|
|
Kendelse af 21-04-2022 - indlagt i TaxCons database den 04-06-2022
Journalnr. 21-0068639
Klagepunkt | Skattestyrelsens afgørelse | Klagerens opfattelse | Landsskatterettens afgørelse |
Indkomståret 2017 Indberetning til eIndkomst af udbetalt skattefri rejsegodtgørelse som A-indkomst | 252.266 kr. | 0 kr. | 267.850 kr. |
Indkomståret 2018 Indberetning til eIndkomst af udbetalt skattefri rejsegodtgørelse som A-indkomst | 570.708 kr. | 0 kr. | 571.704 kr. |
Indkomståret 2019 Indberetning til eIndkomst af udbetalt skattefri rejsegodtgørelse som A-indkomst | 772.662 kr. | 0 kr. | 882.606 kr. |
Faktiske oplysninger
[virksomhed1] v/[person1] (herefter virksomheden) er en enkeltmandsvirksomhed, som ejes af [person1]. Virksomheden er oprettet den 15. februar 1984 og er registreret med branchekode anden post og kurertjenester.
Virksomhedens medarbejdere er lastbilchauffører, der transporterer varer. I den forbindelse overnatter de i lastbilerne, men modtager kostgodtgørelse fra virksomheden til køb af kost i forbindelse med arbejde/rejsen. Flere af virksomhedens medarbejdere transporterer ferske fødevarer.
Der er udbetalt skattefrie rejsegodtgørelser til virksomhedens medarbejdere med følgende beløb: 376.938 kr. i 2017, 912.834 kr. i 2018 og 1.511.730 kr. i 2019.
Skattestyrelsen har pålagt selskabet at indberette yderligere løn til eIndkomst med i alt 252.266 kr. i 2017, 570.708 kr. i 2018, og 722.662 kr. i 2019. Pålægget er givet, fordi Skattestyrelsen har fundet, at betingelserne for at kunne udbetale skattefri rejsegodtgørelse, ikke har været opfyldt i alle tilfælde.
Skattestyrelsen har fundet, at følgende medarbejdere og udbetalte beløb er skattepligtig:
2017 | 2018 | 2019 | |
[person2] | - | - | 44.792 |
[person3]* | - | 5.478 | 27.995 |
[person4]* | 100.809 | 115.038 | 115.034 |
[person5] | - | - | 24.941 |
[person6] | - | - | 25.959 |
[person7]* | 110.062 | 116.034 | 110.453 |
[person8] | - | 31.374 | - |
[person9]* | 18.993 | 118.026 | 116.561 |
[person10] * | - | 18.426 | - |
[person11]* | 22.402 | 118.026 | 120.124 |
[person12]* | - | 48.306 | 6.617 |
[person13] | - | - | 42.756 |
[person14] | - | - | 33.085 |
[person15]* | - | - | 104.345 |
252.266 | 570.708 | 772.662 |
*Har efter det oplyste kørt med fødevarer
Skattestyrelsen har ikke godkendt godtgørelser, der er udbetalt til flere medarbejdere, som bl.a. overnatter i lastbilen tæt på bopæl. Herudover er der i nogle tilfælde konstateret, at rejsen har varet under 24 timer. På flere bilag er tidspunkt for rejsens start- eller sluttidspunkt ikke anført. Det er endvidere nogle tilfælde, hvor der er udbetalt for flere dage end rejsen har varet.
Der er eksempelvis udbetalt godtgørelse til [person3] for kørsel den 2. november 2018, hvor der er kørt fra [by1] med starttidspunkt kl. 3.00 med slutdestination i [by2] kl. 17.15. Rejsen varer derfor under 24 timer.
Der er endvidere udbetalt godtgørelse til [person6] i oktober 2019 bl.a. for kørsel med startsted i [by2] den 13. oktober 2019. Der er derimod ikke angivet starttidspunkt eller sluttidspunkt. Det samme gør sig gældende den 17. og 18. december 2019, hvor der mangler henholdsvis sluttidspunkt/sted og starttidspunkt/sted.
Der er eksempelvis også udbetalt godtgørelse til [person14] i september 2019 for 21 døgn, men ifølge fremlagte kørselsbilag har rejsen samlet i perioden varet 19 døgn og 3 timer. I november 2019 er der udbetalt godtgørelse for 21 døgn, men samlet i perioden har rejsen varet 13 døgn og 6 timer.
Skattestyrelsen har fundet, at nogle af ovenstående medarbejdere opfylder betingelserne for nogle udbetalinger, og har godkendt disse udbetalinger som skattefrie. Det vedrører følgende beløb:
2017 | 2018 | 2019 | |
[person2] | - | - | 43.265 |
[person3]* | - | 996 | 13.234 |
[person9]* | 15.584 | - | - |
[person13] | - | - | 48.355 |
[person14] | - | - | 5.090 |
15.584 | 996 | 109.944 |
Skattestyrelsen har godkendt, at følgende medarbejdere i tilstrækkelig grad opfylder betingelserne, hvorefter udbetalingerne anses for skattefrie:
2017 | 2018 | 2019 | |
[person16] | 62.336 | - | - |
[person17] | - | - | 7.635 |
[person18] | - | 70.218 | 109.944 |
[person19] | - | - | 63.625 |
[person20] | - | - | 69.733 |
[person21] | - | - | 7.126 |
[person22] | 21.428 | 37.350 | 45.810 |
[person23] | - | - | 72.787 |
[person24] | - | - | 63.116 |
[person25] | 0 | - | - |
[person26] | - | 106.572 | 77.877 |
[person27] | 25.324 | 118.524 | 111.471 |
[person28] | - | 8.466 | - |
109.088 | 341.130 | 629.124 |
Skattestyrelsen har for ovenstående medarbejdere godkendt godtgørelserne som skattefrie, selv om der i nogle tilfælde er overnattet tæt på bopæl. I nogle tilfælde er udbetalingen af hele døgn for eksempel ikke reduceret med det antal timer, som medarbejderen ikke har været på rejse.
Der er fremsendt ansættelseskontrakter og lønsedler for de fleste medarbejdere, samt køresedler. Der foreligger ikke afregningsbilag for de udbetalte godtgørelser. Det er oplyst, at ejeren telefonisk har givet oplysninger til brug for udbetalingerne videre til virksomhedens bogholder.
Af de fleste køresedler fremgår følgende:
| • | Chaufførens navn |
| • | Kørslens dato, og dagens start- og sluttidspunkt, samt tidspunkter for dagens delmål med stednavn |
| • | Lastbilens registreringsnummer |
| • | Trailernummer hvis der er trailer med, eller oplysning om, at lastbilen har kørt solo (uden trailer) |
| • | Speedometer ved kørslens start og slut |
| • | Om der har været ventetid |
Der er udbetalt kostgodtgørelse til en sats på 487 kr. i 2017, 498 kr. i 2018 og 509 kr. i 2019.
Der er kun givet diæter for hele døgn, i de fleste tilfælde for 4 døgn. Klagerens arbejdsgiver har hertil oplyst, at der kun er udbetalt for hele døgn, og at de tilstødende timer af rejsen ikke er medregnet i den udbetalte godtgørelse. Dette er aftalt for at arbejdsgiveren ikke skal tage højde for reduktion af timer over et døgn, når der ikke er rejst i hele døgn.
Det er oplyst, at medarbejderne kører hjemmefra søndag aften eller mandag morgen og i de fleste tilfælde vender tilbage fredag aften. Under kørsel er chaufførerne omfattet af køre-hviletidsbestemmelserne, hvilket medfører, at følgende regler skal overholdes:
| • | daglig køretid maks. ni timer |
| • | to gange om ugen kan køretid sættes op til maks. 10 timer |
| • | ugentlig køretid maks. 56 timer |
| • | i to på hinanden følgende uger må summen af køretid ikke overstige 90 timer |
Daglige hviletider er som følgende:
| • | 11 timers sammenhængende hvil/regulær daglig hvil indenfor 24 timer |
| • | kan reduceres til ni timers hvil, højst tre gange mellem to ugentlige hvil |
| • | daglig hvil kan opdeles i to perioder, hvor den første skal være mindst tre timer og den næste mindst ni timer |
I flere tilfælde har chaufførerne overnattet i kort afstand fra sin bopælsadresse. Det er hertil oplyst, at køre-hviletidsbestemmelserne medfører, at chaufførerne nogle gange parkerer lastbilen et sted i nærheden af sin bopæl. Når de kører rundt i Danmark for at afleverer varer, er det varernes afhentnings- og afleveringssted der bestemmer, hvor lastbilen befinder sig, på hvilket tidspunkt. Overtrædelse af bestemmelserne, straffes med frakendelse af kørekort samt bøde. Bilernes kørsel er derfor planlagt til optimal udnyttelse af køre-hviletidsbestemmelserne, hvorfor der skal holdes hvil, når køretiden er opbrugt.
