Kendelse af 29-09-2022 - indlagt i TaxCons database den 22-10-2022

Journalnr. 21-0058077

Klagepunkt

Skattestyrelsens

afgørelse

Klagerens

opfattelse

Landsskatterettens

afgørelse

Gaveafgift før fradrag af tinglysningsafgift

475.027 kr.

390.679 kr.

Faktiske oplysninger

Klageren driver en landbrugsvirksomhed med udgangspunkt i en ejendom på [adresse1], [by1]. Den samlede bedrift består udover [adresse1], [by1], af ejendommene:

[adresse2], [by1]

[adresse3], [by1]

[adresse4], [by1]

Virksomheden består samlet i drift af ca. 400 ha landbrugsjord, hvoraf ca. 18 ha er forpagtet jord. Herudover driver virksomheden en produktion af slagtekalve, grovfoderproduktion og en malkekvægsbesætning på ca. 100 årskøer.

Klageren bad i forbindelse med et planlagt generationsskifte af 50 pct. af landbrugsvirksomheden, jf. kildeskattelovens § 33 C, til sin søn [person1] om et bindende svar. I anmodningen om bindende svar er alle værdier angivet ud fra 100 pct. Skattestyrelsen svarede ja på spørgsmål 9 om, at der i forbindelse med overdragelsen af 100 pct. af virksomheden kan beregnes en passivpost på 3.919.322 kr.

Med virkning fra den 1. januar 2019 overdrog klageren ved en betinget handelsaftale en ideel halvdel af landbrugsejendommene:

[adresse2], [by1]

[adresse1], [by1]

[adresse3], [by1]

[adresse4], [by1]

- til sin søn. Den samlede købesum var aftalt kontant til 42.706.250 kr., der blev berigtiget ved overtagelse af gæld netto på 32.328.142 kr. Differencen på 10.378.108 kr. var en gave.

Den 30. april 2020 fremsendte klagerenen gaveanmeldelse til Skattestyrelsen.

Af fremsendelsesmailen fremgår følgende:

”Ifølge aftale med [person2] fremsendes hermed gaveanmeldelse med bilag i ovennævnte generationsskifte som følger:

?	Gaveafgiftsanmeldelse
?	Bindende svar fra Skat af 04.06.2019
?	Kopi af endeligt og anmærkningsfrit tinglyst skøde
?	Beregning af gaveafgift

Idet kan oplyses, at vi samtidig har anmodet vores klient [person3] om at indbetale gaveafgiften på kr. 139.429 til Skat.”

Af gaveanmeldelsesskemaet fremgår følgende:

7. Gavens art og størrelse	Dato
		Løsøre	6.950.000,00
		Inventar og maskiner	4.000.000,00
		Besætning	1.950.000,00
			200.000,00	6.950.000,00
		Fast ejendom		35.756.250,00
		Ialt		42.706.250,00
7		Herfra trækkes modydelser, herunder overtagne gældsforpligtelser (specifikation vedlægges)		-32.328.142,00
7		Gavebeløb (overføres til afgiftsberegningen nedenfor)		10.378.108,00

8. Gaveafgiftsberegning		Gavebeløb (fra rubrik 7)		10.378.108,00
		Afgiftsfrit bundbeløb		-65.700,00
		Evt. passivpost (specifikation vedlægges)		-3.919.322,00
		Afgiftsgrundlag		6.393.086,00
		Gaveafgift heraf		390.679,00
		- evt. tinglysningsafgift (ikke fast afgift – dokumentation vedlæges)		252.250,00
		Gaveafgiften skal betales til Skattestyrelsen samtidigt med indsendelse af denne anmeldelse		139.429,00

Den 8. juni 2020 meddelte LandboNord SKAT, at klageren havde overdraget 50 pct. af ejendomsavance, genvundne bygningsafskrivninger, maskiner og inventar, besætning, beholdning, opsparingsordning VS og betalingsrettigheder i SE-nr. [...1] med skattemæssig succession til [person1].

Den 13. november 2020 bad Skattestyrelsen klagerens repræsentant om at indsende følgende oplysninger inden 14 dage:

?	Ejendomsavance med alle bilag og genvundne bygningsafskrivninger ved overdragelser af 50 % af ejendommene [adresse2], [adresse1] & [adresse3] alle [by1].
?	Opgørelse af passivpost på 3.919.322 ved overdragelse af 50 % af ejendommene, maskiner/inventar & konto for opsparet overskud i VSO.
?	Skatteregnskaber 2018 og 2019 for klageren.

