Kendelse af 31-03-2023 - indlagt i TaxCons database den 20-04-2023

Journalnr. 21-0039983

Skattestyrelsen har genoptaget klagerens skatteansættelser ekstraordinært for indkomstårene 2010 – 2016 grundet manglende indberetninger af lejeindtægter vedrørende udlejning af en lejlighed i Singapore.

Skattestyrelsen har endvidere forhøjet klagerens skattepligtige indkomst med 166.397 kr. vedrørende afkast fra to opsagte livsforsikringer i indkomståret 2017. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger

Skattestyrelsens genoptagelse af indkomstårene 2010 – 2016

Klageren flyttede fra Singapore til Danmark i 2008, og siden sin indrejse har klageren boet i Danmark.

I henhold til en international aftale om automatisk udveksling af oplysninger om finansielle konti modtog Skattestyrelsen oplysninger fra skattemyndighederne i Singapore om, at klageren har haft følgende finansielle engagementer i Singapore:

”Finansiel institut / Konto ID	År	Beløb i USD	Type
[virksomhed1] [...]400	2017	49.524,61	Anden indkomst
[virksomhed1] [...]420	2017	22.119,55	Anden indkomst
[virksomhed1] [...]430	2018	6.187,42	Indestående”

Den 16. januar 2020 anmodede Skattestyrelsen klageren om materiale til brug for at undersøge, om klageren havde selvangivet sine udenlandske engagementer korrekt.

Den 10. februar 2020 oplyste klagerens daværende rådgiver, at de pågældende engagementer vedrørte præmiebetalinger og tilskrivning af bonus fra klagerens tre livsforsikringspolicer i forsikringsselskabet [virksomhed2].

Skattestyrelsen sendte et forslag til klageren den 17. juni 2020, idet Skattestyrelsen – i overensstemmelse med den påklagede afgørelse – agtede at forhøje klagerens skattepligtig indkomst på baggrund af afkastet fra klagerens livsforsikringer.

Den 10. juli 2020 skrev klageren følgende til Skattestyrelsen:”Da skattestyrelsen spurgte mig om beskatning af mine pensionsopsparinger i Singapore, besluttede jeg at lade en kyndig revisor gennemgå alle mine økonomiske forhold. Jeg spurgte i den forbindelse om dobbeltbeskatning, og om jeg skulle have opgivet den husleje jeg har tjent på fremleje af min lejelejlighed i Singapore siden jeg kom til Danmark i 2008.

Min revisor har fortalt mig at jeg skulle have opgivet beløbet på min selvangivelse i Danmark, selv om jeg allerede har opgivet det på min selvangivelse i Singapore.

Jeg havde haft den opfattelse at man ikke skulle opgive beløbene i begge lande, og er meget ked af at have lavet denne fejl.

Derfor vil jeg bede om at få genoptaget indkomstårene 2016, 2017 og 2018, med oplysninger om lejeindtægt fra Singapore, med følgende beløb:

2016.

Overskud ved udlejning af lejlighed jf. vedhæftede opgørelse kr. 134.549

2017.

Overskud ved udlejning af lejlighed jf. vedhæftede opgørelse kr. 121.005

2018.

Overskud ved udlejning af lejlighed jf. vedhæftede opgørelse kr. 107.269

Vi har ikke haft tid til at at beregne overskuddene ved udlejning for indkomstårene 2008 - 2015, men de er på nogenlunde samme niveau som årene 2016 - 2018.”

I de underliggende opgørelser for udlejningsresultaterne havde klageren medregnet afskrivninger af lejerettigheder.
Klageren har ikke selvangivet nogen indkomst for udlejningen af den pågældende lejlighed til de danske skattemyndigheder.

Den 30. november 2020 fremsendte Skattestyrelsen et fornyet forslag til afgørelse, hvori Skattestyrelsen agtede at forhøje klagerens indkomst med resultatet af udlejningsvirksomheden i de påklagede indkomstår 2010 – 2016 med henholdsvis 116.883 kr., 110.798 kr., 131.277 kr., 116.654 kr., 125.458 kr., 127.122 kr. og 137.933 kr.
Skattestyrelsen kunne ikke lægge det af klageren opgjorte resultat til grund for 2016, fordi Skattestyrelsen var af den opfattelse, at afskrivninger for lejerettigheder ikke skulle medregnes.

Den 13. januar 2021 gjorde klagerens repræsentant indsigelse mod Skattestyrelsens forslag til afgørelse af 30. november 2020:

”Begrundelse overskud ved udlejning af lejlighed

Vi er enige i, at Skattestyrelsen, som reglerne er, kan genoptage en persons skatteansættelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, hvis der foreligger grov uagtsomhed eller forsæt. Men det er en grundlæggende betingelse for anvendelsen af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, at tilregnelseskravet er opfyldt. Denne betingelse er ikke opfyldt i denne sag.

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er en undtagelsesregel, som kun kan finde anvendelse, hvis den skattepligtige eller en repræsentant for denne har handlet forsætligt eller groft uagtsomt. Det forudsættes altså, at der er noget at bebrejde skatteyderen. Undtagelsen indtræder ikke, hvis forholdet alene kan bebrejdes den skattepligtige eller en repræsentant som simpel uagtsomhed. Derimod forudsættes det, at den skattepligtige forsætligt, det vil sige med viden eller vilje, eller ved grov uagtsomhed har forholdt oplysningerne fra Skattestyrelsen. Disse betingelser svarer til betingelserne for strafansvar efter skattekontrollovens § 13. Ved skattemyndighedernes vurdering af hvilken grad af tilregnelse, der har været tale om, vil skatteyderens egne forudsætninger skulle tillægges betydning, jf. SKM 2006.190H.

I denne dom fandt Højesteret, at det måtte tilregnes A som mindst groft uagtsomt, at han havde foretaget fradrag for udgifter støttet på dags dato-kvitteringer og blå udgiftsbilag, samtidig med at A havde givet det indtryk, at udlejeren af lokalerne var en anden, og at sælgerne af de nævnte inventargenstande var eksisterende virksomheder, uden at oplyse sagens rette sammenhæng. A fandtes at have givet urigtige oplysninger eller have fortiet oplysninger af væsentlig betydning for den skattemæssige behandling af sagen. Herudover lagde retten vægt på A´s stilling og uddannelsesmæssige baggrund.

Denne vurdering af tilregnelsen er også, hvad der følger af Skattestyrelsens Juridiske vejledning, afsnit A.A.8.2.2.1.2.5, under overskriften ”Afgrænsning mellem simpel og grov uagtsomhed”. Heraf følger det, at begreberne fortsæt og grov uagtsomhed i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 er identiske med tilsvarende begreber i skattekontrollovens afsnit 3. Om der er handlet groft uagtsomt eller forsætligt afhænger af en samlet vurdering af borgerens subjektive omstændigheder.

Skattestyrelsen begrunder den ekstraordinære genoptagelse med, at vores kunde har handlet groft uagtsomt ved konsekvent og systematisk at have udeholdt indtægter. Dette mener vi er en meget voldsom og vidtrækkende påstand, som lægger til grund, at vores kunde både med viden og vilje har udeholdt indtægterne i de respektive indkomstår. Vi skal gøre opmærksom på, at vores kunde først på tidspunktet, hvor Skattestyrelsen retter henvendelse omkring de udvekslede oplysninger om formuen i Singapore, bliver klar over, at der er indtægter, som hun muligvis burde oplyse de danske skattemyndigheder. Straks herefter og uden unødigt ophold tager hun kontakt til en rådgiver for at få afklaret, hvordan hun skal forholde sig til den udlejede lejlighed i Singapore. I den forbindelse bliver hun klar over, at den danske skattelovgivning tilsiger, at indtægter fra udlandet skal selvangives i Danmark, selvom indtægten allerede beskattes i Singapore, og dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Singapore tillægger Singapore beskatningsretten.

Straks efter, at vores kunde har rettet henvendelse til sin rådgiver, fremsendes der en anmodning om genoptagelse til Skattestyrelsen således, at der kan blive rettet op på forholdet vedrørende lejligheden. Der anmodes om genoptagelse efter de ordinære genoptagelsesregler i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, da det ikke vurderes, at vores kunde opfylder betingelserne for ekstraordinær genoptagelse, idet det vil kræve, at der foreligger særlige omstændigheder, eller at hun har handlet mindst groft uagtsomt, jf. skatteforvaltningslovens § 27.

Vores kunde mener som nævnt ikke, at hun har handlet groft uagtsomt, idet hun ikke har haft viden om at lejeindtægten skulle oplyses i Danmark, og hun har aldrig haft til hensigt at udeholde indtægter fra sin skatteansættelse med vilje. Det er svært at søge rådgivning om et spørgsmål eller et problem man ikke er klar over findes. Vores kunde var ikke klar over, at der var et uafklaret skattemæssigt spørgsmål, idet hun var af den overbevisning, at indtægten kun vedrørte beskatning og selvangivelse i Singapore.

Skattestyrelsen har i forslaget anført, at der foreligger forsæt eller grov uagtsomhed for indkomstårene 2010 - 2016, udelukkende begrundet med, at vores kunde konsekvent og systematisk har udeholdt indtægterne, men uden at Skattestyrelsen forholder sig reelt til vores kundes subjektive hensigter.

Såfremt Skattestyrelsens begrundelse synes tilstrækkelig har det den konsekvens, at der i alle forhold, hvor Skattestyrelsen konstaterer, at der ikke er medregnet indtægter, kan statueres forsæt eller grov uagtsomhed med genoptagelser til følge uden en reel vurdering af tilregnelsen. Vores kundes subjektive hensigt har netop ikke været forsætlig eller groft uagtsom, idet hun så snart hun blev klar over fejlen rettede henvendelse til Skattestyrelsen for at anmode om genoptagelse indenfor lovens rammer. Hun har ikke bedt om ekstraordinær genoptagelse, idet hun ikke i de omhandlede indkomstår har haft den subjektive hensigt at udeholde indtægterne og således ikke har handlet forsætligt eller groft uagtsomt.

Det er vores opfattelse, at vores kunde højst har handlet simpelt uagtsomt, idet hun var af den overbevisning at indtægten allerede var beskattet i Singapore, samt at Singapore ifølge dobbeltbeskatningsoverenskomsten var tillagt beskatningsretten. Straks hun bliver klar over fejlen, forsøger hun at rette op på den inden for de rammer loven giver.

På denne baggrund anmoder vi Skattestyrelsen om at ændre sit forslag til afgørelse for indkomstårene 2010 – 2016, således at disse ikke omfattes af ændringen.

Sekundært anmoder vi Skattestyrelsen om at ændre sin afgørelse for indkomstårene 2010 – 2016, således, at indkomsten for 2010 forhøjes med kr. 76.844, indkomståret 2011 med kr. 83.631, indkomståret 2012 med kr. 87.704, indkomståret 2013 med kr. 82.365, indkomståret 2014 med kr. 141.959, indkomståret 2015 med kr. 135.965 og indkomståret 2016 med kr. 118.845.

