Kendelse af 07-04-2022 - indlagt i TaxCons database den 27-05-2022

Journalnr. 21-0042138

Klagepunkt

SKATs afgørelse

Klagerens opfattelse

Landsskatterettens

afgørelse

Indkomstår 2013 - 2015

Er klageren fuldt skattepligtig til Danmark?

Ja

Nej

Ja

Indkomståret 2013

Er SKATs ændring i ansættelsen af den skattepligtige indkomst rettidigt foretaget?

Ja

Nej

Nej

Lønindkomst

568.645 kr.

538.845 kr.

0 kr.

Faktiske oplysninger

Sagens opstart

I forbindelse med SKATs projekt Money Transfer har SKAT indhentet oplysninger fra en række pengeinstitutter. Af oplysningerne fremgår, at klageren har modtaget beløb fra udlandet.

Det bindende svar

Klagerens revisor anmodede den 15. maj 2009 om bindende svar på spørgsmålet om den fulde skattepligt til Danmark vil ophøre den 30. november 2007.

Af anmodningen om bindende svar af 15. maj 2009 fremgår følgende:

" Spørgsmål:

Ophører [person1]s fulde skattepligt til Danmark den 30. november 2007?

Svar:

Ja, se afgørelse og begrundelse.

(...)

Faktiske forhold

Din revisor har oplyst følgende:

”[person1] er fraskilt og har 2 børn på 13 og 15 år, som bor i Danmark hos deres mor.

[person1] solgte sin bolig (gård) i Danmark pr. 1. oktober 2006. I forlængelse af boligsalget underskrev [person1] en kontrakt vedrørende køb af en projektejendom i Danmark. Ejendomsprojektet blev imidlertid annulleret, hvorfor boligkøbet ikke ble v realiseret.

I perioden 1. januar til 27. februar 2007 arbejdede [person1] i Indien som pilot for [virksomhed1] Ltd. Dernæst arbejdede [person1] i Japan som pilot for [virksomhed2] (via [virksomhed3] Ltd., Isle of Man) i perioden 9. marts til 10. august 2007.

Med virkning fra 3. december 2007 indgik [person1] en 5-årig kontrakt med [virksomhed4] Ltd., New Zealand, hvorefter han skal arbejde i Korea, som pilot for [virksomhed5] i perioden 3. december 2007 til 2. december 2012. I forbindelse med kontraktens påbegyndelse flyttede [person1] til Korea den 30. november 2007, hvor han bor i en hotellejlighed, som [virksomhed5] har stillet til rådighed for ham. [person1] er pr. 14. januar 2008 registreret i Korea på denne adresse.

[person1] underskrev den 8. marts 2007 en kontrakt vedrørende køb af en nybygget ejerlejlighed i Danmark. [person1] overtog ejerlejligheden den 15. januar 2008. Der er ikke bopælspligt på ejendommen.

I perioden 1. oktober 2006 til 9. marts 2007 og perioden 11. august 2007 til 30. november 2007 har [person1] under ophold i Danmark boet hos sin søster, dvs. i perioden 1. oktober til 31. december 2006 (orlov fra job som pilot for [virksomhed6] A/S), i perioden 27. februar til 9. marts 2007 (uden job) samt perioden 11. august til 30. november 2007 (uden job). [person1] havde alene en seng til rådighed ved sin søster. Møbler m.v. var således opmagasineret hos en fætters datter i perioden.

I 2008 opholder [person1] sig i Danmark i afbrudte perioder af i alt 72 dages varighed i forbindelse med ferie og afspadsering.

[person1] er i 2007 registreret ved SKAT med fuld dansk skattepligt. I 2008 er [person1] registreret ved SKAT med begrænset skattepligt. Ved telefonisk henvendelse til SKAT blev det oplyst, at der ikke er registreret en egentlig udrejsedag i SKATs system. SKAT mente derfor, at registreringen af begrænset skattepligt eventuelt kunne være sket ved en fejl.

[person1] opfylder i 2007 og 2008 betingelserne for fuld exemption i ligningslovens § 33 A. stk. 1. Det er således umiddelbart uden økonomisk betydning om [person1] er fuldt eller begrænset skattepligtig til Danmark.

Da det imidlertid er en administrativ byrde at føre en detaljeret rejse- og opholdsoversigt med optælling af antal opholdsdage i Danmark inkl. indsamling af dokumentation for opholdsdage udenfor Danmark, og det har konsekvens for udarbejdelsen af den danske selvangivelse, om [person1] er fuldt eller begrænset skattepligtig til Danmark (ved fuld dansk skattepligt skal den udenlandske lønindkomst selvangives i Danmark, hvilket ikke er tilfældet ved begrænset dansk skattepligt), ønskes SKATs bekræftelse af, at den fulde skattepligt til Danmark er ophørt pr. 30. november 2007.”

(...)

SKATs begrundelse for svaret

Efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, er personer der har bopæl her i landet fuldt skattepligtige til Danmark.

Det er SKATs opfattelse, at din skattepligt i forbindelse med udrejsen til Korea den 30. november 2007 er ophørt, da du ikke har bolig til rådighed i Danmark.

Spørgsmålet besvares bekræftende.

Det kan nævnes, at du vil være begrænset skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 5 vedrørende ejendommen [adresse1], [by1].”

Bolig i Danmark

Klageren havde frem til den 12. oktober 2006 adresse på [adresse2], [by2]. Frem til den 9. marts 2007 og igen fra den 20. august 2007 havde klageren adresse hos sin søster på [adresse3], [by3], hvorefter han er registreret som udrejst til Korea den 25. oktober 2007.

Klageren købte ved købsaftale den 8. marts 2007 ejerlejligheden beliggende [adresse1], 4, i [by1]. Der var tale om en projektlejlighed med en overtagelse foreløbig fastsat til den 1. september 2007. Datoen er streget ud og der er anført en ny dato den 15. december 2007. Ifølge SKATs systemer overtog klageren lejligheden den 15. december 2007.

Der er ikke beregnet ejendomsværdiskat for 2007 til 2009. Der er beregnet ejendomsværdiskat for 2010 og frem. I forbindelse med sagsbehandlingen for 2010 – 2012 vedrørende ejendomsværdiskat oplyste klageren i mail af 4. juli 2013 til SKAT, at der skulle beregnes ejendomsværdiskat, da han ikke havde lejet lejligheden ud.

Klagerens kæreste flyttede adresse til lejligheden den 1. september 2012. Klageren har angivet adressen som kontaktadresse ved underskrivelse den 11. december 2012 af ansættelsesaftalen med rekrutteringsbureauet [virksomhed7] Limited.

Klageren solgte lejligheden igen med handelsdato den 3. september 2014 med overtagelse den 1. november 2014.

Klageren og klagerens kæreste underskrev den 15. november 2013 en købsaftale vedrørende en landbrugsejendom beliggende [adresse4] i [by4], som de overtog den 16. januar 2014.

Bolig i udlandet

Der er fremlagt erklæring fra [person2], dateret den 18. oktober 2017.Af erklæringen fremgår, at klageren har haft bolig til rådighed hos ham pr. 1. oktober 2013 på en angivet adresse i Thailand til en husleje på 6.000 THB for et fuldt møbleret rum og eget bad inklusive udgifter til el og vand.

Der er desuden fremlagt en lejekontrakt dateret og underskrevet den 14. januar 2014 vedrørende leje af ”[adresse5]” for et år med mulighed for forlængelse. Lejen udgør 12.000 THB.

Det fremgår ikke, hvordan betalingen skal ske.

Der fremgår ikke nogen udgifter til husleje i Thailand af klagerens kontoudskrifter.

Arbejde

Det fremgår af det bindende svar, at klagerens ansættelse hos [virksomhed4] Ltd., New Zealand, med start den 3. december 2007 skulle vare 5 år. Det følger af klagerens logbog, at klageren også efter den 2. december 2012 har haft flyvninger i Asien. Der er fremlagt logbog for perioden 14. december – 26. december 2012, hvoraf det fremgår, at klageren har haft flyvninger fra og til lufthavnen i [by5], Sydkorea, (INC).

Den 11. december 2012 indgik klageren ansættelsesaftale med rekrutteringsbureauet [virksomhed7] Limited med start den 3. marts 2013.Ifølge kontrakten er basen [Thailand] eller den lokation, som arbejdsgiveren angiver. Lønnen udgør 7.000 euro plus 1.000 euro (per diem) til dækning af arbejdsrelaterede udgifter.

Det følger af tillæg 2 til kontrakten, at arbejdsgiveren afholder udgifter til overnatning ved lufthavne, som ikke udgør baselufthavnen.

[virksomhed7] Limited lejer piloter ud til det norske selskab [virksomhed8] Limited,. [virksomhed9] AS står for [virksomhed10]s langdistanceflyvninger. Selskabet har hovedkontor i [Norge].

Af udateret erklæring, underskrevet af en repræsentant for Chief Pilot Administration, [virksomhed11] ASA, fremgår følgende:

“To Whom This May Concern

In connection with the startup of [virksomhed9] ([virksomhed9]) [person1] has been under training as a pilot with [virksomhed7] from beginning of his contract Mar. 3, 2013.

Furthermore, he has willingly carried out different duties regarding screening of new pilots, ground school preparation, teaching and other office duty up to the beginning of his contract start and continue to help [virksomhed9] in these various tasks.

[person1] has participated in training at [virksomhed12], [UK] in the period 25. Mar. - 19. Apr. 2013 as well as initial job start in [virksomhed9] headquarter in [by6], Norway.

Screening of pilots has been done mainly in [virksomhed13], [Sverige], Sweden; CAE Training Center, [Norge], Norway; [virksomhed12], [UK], United Kingdom. Other duties in headquarters in [by6].

During these different duties [virksomhed9] has provided accommodation as required.”

Det fremgår af klagerens kontoudtog, at han i 2013 har anvendt sit hævekort i England i perioden 25. marts – 18. april, og den 9. og 12. juni, samt i Norge i perioden 21. maj – 31. maj.

Der er fremlagt arbejdsplaner for perioden 1. juli 2013 og frem. Klagerens første flyvning om bord på [virksomhed10]s fly er gennemført den 24. juli 2013, da flyene ikke var driftsklare ved ansættelsens start.

Hovedparten af klagerens flyvninger sker fra [Norge] i Norge.

