Kendelse af 13-10-2021 - indlagt i TaxCons database den 05-11-2021

Faktiske oplysninger

Klageren, der er søn af [person1], har i en årrække forpagtet jord og bygninger på faderens to landbrugsejendomme, beliggende [adresse1], [by1] og [adresse2], [by1].

Klageren har til Skattestyrelsen blandt andet oplyst følgende:

”D. 1. januar 1981 indgik jeg en aftale med min far, [person1], som gik på, at jeg skulle arbejde gratis for ham, mod at jeg på et senere tidspunkt kunne overtage hans ejendomme til vurderingen –15 %.Jeg arbejdede efterfølgende for min far gennem 21 år uden ferier eller fridage og de første 4 år uden at få en krone for det og efterfølgende fik jeg løn, som i 1985 androg 2000 kr. månedligt og steg igennem en årrække til 10.000 kr. månedligt som det højeste.
Efter 21 år fik jeg lov til at forpagte hans ejendom og en del af aftalen var, at jeg skulle købe hans besætning, inventar og maskiner til knap 1.000.000 kr.
I slutningen af 2007 kunne jeg ikke betale forpagtningsafgiften længere, da økonomien ikke var til det.Min far henvendte sig til en advokat og ville opkræve pengene den vej.
...”

Skattestyrelsen har modtaget kopi af brev af 13. november 2009 fra advokat [person2], [virksomhed1], der på vegne af faderen orienterer advokat [person3], der repræsenterer klageren, om at faderen har besluttet, at der ikke på daværende tidspunkt skal tages skridt til et generationsskifte. Af brevet fremgår følgende:

”Deres skrivelse af den 3. ds. har jeg modtaget og straks efter modtagelsen forelagt for min klient.

Under et møde den 11. ds. på mit kontor med min klient har jeg forstået, at han og børnene forsøgsvis har afholdt et fællesmøde, som i øvrigt afsluttedes efter ualmindelig kort tid.

Min klient har nu besluttet, at der ikke for indeværende skal tages skridt til noget generationsskifte, men min klient er fortsat af den opfattelse, at Deres klient kan påregne til sin tid at overtage ejen­ dommen til en favørpris, uden at min klient af den grund fraskriver sig retten til eventuelt at sælge ejendommen i frihandel.

Uanset at min klient tidligere har opsagt/ophævet forpagtningsforholdet med Deres klient, accepterer min klint, at der fortsat kan bestå et forpagtningsforhold på de tidligere meddelt nye forpagtningsvilkår, nemlig at forpagtningsafgiften for så vidt angår driftsbygningerne nedsættes fra kr. 90.000 til kr. 50.000 med tillæg af moms kr. 12.500, at forpagtningsafgiften vedrørende jorden udgør 42 ha af kr. 4.500 eller kr. 189.000, hvoraf der ikke beregnes moms.

Den årlige forpagtningsafgift udgør herefter kr. 251.500 inkl. moms af kr. 50.000, hvilken forpagtningsafgift betales bagud med halvdelen den 1. marts 2010 og halvdelen den 1. september 2010.

Det meget væsentlige skyldige beløb stilles i bero indtil videre og efter omstændighederne uden forrentning under forudsætning af rigtig opfyldelse af de ovenanførte forpagtningsvilkår, herunder at Deres klient straks foretager en tilbundsgående oprydning på gårdspladsen.

Endelig accepterer min klient den af Deres klient foretagne anbringelse af 4 stk. "væksthuse" til jordbær.

Det er med beklagelse, at jeg må konstatere, at vore fælles bestræbelser på gennemførelsen af et generationsskifte er strandet. På den anden side er jeg enig med min klient i, at det på grundlag af de foreliggende planmæssige forhold næppe vil være hensigtsmæssigt for Deres klient at forsøge at udvikle et egentligt landbrug på ejendommen, og at det næppe vil være muligt for Deres klient at generere en overskudsgivende drift under de foreliggende omstændigheder”

Der er endvidere fremlagt kopi af brev af 28. oktober 2013 fra advokat [person3], der repræsenterer klageren, til advokat [person2], der repræsenterer klagerens fader. Af brevet fremgår følgende:

”...

De sidste 4-5 års historik er, at vi dengang - også foranlediget af et rejst og bestridt krav om forpagtningsafgift - var ganske langt i henseende til et generationsskifte vedrørende den landbrugsejendom, som min klient har drevet gennem mange år. Når vi ikke kom "i mål" skyldtes det i henhold til din skrivelse af 13.11.2009 den omstændighed, at parterne på et familiemøde afholdt umiddelbart forinden, var kommet uoverens.

Jeg fæstnede mig imidlertid ved en passus i din skrivelse, hvorefter min klient uanset det passerede "kan påregne til sin tid at overtage ejendommen til en favørpris... "

Det fremgår ganske vist ikke, hvornår en sådan overtagelse vil kunne finde sted, men af mange grunde vil jeg finde det hensigtsmæssigt, hvis parterne kunne komme overens om, at tiden nu er inde.

Hvad først angår det rejste krav på forpagtningsafgift, bestrides dette af en række grunde. En af grundene er, at en endog meget betydelig del af det rejste krav, utvivlsomt er forældet. Lægges den i skrivelse af 13.11.2013 anførte forpagtningsafgift til grund, udgør den årlige forpagtningsafgift kr. 251.500,00 inkl. moms af kr. 50.000,00 til forfald med halvdelen hvert år hhv. 1.3 og 1.9. Alene forpagtningsafgift forfalden efter 1.3.2011 er således ikke forældet på indeværende tidspunkt. Hertil kommer, at min klient i øvrigt har en række indsigelser og modkrav vedrørende kravet om forpagtningsafgift, som jeg ikke skal fortabe mig i ved denne lejlighed, hvor det primære formål er at finde løsninger.

Jeg kunne under vor telefonsamtale forstå, at din klient så det som et stort problem, at han havde indtægtsført hhv. afløftet moms af en forpagtningsafgift, han ikke har modtaget. Jeg har stor forståelse herfor, ikke mindst under hensyntagen til den ubalance, der knytter sig hertil, idet min klient har meddelt mig, at han på intet tidspunkt har udgiftsført forpagtningsafgift i sit regnskab eller ladet moms af forpagtningsafgiften indgå i sit moms­ regnskab. Det skyldes dels, at han af en række grunde ikke mener at skylde den pågældende afgift, dels at han - så vidt jeg har forstået - ikke har modtaget faktura eller i al fald kun modtaget sådanne sporadisk og tilfældigt.

Hvorom alting er, skal spørgsmålet om forpagtningsafgift naturligvis på den ene eller den anden måde indgå i det samlede aftalekompleks. Af vor korrespondance tilbage i 2009 fremgår, at det for din klient var magtpåliggende, at børnene i arvemæssig henseende blev ligestillede, og det går jeg ud fra fortsat er et vigtigt tema for [person1]. Min klient har fuld forståelse for dette hensyn, som jo i vidt omfang kan varetages gennem testamentariske dispositioner, og min klient er helt indforstået med, at dette tema kan indgå i vore forhandlinger, herunder f.eks. i form af hel eller delvist arveafkald, hvis blot ejendommen sikres som hans.

Yderligere bemærkes, at det ikke for min klient er afgørende, at forældrene fraflytter ejendommens stuehus, hvis de, som et led i en samlet aftale, ønsker at blive boende.

