrørende denne virksomhed. Fakturabeløbene ses overført/hævet på erhvervskontoen i banken.

Fakturaerne indeholder kun teksten ”Rengøring”. De indeholder ikke oplysninger om omfanget af den leverede ydelse.

Herudover mangler fakturaerne oplysning om selskabet [virksomhed1]s navn. Alle de fremlagte fakturaer er sendt til [virksomhed1] v/[person1].

Virksomheden er registreret som arbejdsgiver, men der er ikke indberettet løn for ansatte til eIndkomst.

Det fremgår af [virksomhed1]s skatteoplysninger for 2018, at virksomheden ikke har nogen aktivitet. Der er heller ikke indberettet moms for 2018 vedrørende [virksomhed1].

På den baggrund er det vores opfattelse, at der kan rejses tvivl om de fremlagte fakturaers realitet, hvorfor der nægtes fradrag for udgifter til de nævnte underleverandører. Det er ikke godtgjort, at indkøb af fremmed arbejdskraft er leveret af de pågældende virksomheder, uagtet betaling af fakturaerne har fundet sted.

Begrundelsen er, at fakturaernes udformning bærer præg af, at de ikke har et reelt indhold. Der er ikke i forbindelse med kontrollen fremlagt underleverandørkontrakter, der kan henføres til de enkelte fakturaer. Der er ikke fremlagt øvrigt materiale, der kan dokumentere, at de købte ydelser rent faktisk er leveret til jeres virksomhed.

Det er derfor vores opfattelse, at I ikke kan få fradrag for de pågældende udgifter, fordi det ikke er dokumenteret, at betalingerne er sket for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten. Se statsskattelovens § 6.

Vi anser det heller ikke for tilstrækkeligt sandsynliggjort, at der, uanset bankkontooverførslerne, er tale om reelle fakturaer til udgifter, der er fradragsberettiget efter statsskattelovens § 6.

Det er jer, som har bevisbyrden, og som skal dokumentere, eller i det mindste sandsynliggøre fradragsretten, hvilket vi samlet set stadig vurderer ikke er opfyldt.

Der nægtes derfor fradrag for udgifter til de nævnte underleverandører med i alt 2.710.890 kr. Se bilag 1.

Fremførsel af skattemæssigt underskud fra tidligere indkomstår

Ved gennemgang af jeres oplysningsskema for indkomståret 2019, har vi konstateret, at I har anvendt et skattemæssigt underskud til fremførsel fra tidligere indkomstår på 249.306 kr.

Det skattemæssige underskud er opstået i indkomståret 2018. Vi har forhøjet jeres skattepligtige indkomst for indkomståret 2018 med 2.710.890 kr. Forhøjelsen har medført, at det fremførselsberettiget underskud på 249.306 kr. for indkomståret 2018 er bortfaldet.

På den baggrund mener vi ikke, at I er berettiget til at anvende dette underskud i jeres skattepligtige indkomst for indkomståret 2019. Derfor har vi anset det skattemæssige underskud for opbrugt i indkomståret 2018.

Der kan derfor ikke godkendes fradrag for fremført underskud. Se selskabsskattelovens § 12.

1.5. Vores bemærkninger til jeres rådgivers indsigelse

Fradrag for udgifter til underleverandører

Det fremgår af ejerens skatteoplysninger i Skattemappen, at hun er indehaver af enkeltmandsvirksomheden [virksomhed1] v/[person1], cvr-nr. [...4]. I henhold til vedlagte registreringsbevis for denne virksomhed er der en henvisning til se-nr. [...3], [virksomhed1] v/[person1]. Se vedlagte registreringsbevis.

Virksomheden registreret under se-nr. [...3] er oprettet den 1. september 2006, og har været registreret for moms og indeholdelse af A-skat siden denne dato. Begge pligter er fortsat aktive. Eksistensen af dette se-nr. understøttes af, at ejeren og dennes revisor tidligere har ændret i registreringerne til enkeltmandsvirksomheden. Se vedlagte udskrifter fra Erhvervsstyrelsen.

Indehaveren af [virksomhed3] [person2] har siden 2016 været lønansat hos jer ved siden af, at han driver selvstændig erhvervsvirksomhed. Derfor vidste eller burde han vide, at det er jer hans virksomhed har samhandel med og ikke ejerens enkeltmandsvirksomhed.

Virksomheden er som tidligere nævnt taget under konkursbehandling den 18. marts 2019. Efter konkursdekretet har aktiviteten i virksomheden ikke været indstillet. Dette understøttes af, at I for regnskabsåret 2019 har bogført udgifter til [virksomhed3] efter dekretet er afsagt.

Desuden har [person2] den 22. marts 2019 ansøgt om registrering for moms og A-skat vedrørende et nyt selskab. Dette selskab blev nægtet registrering, grundet manglende sikkerhedsstillelse.

Det er ikke korrekt, at man ud fra bogføringen i [virksomhed3] kan udlede, at der er indberettet løn, A-skat og arbejdsmarkedsbidrag til eIndkomst med de nævnte beløb.

[virksomhed3] har ikke indberettet korrekt moms for 2018 og 2019, selvom det fremgår af jeres bogføring for 2018 og 2019, at jeres samhandel stadig eksisterer.

Desuden har [person2] ikke indsendt oplysningsskema for 2018 og 2019.

Advokat [person4] oplyser, at [person2] har drevet virksomheden [virksomhed3] i 17 år. Vi finder ikke denne oplysning relevant i forhold til vurdering af den rejste problemstilling.

For fakturaerne fra [virksomhed3] og [virksomhed2] gælder det, at de ikke lever op til kravene i momsbekendtgørelsen, idet de mangler oplysninger om de datoer, hvor levering af ydelserne er foretaget, samt oplysninger om omfanget og arten af de enkelte leverede ydelser og prisen pr. enhed.

Det skal desuden bemærkes, at der skal være et kontrolspor. Ved kontrolsporet forstås de oplysninger, der dokumenterer registreringens rigtighed. Fakturaerne fra de nævnte underleverandører indeholder ikke tilstrækkelige oplysninger til at kunne påvise kontrolsporet.

Advokat [person4] har ikke i forbindelse med indsigelsen fremlagt f.eks. timesedler fra de nævnte underleverandører, der understøtter jeres påstand om, at de anvendte timer og det fakturerede beløb ligger inden for jeres egne opgørelser over de estimerede beløb til underleverandørerne.

Derfor finder vi det ikke relevant at indkalde samtlige regneark for 2018, der viser jeres budget for opgaverne.

Der er ikke fremlagt nogen dokumentation, bortset fra fakturaer, der dokumenterer samhandlen med de nævnte underleverandører. Desuden er der ikke indgået nogen skriftlige kontrakter med de nævnte underleverandører, til trods for størrelsen af den leverance der skal udføres.