Den 30. november 2020 videresendte Skattestyrelsens sagsbehandler på gavesagen en intern mail af 27. november 2020 til LandboNord med følgende indhold:

”Det fremgår af boafgiftslovens § 27, stk. 1, at en gaves værdi fastsættes til dens handelsværdi på tidspunktet for modtagelsen. Denne handelsværdi er undergivet skatteforvaltningens prøvelse, og prøvelsen er omfattet af fristen på 6 mdr. i boafgiftslovens § 27, stk. 2, 1. pkt.

Handelsværdien er imidlertid ikke lig med gaveafgiftsgrundlaget og gaveafgiftsberegningen, da handelsværdien defineres som værdien i handel og vandel på overdragelsestidspunktet.

Det fremgår således af Den Juridiske vejledning, afsnit C.C.6.7. Aktivernes værdiansættelse ved anvendelse af kursværdien af latent skat, at:

Efter Skattestyrelsens opfattelse ændres de af parterne aftalte handelsværdier for aktiverne ikke ved hverken anvendelse af latent skat eller som følge af en passivpost. Dette er også i overensstemmelse med SKM2008.876.LSR , SKM2018.319.HR og SKM2011.406.SKAT .

Hjemmel til at fratrække passivpost findes i § 28, og ikke § 27, stk. 2.

Boafgiftslovens § 28, stk. 1, indeholder ikke en særskilt fristbestemmelse. Det fremgår således alene af § 28, stk. 1, at en eventuel passivpost skal fratrækkes inden gaveafgiftsberegningen.

Gaveafgiftsgrundlaget består imidlertid af flere forskellige elementer: handelsværdien af det overdragne, evt. passivpost/latent skat og det afgiftsfrie bundfradrag.

Gaveafgiftsberegningen kan desuden indeholde fradrag for tinglysningsafgift og gaveafgifter betalt til andre stater.

Det er således kun handelsværdien af det overdragne, der er omfattet af ordlyden i boafgiftslovens § 27, stk. 2. 1 pkt., mens passivpost er omfattet § 28, stk. 1, det afgiftsfrie bundfradrag er reguleret i § 22, stk. 1 og 2, og fradrag for tinglysningsafgift er omfattet af § 29, stk. 2.

Selve gaveafgiftsberegningen er dermed ikke undergivet af fristen i § 27, stk. 2, 1. pkt., men er undergivet af fristen i forældelseslovens § 3, stk. 1.

Det kan udledes af LSR-afgørelse af 13. marts 2020, nr. 19-0069486, at passivpost/latent skat ikke er en del af handelsværdi, jf. § 27, stk. 1, da den ikke er bindende for parterne, og dermed heller ikke er omfattet af § 27, stk. 2, 1. pkt.

I TfS 1989,438H fandt Højesteret således at:

Afgørelsen af, i hvilket omfang der ved beregning af arveafgiften kan tages hensyn til en latent skattebyrde, beror ikke på nogen konkret skønsmæssig vurdering af værdien i handel og vandel af noget aktiv eller passiv i boet, men alene på anvendelse af lovregler og gældende administrativ praksis. Afgørelsen kan dermed ikke anses for at være en værdiansættelse...

I SKM2016.627.LSR fandt Landsskatteretten, at beregning af den latente skatteforpligtelse ved succession efter dødsboskattelovens regler ikke er en del af værdiansættelse og anså derfor sig selv som den rette klageinstans. Passivposten skulle opgøres med hjemmel i boafgiftslovens § 13 a, og ikke boafgiftslovens § 12, uanset hvordan boet havde beregnet den latente skattebyrde.”

Den 18. januar 2021 modtog Skattestyrelsen de oplysninger, som Skattestyrelsen havde anmodet om i brevet af 13. november 2020.

Den 20. januar 2021 bad Skattestyrelsen klageren om at indsende yderligere oplysninger inden den 3. februar 2021:

”Jeg vil også gerne have følgende materiale tilsendt:

Ejendomsavanceberegning med alle bilag ved overdragelse af 50 % af ejendommen [adresse1], [by1]. Opgørelse af køb og salg af mælkekvote de enkelte år er ikke medsendt tidligere.

Er der køb og salg af mælkekvote vedrørende ejendommen [adresse2], [by1] i [person3]s ejertid?

I indsendt brev til skattestyrelsen, den 8. juni 2020, med oplysning om overdragelse af aktiver med succession, jf. kildeskattelovens §33 C, fremgår at der også er succession i beholdning. Der ønskes en opgørelse på fortjeneste ved salg af beholdning.”

Den 8. februar 2021 modtog Skattestyrelsen materialet, som Skattestyrelsen havde bedt om i brevet af 20. januar 2021.