Der er eksempler på, at medarbejderne bl.a. har overnattet i en afstand på 24 km, 38 km, 43 km til sin sædvanlige bopæl. Det er hertil oplyst, at lastbilernes stoppested afhænger af køre-hviletidsbestemmelserne, af- og pålæsningssted samt den planlagte rute.
Repræsentanten har oplyst under mødet med Skatteankestyrelsen den 14. oktober 2021, at af- og pålæsning af varer sker på alle døgnets tidspunkter. Det er leverandører, slagterier og andre kunder der planlægger ruten for medarbejderne, idet de køber en bil og medarbejder, hvorefter de planlægger ruten således, at køretiden udnyttes optimalt. De enkelte medarbejdere kører normalt for de samme kunder, idet medarbejderne på denne måde kender procedurer og interne processer.
Virksomheden har haft en aftale med Køletransport/[virksomhed2] og [virksomhed3]. Kunderne har været [virksomhed4] (mælk og ost) og [virksomhed5] (fersk kød og bearbejdede produkter). Chaufførerne har kørt i hele Danmark.
Efter det oplyste i forhold til transport af de ferske fødevarer, er medarbejderne forhindret i at efterlade lastbilerne i forbindelse med hvile. Det er et krav ifølge fremlagte aftaler, at temperatur m.v. er under opsyn, med henvisning til, at Fødevarestyrelsen, arbejdstilsynet, Færdselsstyrelsen, Skattestyrelsen og politiet ofte laver kontroller.
Under mødet med Skatteankestyrelsen den 14. oktober 2021 oplyst repræsentanten, at transportøren har ansvaret for en ødelagt forsendelse, hvorfor temperaturen skal kontrolleres løbende. Det er endvidere oplyst på mødet, at medarbejderne bliver vejledt i håndtering og retningslinjer for fragt ved ansættelse i virksomheden. Hvis medarbejderne forlader lastbilerne med trailer på, vil presenningerne kunne blive skåret op, og lasten blive bestjålet. Dette var set flere gange ved rastepladser, især ved eksempelvis fragt af øl.
Der er fremlagt en instruks fra N og K dateret 19. august 2015, som er [virksomhed6] og [virksomhed2]s moderselskab. Af instruksen er følgende beskrevet: ”chaufførernes håndtering af gods ved læs- og lodsning, krav til hygiejne m.v.” Herudover fremgår følgende vedrørende transport af frosne varer:
”Transport
Kølemaskinen afrimes manuelt cirka 45 min. efter at have lukket dørene, når der transporteres frostvarer. Luften udskiftes jævnligt ved lange transporter af frugt og grønsager under køl. Dette gøres på det køligste tidspunkt af døgnet ved at åbne dørene kort, mens kølemaskinen kører.
Det tjekkes ved hvert stop, at kølemaskinen fungerer, og at temperaturer er indstillet korrekt.”
Der er fremlagt en leverandørgodkendelse vedrørende kørsel for [virksomhed2] dateret den 6. januar 2021. Det fremgår bl.a., at trailere ikke henstår ubevogtet eller uden for sikret område, hegn eller lignende, eller at trailere ikke henstår i længere ubevogtet uden plombe eller hængelås.
Herudover fremgår det bl.a. af en fremlagte Branchevejledning for transport af fødevarer, at:
”2.4 TEMPERATURREGULERING
Transportøren har ansvaret for at overholde temperaturkravene
(...)
Din chauffør skal kontrollere og overvåge temperaturerne i transportmidlet ved modtagelser og under transport.”
Det fremgår ikke af køresedlerne, hvornår der har været fødevarer på lastbilerne.
Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har pålagt selskabet at indberette yderligere løn til eIndkomst i indkomstårene 2017 til 2019.
Skattestyrelsen har til støtte herfor anført:
”(...)
1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse
Vi har foretaget gennemgang af udbetalt rejsegodtgørelse for perioden 2017-2019.
Gennemgangen er foretaget via virksomhedens kørselssedler, som vi herefter har indsat i et regneark. Der er foretaget en individuel og konkret gennemgang af hver enkelt medarbejder og for hver enkelt dag der er modtaget køresedler for.
Generelt om udbetalingen af skattefrie godtgørelser
Hovedreglen er, at godtgørelser, der udbetales af en arbejdsgiver til en lønmodtager, er skattepligtige, jf. ligningslovens § 9 stk. 4, medmindre betingelserne i ligningslovens § 9 A (rejsegodtgørelse) eller § 9 B (befordringsgodtgørelse) er opfyldt.
Arbejdsgiveren skal kontrollere, om betingelserne for at udbetale skattefrie godtgørelser er opfyldt, herunder antallet af erhvervsmæssige rejsedage.
Bogføringsbilag vedrørende den erhvervsmæssige rejse skal indeholde
| ? | Modtagerens navn, adresse og CPR-nr.. |
| ? | Rejsens erhvervsmæssige formål. |
| ? | Rejsens start- og sluttidspunkt. |
| ? | Rejsens mål med eventuelle delmål. |
| ? | De anvendte satser. |
| ? | Beregning af rejsegodtgørelsen |
Det er en betingelse for udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse, og dermed også for fradrag for rejseudgifter, at lønmodtageren kan anses for at være på rejse, jf. ligningslovens § 9A, stk. 1. En lønmodtager anses for at være på rejse:
- når lønmodtageren på grund af afstanden mellem bopæl og et midlertidigt arbejdssted ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl - en såkaldt selvvalgt rejse - eller
- når lønmodtageren af arbejdsgiveren midlertidigt er udsendt til et andet arbejdssted end lønmodtageren sædvanlige arbejdssted, og dette medfører, at lønmodtageren ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl - en såkaldt tjenesterejse.
Det er derudover en betingelse, at rejsen har en varighed på mindst 24 timer, hvilket fremgår af ligningslovens § 9A, stk. 5. Der vil således aldrig kunne udbetales skattefri godtgørelser for rejser af under 24 timers varighed.
Rejsegodtgørelse indeholder to godtgørelser, henholdsvis en kostgodtgørelse og en logigodtgørelse. Idet der er tale lastbilschauffører som overnatter i arbejdsgivers lastbil og dermed har fri logi stillet til rådighed, kan der ikke udbetales logigodtgørelse.
Det fremgår af bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 § 1, stk. 1, at arbejdsgiver skal føre kontrol med, at betingelserne i ligningslovens § 9 A, for at udbetale skattefri rejsegodtgørelse, er opfyldt. Herunder antallet af erhvervsmæssige rejsedage.
Det påhviler herved arbejdsgiveren at sikre, at der ikke udbetales skattefri godtgørelse til personer, der ikke opfylder betingelserne.
Betingelsen om arbejdsgiverens kontrol som forudsætning for skattefrihed er fastslået af domstolene, jf. blandt andet SKM2003.317.ØLR og SKM2004.517.ØLR.
Vurdering af om medarbejderen er på rejse
I vurderingen af om en medarbejder er på rejse og dermed opfylder betingelserne, skal der foretages en konkret helhedsvurdering, hvor der ikke alene lægges vægt på afstanden, men tillige tages hensyn til transporttiden og den daglige arbejdstid samt spørgsmålet om mødetid på arbejde dagen efter, og om arbejdet er fysisk hårdt.
Det er Skattestyrelsens opfattelse, at lastbilschaufførernes arbejde ikke kan betragtes som hårdt fysisk arbejde. Når der er tale om hårdt fysisk arbejde, er der tale om arbejde under ekstreme forhold. Enten i meget høj varme eller kulde, snævre eller ufremkommelige rum.
Som tidligere nævnt skal der foretages en vurdering af hvornår medarbejderen er på rejse, og dermed opfylder betingelserne. Disse betingelser er ikke lovbestemte, men skal udledes ud af praksis og der skal foretages en konkret og individuel vurdering ved hver enkelt rejse.
Af kommentaren til SKM2005.492ØLR samt til Skatteministeriets kommentar hertil, SKM2006.138DEP kan man af dommen udlede, at en afstand mellem den sædvanlige bopæl og det midlertidige arbejdssted på omkring 100 km og en transporttid på 1 1/2 time hver vej, ikke i sig selv er tilstrækkeligt til at opfylde betingelsen om at være på rejse, hvis der i øvrigt er tale om en arbejdsdag af normal varighed. En fast konklusion om, at en lønmodtager er på rejse, hvis den daglige transporttid og arbejdstid tilsammen medfører, at lønmodtageren ikke har mulighed for at opholde sig på bopælen i 11 timer i døgnet, kan efter Skatteministeriets opfattelse ikke udledes af dommen.