Advokat [person4] oplyser, at der ikke er lavet skriftlige samarbejdsaftaler.

Rammerne, for det arbejde der skulle udføres, er aftalt mundtligt med de nævnte underleverandører. Derfor har I ikke på tilstrækkelig måde dokumenteret grundlaget for samarbejdet med de nævnte underleverandører, i form af f.eks. skriftlige samarbejdsaftaler eller erklæringer fra underleverandørerne om omfanget af samarbejdet.

Dog har I som dokumentation for ydelsernes levering fremlagt en underleverandøraftale indgået mellem enkeltmandsvirksomheden [virksomhed5] se-nr. [...3] og [virksomhed3]. Aftalen er ikke underskrevet af parterne. Aftalen indeholder ikke en beskrivelse af arbejdsopgaver, oplysninger om leveringssted eller leveringsdato for samarbejdet.

Efter vores opfattelse angiver den fremlagte underleverandøraftale ikke et sædvanligt aftalegrundlag med forpligtelser og misligholdelsesbeføjelser, som sædvanligvis gør sig gældende i samhandelsforhold.

Der foreligger ingen skriftlig korrespondance. Al kontakt med de nævnte underleverandører foregår enten telefonisk eller via sms.

Der foreligger heller ikke f.eks. mailoplysninger om mangelindsigelser, instruktion og aftale af hvilke ydelser der skal leveres, forespørgsel på ekstraydelser eller aftaler om hvornår ydelserne skal udføres. Desuden er der ikke fremlagt anden dokumentation for at ydelserne er udført eller hvor arbejdet konkret er udført henne.

Advokat [person4] påstår, at vi ikke kan nægte fradrag for udgifter til de nævnte underleverandører, idet I har været i god tro ved samarbejdsforholdet og betalingen til de nævnte underleverandører. Hvorvidt I har været i god tro eller ej er efter vores opfattelse ikke afgørende for at nægte fradrag til de nævnte underleverandører. Se SKM2019.231.HR.

Det er fortsat vores opfattelse, at alene tvivl om fakturaernes realitet bevirker, at der kan nægtes fradrag. Dette fremgår af SKM2009.325.ØLR, hvor der blev nægtet fradrag efter statsskattelovens § 6 for udgifter afholdt til indkøb af fremmed arbejdskraft.

Det forhold, at fakturaerne fra de nævnte underleverandører ifølge jeres rådgiver skal sammenholdes med fakturaerne fra jeres kunder, idet underleverandørfakturaerne angiveligt skulle vedrøre dette arbejde, og at der er fremlagt dokumentation for, at I har foretaget bankoverførsler i overensstemmelse med betalingsvilkårene i underleverandørfakturaerne, kan ikke føre til en anden vurdering, idet det ikke anses for bevist, at der er sket levering af de ydelser, som fakturaerne relaterer sig til.

På baggrund af ovennævnte kan vi fortsat ikke komme til et andet resultat, hvorfor den foretagne ansættelse fastholdes.

...”

Skattestyrelsen har den 14. oktober 2022 fremsendt følgende udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling af 30. september 2022.:

”...

Skattestyrelsen er enig med Skatteankestyrelsens indstilling til stadfæstelse af sagen. Det findes ikke dokumenteret, at de pågældende underleverandører reelt har leveret ydelser til klager, hvorfor der ikke anerkendes fradrag for udgifterne jf. statsskattelovens § 6.

Selskabet driver virksomhed under branchen almindelig rengøring i bygninger. Ved gennemgang af selskabets regnskabsmateriale fremgår, at selskabet har anvendt underleverandører til brug for en del af det udførte arbejde.

Der foreligger ikke kontrakter mellem klager og de anvendte underleverandører [virksomhed2] samt [virksomhed3]. Det er i sagen lagt til grund, at der er sket betaling til de angivne underleverandører.

Det er klager der bærer bevisbyrden for, at de pågældende udgifter er fradragsberettigede jf. statsskattelovens § 6.

Beviskravet vil efter praksis typisk blive skærpet i tilfælde, hvor der foreligger usædvanlige omstændigheder, der taler imod, at udgifter er fradragsberettigede.

Skærpet bevisbyrde

Skattestyrelsen er enig med Skatteankestyrelsen, at klageren er omfattet af en skærpet bevisbyrde for, at betalingerne til underleverandørerne afspejler en reel levering af fradragsberettigede ydelser.

Der er lagt vægt på, at fakturaerne ikke indeholder nogen oplysninger om, hvilke ydelser der reelt er leveret, eller hvilke personer der er leveret ydelser til samt at der ikke er fremlagt samarbejdskontrakter, korrespondance, timesedler eller andre underbilag, som understøtter at parterne skulle have haft et normalt samhandelsforhold. Herudover mangler fakturaerne oplysninger om selskabets [virksomhed1]s navn. De fremlagte fakturaer er sendt til [virksomhed1] v/[person1].

Realitet bag de fremlagte fakturaer

[virksomhed2]

Skattestyrelsen er enig med Skatteankestyrelsen, at klager ikke i tilstrækkeligt omfang har dokumenteret, at der er realitet ved samhandlen mellem klager og [virksomhed2], hvorfor udgiften ikke er fradragsberettigede efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Der er lagt vægt på, at der ikke foreligger objektive beviser så som mails eller anden korrespondance med underleverandøren, som omhandler omfang og specifikation på de fakturerede opgaver, indsigelser om eventuelle mangler ved arbejdet m.v., som underleverandørerne ifølge fakturakopierne skulle have udført, hvorfor det ikke findes godtgjort, at der reelt er leveret ydelser fra underleverandøren til klager.

[virksomhed3]

Skattestyrelsen er enig med Skatteankestyrelsen, at klager ikke i tilstrækkeligt omfang har dokumenteret, at der er realitet ved samhandlen mellem klager og [virksomhed3], hvorfor udgiften ikke er fradragsberettigede efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at klager ikke alene ved fremlæggelsen af fakturaer og betalingsoplysninger, har løftet bevisbyrden for, at den omtalte underleverandør har leveret ydelser til klager, der berettiger til et fradrag efter statsskattelovens § 6.

Skattestyrelsen er herefter enig med Skatteankestyrelsen, at der ikke anerkendes fradrag for de oplyste udgifter. Selskabets fremførte underskud indkomståret 2019 bortfalder således også.”

Skattestyrelsen har den 26. januar 2023 fremsendt supplerende udtalelse, hvoraf fremgår:

”...

Det fremsendte materiale giver ikke anledning til en ændret opfattelse af sagen. Det fastholdes, at sagerne stadfæstes således at klager ikke anerkendes fradrag for udgifter til fremmede arbejde for de pågældende oplyste underleverandør [virksomhed3] og [virksomhed2].