Det følger af arbejdsplanen for perioden 1. juli 2013 til 31. december 2013, at klageren ikke har haft flyvninger til eller fra [Thailand], Thailand, i juli og august. I perioden fra den 1. september til den 31. december har klageren haft tre flyvninger fra [lufthavn4] i Sverige til [Thailand] og retur. Det fremgår af rosteren, at klageren i forbindelse med den ene tur har haft tre hotelovernatninger i [Thailand], og i forbindelse med de to andre ture har haft henholdsvis tre og fire fridage inden returflyvningen tilbage til Sverige. Herudover har klageren haft to flyvninger fra [Norge] til [Thailand] og retur. Det fremgår af rosteren, at klageren har haft henholdsvis fem og fire hotelovernatninger i forbindelse med turene. Endelig har klageren haft to ture fra [Thailand] til [Norge] med nogle fridage i [Thailand] før turen til [Norge].

Ophold I Danmark

SKAT har opgjort antallet af hævninger på Dankort og Mastercard. I 2013 er der 142 dage med hævninger i Danmark og 18 dage med hævninger i Thailand. I 2014 er der 146 dage med hævninger i Danmark og 4 dage med hævninger i Thailand. I 2015 er der 162 dage med hævninger i Danmark og ingen hævninger i Thailand.

SKAT har i oversigten indarbejdet oplysninger fra roster/arbejdsplaner og repræsentantens opgørelse over antal dage i Danmark. Oversigten viser herefter, hvilke dage klageren med sikkerhed har været i Danmark ifølge SKAT og hvilke dage SKAT antager klageren har været i Danmark, ”måskedage”.

SKAT er herefter kommet frem til, at klageren har opholdt sig i Danmark i henholdsvis 180 dage og 24 måskedage, 192 dage og 39 måskedage og 229 dage og 23 måskedage i 2013, 2014 og 2015.

Klageren har opgjort antal dage i Danmark til henholdsvis 172, 169 og 174. Ifølge opgørelsen opholdt klageren sig i Danmark den 1. januar 2013.

Der er uenighed om følgende dage i 2013, hvor klageren ifølge egen opgørelse ikke har opholdt sig i Danmark. Dage, som ifølge SKATs opgørelse ikke er ”måskedage” er markeret med fed:

Dato

Ugedag

SKAT

Bemærkning

12. januar – 13. januar

Lørdag og søndag

Måskedag

Hævning med Dankort fredag og mandag

26. januar – 27. januar

Lørdag og søndag

Måskedag

Hævning med Dankort fredag og mandag

2. februar – 3. februar

Lørdag og søndag

Måskedag

Hævning med Dankort fredag og mandag

9. februar – 10. februar

Lørdag og søndag

Lørdag måskedag

Hævning med Dankort fredag og MasterCard søndag

21. april

Søndag

Måskedag

Hævning med Dankort fredag og mandag

27. april – 28. april

Lørdag og søndag

Søndag måskedag

Hævning på MasterCard lørdag og mandag

17. maj

Fredag

Måskedag

Hævning på Dankort torsdag og Mastercard lørdag

17. juni

Mandag

Hævning på Dankort og Mastercard

3. juli – 4. juli

Onsdag og torsdag

Torsdag måskedag

*Fly fra [Norge] til [by7] lufthavn med ankomst 23.44 onsdag, fridag torsdag

24. juli – 26. juli

Onsdag, torsdag og fredag

Fredag måskedag

*Fly fra [Norge] til [by7] lufthavn med ankomst 21:12 onsdag. Torsdag ”leave”, fredag fridag

30. juli

Tirsdag

Måskedag

Opendag ifølge arbejdsplan. Hævning med Dankort og MasterCard mandag og Dankort onsdag

1. august

Torsdag

Hævning på MasterCard. Fly fra [Norge] til [Spanien] fredag med afgang 16:21

10. august – 11. august

Lørdag og søndag

Måskedag

Hævning med Dankort fredag og mandag og MasterCard mandag

17. august – 18. august

Lørdag og søndag

Måskedag

Hævning med Dankort fredag og mandag og MasterCard mandag

25. august

Søndag

Måskedag

Opendag ifølge arbejdsplan. Hævning med Dankort fredag og mandag

14. september – 15. september

Lørdag og søndag

Måskedag

Hævning med Dankort fredag og mandag. Opendag lørdag ifølge arbejdsplan

23. september

Mandag

*Fly fra Sverige til [Danmark] med ankomst 22:49

4. oktober – 6. oktober

Fredag – søndag

Måskedage

Hævning med Dankort torsdag og mandag

* Repræsentanten er ikke enig i, at klageren er landet i Danmark på disse dage.

Lønindkomst 2013

På klagerens bankkonto er der den 2. april indgået 7.997 euro, omregnet til 59.520 kr., den 29. april og den 28. maj 7.995 euro, omregnet til henholdsvis 59.518 kr. og 59.490 kr. og den 1. juli 8.000 euro, omregnet til 59.569 kr., i alt 238.097 kr.

I perioden fra den 26. juli 2013 til den 3. januar 2014 er der omregnet indgået 375.221 kr.

Nye oplysninger

Der er i forbindelse med anmodningen om genoptagelse af Landsskatterettens afgørelse af 9. april 2021, sagsnr. 17-0991364, fremlagt nye oplysninger.

I en erklæring fra chefpilot [person3], fremgår følgende:

“(...)

I learned to know [person1] during my time in [virksomhed5]. He applied to join [virksomhed9] on my recommendation.

During the initial start-up phase, 40 pilots were the core base of pilots, including [person1].

More than half of them were directly involved in building up the framework for the entire operation. They were instructors and experienced captains whom we needed for training of the ?rst groups of pilots.

From January 2013 I o?ered [person1] to join us in [Norge]/FBU on a voluntary basis, way ahead of his o?cial start of the contract, March 2013, to assist in di?erent matters, such as recruitment, training programs and procedures on a voluntary basis. At the time I was not able to justify any ?nancial compensation and relied totally on [person1]’s enthusiasm and dedication to our operations, which he accepted.

To launch a worldwide operation of this kind is extremely complex and requires hard work and a lot of experience and I highly appreciate [person1]s partcipation, particularly in the recruitment process and creation of training programs/procedures.

Unfortunately, the introduc;on of the [...] was not painless. New technology and introduction of a more electrical aircraft caused several delays and schedule interruptions the ?rst 2 years of operation.

The technical issues had a severe impact of the schedule and made it kind of unstable and we had to rely on the ?exibility of our sta?. The dedication and professional attitude of the 40 pilots and many cabin crews, made the whole operation run fairly smooth.

The pilots were very ?exible and supported the operation no matter what their roster said. A roster is merely made and published to make sure duty time is not violated in respect to ?ying hours and duty periods.

With only a few airplanes operating, roster patterns were really of no concern to anyone.

(...)

Most of the pilots did not use the roster for anything else than the 1 or 2 ?ying duties per month. They got their contractual days o? when time permitted, and the rest of the time was hard work to support the operation.

We were entrepreneurs and I am happy to look back and say we made it happen. In an already established airline things would look a lot di?erent.

Throughout the ?rst half of 2013 [person1] and I were often teamed up for the pilot interviews. Later, I appointed a dedicated head of recruitment. [person1] continued the screening process for several years and were an invaluable asset in this process.”

I en anden erklæring fra gruppeleder [person4], fremgår følgende:

“I was the team leader of recruitment for 3 years during the start-up of [virksomhed9] [...] operation.

During that period, [person1], was assisting in the selection of new pilots. Interviews and simulator evaluations were all conducted in either [lufthavn1], Sweden or [lufthavn2], Norway (CAE training centers).

Simulator sessions were always at night time. Simulator slots are quite expensive, especially for new companies the cost can be significant. The cheapest slots are during the night time and particularly in the weekends. We usually started the sessions at around 23.00 and continued throughout the night depending on the number of applicants.

[person1] and I were many many times teamed up for interviews and we had a standing joke that we couldn’t keep meeting like this on so many Friday and Saturday evenings. We recruited more than 400 pilots in the first 3 years, and with a failure rate of around 50 %, it was many nights of interviews.”

Der fremlagt en række bankkontoudskrifter som dokumentation for hævninger på fastfood restauranter og tankning af benzin nær [lufthavn3], billeder fra en lejlighed, samt brev fra Skattestyrelsen af 12. maj 2020, hvoraf det fremgår, at Skattestyrelsen ikke finder grundlag for at rejse en straffesag, hvorfor ansvarssagen henlægges.

Formalitet

SKAT har indkaldt materiale ad flere omgange. Den 14. november 2016 modtog SKAT klagerens ansættelseskontrakt af 3. marts 2013. Den 6. januar 2017 modtog SKAT blandt andet kontoudskrifter fra [finans1] og roster / arbejdsplan, og den 3. februar 2017 kontoudskrifter for MasterCard. Den 13. marts 2017 modtog SKAT blandt andet klagerens egen opgørelse over ophold i Danmark i 2013-2015.

SKAT forslog ved agterskrivelse af 3. maj 2017 at ændre klagerens skatteansættelser for 2013 - 2015, idet SKAT anså klageren for at have taget varigt ophold i Danmark fra den 1. januar 2013.

SKATs afgørelse

SKAT har anset klageren for fuldt skattepligtig til Danmark i 2013 – 2015.

For 2013 har SKAT forhøjet den personlige indkomst med i alt 568.645 kr.

Som begrundelse er anført følgende:

1. Skattepligt

(...)

1.3. SKATs bemærkninger og begrundelse

Ved vurdering af om en person er fuld skattepligtig til Danmark efter reglerne i kildeskattelovens

§ 1, stk. 1, nr. 1 skal det vurderes, om personen har bopæl i Danmark

Har en person været udrejst fra Danmark, hvor den fulde skattepligt har været ophørt, skal det vur deres om skattepligten genindtræder efter kildeskattelovens § 7, stk. 1, og her skal kigges på opholdets længde i Danmark.

Efter praksis anses uafbrudt ophold i Danmark på mere end 3 måneder, eller samlede ophold på i alt mere end 180 dage inden for et tidsrum på 12 måneder ikke for værende kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende.

Du er udrejst fra Danmark i 2007, hvor din fulde skattepligt til Danmark ophører, men du har siden indkomståret 2008 været registreret som begrænset skattepligtig til Danmark.

Den begrænsede skattepligt til Danmark efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 5 skyldes,

at du ejer ejendommen [adresse1] i [by1] købt i 2007.