Der kan endvidere henvises til SKM2009.627.ØLR., hvor en skatteyder med en arbejdsdag på ca. 8 timer, 168 km mellem bopæl og arbejdsplads og en transporttid på ca. 2 timer og 15 min. mellem bopæl og arbejdsplads, blev ikke anset for at opfylde betingelserne i ligningsloven § 9 A.
Skatterådet har i et bindende svar SKM2007.145.SR bekræftet, at der kan udbetales skattefri rejsegodtgørelse, hvis arbejdstiden er på 12 timer, og der er en transporttid på mellem 1 og 1 1/2 time, og arbejdet er fysisk hårdt. Skatterådet bekræftede i samme afgørelse, at betingelserne for at være på rejse også ville være opfyldt, hvis arbejdstiden er på 10 timer eller mere, og der er mere end 100 km/90 min minutters transporttid, og arbejdet er fysisk hårdt.
Det fremgår af SKM2009.333HR, at afstanden mellem et midlertidigt arbejdssted og den sædvanlige bopæl kan være så kort, at dette i sig selv indebærer, at det må anses for muligt for den ansatte at overnatte på bopælen. I sådanne situationer vil hviletidsbestemmelser derfor ikke kunne indgå i bedømmelsen af, om den ansatte kan anses for at opfylde betingelserne for at være på rejse.
I andre situationer vil hviletidsbestemmelser derimod kunne indgå som ét af momenterne i den samlede vurdering af, hvorvidt det er muligt for den ansatte at overnatte på den sædvanlige bopæl. Hviletidsbestemmelserne kan således ikke i sig selv medføre, at det ikke er muligt for den ansatte at overnatte på den sædvanlige bopæl, jf. ovenstående højesteretsdom.
Transporttiden mellem arbejdssted og bopæl anses som rejsetid. Rejsetiden beregnes ud fra den tid det tager at tilbagelægge strækningen i bil, uanset om kørslen foretages i bil eller offentlig transport.
Konsekvens ved manglende opfyldelse af betingelserne
Foretager arbejdsgiveren ikke den fornødne kontrol inden godtgørelserne udbetales eller udbetales godtgørelserne med et for højt beløb, er godtgørelsen skattepligtig for modtageren, som personlig indkomst, jf. § 1, stk. 3 i bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000, ligningslovens § 9, stk. 4 samt personskattelovens § 3.
Såfremt lønmodtageren opfylder betingelserne for at modtage skattefri godtgørelse, men ikke har modtaget en sådan godtgørelse, eller godtgørelsen er blevet anset som skattepligtig, kan lønmodtageren være berettiget til at tage fradrag med enten standardsatserne eller med de faktiske udgifter, jf. ligningslovens § 9A, stk. 7. Udbetaler arbejdsgiver en sats der er mindre en standard godtgørelsen, kan medarbejderen foretage et fradrag for differencen.
Reglerne i ligningslovens § 9A om udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse og fradrag for rejseudgifter er nærmere beskrevet i Den juridiske vejledning, afsnit C.A.7.3.
Skattestyrelsens gennemgang af kørselssedlerne
Virksomheden har som dokumentation for de udbetalte rejsegodtgørelser, alene indsendt kørselssedler. Virksomheden har oplyst, at der ikke findes afregningsskemaer, da disse er telefoneret fra virksomhedsejer til bogholder, hvilket betyder at virksomheden ikke har overholdt dokumentationskravene for at udbetale godtgørelserne skattefrit.
Vi har ekstraordinært valgt ikke at foretage beskatning af alle godtgørelser, da kørselssedlerne dokumenterer at kørslen/rejserne har været foretaget. Dette er ikke et udtryk for normal praksis, men en konkret og individuel vurdering. Virksomheden skal derfor fremover sørge for, at der forligger dokumentation der opfylder dokumentationskravene, ellers vil fremtidige godtgørelser, blive skattepligtige for modtagerne. Det betyder, at der skal foreligge afregningsbilag, hvorpå det er muligt at konstatere, hvilke dage der er udbetalt rejsedage for og med hvilken takst. Der foreligger ikke et krav til, hvordan virksomheden registrerer dokumentationskravene, men vi har på bilag 1 vedlagt et eksempel på hvordan dette kan ske.
Vi har foretaget en konkret og individuel gennemgang af hver enkelt medarbejder og gennemgået hver enkelt rejsedag med henblik på vurdering af om rejsebetingelserne har været opfyldt. Der mangler generelt angivelse af hvor og hvornår der foretages hvil under en rejse. Det er således ikke muligt at konstatere præcist hvor der er foretaget hvil, og dermed heller ikke muligt at vurdere afstanden til normal bopæl eller rejsedagens længde på disse rejser.
Vi har generelt anset alle kørte dage som rejsedage, medmindre:
| • | Der sluttes på egen bopæl |
| • | Rejsen varighed er under 24 timer |
| • | Rejsedagens længde sammenlagt med kørslen til bopælen gør at der kan gøres ophold på egen bopæl i min. 11 timer inden næste arbejdsdag |
| • | Afstanden til egen bopæl efter endt arbejdsdag er mindre end 70 km, uanset længden på rejsedagen |
Det er vores opfattelse, at virksomheden i disse situationer ikke har opfyldt sin kontrolforpligtigelse inden udbetalingen har fundet sted og som konsekvensen heraf anses den pågældende måneds udbetalte godtgørelser, som en skattepligtig godtgørelse for modtageren.
Der er tale om nedenstående personer og beløb:
2017 | 2018 | 2019 | |
[person2] | - | - | 44.792 |
[person3] | - | 5.478 | 27.995 |
[person4] | 100.809 | 115.038 | 115.034 |
[person5] | - | - | 24.941 |
[person6] | - | - | 25.959 |
[person7] | 110.062 | 116.034 | 110.453 |
[person8] | - | 31.374 | - |
[person9] | 18.993 | 118.026 | 116.561 |
[person10] | - | 18.426 | - |
[person11] | 22.402 | 118.026 | 120.124 |
[person12] | - | 48.306 | 6.617 |
[person13] | - | - | 42.756 |
[person14] | - | - | 33.085 |
[person15] | - | - | 104.345 |
252.266 | 570.708 | 772.662 |
Virksomheden har oplyst, at ovenstående medarbejdere (markeret med gul) har kørt med kølevarer. De resterende medarbejdere har kørt med alm. godstransport.
På vedlagte bilag 2, kan der ses en detaljeret opgørelse over beløbet, samt fordelingen på hver enkelt måned.
Vi har som dokumentation for de konstaterede fejl og vores gennemgang vedlagt bilag 3-16. Der er oprettet et bilag for hver enkelt medarbejder. De enkelte bilag indeholder et skema, for hver enkelt måned på den på de gældende medarbejdere. På skemaet er anført:
| • | Rejsens startsted og tidspunkt |
| • | Rejsens slutsted og tidspunkt |
| • | Rejsens samlede varighed |
| • | Under kolonnen ”afstand til bopæl”, har vi beregnet afstanden mellem slutsted og chaufførernes bopæl. |
| • | Under kolonnerne ” godkendt dage og timer”, er anført det antal dage der kan godkendes godtgørelse for, ud fra ovenstående betingelser). |
| • | Under kolonnen ”bemærkninger” vil der, hvis dagen ikke er godkendt som rejsedag være anført en note anvisning, med forklaring på hvorfor betingelserne ikke anses for opfyldt. |
Skattestyrelsens behandling af nye oplysninger i sagen
Det er Skattestyrelsens klare opfattelse, at der ved udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse skal foretages en individuel og konkret vurdering hver enkelt dag der foretages udbetaling af godtgørelse for. Det kan derfor ikke antages en generel vurdering af, at der altid kan udbetales skattefrigodtgørelse, fordi at der køres med kølevarer hvortil der er særlige regler og krav til kørslen.
Det er Skattestyrelsens opfattelse, at der skal foreligge et dokumenteret krav/instruktion fra arbejdsgiveren om at lastbilen skal holdes under opsyn, samt at der skal være forhold der gør at et sådant krav er aktuelt. I denne her situation, at der ved ophold/hvil er gods på traileren som kræver opsyn.
Det fremgår af ansættelseskontrakterne at medarbejderne er ansat til en 5 dages arbejdsuge og at der vil ske betaling af skattefrie godtgørelser ved udedøgn. Det fremgår ikke, at der er krav om at lastbilen skal holdes under opsyn efter endt kørsel.
Den modtagne underleverandør godkendelse, modtaget ved indsigelse af 23. marts 2021 er indgået i 2021 og kan derfor ikke anvendes som dokumentation for medarbejdernes arbejdsforhold for kontrolperioden, 2017-2019.