Der henvises til tidligere fremsendte udtalelser af 14. oktober 2022, til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, der i det hele fastholdes.

Skattestyrelsen har følgende bemærkninger til det nye materiale:

Klager har fremlagt en række korrespondancer mellem klager og [person5] samt en række korrespondancer mellem klager og [person3]. Korrespondancerne vedrører rengøringsopgaver.

I mødereferat af 10. juni 2021 mellem klager og Skatteankestyrelsen fremgår, at indehaver af [virksomhed3], [person2] også går under navnet [person5].

Vi bemærker, at det af sagen fremgår, at [person2]/[person5] har været lønansat ved klager siden 2016.

Det kan ikke ud fra de fremlagte korrespondancer udledes, at [person2] Ahiwe/[person5] optræder som underleverandør. I korrespondancerne synes instruktionsbeføjelsen at påhvile klager.

[person3] er indehaver af den oplyste underleverandør [virksomhed2].

Det kan ikke ud fra de fremlagte korrespondancer udledes, at [person3] optræder som underleverandør. Det bemærker hertil, at instruktionsbeføjelsen synes at ligge ved klager.

Skattestyrelsen anser ikke, at klager ved det fremlagte materiale, har løfte den skærpede bevisbyrde for, at betalingerne af de pågældende fakturaer udgør en reel levering af rengøringsydelser.

Det i de tidligere fremsendte udtalelser fastholdes.”

Skattestyrelsen har den 26. juni 2023 fremsendt supplerende udtalelse til Skatteankestyrelsens fornyede indstilling i sagerne, hvoraf fremgår følgende:

”...

Skattestyrelsen har modtaget et fornyet forslag til afgørelse af sagen. Skattestyrelsen finder, i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at sagen skal stadfæstes. Vi er således ikke enig med Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, og har følgende bemærkninger til sagen.

Klagesagen vedrører om det er berettiget, at Skattestyrelsen har nægtet fradrag for udgifter til fremmede arbejde for de oplyste underleverandører [virksomhed3] og [virksomhed2].

Bevisbyrden for afholdelsen og størrelsen af en udgift, og for at udgiften er fradragsberettiget efter statsskattelovens § 6, påhviler som udgangspunkt den skattepligtige.

Beviskravet vil efter retspraksis typisk blive skærpet i tilfælde, hvor der foreligger usædvanlige omstændigheder, der kan tale imod, at der er tale om fradragsberettigede udgifter.

Det er her Skattestyrelsens vurdering, at der i sagen foreligger sådanne særlige omstændigheder, at klager er omfattet af en skærpet bevisbyrde.

Følgende taler imod, at parterne har haft et almindeligt samhandelsforhold:

Der er ikke fremlagt underskrevne kontrakter mellem klager og [virksomhed3] og [virksomhed2]. De foretagne betalinger til [virksomhed3] ses ikke at stemme overens med de fremlagte fakturaer, hvor der i flere tilfælde ikke er direkte beløb eller tidsmæssig sammenhæng. Af fakturaer fremgår ikke hvilke ydelser der er leveret og der er ikke fremlagt timeopgørelser, arbejdsplaner eller andre underbilag der viser hvilket arbejde der skulle være udført. Videre er påvist en række fejl og mangler ved fakturaerne.

Der er fremlagt korrespondenser der skaber en sammenhæng mellem klager, klagers kunder og indehaverens adgang til kundernes leveringssteder. Det kan dog ikke heraf udledes, at [virksomhed3] og [virksomhed2] optræder som underleverandør i relation til klager.

Det fremgår af sagen, at [virksomhed3] ligeledes har været lønansat ved klager. I det fremlagte regnskab for [virksomhed2] fremgår der på forsiden et CVR-nummer der ikke tilhører indehaverens virksomhed. Det bemærkes hertil, at revisor udelukkende været behjælpelig med opstilling af regnskabet.

Med henvisning til den skærpede bevisbyrde og praksis på området, herunder SKM2017.117.ØLR og SKM 2016.9.BR og SKM 2019.245.LSR, er det vores opfattelse, at klager er omfattet af en skærpet bevisbyrde.

Vi finder ikke, at klager med det under klagesagen fremlagte materiale har godtgjort, at der reelt er sket levering af fradragsberettigede ydelser, i henhold til de omhandlende fakturaer.

...”

Klagerens opfattelse

Selskabets repræsentant har fremsat påstand om, at selskabets skattepligtige indkomst for indkomståret 2018 skal nedsættes med 2.710.890 kr. Selskabets udgifter til underleverandører skal anerkendes som driftsomkostninger ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Underskudssaldoen for 2019 skal føres tilbage til det selvangivne.

Til støtte herfor har repræsentanten anført følgende:

”...

Indledningsvis bemærkes at det er indlysende at den eneste årsag til at Skattestyrelsen rejser denne sag mod klagers veletablerede virksomhed er, at [virksomhed3] er gået konkurs i 2019 med tab for Skattestyrelsen til følge. Dette tab søger Skattestyrelsen nu helt arbitrært at inddække ved at påstå at klager skulle have betalt i alt kr. 2.345.000 til [virksomhed3] i 2018 for ydelser som ikke skulle være leveret. Hertil kommer kr. 365.890 til [virksomhed2] for ydelser som angiveligt heller ikke skulle være leveret.

Til støtte for den nedlagte påstand 1 gøres det gældende, at Skattestyrelsen har bevisbyrden for at de fra de to underleverandører modtagne og via bankoverførsel betalte fakturaer er uden realitet og ikke er afholdt for at erhverve sikre og vedligeholde indkomsten i selskabet.

Skattestyrelsen har endvidere bevisbyrden for at klager har vidst eller burde have vidst at der kunne være tale om momssvig i leverandørleddet.

Skattestyrelsen har ikke løftet denne bevisbyrde.

Klager er ikke – og kan ikke forventes at være - bekendt med om underleverandører og samarbejdspartnere måtte have haft orden i regnskaber, skatte- og momsforhold eller ikke har indberettet ”korrekt” A-skat, moms m.v. Begge underleverandører var momsregistrerede og registrerede som arbejdsgivere i 2018. Derfor kan fradrag for betalte fakturaer til underleverandører

ikke nægtes med den begrundelse at disse underleverandører ikke har ”indberettet korrekt A-skat og moms” eller med at Skattestyrelsens har lidt et stort tab fordi virksomheden er gået konkurs. Det afgørende er i denne forbindelse at begge underleverandørvirksomheder faktisk var/er momsregistrerede og faktisk har indeholdt såvel A-skat som indberettet moms m.v. Om dette er sket på korrekt grundlag, kan ikke lastes klager, idet klager ingen mulighed har for at undersøge om underleverandører afregner korrekt A-skat og moms m.v. Dette er den afgørende forskel fra de sager som Skattestyrelsen påberåber sig.