Jeg skal derfor foreslå, at vi etablerer realitetsforhandlinger vedrørende en overdragelse af ejendommen. Der kunne fortsat tages udgangspunkt i den model, vi dengang drøftede og hvis indhold jeg præciserede med min skrivelse af 3.11.2013. Jeg har naturligvis ikke kendskab til [person1]s formueforhold, når bortses fra gården, men kunne modellen suppleres med vilkår, der enebærer, at min klient på den ene side set bliver eneejer af ejendommen og på den anden side set giver helt eller delvist arveafkald, ville det formentlig være hensigtsmæssigt.

...”

Klagerens fader og dennes hustru oprettede testamente den 23. oktober 2013 og den 27. juni 2014. Af boopgørelsen i boet efter klagerens fader fremgik blandt andet følgende om testamentet fra 2013:

”...

2.3Vores søn, [person4], har igennem en årrække forpagtet vores ejendom og har i den forbindelse oparbejdet en gæld til os som følge af manglende betaling af de aftalte årlige forpagtningsafgifter. Gælden kan pr. den 1. september 2013 opgøres til ca. 1.8 mio. kr. Vi henviser i den forbindelse til vore årligt udarbejdede årsrapporter, hvoraf skyldens størrelse fremgår.

2.4.Uanset, at [person4] har bestridt at være os dette beløb skyldigt, fastholdes mellemværendet og størrelsen af dette, medmindre [person4] kan fremvise fuldgod dokumentation for, at gælden helt eller delvist er betalt.

2.5Da vi ønsker, at vore livsarvinger skal modtage lige store arveandele efter os, ønsker vi, at arven efter os deles lige imellem vore livsarvinger, men at den [person4] tilkommende arvelod som udgangspunkt sker ved udlæg til ham af vort tilgodehavende hos ham.

2.6 Måtte [person4] gøre gældende, at tilgodehavendet ikke består, eller at det helt eller delvist er ophørt på grund af forældelse, ønsker vi at benytte vor testationsret således, at hans arv efter os nedsættes med et beløb svarende til vort tilgodehavende hos ham på tidspunktet for længstlevendes død.

...”

Endvidere fremgik det blandt andet følgende om testamentet af 26. juni 2014:

”...

I afsnit ”2.0 Arvens fordeling” udgår det nuværende punkt 2.6 og følgende punkter indsættes:

...

2.7.Til bobeholdningen i boet efter os, det udskiftede bo og/eller i boet efter længstlevende skal beregningsmæssigt lægges:

Kr. 1.800.000 med tillæg af kr. 125.750 for hvert halve år [person4] har fortsat forpagtningen af ”[ejendom1]” efter den 28. februar 2014, første gang den 1. marts 2014, medmindre han dokumenterer at de halvårlige forpagtningsafgifter i henhold til (udkast til ???) forpagtningsaftale af 25. oktober 2001, er betalt kontant og uden indsigelse efter denne dato.

2.8Den således beregnede samlede bobeholdning i det uskiftede bo og/eller boet efter den længstlevende skal herefter fordelen med 1/3 til hver af vore 3 livsarvinger, idet der dog fra [person4]s arvelod skal fratrækkes det samlede beløb som fremgår af 2.7.

...”

Klagerens fader og klageren indgik i 2019 en aftale om overdragelse af faderens landbrugsejendom.

Aftalen blev underskrevet af faderen den 16. maj 2019 og blev samme dag tiltrådt af klagerens to søskende. Klageren underskrev overdragelsesaftalen den 12. juni 2019. Skattestyrelsen har oplyst, at der samtidig med overdragelsesaftalen blev udarbejdet gavebreve, hvor klagerens fader yder en gave på 5.900.000 kr. til hver af de to søskende. Klageren har, ifølge det oplyste, tiltrådt disse gavebreve.

Overdragelsessummen på landbrugsejendommene blev aftalt til 8.800.000 kr., hvilket svarer til den offentlige vurdering. Overdragelsessummen berigtigedes ved, at der blev deponeret 7.944.000 kr. kontant samt ved en beregnet passivpost på 856.000 kr., som følge af, at klageren overtog ejendommen med succession i genvundne afskrivninger og ejendomsavance.

Af overdragelsesaftalens § 18, betingelser, fremgår følgende:

”Nærværende handel er herefter betinget af købesummens berigtigelse.

Handlen er endvidere fra sælgers side betinget af,

...”

Af mail af 12. juni 2019 fra advokat [person5] til [person6] fremgår:

”[person4] fremsender senere i dag gavebrevene med underskrift.

Nu er der altså en kæmpe forskel på en gave og et arveforskud – rent juridisk.

Vi har aldrig aftalt at det skulle betragtes som et arveforskud – hvilket har indsneget sig i købsaftalen.

Jeg er enig med dig i, at det kan være, at SKAT i første omgang vil betragte det forældede beløb som en gave.

Dette mener [person4]s revisor (og en masse andre kloge skatteeksperter) ikke er korrekt og det er blot denne ”kamp” vi selv ønsker at tage med SKAT.

I kan da være fuldstændige ligeglade med om [person4] skal betale ca. 350.000 til SKAT eller ej, det kommer jo ikke jeres ”gave” ved.

Uanset hvad – så er det modtageren der betaler.

Så det jeg siger er blot, [person4]s revisor anmelder selv ”gaven” til SKAT med den kursværdi [person4]s revisor mener at en sådan forældede fordring har.

Jeg forstår ikke helt at alle bilag nu skal underskrives og returneres, I kan da se hvad I har sent.

Skal vi ikke lige vise hinanden lidt tillid”

Af boopgørelsen i boet efter klagerens fader fremgår det blandt andet:

”...

Afvikling af boet:

...

Med hensyn til opgørelsen af arven og mellemværende mellem afdøde og [person4] har bobestyrer forelagt følgende for arvingerne:

Af overdragelsesaftalen fremgår det, at [person4] har skyldt sin far i alt kr. 3.057.750,00. Heraf skulle et beløb på kr. 754.500,00 betales i forbindelse med handlen - hvilket også er sket.

Restbeløbet på kr. 2.303.250,00 skal betragtes som et arveforskud, som skal indgå i bodelingen ved [person1]s død. Som det fremgår af boopgørelsen udgør arveforskudsbeløbet betydeligt mere end [person4] skal arve.

Af arvelovens § 46 fremgår det, at den del af et arveforskud som overstiger arveforskudsmodtagerens arv ikke skal tilbagebetales til boet, med mindre arvingen særligt har forpligtet sig hertil.

Af arvelovens § 47 fremgår det, at arveforskud lægges til boet ved beregningen af arvelodder og tvangsarv. Kan forskuddet ikke fuldt ud fradrages i modtagerens arv, tillægges der kun et beløb svarende til modtagers arvelod. I h.t. boopgørelsen udgør arvebeholdningen kr. 524.219,20, som beregningsmæssigt svarer til 2/3 af boet. Hele boet er således beregningsmæssigt på kr. 786.328,80, idet der tillægges kr. 262.109,60 af arveforskuddet.

[person7] og [person6] arver således hver kr. 262.109,60 og [person4]s arvelod er ligeledes på kr. 262.109,60 i hvilken der fradrages arveforskud med kr. 262.109,60, således at [person4] intet modtager.

Disse betragtninger og opgørelser omkring fordeling af arven er på forhånd godkendt af alle tre arvinger.”

