Kendelse af 06-10-2022 - indlagt i TaxCons database den 29-10-2022

Journalnr. 21-0018065

Skattestyrelsen har ved skatteberegningen for indkomståret 2017 forhøjet klagerens skattepligtige indkomst fra 813.645 kr. til 942.568 kr.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Skattestyrelsen har ved skatteberegningen for indkomståret 2017 anset 91.240 kr. af klagerens indkomst for lempelsesberettiget efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 11. november 1980 mellem Danmark og Storbritannien (exemption).

Landsskatteretten ændrer Skattestyrelsens afgørelse, således at klageren ved skatteberegningen for indkomståret 2017 er berettiget til exemptionlempelse vedrørende hele sin indkomst optjent ved personligt arbejde i tjenesteforhold udøvet om bord på luftfartøj tilhørende [virksomhed1], der anvendes i international trafik, jf. artikel 22, stk. 2, litra f, jf. artikel 15, stk. 4, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 11. november 1980 mellem Danmark og Storbritannien.

Skattestyrelsen anmodes om at foretage den talmæssige opgørelse.

Faktiske oplysninger

Bopæl og arbejdsforhold

Klageren har siden den 17. marts 2009 været tilmeldt adressen [adresse1], [by1], i Folkeregisteret.

Klageren var ansat som pilot i luftfartsselskabet [virksomhed1], der har hovedsæde i Storbritannien, og i indkomståret 2017 udførte han arbejde som pilot i international trafik fra [lufthavn] i [UK] til destinationer over hele verden.

Klageren pendlede mellem sin bopæl i Danmark og lufthavnen i [UK].

Residentstatus i Storbritannien

Klagerens repræsentant har oplyst, at klageren fra indkomståret 2017 fik skattemæssig status af resident i Storbritannien.

De engelske skattemyndigheder (herefter HMRC) har bl.a. udtalt sig om klagerens resident status i ”Certificate of residence request” af 13. marts 2018, ”Certificate of residence request” af 19. april 2018 og ”Certificate of residence request” af 16. januar 2020.

HMRC har senest udtalt sig i brev af 2. marts 2021, hvoraf følgende bl.a. fremgår:

”I refer to your email and letter of 23 February 2021. I note this is an interim reply and you will

reply fully to my letter of 19 February 2021 in due course.

I apologise for omitting to clarify your residence status in my reply to you of 19 February

2021. This was an oversight.

I sent my view of the issues raised in your MAP request to my Danish counterpart in a letter

dated 5 February 2021. In that letter I explained you had declared yourself to be UK resident

on your 2018 Tax Return and had told me you spent 122 days in the UK and had 2 UK ties

(accommodation and work) for the year ending 5 April 2018. I confirmed that an individual

who had spent 122 days in the UK and had 2 UK ties will be regarded as UK resident under

UK domestic legislation (Schedule 45 Finance Act 2013); but I advised my counterpart your

UK day count and ties had not been verified by HMRC.

I can confirm this letter has been received by my Danish counterpart, but I have not received

a full response back from him yet so I cannot say whether he accepts you will be regarded

as UK resident for year ending 5 April 2018 and notified the Danish Tax Authorities

accordingly of your UK residence status for that tax year.

I suggest you contact the Danish Tax Authorities and provide them with a copy of this letter

and they can if needs be contact their Danish Competent Authority (...) for

verification of my confirmation that based on your reported UK day count and UK ties you

will be regarded as UK resident for year ending 5 April 2018.

(...)”

Det fremgår af den påklagede afgørelse, at Skattestyrelsen ved brev og mail af henholdsvis 10. september 2019 og 3. december 2019 har anmodet klageren om at fremsende det materiale, der ligger til grund for hans tidligere residentansøgninger. Klageren har ikke besvaret disse henvendelser.

Skattestyrelsen har ligeledes ved brev af 4. december 2019 anmodet HMRC om at få tilsendt de dokumenter, som klageren har indsendt til dem i forbindelse med residentansøgningerne. Skattestyrelsen har samtidig bedt HMRC oplyse, hvorvidt HMRC har efterprøvet de faktiske omstændigheder for udstedelsen af certifikaterne. HMRC har i svar af 22. januar 2020 oplyst, at certifikaterne er udstedt på anmodning fra klageren, men at HMRC ikke selvstændigt har efterprøvet de oplysninger, som klageren har givet.