Som det fremgår ovenfor og tillige af Skattestyrelsens sagsfremstilling har det været et meget stort arbejde at fremskaffe oplysninger om indtægter og udgifter for årene 2010 - 2019. Opgørelsen af resultaterne for indkomståret 2017 - 2019 blev udarbejdet i al hast, idet det var magtpåliggende for min kunde at få anmodet om genoptagelse af indkomsten for indkomstårene 2017 - 2019 hurtigst muligt.

Vores kunde har efterfølgende haft mulighed for at opgøre overskud ved udlejning af lejligheden siden hun i 2008 flyttede til Danmark og hun har i den forbindelse konstateret, at de tidligere oplyste overskud for indkomstårene 2017 – 2019 var en smule fejlbehæftede.”

Den 2. februar 2021 fremlagde klagerens repræsentant en endelig opgørelse over udlejningsresultatet for de påklagede indkomstår, hvori fremgår følgende:

Indkomstår	Resultat
2010	75.910 kr.
2011	83.631 kr.
2012	86.776 kr.
2013	81.468 kr.
2014	141.086 kr.
2015	135.016 kr.
2016	117.968 kr.

Livsforsikringer tegnet i [virksomhed2] Limited

Da klageren boede i Singapore, tegnede hun tre livsforsikringer i forsikringsselskabet [virksomhed2] Limited.

Skattestyrelsen har oplyst følgende forhold om de tre forsikringer:

”De tre policer er benævnt ”Prime Life”:

• [...]400 - forsikringspolice af 25. august 1994. Opsagt.

• [...]420 - forsikringspolice af 8. marts 1997. Opsagt.

• [...]430 - forsikringspolice af 26. februar 1999. Igangværende.

De tre forsikringspolicer har ens vilkår, og i hver af disse er følgende angivet:

• ”This policy is participating with reversionary bonus”. Det vil sige, at der vil være en tilskrivning af bonus.

• “Premiums are payable on the policy date and every twelve month(s). Thereafter during the lifetime of the insured as provided above”.

Det vil sige, at præmien betales første gang på policedatoen, og derefter en gang månedligt.

I hver af policerne er det estimeret, hvad udbetalingen vil være i forskellige aldre i tilfælde af død, eller hvis man træder ud af ordningerne. Beløbene i de estimerede beregninger er forskellige i de tre policer og oplistes ikke i dette forslag.

I de estimerede beregninger kan man se, hvor meget du vil få udbetalt, hvis du er i live ved udløbsperioderne. Bonusserne er baseret på resultaterne af den bagvedliggende fond. Du modtager bonus og et bestemt beløb i tilfælde af død, men beløbene er alene forventede beløb på baggrund af estimater, hvilket kan læses ud fra ansvarsfraskrivelsen i hver af de tre policer.

Din tidligere rådgiver [person1] oplyste følgende:

• Aftalerne er oprettet som social sikring. Risikoforsikring med præmiebetaling og tilskrivning af bonus. Præmiebetalingerne er foretaget med midler stammende fra beskattet arbejdsindtægt i Singapore.

• Oplysningerne er ikke medtaget i den danske selvangivelse.

• Beløb overført fra konto i Singapore til Danmark vedrører beskattet arbejdsindkomst opsparet i Singapore fra 1980 til 2008.

• At der ikke har været bortseelsesret for indbetalingerne til de tre livsforsikringer.”

Forsikringspolicen [...]400

Klageren opsagde forsikringen [...]400 den 31. august 2017, og klageren fik krediteret følgende beløb:

”Surrender Value of Basic Policy: S$ 32.800,00

Terminal Bonus: S$ 23,637.04

Reversionary Bonus: S$ 9,757.29

Total: S$ 66,194.33”

I forsikringspolicens årsrapport for 2017 fremgår følgende:

“Accumulated Reversionary Bonus as at 11 Aug 2017: S$ 19,040.97

Reversionary Bonus to be credited on 25 Aug 2017: S$ 892.81

Bonus Rates for the current and Previous 3 Policy Years

Policy Anniversary	Reversionary Bonus Rate		Terminal Bonus Rate on Surrender (as % of Surrender Value of Accumulated Reversionary Bonus)
	(as % of Face Amount)	(as % of Accumulated Reversionary Bonus)
25 Aug 2017	0.750 %	0.750 %	242.250 %
25 Aug 2016	0.750 %	0.750 %	242.250 %
25 Aug 2015	0.750 %	0.750 %	242.250 %
25 Aug 2014	0.750 %	0.750 %	242.250 %”

I et dokument benævnt ”Post Sales Benefit Illustration” af 31. december 2015 fremgår følgende definitioner af Reversionary Bonus og Terminal Bonus:

“RB Is an insurance amount declared annually and accured under the policy in addition to the Original Sum Assured. RB scales are not guaranteed and may vary from time to time. The RB actually declared in a particular year, if any, could be different from that which was projected In the benefit illustration at the time you purchased this policy or in subsequent Post Sales Benefit Illustrations that may have been given to you. RB, once declared and added to your policy, will not be affected by subsequent years' revisions.

TB is a special non guaranteed discretionary bonus that may be payable In the year In which your policy terminates. Under conditions of substantial decline in investment yields, TB may be reduced to nil. TB may also from time to time be described as “maturity bonus” neither of which form part of the policy.”

Klagerens tidligere rådgiver har desuden oplyst, at klageren månedligt har indbetalt en forsikringspræmie på 136 S$ fra den 25. august 1994 til den 28. august 2017 til den omhandlede forsikring. Klagerens betaling i den pågældende periode udgjorde herefter i alt 37.536 S$.

Forsikringspolicen [...]420

Klageren opsagde forsikringen [...]420 den 17. marts 2017, og klageren fik krediteret følgende beløb:

“Surrender Value of Basic Policy: S$ 15,250.00

Terminal Bonus: S$ 10,299.48

Reversionary Bonus: S$ 4,015.39

Total: S$ 29.564,87”

I forsikringspolicens årsrapport for 2017 fremgår følgende:

“Accumulated Reversionary Bonus as at 22 Feb 2017 : S$ 7,770.02

Reversionary Bonus to be credited on 08 Mar 2017 :S$ 433.28

Bonus Rates for the current and Previous 3 Policy Years

Policy Anniversary	Reversionary Bonus Rate		Terminal Bonus Rate on Surrender (as % of Surrender Value of Accumulated Reversionary Bonus)
	(as % of Face Amount)	(as % of Accumulated Reversionary Bonus)
08 Mar 2017	0.750 %	0.750 %	256.500 %
08 Mar 2016	0.750 %	0.750 %	0.000 %
08 Mar 2015	0.750 %	0.750 %	0.000 %
08 Mar 2014	0.750 %	0.750 %	0.000 %

Klagerens daværende rådgiver har oplyst, at klageren i perioden fra den 8. marts 1997 til den 8. marts 2017 har indbetalt en forsikringspræmie på 104 S$ månedligt. Klageren har i alt betalt 25.008 S$ i den pågældende periode.

Forsikringspolicen L30234430

Klageren har fået tilskrevet følgende beløb for Reversionay Bonus for den ikke opsagte forsikring [...]430:

“2017

Accumulated Reversionary Bonus as at 12 Feb 2017: S$ 3,545.75

Reversionary Bonus to be credited on 26 Feb 2017: S$ 221.33

2018

Accumulated Reversionary Bonus as at 12 Feb 2018: S$ 3,767.08

Reversionary Bonus to be credited on 26 Feb 2018: S$ 223.41

2019

Accumulated Reversionary Bonus as at 12 Feb 2019: S$ 3,990.49

Reversionary Bonus to be credited on 26 Feb 2019: S$ 225.51”

Klagerens redegørelse for forsikringerne og tidligere rådgivers bemærkninger til agterskrivelse

Skattestyrelsen henvendte sig til klagerens daværende rådgiver med henblik på at få uddybet forsikringsforholdene.
Skattestyrelsen har i den forbindelse oplyst følgende:

”Rådgiver [person2] fortæller, at der må være sket en omfordeling af beløbene. Vedrørende

Police No. [...]400 kan det ikke passe, at den akkumulerede Reversionary Bonus den 11. august 2017 er 19.040,97 SGD, og at der den 31. august 2017 kun bliver udbetalt 9.757,29 SGD

(Akkumuleret Reversionary Bonus var i 2008 på 11.298 SGD). Rådgiver mener, at det må være rimeligt, at du ikke skal beskattes igen, hvis du løbende er beskattet af det årlige afkast på ca. 850 SGD. Derfor vil rådgiver modregne beløbet.

Rådgiver påpeger en anden ting, der tyder på, at der er sket en omfordeling af beløbene. Skatteyder har i alt indbetalt 37.536 SGD til ordningen, men får kun 32.800 SGD tilbagebetalt. Rådgiver mener, at der måske er overført ca. 5.000 SGD af skatteyders indbetaling til Terminal Bonus og ca. 9.000 SGD af Reversionary Bonus til Terminal Bonus, så Terminal Bonus faktisk kun er ca. 10.000 SGD.

Vi spørger til, om der kan være udbetalt en del af Reversionary Bonus inden den 31. august 2017.

Rådgiver afkræfter, at du har modtaget noget fra pensionsopsparingen før 31. august 2017.

Vi aftaler, at I skal spørge pensionsselskabet i Singapore igen, hvordan akkumuleret Reversionary Bonus på 19.040,97 SGD kan blive til en udbetaling på 9.757,29 SGD på få dage.

Du sendte følgende yderligere bemærkninger den 23. september 2020:

”Jeg har forsøgt at få svar fra mit forsikringsselskab vedrørende hvordan de endelige tal for den afsluttende udbetaling fra opsparingerne er udregnet. Det har indtil nu ikke været muligt at få et svar jeg kan forstå.

Skattestyrelsens beregning gør at jeg skal betale skat af hele min opsparing, også fra de mange år jeg har sparet op mens jeg boede og arbejdede i Singapore.

Siden Skattestyrelsen mener at jeg skal betale skat af hele opsparingen ved udbetaling, kan det ikke være rigtigt at jeg også skal betale skat af de beløb der løbende tilskrives den stadig aktive opsparing.

Da Skattestyrelsen senere også vil beskatte den endelige udbetaling ved opsigelsen af opsparingen, vil resultatet være at jeg betaler skat to gange af beløbene.

Jeg er derfor ikke enig i Skattestyrelsens afgørelse, men kan ikke gøre andet end at acceptere den afgørelse i måtte træffe.”

Klagerens daværende rådgiver gjorde ved indsigelse den 13. januar 2021 gældende, at klageren ikke skulle beskattet af Reversionary Bonus fra den ikke-opsagte forsikring, [...]430, i indkomstårene 2016 – 2019.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har genoptaget klagerens skatteansættelser ekstraordinært for indkomstårene 2010 – 2016 grundet manglende indberetninger af lejeindtægter vedrørende udlejning af en lejlighed i Singapore.