I et brev af 3. februar 2021 bad Skattestyrelsen klagerens repræsentant om inden 14 dage at fremsende:

?	Skatteregnskaber 2019 for [person1].
?	Skatteregnskab 2019 for I/S ejet af klageren og [person1].

Materialet blev modtaget den 8. februar 2021.

Den 5. marts 2021 fremsendte Skattestyrelsen forslag om at ændre gaveafgiften.

Den 9. marts 2021 fremsendte klagerens advokat en indsigelse vedrørende fortolkningen af fristen i boafgiftslovens § 27, stk. 2, som kom til udtryk i Skattestyrelsens interne mail af 27. november 2020. Indsigelsen blev uddybet i en mail af 29. marts 2021, hvori repræsentanten præciserede, at indsigelsen ikke vedrørte den talmæssige opgørelse i forslaget, men alene Skattestyrelsens fortolkning af fristen i boafgiftslovens § 27, stk. 2, jf. stk. 1.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har ansat passivposten efter kildeskattelovens § 33 D til 2.513.516 kr.

Skattestyrelsen har begrundet afgørelsen med følgende:

”I den indsendte gaveanmeldelse er der fejlagtig fratrukket passivpost på 3.919.322, som er beregnet ud fra helsalg af ejendommene og løsøre. Passivposten er ændret jf. ovenstående ud fra over dragelse af halvpart af ejendomme og løsøre. Det betyder at gaven der skal betales 6 % gaveafgift af er 1.405.806 større.

Betingelsen for at anvende den nedsatte afgiftsprocent er følgende: Af boafgiftsloven fremgår følgende:

”§ 23 a. Gaveafgiften betales med den i stk. 4 anførte sats af værdien af aktier og virksomheder, der opfylder betingelserne for at kunne overdrages med succession, jf. aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, 5 og 6, eller kildeskattelovens 33 C, stk. 1. Hvis gavegiver ikke har afkom, finder 1. pkt. tilsvarende anvendelse på aktier og virksomheder, som tilfalder gavegivers søskende og disses børn og børnebørn.

Stk. 2. Ved anvendelsen af stk. I er det en betingelse,

1) at gavegiver har ejet virksomheden det seneste år umiddelbart forud for overdragelsen, enten ved ejerskab af en personligt ejet virksomhed eller ved ejerskab af aktier i et selskab, der ejer virksomheden på overdragelsestidspunktet, og

2) at gavegiver eller dennes nærtstående i mindst I år af gavegivers ejertid har deltaget aktivt i virksomheden, enten ved i en personligt ejet virksomhed at have deltaget i driften af virksomheden i et ikke uvæsentligt omfang eller ved i en virksomhed i selskabsform at have deltaget i selskabets ledelse. Som gavegivers nærtstående anses gavegivers ægtefælle, søskende, søskendes afkom og den i § 22, stk. I, anførte personkreds.

Stk. 3. Ved beregning af gaveafgift af gaver omfattet af stk. I og gaver omfattet af§ 22, stk. I, fordeles grundbeløbet, jf. § 22, stk. I og 2, forholdsmæssigt mellem henholdsvis den del af gaverne, hvoraf der skal betales gaveafgift efter stk. I, og den del af gaverne, hvoraf der skal betales afgift efter § 23, stk. 1.

Stk. 4. Gaveafgiften efter stk. I udgør 13 pct. for gaver ydet i 2016 eller 2017, 7 pct. for gaver ydet i 2018, 6 pct. for gaver ydet i 2019 og 5 pct. for gaver ydet i 2020 eller senere

Det vil sige:

•	Virksomheden skal kunne overdrages med succession, jf. kildeskattelovens § 33C, stk. 1.
•	Herudover er det en betingelse, at gavegiver har ejet virksomheden det seneste år umiddelbart forud for overdragelsen samt
•	At gavegiver eller dennes nærtstående i mindst 1 år af givers ejertid har deltaget aktivt i driften af virksomheden.”

Skattestyrelsen har til klagen udtalt:

”Vi sender dette materiale for indkomståret 2019:

?	20200504 modtaget gaveanmeldelse
?	20200608 Oplysning om succession til Skattestyrelsen for år 2019
?	20201130 mail omkring tidsfrister, passivpostændringer
?	20210118 Modtaget skatteregnskaber, EBL opg, passivpost
?	20210120 Anmodning om yderligere materiale
?	20210121 Modtaget EBL [adresse1]
?	20200208 Modtaget skatteregnskab med årsrapport
?	20210305 Gaveafgift – forslag Giver [person3]
?	20210309 Svar på mail med tidsfrister m.v.
?	20210329 Anmodning om link til indsigelse
?	20210329 Indsigelse fra [virksomhed1]
?	20210330 Gaveafgift - afgørelse Giver [person3]
?	Intern - tjekskema [person3]
?	Opgørelse VSL successionsbeløb
?	Sagsnotat -person

Denne sag omhandler muligheden for at ændre passivposten jf. KL§33d, efter udløbet af 6 måneders fristen i BAL§27 stk. 2.