Den 28. september 2020 blev der indgivet anmeldelse om gaveafgift, hvor gavens værdi var opgjort til 0 kr. Af følgebrevet fremgår følgende:

”[person4] ([person4]) har med sin far og øvrige familie - samt diverse rådgivere, gennem de sidste godt 20 år løbende drøftet generationsskifte af landbrugsejendommen [adresse1]. Dette er også blevet kædet sammen med et uafklarede økonomisk mellemværende relateret til [person4]'s forpagtning af jord og bygninger - overfor særlig de indtægtsgivende arbejdsydelser samt afholdte udgifter til vedligeholdelse af bygninger, materiel m.m. der løbende har været ydet/afholdt af [person4].

Drøftelserne fremgår dels af testamentet, som bobestyrer har gengivet i boopgørelsen, og derudover vedhæftes uddrag af den brevveksling der har været mellem advokat [person2] og advokat [person3] i 2009 og 2013.

Det fremgår heraf, at [person4] ikke er enig i at han skylder nogen forpagtningsafgift, og han har således heller aldrig i sine regnskaber (moms såvel som drift) udgiftsført nogen post hertil. Han har heller ikke modtaget opkrævninger med mail eller post på forpagtningsafgift eller i øvrigt været i dialog med sin far herom. Modsat er der heller ikke løbende opgjort krav vedr. det udførte arbejde og de afholdte udgifter.

Det er således [person4]'s opfattelse at et evt. krav på forpagtning løbende er udlignet ved modregning.

I sommeren 2019 besluttes at foretage generationsskifte af ejendommen, og faderen overdrager ejendommen til [person4], og giver ved samme lejlighed betydelige kontantgaver til de to andre børn. I overdragelsesaftalen kræver sælger dels, at der betales ca. 3,5 års forpagtningsafgift i alt kr. 754.500,00 og derudover kræver han indføjet at kr. 2.303.250 skal anses som arveforskud.

[person4] vælger at underskrive overdragelsen velvidende, at arveforskudsspørgsmålet afgiftsmæssigt alene angår ham og SKAT. I den forbindelse indgives der ikke nogen gaveafgiftsanmeldelse, da det som nævnt er [person4]'s opfattelse at værdien er 0 kr.

Hvis faderen var af en anden opfattelse var denne opfattelse allerede udtrykt i testamentet.

Bobestyrer har i boopgørelsen valgt at benytte arvelovens § 46 om håndtering af arveforskud fremfor testamentets pkt. 2.6. - måske for ikke at komme i konflikt med reglerne om tvangsarv. [person4] har ikke godkendt boopgørelsen, men valgt at acceptere resultatet, som indebærer at [person4]'s arvelod på 262.109,60 i stedet udlægges til de øvrige arvinger, som betaler fuld boafgift heraf udover gaveafgift at de kontante gaver.

Det er dermed [person4]'s opfattelse at han ikke har modtaget nogen gave (arveforskud) og derfor skal der heller ikke betales afgift heraf.”

Af klagerens bemærkninger til Skattestyrelsens forslag fremgik blandt andet:

”Jeg er derfor af den klare opfattelse, at vi har handlet korrekt ved at opgøre gavens værdi til 0.

Såfret Skat fastholder, at jeg skal betale arveafgift af beløbet, må jeg også kunne udgiftsføre den manglende forpagtningsafgift på kr. 2.303.250 kr, da kravet først er blevet mig bekendt i forbindelse med ejendomshandlen i 2019 og i forbindelse med, at jeg fik kendskab til testamentet efter min fars død i 2019”

Af Skattestyrelsens sagsfremstilling fremgår Skattestyrelsens svar hertil:

”For god ordens skyld skal Skattestyrelsen bemærke, at den skattemæssige behandling af forpagtningsafgiften i [person4]s skatteansættelse er uden betydning for gavesagen. Spørgsmålet om [person4]s skatteansættelse skal behandles efter skatteforvaltningslovens §§ 26 og 27. Spørgsmålet skal således rejses i en selvstændig henvendelse til Skattestyrelsen”

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har truffet afgørelse om, at klageren har fået et arveforskud på 2.303.250 kr., og derfor skal betale gaveafgift på 335.632,50 kr.

Af Skattestyrelsens sagsfremstilling fremgår:

”...

1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Efter boafgiftslovens §§ 22 og 23 skal der betales gaveafgift på 15 %, når der mellem forældre og børn ydes gaver der overstiger et grundbeløb. Grundbeløbet udgjorde i 2019 kr. 65.700. Arveforskud sidestilles med gaver, jf. boafgiftslovens § 23, stk. 3.

Ved aftale af 12. juni 2019 overdrager [person1] sine landbrugsejendomme til sin søn, [person4]. Det fremgår af overdragelsesaftalen, at den del af den skyldige forpagtningsafgift, kr. 2.303.250, der er forældet skal betragtes som et arveforskud.

Ved udarbejdelsen af boopgørelsen i boet efter [person1] er det forudsat, at den skyldige forpagtningsafgift på kr. 2.303.250 er et arveforskud. Beløbet er dog efter arvelovens §§ 46 og 47 nedsat til kr. 262,109,60, der svarer til [person4]s arvelod.

[person4] har efter det oplyste ikke anfægtet boopgørelsen.

[person4]s rådgiver har den 28. september 2020 indsendt gaveanmeldelse, hvor værdien af arveforskuddet er ansat til kr. 0. Begrundelsen for værdiansættelsen er, at [person4] ikke er enig i, at han skyldte nogen forpagtningsafgift. [person4] har ikke i sine regnskaber udgiftsført forpagtningsafgift, og han har heller ikke modtaget opkrævninger med mail eller post eller på anden måde været i dialog med [person1] herom. Modsat har [person4] ikke løbende opgjort krav vedr. det udførte arbejde og de afholdte udgifter. [person4] er således af den opfattelse, at et evt. krav på forpagtning løbende er udlignet ved modregning.

[person4] har i mail af 2. november 2020 oplyst, at han indgik en aftale med sin far, [person1], den 1. januar 1981. Aftalens indhold var efter det oplyste, at [person4] skulle arbejde gratis for sin far mod at [person4] på et senere tidspunkt kunne overtage [person1]s ejendomme til vurderingen minus 15 %. [person4] oplyser videre, at han efterfølgende arbejdede for sin far gennem 21 år uden ferier og fridage, samt uden at få løn i de første 4 år. Fra 1985 og frem fik [person4] en månedslån, der udgjorde kr. 2.000 – 10.000. Herefter fik [person4] lov til at forpagte [person1]s ejendom og [person4] oplyser, at det var en del af aftalen, at [person4] skulle købe besætning, inventar og maskiner for ca. kr. 1.000.000. I slutningen af 2007 stoppede [person4] med at betale forpagtningsafgiften, og [person1] forsøgte at opkræve pengene via advokat. Den seneste henvendelse fra [person1]s advokat var i 2013, hvor [person4] og hans advokat fortsat bestred kravet om forpagtningsafgift. [person4] antog herefter, at hans forældre havde accepteret, at han ikke betalte forpagtningsafgift.

På baggrund af [person4]s forklaring samt de fremlagte breve mellem advokat [person2] og advokat [person3] er det Skattestyrelsens opfattelse, at det må lægges til grund, at [person4] i en årrække har forpagtet jord og driftsbygninger på [person1]s ejendomme. Det må ligeledes lægges til grund, at [person4] ikke har betalt forpagtningsafgift i en længere årrække.