Det afgørende for at en virksomhed kan få fradrag for afholdte driftsomkostninger efter Statsskattelovens § 6, litra a er udelukkende om udgiften er afholdt for at erhverve, sikre eller vedligeholde indtægten.

Til støtte for at der er tale om fradragsberettigede driftsomkostninger, jf. SL § 6, litra a, gøres indledningsvis gældende at det er helt usandsynligt, at klager ville have kunne realiseret den omsætning i 2017-2019 som fremgår af bilag 10-12 ved brug af de medarbejdere som klager havde ansat i de pågældende år. Hvis det var tilfældet, ville klagers overskud i så fald ville have været urealistisk højt. Det er ved de fremlagte bilag 10-12 og i øvrigt under den verserende sag for 2017 dokumenteret at klager har orden i sine regnskabsmæssige forhold og at der er realitet i de af klager leverede ydelser sammenholdt med de udgifter, som klager har afholdt til underleverandører med henblik på at erhverve sin erhvervsmæssige indtægt. Selskabet har endvidere en revisor tilknyttet som styrer bogholderi m.v.

Ser man endvidere på at begge underleverandører faktisk var momsregistreret og at [virksomhed3] var registreret med 5-19 ansatte i 2017-2019 og faktisk har indberettet både Askat og moms for 2018 og at [virksomhed2] var en momsregistreret enkeltmandsvirksomhed uden ansatte som har indberettet moms, og sammenholdes dette med de fra klager fremlagte fakturaer til egne kunder for rengøringsydelser og klagers omsætning og udgifter til egne ansatte vil det være åbenbart for enhver, at klager slet ikke ville have kunne genere et overskud uden at antage underleverandører som sket eller ansætte egne medarbejdere, som sket i 2019. Allerede derfor skal de afholdte udgifter til underentreprenører i 2018 anerkendes som driftsmæssige, idet de utvivlsomt er afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde klagers indkomst, jf. Statsskattelovens § 6, litra a.

Det er herudover dokumenteret og Skattestyrelsen anerkender, at klager har betalt de omhandlede beløb via bankoverførsel til de pågældende underentreprenører. Det er ved 2017 klagesagen dokumenteret at klager har ført nøje regnskab med og har afstemt de fakturaer klager har modtaget fra underleverandørerne. Det har derudover helt klart formodningen imod sig, at klager skulle have interesse i at betale for ikke-leverede ydelser og den påviste omsætning i virksomheden viser da også at det har været driftsmæssigt velbegrundet og nødvendigt for klager at anvende underleverandører ud over egne ansatte. Dette er ligeledes en afgørende forskel fra de sager som Skattestyrelsen påberåber sig. I samtlige de øvrige sager har der været tale om hel eller delvis kontant betaling, hvor betalingerne ikke har kunne spores eller hvor det har været tydeligt at betaleren ikke var i besiddelse af tilstrækkelige midler til at betale de ”falske” fakturaer. Skattestyrelsen kommentarer om kontrolspor m.v. er således grundløse, idet der ikke er tvivl om hvem der har betalt og modtaget beløb og for hvilke ydelser.

Skattestyrelsen har bevisbyrden for at der ikke er realitet i klagers samarbejde med underleverandørerne og at ydelserne ikke reelt er leveret. Bevisbyrden er skærpet henset til at omsætningen og overskuddet viser plads til den afholdte udgift til ydelserne, henset til at der er sket betaling via bankoverførsel og henset til at der er dokumenteret sammenhæng med de til klagers kunder dokumenteret leverede ydelser.

Skattestyrelsen har ikke og kan ikke fremlægge bevis for manglende realitet i parternes samarbejde. Bevisbyrde kan ikke løftes blot ved at Skattestyrelsen hævder, at parterne ikke har skriftlige aftaler eller lignende.

Der er tale om uafhængige parter i et løbende aftaleforhold indenfor en branche, hvor det ikke er sædvane at anvende skriftlige aftaler, jf. f.eks. korrespondancen fremlagt som bilag 4. Byggepladserne, antal skurvogne m.v. skifter ofte og derfor er fleksibilitet i samarbejdet et nøgleord og derfor kommunikerer parterne pr. mail eller telefon om de opgaver der skal udføres. At der er udført opgaver, fremgår af bilag 4 og samtlige de fakturaer der er indsendt til Skattestyrelsen. Klager har i det hele samarbejdet med Skattestyrelsen og har indsendt det materiale Skattestyrelsen har bedt om.

Der er intet krav i dansk skatte- eller civilret om at aftaleparter skal have et skriftligt nedfældet grundlag for at kunne handle sammen. Aftaler kan løbende indgås og effektueres i det løbende samarbejde, som parterne ønsker dette, eksempelvis som sket pr. e-mail eller telefon.

Skattestyrelsen har modtaget dokumentation for klagers fakturering og indtægter fra sine kunder i forbindelse med nærværende sag og tidligere år. Det fremgår deraf at der er tale om reelt leverede og fakturerede ydelser i klagers virksomhed. Dette understøtter yderligere at de udgifter klager har afholdt til de helt afgørende nødvendige tjenesteydelser fra underleverandørerne er viderefaktureret til klagers kunder.

Af denne årsag skal Skattestyrelsen anerkende at klager har fradrag for fakturaerne betalt til underleverandører efter Statsskattelovens § 6, litra a, som driftsomkostninger, idet disse utvivlsom er afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten i klagers virksomhed.

...”

Selskabets repræsentant har endvidere gengivet følgende anbringender i klagen under overskriften sagsfremstilling:

”...

SAGSFREMSTILLING:

[person1] er ultimativ ejer af [virksomhed1] ApS (klager) og har drevet rengøringsvirksomhed siden 2000. I perioden fra år 2000 til 2002 drev [person1] sin virksomhed

i et I/S under navnet [virksomhed1], CVR-nr. [...6]. Virksomheden ophørte den 31. marts 2002.

Fra 1. april 2002 drev [person1] selvstændig rengøringsvirksomhed under navnet [virksomhed1] v/[person1], CVR-nr. [...4]. Fra 3. juli 2015 har [person1] drevet rengøringsvirksomheden via sit helejede selskab [virksomhed1] ApS, CVR-nr. [...1].