Af modtaget instruks, ved indsigelse den 22. april 2021, ses at være en instruktionshåndbog før kørsel af varer for [virksomhed7], herunder krav til chaufførens håndtering af gods ved læs- og lodsning. Herunder også krav til hygiejne. Der ses ingen steder i instruksen at være pålæg til chaufførerne ved hvil.
Det er herefter Skattestyrelsens opfattelse, at virksomheden ikke har dokumenteret at der har været et krav/instruks om at medarbejderen har skulle holde opsyn ved lastbilen ved hvil.
Når der ses på de medarbejdere der har kørt med kølevarer og efter virksomhedens opfattelse, har været underlagt instruks om opsyn ved hvil kan der endvidere konstateres ud fra køresedlerne at:
| • | [person3]. [person11] og [person12]; Der er på køresedlerne ikke anført hvornår der foretages læs- eller lodsning. Det er derfor ikke muligt at kontrollere hvorvidt der har været gods at holde opsyn med ved hvil. |
| • | [person4], [person7], [person9] og [person10]; Der er generelt ikke anført på køresedlerne hvornår der er foretaget læs- eller lodsning. Det er derfor ikke muligt at kontrollere hvorvidt der har været gods at holde opsyn med ved hvil. Derudover kan det konstateres, at ved flere kørsler er anført solo, under trailer ved hvil. Dermed har der ikke været gods at holde opsyn med. |
| • | [person15] ; Det fremgår af kørselssedlerne at der er kørt for [virksomhed3]. Det der derfor Skattestyrelsens opfattelse, at medarbejderen ikke har kørt med kølevarer. |
Skattestyrelsen er opmærksom på kørehvilebestemmelserne og klar over at det kan være en stor opgave/udfordring for transportvirksomheder at få arbejdsdagen til at fungere optimalt, og samtidig overholde både kørehvilebestemmelserne og de skattemæssige betingelser.
Som anført indgår hviletidsbestemmelserne som ét af momenterne i den samlede vurdering af, hvorvidt det er muligt for den ansatte at overnatte på den sædvanlige bopæl. Hviletidsbestemmelserne kan således ikke i sig selv medføre, at det ikke er muligt for den ansatte at overnatte på den sædvanlige bopæl. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at Skattestyrelsen ved sin gennemgang af godtgørelserne og de ovenævnte gennerelle vurderinger ved gennemgangen netop har taget dette med ved vurderingen af godtgørelserne.
Skattestyrelsen har i forbindelse med gennemgangen dels taget stilling til om virksomheden har opfyldt selve dokumentationskravene samt om de overordnede betingelser for at være på rejse har været opfyldt de enkelte dage - ved at vurdere slutsted, arbejdsdagens længde og afstand til bopæl ved endt arbejdsdag. Herefter har det været muligt at sammenholde disse antal dage, med det antal dage der rent faktisk har været foretaget udbetaling for. De 6 dage som der anføres i jeres bemærkninger, er således de antal dage Skattestyrelsen vurderer opfylder selve rejsebetingelserne ud fra de modtagne køresedler den pågældende måned. Var der alene udbetalt godtgørelse for 6 dage denne måned, og virksomheden havde opfyldt dokumentationskravene før udbetalingen, ville de 6 dage kunne være udbetalt skattefrit.
På dette grundlag er det fortsat Skattestyrelsens opfattelse at selskabet ikke har opfyldt sin kontrolforpligtigelse inden udbetalingen af godtgørelserne samt, at selskabet ikke har dokumenteret at medarbejderen har været pålagt instruks om opsyn af gods ved hvil, samt at der har været gods der skulle holdes opsyn med ved hvil.
De udbetalte godtgørelser anses herefter for en skattepligtig godtgørelse, jf. ligningslovens § 9, stk. 4. Beløbet anses som yderligere løn, jf. kildeskattelovens § 43, stk. 1. Virksomheden har som følge heraf pligt til at indberette beløbet jf. skattekontrollovens § 7 og skatteindberetningslovens § 1, stk. 1. Indberetning skal ske til eIndkomst, jf. indkomstregisterlovens § 3. Indberetningen skal foretages månedsvis, ved at slette værdien i felt 48 og overføre denne til felt 13.
På dette grundlag pålægger vi virksomheden, at foretage yderligere lønindberetning med 252.266 kr. for 2017, 570.708 kr. for 2018 samt 772.662 kr. for 2019.
Fremadrettet krav
Skattestyrelsen gør virksomheden opmærksom på, at hvis virksomheden har udbetalt godtgørelser efter kontrolperioden, som virksomheden ved ikke opfylder betingelserne for skattefrihed, har virksomheden pligt til at meddele dette til Skattestyrelsen og medarbejderen dette, ved at foretage korrektion af indberetningerne til eIndkomst.
Virksomheden skal fremover være opmærksom på, at opfylde dokumentationskravene inden udbetalingen af de skattefrie godtgørelser foretages. Er betingelserne ikke opfyldt, skal virksomheden være opmærksom på, at godtgørelserne er skattepligtige for modtagerne og at virksomheden derved har pligt til at foretage indberetning af beløbet som yderligere løn. virksomheden skal i den forbindelse ligeledes indeholde kildeskatter ved udbetalingen.
Anmodning om indberetning til eIndkomst (genindberetning)
Skattestyrelsen anmoder under punkt 1 virksomheden om at indberette oplysninger til eIndkomst (indkomstregistret) for perioden 2017-2019.
Selskabet skal derfor, jf. indkomstregistrerlovens § 4, stk. 3, foretage indberetningen. Fristen herfor er 15 dage fra datering af dette brev, det vil sige senest den. 4. juni 2021.
Skattestyrelsen skal gøre opmærksom på, at det kan være forbundet med strafansvar ikke at foretage indberetning inden for den meddelte frist, efter skattekontrollovens § 14, stk. 3 (indkomståret 2018 og tidligere) eller skatteindberetningslovens § 59, stk. 1, nr. 4 (indkomståret 2019 og frem), jf. indkomstregisterlovens § 11, stk. 2.
Ved lov nr. 591 af 18.6 2012 er det vedtaget, at arbejdsgivere, der ikke indberetter korrekt til eIndkomst eller ikke indberetter rettidigt kan ifalde ansvar. Bøden fastsættes med udgangspunkt i antal ansatte. Det vil i hvert enkelt tilfælde blive vurderet, om overtrædelsen er sket groft uagtsomt eller forsætligt.
(...)”
Skattestyrelsen har den 27. august 2021 fremsendt udtalelse til klagen, hvoraf følgende fremgår:
”Det er Skattestyrelsens opfattelse at [virksomhed1] v/[person1] helt generelt ikke har opfyldt bogføringskravene og ej heller foretaget den nødvendige kontrol inden udbetalingen af de skattefrie godtgørelser. [virksomhed1] v/[person1] har som dokumentation for de udbetalte rejsegodtgørelser, alene indsendt kørselssedler. Virksomheden har oplyst, at der ikke findes afregningsskemaer, da disse er telefoneret fra virksomhedsejer til bogholder. Det har derfor ikke været muligt for Skattestyrelsen at kontrollere hvilke dage der er udbetalt skattefri godtgørelser for. Alene på dette grundlag er det Skattestyrelsens opfattelse, at samtlige udbetalte godtgørelser ville kunne beskattes efter ligningslovens § 9, stk. 4.
Skattestyrelsen har foretaget en konkret og individuel gennemgang af samtlige køresedler og gennemgået hver enkelt rejsedag med henblik på vurdering af om rejsebetingelserne har været opfyldt. Der mangler generelt angivelse af hvor og hvornår der foretages hvil under en rejse. Det er således ikke muligt at konstatere præcist hvor der er foretaget hvil, og dermed heller ikke muligt i alle tilfælde at vurdere afstanden til normal bopæl eller rejsedagens længde på disse rejser.
Skattestyrelsen har dog valgt, ikke at foretaget beskatning af alle godtgørelser, da der er mange af chaufførerne som foretager langturskørsel og derved ikke har mulighed for at overnatte på deres sædvandlige bopæl.
Der er efter Skattestyrelsen opfattelse tale om chauffører som er ansat med skiftende arbejdssted og der er dermed tale om ”selvvalgte rejser”, hvorfor rejsetiden opgøres objektivt og derned ud fra den hurtigst mulige transportvej uanset om denne er anvendt.
Der er i modtagne bemærkninger henvist til Højesterets dom i SKM2009.333.HR, særligt med henvisning til følgende ”skal træffes efter en konkret bedømmelse, hvor der ikke alene skal tages hensyn til afstanden og transporttiden men også til den enkelte lønmodtagers samlede situation, herunder bl.a. arbejdsforholdene, arbejdstiden og arbejdsgiverens instruktioner til den ansatte, og at der ved vurderingen af afstanden og transporttiden ikke kan opstilles en generel regel om, at der skal lægges vægt på transporttiden i bil, hvis dette fører til den korteste transporttid”.