Det er herudover Skattestyrelsens opfattelse, at det på baggrund af korrespondancen mellem advokaterne samt [person1]s testamenter må lægges til grund, at [person1] ikke har haft et ønske om at stille jord og driftsbygninger vederlagsfrit til rådighed for [person4].

Det er fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at dette må have stået klart for [person4] – i hvert fald efter modtagelse af brev af 13. november 2009 fra advokat [person2]. På trods af dette brev vælger [person4] fortsat at anvende [person1]s jord og driftsbygninger i sin virksomhed.

I brev af 28. oktober 2013 bestrider advokat [person3] på vegne af [person4] atter kravet om forpagtningsafgift, men på trods heraf nævnes mulighed for en løsning via testamente eller helt eller delvist arveafkald fra [person4]. Ud fra de foreliggende oplysninger indgås der ikke en aftale i 2013, men [person1] og hans hustru udarbejder testamente, hvor det anvises hvorledes den manglende betaling af forpagtningsafgift skal håndteres ved deres død.

Efter det oplyste fortsætter [person4] med at forpagte jorden og driftsbygningerne uden dog at betale forpagtningsafgift.

Det er således Skattestyrelsens opfattelse, at [person4] i en længere årrække har anvendt [person1]s jord og driftsbygninger uden at betale forpagtningsafgift og ligeledes uden at opgøre det modkrav, som han påberåber sig.

[person4] har i mail af 2. november 2020 anført, at det forhold, at han på intet tidspunkt har bogført forpagtningsafgiften i sit regnskab er et tydeligt bevis på, at han var af den klare opfattelse, at han ikke skulle betale forpagtningsafgift, da han ellers ikke havde undladt et årligt fradrag på ca. kr. 250.000.

Ved overdragelsen af landbrugsejendommene fra [person1] til [person4] accepterer [person4] dels at betale skyldig forpagtningsafgift kr. 754.500 og dels at skyldig forpagtningsafgift på kr. 2.303.250 anses som et arveforskud. Heller ikke ved udarbejdelse af boopgørelsen anfægter [person4], at han har modtaget et arveforskud. Hertil kommer, at [person4] samtidig med overdragelsen af landbrugsejendommene tiltræder, at hans to søskende hver modtager kr. 5.900.000 i gave.

Det er på den baggrund Skattestyrelsens opfattelse, at [person4] civilretligt anerkender, at han har modtaget et arveforskud på den skyldige forpagtningsafgift, da han accepterer vilkåret i overdragelsesaftalen. Det er efter Skattestyrelsens opfattelse uden betydning, om [person4] løbende har udgiftsført forpagtningsafgift i sit regnskab eller ej. Det er samtidigt Skattestyrelsens opfattelse, at det først er på tidspunktet for underskrift af overdragelsesaftalen, at det er [person1]s hensigt, at [person4] ikke skal betale den skyldige forpagtningsafgift. Skattestyrelsen finder således, at der i overdragelsesaftalen indgår en gave i form at et arveforskud på kr. 2.303.250.

Skattestyrelsen har herefter værdiansat gavens værdi til kr. 2.303.250.

I mail af 2. november 2020 anfører [person4], at såfremt Skattestyrelsen fastholder, at der skal betales gaveafgift af arveforskuddet, så må han kunne udgiftsføre den manglende forpagtningsafgift, da [person4] først er blevet bekendt med kravet i forbindelse med ejendomshandlen i 2019 og i forbindelse med, at [person4] fik kendskab til testamentet efter [person1]s død i 2019.

For god ordens skyld skal Skattestyrelsen bemærke, at den skattemæssige behandling af forpagtningsafgiften i [person4]s skatteansættelse er uden betydning for gavesagen. Spørgsmålet om [person4]s skatteansættelse skal behandles efter skatteforvaltningslovens §§ 26 og 27.

Spørgsmålet skal således rejses i en selvstændig henvendelse til Skattestyrelsen”

Af Skattestyrelsens udtalelse af 24. juni 2021 fremgår:

”Klager erhvervede ved aftale af 12. juni 2019 ejendommen [adresse1] og [adresse2], [by1] fra sin far, [person1]. Af overdragelsesaftalens § 18 fremgår blandt andet følgende betingelse:

”... at den del af forpagtningsafgiften, kr. 2.303.250, der er forældet mellem parterneskal betragtes som et arveforskud. Pågældende arveforskudskal afgiftsberigtiges. Køber skal betale pågældende afgift...”

Skattestyrelsen har ved afgørelse af 26. marts 2021 anset arveforskuddet som en gave og har værdiansat gaven til kr. 2.303.250.

Klager gør gældende, at arveforskuddet må antages at bestå i, at den forældede del af den påståede skyldige forpagtningsafgift afskrives samt at det efter klagers opfattelse ubestridt må lægges til grund, at forpagtningsafgift svarende til kr. 2.303.250 var forældet på tidspunktet for overdragelsesaftalens underskrivelse. Klager bemærker, at Skattestyrelsens afgørelse medfører en væsentlig disproportionalitet, da konsekvensen af afgørelsen er, at den omhandlede fordring har væsentligt forskellige værdier afhængigt af om den betragtes i skatteretligt eller civilretligt perspektiv.

Det fremgår af Skattestyrelsens sagsfremstilling, at der flere gange mellem en længere årrække har været dialog mellem henholdsvis klagers advokat og [person1]s advokat, hvor klagers advokat har gjort gældende at kravet på forpagtningsafgift er forældet, men hvor klagers advokat på vegne af klager alligevel anerkender, at kravet på forpagtningsafgift skal indgå i et aftalekompleks ved overdragelse af ejendommen. I brev af 28. oktober 2013 anføres det således:

”Hvorom alting er, skal spørgsmålet om forpagtningsafgift naturligvis på den ene eller den anden måde indgå i det samlede aftalekompleks. Af vor korrespondance tilbage i 2009 fremgår, at det for din klient var magtpåliggende, at børnene i arvemæssig henseende blev ligestillede, og det går jeg ud fra fortsat er et vigtigt tema for [person1]. Min klient har fuld forståelse for dette hensyn, som jo i vidt omfang kan varetages gennem testamentariske dispositioner, og min klient er helt indforstået med, at dette tema kan indgå i vore forhandlinger, herunder f.eks. i form af hel eller delvist arveafkald, hvis blot ejendommen sikres som hans.”

Ved indgåelse af overdragelsesaftalen i 2019 – ca. 6 år senere – fremgår det som ovenfor anført, at den omhandlede forpagtningsafgift betragtes som et arveforskud.

Efter Skattestyrelsens opfattelse må det lægges til grund, at klager gennem flere år har været villig til at anerkende kravet om forpagtningsafgift, når spørgsmålet om forpagtningsafgift indgik i et aftalekompleks omkring overdragelse af ejendommen. Kravet kan således ikke anses som bortfaldet som følge af forældelse, da klager netop ender med at anerkende kravet ved at indgå en aftale, hvor kravet om forpagtningsafgift anses som et arveforskud.

Klagers bemærkning om, at Skattestyrelsens værdiansættelse fører til en væsentlig disproportionalitet, da den omstridte fordring har væsentligt forskellige værdier afhængigt af, om den betragtes i skatteretligt eller civilretligt perspektiv er efter Skattestyrelsens opfattelse ikke korrekt.