Skattestyrelsen har endvidere forhøjet klagerens skattepligtige indkomst med 166.397 kr. vedrørende afkast fra to opsagte livsforsikringer i indkomståret 2017.
Skattestyrelsen har begrundet afgørelsen med følgende:

” 1.4. Skattestyrelsens bemærkninger

For indkomstårene 2017-2019 var du ikke omfattet af den forkortede ligningsfrist, der er fastsat i § 1, stk. 1, nr. 1 i Bekendtgørelse om en kort frist, fordi du drev selvstændig virksomhed, da du udlejede din lejlighed. Det fremgår af samme Bekendtgørelse om kort frist § 2, stk. 1, nr. 1 og § 1, stk. 2, nr. 1 i Bekendtgørelse om fysiske personers modtagelse af en årsopgørelse i stedet for et oplysningsskema.

Du er i stedet omfattet af den almindelige ligningsfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, 1. og

2. punktum. Heraf fremgår det, at vi ikke kan sende varsel om ændring af en ansættelse af indkomstskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb.

Vedrørende udleje af lejlighed

Efter ovenstående bestemmelse kan vi på nuværende tidspunkt alene sende forslag til ændring af skatteansættelsen for indkomstårene 2017-2019 ifølge skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1. Indkomstårene 2010-2016 er ikke inden for den ordinære ansættelsesfrist.

Der kan afviges fra de ordinære ansættelsesfrister i det omfang en eller flere af betingelserne i

skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-8 er opfyldt.

Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 fremgår det, at fristerne i § 26 ikke finder anvendelse, hvis:

”Den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at

skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.”

Vurderingen af, om der foreligger simpel eller grov uagtsomhed, er konkret i hvert enkelt tilfælde.

Grov uagtsomhed kendetegnes især ved, at der foreligger en ukorrekt selvangivelse af indtægter og udgifter, der ikke giver anledning til reel tvivl om korrekt angivelse eller ved en urigtig selvangivelse, der skyldes generel uordentlighed eller uefterrettelighed. Simpel uagtsomhed kendetegnes derimod ved enkeltstående fejltagelser af en vis undskyldelig karakter.

Bestemmelsen kan anvendes uden hensyntagen til, om den ekstraordinære ansættelse er en primæransættelse, og uden hensyntagen til om genoptagelsen er foranlediget af myndighederne ved fornyet skatteansættelse eller foranlediget af den skattepligtige.

Din rådgiver gør opmærksom på, at du først på tidspunktet, hvor Skattestyrelsen retter henvendelse omkring de udvekslede oplysninger om formuen i Singapore, bliver klar over, at du modtager indtægter fra udlandet, som du muligvis burde oplyse de danske skattemyndigheder om. Din rådgiver oplyser, at du straks efter vores henvendelse den 16. januar 2020 og uden unødigt ophold tager kontakt til en rådgiver for at få afklaret, hvordan du skal forholde dig til den udlejede lejlighed i Singapore.

Skattestyrelsen retter henvendelse til dig den 16. januar 2020, da vi behandler opgørelsen af din skatteansættelse, fordi vi har modtaget kontroloplysninger fra Singapore om, at du har konti i Singapore. I den forbindelse oplyser du forholdene vedrørende dine livsforsikring, men ikke at du ejer og udlejer en ejendom i Singapore. Skattestyrelsen udarbejder derfor alene et forslag til at ændre din skatteansættelse den 17. juni 2020 vedrørende livsforsikring. Du oplyser derefter den 10. juli 2020 til Skattestyrelsen, at du ejer en lejlighed i Singapore. På baggrund af det beskrevne forløb, har du ikke fra sagens indledning oplyst Skattestyrelsen om, at du ejer og udlejer fast ejendom i Singapore.

Din rådgiver nævner SKM 2006.190 H, og at der i vurderingen af tilregnelse, skal lægges vægt på skatteyders egne forudsætninger. Skattestyrelsen har tidligere henvist til SKM 2014.565.BR, hvor retten også lagde vægt på skatteyderens uddannelse og stilling. Der blev dog tillige lagt vægt på, at der er tale om ikke ubetydelige beløb modtaget over en længere årrække. Retten fandt endvidere, at skatteyderen burde have søgt beskatningen afklaret - eventuelt ved henvendelse til en person med indsigt i danske skatteregler.

At modtage omkring 100.000 kr. i huslejeindtægt fra en udenlandsk ejendom, hvert år i 10 år, er ikke ubetydelige beløb, hvilket må give en bevidsthed om, at man bør søge en mulig beskatning heraf afklaret – især da der ikke er betalt en betydelig skat i Singapore, men beløb i omegnen af 200 dkr. årligt. Det må derfor anses for mindst groft uagtsomt ikke at have holdt sig orienteret om retsstillingen omkring beskatningen af aktivet eller henvendt sig til en person med indsigt i de danske skatteregler. I den af rådgiver nævnte SKM 2006.190 H bemærkes også, at der ikke nødvendigvis skal foreligge et strafbart forhold, men at en kvalificeret og positiv fejl er nok for at tilregnelsen anses for mindst groft uagtsomt.

Vi anser derfor fortsat denne udeholdelse af skattepligtig indkomst som et udslag af grov uagtsomhed. Du havde som fuldt skattepligtig i Danmark pligt til at selvangive alle dine indtægter for indkomstårene 2010-2016 ifølge skattekontrollovens § 1 (dagældende). Det har du ikke gjort, da du konsekvent og systematisk har undladt at oplyse de danske skattemyndigheder om, at du i den omtalte periode udlejede din lejlighed i Singapore, selvom der er tale om indkomstforhold, hvor en eventuel beskatning hurtigt og sikkert kan fastslås. Det kunne for eksempel ske ved at anmode Skattestyrelsen om vejledning på området (mail, telefon, hjemmeside) eller tage kontakt til en rådgiver.

Vi har også lagt vægt, at der tale om væsentlige beløb over en lang årrække, og at der derfor ikke er tale om en enkeltstående fejl. Vi er som følge heraf berettiget til at foretage ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for indkomstårene 2010-2016 ifølge skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Der kan igen henvises til SKM2014.565.BR.

Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. punktum fremgår det, at en ekstraordinær ansættelse efter § 27, stk. 1, nr. 5, kun kan foretages, hvis den varsles af os senest 6 måneder efter, at vi er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder afvigelsen af fristerne i samme lovs § 26.

Denne 6-måneders frist (kundskabstidspunktet) løber først fra det tidspunkt, hvor Skattestyrelsen har tilstrækkelige oplysninger til at kunne varsle en korrekt skatteansættelse. Der henvises til SKM2014.335.VLR.

Vi sendte dig et brev den 16. januar 2020 som beskrevet i sagsfremstillingens afsnit 1.1. Det gjorde vi for at få dine finansielle aktiver i Singapore fuldt oplyst og overholde officialprincippet, så vi kunne træffe en afgørelse på et korrekt og fyldestgørende grundlag.

Du oplyste overskud af udlejningsvirksomhed i Singapore den 10. juli 2020, og sagen er tidligst oplyst på denne dato for dette forhold for indkomstårene 2010-2019. Fristen på 6 måneder løber derfor tidligst fra den 10. juli 2020. Idet vores forslag til indkomstændring er fremsendt den 30. november 2020, er 6-måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. punktum overholdt.

Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 2. punktum fremgår det, at en ansættelse, der er varslet af told- og skatteforvaltningen skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt.

Da denne afgørelse er sendt inden den 28. februar 2021 er 3-måneders fristen for foretagelsen af ansættelsen overholdt.

Vedrørende afkast af livsforsikring

Skattestyrelsen vurderer, at du ikke har handlet groft uagtsomt vedrørende manglende oplysning af afkast af livsforsikring, da vi har lagt vægt på beløbenes størrelse i perioden 2010-2016. På baggrund af ovenstående betingelser for ekstraordinær genoptagelse genoptager Skattestyrelsen ikke indkomstårene 2010 til 2016 vedrørende afkast af livsforsikring i Singapore.

Konklusion for 2010-2016

For indkomstårene 2010-2016 har vi med hjemmel i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 fremsendt forslag til indkomstændring, idet vi betragter det som mindst groft uagtsomt, at du har udeholdt overskud fra udlejning af din lejlighed i Singapore på din danske skatteansættelse. Fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. og 2. punktum er tillige overholdt.

Konklusion for 2017 til 2019

For indkomstårene 2017 til 2019 har vi fremsendt forslag og afgørelse med hjemmel i henholdsvis skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, 1. og 2. punktum, idet ændringen er varslet inden den 1. maj 2021 og afgørelsen er sendt inden 1. august 2021.

(...)

3. Livsforsikring

(...)

3.4. Skattestyrelsens bemærkninger

Du har bopæl her i landet og anses derfor for fuldt skattepligtig til Danmark ifølge kildeskatteloven § 1, stk. 1, nr. 1.

Den danske indkomstbeskatning bygger på globalindkomstprincippet. Det vil sige, at personer, der er fuldt skattepligtige til Danmark ifølge kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, skal oplyse den fulde indkomst, hvad enten den hidrører her fra landet eller fra udlandet. Det fremgår af statsskattelovens § 4.

De tre livsforsikringer med policenummer [...]400, [...]420 og [...]430 har ens vilkår og behandles derfor samlet.

I henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Singapore, artikel 18, stk. 3 er bopælslandet Danmark tillagt beskatningsretten af private pensioner og lignende ydelser som en livsforsikring.

Pensionsbeskatningslovens § 53 A fastlægger den skattemæssige behandling af livsforsikringer, der ikke er omfattet af pensionsbeskatningslovens kapitel 1. Udenlandske livsforsikringer falder som udgangspunkt uden for pensionsbeskatningslovens kapitel 1.

Forsikringer ved forsikringsselskaber hjemmehørende i EU/EØS kan dog i nogle tilfælde godkendes efter anmodning ifølge pensionsbeskatningslovens § 15C. Da [virksomhed2] Limited efter det oplyste er hjemmehørende i Singapore, der ikke er et EU/EØS land, kan den tegnede livsforsikring ikke være omfattet af pensionsbeskatningslovens kapitel 1.

De tre livsforsikringer med policenummer [...]400, [...]420 og [...]430 er derfor forsikringsordninger omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 1, nr. 1.

I henhold til pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 2 er der ikke fradragsret for egne præmier eller bidrag indbetalt til sådanne pensionsordninger m.v. Til gengæld skal du betale skat af det løbende afkast på livsforsikringen. Det fremgår af pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 3.

For at opgøre det løbende afkast anvendes ”den forenklede metode” i pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 3, 6. punktum. Dette medfører, at afkastet opgøres som forskellen mellem på den ene side ordningens kapitalværdi ved indkomstårets udgang med tillæg af udbetalinger i årets løb og på den anden side ordningens kapitalværdi ved indkomstårets begyndelse med tillæg af indbetalinger i årets løb.

I indsigelse af 13. januar 2021 skriver din rådgiver, at siden du i 1990’erne tegnede livsforsikringer i forsikringsselskabet [virksomhed2] Limited, har været af den opfattelse, at du erhverver en endelig ret til den ”Terminal bonus og Reversionary Bonus”, som forsikringsselskabet har opgjort og oplyst pr. den 11. august i alle årene, siden livsforsikringerne blev tegnet.