Det er Skattestyrelsens opfattelse, at der netop er sket en konkret bedømmelse af de konkrete forhold, herunder arbejdsforholdene, arbejdstiden og arbejdsgiverens instruktioner. Skattestyrelsen har gennemgået hver arbejdsdag enkeltvis og opgjort arbejdstiden for den enkelte dag og beregnet afstanden til bopælen. Der er taget hensyn til arbejdsdagens længde og mødetidspunkt næste dag.
Der er ligeledes foretaget vurdering af eventuelle instrukser fra arbejdsgiveren, herunder hvorvidt der foreligger en instruks/krav om at holde lastbilen under opsyn ved hvil/endt arbejdsdag. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at der skal foreligge et dokumenteret krav/instruktion fra arbejdsgiveren om at lastbilen skal holdes under opsyn, samt at der skal være forhold der gør at et sådant krav er aktuelt. I denne her situation, at der ved ophold/hvil er gods på traileren som kræver opsyn.
[virksomhed1] v/[person1] har oplyst, at chaufførerne er ansat til en 5 dages arbejdsuge og at der vil ske betaling af skattefrie godtgørelser ved udedøgn. [virksomhed1] v/[person1] har indsendt i alt 8 ansættelseskontrakt, og har oplyst at disse er dækkende for alle chaufførs ansattes forhold, da alle chauffører er ansat på lige. Skattestyrelsen kan af disse konstatere, at der ikke fremgår et krav om at lastbilen skal holdes under opsyn efter endt kørsel.
Der er i forbindelse med gennemgangen af godtgørelserne hos arbejdsgiver modtaget en underleverandør godkendelse, der er indgået i 2021 og kan derfor ikke anvendes som dokumentation for arbejdsforhold for kontrolperioden, 2019. Arbejdsgiveren har ligeledes indsendt en instruktionshåndbog før kørsel af varer for [virksomhed7], herunder krav til chaufførens håndtering af gods ved læs- og lodsning. Herunder også krav til hygiejne. Der ses ingen steder i instruksen at være pålæg til chaufførerne ved hvil.
Det er herefter Skattestyrelsens opfattelse, at virksomheden ikke har dokumenteret at der har været et krav/instruks om at medarbejderen har skulle holde opsyn ved lastbilen ved hvil. Derudover er der på køresedlerne ikke anført hvornår der foretages læs- eller lodsning. Det er derfor ikke muligt at kontrollere hvorvidt der har været gods at holde opsyn med ved hvil. Skattestyrelsen er derfor ikke enig i at der foreligger et sådan krav.
Det er efter Skattestyrelsens opfattelse også vigtigt at bemærke flertallets udtalelse i SKM2009.333.HR, hvor der står ”Højesterets flertal udtalte endvidere, at en afstand mellem den sædvanlige bopæl og et midlertidigt ansættelsessted kan være så kort, at dette i sig selv indebærer, at betingelserne, om at det ikke er muligt at overnatte på bopælen, ikke er opfyldt, medmindre der er behov for, at arbejdstageren overnatter på eller i nærheden af det midlertidige arbejdssted.”
De godtgørelser som Skattestyrelsen ikke har godkendt og dermed foretaget beskatning af, skyldes i langt de fleste tilfælde netop, at der foretages hvil tæt på chaufførens sædvandlige bopæl. En afstand der efter Skattestyrelsens opfattelse er så kort at det i sig selv gør det muligt at overnatte på deres egen bopæl, efter den skattemæssige vurdering af at være på rejse.
Det er Skattestyrelsens opfattelse at hviletidsbestemmelserne indgår som ét af momenterne i den samlede vurdering af, hvorvidt det er muligt for den ansatte at overnatte på den sædvanlige bopæl. Hviletidsbestemmelserne kan således ikke i sig selv medføre, at det ikke er muligt for den ansatte at overnatte på den sædvanlige bopæl. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at Skattestyrelsen ved sin gennemgang af godtgørelserne og de ovenævnte generelle vurderinger ved gennemgangen netop har taget dette med ved vurderingen af godtgørelserne.
Det at de skattemæssige betingelser for at udbetale godtgørelserne skattefrit ikke anses for opfyldt, er ikke ensbetydende med at der ikke rent faktisk har været foretaget overnatning i lastbilerne.
Det fremgår af SKM2009.333.HR at dommen vedrører to personer på ”tjenesterejse” og dermed bliver rejsetiden opgjort ud fra den faktiske transport tid. Når der alligevel henvises til SKM2009.333.HR skyldes dette, at dommen giver et fortolkningsbidrag til hvordan begrebet ”kort afstand” skal fortolkes i forhold til udbetalingen af de skattefrie godtgørelser. Idet der tages stilling til at en afstand på 71 km og 118 km sammenholdt med den faktiske arbejdstid og faktiske transport tid gjorde, at retten fandt at der ikke kunne overnattes på egen bopæl. Det er dog Skattestyrelsens opfattelse, at denne kilometerafstand kan være større ved ”selvvalgte rejser”, på grund af opgørelsen af rejsetiden.
I forhold til ”hårdt fysisk arbejde”, så findes der i flg. praksis på området, nogle helt særlige situationer, hvor arbejdet kan være så fysisk hårdt at den ansatte trods en kort arbejdsdag ikke har mulighed for at overnatte på egen bopæl. Det kan f.eks. være arbejde under ekstreme hårde temperaturer med samtidig hårde arbejdsbetingelser for udførslen af arbejdet. Skattestyrelsen mener ikke, at man som lastbilchauffør er omfattet af dette. Skattestyrelsen er opmærksom på, at der er mange lodsning/læsninger i løbet af dagen og der er således ikke er tale om et stillesiddende arbejde.
Når Skattestyrelsen og Østre Landsret i SKM.2005.492.ØLR anvender begrebet ”normal arbejdsdag” ved vurderingen af skattefrie godtgørelser, menes der en arbejdsdag med arbejdstid/længde, ud fra praksis på ca. 8 til 11 timer. Hvorefter det som udgangspunkt er muligt at overnatte på egen bopæl, alt efter de øvrige konkrete forhold, herunder afstanden til den sædvanlige bopæl. Skattestyrelsen er klar over at chaufførerne ikke har et 8-16 job og at der er langt de fleste dage er tale om lange arbejdsdage.
Det er Skattestyrelsens opfattelse at det forhold at Fødevarestyrelsen har opstillet en række krav for kørsel med fødevarer/kølevarer, ikke dokumentere at der i denne konkrete sag har været et krav om opsyn ved hvil, da det fortsat ikke er muligt at konstatere om der har været gods at holde opsyn med ved hvilet.
Skattestyrelsen er enig i at kørsel mellem hjem og lastbil, skal anses som køretid, ifølge Europa-Parlamentets og Rådets forordning (EF) nr. 561/2006 af 15. marts 2006 om harmonisering af visse sociale bestemmelser inden for vejtransport artikel 9 pkt. 3. Dette uanset om kørsel fortages i en personbil. Det forhold at kørehviletiden er opbrugt og at der ikke kan køres videre i lastbilen gør ikke at der altid kan udbetales skattefri rejsegodtgørelse og at afstandsbetingelsen er opfyldt. Der kan henvises til SKM2017.297.BR, hvor retten bl.a. anfører ”Det forhold, at arbejdsgiveren i travle perioder tilrettelagde arbejdet, så en chauffør skulle køre, så længe han havde mulighed for det af hensyn til køre-hvile-tids-reglerne, kan ikke sidestilles med, at der var et arbejdsmæssigt behov for, at lønmodtageren overnattede uden for sin sædvanlige bopæl.”.
Skattestyrelsen har generelt anset alle kørte dage som rejsedage, medmindre:
| • | Der sluttes på egen bopæl |
| • | Rejsen varighed er under 24 timer |
| • | Rejsedagens længde sammenlagt med kørslen til bopælen gør at der kan gøres ophold på egen bopæl i min. 11 timer inden næste arbejdsdag |
| • | Afstanden til egen bopæl efter endt arbejdsdag er mindre end 70 km, uanset længden på rejsedagen. I langt de fleste tilfælde hvor Skattestyrelsen mener at der holdes hvil for tæt på den sædvanlige bopæl, er afstanden mellem 20-50 km. |
Det er herefter Skattestyrelsens opfattelse, at afgørelsen over for arbejdsgiveren er korrekt og Skattestyrelsen fastholder derfor beskatningen af godtgørelserne.”
Skattestyrelsen har den 20. januar 2022 fremsendt udtalelse til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse. Det fremgår af udtalelsen, at:
”Følgende er indstillet:
Skattestyrelsen har ved afgørelse af 20. maj 2021 pålagt selskabet at indberette rejsegodtgørelse som yderligere løn til eIndkomst.