Klageren har bl.a. anført, at Skattestyrelsens fortolkning af boafgiftslovens § 27, stk. 1 og stk. 2 efter hans opfattelse ikke er korrekt.

Hele bestemmelsen tager sigte på, at Skattemyndigheden har en 6 måneders frist til at undersøge forholdet nærmere, hvis skattemyndigheden vil udføre kontrol med en indgivet gaveanmeldelse. Fristen suspenderes, hvis skattemyndigheden inden 6 måneder fra gaveanmeldelsens modtagelse anmoder om yderligere oplysninger.

Men bestemmelsen skal forstås således, at skattemyndigheden SKAL overholde 6 måneders fristen for anmodning om yderligere oplysninger.

Der henvises i den forbindelse til bemærkningerne til lovforslag L67 (Folketingsåret 2012-13), pkt. 3.12.1.2, hvor der vedtages en fristforlængelse for sagsbehandling fra 3 måneder til 6 måneder.

Videre henvises til bemærkningerne til lovforslagets §5, hvor man i bemærkningerne (side 43) anfører at:

”Den anslåede frist begynder, når SKAT har modtaget det materiale, der er fornødent for, at SKAT kan tage stilling til værdiansættelsen, der er en forudsætning for beregning af gaveafgiften. Det materiale, der er tale om, er f.eks... beregninger over passivposter og lignende. Hvis ikke SKAT anmoder om yderligere oplysninger inden 6 måneder fra anmeldelsen kan fristen ikke for- længes yderligere og værdiansættelsen bliver dermed endelig.

Skattestyrelsen skal bemærke følgende:

Der er i den påklagede afgørelse foretaget en ændring af passivpost, hvorved der skal opkræves en yderligere gaveafgift på 84.348 kr. Der er ingen indsigelse i forhold til den talmæssige opgørelse af ændringsbeløbet. Klagesagen går alene på spørgsmålet om fristen i boafgiftslovens § 27 stk. 2.

Vi fastholder, at tidsfristen i boafgiftslovens § 27 stk. 2 ikke er relevant i den foreliggende sag, da vi ikke foretager ændringer af værdiansættelsen af gaven.

En passivpost i henhold til kildeskattelovens 33 D, skal i gavesituationer alene modregnes i afgiftsgrundlaget til brug for beregningen af gaveafgift, hvilket fremgår af boafgiftslovens § 28, stk. 1.

Hjemmel til at fradrage en passivpost findes således i boafgiftslovens § 28, stk. 1, og ikke i § 27, stk. 2.

Der fremgår ikke en særskilt frist af boafgiftslovens § 28, stk. 1 for ændringer af passivposten, ligesom der ikke er nogen henvisning til fristen på 6 mdr. i § 27, stk. 2. Her henvises i stedet til kildeskattelovens § 33 D, som jo er omfattet af almindelig ligningsfrist, hvis der er tale om skattepligtig indkomst og forældelseslovens almindelige forældelsesregel (§3 stk. 1) på 3 år, når der er tale om gaveafgift.

Det angivne i bemærkningerne til L67 (2012/2013) kan således ikke ændre herpå, når der henses til, at det materielle indhold af boafgiftslovens § 27, stk. 2, ikke blev ændret ved lovændringen, men at der alene skete en ændring af længden af fristen i bestemmelsen.

Der er ikke fremkommet nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen.

Hvis der kommer yderligere oplysninger fra klager, ønsker Skattestyrelsen at blive hørt i sagen igen, inden der træffes afgørelse i sagen.”

Efter modtagelsen af Skatteankestyrelsens indstilling i sagen har Skattestyrelsen udtalt, at styrelsen er enig i indstillingen med følgende bemærkninger:

”Faktiske forhold

Klageren har pr. 1. januar 2019 overdraget 50 procent af ejendommene inklusiv løsøre beliggende [adresse1], [adresse2], [adresse3] samt [adresse4] til sin søn, [person1].

Skattestyrelsen modtog gaveanmeldelsen 4. maj 2020, hvoraf det fremgik, at der var fratrukket en passivpost beregnet ud fra en 100 procent overdragelse af ejendommene samt løsøre.

Skattestyrelsen har i sin afgørelse af 31. marts 2021 ændret gaveafgiften, som følge af en ændring i beregning af passivposten.