Det fremgår af Skattestyrelsens sagsnotat ved datoen 20. juli 2022, at Skattestyrelsen har imødekommet klagerens indsigelse vedrørende residentstatus i Storbritannien for indkomstårene 2018 og 2019. Denne imødekommelse er sket efter samtale med Jura – MAP, som til Skattestyrelsens fagkontor har oplyst, at Storbritannien har efterprøvet klagerens dokumentation for det britiske skatteår 2017/2018.

Skattestyrelsen har den 21. juli 2022 bl.a. truffet afgørelse om, at klageren anses for resident i Storbritannien i 2018 og 2019, og at hele klagerens indkomst for indkomstårene 2018 og 2019 derfor er skattepligtig i Storbritannien. Skattestyrelsen har herefter godkendt klagerens selvangivne indkomst med exemptionlempelse for 2018 og 2019.

Skattestyrelsen har den 12. september 2022 oplyst til Skatteankestyrelsen, at Skattestyrelsen på baggrund af de nye oplysninger fra klagerens repræsentant – vedrørende Skattestyrelsens afgørelse for indkomstårene 2018 og 2019 – ændrer deres indstilling til klagesagen for indkomståret 2017.

Skattestyrelsen anser herefter klageren for resident i Storbritannien for indkomståret 2017.

Bindende svar

Klageren anmodede den 26. marts 2018 SKAT (Skattestyrelsen) om at besvare et spørgsmål om Danmarks ret til at beskatte vederlag optjent som pilot for et engelsk luftfartsselskab, når piloten anses som resident i Storbritannien. Af bindende svar af 12. juni 2018 fremgår bl.a. følgende:

”(...)

Spørgsmål

1. Er SKAT enig i, at spørgerens indkomst fra sit arbejde som pilot for [virksomhed1] på fly i international trafik efter den dansk/engelske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 15, stk. 4, kun kan beskattes i Storbritannien såfremt vederlaget er skattepligtigt i Storbritannien?

(...)

Svar

1. Ja

(...)

Faktiske forhold

Følgende fremgår af din ansøgning:

”Spørger arbejder som pilot for [virksomhed1], [by2], [...], England, i international trafik fra [UK] til destinationer over hele verden.

Spørger er bosiddende i Danmark med familie, men fra indkomstår 2017 ‘resident’ i Storbritannien grundet antal af dage i England, og dermed fuld skattepligtig til Storbritannien. Se vedhæftet ‘Certificate of Residence’ som bekræfter at spørger er skattepligtig til Storbritannien fra indeværende indkomstår 2017/2018.

Spørgers arbejdsforhold blev primo 2017 ændret i forbindelse med indførelse af fælles europæiske regler kaldet EASA i Storbritannien, hvilket betyder at spørger typisk skal indfinde sig i England senest dagen før en flyvning. Dette betyder at spørger opholder sig væsentligt flere dage i England end tidligere år.

Spørgers løn udbetales af [virksomhed1] med hovedsæde i Storbritannien, og der ønskes med denne anmodning om bindende svar sikkerhed for, hvordan lønnen beskattes/lempes i Danmark, idet der foreligger en dobbeltbeskatningssituation.”

(...)

SKATs begrundelse for svaret

Spørgsmål 1

Du spørger om SKAT er enig i, at din indkomst fra arbejde som pilot for [virksomhed1], på fly i international trafik, efter den dansk/engelske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 15, stk. 4, kun kan beskattes i Storbritannien, såfremt vederlaget er skattepligtigt i Storbritannien.

Vi finder, at din indkomst fra dit arbejde som pilot for [virksomhed1] på fly i international trafik er omfattet af artikel 15, stk. 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien, såfremt vederlaget er skattepligtigt i Storbritannien.

Vi har ved besvarelsen forudsat, at du er omfattet af fuld skattepligt til Danmark i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1 nr. 1, og at du tillige anses for skattemæssigt hjemmehørende i Danmark i henhold til artikel 4, stk. 2 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien.

Ved besvarelsen har vi lagt vægt på, at der er tale om arbejde på fly i international trafik, og at foretagendet, der driver luftfartøjet er hjemmehørende i Storbritannien.

(...)”

Lønindkomst

Klageren selvangav i indkomståret 2017 en udenlandsk personlig indkomst fra Storbritannien på 95.878 britiske pund, som af klageren er omregnet til 813.645 kr.