Skatteankestyrelsen har indstillet, at afgørelsen skærpes, hvorved selskabet pålægges at indberette A-indkomst med i alt 267.850 kr. i indkomståret 2017, 571.704 kr. i indkomståret 2018 og 882.606 kr. i indkomståret 2019. Skattestyrelsen kan delvist tiltræde Skatteankestyrelsens indstilling. Se nedenstående bemærkninger.
Skattestyrelsens begrundelse/vurdering
Selskabet har udbetalt skattefri rejsegodtgørelse til deres medarbejdere, der arbejder som chauffører, i perioden 2017-2019. I indkomstårene 2017-2019 er der blevet udbetalt hhv. 376.938 kr., 912.834 kr. og 1.511.730 kr.
Arbejdsgivere har pligt til at indberette A-indkomst og godtgørelser, der udbetales til ansatte, medhjælpere m.v., jf. dagældende skattekontrollovs §§ 7 og 7A (for indkomstårene 2017 og 2018) og skatteindberetningslovens § 1 (for indkomståret 2019).
Det følger af ligningslovens § 9, stk. 4, at godtgørelser, der udbetales af arbejdsgiveren for udgifter, som en lønmodtager påføres af arbejdet, medregnes ved indkomstopgørelsen. Dette gælder dog ikke godtgørelser for rejseudgifter omfattet af ligningslovens § 9 A, som ikke overstiger de fastsatte standardsatser.
Det følger af ligningslovens § 9 A, stk. 1, at godtgørelser til dækning af rejseudgifter, der påføres lønmodtageren, fordi lønmodtageren på grund af afstanden mellem bopæl og et midlertidigt arbejdssted ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl, ikke skal medregnes ved indkomstopgørelsen, såfremt godtgørelsen ikke overstiger satser, der er fastsat i stk. 2. Skattestyrelsen har ved sagsbehandlingen konstateret, at medarbejderne i flere tilfælde har overnattet tæt på deres bopæl, uden der er et dokumenteret arbejdsmæssigt behov, der nødvendiggør dette.
Det er en betingelse, at lønmodtageren har været på rejse i minimum 24 timer, jf. ligningslovens § 9 A, stk. 5. Der er dog ved Skattestyrelsens sagsbehandling konstateret, at der er udbetalt rejsegodtgørelse uden hensyn til, om de ansatte har været på rejse i mere end 24 timer.
Arbejdsgiveren skal kontrollere, at betingelserne for udbetaling af skattefri rejse- godtgørelse er opfyldt, jf. § 1, stk. 1 i bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 om rejse og befordringsgodtgørelse. Desuden skal der, jf. bekendtgørelsen § 1, stk. 2, foreligge bogføringsbilag, der indeholder modtagerens navn, adresse og CPR-nr., rejsen erhvervsmæssige formål, start- og sluttidspunkt, mål med eventuelle delmål, de anvendte satser og beregning af godtgørelsen.
Det fremgår af sagens faktiske oplysninger, at der ikke foreligger afregningsskemaer, da disse er telefoneret fra virksomhedens ejer til bogholderen, hvorved virksomheden ikke har overholdt dokumentationskravene for at udbetale godtgørelserne skattefrit.
De fremlagte køresedler angiver alene kørslen for en enkelt dato, hvorved der ikke foreligger bilag, der angiver start- og sluttidspunkter for de enkelte rejser. Ligeledes foreligger der ikke bilag, der angiver rejsernes erhvervsmæssige formål, de anvendte satser og beregningen af godtgørelserne.
Virksomheden kan henset til det manglende bogføringsmateriale ikke have ført den fornødne kontrol i forbindelse med udbetaling af rejsegodtgørelserne. I SKM2018.61.BR fandt Byretten ligeledes, at bevisbyrden for, at arbejdsgiveren havde ført kontrol, ikke var løftet, i en situation, hvor der ikke forelå bogføringsbilag, der levede op til kravene i bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse.
Skattestyrelsen bemærker i overensstemmelse med Skatteankestyrelsen, at den manglende kontrol medfører, at hele den udbetalte rejsegodtgørelse er skattepligtig, og dermed ikke kun i de situationer, hvor rejsen ikke anses at opfylde betingelserne i ligningslovens § 9 A.
Vi bemærker dog, at hele afgørelsen påklaget, herunder hele forholdet vedrørende indberetning af rejsegodtgørelse. Dermed bør der ske skærpelse af indberetnings- pligten af alle udbetalte rejsegodtgørelser til selskabets ansatte, ikke blot den del, som vedrører de 14 ansatte, der helt eller delvist er anset for skattepligtige af godtgørelserne.
Det er på baggrund af ovenstående Skattestyrelsens opfattelse, at afgørelsen skal skærpes, således at selskabet pålægges at indberette A-indkomst med i alt 376.938 kr. i indkomståret 2017, 912.834 kr. i indkomståret 2018 og 1.511.730 kr. i indkomståret 2019.”
Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at den pålagte indberetningspligt skal ændres til 0 kr. i indkomstårene 2017 til 2019.
Til støtte for påstanden er det anført, at:
” Sagen drejer sig om udbetaling af skattefri godtgørelser til chauffører, der kører
hele ugen med – fortrinsvis – fødevarer, og som overnatter i lastbilerne.
Skattestyrelsen er af den opfattelse, at chaufførerne i mange tilfælde kan køre hjem og overnatte, hvilket ikke er tilfældet.
Vi er klart af den opfattelse, at chaufførerne opfylder kravene og dermed har krav på udbetaling af skattefri godtgørelser.
Det drejer sig kun om rejsegodtgørelser til kost – der udbetales ikke skattefri godtgørelser for logi, da chauffører jo netop overnatter i lastbilerne.
Chauffører er omfattet af ”køre-hviletidsbestemmelserne”, som SKAL overholdes.
Reglerne siger bl.a.:
| • | Den daglige køretid må ikke overstige 9 timer. |
| • | 2 gange om ugen kan køretiden sættes op til 10 timer. |
| • | Den ugentlige køretid må ikke overstige 56 timer. |
| • | I to på hinanden følgende uger må summen af køretiderne ikke overstige 90 timer. |
og:
De generelle regler for daglig hvil er:
| • | Indenfor 24 timer skal du hvile i sammenhængende 11 timer (regulær daglig hvil). |
| • | Det er tilladt at reducere det daglige hvil til 9 timer (reduceret daglig hvil) - dog højst tre gange mellem to ugentlige hvil. |
| • | Den daglige hviletid kan deles op i 2 perioder, hvoraf den første skal være mindst 3 sammenhængende timer og den næste skal være mindst 9 sammenhængende timer (3+9 hvil). |
Af hensyn til effektivisering af kørslerne og økonomien, kører chaufførerne så meget som muligt, hvilket betyder, at det ikke altid er muligt at komme hjem til bopælen. Kunderne køber bil og chauffør for en periode og forlanger derfor fuld udnyttelse af den tid, der er til rådighed.
Hvis man ser på Højesterets afgørelse SKM2009.33.HR, fremfører de følgende og specielt det fremhævede:
Flertallet statuerede, at der ved afgørelsen af om en arbejdstager i forbindelse med en midlertidig udsendelse til et andet arbejdssted end det sædvanlige har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl, jf. Ligningsloven § 9, stk. 5, 3. punktum, skal træffes efter en konkret bedømmelse, hvor der ikke alene skal tages hensyn til afstanden og transporttiden men også til den enkelte lønmodtagers samlede situation, herunder bl.a. arbejdsforholdene, arbejdstiden og arbejdsgiverens instruktioner til den ansatte, og at der ved vurderingen af afstanden og transporttiden ikke kan opstilles en generel regel om, at der skal lægges vægt på transporttiden i bil, hvis dette fører til den korteste transporttid. Højesterets flertal udtalte endvidere, at en afstand mellem den sædvanlige bopæl og et midlertidigt ansættelsessted kan være så kort, at dette i sig selv indebærer, at betingelserne, om at det ikke er muligt at overnatte på bopælen, ikke er opfyldt, medmindre der er behov for, at arbejdstageren overnatter på eller i nærheden af det midlertidige arbejdssted.
Dette viser jo klart, at min kunde overholder reglerne for udbetaling af skattefri godtgørelser.
Skattestyrelsen nævner flere afgørelser, som efter min mening ingen lighed har med denne sag og derfor er meget misvisende.
Hvis vi tager et eksempel på en af chaufførerne, så har Skattestyrelsen ikke anerkendt overnatningerne i [by1], da Skattestyrelsen anfører, at der ”kun” er 38,2 km. mellem [by1] og [by2] og at dette vil tage 25 min.
Hvordan havde man tænkt dig, at [person7] skulle transportere sig afsted?