Ejendommen sælger du ved handelsdato den 3. september 2014 med overtagelse den 1. november 2014, og

at du i 2013 køber ejendommen [adresse4] i [by4] sammen med [person5]. Ejendommen er købt ved købsaftale den 15. november 2013 med overtagelse den 16. januar 2014.

Ejendommen er vurderet som en landbrugsejendom.

Skattekonsulent [person6] har i brev dateret den 14. november 2016 oplyst, at du har haft fast bolig til rådighed i [by8] i Thailand på følgende adresse:

[adresse6], [...], [by9], Thailand

Efter gennemgang af foreliggende oplysninger, ansættelseskontrakt og kontoudskrifter anser SKAT det ikke for dokumenteret eller sandsynliggjort, at du har haft ovenstående bolig til rådighed i [by8] i Thailand.

Dette begrundes med, at

gennemgangen af foreliggende kontoudskrifter ikke dokumenterer, at du har afholdt udgifter til husleje i Thailand,
gennemgangen af foreliggende kontoudskrifter ikke dokumenterer, at du opholder dig i Thailand, der indikere, at du har fast bolig til rådighed i [Thailand], idet der kun er foretaget hævninger i Thailand på henholdsvis 18 dage, og 4 dage for indkomstårene 2013 og 2014. Der er ikke registreret hævninger i Thailand for indkomståret 2015.
hovedparten af hævningerne i Thailand er foretaget i forbindelse med udførelsen af dit arbejde som pilot, og
gennemgang af indsendte raster/vagtplaner viser ikke, at du har base i Thailand ved arbejdets start, idet hovedparten af flyve-ture i forbindelse med dit arbejde som pilot enten sker fra Norge, Sverige eller Danmark.

Ved vurderingen af om du har bopæl i flere lande efter Dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og Thailand artikel 4, stk. 2, har SKAT ligeledes vurderet, hvor du har centrum for dine livsinteresser.

SKAT har konstateret, at [person5] flytter ind i din ejendom [adresse1] i [by1] den 1. september 2012, i hvilken forbindelse der ikke er medregnet resultat af udlejning.

Skattekonsulent [person6] har i brev dateret den 9. december 2016 oplyst, at ejendommen ikke har været udlejet, da du og [person5] danner par, og I delte forbrugsudgifterne på ejendommen.

SKAT er af den opfattelse, at du har kendt [person5], inden hun flyttede ind i din ejendom, og I deler forbrugsudgifterne.

Endvidere har I sammen købt en ejendom i [by10] i 2013.

Da SKAT er af den opfattelse, at du har bolig til rådighed i Danmark efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, skal det vurderes, om du tager ophold i Danmark efter reglerne i kildeskattelovens § 7, stk. 1.

SKAT er herefter af den opfattelse, at du er fuld skattepligtig til Danmark efter reglerne i kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, idet du kun anses for at have bolig til rådighed i Danmark, samt centrum for dine livsinteresser anses ligeledes at være i Danmark, idet du danner par med [person5], der fra den 1. september 2012 bor i din lejlighed i [by1], og fra 16. januar 2014 flytter hun ind i jeres fælles bolig i [by4].

Ifølge indberettede oplysninger til SKAT fra [finans1] fremgår det, at der kun er en kontohaver tilknyttet de konti, hvortil hævekort/dankort og MasterCard er tilknyttet.

SKAT har gennemgået disse kontoudskrifter og har udarbejdet en opgørelse over, hvornår der er foretaget hævninger på henholdsvis hævekort/dankort og MasterCard i Danmark og udlandet. Det er konstateret, at hævekortet/dankortet hovedsagelig er registreret anvendt mandag til fredag. Dog kan nogle af hævninger på hævekort/dankort være foretaget i weekenderne, idet der er forsinkelser på registreringerne i banken fra købet.

For indkomståret 2013 er der konstateret hævninger i Danmark på i alt 142 dage og 18 dage med hævning i Thailand.

For indkomståret 2014 er der konstateret hævninger i Danmark på i alt 146 dage og 4 dage med hævninger i Thailand.

For indkomståret 2015 er der konstateret hævninger i Danmark på i alt 162 dage og ingen hævninger i Thailand.

SKAT har i denne opgørelse indarbejdet oplysninger fra roster/vagtplanen og skattekonsulent [person6]s opgørelse over antal dage i Danmark.

Denne oversigt viser herefter, hvilke dage du med sikkerhed har opholdt dig i Danmark, og hvilket dage SKAT antager, at du har opholdt dig i Danmark.

SKAT her herefter kommet frem til, at du har opholdt dig i Danmark henholdsvis 180 dage og 24 måskedag, 192 dage og 39 måskedage og 229 dage og 23 måskedag for indkomstårene 2013, 2014 og 2015.

Se vedlagte bilag 1.

Begrebet "måskedage" er anvendt, idet vi anser det for værende overvejende sandsynligt, at du har opholdt dig i Danmark i disse dage.

Dette skyldes,

at der kan være foretaget hævninger i weekender, hvor der er forsinkelser på registreringerne i banken fra købet
at hovedparten af "måskedagene" er registreret på en lørdag og/eller søndag, hvor der er ophold i Danmark på hver side af disse dage

Endvidere er det ikke dokumenteret, at måskedage er ophold i Thailand.

SKAT henviser i øvrigt til afgørelse fra Byretten offentliggjort den 10. september 2014, (SKM2014.624.BR).

Endvidere foreligger der ingen dokumentation for, at du har bopæl i, eller anden fast tilknytning til, Thailand.

Der henvises til Den Juridiske Vejledning afsnit C.F.1.2.2, hvoraf det fremgår, at ophold kan indtræde inden 180 dage i forbindelse med arbejdet som pilot, såfremt der ikke er taget ophold i andre lande.

Efter gennemgang af ovenstående oplysninger er SKAT af den opfattelse, at du har taget varigt ophold i Danmark fra 1. januar 2013.

Ved en samlet vurdering og ud fra foreliggende oplysninger om anvendelse af hævekort/dankort og MasterCard og oplysninger fra raster/vagtplan anses du for værende fuld skattepligtig til Danmark fra den 1. januar 2013.

(...)

1.5. SKATs afgørelse

SKAT har gennemgået din skattekonsulent [person6]s bemærkninger, hvor han tilkendegiver, at der ikke kan statueres fuld skattepligt til Danmark.

SKAT er fortsat af den opfattelse, at du anses for at være fuld skattepligtig til Danmark fra den 1. januar 2013.

Udover, hvad dette allerede er begrundet med under pkt. 1.3, begrundes det yderligere med, at

SKAT anser den bindende virkning på det bindende svar af 27. maj 2009 ophører efter skatteforvaltningslovens § 25, stk.2 og Den Juridiske Vejledning afsnit A.A.3.11, idet der er ændret i forudsætningerne for svaret, da

- du har fået en ny arbejdsgiver.

- du ikke længere anses for at have bolig til rådighed i Korea, som din tidligere arbejdsgiver har stillet til rådighed.

uanset om dine ophold i Danmark kan have været mindre end de opgjorte dage, anses det for godtgjort, at dit ophold i Danmark har haft et så stort et omfang, at du må anses for at have taget ophold i Danmark efter Kildeskattelovens § 7, stk. 1.
SKAT anser, at "måskedagene" udgør en lille del og ikke afgørende andel af de samlede opgørelser over antal dage i Danmark
SKAT anser det for overvejende sandsynligt, at du opholder dig i Danmark på "måskedagene", hvilket også er begrundet på side 10.
det fortsat ikke er dokumenteret eller sandsynliggjort, at du har bolig til rådighed i [Thailand].
det ikke er dokumenteret eller sandsynliggjort, at opgørelsen af antal dage indeholder.
det ikke er dokumenteret eller sandsynliggjort, at du er skattepligtig i Thailand eller et andet land.
det ifølge modtagne lønsedler ikke fremgår, at der er betalt skat i Thailand eller et andet land.

Efter en samlet vurdering anser SKAT dig fortsat for at være fuld skattepligtig til Danmark fra den 1. januar 2013.

2. Lønindkomst

(...)

2.5. SKATs afgørelse

SKAT har gennemgået din skattekonsulents [person6]s bemærkninger og indsendte lønsedler for 2014 og 2015.

Der er dog ikke modtaget lønsedler for 2013.

SKAT har gennemgået de modtagne lønsedler, hvilket har resulteret i en ny opgørelse af lønindkomsten for indkomstårene 2013, 2014 og 2015.

Den nye opgørelse er udarbejdet ud fra, at du ikke skal beskattes af de skattefri rejsegodtgørelser, der er modtaget efter reglerne i ligningslovens § 9 A, stk. 1 og 5.

Af indsendte lønsedler fremgår det, at de skattefri godtgørelser udgør 1.000 euro pr. måned.

SKAT har ikke modtaget lønsedler for indkomståret 2013, hvorfor SKAT anser indbetalingerne på din konto for at være lønindkomst ud fra de oplysninger, som der modtaget fra din skattekonsulent [person6].

SKAT har dog reduceret lønindkomsten med de 1.000 euro, der vedrører skattefri godtgørelser, fra juli-måned 2013, idet du ud fra foreliggende oplysninger starter med at udføre arbejde i internationaltrafik fra juli-måned.

Lønindkomsten før juli-måned 2013 fastholdes som tidligere opgjort, idet der ikke foreligger yderligere oplysninger om eventuelle ophold i udlandet.

(...)

Eftersom SKAT stadig anser dig for værende fuld skattepligtig til Danmark, skal lønindkomst mod taget i perioden før den første flyvning for [virksomhed9] AS beskattes efter globalindkomstprincippet efter reglerne i statsskattelovens § 4.

Eftersom SKAT stadig anser dig for værende fuld skattepligtig til Danmark, skal lønindkomst op tjent for udført arbejde i international trafik for [virksomhed9] AS beskattes efter globalindkomstprincippet efter reglerne i statsskattelovens § 4.

Af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Norden fremgår det af artikel 15, stk. 4, litra a, at lønnen skal beskattes i det land, hvor lønmodtageren er hjemmehørende.

Danmark har således beskatningsretten til din lønindkomst fra [virksomhed9] AS optjent i international trafik

Ud fra foreliggende oplysninger er lønindkomsten for indkomstårene 2013, 2014 og 2015 opgjort til nedenstående beløb:

Indkomståret 2013:

Lønindkomst optjent i forbindelse med træning i Norge, Sverige og England 238.097 kr.

Lønindkomst optjent ved international trafik 330.548 kr.

Indkomståret 2014:

Lønindkomst optjent ved international trafik 952.997 kr.