Det fremgår af lønsedlerne fra [virksomhed1] for januar til december 2017, at klageren har modtaget en bruttoløn (total gross pay) på i alt 98.697 britiske pund, som af Skattestyrelsen er omregnet til 840.716 kr. Ved omregningen fra britiske pund til danske kroner er dagskursen for udbetalingstidspunktet ifølge Nationalbankens Statistikbank anvendt.

Ved beregningen af bruttolønnen er fratrukket bidrag til [virksomhed1]’s pensionsordning, benævnt [x1] og [x2]. Bidragene udgør i alt henholdsvis 5.293,40 britiske pund og 5.874,86 britiske pund.

Endvidere er ikke medregnet tillæg benævnt ”Notional Med Ben” og ”NOT LOL Ben”. Tillæggene udgør i alt henholdsvis 733,61 britiske pund og 75 britiske pund.

Bruttoløn tillagt pensionsbidrag og ovennævnte tillæg udgør i alt 110.674 britiske pund.

Skattestyrelsen har opgjort beløbet til 110.670 britiske pund, svarende til 942.568 kr. ved anvendelse af dagskursen for udbetalingstidspunktet ifølge Nationalbankens Statistikbank.

Udenlandske obligatoriske sociale bidrag

Klageren selvangav for indkomståret 2017 fradrag for udenlandske obligatoriske sociale bidrag med 45.278 kr.

Det fremgår af lønsedlerne fra [virksomhed1], at der i lønnen er fradraget bidrag til National Insurance (NI).

Klageren har til Skattestyrelsen oplyst, at han har kolleger, som har forsøgt at indhente en A1-blanket i et år, og at han kan starte ansøgningen herom, hvis Skattestyrelsen finder det nødvendigt.

Klageren har ikke fremlagt en A1-blanket fra de britiske myndigheder vedrørende arbejdet udført i 2017 for luftfartsselskabet [virksomhed1].

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har for indkomståret 2017 forhøjet klagerens lønindkomst fra 813.645 kr. til 942.568 kr. Af denne lønindkomst har Skattestyrelsen henført 9,68 % til beskatning i Storbritannien, svarende til 91.240 kr., og fundet, at klageren er berettiget til exemptionlempelse for denne andel af lønindkomsten.

Skattestyrelsen har ikke godkendt fradrag for udenlandske obligatoriske sociale bidrag eller fradrag for befordring.

Af Skattestyrelsens afgørelse fremgår bl.a. følgende:

”(...)

2.Indkomstopgørelse

2.1. De faktiske forhold

Du har selvangivet lønindkomst fra Storbritannien på i alt 813.645 kr.

Du har den 26. oktober 2019 indsendt lønsedler for 2017 til brug for opgørelsen af din indkomst.

(...)

2.4.Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

I henhold til statsskattelovens § 4 (globalindkomstprincippet) er al indkomst, om den hidrører her fra landet eller ej, skattepligtig her til landet. Da du er skattepligtig til Danmark, skal hele din udenlandske indkomst medregnes i indkomstopgørelsen.

Det skal bemærkes, at vi i vores forslag af 10. marts 2020 har givet dig fradrag for dine pensionsindbetalinger ([x1] og [x2]). Dette er en fejl fra vores side og vi har derfor været nødsaget til at annullere forslaget og sende et nyt forslag 10. november 2020. Din indkomst er ændret, da der ikke er fradrag for indbetalinger til din udenlandske pensionsordning.

Vi henviser i den forbindelse til Landsskatterettens afgørelse i SKM2018.11.LSR hvori Landsskatteretten udtaler:

”Indbetalinger til udenlandsk pensionsordning
Pensionsordninger oprettet i udenlandske pensionsinstitutter er ikke omfattet af pensionsbeskatningslovens afsnit 1. Indbetalinger til sådanne pensionsordninger er derfor som hovedregel ikke fradragsberettiget i den skattepligtige indkomst.

Ifølge pensionsbeskatningslovens § 15 C, stk. 2 kan indbetalinger til et udenlandsk pensionsinstitut blive fradragsberettiget, såfremt pensionsinstituttet er blevet godkendt af SKAT til at udbyde pensionsordninger omfattet af pensionsbeskatningslovens afsnit 1.