Formelt

Klageren har gjort gældende, at gaveafgiften ikke kan ændres, henset til 6 måneders fristen i boafgiftslovens § 27, stk. 2 er udløbet. Beregning af passivposten er ubestridt.

Indledningsvis skal Skattestyrelsen henvise til Skattestyrelsens høringssvar dateret 17. september 2021 samt til mail af 30. november 2020 til klagerens repræsentant indeholdende skrivelse fra Skattestyrelsen, [person4].

Det følger af boafgiftslovens § 27, stk. 2, at Skatteforvaltningen kan ændre en værdiansættelse, hvis den ikke svarer til handelsværdien på tidspunktet for gavens modtagelse, inden 6 måneder efter anmeldelsens modtagelse.

Det fremgår af afgørelsen, at der er foretaget en ændring af gaveafgiften, som følge af en ændring af passivposten, der af parterne ikke er medtaget korrekt i gaveanmeldelsen. I afgørelsen er parternes værdiansættelse af de overdragne ejendomme og løsøre i gaveanmeldelsen lagt til grund og Skattestyrelsen har derved ikke foretaget nogen ændring i værdiansættelsen, som er omfatter 6 måneders fristen i henhold til nævnte bestemmelse.

Skattestyrelsen har i sin afgørelse ændret beregning af passivposten, som er medtaget i gaveafgiftsberegningen jævnfør boafgiftslovens § 28. Skattestyrelsen finder, at passivposten er omfattet af gaveafgiftsgrundlaget, der fratrækkes gavebeløbet. Forholdet fremgår ligeledes af gaveanmeldelsen. Skattestyrelsen fastholder således, at beregning af passivposten ikke udgør en del af værdiansættelsen af de overdragne ejendomme og løsøre og derfor ikke omfattet af 6 måneders fristen i boafgiftslovens § 27, stk. 2.

Skattestyrelsen er uenig i repræsentantens anførelse om, at nævnelse af passivpostberegninger, i lovforslaget nr. L 67 fremsat 14. november 2012, som er blandt materiale Skattestyrelsen kan anmode om ved stillingtagen til værdiansættelsen, henleder til, at dette udgør en del værdiansættelsen. Der er netop tale om materiale og beregninger, som Skattestyrelsen kan indkalde som støtte til brug for stillingtagen til værdiansættelsen. Dette taler ikke i sig selv for, at passivposten er en del af værdiansættelsen.

Skattestyrelsen er enig med Skatteankestyrelsen om, at SKM2021.460.LSR ikke kan sammenlignes med nærværende sag, eftersom der ikke er foretaget nedslag i handelsprisen på overdragne anparter, men et nedslag som passivpost i gaveafgiftsgrundlaget med fratrækning i gavebeløbet.

Skattestyrelsen fastholder ændring af gaveafgiften, som det fremgår af afgørelsen og at afgørelsen ikke er ugyldig.”

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt påstand om, at forhøjelsen af gaveafgiften skal bortfalde, fordi Skattestyrelsens afgørelse er ugyldig.

Klageren har til støtte for påstanden gjort følgende gældende:

”Der klages over, at Skattestyrelsen ændrer gaveafgift af en gave som [person3] har givet i 2019. Skattestyrelsens henvendelse/forespørgsel og efterfølgende ændring sker først lang tid senere end udløbet af 6 måneders fristen i boafgiftslovens § 27.

Skattestyrelsens fortolkning af boafgiftslovens § 27, stk. 1 og stk. 2 er efter min opfattelse ikke korrekt. Hele bestemmelsen tager sigte på, at Skattemyndigheden har en 6 måneders frist til at undersøge forholdet nærmere, hvis skattemyndigheden vil udføre kontrol med en indgivet gaveanmeldelse. Fristen suspenderes, hvis skattemyndigheden inden 6 måneder fra gaveanmeldelsens modtagelse anmoder om yderligere oplysninger – se nærmere om dette nedenfor. Men bestemmelsen skal forstås således, at skattemyndigheden SKAL overholde 6 måneders fristen for anmodning om yderligere oplysninger. Formålet med ”kun” at give skattemyndigheden 6 måneder til at undersøge forholdet nærmere er, at borgerne, når der gives gaver, indretter sig efter, at gaven er givet på den måde, som er sket.