[person1] er efterfølgende afgået ved døden, og det fremgår af boopgørelsen i boet efter [person1], at klager har modtaget et arveforskud på kr. 2.303.250. Den civilretlige konsekvens af arveforskuddet er således, at det ved arvedelingen i boet efter [person1] lægges til grund, at klager har modtaget et arveforskud på kr. 2.303.250. Civilretligt bliver fordringen på forpagtningsafgift således værdiansat til kr. 2.303.250, der skal betragtes som et arveforskud. Skattestyrelsens værdiansættelse medfører således ikke en disproportionalitet. Tværtimod fører Skattestyrelsens afgørelse til, at klager betaler gaveafgift af det beløb, der skal anses som arveforskud.

Det kan efter Skattestyrelsens opfattelse ikke føre til et andet resultat, at den faktiske arvebeholdning i boet efter [person1] fører til, at arveforskuddet overstiger arven. Efter at have overdraget ejendommen til klager gav [person1] betydelige gaver til sine øvrige børn og [person1]s formue blev dermed nedbragt betydeligt. På tidspunktet for indgåelsen af overdragelsesaftalen var konsekvensen af arveforskuddet, at der ved deling af arven efter [person1] ville blive lagt til grund, at klager forlods havde modtaget kr. 2.303.250.

Arveforskud skal efter boafgiftslovens § 23, stk. 3 sidestilles med gaver, og da klager indgår aftale om, at kravet på forpagtningsafgift skal anses som et arveforskud på kr. 2.303.250 er det dette beløb, der skal betales gaveafgift af.

Skattestyrelsen indstiller derfor, at Skattestyrelsens afgørelse fastholdes.

Skulle Skatteankestyrelsen nå frem til, at kravet på forpagtningsafgift skal anses for forældet og at arveforskuddet er værdiløst ved indgåelsen af overdragelsesaftalen, er det Skattestyrelsens opfattelse, at der i stedet skal ske gaveafgiftsberigtigelse på tidspunktet, hvor forældelsen indtraf.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har principalt nedlagt om, at klageren ikke har modtaget et arveforskud, hvorfor han ikke er forpligtet til at betale gaveafgift på 335.632,50 kr.

Repræsentanten har subsidiært nedlagt påstand om, at arveforskuddet er værdiløst, og dermed skal ansættes til 0 kr.

Til støtte herfor har repræsentanten anført:

”Baggrund

[person4] har i en længerevarende periode siden 1981 arbejdet på sin far, [person1]s, ejendomme. [person4]s væsentlige arbejde og engagement har i perioden været modsvaret af enten ingen eller beskeden løn samt ugunstige arbejdsvilkår, herunder manglende ferie og fridage.

Efter 21 års arbejde fik [person4] i 2002 lov til at forpagte sin fars ejendom mod at købe tilhørende besætning, inventar og maskiner til i omegnen af kr. 1.000.000. I perioden 2002-2007 forpagtedes ejendommen i overensstemmelse med de aftalte vilkår, herunder betaling af forpagtningsafgift.

Ved udgangen af 2007 måtte [person4] konstatere, at det af økonomiske årsager ikke længere var muligt at betale den aftale forpagtningsafgift, hvorfor betalingen heraf standsede. Der opstod i forlængelse heraf uenighed mellem [person4] og [person1] i forhold til spørgsmålet om, hvorvidt [person4] fortsat var forpligtet til fortsat at betale forpagtningsafgift. Parterne er ikke siden nået til enighed herom, og der er derfor ikke siden 2007 betalt forpagtningsafgift.

Der blev imidlertid sat et foreløbigt punktum i sagen, da [person1] og [person4] i 2019 indgik aftale om overdragelse af [person1]s ejendommen beliggende [adresse1] og [adresse2], [by1] til [person4], idet det af denne overdragelsesaftales § 18 fremgår, at salget fra [person1]s side var betinget af, at skyldig forpagtningsafgift af kr. 754.500 betales senest samtidig med købesummens deponering, mens den del af forpagtningsafgiften, der er forældet, svarende til kr. 2.303.250, skal betragtes som et arveforskud. Faderen ønskede at medtage det forældede forhold, så de øvrige søskende kunne modtage mere i arv end [person4] og samtidig have ”ligedelt”.

Henset til ordlyden af overdragelsesaftalens § 18 må arveforskuddet antages at bestå i, at den forældede del af den påståede skyldige forpagtningsafgiften afskrives.

Det bemærkes i denne forbindelse, at alle krav på forpagtningsafgift, der er forfaldet til betaling tidligere end 3 år før overdragelsesaftalens underskrivelse, er forældet, jf. forældelseslovens §§ 2, stk. 1 og 3 stk. 1. Forældelse er på intet tidspunkt afbrudt, ligesom ingen af forældelseslovens regler om særlige forældelsesog tillægsfrister finder anvendelse.

Det bemærkes i den forbindelse i øvrigt, at det intetsteds i Skattestyrelsens sagsfremstilling bestrides, at forpagtningsafgift svarende til kr. 2.303.250 er forældet, ligesom fordringens forældelse direkte fremgår af overdragelsesaftalens § 18, hvor fordringen eksplicit er omtalt som forældet. Det må derfor ubestridt lægges til grund, at forpagtningsafgift svarende til kr. 2.303.250 var forældet på tidspunktet for overdragelsesaftalens underskrivelse.

Gaveværdiansættelse

Det springende punkt i nærværende sag er ikke det længerevarende forløb, der er gået forud for overdragelsesaftalen vedrørende [adresse1] og [adresse2], eller de familieanliggender og stridigheder der har knyttet sig hertil. Det afgørende er derimod Skattestyrelsens værdiansættelse af det arveforskud, [person4] blev tilkendt i forbindelse med aftale om overdragelse af [adresse1] og [adresse2], der som omtalt må betragtes som afskrivning af en i forvejen forældet fordring.

I henhold til forældelseslovens § 23 er retsvirkningen af forældelse, at fordringshaveren mister sin ret til at kræve opfyldelse. Uanset om min kunde civilretligt løbende har været forpligtet til at betale forpagtningsafgift til [person1] i større omfang, end det er sket (hvilket dog fortsat bestrides), må det derfor konstateres, at arveforskuddet bestående i en afskrivning af den påstående skyldige forpagtningsafgift på 2.303.250 kr. er værdiløst, idet fordringen er forældet.

Den eneste årsag til, at den forældede del af forpagtningsafgiften overhovedet er omtalt i overdragelsesaftalen, er, at [person1] herved undgik at ”tabe ansigt” i forhold til det komplicerede, længerevarende og konfliktsfyldte familieanliggende, der har bestået i forholdet mellem [person4] og [person1]. Dette er da også den eneste meningsgivende forklaring på overdragelsesaftalens omtale af den forældede del af forpagtningsafgiften, eftersom fordringen allerede ved overdragelsesaftalens underskrivelse var forældet og dermed fortabt. Selv uden vilkåret i overdragelsesaftalen ville [person1] nemlig ikke kunne have krævet den forældede del af forpagtningsafgiften betalt, jf. forældelseslovens § 23. Det bemærkes i denne forbindelse, at [person4]s underskrift på overdragelsesaftalen ikke kan tages til indtægt for, at min kunde ikke vil gøre indsigelse om forældelse gældende, hvilket navnlig støttes af, at indsigelse om forældelse allerede blev gjort gældende i 2013 af min kundes daværende advokat [person3], jf. bilag 4.