Protokollen af 15. oktober 1996 til dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 11. november 1980 mellem Danmark og Det Forenede Kongerige Storbritannien og Nordirland medfører, at pensionsindbetalinger kan være fradragsberettigede såfremt:

Indbetaleren er hjemmehørende i Danmark på fradragstidspunktet.
Indbetalingen er sket til en pensionsordning, der er oprettet og skattemæssigt anerkendt i Storbritannien, samt at SKAT har godkendt, at pensionsordningen svarer til en pensionsordning anerkendt i Danmark.
Pensionsordningen skal være i forbindelse med personligt arbejde i tjenesteforhold.
Pensionsindbetaleren skal udøve personligt arbejde i tjenesteforhold i Danmark. Indbetalingerne til pensionsordningen skal være sket inden indbetaleren blev hjemmehørende i Danmark.
Pensionsindbetaleren skal være ansat af den samme arbejdsgiver som umiddelbart før, han eller hun begyndte ansættelsesforholdet i Danmark, eller af arbejdsgivere, der er indbyrdes forbundet.

Der er i klagen ikke fremlagt nogen dokumentation for, at indbetalingerne er sket til et pensionsinstitut, der er godkendt af SKAT til at være omfattet af pensionsbeskatningslovens afsnit 1.

Betingelserne i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien ses heller ikke opfyldt.

Pensionsindbetalingerne til den udenlandske pensionsordning er derfor ikke fradragsberettiget.

Landsskatteretten stadfæster hermed SKATs afgørelse vedrørende pensionsindbetalingerne.”

Det er derfor vores opfattelse, at beløbene, som er indbetalt af din arbejdsgiver skal medregnes ved opgørelse af din indkomst, og lempes på samme måde som din øvrige løn.

Du har ikke indsendt dokumentation for, at indbetalingerne er omfattet af pensionsbeskatningslovens § 15 C, stk. 2. Vi har derfor medregnet disse indbetalinger ved opgørelsen af din lønindkomst for indkomståret 2017.

Det skal ligeledes bemærkes, at der på dine lønsedler fremgår beløb med overskrifterne ”Notional Med Ben” og ”NOT LOL Ben”. Disse beløb er ikke medregnet som en del af din indkomst på dine lønsedler og vi har i vores forslag af den 10. marts 2020 heller ikke medregnet dem. Det er dog vores opfattelse, at de er en del af din løn og beløbene medregnes derfor ved opgørelsen af din lønindkomst for indkomståret 2017.

Af dine lønsedler fremgår, at du i indkomståret 2017 har haft en bruttoindkomst på 110.670 GBP. Omregnet til danske kroner svarer det til 942.568 kr. Ved omregningen fra GBP til danske kroner er dagskursen for udbetalingstidspunktet ifølge Nationalbankens Statistikbank anvendt.

Vi har beregnet din bruttoårsindkomst ved, at lægge din bruttoindkomst sammen for samtlige måneder. De poster, der er fratrukket under ”deductions” på dine lønsedler, kan du ikke få fradrag for ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst til Danmark. Du har mulighed for at få fradrag for obligatoriske sociale bidrag, se pkt. 4.

Vi træffer derfor afgørelse om, at din indkomst for 2017 sættes op med i alt 128.923 kr. fra 813.645 kr. til 942.568 kr.

3.Lempelse

3.1. De faktiske forhold

Du har fra de britiske skattemyndigheder (HMRC) indsendt ”Certificate of UK fiscal residence” dateret den 13. marts 2018 samt ”Letter of confirmation of residence” dateret den 19. april 2018. Du har i mail den 9. september 2019 anført, at HMRC på baggrund af disse dokumenter anser dig som værende fuldt skattepligtig til Storbritannien.

Du har den 30. januar 2020 indsendt et nyt ”Certificate of UK fiscal residence”.

Den 10. september 2019 har vi anmodet om, at du indsender det materiale, du har indsendt til HMRC, og som ligger til grund for de certifikater, de har udstedt til dig. Vi har lavet en tilsvarende anmodning den 3. december 2019. Vi har ikke modtaget det materiale, vi har anmodet om.