Boafgiftslovens § 27, stk. 2 er ændret af flere omgange og ovennævnte forståelse af 6 måneders fristen i boafgiftslovens § 27, stk. 2 understøttes af bemærkningerne til lovforslag om de seneste ændringer:

Se specifikt i afsnit 3.12.1.1. (s 25 i vedhæftede – handler om begrundelsen for at forlænge fristen i loven) det fremgår, at baggrunden for ændringen af loven netop var, ”...at kontantgavernes værdiansættelse er ukompliceret. For andre gaveanmeldelser er sagsbehandlingen mere kompliceret, idet erhvervsejendomme og unoterede aktier værdiansættes efter principper, der kræver en nøjere gennemgang af grundlaget for beregningen, foretagne afskrivninger, udstykninger, passivposter m.v. SKAT har en frist på 3 måneder til at reagere på en anmeldelse.”

Se yderligere i bemærkningerne om fortolkningen:

(vedhæftet – se side 42-43)”Den foreslåede frist begynder, når SKAT har modtaget det materiale, der er fornødent for, at SKAT kan tage stilling til værdiansættelsen, der er en forudsætning for beregning af gaveafgiften. Det materiale, der er tale om, er f.eks. skøder, aktienotaer, gavebreve, beregninger af kurser og værdier, beregninger over passivposter og lignende. Hvis ikke SKAT anmoder om yderligere oplysninger inden 6 måneder fra anmeldelsen kan fristen ikke forlænges yderligere og værdiansættelsen bliver dermed endelig.”

På grundlag af disse bemærkninger skal jeg således gøre gældende, at Skattestyrelsens henvendelse med anmodning om yderligere oplysninger/dokumentation efter udløbet af 6 måneders fristen i sagen med gaveanmeldelse fra [person3] og [person1] ikke er rettidig.

Jeg gør derfor gældende, at Skattestyrelsen ikke har krav på yderligere oplysninger og ikke kan foretage sig yderligere vedrørende den indgivne gaveanmeldelse. Skattestyrelsen har således i den konkrete sag ikke hjemmel til at ændre på den anmeldte og betalte gaveafgift.”

Klagerens repræsentant har bemærket følgende til Skattestyrelsens udtalelse:

”I forlængelse af Skattestyrelsens udtalelse af 17.09.2021 kommer jeg med uddybende bemærkninger på vegne af [person3].

På baggrund af det fremsendte kan jeg konstatere, at der på ingen måde er enighed mellem min klients fortolkning af anvendelsesområdet for Boafgiftslovens § 27, stk. 2 og Skattestyrelsen forståelse heraf.

Som tillæg til de tidligere fremsendte bemærkninger har jeg følgende bemærkninger:

Det bemærkes, at Skattestyrelsen for nylig i SKM2021.460LSR har fået en afgørelse, hvor Landsskatteretten netop slog fast, at en ændring af opgørelsen af fradraget for den latente skatteforpligtelse i denne sag var omfattet af fristen i Boafgiftslovens § 27, stk. 2. Landsskatteretten fastslog som følge heraf, at Skattestyrelsens ændringen af gaveafgiften mere end et år efter modtagelse af gaveanmeldelsen var ugyldig, da den var varslet senere end 6 måneder efter modtagelse af gaveanmeldelse.

Eftersom nærværende spørgsmål vedrører en identisk problemstilling som afgørelsen i SKM2021.460LSR, er det vores vurdering, at principperne og fortolkningen af Boafgiftslovens § 27, stk. 2 i SKM2021.460LSR også er gældende i nærværende sag.

Ved gaveoverdragelser er retsgrundlaget fastsat i Boafgiftslovens kapitel 6. Sagsbehandlingsfri- sten i Boafgiftslovens § 27, stk. 2 blev vedtaget i 2012 ved lov nr. 1354 af 21. december 2012.

Det fremhæves i forarbejderne til lovforslagets enkelte bestemmelser til § 5, stk. 2 følgende:

"Den foreslåede frist begynder, når SKAT har modtaget det materiale, der er fornødent for, at SKAT kan tage stilling til værdiansættelsen, der er en forudsætning for beregning af gaveafgiften. Det materiale der er tale om, er f.eks. skøder, aktienotaer, gavebreve, beregninger af kurser og værdier, beregninger over passivposter og lignende. Hvis ikke SKAT anmodes om yderligere oplysninger inden 6 måneder fra anmeldelsen kan fristen ikke forlænges yderligere og værdiansættelsen bliver dermed endelig."(min understregning)

Det fremgår dermed klart af lovbemærkningerne til boafgiftslovens § 27, stk. 2, at Skattestyrelsen skal ”tage stilling til værdiansættelsen, der er en forudsætning for beregning af gaveafgiften", og at dette desuden omfatter "beregninger over passivposter og lignende".

Dermed fremgår det klart af lovbemærkningerne, at Skattestyrelsen skal tage stilling til det samlede grundlag, hvilket også omfatter beregning af passivposten, som fremgår af Boafgifts- lovens § 28, stk. 1.