Indkomståret 2015:

Lønindkomst optjent ved international trafik 950.839 kr.

SKAT fastholder, at lønindkomsten er skattepligtig efter reglerne i statsskattelovens § 4 og skal beskattes som personlig indkomst efter reglerne i personskattelovens 3.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt principal påstand om, at klageren ikke omfattes af fuld skattepligt pr. 1. januar 2013.

Repræsentanten har nedlagt subsidiær påstand om, at ændringen af ansættelsen for 2013 er ugyldig.

Mere subsidiært, at lønindkomsten skal nedsættes med skattefri rejsegodtgørelse på 29.800 kr.

Til støtte for de nedlagte påstande er følgende anført:

”Denne sag drejer sig om hvorvidt der er indtrådt fuld skattepligt i medfør af kildeskattelovens § 7, stk. 1, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 pr. 1. januar 2013 og for senere indkomstår.

[person1]s fulde skattepligt til Danmark ophørte 30. november 2007, hvor han flyttede til Korea.

I marts 2007 indgik klienten kontrakt vedrørende køb af nybygget lejlighed med overtagelse 15. januar 2008. I forbindelse med udarbejdelsen af selvangivelsen for 2008 anmodede klientens daværende rådgiver på klientens vegne SKAT om bindende svar på spørgsmål om ophævelse af fuld skattepligt pr. 30. november 2007 i forbindelse med beskæftigelse i udlandet. SKAT bekræftede i bindende svar af 27. maj 2009 (bilag 5), at den fulde skattepligt var ophævet, da klienten ved udrejsen 30. november 2007 ikke havde bolig til rådighed i Danmark. SKAT ændrede som konsekvens af det bindende svar årsopgørelsen for 2007 med angivelse af skattepligtsophør pr. 30. november 2007 (bilag 6). Selvangivelsen for indkomståret 2008 blev indsendt og årsopgørelsen for indkomståret 2008 blev udskrevet i overensstemmelse med det netop afgivne bindende svar om status som begrænset skattepligt.

Det bemærkes, at der i anmodningen om bindende svar var oplyst, at klienten den 8. marts 2007 havde underskrevet en kontrakt vedrørende købet af ny ejerlejlighed i Danmark. Lejligheden i [by1] blev overtaget den 15. januar 2008. Klienten tog ikke ophold i lejligheden og har ikke anvendt lejligheden som bolig, hvorved bemærkes, at der ikke var bopælspligt på ejendommen i medfør af planlovens bestemmelser herom i forbindelse med overtagelsen af ejendommen.

SKAT henvendte sig under sagid. 145462900 til klienten i brev af 26. juni 2013 vedrørende skatteansættelserne for 2010-12, begge år inkl., hvori skattemyndighederne gjorde opmærksom på, at der for de pågældende indkomstår ikke var beregnet ejendomsværdiskat af ejendommen i [by1]. Klienten besvarede SKATs henvendelse den 4. juli 2013, hvor han meddelte, at ejendommen ikke var udlejet, og at der derfor skulle beregnes ejendomsværdiskat. Skatterevisoren meddelte samme dag (bilag 7), at klienten ikke skal foretage sig yderligere, idet skatterevisoren meddeler, at forslag til indkomstændring for 2010-12 fremsendes senere. Samtidig tilbød skatterevisoren, at bistå ved ændring af forskudsopgørelsen for 2013. Den ændrede forskudsopgørelse blev dannet dagen efter mailkorrespondancen (bilag 8).

Som oplyst i anmodningen om bindende svar, havde klienten indgået en ansættelseskontrakt som pilot, via rekrutteringsbureauet [virksomhed4] Ltd., New Zealand, hos [virksomhed5] med virkning fra 3. december 2007. Endvidere fremgår af anmodningen, at klienten fra 14. januar 2008 var registreret i Korea med adresse i en hotellejlighed.

Den 11. december 2012 underskrev klienten ansættelsesaftale, via rekrutteringsbureauet [virksomhed7] Limited, med [virksomhed9] om beskæftigelse som pilot med henblik på flyvninger fra selskabets base i Thailand med tiltrædelse pr. 3. marts 2013 (bilag 9). [virksomhed9] var i foråret 2013 i opstartsfasen, og havde planlagt at etablere baser flere steder i verden, herunder [Thailand], hvor min klient skulle have sin hjemmebase. I de første 4 måneder af sin ansættelse gennemførte klienten arbejdsgiverens træningsprogram, herunder typecheck kursus, ligesom klienten varetog opgaver i forbindelse med [virksomhed9]s etablering af baser samt rekruttering af piloter til den flytype, der anvendes af [virksomhed9]. Arbejdssteder vedrørende undervisning m.v. foregik i Storbritannien, Norge og Sverige, jf. bilag 10.

Da [virksomhed9]s base i Thailand var etableret skulle klienten efter 30 dage selv afholde udgifter til bolig i Thailand. Den første flyvning om bord på [virksomhed10]s [...] fly blev gennemført den 24. juli 2013 og foregik mellem Malaga og [Norge]. Klientens første flyvning til [Thailand] blev gennemført 19. september 2013, og klienten indgik herefter aftale om husleje med virkning fra 1. oktober 2013 i [Thailand]. Erklæring fra udlejeren er vedlagt som bilag 11.

Klienten har således siden 30. november 2007 og til d.d. været fast beskæftiget i udlandet hos udenlandske luftfartsselskaber, der er beskæftiget med afvikling af international trafik. I næsten 10 år har klienten haft fast arbejds- og boligmæssig tilknytning til udlandet, og klienten har ikke haft arbejdsbetingede ophold i Danmark i de seneste 10 år. Min klients skattepligtsstatus som begrænset skattepligt blev bekræftet af SKAT i det bindende svar af 27. maj 2009, og der er ikke siden sket ændring af klientens boligforhold i Danmark, og klienten har i hele perioden været tilknyttet udenlandske luftfartsselskaber og deres arbejdssteder i udlandet. Klienten har som følge af ansættelsesforholdene med base i Asien haft boligmæssig tilknytning til først Korea og sidenhen Thailand.

Klienten har siden overtagelsen af ejerlejligheden [adresse1], [by1] i januar 2008 været begrænset skattepligtig i Danmark af ejendommen. Årsopgørelserne for 2013, 2014 og 2015 har SKAT dannet automatisk uden klienten har udfyldt og indsendt selvangivelsesblanket for begrænset skattepligtige. Dermed er de automatiske årsopgørelser dannet på grundlag af indberettede oplysninger fra penge og realkreditinstitutter.

Den bindende virkning af SKATs bindende svar udløb 27. maj 2014.

Ifølge SKATs tilkendegivelse i det bindende svar er klienten begrænset skattepligtig af ejendommen beliggende [adresse1], [by1]. SKAT begrunder bekræftelsen af ophævelsen af den fulde skattepligtige til Danmark med, at klienten ikke har rådighed over bolig i Danmark ved udrejsen den 30. november 2007. Det er værd at bemærke, at SKATs begrundelse ikke indeholder henvisning til at forudsætningerne for bekræftelsen alene gælder ved ansættelse hos [virksomhed5], eller at klienten har bolig til rådighed i Korea.

Det forhold, at min klient skifter arbejdsgiver til en anden udenlandsk arbejdsgiver ændrer ikke på skattepligtsstatus i medfør af kildeskattelovens § 7, stk. 1 i Danmark, som forudsat af SKAT. Jeg henviser til, at bestemmelsen i kildeskattelovens § 7, stk. 1 netop retter sig mod personer, der erhverver bopæl i Danmark, uden samtidig at tage ophold her, idet den fulde skattepligt i medfør af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 for denne persongruppe først indtræder, når de pågældende tager ophold her i landet. Personer der bevarer erhvervsmæssig tilknytning til udlandet får således ikke status som fuld skattepligtig i medfør af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, når der ikke udføres arbejdsfunktioner i Danmark i tilknytning til opholdet i Danmark, uagtet at vedkommende råder over bolig her i landet. Bestemmelsen kan således ikke bringes i anvendelse, blot fordi den pågældende måtte skifte arbejdssted og arbejdsgiver i udlandet. Det er værd at bemærke, at bestemmelsen ikke kan statuere fuld skattepligt, som følge af manglende dokumentation for skattemæssigt hjemsted i et overenskomstland eller manglende skattebetaling i udlandet, som forudsat af SKAT.

SKATs henvisning til artikel 4, stk. 2 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Thailand er således ikke relevant. Dobbeltdomicilsbestemmelsen i artikel 4 fastlægger det skattemæssige hjemsted i tilfælde, hvor to lande gør krav på beskatningsretten til personens globalindkomst. Kildeskattelovens § 7, stk. 1 er en skattepligtsbestemmelse, som kan bringes i anvendelse uanset, hvor det skattemæssige hjemsted efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst måtte være placeret. Bestemmelsen tager alene stilling til, hvorvidt personen er fuld skattepligtig efter dansk ret, og denne stillingtagen beror ikke på en vurdering af midtpunkt for livsinteresser efter artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Thailand. Hvis min klient var fuld skattepligtig i medfør af kildeskattelovens bestemmelser ville det være aktuelt, at foretage vurdering af det skattemæssige hjemsted. Min klient er ikke fuld skattepligtig, og vurderingen af hjemstedet er derfor ikke relevant.

SKATs tilkendegivelse i afgørelsen af 21. juli 2017 om, at den bindende virkning anses for ophævet er uforståelig og udokumenteret, da arbejds- og boligforholdene netop er ens, og SKATs henvisning til dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4 har ingen støtte i lovens ordlyd eller i offentlig tilgængelig praksis.

Forudsætninger for det bindende svar er ikke ændret, og det bestrides, at den bindende virkning er ophørt. SKAT har ikke før afgørelsen af 21. juli 2017 meddelt min klient, at den bindende virkning er ophørt. SKAT synes at forudsætte at den bindende virkning ophørte pr. 1. januar 2013.

Denne meddelelse fremgår imidlertid ikke af agterskrivelsen af 3. maj 2017. SKAT har ikke dokumenteret, hvilke forhold og oplysninger der har bevirket, at man har ændret opfattelse mellem 3. maj 2017 og 21. juli 2017. Begrundelsen i afgørelsen svarer således ikke til begrundelsen i agterskrivelsen.

Vilkåret om, at manglende dokumentation for skattepligt til Thailand eller andre lande bevirker, at der skulle indtræde fuld skattepligt til Danmark, som SKAT synes at forudsætte, bestrides, jf. bemærkningerne ovenfor om indholdet og rækkevidden af kildeskattelovens § 7, stk. 1.