Betegnelsen ”[virksomhed1]” er imidlertid fastholdt i klagers logo, som ser således ud:

Som bilag 2 og bilag 3 fremlægges cvr-udskrifter for [virksomhed1] v/[person1],

CVR-nr. [...4] og [virksomhed1] ApS, CVR-nr. [...1]. Det fremgår af bilag

2, at der fra 3. kvartal 2015 ikke har været ansatte i [virksomhed1] v/[person1], CVR-nr. [...4]. Tilsvarende fremgår det af bilag 3, at der fra 3. kvartal 2015 er 2-9 ansatte i [virksomhed1] ApS, CVR-nr. [...1]. Der har således ikke været aktivitet i [virksomhed1] v/[person1], CVR-nr. [...4] siden 2015, hvor det nye ApS stiftes og den personlige virksomhed er heller ikke længere momsregistreret. Dette er ubestridt af Skattestyrelsen, jf. bilag 1, side 1, hvor Skattestyrelsen anerkender at der ikke er aktivitet i [virksomhed1] i 2018 og heller ikke er indberettet moms. Dette netop fordi al aktivitet fra 2015 foregår i regi af [virksomhed1] ApS.

Den personlige virksomhed er endnu ikke afregistreret. [person1] har forsøgt at afregistrere virksomheden, men fik følgende besked: ”Kan ikke lukkes. Dette kan eventuelt skyldes aktive administrative enheder.” Der verserer en Landsskatteretssag vedrørende denne virksomhed for indkomstårene 2014 og 2015, hvilket kan være årsagen, men det ændrer ikke på at der ikke har været aktivitet i den personlige virksomhed siden 2015. Virksomheden vil blive afregistreret, når dette er muligt.

Al rengøringsvirksomhed er fra stiftelsen af det nye ApS foregået i ApS regi og alle afholdte udgifter til driften m.v. fra 2015 vedrører således det nye selskab. Angivelsen af ”[virksomhed1]” på de i 2018 udstedte fakturaer vedrører naturligvis [virksomhed1] ApS som er [person1]s aktive virksomhed i dette år og ikke den personligt drevne virksomhed, som der ikke har været aktivitet i siden 2015.

Dette understøttes af at det fortsat er betegnelsen ”[virksomhed1]” som fremgår af klagers logo, jf. ovenfor samt af historikken i firmanavnene m.v. Der har da heller ikke på noget tidspunkt været tvivl om identitet m.v. mellem underleverandørerne og klager eller i forhold til klagers kunder. Af samme årsag har klagers bogholder [virksomhed6] ApS, [adresse2], [by2], som har stået for bogføring, da heller ikke studset over dette.

Klager har siden 2016 via tiltrædelsesaftale været omfattet af Serviceoverenskomsten DI overenskomst II (SBA) mellem 3F Fagligt Fælles Forbund og Landssammenslutningen for Rengøring og Service. Klagers ansatte har således overenskomstmæssige løn- og ansættelsesvilkår. Af samme årsag kræver 3F med mellemrum at underleverandører skal være ansatte hos klager, hvorfor indehaveren af [virksomhed3] [person2] i perioder har været lønansat sideløbende med varetagelse af sin virksomhed med ansatte, jf. nedenfor.

I 2018 drev klager sin virksomhed med egne ansatte og med tilkøb af tjenesteydelser fra danske selvstændige underleverandører herunder [virksomhed3] v/[person2], CVR-nr. [...2] og [virksomhed2], CVR-nr. [...5], som Skattestyrelsens regulering i nærværende sag vedrører.

Klagers virksomhed udfører rengøring på bl.a. byggepladser (skurvogne m.v.) samt indenfor industri og butikslokaler. Som det er dokumenteret overfor Skattestyrelsen er klagers kunder såvel små som rigtig store byggefirmaer og virksomheder relateret til byggebranchen, kontorer- og butikslokaler. De fleste kunder er mangeårige samarbejdspartnere, hvor klager via mail eller mundtligt får opgaver ind efterhånden som f.eks. byggepladserne skifter. Kun for enkelte kunder foreligger der skriftlige samarbejdsaftaler, hvilket ikke sædvanen i rengøringsbranchen.

Som bilag 4 fremlægges eksempel på aftaleindgåelse med en af klagers kunder via e-mail og efterfølgende oplysning om hvilke ansatte og underentreprenører der skal udføre opgaven og dermed skal tildeles adgangskort. Herunder fremgår underentreprenør [person2] som er indehaver af [virksomhed3].

Når klager får en opgave fra en kunde lægges opgaven ind i et foreløbigt regneark (budget for opgaverne). Af regnearket fremgår Kundenavn, Opgavernes forventede omfang, forventet pris og forventet udgifter, herunder forventet udgift til underleverandører samt deraf følgende forventet overskud til klager pr. opgave. Hvis der senere kommer ekstraopgaver lægges disse ligeledes ind i budgettet.

Skattestyrelsen har modtaget eksempel på sådanne regneark i forbindelse med den tilsvarende klagesag for 2017, men har ikke ønsket at se samtlige disse regneark trods opfordret hertil, jf. bilag 1, side 6.

Hver måned faktureres klagers kunder i forhold til de udførte opgaver og ekstraarbejder m.v. Skattestyrelsen har modtaget kopi af samtlige klagers udstedte fakturaer m.v. til egne kunder. Klager laver derudover hver måned en oversigt over udstedte fakturaer, som sendes til revisor.

[virksomhed3] v/[person2], CVR-nr. [...2]

Som bilag 5fremlægges cvr.udskrift vedrørende [virksomhed3] v/[person2], CVR-nr. [...2]. Det fremgår heraf at virksomheden har eksisteret siden 2008 indtil den ophørte ved konkurs den 18. marts 2019.

Som bilag 6 fremlægges virksomhedens årsrapport for 2017. Det fremgår heraf at virksomheden havde en omsætning på kr. 3.461.000 og lønudgifter på kr. 2.189.319. Som bilag 7 fremlægges virksomhedens erhvervsmæssige skatteoplysninger. Heraf fremgår at der er indberettet A-indkomst med kr. 2.189.319, indeholdt AM-bidrag med kr. 175.133 og A-skat med kr. 507.402. Endvidere fremgår at der er indberettet moms og Skattestyrelsen har efter det oplyste ikke korrigeret virksomhedens moms for 2017.

Af bilag 5-7 fremgår således samlet set at der var tale om en reel virksomhed som har eksisteret i ca. 17 år og som i 2017 havde mellem 10-19 medarbejdere ansat, i 2018 5-9 medarbejdere. Virksomheden var momsregistreret og det er i den påklagede afgørelse, jf. bilag 1, side 4 anført at virksomheden har angivet moms for 1. halvår 2018. For 2. halvår 2018 går det ned for virksomheden som desværre ender i konkurs i 2019 efter 17 års aktivitet.

Klagers samarbejde med [virksomhed3] har altid – som det gør sig gældende med hovedparten af klagers egne kunder og i øvrigt i rengøringsbranchen – været baseret på mundtlighed.