Derfor er det ikke korrekt, når Skattestyrelsen skriver, at passivposten ikke er omfattet af 6 måneders fristen i Boafgiftslovens § 27, stk. 2.

I nærværende sag er gaveanmeldelsen foretaget den 30. april 2020.

Det er på baggrund af ovenstående gennemgang vores klare opfattelse, at beregninger over passivposter er omfattet af boafgiftslovens § 27, stk. 2, og at denne frist udløb seneste 30. oktober 2020.

Skattestyrelsen har den 5. marts 2021 sendt forslag om ændring af gaveafgiften, hvilket dermed sker lang tid udover 6 måneders fristen i Boafgiftslovens § 27, stk. 2. Skattestyrelsen begrunder det med, at der ikke er lavet ændringer i værdiansættelserne. Det er alene fejlberegninger af passivposten, der er ændret. Eftersom Landsskatteretten i SKM2021.460LSR har slået fast, at passivposten omfattes af 6 måneders fristen i Boafgiftsloven § 27, stk. 2, gøres det gældende, at Skattestyrelsens afgørelse i nærværende sag ikke er korrekt.

Vi kan således ikke anerkende Skattestyrelsens opfattelse af, at spørgsmålet om passivposten i gavesituationer ikke er omfattet af 6 måneders fristen i boafgiftslovens § 27, stk. 2.

Skattestyrelsen tilpligtes således at anerkende, at de afsagte afgørelser om ændring af passiv- posten i forbindelse med opgørelse af værdien af gaven, jf. ovenfor af 5. marts 2021 er ugyldige grundet forældelse, og at sagerne derfor skal anses for afsluttet fra Skattestyrelsens side med de af skatteyder indberettede gaveanmeldelse.

Som følge heraf bestrides Skattestyrelsens krav om yderligere gaveafgift.

Såfremt der kommer yderligere oplysninger fra Skattestyrelsen, ønsker jeg at blive hørt i sagen igen, forinden der træffes afgørelse.”

Efter modtagelsen af Skatteankestyrelsens sagsfremstilling med forslag til afgørelse har repræsentanten bl.a. anført følgende:

”Det fremgår af Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse af 30. marts 2022 side 2 midtfor at Skattestyrelsen modtog gaveanmeldelse med bilag den 4. maj 2020. Dette er ikke korrekt, idet gaveanmeldelsen med bilag er indsendt den 30. april 2020 og undertegnede har modtaget kvittering fra Skattestyrelsen den 30. april 2020.

På side 3 i Skatteankestyrelsens sagsfremstilling m.v. ... af 30. marts 2022 henviser Skatteankestyrelsen til, at der er indsendt oplysninger til Skat om overdragelse med skattemæssig succession. En sådan meddelelse til Skat har ikke betydning for nærværende sag. 6 måneders fristen i Boafgiftslovens § 27, stk. 2 beregnes fra Skats modtagelse af gaveanmeldelsen.”

Retsmøde

Klagerens repræsentant fastholdt den nedlagte påstand og redegjorde for sine anbringender i overensstemmelse med de tidligere indlæg.

Skattestyrelsen indstillede afgørelsen stadfæstet og redegjorde for sine anbringender i overensstemmelse med de tidligere indlæg.

Landsskatterettens afgørelse

Sagen angår, om den af Skattestyrelsen foretagne ændring af beregningen af passivposten efter kildeskattelovens § 33 D og dermed gaveafgiften er omfattet af 6-måneders fristen i boafgiftslovens § 27, stk. 2.

En gaves værdi fastsættes til dens handelsværdi på tidspunktet for modtagelsen. Det fremgår af boafgiftslovens § 27, stk. 1. Skattestyrelsen kan ændre værdiansættelsen, hvis den anførte værdi ikke svarer til gavens handelsværdi på tidspunktet for modtagelsen, jf. boafgiftslovens § 27, stk. 2. Ændringen skal foretages inden 6 måneder fra gaveanmeldelsens modtagelse med suspension i den eller de perioder, hvor Skattestyrelsen eventuelt anmoder om yderligere oplysninger, og indtil oplysningerne modtages.

Efter boafgiftslovens § 28, stk. 1, kan passivposter, der fastsættes efter kildeskattelovens § 33 D til udligning af gavemodtagerens eventuelle fremtidige skattetilsvar, fratrækkes inden gaveafgiftsberegningen.