Vi har skrevet til HMRC den 4. december 2019 for at få tilsendt de dokumenter, du har indsendt til dem i forbindelse med dine residensansøgninger. Ligeledes har vi spurgt, om de har efterprøvet de oplysninger, du har oplyst dem. Vi har modtaget svar fra HMRC den 22. januar 2020, hvori de redegør for de faktiske omstændigheder for udstedelsen af de certifikater, du har indsendt den 26. oktober 2019. Heraf fremgår, at de certifikater du har fået udstedt, er udstedt på anmodning fra dig uden at HMRC selvstændigt har efterprøvet de oplysninger, du har givet dem.

(...)

3.4.Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Du har gjort gældende, at du for indkomståret 2017 er omfattet af bindende svar dateret den 12. juni 2018. I det bindende svar spørger du, om din indkomst fra dit arbejde som pilot for [virksomhed1] på fly i international trafik efter den dansk/engelske beskatningsoverenskomst artikel 15, stk. 4, kun kan beskattes i Storbritannien, såfremt vederlaget er skattepligtigt i Storbritannien.

I dit spørgsmål har du lagt til grund, at du er resident og dermed fuldt skattepligtig til Storbritannien.

I det bindende svar svarer vi, at:

Ved besvarelsen har vi lagt vægt på, at der er tale om arbejde på fly i international trafik, og at foretagendet, der driver luftfartøjet er hjemmehørende i Storbritannien.

Du har oprindeligt indsendt ”Letter of confirmation of residence” samt ”Certificate of UK fiscal residence”, som du anfører er dokumentation for, at HMRC anser dig for at være resident i Storbritannien.

Det fremgår af ”Letter of confirmation of residence”, at: “However, this cannot be used to claim relief under a Double Taxation Agreement. You need a certificate of residence to do this”.

Det vil sige, at dette dokument i sig selv ikke er egnet til at opnå skattelempelse i henhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst, men at der skal udstedes et egentligt ”certificate of residence”.

Af ”Certificate of UK fiscal residence” fremgår det, at:

I certify that to the best of HM Revenue and Customs’ knowledge, Mr [person1] of [adresse1], [by1], Denmark from 13 March 2018 is a resident of the UK in accordance with Article 15 of the Convention in force between the UK and Denmark.

Efter du modtog vores oprindelige forslag med efterfølgende afgørelse, har du den 2. december 2019 skrevet følgende til os:

Inden jeg går i detaljer kan jeg forstå at du ikke accepterer “Letter of confirmation of residency” og jeg beder selvfølgeligt de engelske myndigheder om at sende den rigtige ordlyd. Det er jo trods alt dem der har gjort gældende at jeg “tilhører” dem.

Vi har efterfølgende spurgt HMRC den 4. december 2019, under hvilke omstændigheder dine oprindelige certifikater blev udstedt. HMRC har den 22. januar 2020 skrevet følgende:

The individual determines their residence status when making the request and HMRC would only challenge this if information held or anything within the request suggest that their determination of their residence is not correct. In such case we would ask the individual to carry out the Statutory Residence Test.

Mr. [person1]’s determination of his residency was not challenged and he was not asked to carry out the residence test.

With regard to the question about which documenters/information was provided by Mr. [person1] with his request, I can advise that when he requested the Certificate of Residence he stated that he considered himself to be a fiscal resident of the UK due to the fact that he was in the UK for over 120 days and stated that he did not have any foreign income and was a BA Pilot working in international airspace.

På baggrund af svaret fra HMRC, er vi derfor ikke enige i, at det er de britiske skattemyndigheder, der har gjort gældende, at du er resident i Storbritannien. Som det fremgår, har HMRC udstedt dine certifikater på baggrund af de oplysninger, du har givet dem.

Du har den 30. januar 2020 indsendt et nyt ”Certificate of UK fiscal residence”, hvoraf det fremgår, at

I certify that to the best of HM Revenue and Customs’ knowledge, Mr [person1] of [adresse1], [by1], Denmark from 1 April 2017 to 15 January 2020 was a resident of the UK in accordance with Article 15 of the Convention in force between the UK and Denmark.

Det fremgår af de to forskellige ”Certificate of UK fiscal residence”, at du i det oprindelige certifikat var resident fra den 13. marts 2018, men i det nye certifikat er resident fra 1. april 2017.

Du har ikke oplyst, hvilke nye oplysninger der ligger til grund for, at HMRC har udstedt et ”Certificate of UK fiscal residence” til dig med gyldighed fra en ny dato. Du skriver dog i mail den 30. januar 2020, at

Jeg kan oplyse om at de kræver en udfyldt online formular med vedhæftninger samt tydeligvis en samtale med en Technical Advisor (i denne omgang) for at udstede denne.