Efterfølgende har du kunnet konstatere, at de opgørelser, som forsikringsselskabet udarbejder hvert år, bygger på den forudsætning, at forsikringerne løber til udløb – det vil sige, at de ikke ophæves undervejs. På det grundlag mener din rådgiver, at forsikringen med policenummer [...]430 hverken er udløbet eller opsagt, og at du ikke har erhvervet en endelig ret til de bonustilskrivninger, som forsikringsselskabet hvert år oplyser den 11. august.

Vi er ikke uenige i, at policen [...]430 hverken er udløbet eller opsagt, men vi mener, at det løbende afkast på en forsikringsordning omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A er skattepligtigt efter pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 3. Skattestyrelsen mener, at du har erhvervet endelig ret pr. 11. august i alle årene for vidt angår reversionary bonus, da det er det løbende afkast som bliver beskattet. Reversionary bonus bliver beskattet løbende i de år, hvor den tilskrives. Du bliver dermed ikke beskattet af hele opsparingen ved udbetalingen.

Terminal Bonus bliver kun beskattet i opsigelsesåret som er i år 2017.

Vi er enige med din rådgiver [person2] i, at den samlede reversionary bonus (løbende afkast), der fremgår af opsigelsesdokumentet ikke umiddelbart kan afstemmes med årsrapporten. Vi har valgt at lægge opsigelsesdokumentet til grund ud fra retserhvervelsesprincippet, da vi ikke har modtaget yderligere dokumentation eller forklaring fra [virksomhed2] Limited på, hvorfor der er sket en omfordeling. Retserhvervelsesprincippet er den almindelige hovedregel om, at en indtægt skal regnes med ved indkomstopgørelsen på det tidspunkt, hvor der er erhvervet endelig ret til den.

Afkast af en pension omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A skal behandles efter artikel 21 i DBO’en mellem Danmark og Singapore. Dette står i Karnovs kommentarer til artikel 21. Ifølge artikel 21 kan indkomst som hidrører fra en kontraherende stat beskattes i denne stat.

Af de indsendte dokumenter fremgår det ikke, at du har betalt udenlandsk indkomstskat af afkastet af investeringsdepotet tilknyttet din livsforsikring. Vi lægger derfor til grund, at indtægterne ikke er beskattet i Singapore.

Afkast/bonus er omregnet fra singapore dollars til danske kroner efter de gældende valutakurser på retserhvervelsestidspunktet. Se ”Den juridiske vejledning 2021-1”, afsnit C.F.2.1. og bl.a. Landsskatterettens begrundelse i SKM2015.286.LSR. Herunder den årlige bonustilskrivning for årene 2017-2019. Reversionary bonus er tal fra årsrapporten og terminal bonus er tal fra opsigelsesdokumentet.

Disse beløb er omregnet til danske kroner efter dagskurs.

År	Policenummer	Dato	Terminal bonus i sgd.	Reversionary bonus i sgd.	Kurs	Reversionary bonus i dkr.	Terminal bonus i dkr.
2017	[...]400	25.08.2017		892,81	463,35	4.136,84
	[...]400	31.08.2017	23.637,04		462,18		109.245,67
	[...]420	08.03.2017		433,28	497,32	2.154,79
	[...]420	17.03.2017	10.299,48		493,81		50.859,86
	[...]430	26.02.2017		221,33	499,22	1.104,92
I alt						7.396,55	160.105,53
År	[...]430	26.02.2018		223,41	458,86	1.025,14
2018
År	[...]430	26.02.2019		225,51	486,67	1.097,49
2019

Afkast til beskatning er herefter følgende beløb:

2017: 167.502 kr.

2018: 1.025 kr.

2019: 1.097 kr.

Afkastet af forsikringsordninger omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 3 er kapitalindkomst efter personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 13.

Dine indsendte indsigelser vedrørende dine livsforsikringer i Singapore har ikke givet anledning til at ændre Skattestyrelsens forslag til afgørelse vedr. dette punkt dateret 30. november 2020, hvorfor vi fastholder ændringerne for 2017-2019.”

Skattestyrelsen har under klagesagens behandling tiltrådt Skatteankestyrelsens indstilling om stadfæstelse.

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at Skattestyrelsen ikke har været berettiget til at genoptage skatteansættelserne for indkomstårene 2010 – 2016 ekstraordinært.

Endvidere har klagerens repræsentant nedlagt påstand om, at Skattestyrelsens forhøjelse af den skattepligtige indkomst vedrørende afkastet fra de opsagte livsforsikringer i 2017 nedsættes til 0 kr.

Klagerens repræsentant har som begrundelse for den førstnævnte påstand i sine bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling anført følgende:

”Ekstraordinær genoptagelse af indkomstårene 2010-2016:

Skattestyrelsen har i afgørelsen af 16. februar 2021 foretaget ekstraordinær genoptagelse af indkomstårene 2010-2016 efter reglen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, som finder anvendelse, hvis den skattepligtige forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Det gøres overordnet gældende, at [person3] ikke har handlet groft uagtsom eller forsætligt ved ikke at selvangive huslejeindtægter fra Singapore, og at indkomstårene 2010-2016 derfor ikke kan genoptages ekstraordinært efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Skattestyrelsens afgørelse af 16. februar 2021 er derfor ugyldig på dette punkt. Der vil i det følgende blive argumenteret for, hvorfor hun alene har handlet simpelt uagtsomt.

Det er kendetegnende for den simple uagtsomhed, at overtrædelsen burde være undgået og er af mindre graverende karakter. Ved grov uagtsomhed forudsættes det, at den skattepligtige med viden eller vilje har forholdt oplysninger fra Skattestyrelsen. Disse betingelser svarer til betingelserne for strafansvar efter Skattekontrollovens § 13.

Spørgsmålet om tilregnelse er derfor en vurdering af subjektive forhold; hvad [person3] vidste, og hvad hun burde have vidst; hvordan hun reagerede, og hvordan hun burde have reageret.

Det fremgår af både Skattestyrelsens afgørelse af 16. februar 2021 og af Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse af den 26. april 2022, at der alene henses til, at der objektivt konstaterbart er udeholdt lejeindtægter i en årrække, og at der derfor er handlet i hvert fald groft uagtsomt. Hverken Skattestyrelsen eller Skatteankestyrelsen forholder sig til de subjektive forhold i sagen. Dette er en stor fejl. Selvom der objektivt set konstateres en positiv fejl i en skatteyders skatteansættelse, og selvom fejlen er væsentlig, bevirker dette ikke i sig selv, at der hos skatteyder er tale om subjektiv tilregnelse i form af grov uagtsomhed.

Ved vurderingen af, om [person3] har handlet på en særlig bebrejdelsesværdig handlemåde, skal der tages højde for alle relevante retlige og faktiske omstændigheder for at fastslå, om fejlen eller handlemåden kan tilregnes [person3] som mere end simpel uagtsom.

Til støtte for, at [person3] alene har handlet simpelt uagtsomt, skal der for det første henvises til hendes personlige forudsætninger, idet det ved vurderingen af graden af uagtsomhed tillægges betydning, hvilke forudsætninger skatteyderen har for at forstå skattelovgivningen. [person3] er ordblind og talblind, og hun læser dårligt dansk. Dette betyder, at hun er afhængig af hjælp til forståelsen af de fremsendte skrivelser fra både Skattestyrelsen og Skatteankestyrelsen, og hun er desuden afhængig af hjælp til forståelsen af det danske skattesystem. Skattesystemet i Singapore, hvor [person3] kommer fra, er væsentligt anderledes fra skattesystemet i Danmark.

Herudover forholder det sig således, at hendes ægtefælle er diagnosticeret med ADD, som giver opmærksomhedsforstyrrelser, og asperges syndrom. På grund af sine diagnoser har han ikke formået at opretholde ansættelser i mere end et par måneder ad gangen. Han er dygtig til kreative og praktiske fag, eksempelvis fotografi, videoproduktion og undervisning af børn og unge i film og foto, men han kan ikke hjælpe i forhold til skatteregler eller økonomi.

I forlængelse heraf skal der for det andet henvises til, at ægteparret, som følge af deres manglende kundskaber indenfor skatteret og økonomi, i alle år (indtil juli 2020) har fået hjælp af revisor [person1], der har udfyldt og indsendt selvangivelser for dem begge. [person3] har aldrig selv udfyldt eller set sin selvangivelse. Hendes ægtefælle har over for revisoren nævnt, at hun har en lejlighed i Singapore. Det gøres gældende, at det er meget vigtigt for bedømmelsen af uagtsomhed i sagen, at denne revisor hjalp ægteparret i alle år og havde kendskab til lejligheden i Singapore, da revisoren bestyrkede ægteparret i deres vildfarelse om, at der ikke skulle ske beskatning af lejeindtægterne.

Det er dermed ikke korrekt, når Skattestyrelsen i afgørelsen af 16. februar 2021, side 8, 6. afsnit, og side 9, 1. afsnit, anfører, at [person3] ikke har holdt sig orienteret om retsstillingen i forhold til beskatning, eller at hun ikke har henvendt sig til en person med indsigt i de danske skatteregler. Ved at hyre revisor [person1] til at stå for udarbejdelse af ægteparrets selvangivelser, har [person3] netop forsøgt at afklare, om der skulle ske beskatning. Dette taler med afgørende vægt for, at [person3] ikke har handlet groft uagtsom.

Der skal for det tredje henvises til, at der er tale om kompliceret lovstof. Tilsidesættelse af enkelte og alment kendte retsforskrifter indenfor skattelovningen vil i højere grad kunne bedømmes som udslag af grov uagtsomhed end tilsidesættelsen af komplekse og mindre kendte forpligtelser. I denne sag er der tale om en lejeindtægt fra Singapore, hvor man skal kende reglerne om dobbeltbeskatning og kunne forstå detaljerne i dobbeltbeskatningsoverenskomsten indgået mellem Danmark og Singapore. International skat er et komplekst område, som man skal være specialist inden for skatteretten for at rådgive om. [person3] har derfor ikke handlet groft uagtsomt, når hun ikke har forstået artiklerne i dobbeltbeskatningsoverenskomsten. Helt konkret har hun forstået ”bopælsland” som Singapore, da lejligheden ligger i Singapore. Hun har dermed ikke vidst, at ”bopælsland” henviser til, hvor hun bor. For en person, der ikke har kendskab til international skatteret, er det ikke groft uagtsomt at antage, at ”bopælsland” relaterer sig til det land, hvor bopælen/lejligheden ligger.

Det havde forholdt sig anderledes, hvis lejligheden havde ligget geografisk i Danmark, hvor der ikke kan herske tvivl om, at en lejeindtægt i dette tilfælde vil skulle beskattes.