Det fremgår af den som bilag 2 fremlagte cvr-udskrift for [virksomhed1] v/[person1], CVR-nr. [...4], at klagers virksomhed i perioden 01.09.2006 - 08.01.2013 hed ”[virksomhed5] v/[person1]”. Virksomheden skiftede i 2013 navn tilbage til ”[virksomhed1] v/[person1]” og blev i 2015 blev omdannet til [virksomhed1] ApS, CVR-nr. [...1], jf. ovenfor.

De fra [virksomhed3] udstedte fakturaer henviser blot til ”[virksomhed1]” som er stadig klagers logo, jf. ovenfor. Der har således aldrig været tvivl mellem parterne om identiteten af aftaleparterne, hvorfor det helt indlysende blot er en formalitet, at dette ikke er blevet opdateret på de udstedte fakturaer i takt med navneskift i klagers virksomhed.

I praksis indgås aftalerne om de konkrete rengøringsopgaver mundtligt ved at [person1] kontakter underleverandøren og oplyser hvor de nye pladser m.v. er efter hun har fået opgaven ind fra sin kunde.

Indehaveren af [virksomhed3] [person2] udfører tjenesteydelserne personligt og havde som dokumenteret ovenfor ligeledes ansatte medarbejdere.

[virksomhed2], CVR-nr. [...5]

Som bilag 8 fremlægges cvr.udskrift vedrørende [virksomhed2], CVR-nr. [...5]. Det fremgår heraf, at virksomheden har eksisteret siden 1. januar 2015 og fortsat eksisterer under navnet [virksomhed4]. Der er tale om en enkeltmandsvirksomhed, som ikke har registreret ansatte i 2018, hvor indehaveren [person3] personligt udførte de til klager leverede og fakturerede tjenesteydelser. Virksomheden er først fra 2020 registreret med 1-2 ansatte. Derfor er der intet odiøst i at virksomheden ikke var registreret som arbejdsgiver i 2018.

Som det gør sig gældende for forholdet mellem klager og klagers kunder og mellem klager og [virksomhed3] indgås aftalerne om de konkrete rengøringsopgaver mundtligt ved at [person1] kontakter [person3] og oplyser hvor de nye pladser er, hvor der skal gøres rent, når hun har fået opgaven ind fra kunden. Afregning og prissætning m.v. og afregning sker præcis som beskrevet ovenfor vedrørende [virksomhed3].

Som bilag 9 fremlægges udskrift fra Skattestyrelsens hjemmeside hvoraf fremgår at [virksomhed2] er momsregistreret. Skattestyrelsen har ikke i den påklagede afgørelse fremlagt oplysninger om at [virksomhed2] ikke skulle have afregnet moms m.v. for 2018. For så vidt angår anførelsen af klagers navn på fakturaerne henvises til de ovenfor anførte – og i øvrigt offentligt tilgængelige – oplysninger om historikken i klagers virksomhed og navn m.v., jf. bilag 2 og 3. Betegnelsen på de udstedte fakturaer svarer til klagers logo ”[virksomhed1]”, jf. ovenfor.

Det bemærkes endvidere at samtlige fakturaer som klager har modtaget fra de to underleverandører, er betalt via bankoverførsel, hvilket er ubestridt fra Skattestyrelsens side.

Regnskabsåret 2017

Som bilag 10 fremlægges klagers saldobalance vedrørende 2017. Omsætningen udgjorde i regnskabsåret kr. 6.705.646,43 eksklusive moms. Som det fremgår, er der i regnskabsåret afholdt lønudgifter til egne ansatte med i alt kr. 1.528.633,96 og der er afholdt udgifter til fremmed arbejde med i alt kr. 3.690.797,50.

Klager havde altså i 2017 en samlet udgift til egne ansatte og underleverandører på i alt kr. 5.219.430.

I 2017 har klagers således anvendt 77 % af omsætningen til lønninger og fremmed assistance.

Regnskabsåret 2018

Som bilag 11 fremlægges klagers saldobalance vedrørende 2018. 2018 var ikke et tilfredsstillende år for klager omsætningsmæssigt, da omsætningen i regnskabsåret i forhold til forrige år var faldet til kr. 5.203.388,03 eksklusive moms. Som det fremgår, er der i regnskabsåret afholdt lidt større lønudgifter til egne ansatte med i alt kr. 1.853.107,88 og der er afholdt lidt færre udgifter til fremmed arbejde med i alt kr. 2.736.460 i forhold til året før.

Klager havde således i 2018 en samlet udgift til egne ansatte og underleverandører på i alt kr. 4.589.567,88, hvilket svarer til at 88 % af omsætningen i 2018 udgjorde udgifter til lønninger og fremmed assistance.

Regnskabsåret 2019

Som bilag 12 fremlægges klagers saldobalance vedrørende 2019. I dette år er omsætningen igen vendt og klager har omlagt sin forretning således at der er flere ansatte og færre underentreprenører.

I 2019 udgjorde omsætningen således kr. 7.182.647,27 eksklusive moms og der er afholdt lønudgifter til egne ansatte med i alt kr. 4.054.123,32 og udgifter til fremmed arbejde med i alt kr. 913.471,54.

Klager havde altså i 2019 en samlet udgift til egne ansatte og underleverandører på i alt kr. 4.967.594,86, hvilket svarer til at 69 % af omsætningen i 2019 udgør udgifter til lønninger og fremmed assistance.

Klager har således i alle årene fra 2017-2019 haft brug for i det væsentlige samme arbejdskraft for at genere sin omsætning – enten fra ansatte eller fra underleverandører. Dog var omsætningen i 2018 lavere end årene før og efter, hvilket afspejles i den større procentvise udgift til arbejdskraft/underentreprenører.

...”

Selskabets repræsentant har den 3. november 2022 fremsendt nyt materiale og følgende bemærkninger til den foreløbige vurdering af sagen:

”...

Min klient har tidligere fremsendt eksempler på korrespondance, som knytter [virksomhed3] til forskellige pladser og opgaver, hvor klager har haft indtægtsgivende aktivitet i form af store kunder.

Der henvises til sagens bilag 17 – 28, som blev sendt til Skatteankestyrelsen den 24. juni 2021.

Min klient havde en forventning om, at idet min klient fremlagde dokumentation for samarbejdet med [virksomhed3] for 2017, så ville dette sandsynliggøre, at Skattestyrelsen afgørelser var fejlagtige, også for de efterfølgende år og tillige for den anden underentreprenør [virksomhed2].

Min klient antog således at de påklagede år ville blive foreslået ændret som påstået af klager.

Det er imidlertid som bekendt alene fradrag m.v. relateret til arbejdet udført i 2017 af [virksomhed3] ([virksomhed3]) underentreprenør, som er foreslået ændret jf. indstillingerne.