Vi har ved henholdsvis brev og mail den 10. september og 3. december 2019 anmodet om, at du fremsender os det underliggende materiale, der ligger til grund for dine residensansøgninger. Vi kan ikke se at have modtaget dette. Vi har således ikke modtaget dokumentation for, at du har opholdt dig i Storbritannien i over 120 dage, som du har oplyst til HRMC. Vi har heller ikke modtaget dokumentation for din faste bopæl i Storbritannien i denne periode. Desuden har vi ikke oplysninger, der indikerer, at du har tilknytning til Storbritannien ud over dit arbejde som pilot for [virksomhed1].

Ifølge din logbog letter eller lander du i alt 68 dage i Storbritannien.

Vi har oplysninger om, at du bor sammen med din ægtefælle og jeres tre fælles børn i Danmark på adressen [adresse1], [by1]. Dine forældre bor desuden også i Danmark.

Det er derfor vores opfattelse, at det nyeste ”Certificate of UK fiscal residence” er blevet udstedt uden at grundlaget er blevet efterprøvet nærmere af HMRC.

Vi finder det således ikke dokumenteret og efterprøvet, at du er resident i Storbritannien i overensstemmelse med dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 11. november 1980 mellem Danmark og Storbritannien artikel 15, stk. 4. På det foreliggende grundlag anser vi dig derfor som non-resident til Storbritannien.

Det er derfor vores opfattelse, at du ikke har dokumenteret og underbygget, at du opfylder betingelserne som forudsat i det bindende svar af den 12. juni 2018, spørgsmål 1, og som vi i det bindende svar har lagt til grund i henhold til skatteforvaltningslovens § 24, stk. 1.

Landsskatteretten har i sin begrundelse (SKM2017.702.LSR) i afgørelser i lignende sager henvist til et svar fra de engelske skattemyndigheder af 5. august 2015, og udtaler følgende:

”Det må på baggrund af de engelske skattemyndigheders svar af 5. august 2015 til SKAT lægges til grund, at det er de engelske skattemyndigheders opfattelse, at en non-resident pilot, der udfører arbejde om bord på et luftfartøj, der anvendes i international trafik, for et i Storbritannien hjemmehørende luftfartsselskab, i henhold til interne britiske skatteregler kun er skattepligtig til England af den del af lønindkomsten, der er optjent ved arbejde udført på britiske territorium, og at den del af lønindkomsten, der er optjent ved arbejde udført uden for britisk territorium, ikke er skattepligtig til England.

Der er herefter Landsskatterettens opfattelse, at den del af lønindkomsten, der er optjent ved arbejde uden for britisk territorium, ikke er skattepligtigt til England, i henhold til interne britiske skatteregler og dermed ikke er omfattet af artikel 15, stk. 4, men artikel 15, stk. 1 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien.”

Vi træffer derfor afgørelse om, at du skal beskattes i Danmark af den del af din indkomst for 2017 fra [virksomhed1], som ikke er udført i britisk territorium.

Danmark skal efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 11. november 1980 mellem Danmark og Storbritannien artikel 22, stk. 2, litra f indrømme et fradrag i den danske indkomstskat svarende til den del af indkomstskatten der vedrører den andel af din indkomst, som er skattepligtig i Storbritannien.

Vi skal som dansk skattemyndighed opgøre skattepligtig indkomst på baggrund af danske regler.

Da der ikke foreligger en nøjagtig opgørelse, må der foretages en skønnet opgørelse over det tidsforbrug det gennemsnitligt tager at komme fra lufthavnen, og ud af Storbritanniens luftrum.

I mangel af andre holdepunkter må opgørelsen bero på et umiddelbart skøn. Det er vores opfattelse at dette tidsforbrug passende kan sættes til 15 minutter. Da der er tale om en gennemsnitsbetragtning, vil der naturligvis være ture med både længere og kortere flyvetid i britisk luftrum.

Det skal hertil bemærkes at vi har noteret os, at myndighederne i Storbritannien gør brug af en tilsvarende skønsmæssig fastsættelse af flyvetiden inden for britisk territorium. Dette skal dog ikke tages som udtryk for, at de danske myndigheder lægger andre landes sagsbehandlingsregler til grund for opgørelsen af den danske skatteansættelse.