I forlængelse af, at Skattestyrelsen fremsendte det første forslag til afgørelse af 17. juni 2020, blev [person3] og hendes ægtefælle utryg ved den rådgivning, [person1] havde ydet, og de valgte derfor at hyre statsautoriseret revisor [person2] i stedet. Der skal således for det fjerde henvises til, at [person3] aktivt medvirkede til at ”få ryddet op” i de skattemæssige problemstillinger, der fandtes, ved at lave et rådgiverskifte til en statsautoriseret revisor.

Statsautoriseret revisor [person2] gav den 7. juli 2020 besked til Skattestyrelsen om, at hun var indtrådt som rådgiver. Dette fremgår af Skattestyrelsens sagsnotat i sagen. I forbindelse med en drøftelse af Skattestyrelsens forslag til afgørelse af 17. juni 2020 mellem ægteparret og den nye rådgiver blev det nævnt, at [person3] fremlejede en lejlighed i Singapore. Herefter gjorde statsautoriseret revisor [person2] opmærksom på, at huslejeindtægterne skulle beskattes i

Danmark. Til støtte for, at [person3] ikke har handlet groft uagtsomt, skal der for det femte henvises til, at Skattestyrelsen blev kontaktet straks efter statsautoriseret revisor [person2]s indtræden i sagen. Det fremgår således af Skattestyrelsens sagsnotat, at der kun tre dage efter rådgiverskiftet – nemlig den 10. juli 2020 – via TastSelv er indsendt oplysninger om lejligheden i Singapore. Da der kun går tre dage fra statsautoriseret revisor [person2] indtræder som repræsentant og til der anmodes om genoptagelse i forhold til huslejeindtægterne, kan der ikke herske tvivl om, at [person3] ikke har forsøgt at skjule oplysninger, og at hun derfor alene har handlet simpelt uagtsomt. I afgørelsen af 16. februar 2021, side 8, 4. afsnit, anfører Skattestyrelsen, at man ikke tillægger dette argument vægt, da der i givet fald skulle have været reageret på det tidspunkt, hvor Skattestyrelsen laver den første henvendelse til [person3] (der er fremsendt en materialeindkaldelse den 16. januar 2020). Årsagen til, at der ikke reageres på dette tidspunkt, er, at revisor [person1] stadig var rådgiver for [person3]. Som allerede anført ovenfor er det ægteparrets opfattelse, at han ikke reagerede på oplysninger om fremleje af lejligheden i Singapore, hvorfor han fortsatte med at bekræfte [person3] i vildfarelsen

om beskatning. Det kan dermed ikke bebrejdes [person3], at hun ikke reagerede, da der blev fremsendt en materialeindkaldelse den 16. januar 2020, idet denne materialeindkaldelse alene vedrørte livsforsikringerne. Men hun reagerede i løbet af tre dage, da det gik op for hende, at huslejeindtægterne skulle beskattes.

Til støtte for, at [person3] ikke har handlet som minimum groft uagtsomt, skal der for det sjette henvises til, at hun ikke har forsøgt at skjule lejeindtægten. Lejeindtægten er overført ved en helt almindelig bankoverførsel, som fremgår af hendes bankkontoudtog. Til støtte for, at hun ikke har forsøgt at skjule huslejeindtægterne, skal der desuden henvises til, at notaren ved Retten i [by1] den 10. juli 2019 bekræftede hendes underskrift på en aftale om fremleje, der fremlægges som bilag 2. To gange tidligere havde Singapores Konsulat i [by2] bekræftet underskriften på tilsvarende aftaler om fremleje, men i 2019 valgte [person3] at køre til notaren ved Retten i [by1], da det lå tættere på hendes bopæl. Hun har dermed været fuldstændig åben omkring lejligheden i Singapore, også over for offentlige myndigheder, og hun har derfor alene handlet simpelt uagtsomt ved ikke at selvangive huslejeindtægter.

Skattestyrelsen argumenterer for, at der er tale om en ”konsekvent og systematisk” undladelse af at oplyse om lejeindtægten. Dette bestrides. Der er ikke tale om mange forskellige typer af indtægter, men i stedet den samme indtægt år for år. Derved skal der reelt kun tages stilling én gang, om indtægten er skattepligtig – nemlig ved den første overførsel. Det bestrides derfor, at der er tale om en ”systematisk” undladelse.

Samlet set gøres det således gældende, at der ingen tilregnelse er i sagen, og at [person3] ikke har haft en subjektiv hensigt om at udeholde lejeindtægter. Hun har dermed ikke handlet på en særlig bebrejdelsesværdig måde, men alene handlet simpelt uagtsomt.

Skattestyrelsen henviser i afgørelsen af 16. februar 2021 til to domme til støtte for, at [person3] har handlet groft uagtsomt. Der henvises til SKM.2006.190 H, der vedrører en ansat i en kommunal skatteforvaltning, der drev selvstændig virksomhed, hvor han havde foretaget fradrag på forskellige driftsudgifter, der blev anset for fiktive. Højesteret lagde til grund, at skatteyder havde givet urigtige oplysninger, og at dette måtte tilregnes ham som groft uagtsomt. I denne forbindelse blev skatteyders stilling og uddannelsesmæssige baggrund tillagt vægt i spørgsmålet om tilregnelse. Der kan ikke herske tvivl om, at en ansat i en kommunal skatteforvaltning må forventes at have skatteindsigt og adgang til rådgivning, og at han derfor handler groft uagtsomt ved ikke at selvangive korrekt.

I SKM.2014.565 BR genoptog det daværende SKAT en skatteyders selvangivelse, idet der ikke var selvangivet bestyrelseshonorar i anledning af bestyrelsesarbejde i Schweiz. Skatteyderen var økonomidirektør i en større virksomhed. Retten lagde vægt på skatteyderens uddannelse og stilling samt til, at skatteyderen burde have søgt beskatningen afklaret - eventuelt ved henvendelse til en person med indsigt i de danske skatteregler.

Af de to domme kan det udledes, at der lægges vægt på en skatteyders stilling og uddannelsesmæssig baggrund i spørgsmålet om tilregnelse. Endvidere lægges der vægt på, om en beskatning er søgt afklaret ved en rådgiver. Det gøres gældende, at de to domme ikke er sammenlignelige med faktum i denne sag. [person3] har ikke et arbejde eller en uddannelsesmæssig baggrund, der gør, at det forventes, at hun kan gennemskue, hvorvidt der skal ske beskatning efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Singapore. Da hun er ord- og talblind og har manglende danskkundskaber (kombineret med hendes ægtefælles diagnose for ADD og aspergers syndrom), bør der tværtimod i vurderingen af tilregnelse henses til, at hun har færre forudsætninger for at forstå de danske skatteregler end andre skatteydere.

I SKM.2014.565 BR blev det problematiseret, at skatteyder ikke havde søgt beskatningen afklaret ved en rådgiver. Dette har [person3] netop gjort løbende, når revisor [person1] har udfyldt og indleveret hendes selvangivelse. På dette punkt afviger dommen således også fra denne sag.

Landsskatteretten afsiger jævnligt afgørelser, hvor konklusionen er, at Skattestyrelsen er for restriktiv i fortolkningen af spørgsmålet om, hvornår der foreligger grov uagtsomhed, hvilket medfører, at Skattestyrelsens afgørelser er ugyldige. Det forholder sig dog således, at disse afgørelser mange gange ikke offentliggøres og dermed heller ikke er at finde i afgørelsesdatabasen, der kan tilgås via Skatteankestyrelsens hjemmeside.

Undertegnede har dog kendskab til en klagesag, der er afsluttet med en afgørelse ultimo januar 2022, hvor der blev taget stilling til, om der var handlet groft uagtsomt, og dermed om der var grundlag for en ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. I forbindelse med Skattestyrelsens kontrolarbejde var den i sagen omhandlede skatteyder blevet anset for skattepligtig af en række indsætninger på dennes konto. Samlet set var der foretaget en forhøjelse med kr. 289.910 for indkomståret 2018. Under klagesagen ved Skatteankestyrelsen blev der fremlagt dokumentation og givet forklaringer til støtte for, at skatteyderen ikke var skattepligtig af de i sagen omhandlede indsætninger. Landsskatteretten konkluderede, at der ikke forelå grov uagtsomhed, og Skattestyrelsens afgørelse blev derfor ændret. Der blev lagt vægt på skatteyderens forklaringer og den fremlagte dokumentation.

Der kan endvidere henvises til to andre klagesager med j.nr. 17-0992008 og 17-0992004, der begge omhandlede spørgsmålet om, hvorvidt klagerne – en far og datter – var skattepligtige af indsætninger på deres bankkonti. Der kunne alene foretages en ændring af deres skatteansættelser, hvis disse blev genoptaget ekstraordinært efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. I sagerne blev der af Landsskatteretten på baggrund af skatteydernes forklaring lagt til grund, at de havde fået et lån af en tidligere ægtefælle/svigersøn, og at der i denne forbindelse var indsat betydelige kontante beløb på deres bankkonto, hvilket indikerede, at de ikke havde haft til hensigt at unddrage sig skat ved at skjule pengene. Derefter blev der truffet afgørelse om, at skatteyderne ikke havde handlet mindst groft uagtsomt, og at der derfor ikke var grundlag for at foretage ekstraordinær genoptagelse af deres skatteansættelser.

Disse sager er sammenlignelige med denne sag, idet Skattestyrelsen i denne sag også er gået for langt i forhold til at statuere grov uagtsomhed. Særligt afgørelserne i j.nr. 17-0992008 og 17-0992004, hvor det blev tillagt vægt, at beløb var overført til klagernes bankkonti, hvorfor man ikke havde haft til hensigt at skjule disse overførsler, er direkte sammenligneligt med denne sag, hvor huslejeindtægterne er overført ved helt almindelig bankoverførsel til [person3]s bankkonto. Dette støtter, at hun ikke har handlet groft uagtsomt eller forsætligt, og at skatteansættelserne for indkomstårene 2010-2016 ikke kan genoptages ekstraordinært.”

Som begrundelse for den sidstnævnte påstand har klagerens repræsentant under kontormødet med Skatteankestyrelsens sagsbehandler anført, at der ikke er hjemmel til at beskatte klageren af beløbene fra de to opsagte livsforsikringer i 2017, idet klageren i stedet skulle være blevet beskattet løbende af sit afkast i henhold til pensionsbeskatningslovens § 53 A. Endvidere er beskatningen i strid med symmetri-princippet i pensionsbeskatningslovens § 53 A, om at der ikke skal ske beskatning, når der heller ikke gives fradrag.

Under klagesagens behandling er repræsentanten endvidere fremkommet med følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse:

”(...)

Ved vurderingen af, om [person3] har handlet på en særlig bebrejdelsesværdig måde, skal der tages højde for alle relevante retlige og faktiske omstændigheder for at fastslå, om fejlen eller handlemåden kan tilregnes [person3] som mere end simpel uagtsom.