[virksomhed7] Limited er ikke registreret som arbejdsgiver i Thailand, og indeholder ikke thailandsk kildeskat. Indeholdt kildeskat dokumenterer i øvrigt ikke skattepligt. Kildeskat er acontoskat, som danner grundlag for udbetaling af en eventuel overskydende indeholdt skat eller bevirker opkrævning af restskat. Dette princip anvendes i Danmark, jf. kildeskattelovens bestemmelser herom. Bestemmelser og metoder om skatteopkrævning i udlandet kan ikke tillægges betydning ved bedømmelsen af spørgsmålet om fuld skattepligt i Danmark.

Lignings- og domspraksis vedrørende kildeskattelovens § 7, stk. 1

Spørgsmålet om indtræden af fuld skattepligt har været behandlet af Højesteret i dommen refereret i TfS 1998, 606 H, hvor Højesteret afviste Landsrettens begrundelse for, at statuere fuld skattepligt for en person, der ikke havde arbejds og boligmæssig tilknytning til Danmark. Klageren i den omtalte dom var ansat på boreplatforme i Mellemøsten, og havde ikke etableret bopæl i udlandet efter opgivelsen af sin bolig i Danmark.

Landsretten statuerede fuld skattepligt med henvisning til at klageren ikke var fuld skattepligtig til et andet land eller hans skattebetaling i hvert fald var af et underordnet omfang, at han opholdte sig i væsentligt omfang hos den kvinde, han havde barn med samt at han bidrog til at dække fælles udgifter under ophold hos den pågældende kvinde. Derudover havde klageren en væsentlig anlægsformue i Danmark i form af ejendomme, hvor han i et vist omfang deltog i ved udførelse af vedligeholdelsesarbejde på ejendommen. Klageren havde ikke erhvervet bopæl i udlandet, og havde i øvrigt i ingen anden tilknytning til udlandet, end hvad der følger af arbejdsforholdene.

Landsretten gav skattemyndighederne medhold i, at klageren var tilflyttet i medfør af kildeskattelovens § 7, stk. 1, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Højesteret afviste Landsrettens begrundelse, og lagde vægt på, at trods adgangen til at bo hos kvinden, levede parret ikke i ægteskabslignende forhold, og klageren havde allerede af den årsag ikke bolig til rådighed i Danmark. Højesteret gav klageren medhold i påstanden om, at han ikke var fuld skattepligtig til Danmark. Det bemærkes, at Højesteret ikke tillægger det betydning, at manden ikke havde erhvervet bopæl eller var fuld skattepligtig i andre lande.

SKAT anfører i sin afgørelse af 21. juli 2017, at der i afsnit C.F.1.2.2 fremgår særlige regler for

bl.a. piloter:

Skattepligten kan indtræde i særlige situationer, trods ophold under de nævnte

grænser, nemlig når den pågældende ikke har bopæl i eller anden fast tilknytning til et andet land, og derfor opholder sig her i landet i det omfang den erhvervsmæssige beskæftigelse (f.eks. som pilot, sømand, sælger, kunstner m.v.) levner praktisk mulighed for det. På den måde er der ikke tale om ferieophold eller lignende i Danmark. Skattepligten kan indtræde i særlige situationer, trods ophold under de nævnte grænser, nemlig når den pågældende ikke har bopæl i eller anden fast tilknytning til et andet land, og derfor opholder sig her i landet i det omfang den erhvervsmæssige beskæftigelse (f.eks. som pilot, sømand, sælger, kunstner m.v.) levner praktisk mulighed for det. På den måde er der ikke tale om ferieophold eller lignende i Danmark.”

Højesterets dom refereret i TfS 1998, 606 har modsætningsvis ikke statueret fuld skattepligt, for en mand der efter egen forklaring, opholder sig i Danmark i det omfang arbejdet på boreplatformene i Mellemøsten levnede praktisk mulighed herfor. Tilkendegivelsen i juridisk vejledning er dermed ikke på linje med Højesterets afgørelse fra 1998. Min klients forhold kan sammenlignes med forholdene beskrevet i TfS 1998, 606.

Højesteret har således fastslået, at bedømmelsen af skattepligtsbestemmelsen i kildeskattelovens § 7, beror på en bedømmelse af om skatteyderen har en erhvervsmæssig tilknytning til udlandet, og ikke nødvendigvis bopæl. Der gælder således ikke særregler for bestemte persongrupper, som det ellers fremgår af det citerede afsnit i juridisk vejledning. Juridisk vejledning er heller ikke på linje med den praksis, som SKAT har lagt til grund i den såkaldte Stephen Kinnock-sag (bilag 12) og Østre Landsrets dom i straffesagen mod [person7] (bilag 13).

I begrundelsen i sagens bilag 12 anfører SKAT:

Betydningen af den personlige tilknytning til Danmark, som at ægtefælle og børn bor her i landet, ses ikke i nogen afgørelser at være udslagsgivende, hvor der statueres fuld skattepligt til Danmark”

SKATs begrundelse, jf. bilag 12, er gentaget i Østre Landsrets begrundelse i dommen i sagens bilag 13.

Der har således i næsten 20 år eksisteret en domstolspraksis om, at ægtefælle og børns bopæl i Danmark, ikke er udslagsgivende ved bedømmelse af skattepligt til Danmark, når personen har en fast erhvervsmæssig tilknytning til udlandet.

SKATs begrundelse for, at statuere skattepligt i medfør af kildeskattelovens § 7, stk. 1, er således i strid med offentlig tilgængelig praksis, og må derfor afvises.

Ifølge juridisk vejledning afsnit C.F.1.2.2 fremgår ikke vilkår, om at en tilflytningssituation kræver dokumentation for skattepligt i udlandet. Derimod henses der til om personen har bopæl, familie, arbejde eller statsborgerskab. Skattepligt i udlandet tillægges således ikke betydning. Min klient har arbejdsmæssig tilknytning til Thailand, jf. ansættelseskontraktens vilkår om at hjemmebasen er dér, og har rådighed over bolig i Thailand, jf. sagens bilag 11. Klienten har siden 2007 haft og har fortsat erhvervsmæssig tilknytning til udlandet, og dermed kan der ikke statueres fuld skattepligt med henvisning til at klienten er pilot.

Opholdsdage i Danmark

Min klient har ført nøje regnskab med sine ophold i Danmark, og af disse specifikationer, som er fremlagt for SKAT, overstiger opholdene i Danmark ikke 180 dage i hverken 2013, 2014 eller 2015.

SKATs konstruerede kalender viser ophold i 2013 på 180 dage og 23 såkaldte måskedage. Af side 12 i SKATs afgørelse står følgende:

SKAT anser, at ”måskedagene” udgør en lille del og ikke afgørende andel af de samlede opgørelser over antal dage i Danmark”

Begrundelsen er i strid med SKATs afgørelse om datoen for indtræden af fuld skattepligt. Måskedagene ses netop at være afgørende for SKATs konklusion, idet 180 dage er maksimumgrænsen for SKATs bedømmelse.

Såfremt måskedagene ikke indgik i SKATs sammentælling ville min klient ud fra den af SKAT udarbejdede kalender ikke blive skattepligtig i medfør af tilflytningsreglen i kildeskattelovens § 7, stk. 1, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1., pr. 1. januar 2013.

SKAT har ved gennemgangen af kontoudtog identificeret et begrænset antal hævninger i Thailand. Antallet af hævninger i Thailand bruges i argumentationen om, at min klient ikke har bolig til rådighed eller opholdt sig i Thailand. Det fremstår som om, at bedømmelsen af min klients danske skattepligts- og bopælforhold, kan foretages ud fra en forudsætning om, at andre landes betalingssystemer og betalingskutymer er fuldstændig svarende til forholdene i Danmark, samt at en pilot der er beskæftiget i international trafik kan bedømmes efter betalingsmønstre for personer, der har ét fast arbejdssted i Danmark. Kontantbetalinger er fortsat ganske udbredt i store dele af verden, herunder Thailand. Dette er ikke blot kutyme i store dele af verden, men også et resultat af at kreditkortsvindel er ganske udbredt. Min klient er som følge heraf ganske påpasselig med anvendelse af kreditkort under arbejdsbetingede ophold i USA og Asien, idet han flere gange har været udsat for kreditkortsvindel.

SKATs kalenderoptegnelser, herunder måskedage, og betragtninger om tilrettelæggelsen af betalinger i udlandet, kan ikke tillægges betydning ved bedømmelsen af klientens arbejds- og boligmæssige tilknytning til Thailand. En sådan bedømmelse beror på ansættelsesvilkårene og indgåede aftaler om lejemål.

SKATs begrundelse om ændring af skattepligtsstatus netop 1. januar 2013 fremgår ikke af afgørelsen, og må derfor afvises som ubegrundet.

Det bestrides således, at klienten er omfattet af fuld skattepligt pr. 1. januar 2013.

SKATs suspension af fristen i medfør skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1 (subsidiære påstand)

Betingelserne for ligningsmæssig korrektion udover den ordinære ligningsfrist er, at skattemyndighederne først må undersøge om en genoptagelse af skatteansættelserne for de omhandlede indkomstår vil medføre en ændring.

Herefter må skattemyndighederne tage stilling til om betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er til stede førend der kan foretages korrektion af skatteansættelser. Jeg henviser til bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, der lyder som følger:

Uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomst eller ejendomsværdiskat foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter told og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis (min fremhævelse):

5) Den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag

Bestemmelsen fastslår, at ligningsmæssig korrektion udover fristen i lovens § 26, stk. 1 alene kan foretages ”hvis, den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag”.

Den påberåbte bestemmelse om forlængelse af ligningsfristen forudsætter således, at skattemyndigheder oplyser om ansvarsgrundlaget, det vil sige at skattecentret skal påvise, at klienten ved oplysninger i selvangivelsen med forsæt eller ved grov uagtsomhed har meddelt oplysninger, der har bevirket, at skatteansættelsen er foretaget på et forkert grundlag.

SKAT har imidlertid ikke fremsendt ansvarsgrundlaget, det vil sige at SKAT ikke har oplyst om, hvilke oplysninger i selvangivelserne, der har afskåret SKAT fra at foretage bedømmelse og ligningsmæssig kontrol af skatteansættelsen indenfor ligningsfristen, og SKAT har heller ikke oplyst, hvorledes oplysningerne i selvangivelsen kan have bevirket, at SKAT foretager forkerte skatteansættelser. Påstanden om ansvarspådragende dispositioner fremstår således ubegrundet.