Da vi ikke har modtaget dine arbejdsplaner, har vi måttet skønne din samlede arbejdstid for indkomståret på baggrund af din indsendte logbog samt erfaringstal fra piloter, der arbejder for [virksomhed1].

Vores erfaring er, at piloter i [virksomhed1] skal møde 11/2 time før flyet er planlagt til at lette og derefter har en 1/2 times debriefing efter at være ankommet til destinationen.

Herudover har vi opgjort fordelingen af din arbejdstid mellem arbejdstid til beskatning i Storbritannien og arbejdstid til beskatning i Danmark.

I bilag 1 kan du se vores opgørelse af din arbejdstid. I nedenstående tabel har vi opgjort din samlede arbejdstid samt fordelingen mellem arbejdstid til Danmark og Storbritannien.

Samlet arbejdstid 2017	Til beskatning i Storbritannien	Til beskatning i Danmark
69.086 minutter	6.690 minutter (9,68 %)	62.396 minutter (90,32 %)

Vi træffer derfor afgørelse om, at din indkomst for indkomståret 2017 fordeles således: andelen af din indkomst der vedrører flyvninger inden for britisk territorium udgør 91.240 kr. (942.568 kr. x 9,68 %). Andelen der vedrører flyvninger uden for britisk territorium udgør 851.327 kr. (942.568 kr. x 90,32 %).

Med hensyn til din bemærkning af den 1. december 2020 til det fornyede forslag fra 10. november 2020 er det vores opfattelse, at ansættelsen af din skat for 2017 ikke kan sammenkobles med en anden og sideløbende proces. Såfremt en MAP-sag skulle ende med et andet udfald, kan ansættelsen for 2017 genoptages efter skatteforvaltningslovens bestemmelser.

4. Fradrag for obligatorisk social sikring

4.1. De faktiske forhold

Du har selvangivet fradrag for obligatorisk social sikring på i alt 45.278 kr. for indkomståret 2017.

Du har den 26. oktober 2019 indsendt din egen opgørelse af betalt social sikring samt lønsedler hvoraf det fremgår, hvor meget din arbejdsgiver har tilbageholdt i social sikring for indkomståret 2017.

(...)

4.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Ifølge ligningsloven § 8 M stk. 2 kan du få fradrag for obligatorisk udenlandske sociale bidrag ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for det indkomstår, som bidraget vedrører. Fradraget er dog betinget af, at du er omfattet af social sikringslovgivning i udlandet i medfør af De Europæiske Fællesskabers forordninger om social sikring.

Ifølge Den juridiske vejledning afsnit C.A.4.1.11 kræves det, at der som dokumentation fremlægges en A1-blanket, for at der kan gives fradrag for betalt obligatorisk udenlandsk social sikring.

Du har ikke indsendt en A1-blanket, og vi kan derfor ikke på det foreliggende grundlag godkende fradrag for betalt social sikring for indkomståret 2017. Du kan henvende dig til Kontoret for international social sikring hos Udbetaling Danmark, hvor du kan få yderligere vejledning i hvad du skal gøre for at få en A1-blanket.

Vi træffer derfor om, at fradrag for obligatorisk social sikring for indkomståret 2017 sættes ned med 45.278 kr. fra 45.278 kr. til 0 kr.

5. Befordringsfradrag

5.1. De faktiske forhold

Du har selvangivet ligningsmæssigt fradrag for befordring på i alt 28.169 kr. for indkomståret 2017.

Vi har den 19. august 2019 bedt dig om at indsende materiale til brug for opgørelsen af befordringsfradrag.

Du har sendt kontoudskrift for alle 12 måneder, hvor det fremgår, at der er lavet betalinger til blandt andet [virksomhed1] og [virksomhed2].

Du har ikke sendt erklæring fra arbejdsgiver om, at du ikke får refunderet udgifter til transport, eller flybilletter/booking bekræftelser/boardingpass for de pågældende rejser.

(...)

5.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Efter ligningslovens § 9 C, stk. 1-3 kan du foretage et standardiseret fradrag for befordring mellem din sædvanlige bopæl og din arbejdsplads. Fradraget beregnes på grundlag af den normale transportvej ved bilkørsel efter kilometertakst. Hvor transportvejen nødvendiggør, at der anvendes ruteflytransport, er der fradrag for dokumenterede faktiske udgifter til ruteflytransport.