I det supplerende indlæg af 20. maj 2022 er der på side 2, 3. afsnit, henvist til [person3] og hendes ægtefælles personlige forudsætninger for at forstå den danske skattelovgivning. [person3] er ord- og talblind, og hun læser dårligt dansk. Hun har via [...] den 22. juni 2022 fået udarbejdet en ordblindetest, der fremlægges som bilag 3. Da dansk ikke er [person3]s modersmål, er der anvendt en dynamisk ordblindetest, der afdækker testdeltagerens evne til at lære at læse med et helt nyt alfabet.

Konklusionen er, at [person3] er ordblind, jf. bilag 3, side 5, midt:

Konklusion

Nærværende afdækning af ordblindhed bekræfter, at [person3] ([person3]) er ordblind.

Dette ses ved, at [person3] ikke kan danne syntese af sproglyde i tilstrækkelig grad. Desuden er det krævende i voldsom grad for [person3] at skulle arbejde med og lære at sammentrække disse sproglyde. Hendes baggrund og skolegang beretter om tydelige vanskeligheder med skriftsproget, og hun har som voksen vedvarende stavevanskeligheder både på sit modersmål og på dansk. En nærmere udredning af [person3]' kompetencer kan giver et større indblik i dysleksien samt i [person3]' funktionelle færdigheder.

Endvidere fremgår det af testen, side 2, nederst, at [person3] kan have særlige matematikvanskeligheder, og at det derfor anbefales, at der bliver foretaget en test for dyskalkuli. Denne test er ikke foretaget endnu.

Ordblindetesten dokumenterer, at [person3] har store vanskeligheder ved at læse og forstå tekst – særligt, når der er tale om tekst, som ikke er på hendes eget modersmål.

At være ordblind er en funktionsnedsættelse, der udgør et handikap omfattet af handikapdiskriminationsloven. I en lang række tilfælde har hun derfor krav på hjælp, herunder digital hjælp, idet hun ikke kan forstå det skrevne ord på samme måde som personer, der ikke har en funktionsnedsættelse.

Det forholder sig endvidere således, at [person3]s ægtefælle ikke kan hjælpe i forhold til skatteregler og økonomi, idet han er diagnosticeret med ADD, som giver opmærksomhedsforstyrrelser og asperges syndrom. Som bilag 4 fremlægges uddrag fra ægtefællens journal fra psykiater [person4] og psykiater [person5].

Det fremgår af journalen, at han den 6. september 2021 har været til en første lægesamtale, hvor psykiateren har noteret, at der ”ikke er tvivl om, at patienten befindersig i autismespektret”, og at han også er ”stærkt suspekt for opmærksomhedsforstyrrelse”. Det fremgår endvidere af et journalnotat fra den 7. april 2022, at han er præget af sin aspergers og sin ADHD og derfor tilbydes medicinsk behandling med methylphenidat. Der kan derfor ikke herske tvivl om, at hverken [person3] eller hendes ægtefælle har personlige forudsætninger, der gør, at de vil kunne forstå den danske skattelovgivning og reagere herpå.

Det har været meget svært for [person3] at læse dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Singapore. På Skatteministeriets hjemmeside ligger en indscannet version af den engelske udgave af dobbeltbeskatningsoverenskomsten. [person3] kan kun læse denne, hvis den printes ud. Problemet er dog, at den indscannede version af dobbeltbeskatningsoverenskomsten er meget svært læselig, særligt når den printes. Som et eksempel herpå fremlægges som bilag 5 et print af dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 6, hvoraf tydeligt fremgår, at der er meget mørke skygger henover teksten. For en person, der er konstateret ordblind og dermed har svært ved at sammensætte bogstaver og lyde til ord, er det en fuldstændig umulig opgave at læse den pågældende dobbeltbeskatningsoverenskomst. Dette taler dermed også for, at [person3] ikke har handlet hverken forsætligt eller groft uagtsomt i denne sag.

Da [person3] ikke har kunnet læse den engelske version af dobbeltbeskatningsaftalen, har hun forsøgt at læse den danske. På Skatteministeriets hjemmeside, hvor den danske udgave af dobbeltbeskatningsoverenskomsten kan findes, findes ingen links til oplæsning af indholdet, som loven foreskriver.

Hun har forsøgt at læse den danske version, men misforstået den, da hun jo er ordblind.

Fra den 23. september 2020 var det et krav, at både nye og gamle offentlige websteder skulle overholde kravene i lov om webtilgængelighed, der sikrer, at alle offentlige websteder og mobilapps er tilgængelige for borgere med funktionsnedsættelse. Som bilag 6 fremlægges et print fra Digitaliseringsstyrelsen, der den 17. juni 2020 har skrevet en nyhed herom. Skatteministeriet overholder ikke formålet med loven ved at lægge en indscannet version af den engelske udgave af dobbeltbeskatningsoverenskomsten indgået mellem Danmark og Singapore på hjemmesiden. Teksten er svært læselig for personer, der er diagnosticeret med ordblindhed, og de digitale værktøjer, der findes for hjælp til oplæsning m.v., kan ikke benyttes i dette tilfælde. De digitale værktøjer kan heller ikke anvendes i forhold til den danske version af aftalen, der også ligger på Skatteministeriets hjemmeside.

Det gøres derfor sammenfattende gældende, at [person3] ikke har handlet på en særlig bebrejdelsesværdig måde, og at en samlet vurdering af faktum i sagen fører til, at hun alene har handlet simpelt uagtsomt ved ikke at selvangive huslejeindtægt fra Singapore. Indkomstårene 2010-2016 kan derfor ikke genoptages ekstraordinært efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, og Skattestyrelsens afgørelse af 16. februar 2021 er ugyldig på dette punkt.”

Forud for afholdelse af retsmøde i sagen er repræsentanten fremkommet med følgende bemærkninger:

”...

1. Diagnoser på [person3] og hendes ægtefælle, [person6]

[person3] er diagnosticeret med talblindhed (dyskalkuli) og ordblindhed (dysleksi), jf. Testrapport fra [...], Storstrøm, jf. bilag 7.

Hun er endvidere henvist til udredning ved en psykiater for en autismeforstyrrelse.

Hendes ægtefælle, [person6], er diagnosticeret med ADHD og Aspergers syndrom, jf. bilag 4 (tidligere fremlagt i sagen).

2. Begrebet ”grov uagtsomhed”

Begrebet ”grov uagtsomhed” efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 er identisk med begrebet i straffesager, jf. lovforslag 175 af FT 2002/2003 af 12/3-2003.

Dvs. grov uagtsomhed vurderes og fortolkes på samme vis i en genoptagelsessag (skat/moms) og i en straffesag. I strafferetten har tilregnelseskravet en afgørende betydning for planlæggelse af strafansvar. Grov uagtsomhed forudsætter også en subjektiv vurdering, hvor skatteyderens individuelle forudsætninger kan have betydning. En udelukkende objektiv vurdering er således ikke tilstrækkelig i vurderingen af, hvorvidt en person har handlet groft uagtsomt.

Den subjektive vurdering beror på en konkret vurdering af borgerens viden og individuelle forudsætninger, de forholdsregler der er taget og adfærden i øvrigt i den konkrete situation.

Som nævnt under pkt. har [person3] en række diagnoser. Disse diagnoser har betydning for, hvorvidt hun har handlet groft uagtsomt eller ej. Disse diagnoser har således en indvirkning på uagtsomhedsbedømmelsen, hvilket Skattestyrelsen ikke har taget højde for. I den forbindelse er det væsentligt at inddrage følge afsnit fra Den Juridiske Vejledning (A.C.3.2.4):

En objektivt forkert skatteansættelse er ikke grundlag nok for at gøre et strafansvar gældende. Den løbende lignings- og kontrolvirksomhed har til formål at konstatere og berigtige fejl i ansættelserne. Langt de fleste konstaterede fejl behandles efter de almindelige forvaltningsretlige regler, uden at et strafferetligt ansvar kommer på tale.

Ved en gennemlæsning af offentliggjort praksis og Den juridiske vejledning kan man nemt få den opfattelse, at næsten alt er groft uagtsomt.

Der findes imidlertid også en række afgørelser, der modificerer dette indtryk. Mange af disse afgørelser bliver imidlertid ikke offentliggjort, men ligger i stedet alene i ”Afgørelsesdatabasen for Landsskatteretten og Skatterådet”.

Det følger heraf, at det er Landsskatterettens faste praksis, at grov uagtsomhed kræver, ”at der foreligger kvalificerede fejl, såsom svigagtighed og bevidst afgivelse af ukorrekte oplysninger”.

At Skattestyrelsen er forpligtet til at foretage en subjektiv, individuel vurdering fremgår eksempelvis af U 1966.460 V:

Skatteyder led af en sindssygdom, men da der ikke forelå en sammenhæng mellem sygdommen og en urigtig afgiven selvangivelse, fandtes skatteyderen ikke at være utilregnelig i strafferetlig forstand. Skatteyderen blev følgelig dømt for skattesvig.

Faktum i U 1966.460 og i nærværende sag er ikke sammenligneligt. Denne afgørelse er blot inddraget for at tydeliggøre, at Skattestyrelsen bør foretage en subjektiv vurdering ved uagtsomhedsbedømmelsen.

Ad journalnr. 11-01645:

Klagen vedrører spørgsmål om forældelse af momskrav. Landsskatteretten fandt, at Skattestyrelsen ikke kunne genoptage en del af momskravet efter reglerne om ekstraordinær genoptagelse, idet der ikke forelå grov uagtsomhed. Landsskatteretten udtalte bl.a. følgende:

”For så vidt angår perioden januar- september 2007 er disse forældede i medfør af skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, og retten anser ikke betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i samme lovs § 32 for at være opfyldt.

Der er i den forbindelse lagt vægt på, at grov uagtsomhed som udgangspunkt må kræve, at der foreligger kvalificerede fejl, såsom svigagtighed eller bevidst afgivelse af ukorrekte oplysninger, og retten ikke finder, at dette er godtgjort at være tilfældet i denne sag.

Herefter er der indtrådt forældelse for så vidt angår momsperioden januar til og med september 2007, hvorfor de foretagne korrektioner for disse måneder er ugyldige”. [vores understregninger]

Ad journalnr. 11-0301719:

Klagen skyldes, at SKAT har foretaget skønsmæssige ansættelser for klageren, da der ikke er indgivet regnskaber for de påklagede indkomstår. Landsskatteretten udtalte bl.a. følgende:

”Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomstskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1. Uanset fristerne i skatteforvaltningslovens § 26 kan en ansættelse af indkomst ekstraordinært foretages eller ændres af SKAT, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget em ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Grov uagtsomhed må som udgangspunkt kræve, at der foreligger kvalificerede fejl, såsom svigagtighed eller bevidst afgivelse af ukorrekte oplysninger.

Den ordinære frist for ændring af indkomstansættelsen for klageren var ved afgørelsen af 24. november 2011 overskredet for indkomstårene 2006 og 2007. Klageren har undladt at selvangive resultat af virksomhed for disse indkomstår. På den baggrund anses klageren for at have handlet mindst groft uagtsomt, og SKAT har derfor været berettiget til at ændre klagerens indkomstansættelse også for disse indkomstår” [vores understregninger]

Ad journalnr. 12-0190153:

Klagen vedrører spørgsmål om beskatning af indsætninger på klagerens konto.