I [by1] ligger slagteriet, hvor der hentes og afleveres varer. Årsagen til at [person7] overnatter i [by1] er følgende:
- Han skal overholde køre- hviletidsbestemmelserne.
- Bilen lastes mellem 15 og 17 med varer til [by3] – f.eks. mørbrad m.v. Mellem kl. 21 og 23 lastes bilen med restaffald, der skal køres til pølsefabrikken i [by4].
- Når en kunde har bestilt en ydelse (lastbil med chauffør) så regner de også med at de har rådighed over den fulde tid (køre/rådighedstid) den dag og det er det at der mange gange afregnes efter. Derfor udnyttes køretiden fuldt ud, og [person7] må overnatte ude.
- Når bilen er lastet med fødevarer, skal den være under opsyn, hvorfor [person7] er tvunget til at overnatte i bilen.
- Varerne skal afleveres tidligt på fabrikkerne, hvorfor [person7] er tvunget til at køre tidligt om morgenen fra [by1]. Han kan ikke vente til op ad dagen med at køre, når det er muligt at komme frem med tog og bus!
HVIS bilen måtte forlades, ville det være umuligt at komme frem og tilbage med offentlige transportmidler.
Jeg har gennemgået køreplaner for transport mellem [by1] og [by2]. Det ses tydeligt, at det vil være umuligt – HVIS bilen måtte forlades.
Idet jeg henviser til Europa-Parlamentets og Rådets forordning (EF) nr. 561/2006 af 15. marts 2006 om harmonisering af visse sociale bestemmelser inden for vejtransport – artikel 4 Q, kan jeg oplyse, at køretiden fra hjem til arbejdssted medregnes i rådighedstiden.
Det betyder, at chaufføren ikke må køre i egen bil og det har også vist sig, at det er umuligt at benytte offentlige transportmidler.
En af de andre chauffører anfører følgende:
Årsagen til at [person15], der bor i [by5], overnatter de respektive steder er følgende:
- Han skal overholde køre- hviletidsbestemmelserne, hvilket oftest er årsagen til, at der må overnattes på diverse rastepladser. Bemærkninger til de enkelte overnatningssteder:
[by6]: Holder ved [virksomhed3] med køletrailer eller henter en tom og kører ved 2- 3 tiden om natten til [by7], hvor der hentes smør, der køres til færgen i [by6]. Der stoppes, når køretiden eller rådighedstiden er udløbet eller, hvis der skal køres videre om natten.
[by8]: Der stoppes på denne rasteplads, når køretiden eller rådighedstiden er udløbet – afhængig af, hvad der udløber først.
[by9]: Der stoppes af samme årsag, som ovenstående. Her er gratis parkering samt bad og god aftensmad!
[by10]: Her holdes på vognmandstanken af samme årsag, som ovenstående og da stedet er tæt på kunden, hvor der hentes varer næste morgen tidligt.
Korskro: Her overnattes af samme årsag som ovenstående og hvis køretiden tillader det, så er [person15] påbegyndt kørslen for næste morgen.
[by11] ved [by12]: Samme årsag som ovenstående. Her er bad – men ingen mad.
Øvrige bemærkninger til Skattestyrelsens afgørelse:
På side 9 anfører Skattestyrelsen, at der som chauffør ”ikke er tale om hårdt fysisk arbejde”! Det er absolut tale om fysisk arbejde, når man ”bakser” rundt med skift af trailere og med læsning af varer – ofte køle/fryse varer!
Endvidere er det en stor psykisk og trættende belastning, at sidde i en lastbil lange dag – hvorfor der også er indført disse køre-hvilebestemmelser.
På samme side refereres til SKM 2005.492ØLR, hvor der bl.a. står: ” at afstanden mellem sædvanlig bopæl og midlertidige arbejdssted på omkring 100 km. og en transporttid på 11/2 hver vej, ikke i sig selv er tilstrækkeligt til at opfylde betingelsen om at være på rejse, hvis der i øvrigt er tale om en arbejdsdag af normal varighed.
I chaufførernes tilfælde er der absolut ikke tale om en ”normal arbejdstid” – den afhænger i høj grad af kundernes ønsker om læsning og aflæsningstidspunkter og øvrige krav til levering.
Endvidere afhænger det af at udnytte køretiden bedst muligt, så der er mindst mulig tomkørsel, som koster penge.
Kørsel med fødevarer
Chaufførerne og vognmanden er også omfattet af reglerne om kørsel med fødevarer, der bl.a. kræver:
30. Transport af fødevarer
Der er en række forhold, som en transportør af fødevarer skal være opmærksom på. Det handler f.eks. om at holde den rette temperatur under transporten, at undgå kontaminering af fødevarerne og at rengøre køretøjet eller containeren.
Nogle fødevarevirksomheder benytter eksterne transportører, mens andre virksomheder har egne vogne og chauffører, som kører varer ud til kunderne. I de tilfælde, hvor der anvendes eksterne transportører, har denne transportør ansvaret for transporten. I de tilfælde, hvor virksomheden anvender egne vogne og chauffører, har virksomheden selv ansvaret for transporten. Den virksomhed, der har ansvaret for transporten, skal sørge for, at fødevarereglerne er overholdt. Det gælder frem til, at fødevarerne er afleveret til kunden.
30.2 Temperatur under transport
Køretøjer eller containere til transport af fødevarer skal være indrettet sådan, at fødevarerne kan transporteres ved en passende temperatur eller ved de specifikke temperaturkrav, og man skal kunne overvåge temperaturen.
Under transport er det transportøren, der har ansvaret for at overholde temperaturkravene. Man skelner mellem produkttemperatur og opbevaringstemperatur.
Der er særlige regler for transport af dybfrosne fødevarer. Temperaturen i dybfrosne fødevarer skal overalt i varen være -18 °C. Under transport må temperaturen dog stige kortvarigt med højst 3 °C, hvis der er tale om lokal distribution, og hvis transporten sker under god distributionspraksis. Ved lokal distribution forstås en kortvarig transport, men det er et konkret skøn at definere "lokal distribution".
Dybfrostbekendtgørelsen
Ved transport af fødevarer mellem virksomheder kan der skelnes mellem forskellige situationer:
| • | Transport imellem to engrosvirksomheder. Her gælder de temperaturkrav, som engrosvirksomheder skal overholde. |
| • | Transport fra en engrosvirksomhed til en detailvirksomhed. Hvis engrosvirksomheden selv foretager transporten, eller transporten foretages af en ekstern transportør, bestilt af engrosvirksomheden eller detailvirksomheden, gælder de temperaturkrav, som engrosvirksomheder skal overholde. Hvis detailvirksomheden selv foretager transporten, gælder de temperaturkrav, som detailvirksomheder skal overholde. |
| • | Transport imellem to detailvirksomheder. Her gælder de temperaturkrav, som detailvirksomheder skal overholde, også selvom transporten foretages af en selvstændig transportør. |
Ovenstående regler betyder bl.a., at chaufførerne er nødsaget til at blive ved lastbilen, således at temperaturen kan overvåges. Man kan ikke forlade lastvognen i mange timer, hvis temperaturen falder. Hvis dette sker, vil hele lasten skulle destrueres.
Konklusion:
Det er vores opfattelse, at der er dokumentation for at chaufførerne overnatter ude – det fremgår af kørselsrapporterne og kilometerstanden.
Det fremgår endvidere, at chaufføren skal overvåge bilen.
Chaufføren skal overholde køre – hviletidsbestemmelserne, hvorfor chaufføren ikke kan køre hjem – trods kort afstand.
Det er heller ikke muligt at anvende offentlig transport med de start og sluttidspunkter, som chaufførerne har.
De omtalte afgørelser bekræfter, at afstandskravet ikke altid er relevant, men de faktiske forhold er gældende.
Vi kan således ikke godkende de påtænkte forhøjelser.
(...)”
Retsmøde
Repræsentanten fastholdt påstanden om, at Skattestyrelsens afgørelse ændres og gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg. Repræsentanten henviste bl.a. til, at de ansatte var omfattet af køre-/hviletidsbestemmelserne, at de ansatte var omfattet af reglerne om kørsel med fødevarer og at køresedlerne opfylder dokumentationskravene, idet virksomheden har anvendt sedlerne til både at kontrollere rejserne, fakturere kunder og udbetale skattefri godtgørelse. Det blev bemærket, at Skattestyrelsen ikke har konstateret fejl ved de udbetalte rejsegodtgørelser.
Det blev bemærket, at hvis køresedlerne ikke er i orden, så kan der ikke faktureres til kunderne.
Skattestyrelsen indstillede, at afgørelsen skærpes, således at selskabet pålægges at indberette A-indkomst med i alt 376.938 kr. i indkomståret 2017, 912.834 kr. i indkomståret 2018 og 1.511.730 kr. i indkomståret 2019.