Det fremgår af boafgiftslovens § 27, stk. 1, at en gaves værdi fastsættes til dens handelsværdi på tidspunktet for modtagelsen. Tilsvarende fremgår det af pkt. 3 i Cirkulære 1982-11-17 nr. 185 om værdiansættelse af aktiver og passiver i dødsboer m.m. og ved gaveafgiftsberegning, at aktiver, der omfattes af skatte- og afgiftsberegningen, skal ansættes til aktivernes værdi i handel og vandel på det tidspunkt, der er afgørende for afgiftsberegningen. Det fremgår endvidere, at et aktivs værdi i handel og vandel skal forstås som det beløb, aktivet vil kunne indbringe ved et salg i det åbne marked.

Som illustrativt og hypotetisk eksempel på fordringens manglende værdi kan blandt andet henvises til, at [person1] forud for indgåelse af overdragelsesaftalen vedrørende [adresse1] og [adresse2] ikke kunne have givet transport eller sikkerhed i fordringen, idet ingen udeforstående tredjemand ville acceptere transport eller sikkerhed i en forældet - og dermed værdiløs - fordring. Udtrykt med samme terminologi som i Cirkulære 1982-11-17 nr. 185 ville fordringen med andre ord ikke kunne indbringe noget ved et salg i det åbne marked.

Det bemærkes, at Skattestyrelsens afgørelse medfører en væsentlig disproportionalitet, idet konsekvensen af styrelsens afgørelse er, at den omstridte fordring har væsentligt forskellige værdier afhængigt af, om den betragtes i skatteretligt eller civilretligt perspektiv. Denne disproportionalitet er i øvrigt i direkte modstrid med principperne om værdiansættelse af gaver, idet lovgivningen som omtalt er indrettet således, at den skattemæssige værdiansættelse skal svare til den civilretlige/markedsmæssige værdi af det pågældende aktiv. Ydemere vil konsekvensen af at tage Skattestyrelsens afgørelse til følge være, at det anerkendes, at en forældet – og dermed værdiløs – fordring får fornyet værdi i det øjeblik den afskrives.

I tillæg til ovennævnte argumenter gøres det gældende, at Skattestyrelsens værdiansættelse af arveforskuddet er i strid med forældelseslovens bagvedliggende formål og hensyn. Det fremgår således af side 64 i betænkning nr. 1460/2005 afgivet af Justitsministeriets Forældelsesudvalg forud for vedtagelse af forældelsesloven af 2008, at forældelsesreglernes formål bl.a. er at beskytte den skyldner, som efter en årrække har indrettet sig på, at et muligt krav ikke vil blive gjort gældende. Tilsvarende fremgår af ministerens bemærkninger til forslag til forældelsesloven, jf. Folketingstidende 2006-07 tillæg A, lovforslag nr. 165. Stadfæstelse af Skattestyrelsens afgørelse vil betyde anerkendelse af, at forældede – og dermed fortabte – fordringer principielt og til enhver tid vil kunne tillægges værdi i skattemæssig sammenhæng. Dette er åbenlyst på kollisionskurs med forældelsesreglernes bagvedliggende hensyn, idet enhver skyldner i givet fald må indstille sig på at skulle betale gaveafgift af forældede fordringer, dersom fordringshaver lang tid efter fordringens forældelse tilkendegiver eller aftaler med skyldner, at den forældede fordring skal betragtes som afskrevet.

Øvrige forhold

De dele af Skattestyrelsens sagsfremstilling, der vedrører spørgsmålet om, hvorvidt [person4] har modtaget et arveforskud og har været pligtig at betale forpagtningsafgift i større omfang, end det er sket, må i det hele betragtes som uvæsentlige, idet den for nærværende sag afgørende omstændighed er, at arveforskuddet er værdiløst. Det skal på trods heraf bemærkes, at [person4]s accept af, at hans søskende i forbindelse med overdragelsesaftalens indgåelse hver modtog kr. 5.900.000 i gave ikke kan tages til indtægt for andet end, at [person4]s eneste interesse har været at kunne overtage sin fars ejendomme, uanset om dette så måtte have den betydning, at hans arvelod blev udlagt til hans søskende og at disse samtidig modtog den omtalte gave. [person4]s betydelige arbejdsindsats igennem ca. 40 år i forbindelse med driften af [person1]s ejendomme bør i den forbindelse tages til tydelig indtægt for min kundes store ønske om at overtage ejendommene, uanset hvad dette måtte kræve.”

Af repræsentantens bemærkninger af 6. juli 2021 fremgår:

”Skattestyrelsen påstår med henvisning til klagers tidligere advokats, [person3], brev af 28. oktober 2013, at klager skulle have anerkendt kravet (på forpagtningsafgift), og at kravet derfor ikke kan anses som bortfaldet som følge af forældelse. Skattestyrelsen henviser ikke til, hvilken bestemmelse i forældelsesloven Styrelsen mener forældelse er afbrudt efter, men det må formodes, at der i det skjulte henvises til forældelseslovens § 15, hvorefter forældelse afbrydes, hvis skyldneren over for fordringshaveren udtrykkeligt eller ved sin handlemåde erkender sin forpligtelse.

Hertil bemærkes først og fremmest, at en advokat ikke på vegne af sin kunde kan anerkende sine kunders forpligtelser med den virkning, at forældelsesfristen afbrydes.

Endvidere bestrides det, at forældelsesfristen er afbrudt i kraft af brevet af 28. oktober 2013, selv hvis [person3] kunne anerkende klagers forpligtelse med forældelsesafbrydende virkning. Det skyldes, at brevet på ingen måde kan tages til indtægt for, at klager anerkender sin forpligtelse, idet [person3] i samme brev som Skattestyrelsen henviser til umiddelbart forinden har gjort det klart, at klager bestrider kravet:

”Hvad først angår det rejste krav på forpagtningsafgift, bestrides dette af en række grunde. En af grudene er, at en endog meget betydelig del af det rejste krav, utvivlsomt er forældet. Lægges den i skrivelse af 13.11.2013 anførte forpagtningsafgift til grund, udgør den årlige forpagtningsafgift kr. 251.500,00 inkl. moms af kr. 50.000,00 til forfald med halvdelen hvert år hhv. 1.3 og 1.9. Alene forpagtningsafgift forfalden efter 1.3.2011 er således ikke forældet på indeværende tidspunkt. Hertil kommer, at min klient i øvrigt har en række indsigelser og modkrav vedrørende kravet om forpagtningsafgift, som jeg ikke skal fortabe mig i ved denne lejlighed, hvor det primære formål er at finde løsninger.”

Det fremgår således utvetydigt, at kravet bestrides, og den del af brevet, der citeres i Skattestyrelsens udtalelse kan således ikke tages til indtægt for andet, end at klager ønsker at opnå en løsning på parternes mellemværende, hvilket også tydeligt fremgår af sidste del af den netop citerede del af brevet. Det er i den forbindelse klagers opfattelse, at Skattestyrelsens fremstilling af sagens faktum er misvisende, idet Skattestyrelsens selektivt har citeret de dele af brevet, der understøtter Styrelsens opfattelse, uden i øvrigt at gengive alle relevante dele af brevet.