Landsskatteretten udtalte bl.a. følgende:

”SKAT kan ikke afsende et varsel om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det 4. år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal være foretaget senest den 1. august i det 4. år efter indkomstårets udløb. Det fremgår skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

Uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat ekstraordinært foretages eller ændres af SKAT, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at SKAT har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

En ansættelse kan kun foretages i de tilfælde, som er nævnt i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, hvis den varsles af SKAT senest 6 måneder efter, at SKAT er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

Grov uagtsomhed må som udgangspunkt kræve, at der foreligger kvalificerede fejl, såsom svigagtighed eller bevidst afgivelse af ukorrekte oplysninger.

Klageren har før modtagelsen af to større beløb fra [person1] været opmærksom på, at indsætningerne kunne anses for problematiske i relation til reglerne om hvidvask. Klageren havde i den anledning kontaktet [finans2] og havde derfra fået oplyst, at hun intet skulle foretage sig, og man havde herfra ikke nævnt noget om eventuel beskatning.

Uanset dette finder Landsskatteretten, at klageren ved ikke at oplyse SKAT om indsætningerne på henholdsvis 50.000 US$ og 60.000 US $ svarende til henholdsvis 287.730 kr. og 348.148 kr., har handlet mindst groft uagtsomt, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, hvilket har bevirket, at SKAT har foretaget klagerens skatteansættelse på et urigtigt og ufuldstændigt grundlag” [vores understregninger]

Ad journalnr. 14-3828289:

Sagen vedrører skattemyndighedernes mulighed for ekstraordinær genoptagelse af en virksomheds momstilsvar efter momslovens § 32. Landsskatteretten udtalte bl.a. følgende:

”Told- og skatteforvaltningen kan som udgangspunkt ikke afsende varsel om fastsættelse eller ændring af afgiftstilsvar senere end 3 år efter angivelsesfristens udløb, jf. skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1. Uanset fristerne i § 31 kan et afgiftstilsvar fastsættes eller ændres efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis den afgiftspligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret eller godtgørelsen er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3. Grov uagtsomhed må som udgangspunkt kræve, at der forligger kvalificerede fejl, såsom svigagtighed eller bevidst afgivelse af ukorrekte oplysninger [vores understregninger]

Ad journalnr. 14-3828152:

Sagen vedrører skattemyndighedernes mulighed for ekstraordinær genoptagelse af en virksomheds skattepligtige indkomst efter SFL § 27, stk. 1, nr. 5. Landsskatteretten udtalte bl.a. følgende:

”Told- og skatteforvaltningen kan som udgangspunkt ikke afsende et varsel om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det 4. år efter indkomstårets udløb, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1. Uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomst ekstraordinært foretages eller ændres af SKAT, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at SKAT har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Grov uagtsomhed må som udgangspunkt kræve, at der foreligger kvalificerede fejl, såsom svigagtighed eller bevidst afgivelse af ukorrekte oplysninger” [vores understregninger]

Det er herefter klart, at praksis kræver, at der foreligger kvalificerede fejl før det kan lægges til grund, at der er handlet groft uagtsomt. Spørgsmålet er herefter, om der ved den manglende selvangivelse i Danmark ”foreligger kvalificerede fejl, såsom svigagtighed eller bevidst afgivelse af ukorrekte oplysninger”?

Indledningsvis må det pointeres, at [person3] ikke var bekendt med de danske skatteregler, hvorfor hun ikke vidste, at hendes indtægter ved udleje af en lejlighed i Singapore skulle beskattes i Danmark. Hun var af den opfattelse, at når lejligheden var beliggende i Singapore, og indtægter vedrørende ejendommen i øvrigt var selvangivet og beskattet i Singapore, så var yderligere beskatning i Danmark ikke relevant. Når der henses til hendes diagnoser, må det ligeledes lægges til grund, at [person3]har andre forudsætninger end ”normale” danskere, hvorfor det ikke må anses som forventeligt, at hun burde kende til dansk skattelovgivning.

oooOOOOooo

[person3] er ordblind og talblind, og hun læser dårligt dansk. Herudover er hun henvist til en psykiater til udredning for en autismeforstyrrelse. Dette betyder, at hun er afhængig af hjælp til forståelsen af de fremsendte skrivelser fra både Skattestyrelsen og Skatteankestyrelsen, og hun er desuden afhængig af hjælp til forståelsen af det danske skattesystem. Skattesystemet i Singapore, hvor [person3]kommer fra, er væsentligt anderledes fra skattesystemet i Danmark.

I den forbindelse bør det bemærkes, at der er tale om kompliceret lovstof. Tilsidesættelse af enkelte og alment kendte retsforskrifter indenfor skattelovningen vil i højere grad kunne bedømmes som udslag af grov uagtsomhed end tilsidesættelsen af komplekse og mindre kendte forpligtelser. I denne sag er der tale om en lejeindtægter fra Singapore, hvor man skal kende reglerne om dobbeltbeskatning og kunne

forstå detaljerne i dobbeltbeskatningsoverenskomsten indgået mellem Danmark og Singapore – herunder begreberne domicilland og kildeland. International skat er et komplekst område, som man skal være specialist inden for skatteretten for at rådgive om. [person3] har derfor ikke handlet groft uagtsomt, når hun ikke har forstået artiklerne i dobbeltbeskatningsoverenskomsten.

Det havde forholdt sig anderledes, hvis lejligheden havde ligget geografisk i Danmark, hvor der ikke kan herske tvivl om, at en lejeindtægt i dette tilfælde vil skulle beskattes.

Herudover forholder det sig således, at hendes ægtefælle er diagnosticeret med ADHD, som giver opmærksomhedsforstyrrelser, og Asperges syndrom. På grund af sine diagnoser har han ikke formået at opretholde ansættelser i mere end et par måneder ad gangen. Det må derfor afvises, at han kunne hjælpe i forhold til skatteregler eller økonomi.

oooOOOOooo

Det bør bemærkes, at [person3] ikke havde til hensigt at undgå at betale skat. Dette skal særligt ses i henhold til det faktum, at [person3] og hendes ægtefælle, [person6], henvendte sig til Skattestyrelsen med det samme, da de blev rådgivet af deres revisor og blev gjort opmærksomme på problemstillingen.

Som følge af deres manglende kundskaber indenfor skatteret og økonomi har [person3] og [person6] i alle år (indtil juli 2020) fået hjælp af revisor [person1], der har udfyldt og indsendt selvangivelser for dem begge. [person3] har aldrig selv udfyldt eller set sin selvangivelse. Hendes ægtefælle har over for revisoren nævnt, at hun har en lejlighed i Singapore.

Det gøres gældende, at det er meget vigtigt for bedømmelsen af uagtsomhed i sagen, at denne revisor hjalp ægteparret i alle år og havde kendskab til lejligheden i Singapore, da revisoren bestyrkede ægteparret i deres vildfarelse om, at der ikke skulle ske beskatning af lejeindtægterne.

[person3] handlet i tillid til sin revisor og stolet på hans rådgivning, hvor hun har antaget, at han havde og ville oplyse hende, hvis hendes selvangivelse var mangelfuld og forkert.

[person3] har derfor ageret i tillid til revisor [person1], hvilket ligeledes taler for, at der ikke foreligger grov uagtsomhed. Det er dermed vigtigt for bedømmelsen af uagtsomhed, at påpege, at revisoren har stået til rådighed og haft kendskab til deres forhold, herunder lejligheden i Singapore samt ægteparrets forudsætninger og manglende kendskab til skattelovgivningen i Danmark. Dette taler med afgørende vægt for, at [person3] ikke har handlet groft uagtsom.

Ydermere taler det for, at der ikke foreligger grov uagtsomhed, når der henses til det faktum, at [person3] og hendes ægtefælle, [person6], valgte at hyre en statsautoriseret revisor, [person2], da de blev bekendte med den skattemæssige problemstilling, som de nu stod overfor. [person3] har derfor aktivt forsøgt at få styr på de skattemæssige problemstillinger ved blandt andet et rådgiverskift.

oooOOooo

Intet indikerer dermed, at [person3] havde til hensigt at undgå skattebetalingen. Den subjektive uagtsomhedsvurdering må derfor ikke anses som værende opfyldt, hvorfor betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 ikke må anses som værende opfyldt.

Det er vores samlede vurdering, at der ikke er handlet groft uagtsomt efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, hvorfor Skattestyrelsen af den årsag ikke er berettiget til at genoptage skatteansættelsen. Grov uagtsomhed kræver, ”at der foreligger kvalificerede fejl, såsom svigagtighed og bevidst afgivelse af ukorrekte oplysninger”, jf. fast praksis fra Landsskatteretten, og det er ikke tilfældet i nærværende sag.

...”

Retsmøde

Repræsentanten fastholdt påstanden om, at Skattestyrelsen ikke har været berettiget til at genoptage skatteansættelserne for indkomstårene 2010-2016 ekstraordinært. Repræsentanten og klagerens ægtefælle gennemgik anbringender til støtte for den nedlagte påstand i overensstemmelse med de skriftlige indlæg og det på retsmødet udleverede materiale.

Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes.

Landsskatterettens afgørelse

Sagen angår, hvorvidt klageren har handlet groft uagtsomt ved at undlade at selvangive sine lejeindtægter for indkomstårene 2010 – 2016, og om Skattestyrelsen som følge heraf har været berettiget til at genoptage klagerens skatteansættelser for disse indkomstår ekstraordinært, jf. skatteforvaltningslovens § 27.
Derudover omhandler sagen, hvorvidt Skattestyrelsen har været berettiget til at forhøje klagerens skattepligtige indkomst på baggrund af afkastet fra de to livsforsikringer, [...]400 og [...]420, som klageren har opsagt i 2017.

Ekstraordinær genoptagelse for manglende selvangivelse af udlejningsresultat i 2010 – 2016

Det følger af skatteforvaltningslovs § 26, stk. 1, at told- og skatteforvaltningen ikke kan afsende varsel om ændring af en skatteyders skatteansættelse senere end den 1. maj i det 4. år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det 4. år efter indkomstårets udløb.

Fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, gælder ikke for personer med enkle økonomiske forhold. Varsling for denne personkreds skal ske senest den 30. juni i det andet kalenderår efter indkomstårets udløb, hvilket følger af § 1 i den dagældende bekendtgørelse om en kort frist for skatteansættelse af personer med enkle økonomiske forhold (bekendtgørelse nr. 534 af 22. maj 2013).

Det følger dog af § 3 i bekendtgørelse nr. 534 af 22. maj 2013, at fristerne i § 1 ikke er gældende, såfremt betingelserne for ekstraordinær genoptagelse er opfyldt i skatteforvaltningslovens § 27.

Efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, kan told- og skatteforvaltningen ændre den skattepligtige indkomst efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist i § 26, stk. 1, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

I betænkning nr. 1426/2003, afsnit 4.2.4.2.6., står, at det er en betingelse for fristgennembruddet, at der foreligger en positiv fejl, der kan tilregnes skatteyder som groft uagtsomt eller forsætligt. Simpel uagtsomhed medfører derimod ikke suspension.