Desuagtet gør SKAT gældende, at fristen for ligningsmæssigt korrektion er forlænget netop med henvisning til bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 med en bemærkning i afgørelsens punkt 7.1 om, at klienten ”som minimum har handlet groft uagtsomt”.

SKAT anfører i afgørelsen følgende årsager til at man mener, at skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 kan bringes i anvendelse:

Det anses som minimum som groft uagtsomt, at:

? du har selvangivet som værende begrænset skattepligtig, selvom du anses for værende fuld skattepligtig til Danmark
? du ikke har selvangivet lønindkomst modtaget for arbejde udført i international trafik for [virksomhed9] AS.
? du ikke har selvangivet renteindtægter og -udgifter
? du ikke har selvangivet aktiegevinst og udbytte”

De forhold SKAT betegner som groft uagtsomme handlinger, om manglende selvangivelse af forskellige indkomstarter, vedrører spørgsmål om objektiv skattepligt efter ligningslovens bestemmelser og har intet med ansvarsvurdering at gøre.

En konstateret objektiv fejl i selvangivelsen indebærer således, at der kan foretages ligningsmæssig korrektion udover den ordinære ligningsfrist, idet ekstraordinær ansættelse udtrykkeligt

forudsætter, at myndighederne som følge af forsætlig eller grov uagtsom adfærd fra skatteyderens side, har foretaget skatteansættelsen på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Bedømmelsen skal således foretages på baggrund af min klients subjektive forhold, herunder hensigt i forbindelse med indsendelse af oplysninger til skattemyndighederne i den årlige selvangivelse.

Klienten har i anmodning om bindende svar loyalt oplyst om sine bolig- og arbejdsforhold, samt øvrige forhold der har betydning for bedømmelsen af skattepligtsforhold. Klienten har ved efterfølgende ligning af skatteansættelserne for 2010-12, jf. sagens bilag 7, oplyst at ejendommen i [by1] var til rådighed for ham selv, og at der derfor er beregnet ejendomsværdiskat.

SKAT har således været i besiddelse af alle relevante oplysninger, og klienten har besvaret alle SKATs henvendelser inden for de frister, som SKAT har anført i forbindelse med bedømmelsen af skatteansættelserne. Klientens formueforhold er i øvrigt indberettet til SKAT af oplysningspligtige pengeinstitutter, forsikringsselskaber m.v., og har dermed været til rådighed ved en ligningsmæssig bedømmelse inden for den ordinære ligningsfrist.

Tilsvarende har oplysninger om køb og salg af fast ejendom i Danmark, herunder ejerforhold, været til rådighed for SKAT, både i kraft af automatiske indberetninger efter skattekontrollovens bestemmelser og via tinglysningssystemet.

Klienten har inden for den ordinære ligningsfrist oplyst om sine skattemæssige forhold, og det er således SKATs opgave, at foretage ligningen af selvangivelsen, herunder stillingtagen om rækkevidden af SKATs egne vilkår i det bindende ligningssvar og opgørelsen af skattepligtige indtægter og fradragsberettigede udgifter.

Jeg bemærker, at oplysninger vedrørende indkomståret 2013 er indsendt til SKAT i god tid før udløbet af den ordinære ligningsfrist den 1. maj 2017. Desuagtet har SKAT ikke udsendt agterskrivelse senest 1. maj 2017, men først med afsendelsesdato den 4. maj 2017, og dermed er fristen for ligningsmæssig korrektion udløbet før udsendelse af agterskrivelsen. Dette medfører ugyldighed.

Det fremgår af afgørelsen, at SKAT ikke har foretaget en uagtsomhedsvurdering. Oplistningen af hvad min klient ifølge SKAT burde have selvangivet, kan som nævnt ovenfor ikke anses for en uagtsomhedsvurdering.

SKAT har i øvrigt bekræftet, at der ikke er taget stilling til, hvorvidt betingelserne for ekstraordinær genoptagelse er opfyldt. Jeg henviser til SKATs brev af 19. maj 2017 (bilag 14), hvoraf fremgår, at bedømmelsen af klientens motiver på selvangivelsestidspunktet, vil indgå i SKATs straffeenheds samlede vurdering af sagen. Denne vurdering er ikke modtaget.

Betingelserne for anvendelse af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 er dermed ikke op-

fyldt. SKATs betragtninger i afgørelsen om, at vurderingen af grov uagtsomhed i skatteforvaltningslovens forstand ikke er sammenfaldende med vurderingen af grov uagtsomhed i et strafferetligt spørgsmål, bestrides.

Grov uagtsomhed er ét og samme begreb, uanset om der er tale strafferet eller civilret. Dette fremgår af SKATs juridiske vejlednings afsnit A.A.8.2.2.1.2.5 (bilag 15):

Efter forarbejderne til SFL § 27, stk. 1, nr. 5, er begreberne forsæt og grov uagtsomhed identiske med de tilsvarende begreber i SKL afsnit 3. Dvs. at anvendelse af bestemmelsen i SFL § 27, stk. 1, nr. 5, forudsætter, at der foreligger et strafbart forhold. Uanset dette er anvendelsen af SFL § 27, stk. 1, nr. 5, ikke betinget af, at der gøres strafansvar gældende, eller at en gennemført straffesag resulterer i en fastsættelse heraf.”

Da ansvarsbedømmelsen ikke er foretaget, er betingelsen for at foretage ekstraordinære skatteansættelser ikke opfyldt. Afgørelsen er dermed ugyldig. Fristen for korrektion af skatteansættelsen for 2013 er overskredet, idet vilkåret i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 ikke er opfyldt.

Skattefrihed for godtgjorte rejseudgifter (mere subsidiære påstand)

SKAT har i afgørelsen lagt til grund, at klientens hjemmebase er i Thailand, og der er ved opgørelsen af en dansk skattepligtig lønindkomst er bortset fra rejsegodtgørelser som omfattes af ligningslovens § 9 A, stk. 1 og 5, jf. afgørelsens side 19.

SKAT bortser fra rejsegodtgørelser på 1.000 euro fra og med juli måned 2013 og resten af året, idet min klient har oplyst, at arbejdet i international trafik om bord på fly blev påbegyndt i juli 2013. Indkomsten i perioden juli til december 2013 har SKAT opgjort til 330.548 kr. Der er enighed om den talmæssige opgørelse af indkomsten for den nævnte del af året.

Derimod har SKAT medtaget rejsegodtgørelserne ved opgørelsen af den udenlandske personlige indkomst i perioden marts til juni 2013, altså månederne forud for påbegyndelsen af flyvninger i international trafik. SKAT har modtaget bekræftelse fra klientens arbejdsgiver på, at han har deltaget på kursus i Storbritannien i perioden 25. marts til 19. april 2013 samt udført arbejde i [Sverige], [Norge] og [UK], jf. sagens bilag 10. Dermed er SKAT bekendt med at klienten har været på rejse, og der kan derfor bortses fra udbetalte rejsegodtgørelser ved opgørelse af en dansk skattepligtig lønindkomst.

Jeg anmoder om, at lønnen på 238.097 kr. nedsættes med udbetalte rejsegodtgørelser, omfattet af ligningslovens § 9 A, stk. 1 og 5, på 29.800 kr., således at lønindkomsten ansættes til 208.297 kr.
Jeg anmoder Landsskatteretten om, at korrigere de foretagne skatteansættelserne i overensstemmelse med de nedsatte påstande.”

SKATs høringssvar af 23. november 2017

Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen:

”Efter gennemgang af klagen fra Skattekonsulent [person6] har SKAT følgende bemærkninger:

Det er korrekt, at skatteyder er registreret som begrænset skattepligtig til Danmark fra indkomstårer 2008.
Skatteyder betaler ejendomsværdiskat af ejendommen [adresse1], 4 i [by1] fra indkomståret 2010.
Der er indsendt en erklæring fra udlejeren, der bekræfter, at skatteyder har bolig til rådighed i [Thailand], og den månedlige husleje udgør 6.000 THB, hvilket svare til ca. 1.100 danske kroner.
Der foreligger ingen dokumentation for betaling af husleje, og de foretagne hævninger i en bank i Thailand kan ikke indeholde udgiften til husleje.
Hævninger foretaget i Thailand er foretaget i forbindelse med udført arbejde i Thailand, herunder hævninger på diverse hoteller.
SKAT anser det derfor fortsat ikke for dokumenteret, at skatteyder har haft bolig til rådighed i Thailand.
SKAT er fortsat af den opfattelse, at virkningen af det bindende svar for ophørt efter skatteforvaltningslovens§ 25, stk. 2, idet der er ændret forudsætninger for svaret i det givne bindende svar af 27. maj 2009.
SKAT er fortsat af den opfattelse, at skatteyder har bolig til rådighed i Danmark efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.
Først ejendommen [adresse1] i [by1] og sidenhen ejendommen [adresse4] i [by4].
SKAT er af den opfattelse, at skatteyders brug af kreditkort i Danmark og ophold i Danmark ikke anses for at have karakter af kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende efter kildeskattelovens § 7, stk. 1, idet opholdene anses for at overstige 180 dage.
Der henvises til den såkaldte Stephen Kinnock-sag, hvor skatteyder ikke anses for at været fuld skattepligtig til Danmark, idet han ikke anses for at have taget bopæl her i landet efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, jævnfør kildeskattelovens § 7, stk. 1, idet han ikke har opholdt sig i Danmark mere end 180 dage.
Det er fortsat ikke dokumenteret eller sandsynliggjort, at opgørelsen af antal dage indeholder fejl eller mangler.
SKAT er den opfattelse, at den såkaldte Stephen Kinnock-sag og SKM2012.732.ØLR ikke er sammenlignelige med denne sag.
Det er fortsat ikke dokumenteret, at skatteyder er skattepligtig til Thailand eller et andet land.
SKAT henviser til afgørelse fra Byretten (SKM2017.121.BR), hvor retten efter en samlet vurdering finder, at det må lægges til grund skatteyder havde bopæl i Danmark, og hans ophold her i landet ikke kan anses for at have karakter af kortvarige ophold på grund af ferie eller lignende. Det bemærkes i den forbindelse, at skatteyder ikke havde dokumenteret, at han havde bopæl i og var skattepligtig til Spanien eller noget andet land. Skatteyder var herefter fuld skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, jf. § 7, stk. 1.
SKAT er fortsat af den opfattelse, at vurderingen af grov uagtsomhed i skatteforvaltningslovens forstand ikke er sammenfaldende med vurderingen af grov uagtsomhed i et strafferetligt spørgsmål, idet der kan gælde andre beviskrav i straffesager end i skatteansættelsessager.
Dette fremgår ligeledes af afsnit A.A.8.2.2.1.2.5 i Den Juridiske Vejledning.
SKAT kan fortsat ikke godkende, at lønindkomsten på i alt 238.097 kr. nedsættes med udbetalte rejsegodtgørelse 29.800 kr., idet der ikke foreligger lønsedler for indkomståret 2013.