Landsskatterettens afgørelse
Arbejdsgivere har pligt til at indberette A-indkomst og godtgørelser, der udbetales til ansatte, medhjælpere m.v. jf. dagældende skattekontrollovs (lov nr. 1535 af 19. december 2017) §§ 7 og 7A for indkomstårene 2017 og 2018, og skatteindberetningslovens § § 1 for indkomståret 2019.
Godtgørelser, der udbetales af arbejdsgiveren for udgifter, som en lønmodtager påføres af arbejdet, medregnes ved indkomstopgørelsen. Det fremgår af ligningslovens § 9, stk. 4. Det gælder dog ikke godtgørelser for rejseudgifter omfattet af ligningslovens § 9 A, som ikke overstiger de fastsatte standardsatser.
Det er en betingelse for udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse, at lønmodtageren kan anses for at have været på rejse af mindst 24 timers varighed. Det fremgår af ligningslovens § 9 A, stk. 5.
En lønmodtager anses for at være på rejse, når lønmodtageren på grund af afstanden mellem sin sædvanlige bopæl og midlertidigt arbejdssted ikke har mulighed for at overnatte på bopælen, eller når arbejdsgiveren midlertidigt udsender lønmodtageren til et andet arbejdssted end lønmodtagerens sædvanlige arbejdssted, og dette medfører, at lønmodtageren ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl.
Arbejdsgiveren skal kontrollere, om betingelserne for at udbetale skattefri godtgørelse er opfyldt. Ifølge § 1, i bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse (bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000), er det en betingelse for at få udbetalt skattefri rejsegodtgørelse, at arbejdsgiveren har ført kontrol hermed og, at der foreligger bogføringsbilag, der indeholder:
- Modtagerens navn, adresse og CPR-nr.
- Rejsens erhvervsmæssige formål
- Rejsens start- og sluttidspunkt
- Rejsens mål med eventuelle delmål
- De anvendte satser
- Beregning af rejsegodtgørelsen
Der er tale om forudgående kontrol, så betingelserne skal være opfyldt på udbetalingstidspunktet. Konsekvensen af manglende effektiv kontrol er, at hele den udbetalte godtgørelse anses som skattepligtig hos modtageren, uanset om den ansatte i øvrigt opfylder betingelserne for at være på rejse, jf. eksempelvis TfS 1994.495Ø, SKM2001.504ØLR og SKM2007.247HR.
Det fremgår af bekendtgørelsens § 1, stk. 3, at såfremt der udbetales rejsegodtgørelse med højere beløb end de satser, der er anført i ligningslovens § 9 A, anses hele beløbet for personlig indkomst, jf. Retten i [by13] dom af 28. december 2017, offentliggjort i SKM2018.61.BR.
I SKM2018.61.BR fandt byretten ikke, at bevisbyrden for, at arbejdsgiveren havde ført den fornødne kontrol var løftet. Der blev lagt vægt på, at det ikke var muligt at se ud af bilagene, at de blev kontrolleret forud for udbetaling af godtgørelsen, henset til, at der ikke forelå bogføringsbilag, der opfyldte kravene i bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 om rejse- og befordringsgodtgørelse. Byretten bemærkede også, at udbetaling af et beløb som skattefri godtgørelse forudsætter, at arbejdsgiveren forinden har ført kontrol med antallet af erhvervsmæssige rejsedage, herunder bl.a. start-og sluttidspunkt for rejsen, således som det fremgår af § 1 i bekendtgørelsen.
Satserne for rejsegodtgørelse udbetales pr. døgn, hvorefter der kan udbetales med 1/24 af døgnsatsen for tilsluttende rejsetimer. Satsen for kost er fastsat til 487 kr. i 2017, 498 kr. i 2018 og 509 kr. i 2019.
Hvis en lønmodtager modtager fri kost, reduceres satsen med henholdsvis 15, 30 og 30 pct. for morgenmad, frokost og aftensmad jf. ligningslovens § 9 A, stk. 3. Hvis en lønmodtager har betalt logi, reduceres godtgørelsen med satsen for logi.
Virksomheden har udbetalt skattefri rejsegodtgørelse (kost) til de ansatte lastbilchauffører, og undtagelsesvist har Skattestyrelsen kun delvist anset de udbetalte godtgørelser for yderligere løn. For 14 medarbejdere har Skattestyrelsen anset de udbetalte godtgørelser for enten delvist eller helt skattepligtig.
Landsskatteretten bemærker, at der alene tages stilling til det påklagede forhold.
Det lægges til grund, at køresedlerne i sig selv ikke indeholder de oplysninger som er angivet i § 1 i bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse. Der henses til det oplyste om, at der ikke er udfyldt og opbevaret afregningsbilag for udbetaling af rejsegodtgørelser i virksomhedens bogføringsmateriale.
Landsskatteretten finder ikke, at betingelserne for udbetaling af rejsegodtgørelse er opfyldt. Der lægges vægt på, at de fremlagte køresedler separat alene angiver kørslen for en enkelt dato, hvorfor det ikke foreligger et afregningsbilag med start-og sluttidspunkt for den pågældende rejse, som de enkelte udbetalinger af rejsegodtgørelse vedrører. Det fremgår derfor ikke konkret, hvor lang tid de enkelte rejser reelt har varet. Landsskatteretten finder herudover ikke, at der er taget højde for, hvorvidt medarbejderne har været på rejse i hele døgn eller kun dele af døgnet i forbindelse med rejsen, herunder at kravet om 24 timers varighed er opfyldt. Det kan ikke medføre et andet resultat, at der alene er udbetalt rejsegodtgørelse for maksimalt fire hele døgn på en arbejdsuge af fem dage.
Herudover foreligger der ikke afregningsbilag med angivelse af rejsens erhvervsmæssige formål, de anvendte satser eller beregningen af rejsegodtgørelsen. Det bemærkes dog, at der på nogle af køresedlerne er angivet, hvilken kunde der er kørt til.
Efter en samlet konkret vurdering finder Landsskatteretten ikke, at virksomheden har ført fornøden kontrol i forbindelse med udbetaling af skattefrie rejsegodtgørelser i 2017 til 2019. Der lægges særlig vægt på, at der ikke i bogføringsmateriale foreligger de bilagsoplysninger som § 1 i bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse foreskriver, særlig henset til, at der ikke er udfyldt afregningsbilag. Det er Landsskatterettens opfattelse, at virksomheden ikke har haft muligheden for at kontrollere, om betingelserne i lovens § 9 A var opfyldt, jf. SKM2018.61.BR, hvorfor de udbetalte godtgørelser alene af denne grund skal anses som yderligere lønindkomst for medarbejderne.
I øvrigt finder Landsskatteretten ikke, at virksomheden har ført den fornødne kontrol i henhold til betingelsen i loven om, at medarbejderne skal anses at være på rejse, og ikke have mulighed for at overnatte på bopælen. Der foreligger ikke oplysninger om, hvornår der er kørt med fødevarer, hvorfor det ikke er muligt at kontrollere nærmere, hvorvidt det har været nødvendigt for medarbejderne at overvåge/overnatte i lastbilen, og at det er et arbejdsmæssigt behov der hindrer medarbejderne i, at forlade lastbilerne. Landsskatteretten er enig i, at det ikke kun er afstand og transporttid, der er afgørende i forhold til 24-timers kravet, men også øvrige forhold, herunder arbejdsforhold, arbejdstid og arbejdsgiverens instruktioner, jf. SKM 2009.333.HR. Hertil bemærkes, at kun otte ud af de 14 medarbejdere efter det oplyste har kørt med fødevarer.
Det er Landsskatterettens opfattelse, at der ikke i sin helhed er tale om bagatelagtige fejl.
Landsskatteretten finder herefter ikke, at betingelserne for udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse er opfyldt i indkomstårene 2017 til 2019 for de 14 medarbejdere, som er påklaget.
Landsskatteretten finder således, at idet selskabet ikke har opfyldt betingelserne i bekendtgørelsens § 1 om effektiv arbejdsgiverkontrol, skal der ske beskatning af hele den udbetalte rejsegodtgørelse, og ikke kun for de rejser, som ikke anses at opfylde betingelserne i ligningslovens § 9 A, jf. SKM2018.61.BR.
Virksomheden skal således indberette hele den udbetalte rejsegodtgørelse for de 14 medarbejdere til eIndkomst som A-indkomst.
Landsskatteretten skærper derfor Skattestyrelsens afgørelse for indberetning til eIndkomst, og pålægger selskabet at indberette A-indkomst med i alt 267.850 kr. i indkomståret 2017, 571.704 kr. i 2018 og 882.606 kr. i 2019.