Derfor fremsender jeg i forlængelse af Skatteankestyrelsens indstillinger hermed på vegne min klient yderligere dokumentation for min klients korrespondance m.v. med underentreprenørerne og min klients kunder. Jeg henviser til de fremlagte bilag 29 – 32.

Som det fremgår af bilag 29 - 32, er der i begge årene betydelig korrespondance med de to underleverandører og kunderne vedrørende udførelsen af underleverandørernes tjenesteydelser – helt på samme vis som dokumenteret for 2017 vedr. [virksomhed3] ved bilag 17 – 28, som anerkendes som baggrund for de delvis positive indstillinger for 2017.

Jeg vil foreslå at Skatteankestyrelsen på baggrund af det nu fremsendte revurderer de fremsendte indstillinger af den 17. oktober 2022, særligt for 2018 hvor intet er anerkendt af det af klager anførte.

Jeg imødeser herefter korrigerede forslag til afgørelser for så vidt angår de indstillinger hvor Skatteankestyrelsen indstiller stadfæstelse, herunder ikke anerkender [virksomhed2] og [virksomhed3] som underleverandører.

Fremkommer der ikke korrigerede indstillinger som imødekommer min klient, må jeg gennemgå den fremsendte dokumentation på retsmødet således, at Landsskatteretten kan forholde sig til den massive korrespondance med underleverandørerne for de påklagede indkomstår. Der henvises i øvrigt til det tidligere anførte.”

Selskabets repræsentant har den 28. februar 2023 fremsendt følgende bemærkninger til Skattestyrelsens supplerende udtalelse af 26. januar 2023:

”...

Den dokumentation i form af bilag 29 – 32 klager har fremsendt til Skatteankestyrelsen den 3. november 2022 vedrørende den anden underleverandør, svarer i dokumentationsgrad til den dokumentation, der tidligere er fremsendt vedrørende [virksomhed3] og som knytter underleverandøren til forskellige pladser og opgaver, hvor klager har haft indtægtsgivende aktivitet i form af store kunder.

Der henvises til sagens bilag 17 – 28, som blev sendt til Skatteankestyrelsen den 24. juni 2021.

Som det fremgik af bilag 29 - 32, er der i begge årene betydelig korrespondance med de to underleverandører og kunderne vedrørende udførelsen af underleverandørernes tjenesteydelser, helt på samme vis som dette er dokumenteret for 2017 vedr. [virksomhed3] ved bilag 17 – 28.

Skatteankestyrelsen har for 2017 anerkendt denne dokumentation som bevis og dermed som baggrund for de delvis positive indstillinger for 2017. Baseret på den nu foreliggende dokumentation for øvrige år og den anden underentreprenør, skal jeg anmode om at det nu i det hele indstilles at Skattestyrelsens afgørelser skal ændres.

Skattestyrelsen synes i det supplerende høringssvar at være af den opfattelse, at det er klager der instruerer underleverandørerne. Dette er for så vidt denne sag helt underordnet, da sagen ikke angår sondringen mellem lønmodtagere og erhvervsdrivende.

I Skattestyrelsens synspunkt ligger dog forudsætningsvis at klager har betydelig daglig kontakt med underleverandørerne i forbindelse med arbejdets udførelse. Denne anerkendelse er væsentlig at bemærke, idet det således forudsætningsvis af Skattestyrelsen anerkendes at arbejdet er udført af underleverandørerne. Det skal yderligere bemærkes, at underleverandørydelser kan leveres i form af vikarydelser, hvor brugervirksomheden instruerer underleverandøren.

Jeg vil foreslå at Skatteankestyrelsen på baggrund af det nu fremsendte bevismateriale revurderer de fremsendte indstillinger af den 17. oktober 2022, særligt for 2018 hvor intet er anerkendt af det af klager anførte.

Fremkommer der ikke korrigerede indstillinger som imødekommer min klient, skal jeg gentage at jeg er nødt til at gennemgå den fremsendte dokumentation på retsmødet således, at Landsskatteretten må forholde sig til den massive korrespondance med underleverandørerne for de påklagede indkomstår.

Der henvises i øvrigt til det tidligere anførte.

...”

Selskabets repræsentant har den 30. juni 2023 fremsendt følgende supplerende bemærkninger til Skatteankestyrelsens fornyede indstilling og til Skattestyrelsens udtalelse af 26. juni 2023:

”Jeg henviser til de fremsendte indstillingerne fra Skatteankestyrelsen. I alle sager indstilles det nu at klager skal have medhold i overvejende grad.

...”

Retsmøde

Repræsentanten fastholdt påstanden om, at selskabet har ret til fradrag for udgifter til to underleverandører og gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg og det på retsmødet udleverede materiale.

Selskabets ejer oplyste, at det var for besværligt at have egne ansatte. Adspurgt oplyste ejeren, at [person2] fortsat er ansat i selskabet.

Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes.

Landsskatterettens afgørelse

To retsmedlemmer udtaler:

Der skal tages stilling til, hvorvidt det med rette, at Skattestyrelsen ved opgørelsen af selskabets skattepligtige indkomst for indkomståret 2018 ikke har godkendt fradrag for udgifter til fremmed arbejde med 2.710.890 kr. Nægtelsen vedrører underleverandørerne [virksomhed3] og [virksomhed2].

Udgifter afholdt i årets løb for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten er fradragsberettigede i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Der skal foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten. Det kræver, dels at udgiftsafholdelsen ligger inden for de naturlige rammer af virksomheden, dels at udgiften ikke kan karakteriseres som en privatudgift, som er indkomstopgørelsen uvedkommende.

Bevisbyrden for afholdelsen og størrelsen af en udgift, og for at udgiften er fradragsberettiget, påhviler som udgangspunkt den skattepligtige. Det følger af Højesterets dom af 19. marts 2004, offentliggjort i SKM2004.162.HR.

Beviskravet vil efter retspraksis typisk blive skærpet i tilfælde, hvor der foreligger usædvanlige omstændigheder, der kan tale imod, at der er tale om fradragsberettigede udgifter.

Skattestyrelsen har i relation til begge underleverandører identificeret de ansvarlige indehavere, som begge hæfter personligt for selvangivelsen og opkrævningen af moms på de fremlagte fakturaer. Der foreligger ikke oplysninger, som indikerer, at faktureringen er sket som led i svig, eller oplysninger, som indikerer, at selskabet vidste eller burde vide, at underleverandørerne havde til hensigt at undlade at angive salgsmomsen på de udstede fakturaer.

Selskabet har som led i sagsbehandlingen fremlagt SMS-korrespondance, som viser, at der har været løbende dialog om løsningen af konkrete rengøringsopgaver.