Af bemærkningerne til boafgiftsloven (lovforslag nr. 67 af 17. december 2012 § 5, pkt. 2) fremgår følgende:

“3.12. Procesforbedringer vedrørende gaveafgift

3.12.1. SKATs indsigelsesfrist

3.12.1.1. Gældende ret

Der modtages ca. 2.000 gaveanmeldelser årligt, hvoraf ca. halvdelen er kontantgaver. Den anden halvdel er andre gaver, typisk erhvervsejendomme og aktier i unoterede selskaber.

Kontantgavernes værdiansættelse er ukompliceret. For andre gaveanmeldelser er sagsbehandlingen mere kompliceret, idet erhvervsejendomme og unoterede aktier værdiansættes efter principper, der kræver en nøjere gennemgang af grundlaget for beregningen, foretagne afskrivninger, udstykninger, passivposter m.v. SKAT har en frist på 3 måneder til at reagere på en anmeldelse.

(...)

3.12.1.2. Lovforslaget

3-måneders fristen giver administrative problemer i de tilfælde, hvor ikke alle relevante oplysninger (skattekursberegning på unoterede aktier, skøder, gældsbrev og passivpostberegninger m.v.) indsendes samtidig med anmeldelsen.

For at give tid til en mere forsvarlig sagsbehandling af gaveanmeldelser foreslås det, at den nuværende 3-måneders frist for SKATs undersøgelse og ændring af gaveanmeldelser forlænges til 6 måneder. Forlængelsen af fristen gælder også i de tilfælde, hvor gaveanmeldelse sendes ind før udløbet af fristen for anmeldelse, der er den 1. maj.

(...)

Den foreslåede frist begynder, når SKAT har modtaget det materiale, der er fornødent for, at SKAT kan tage stilling til værdiansættelsen, der er en forudsætning for beregning af gaveafgiften. Det materiale, der er tale om, er f.eks. skøder, aktienotaer, gavebreve, beregninger af kurser og værdier, beregninger over passivposter og lignende. Hvis ikke SKAT anmoder om yderligere oplysninger inden 6 måneder fra anmeldelsen kan fristen ikke forlænges yderligere og værdiansættelsen bliver dermed endelig.”

Ordlyden af boafgiftslovens § 27, stk. 1 og 2, sammenholdt med systematikken i boafgiftsloven, hvorefter passivposter er særskilt reguleret i boafgiftslovens § 28, må umiddelbart forstås således, at 6-måneders fristen alene gælder for værdiansættelsen af selve gaven og dermed ikke beregningen af en passivpost efter kildeskattelovens § 33 D.

Det fremgår imidlertid af forarbejderne til boafgiftsloven i forbindelse med, at fristen blev forlænget fra 3 til 6 måneder, at fristen er tiltænkt at omfatte alle forhold i forbindelse med beregningen af gaveafgiften, herunder beregningen af en passivpost efter kildeskattelovens § 33 D. Det fremgår således klart af forarbejderne, at fristen først begynder at løbe, når SKAT har modtaget det materiale, der er fornødent for, at SKAT kan tage stilling til værdiansættelsen, der er en forudsætning for beregning af gaveafgiften, og at det materiale, der er tale om, er f.eks. skøder, aktienotaer, gavebreve, beregninger af kurser og værdier, beregninger over passivposter og lignende.

Landsskatteretten finder derfor, at 6-måneders fristen i boafgiftslovens § 27, stk. 2, også omfatter Skattestyrelsens mulighed for at ændre beregningen af den passivpost, der er anført i en indgiven gaveanmeldelse, jf. et lignende tilfælde i Landsskatterettens afgørelse af 16. juni 2021, offentliggjort som SKM2021.460.LSR.

Ifølge den fremlagte gaveanmeldelse af 30. april 2020 var værdien af gaven ansat til 10.378.108 kr., og passivposten efter kildeskattelovens § 33 D var opgjort til 3.919.322 kr. Gaveafgiften blev beregnet til 390.679 kr.

Skattestyrelsen indhentede yderligere oplysninger fra klageren den 13. november 2020, og efter indhentelse af yderligere oplysninger fra klageren fremsendte Skattestyrelsen herefter den 5. marts 2021 et forslag til afgørelse, hvor beregningen af passivposten efter kildeskattelovens § 33 D blev ændret og dermed også gaveafgiften. Skattestyrelsen traf den påklagede afgørelse den 31. marts 2021.

Det må på baggrund heraf lægges til grund, at Skattestyrelsens ændring af beregningen af passivposten og dermed gaveafgiften er sket efter udløbet af de 6 måneder angivet i boafgiftslovens § 27, stk. 2.

Landsskatteretten ændrer derfor Skattestyrelsens afgørelse således, at gaveafgiften – før fratræk af tinglysningsafgift – fastsættes til 390.679 kr. som anført i gaveanmeldelsen.