Ydermere gøres det gældende, at den del af brevet, Skattestyrelsen har citeret i sin udtalelse, ikke i sig selv kan afbryde forældelsesfristen, uanset om [person3] tidligere i brevet havde bestridt kravet eller ej. Det skyldes, at forældelse alene kan afbrydes efter forældelseslovens § 15 i tilfælde, hvor skyldner udtrykkeligt eller ved sin handlemåde erkender sin forpligtelse. Af betænkning 2005 nr. 1406 om revision af forældelseslovgivningen fremgår således, at afbrydelse ved skyldners erkendelse af gælden er et alternativ til afbrydelse ved fordringshavers iværksættelse af retslige skridt (forældelseslovens § 16), hvorfor det afgørende er, om fordringshaveren med føje har fået den opfattelse, at der ikke er tvist om kravet, således at der ikke er rimelig anledning for fordringshaveren til at anlægge sag. Idet der altid har været – og fortsat er – tvist om kravet på forpagtningsafgift, kan [person3]s brev af 28. oktober 2013 på ingen måde antages at have afbrudt forældelsesfristen. For en god ordens skyld bemærkes her, at forældelsesloven af 2008 videreførte gældende ret i forhold til afbrydelse ved skyldners erkendelse, hvorfor betænkning 2005 nr. 1406 fortsat er relevant til belysning af den nugældende forældelseslovs bestemmelser.

Slutteligt skal til denne del af Skattestyrelsen udtalelse bemærkes, at klager altid har og fortsat bestrider på noget tidspunkt at have været forpligtet til at betale den påståede skyldige forpagtningsafgift, hvorfor Skattestyrelsens krav om betaling af gaveafgift allerede af denne årsag bestrides.

Vedrørende gaveafgiftsberigtigelse som følge af forældelse

Skattestyrelsen påstår, at der skal ske gaveafgiftsberigtigelse på tidspunktet, hvor forældelsen indtraf, hvis Skatteankestyrelsen skulle nå frem til, at kravet på forpagtningsafgift skal anses for forældet.

Dette bestrides først og fremmest af den årsag, at klager fortsat bestrider på noget tidspunkt at have været forpligtet til at betale den påståede skyldige forpagtningsafgift.

Selv hvis det lægges til grund, at klager var forpligtet til at betale den påståede skyldige forpagtningsafgift, før forældelse indtraf, bestrides det, at der skulle ske gaveafgiftsberigtigelse på tidspunktet, hvor forældelse indtraf. Det skyldes, at forældelse ikke er indtruffet som udslag af [person1]s gavmildhed eller ønske om at berige klager, men snarere fordi [person1] ikke har været opmærksom på eller bevidst om forældelseslovens regler. I denne forbindelse må det understreges, at det skatte- og civilretlige begreb ”gave” forstås som en ensidig transaktion, der påfører giveren et tab og medfører modtagerens berigelse, hvor denne berigelse er et udslag af giverens gavmildhed. Det er i den forbindelse klagers opfattelse, at den mellem klager og [person1] langevarige og komplicerede konflikt vedrørende spørgsmålet om forpagtningsafgift bør bære tydeligt vidnesbyrd om, at [person1] på ingen måde har haft til hensigt at berige klager. Forældelse er med andre ord ikke indtruffet som udslag af [person1]s gavmildhed, og der er derfor ikke er tale om en gave, hvorfor der selvfølgelig ej heller skal ske gaveafgiftsberigtigelse på tidspunktet, hvor forældelse indtraf.

Lægges det til grund, at klager var forpligtet til at betale den påstående skyldige forpagtningsafgift, og lægges det herfra til grund, at forældelse er indtrådt som udslag af [person1]s gavmildhed, er det klagers opfattelse, at der uanset dette ikke skal betales (fuld) gaveafgift, idet Skattestyrelsens krav på gaveafgift i sig selv er helt eller delvist forældet.

Vedrørende civil- og skatteretlig disproportionalitet

Med hensyn til den del af Skattestyrelsens udtalelse der vedrører klagers bemærkning om, at Skattestyrelsens afgørelse medfører væsentlig disproportionalitet, må det beklages, at Skattestyrelsen tilsyneladende har misforstået klagers argument. Klager mener ikke, at spørgsmålet om afgørelsens civilretlige hhv. skatteretlige konsekvenser kan tage udgangspunkt i arvedelingen i boet efter [person1]. Derimod har det været klagers intention at påvise den manglende sammenhæng der består i, at fordringen på den ene side (den påstående skyldige forpagtningsafgift) civilretligt er værdiløs, idet [person1] ikke kunne have givet transport eller sikkerhed i fordringen, idet ingen udeforstående tredjemand ville acceptere transport eller sikkerhed i en forældet - og dermed værdiløs – fordring, mens fordringen på anden side skatteretligt tilsyneladende er over 2 millioner kroner værd. Denne manglende sammenhæng mellem fordringens civil- og skatteretlige værdi er især værd at bemærke når henses til, at lovgivningen vedrørende værdiansættelse af gaver– som redegjort for i klagen – netop er indrettet således, at den skattemæssige værdiansættelse skal svare til den civilretlige/markedsmæssige værdi af det pågældende aktiv.

Af repræsentantens bemærkninger til Skatteankestyrelsens forslag fremgår:

”Vedrørende afkald på forældelsesindsigelse

Klager konstaterer, at Skatteankestyrelsens forslag om at stadfæste Skattestyrelsens afgørelse i det væsentligste beror på, at Skatteankestyrelsen mener, at klager ved sin underskrift på overdragelsesaftalen vedrørende ejendommene beliggende [adresse1] og [adresse2] har givet afkald på at gøre en indsigelse om forældelse gældende. Dette er dog i direkte modstrid med sagens faktum, idet klager igennem hele forløbet gjorde forældelse gældende. Dette bedst illustreret ved, at klager skulle betale krone til krone den del af forpagtningsafgiften, som ikke var forældet, hvorved klagers far altså havde anerkendt, at den øvrige del af forpagtningsafgiften var forældet.

Den forældede del af forpagtningsafgiften er eksplicit omtalt som forældet i overdragelsesaftalen, og klager har således i hele forløbet holdt fast i forældelsesindsigelsen. Derudover er det således, at en debitors afkald på at gøre forældelsesindsigelse gældende skal have en meget stærk fasthed og være særdeles utvetydig, idet forældelseslovens beskyttelsesværn i modsat fald vil blive illusorisk.

Idet klager igennem hele forløbet har bestredet og fortsat bestrider at skylde sin far forpagtningsafgift, og idet klager igennem hele forhandlingsforløbet op til underskrivelse af overdragelsesaftalen har holdt fast i, at den forældede del af forpagtningsafgiften er og skal forblive forældet, kan klagers underskrift på overdragelsesaftalen på ingen måde tages til indtægt for, at klager har givet afkald på at gøre indsigelse om forældelse gældende. Til dokumentation for, at klager igennem hele forløbet har bevaret sin indsigelse om forældelse, fremlægges mail af 12. juni, hvor klagers tidligere advokat udtrykkeligt understreger, at klager, klagers revisor og klagers advokat alle er enige om, at et arveforskud, bestående af afskrivning af den forældede del af forpagtningsafgiften, ikke kan udløse krav om betaling af gaveafgift. Derudover fremgår det af mailen, at vilkåret i overdragelsesaftalens § 18, hvorefter den forældede del af forpagtningsafgiften skal betragtes som et arveforskud, har ”indsneget sig i købsaftalen”.

Overdragelsesaftalen blev underskrevet på trods heraf, netop fordi klagers opfattelse bestandigt har været, dels at klager ikke skylder sin far forpagtningsafgift, hvorfor der selvsagt ikke kan være tale om en gave, dels at der ikke skal betales gaveafgift af afskrivning af en i forvejen forældet – og dermed værdiløs – fordring. Det bemærkes, at mailen fra klagers tidligere advokat er dateret samme dag som overdragelsesaftalen.