For så vidt angår underleverandøren [virksomhed2], finder disse to retsmedlemmer ud fra en samlet konkret vurdering af sagens faktiske oplysninger, at der ikke foreligger usædvanlige omstændigheder.

Manglen på en kontrakt kan ikke føre til et andet resultat. De manglende lønindberetninger hos [virksomhed2] kan ikke anses at udgøre usædvanlige omstændigheder, da de fakturerede beløb ikke ligger ud over, hvad indehaveren selv kan have indtjent ved selvstændig virksomhed.

For så vidt angår underleverandøren [virksomhed3], finder de to retsmedlemmer ud fra en samlet konkret vurdering af sagens faktiske oplysninger, at der ikke foreligger usædvanlige omstændigheder.

Underleverandørens indehaver har selvangivet overskud af virksomhed i henhold til en revisorpåtegnet årsrapport. Underleverandøren har bogført og ud fra det oplyste også indberettet lønudgifter og øvrige driftsudgifter, som antyder almindelig virksomhedsdrift.

Den fremlagte mailkorrespondance skaber en forbindelse mellem indehaveren af [virksomhed3] og selskabet, idet korrespondancen indeholder en konkret sammenhæng mellem selskabets kunder og indehaverens adgang til kundernes leveringssteder. Mailkorrespondancen indeholder derimod ikke konkrete holdepunkter for at afgøre, om indehaveren har optrådt som ansat hos selskabet eller som selvstændig underleverandør til selskabet. Det oplyses, at indehaveren for [virksomhed3] ligeledes har været lønansat hos selskabet i indkomståret 2018.

De to retsmedlemmer finder ud fra en samlet konkret vurdering, at selskabet har dokumenteret eller i hvert fald sandsynliggjort, at der har været almindelig samhandel med underleverandørerne [virksomhed2] og [virksomhed3]. Samlet finder retten, at de anførte uoverensstemmelser ikke udgør sådanne usædvanlige omstændigheder, at selskabets bevisbyrde må anses for skærpet, og at udgifterne til [virksomhed2] og [virksomhed3] dermed er gået til at erhverve, sikre og vedligeholde selskabets indkomst.

Skattestyrelsens bemærkninger om instruktionsbeføjelse kan ikke føre til et andet resultat.

Selskabet har derfor ret til at fradrage udgiften til begge underleverandører som driftsomkostninger.

Et retsmedlem, retsformanden, udtaler:

Sagen angår, om selskabet i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, for indkomståret 2018 har fradragsret for i alt 2.710.890 kr. ifølge 26 fakturaer, der efter deres indhold vedrører rengøring. 12 af fakturaerne er udstedt af [virksomhed3] og udgør i alt 2.345.000 kr. ekskl. moms, og 14 af fakturaerne er udstedt af [virksomhed2] og udgør i alt 365.890 kr. ekskl. moms. Selskabet gør gældende, at udgifterne vedrører rengøring hos selskabets kunder, og at selskabet har købt rengøringsarbejdet hos [virksomhed3] og [virksomhed2] som underleverandører.

Ved beregningen af den skattepligtige indkomst kan i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, fradrages driftsomkostninger, det vil sige de udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten.

Bevisbyrden for skattemæssige fradrag påhviler som udgangspunkt skatteyderen, jf. SKM2004.162.HR.

I en situation som den foreliggende skal selskabet således dokumentere eller i hvert fald i tilstrækkeligt omfang sandsynliggøre, at de omhandlede fakturaer angår udgifter, som selskabet har afholdt over for [virksomhed3] og [virksomhed2] som underleverandører af rengøringsarbejde til selskabets kunder med henblik på at erhverve, sikre og vedligeholde selskabets skattepligtige indkomst, jf. SKM2012.13.HR.

Den udaterede underleverandøraftale vedrørende [virksomhed3], der ikke er underskrevet, angiver ”[virksomhed5]” som aftalepart og ”SE [...3]”, som er selskabets ejers, [person1], virksomhed. De 12 fakturaer fra [virksomhed3] er udstedt til ”[person1][virksomhed1]”, og de 14 fakturaer fra [virksomhed2] er udstedt til ”[virksomhed1]”. Ingen af fakturaerne er således udstedt til selskabet, der blev stiftet den 3. juli 2015. På dette grundlag er det ikke muligt at konstatere, at selskabet har haft en retlig forpligtelse til at afholde de i 2018 fakturerede udgifter over for [virksomhed3] og [virksomhed2] som underleverandører af rengøringsarbejde.

Beløbsmæssigt er fakturaerne såvel enkeltvis som samlet ganske betydelige. Desuagtet beskriver fakturaerne alene ydelserne som ”Rengøring” for de angivne perioder. Selskabet har ikke fremlagt andet bilagsmateriale i form af ordrebekræftelser, timesedler eller lignende, der nærmere beskriver indholdet af rengøringen ifølge fakturaerne, herunder hvor rengøringen er udført og omfanget heraf. Der er for Landsskatteretten ikke fremkommet oplysninger, der viser, at selskabet over for [virksomhed3] og [virksomhed2] har foretaget en effektiv kontrol af, om rengøringsarbejdet ifølge de omhandlede fakturaer er leveret.

Indehaveren af [virksomhed3], [person2], blev ansat i selskabet i 2016 og er ifølge det, der blev oplyst under retsmødet, stadig ansat i selskabet. Selskabet har hverken fremlagt ansættelsesaftaler for eller oplysninger i øvrigt om de personer, der angiveligt som ansatte hos [virksomhed3] og [virksomhed2] har udført rengøringsarbejdet, herunder heller ikke i hvilket omfang disse har fået udbetalt løn herfor, hvoraf der er betalt A-skat og AM-bidrag. Der foreligger ingen oplysninger om, at [virksomhed3] og [virksomhed2] har leveret rengøringsarbejde til andre end selskabet.

Under disse omstændigheder har selskabet hverken dokumenteret eller i tilstrækkeligt omfang sandsynliggjort, at de omhandlede udgifter påhvilede selskabet som en retlig forpligtelse i indkomståret 2018, og at selskabet har afholdt udgifterne over for [virksomhed3] og [virksomhed2] som underleverandører af rengøringsarbejde til selskabets kunder med henblik på at erhverve, sikre og vedligeholde selskabets skattepligtige indkomst. Den fremlagte SKM- og mailkorrespondance og selskabets pengeoverførsler til [virksomhed3] og [virksomhed2], der i øvrigt hverken enkeltvis eller samlet kan afstemmes med fakturaerne, ændrer ikke herved.

På dette grundlag stemmer retsformanden for at stadfæste Skattestyrelsens afgørelse.

Der træffes afgørelse efter stemmeflertallet, hvorefter selskabets skattepligtige indkomst for indkomståret 2018 nedsættes med 2.710.890 kr.