I bemærkning nr. 20 til den forudgående bestemmelse til den ophævede skattestyrelseslovs § 35, stk. 1, nr. 6, jf. lovforslag nr. 192 fremsat den 4. marts 1999, fremgår, at bestemmelsens anvendelse ikke forudsætter, at der er begået et strafbart forhold, men at der er udvist mere end almindelig uagtsomhed af den skattepligtige eller dennes repræsentant, typisk i forbindelse med opfyldelsen af selvangivelsespligten.

Af den dagældende skattekontrollovs § 1, stk. 1 (lovbekendtgørelse nr. 1126 af 24. november 2005), fremgår, at enhver, der er skattepligtig her til landet, skal selvangive sin indkomst overfor told- og skatteforvaltningen, hvad enten den er positiv eller negativ, og om sin ejerbolig.
Indkomst, der stammer fra udleje af fast ejendom, er skattepligtig i medfør af
statsskattelovens § 4, litra b.
Klageren har ikke selvangivet sin indkomst fra udlejningen af lejligheden i Singapore i indkomstårene 2010 – 2016. Klageren har været vidende om sin lejeindtægt, der i de syv indkomstår har ligget på mellem 75.910 kr. – 141.086 kr., men klageren eller hendes revisor har ikke indsendt udlejningsregnskaber eller på anden måde gjort skatteforvaltningen opmærksom på lejeindkomsten før sagens opstart hos Skattestyrelsen i 2020, hvilket har medført, at klagerens skatteansættelser i 2010 – 2016 er blevet foretaget på et ufuldstændigt grundlag.
Ifølge det af klageren oplyste fik klagerens revisor i de omhandlede indkomstår oplyst af klageren, at klageren havde en lejlighed i Singapore, og at lejligheden var udlejet. Henset hertil og til lejeindtægternes størrelse, og at udlejningen har varet i en længere årrække, finder Landsskatteretten, at det må tilregnes klagerens revisor, som har handlet på klagerens vegne, som i hvert fald groft uagtsomt ikke at have selvangivet indkomsten overfor de danske skattemyndigheder.

Det er oplyst, at klagerens selvangivelser blev overladt til en revisor, og af den grund kan klagerens egne personlige forhold, herunder hendes ord- og talblindhed, ikke føre til et andet resultat, da revisoren burde have selvangivet korrekt på klagerens vegne.

En ansættelse efter § 27, stk. 1, kan kun foretages, såfremt den varsles af told- og skatteforvaltningen senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne for ordinær genoptagelse. En ansættelse, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal endvidere foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt. Dette fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

Klageren oplyste første gang om udlejningen af lejligheden overfor Skattestyrelsen den 10. juli 2020, og Skattestyrelsen har således overholdt 6-måneders fristen ved agterskrivelsen den 30. november 2020, ligesom 3 – måneders fristen for skatteansættelsen er overholdt ved den påklagede afgørelse af 16. februar 2021.
Skattestyrelsen har derfor været berettiget til ekstraordinært at genoptage klagerens skatteansættelser ekstraordinært for indkomstårene 2010 – 2016.

Afkast fra opsagte livsforsikringer i 2017

I pensionsbeskatningslovens § 4 fremgår, at lovens kapitel 1 som udgangspunkt ikke er gældende for forsikringer oprettet i udlandet.

Pensionsbeskatningslovens § 53 A omfatter blandt andet livsforsikringer, der ikke er omfattet af lovens kapitel 1, jf. § 53 A, stk. 1, nr. 1.

Klageren tegnede livsforsikringerne, [...]400 og [...]420, i selskabet [virksomhed2] Limited den 25. august 1994 og 8. marts 1997, da hun boede i Singapore, og forsikringerne skal derfor opgøres efter reglerne i pensionsbeskatningslovens kapitel II A.
Klagerens daværende rådgiver har oplyst, at der ikke har været bortseelsesret for indbetalingerne til forsikringerne.

Skattestyrelsen har i det påklagede indkomstår beskattet klageren af afkastet vedrørende Terminal Bonus på i alt 160.106 kr. og afkastet vedrørende Reversionary Bonus på i alt 6.292 kr. fra de to opsagte forsikringer, [...]400 og [...]420.

Det følger af pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 2, at præmier eller bidrag til pensionsordninger m.v. som nævnt i stk. 1 ikke kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Det følger dernæst af pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 5, at udbetalinger fra pensionsordninger, som nævnt i stk. 1, til den personkreds, der er nævnt i § 55, 1. pkt., og som svarer til indbetalinger på ordningen, som der ved opgørelsen af ejerens skattepligtige indkomst har været hel eller delvis fradrags-eller bortseelsesret her i landet eller udlandet, medregnes til den skattepligtige indkomst.

Pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 2 og stk. 5, bygger således på en symmetri i den forstand, at den manglende fradragsret for indbetalingerne modsvares af, at udbetalingerne er skattefrie. Der kan i den forbindelse henvises til lovforslag nr. 98 fremsat den 2. juni 1998.

Der skal imidlertid ske en løbende indkomstbeskatning af pensionsordningens værditilvækst, jf. lovforslag nr. 98 fremsat den 2. juni 1998, og i pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 3, står, at afkastet skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Beløbene relateret til Terminal Bonus og Reversionary Bonus skal således opgøres i henhold til pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 3.

I pensionsbeskatningslovens § 53, stk. 3, 4 – 6 pkt., står:

”Afkastet opgøres efter §§ 3-5 i pensionsafkastbeskatningsloven, jf. dog 6. pkt. Efter pensionsafkastbeskatningslovens § 4, stk. 1, 1. pkt., skal dog alene medregnes forskellen mellem værdien af forsikringens depot ved indkomstårets udgang korrigeret efter § 4, stk. 3, og værdien af forsikringens depot ved indkomstårets begyndelse korrigeret efter § 4, stk. 4. Hvis pensionsudbyderen ikke opgør afkastet efter 4. og 5. pkt., kan afkastet i stedet opgøres som forskellen mellem på den ene side ordningens kapitalværdi ved indkomstårets udgang med tillæg af udbetalinger i årets løb og på den anden side ordningens kapitalværdi ved indkomstårets begyndelse med tillæg af indbetalinger i årets løb”

Da der ikke ses at foreligge oplysninger om, at pensionsudbyderen har opgjort afkastet efter 4. og 5. pkt., skal afkastet i stedet opgøres efter 6. pkt.

For så vidt angår Reversionary Bonus, fremgår følgende forklaring i dokumentet af 31. december 2015, udstedt af forsikringsselskabet;

“RB Is an insurance amount declared annually and accured under the policy in addition to the Original Sum Assured. RB scales are not guaranteed and may vary from time to time. The RB actually declared in a particular year, if any, could be different from that which was projected In the benefit illustration at the time you purchased this policy or in subsequent Post Sales Benefit Illustrations that may have been given to you. RB, once declared and added to your policy, will not be affected by subsequent years' revisions.

Det fremgår således, at afkastet fra Reversionary Bonus tilskrives årligt, og at afkastet ikke vil blive påvirket af efterfølgende års revisioner. Det er derfor med rette, at Skattestyrelsen har beskattet klageren af det løbende afkast relateret til Reversionary Bonus.

Landsskatteretten finder herefter ikke noget grundlag for at tilsidesætte Skattestyrelsens opgørelse af den årlige værditilvækst fra afkastet vedrørende Reversionary Bonus, hvorefter der i den årlige opgørelse for 2017 er tilskrevet 892,81 S$ til livsforsikringspolicen [...]400, 433,28 S$ til livsforsikringspolicen [...]420 og endelig 221,33 S$ til livforsikringspolicen [...]430. For den sidste forsikring fremgår det endvidere, at der for 2018 og 2019 er tilgået henholdsvis S$ 223,41 og S$ 225,51.

For så vidt angår Terminal Bonus fremgår følgende forklaring i dokumentet af 31. december 2015;

“TB is a special non guaranteed discretionary bonus that may be payable In the year In which your policy terminates. Under conditions of substantial decline in investment yields, TB may be reduced to nil. TB may also from time to time be described as “maturity bonus” neither of which form part of the policy.”

I årsrapporten for indkomståret 2017 for forsikringspolicen [...]400 fremgår, at Terminal Bonus beregnes som 242,250 procent af ”Surrender Value of Accumulated Reversionary Bonus”. Dette beregningsgrundlag stemmer overens med beløbet vedrørende Terminal Bonus, der udgør 23.637 S$ (9.757,29 S$ * 242,250 procent/100).

I årsrapporten for indkomståret 2017 for livsforsikringspolicen [...]420 fremgår, at Terminal Bonus beregnes som 256,500 procent af ”Surrender Value of Accumulated Reversionary Bonus”, hvilket tillige stemmer overens med beløbet på 10.299 S$ (4.015,39 S$ * 256,500 procent/100).

Idet Terminal Bonus udgør et ikke-garanteret engangsbeløb, der beregnes på baggrund af et akkumuleret beløb fra Reversionary Bonus, og idet beløbet først kommer til udbetaling ved livsforsikringens ophør, finder Landsskatteretten, at hele afkastet fra Terminal Bonus skal beskattes i opsigelsesåret 2017. Landsskatteretten finder således, at afkastet fra Terminal Bonus ikke skal tilskrives livsforsikringerne løbende, ligesom det er tilfældet med Reversionary Bonus.

Det er derfor med rette, at Skattestyrelsen har beskattet klageren af afkastet fra Terminal Bonus i indkomståret 2017, hvor klageren har opsagt de omhandlede forsikringer.

Landsskatteretten stadfæster derfor Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt.

Genoptagelse af afkast fra de opsagte livsforsikringer i 2017
Fristerne i § 1 bekendtgørelse nr. 534 af 22. maj 2013 gælder ikke, såfremt den skattepligtige ikke modtager en årsopgørelse i stedet for en selvangivelse efter § 1, stk. 1, i bekendtgørelse om fysiske personers modtagelse af en årsopgørelse i stedet for en selvangivelse.

I bekendtgørelse om fysiske personers modtagelse af en årsopgørelse i stedet for en selvangivelse (bekendtgørelse nr. 535 af 22. maj 2013) fremgår i § 1, stk., nr. 2, at fysiske personer ikke modtager en årsopgørelse i stedet for en selvangivelse, hvis de for indkomståret forventes at skulle give Skattestyrelsen oplysninger om indkomst fra udlandet.

Dels har klageren skullet give oplysninger om udlejningen i Singapore, og dels har klageren skullet give oplysninger om sine forsikringsengagementer i Singapore, og derfor finder Landsskatteretten, at fristen i § 1, stk. 1, pkt. 1, i bekendtgørelse nr. 534 af 22. maj 2013 ikke finder anvendelse.

Skattestyrelsen har derfor været berettiget til at genoptage klagerens skatteansættelser for indkomståret 2017 inden for den ordinære frist, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.