Som anført i den oprindelige klage, er det klagers opfattelse at stadfæstelse af Skattestyrelsens afgørelse vil være i strid med forældelseslovens bagvedliggende hensyn og formål, der – som ligeledes anført i klagen - bl.a. er at beskytte den skyldner, som efter en årrække har indrettet sig på, at et muligt krav ikke vil blive gjort gældende. Denne beskyttelse bliver illusorisk, dersom det anerkendes, at en forældet fordring kan få fornyet skatte- og civilretlig værdi ifm. indgåelse af en overdragelsesaftale, selvom debitor igennem hele forløbet har fastholdt sin indsigelse om forældelse.

Øvrige bemærkninger

I tillæg til ovennævnte om afkald på forældelsesindsigelse bemærkes det, at hverken Skattestyrelsen eller Skatteankestyrelsen har forholdt sig til det åbenbart meningsløse i vilkåret om arveforskud i overdragelsesaftalens § 18. Vilkåret svarer reelt til, at klager fritages for at betale en fordring, han i forvejen ikke var forpligtet til at betale, idet fordringen var forældet. Dette har en værdi af kroner 0. Faderen ”gav” for sin egen sjælefreds skyld – eller for ikke at tabe ansigt - i forhold til klagers søskende en ”gave” uden værdi, men således at faderen derefter kunne skævdele arven efter sig til fordel for sine øvrige arvinger.

Derudover bemærkes, at Skatteankestyrelsen helt har undladt at tage stilling til:

Afsluttende

Samlet set fastholdes de i klagen fremsatte påstande. Det gøres således gældende, at klager ikke er forpligtet til at betale gaveafgift svarende til kr. 335.632,50, idet der ikke er modtaget noget arveforskud/nogen gave, og subsidiært at det lægges til grund, at arveforskuddet er værdiløst og dermed må værdiansættes til kr. 0.”

Landsskatterettens afgørelse

Al indkomst er som udgangspunkt skattepligtig. Det fremgår af statsskattelovens § 4.

Gaver, herunder arveforskud er at henregne til den skattepligtige indkomst. Det følger af statsskattelovens § 4, stk. 1, litra c. Gaver er således skattepligtige for modtageren, medmindre de falder ind under afsnit ll i lov om afgift af dødsboer og gaver (boafgiftsloven), jf. statsskattelovens § 5, stk. 1, litra b. Fritaget for indkomstbeskatning er imidlertid kun gaver og arv til de af boafgiftslovens § 22 opregnede personer.

En person kan afgiftsfrit give gaver til børn, hvis den samlede værdi af gaverne, inden for et kalenderår, ikke overstiger det afgiftsfri grundbeløb, jf. boafgiftslovens § 22, stk. 1, a. Der betales afgift på 15 pct. i det omfang gaverne i et kalenderår overstiger det afgiftsfri grundbeløb, jf. boafgiftslovens § 23, stk. 1.

Det fremgår af arvelovens § 43, at arveforskud foreligger, hvis en arving fra arveladeren har modtaget en ydelse af økonomisk værdi og det må anses for aftalt, at værdien af ydelsen senere skal fradrages i arvingens arv. Ifølge boafgiftslovens § 23, stk. 3, skal arveforskud anses som gave.

En gaves værdi fastsættes til dens handelsværdi på tidspunktet for modtagelsen, jf. boafgiftslovens § 27, stk. 1.

Af pkt. 2 i cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 om værdiansættelsen af aktiver og passiver i dødsboer m.m. og ved gaveafgiftsberegning fremgår følgende om aktiver:

De aktiver, der omfattes af skatte- og afgiftsberegningen, ansættes normalt til deres værdi i handel og vandel på det tidspunkt, der er afgørende for afgiftsberegningen. Ved værdien i handel og vandel forstås det beløb, som aktivet vil kunne indbringe ved et salg i det åbne marked.

Af forældelseslovens § 3, stk. 1 fremgår, at forældelsesfristen for fordringer er 3 år medmindre andet følger af andre bestemmelser.

Forældelsen afbrydes, når skyldneren over for fordringshaveren udtrykkeligt eller ved sin handlemåde erkender sin forpligtelse, jf. forældelseslovens § 15.

Ved forældelse mister fordringshaveren sin ret til at kræve opfyldelse, det fremgår af forældelseslovens § 23.

Debitors opfyldelse af en forældet fordring kan indebære et stiltiende afkald på forældelsesindsigelsen, under forudsætning af, at debitor ikke har taget forbehold vedrørende forældelse i forbindelse med opfyldelsen.

Klageren har den 12. juni 2019 underskrevet en overdragelsesaftale hvor det af betingelserne i § 18 fremgår, at klageren skal betale skyldig forpagtningsafgift på 754.500 kr. til faderen, hvilket klageren ifølge boopgørelsen har gjort, ligesom det fremgår, at den del af forpagtningsafgiften på 2.303.230 kr., der er forældet, skal betragtes som et arveforskud. Det fremgår ikke, at klageren på underskriftstidspunktet har bestridt at være faderen et beløb skyldigt.

Af den efterfølgende boopgørelse i boet efter klagerens fader, fremgår det ligeledes, at klageren i alt har en gæld til faderen på 3.057.750 kr., hvoraf 2.303.250 kr. skal betragtes som et arveforskud. Det fremgår endvidere ikke, at klageren har anfægtet boopgørelsen.

Da klageren ikke har taget forbehold, i forbindelse med underskrift af overdragelsesaftalen, ligesom han ikke har anfægtet boopgørelsen, finder Landsskatteretten, at gælden ikke er bestridt. Landsskatteretten finder endvidere, at klageren ved sin underskrift af overdragelsesaftalen, og med det modtagne arveforskud, har betalt de 2.303.250 kr., hvorfor han derved har givet afkald på forældelsesindsigelsen. At klageren har fremlagt korrespondance fra 2009 og 2013, hvori han bestrider gælden til faderen, kan ikke føre til et andet resultat.

Landsskatteretten finder endvidere, at arveforskuddet har en værdi på 2.303.250 kr., idet klageren ved sin underskrift af overdragelsesaftalen, ikke har taget forbehold, eller i øvrigt har bestridt gælden, faktuelt har indgået en aftale om betaling af gælden til faderen. Landsskatteretten lægger herved vægt på at handelen, jf. aftalens § 18 var betinget af betaling af gælden, hvorfor det må lægges til grund, at såfremt gælden ikke var blevet betalt i form af arveforskuddet, skulle klageren have betalt gælden på anden vis, for at handelen blev en realitet.

Landsskatteretten stadfæster derfor Skattestyrelsens afgørelse.

Klageren har i bemærkninger af 2. november 2020 til Skattestyrelsens forslag anført, at såfremt Skattestyrelsen fastholder, at han skal betale afgift af beløbet, må han kunne udgiftsføre den manglende forpagtningsafgift på 2.303.250 kr. Skattestyrelsen svarede hertil, at den skattemæssige behandling af forpagtningsafgift var uden betydning for gavesagen, og at spørgsmålet således skulle rejses i en selvstændig henvendelse til Skattestyrelsen.

Landsskatteretten finder, at det af klageren fremsendte, må anses for en anmodning om genoptagelse, som Skattestyrelsen burde have videresendt til behandling i rette kontor, og at datoen for genoptagelsesanmodningen derfor er den 2. november 2020.