Efter gennemgang af modtagne klage fra [person6] er SKAT fortsat af den opfattelse, at skatteyder er fuld skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, idet skatteyder har bolig til rådighed i Danmark, og skatteyder anses for at have taget ophold i Danmark efter kildeskattelovens § 7, stk. 1, idet skatteyders ophold i Danmark ikke anses for at have karakter af kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende.

(...).”

Repræsentantens bemærkninger til sagsfremstillingen og Skatteankestyrelsens indstilling

Bindende svar fra 2009

Skatteankestyrelsen henviser til, at det bindende svar fra 2009 ikke vedrører kildeskattelovens § 7, stk. 1.

Spørgsmålet og svaret drejer sig netop om ophold i Danmark efter kildeskattelovens § 7, stk. 1.

Klienten solgte sin bolig 1. oktober 2006 og havde herefter ikke bolig til rådighed i Danmark. Herefter overnattede klienten hos sin søster i flere perioder i 2007. Den 1. januar 2007 fik klienten ansættelse i Indien. I 2007 opholdt klienten sig mindre end 180 dage i Danmark. I 2007 var klienten således ikke skat- tepligtig efter hverken kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 og nr. 2.

I det bindende svar ophæves den fulde skattepligt dog først pr. 30. november 2007, uagtet at betingelserne for fuld skattepligt var ophørt 1. januar 2007, hvor klienten blev ansat som pilot i Indien.

Den reelle problemstilling i spørgsmålet var således om den fulde skattepligt ville indtræde ved erhvervelsen af lejligheden den 15. januar 2008 – oprindeligt aftalt overtagelse var 1. september 2007. Svaret var således, at [person1] ikke blev skattepligtig som følge af erhvervelsen af ejendommen i [by1], hvilket kun giver mening ved bedømmelsen af kildeskattelovens § 7, stk. 1. Efter bestemmelsen indtræder fuld skattepligt først når skatteyderen tager ophold i Danmark, enten i form arbejde eller ved længerevarende ophold i Danmark.

Svaret bevirkede at indkomst optjent i udlandet i 2007 på 671 tkr. blev medtaget i indkomsten i Danmark, selvom klienten ikke var fuldt skattepligtig. Dermed blev udbetaling på 126 tkr. fra konkursboet efter [virksomhed9] uberettiget beskattet med mellem- og topskat, idet den udenlandske indkomst løfter udbetalingen konkursboet over både progressionsgrænsen for mellem- og topskat.

En korrektophævelse af skattepligt den 1. januar 2007 ville have bevirket, at klientens skattebetaling ville have været væsentlig lavere, da indkomsten ikke skulle være undergivet progressiv beskatning af mellem- og top- skat, men alene ville blive pålignet bundskat til staten. Fejlen har bevirket, at klienten blev udsat for uberettiget beskatning af engangsudbetalingen på 126 tkr.

De i forslaget omtalte tre arbejdsdage i 2013

Skatteankestyrelsen henviser til at klienten landede i en dansk lufthavn hhv. 3. juli, 24. juli og 23. september 2013.

3. juli 2013

Klienten landede i [Norge] efter at have været i [UK] i simulator. Efterfølgende havde klienten kontordage i [Norge] torsdag 4. juli og fredag 5. juli, hvorefter klienten rejste til Danmark den 5. juli 2013, som anført i kalenderen.

24. juli 2013

Klienten landede ikke i Danmark, men derimod i [Norge]. Dette fremgår af logbogen. Turen startede i Malaga og sluttede i [Norge]. Herefter foretog klienten den 25. juli og 26. juli (nat-pas) screenings af nye piloter i simulatoren i [Norge]. Som anført i klientens kalender ankom han til Danmark den 27. juli 2013.

23. september 2013

Klienten landede ikke i dansk lufthavn. Den gennemførte flyvning fra [Norge] til [Sverige] fremgår af logbogen. Som det også fremgår af logbogen ankom klienten til [Norge] 22. september 2013 kl. 17.36, og befandt sig i [Norge] frem til næste dags flyvning.

De fremsendte rosters

De fremlagte rosters er de foreløbige arbejdsplaner, som i mange tilfælde blev ændret. Dette er normalt for piloter, og er de danske skattemyndigheder bekendt. Luftfartsselskaber udsender ikke nye rosters som følge af ændringer. Piloter er pligtige til at føre logbog. Alle gennemførte flyvninger fremgår af log-bogen, og der vil således være uoverensstemmelser mellem det planlagte arbejde, og de faktisk foretagne flyvninger.

[virksomhed9] var under opbygning i 2013, og klienten var som oplyst i sagen med til at screene nye piloter. Operationsafdelingen spurgte tit om han var villig til at foretage yderligere simulatorslot med nye piloter i udlandet inden den efterfølgende dag og nat. Disse yderligere arbejdsdage fremgår derfor ikke af de foreløbige arbejdsplaner, grundet det korte varsel. Selskabets chefpilot og klienten var tidligere kollegaer i Korea, og chefpiloten var den mest motiverende faktor for klienten til at hjælpe med opbygningen af det nye luftfartsselskab. Opbygning af et nyt luftfartsselskab og organisationen kræver en stor arbejdsindsats og fleksibilitet, og klienten accepterede sammen med en række kollegaer, at foreløbige arbejdsplaner ændres i takt med nye opgaver opstår.

Bolig til rådighed i udlandet og skattepligt i andet land

Skatteankestyrelsen skriver, at klienten ikke har dokumenteret bolig til rådighed i andre lande. Dette er i strid med fremlagte oplysninger.

Klienten rådede over lejebolig i Thailand pr. 1. oktober 2013. Huslejekontrakten fremgår som sagens bilag 11.

Som det fremgår af sagen, havde [virksomhed9] opstartsproblemer, hvorfor den daglige drift først påbegyndte i løbet af sommeren 2013.

Sagen drejer sig om kildeskattelovens § 7, stk. 1, og klienten har dokumenteret, at han har opholdt sig mindre end 180 dage i Danmark inden for en 12-måneders periode i alle årene 2013-15.

Det kan efter praksis ikke tillægges betydning, om en person har dokumenteret eller sandsynliggjort, at han er bosiddende i eller skattepligtig til et andet land end Danmark, jf. SKM2019.499.LSR (bilag 16).

Skatteankestyrelsens begrundelse må således afvises, idet vilkåret om skattepligt eller bolig i andet land som betingelse for bedømmelse af skattepligt i Danmark, ikke har støtte i praksis.

Ekstraordinær genoptagelse

Ifølge forslag til afgørelse antyder Skatteankestyrelsen, at det burde have stået klageren klart, at den fulde skattepligt vil genindtræde under de beskrevne omstændigheder.

Dette afvises, idet de beskrevne omstændigheder ikke er i overensstemmelse med de faktiske forhold.

Jeg bemærker, at klienten netop har ført kalender og har ikke på noget tidspunkt opholdt sig i Danmark i mere end 180 dage inden for enhver 12-måneders periode, og klienten har derfor ikke anledning til at tro at fuld skattepligt ville indtræde.

SKAT medregner såkaldte måske-dage baseret på udokumenterede antagelser om anvendelse af dankort særligt i weekender. Klienten skriver alene faktiske opholdsdage i kalenderen. Det kan ikke være klart for en skatteyder, at sandsynlige måske-dage skal medregnes som ophold i Danmark. Derimod er det klart for enhver, at en faktisk opholdsdag skal medtages, hvilket er sket.

Skatteankestyrelsen synes at have misforstået dokumentationen, og medtager eksempelvis fejlagtigt tre dage som ophold i Danmark, jf. ovenfor, selvom klienten har dokumenteret ophold i udlandet på alle tre dage. Klientens egne opgørelser er korrekte. Myndighedernes konstruerede opgørelser baseret på antagelser efter gennemgang af bankkontoudtog, og kan ikke tilregnes klienten.

Tilkendegivelsen om at klienten ikke har haft anden bolig til rådighed i 2013 vidner også om manglende gennemgang af den fremlagte dokumentation. Klienten har dokumenteret bolig i udlandet 2013.

Jeg henviser endnu engang til, at det dog efter praksis ikke kan tillægges betydning, om en person har dokumenteret eller sandsynliggjort, at han er bosiddende i eller skattepligtig til et andet land end Danmark, jf. SKM2019.499.LSR (bilag 16).

Klienten har således ikke handlet groft uagtsomt, da han har nøje ført kalender og henholdt sig til praksis om både ophold og bolig. Fristen for korrektion af skatteansættelsen for 2013 er dermed forældet.

6-måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2

Som nævnt har klienten ikke handlet groft uagtsomt, og myndighederne har ikke fremlagt ansvarsgrundlaget om klientens hensigt og subjektive forhold vedrørende de ansvarspådragende handlinger. De objektive fejl der henvises til, er tilbagevist og 2013 kan således ikke være omfattet af ekstraordinær genoptagelse. En tvist om objektive retsregler suspenderer ikke ligningsfristen.

SKAT og Skatteankestyrelsen angiver at 6-måneders fristen påbegyndes ved modtagelse af oplysninger den 13. marts 2017.

Dette afvises, idet SKAT ikke lægger de fremlagte oplysninger til grund i forslaget. Den 13. marts 2017 blev følgende indsendt til SKAT:

  1. SKAT anmoder om kopi af ansættelseskontrakten mellem klienten og [virksomhed4] Ltd. Jeg bemærker, at klienten arbejdede for denne arbejdsgiver frem til udgangen af december 2012.

Ansættelseskontrakten var indsendt til SKAT i forbindelse med behandlingen af den bindende forhåndsbesked i 2009. Ifølge materialeindkaldelsen drejer sig om perioden 1. januar 2013 til 31. december 2015, og SKAT oplyste ikke om er årsagen til, at en der på ny indkaldes oplysninger om ansættelsesforhold, der blev afsluttet ved udgangen af december 2012.

Denne information er således uvedkommende for bedømmelsen af kildeskattelovens § 7 i indkomståret 2013.

  1. Oversigt over opholdsdage i Danmark. SKAT har tilsidesat klientens opgørelse, og udarbejdet egen optegnelser.

Denne information udskyder ikke ligningsfristen, idet oplysningerne ikke anvendes af SKAT.

  1. Oplysninger om arbejdsperioder i udlandet vedrører ikke ophold i Danmark, og er uden betydning, når SKAT udarbejder egen kalenderopgørelse for klienten, og ikke lægger klientens oplysninger til grund.

Hverken SKAT eller Skatteankestyrelsen har anført hvilke af ovenstående oplysninger, der begrunder 6-måneders fristen påbegyndelse.

Indkaldelse af tilfældelige oplysninger og modtagelse af tilfældelige oplysninger, som ikke lægges grund ved afgørelsen, kan ikke forlænge 6-måneders fristen. Oplysninger var til rådighed for myndighederne før udløbet af den ordinære ligningsfrist. Fremsendelse af forslag til afgørelse efter udløbet af ligningsfristen, bevirker ikke at myndighederne automatisk kan påberåbe sig skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1.

Jeg bemærker, at SKAT i materialeindkaldelsen af 16. februar 2017 (bilag 17) angiver svarfrist til 13. marts 2017. Svaret blev indsendt inden for fristen. Der er derfor intet grundlag for at forhale sagsbehandlingen vedrørende kildeskattelovens § 7 med 2 dage til efter udløbet af den ordinære ligningsfrist, som var mandag 1. maj 2017.

Det er derfor ikke grundlag for at påstå, at 6-måneders fristen påbegyndte 13. marts 2017, og begrundelsen afvises som ugyldig.

Afslutningsvis bemærkes, at 6-måneders fristen ikke er relevant, idet betingelsen for ekstraordinær genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, ikke er opfyldt, idet alle oplysninger var tilgængelige inden for den ordinære ligningsfrist og materialeindkaldelserne er besvaret inden for de angivne frister.”

Klagerens nye repræsentant har i anmodningen om genoptagelse af 18. maj 2021 anført, at rosteren alene er en foreløbig arbejdsplan og ikke altid retvisende og har henvist til de fremlagte erklæringer. Vedrørende opholdsdage i 2014 er anført følgende:

”Specifikke dage i 2014

I indkomståret 2014 indgår bl.a. weekenden fra den 7. marts til den 9. marts i opgørelse over måskedage i Danmark. Dette som følge af, at der torsdag den 6. marts og mandag den 10. marts er foretaget en hævning på [person1]s kreditkort. Kontoudskrift fremlægges som bilag 21. Hævningen mandag den 10. marts er imidlertid foretaget på ”[virksomhed14]”, som er en lille fastfood-restaurant i [by11] på vej ud af [lufthavn3]. Der er omkring 40 km mellem spisestedet og [person1]s privatadresse jf. skærmprint fra Google Maps, der fremlægges som bilag 22, hvorfor der således helt åbenbart er tale om, at [person1] har købt mad på vej hjem fra lufthavnen efter at have været i udlandet hele weekenden.

[person1] tanker typisk bilen i forbindelse med, at han kører til eller fra [lufthavn3], hvilket dokumenterbart også var tilfældet den 7. april, den 29. august og den 3. oktober 2014, jf. kontoudskrifter, der fremlægges som henholdsvis bilag 23, bilag 24 og bilag 25. [person1] har i alle tre tilfælde tanket ved [virksomhed15] på [adresse7], [by11], som ligger under 3 km. fra [lufthavn3] jf. skærmprint fra Google Maps, der fremlægges som bilag 26. Det er som følge heraf overvejende sandsynligt, at [person1] på de anførte datoer enten har været på vej ud eller netop lige er kommet ind i landet.

Ifølge SKATs opgørelse har [person1] opholdt sig i Danmark den 6. april 2014, hvilket imidlertid er usandsynligt, eftersom tankningen først blev foretaget den 7. april 2014, jf. bilag 23. [person1] har på tilsvarende vis ikke opholdt sig i Danmark den 30. august 2014, eftersom der allerede den 29. august 2014 er tanket på vej til lufthavnen, jf. bilag 24. Endelig er tankningen i bilag 25 et bevis for, at [person1] først kom til Danmark den 3. oktober 2014, hvorfor SKATs opgørelse af måskedage fra den 28. september til den 2. oktober 2014 ikke kan lægges til grund.

Vedrørende klagerens boligforhold er det fastholdt, at klageren har bolig til rådighed i Thailand. Det er oplyst, at lejen for lejligheden, som han lejede pr. 14. januar 2014, er betalt kontant til en kollega fra [virksomhed9]s opstartsgruppe. Der er fremlagt en række billeder fra lejligheden beliggende cirka 3 km. syd for [by12].

Vedrørende betingelserne for ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for 2013 har repræsentanten henvist til, at Skattestyrelsen har vurderet, at der ikke er grundlag for en straffesag, hvorfor straffesagen er henlagt. Skattestyrelsen har således vurderet, at klageren ikke har overtrådt straffekontrolloven på en sådan måde, at det kan anses for strafbart.

Retsmøde i Landsskatteretten

Repræsentanten fastholdt de nedlagte påstande og anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg. Han anførte blandt andet, at de såkaldte ”roster” er foreløbige arbejdsplaner, hvori der kan ske ændringer. Endvidere var det repræsentantens opfattelse, at alt var loyalt oplyst fra klagerens side. Klageren tilføjede, at han ofte arbejdede om natten i weekender i Sverige og Norge, hvor der blev foretaget simulatorflyvninger med nye piloter.

Skattestyrelsen indstillede, at det daværende SKATs afgørelse blev stadfæstet.

Landsskatterettens afgørelse

Skattepligt

Personer, der har bopæl her i landet, er fuldt skattepligtige til Danmark. Det fremgår af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. For en person, der erhverver bopæl her i landet uden samtidig at tage ophold her, indtræder skattepligt i henhold til bestemmelsen i § 1, nr. 1, først, når han tager ophold her i landet. Som sådant ophold anses ikke kortvarigt ophold her i landet på grund af ferie eller lignende.

Ifølge vejledende administrativ praksis anses et uafbrudt ophold her i landet af en varighed på mere end 3 måneder, eller samlede ophold på i alt mere end 180 dage inden for et tidsrum af 12 måneder, ikke for ”kortvarigt ophold på grund af ferie elle lignende,” jf. Skattedepartementets meddelelse, 1972, nr. 104.

Klageren har siden 2007 ejet lejligheden [adresse1] i [by1]. Klageren har herved erhvervet bopæl her i landet. Det følger af Højesterets dom af 9. oktober 1990, offentliggjort i Tidsskrift for Skatter og Afgifter, årgang 1990, s. 465, at det forhold, at en person har helårsbolig til rådighed her i landet, er en nødvendig, men samtidig tilstrækkelig betingelse for, at personen under ophold her, som ikke kan betegnes som ferie eller lignende, får bopæl her.

SKAT, nu Skattestyrelsen, har på baggrund af hævninger på kreditkort, arbejdsplaner samt klagerens oplysninger opgjort antal dage i Danmark i perioden fra den 1. januar 2013 til 31. december 2013 til 180 dage, samt 26 dage, hvor det anses for overvejende sandsynligt, at klageren har opholdt sig i Danmark.

Klageren har opgjort antal dage til 172 dage.

Det fremgår af klagerens roster, at klageren den 3. juli, den 24. juli og den 23. september 2013 er landet i en dansk lufthavn. Klageren har bestridt, at dette er tilfældet. Landsskatteretten finder det dog ud fra det oplyste ikke tilstrækkelig godtgjort, at klageren har opholdt sig udenfor Danmark på disse dage. De fremlagte erklæringer fra [person3] og [person4] udgør efter Landsskatteretten ikke et tilstrækkeligt grundlag.

Det fremgår videre, at de dage, hvor SKAT har anset det for overvejende sandsynligt, at klageren har opholdt sig i Danmark typisk er weekender (lørdag – søndag), hvor klageren ifølge kontoudskrifterne har anvendt sine hævekort den forudgående fredag og den efterfølgende mandag.

På baggrund af den tidsmæssige sammenhæng mellem de 26 dage, hvor SKAT har anset det overvejende sandsynligt, at klageren har opholdt sig i Danmark, og de dage, hvor klageren enten har oplyst at være i landet, eller hvor der har været hævninger i Danmark med anvendelse af klageres hævekort, og den omstændighed, at klageren ikke har godtgjort, at han på nogle af disse dage skulle have opholdt sig i udlandet, finder Landsskatteretten, at det må lægges til grund, at klageren i 2013 har opholdt sig i Danmark i 206 dage.

Som følge heraf findes den fulde skattepligt til Danmark i henhold til kildeskattelovens § 7, stk. 1, at være genindtrådt fra den 1. januar 2013, og klageren er derfor skattepligtig til Danmark i 2013 – 2015.

Der henvises til byrettens dom af 17. august 2018, offentliggjort som SKM2018.429.BR.

Det bindende svar af 27. maj 2009 er ikke bindende for SKAT i forhold til klageren, idet forudsætningerne for indholdet af svaret er ændret. Det følger af skatteforvaltningslovens § 25, stk. 2. Klageren råder således i 2013 over en helårsbolig i Danmark, ligesom han har opholdt sig i flere dage i Danmark end oplyst i det bindende svar.

Ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for 2013

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, at der kan ske genoptagelse af skatteansættelsen, hvis varsel er udsendt senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, kan der bortses fra fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Varsel skal være sendt senest 6 måneder efter, at skattemyndighederne er kommet til kundskab om det forhold, som begrunder genoptagelse udenfor den ordinære ansættelsesfrist. Det følger af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt.

SKAT udsendte varsel om ændring i ansættelsen af den skattepligtige indkomst den 3. maj 2017, dvs. at ændringen af skatteansættelsen for 2013 er sket uden for den ordinære genoptagelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

Efter en samlet og konkret vurdering finder Landsskatteretten det betænkeligt at fastslå, at klageren har handlet mindst groft uagtsomt. Betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27 er dermed ikke opfyldt.

Ændringen i ansættelsen af den skattepligtige indkomst for 2013 er således ikke rettidigt foretaget, hvorfor ansættelsen af skattepligtig løn for 2013 nedsættes fra 568.465 kr. til 0 kr.