Du kan dog kun opnå fradrag for en befordring, der rent faktisk har fundet sted, og bevisbyrden herfor påhviler i overensstemmelse med, hvad der generelt gælder for skattemæssige fradrag, som udgangspunkt dig. Du må derfor i fornødent omfang kunne dokumentere eller i hvert fald sandsynliggøre, at du rent faktisk har foretaget befordring mellem din bopæl og din arbejdsplads.

I SKM2019.516.BR fandt retten fandt ikke, at skatteyderen havde godtgjort, at han var berettiget til et højere befordringsfradrag. Ved denne vurdering blev der blandt andet lagt vægt på, at transporten mellem skatteyderens bopæl og arbejdsstedet klart oversteg det sædvanlige, hvorfor skatteyderens bevisbyrde for, at transporten havde fundet sted, var skærpet.

Din befordring mellem din bopæl i [by1] og din arbejdsplads i [UK] overstiger klart det sædvanlige, og det påhviler derfor dig at dokumentere eller sandsynliggøre at den selvangivne befordring har fundet sted, se SKM2004.162.HR, og afholdt af dig.

Dokumenterede udgifter til fly- eller færgebilletter til og fra arbejde kan fradrages, efter Bekendtgørelse nr. 1044 af 8. november 2012 om visse ligningslovsregler § 3 og § 4 (faktiske udgifter til fly/færge).

Det følger af SKM2018.11.LSR, at udgifterne anses for dokumenterede, når nedenstående betingelser er opfyldt:

•	Der kan fremvises fly- eller færgebillet/boardingpas/bookingbekræftelse for de enkelte rejser.
•	Det kan fremvises, at der er foretaget en betaling f.eks. ved træk på konto.
•	Skatteyder har været på arbejde den pågældende dag ifølge arbejdsplan.
•	Arbejdsgiveren har afgivet erklæring om, at udgifter til transport ikke refunderes.

Vi har ikke modtaget en erklæring fra din arbejdsgiver om, at udgifter til transport ikke refunderes, samt flybillet/boardingpas/bookingbekræftelse.

Du har sendt en opgørelse over de antal ture, du har selvangivet befordringsfradrag for, samt kontoudskrifter, hvoraf det fremgår, at du har lavet betalinger til blandt andet [virksomhed1] og [virksomhed2].

Vi er ikke enige i, at de fremsendte dokumenter er tilstrækkelig dokumentation til at sandsynliggøre, din befordring har fundet sted, da:

•	Vi ikke er i besiddelse af flybilletter, boardingpas eller bookingbekræftelse. Vi har derfor ikke mulighed for at kontrollere, om den konkrete betaling på dit kontoudskrift relaterer sig til en flybillet.

•	Vi ikke har mulighed for at kontrollere, hvem den eventuelle billet måtte være udstedt til
•	Vi ikke har mulighed for at kontrollere den eventuelle rejses destination samt tidspunkt for afgang og ankomst og sammenholde det med din logbog.
•	Vi ikke har modtaget erklæring fra din arbejdsgiver om, at du ikke får udgifterne til transport refunderet.

På baggrund heraf, er det ikke vores opfattelse, at den indsendte dokumentation opfylder betingelserne til at opnå befordringsfradrag efter ligningslovens § 9 C. Vi træffer derfor afgørelse om, at dit befordringsfradrag for indkomståret 2017 på det foreliggende grundlag sættes ned med 28.169 kr. fra 28.169 kr. til 0 kr.

(...)”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at skatteansættelsen for indkomståret 2017 skal være i overensstemmelse med det af klageren selvangivne.

Repræsentanten har til støtte herfor bl.a. anført følgende:

”(...)

FAKTISKE FORHOLD

Klager er bosat i Danmark, og i forbindelse med sit arbejde som pilot pendler han mellem sin bopæl i Danmark og sit job i England, hvor han er ansat i et luftfartsselskab, der har sit hjemsted i England.

Tvisten i denne sag er, om Danmark er afskåret fra at beskatte Klagers indkomst optjent som pilot efter artikel 15, stk. 4 i Dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien.

Fra indkomståret 2017 fik Klager skattemæssig status af resident i England.

Da Klager for tidligere indkomstår har været involveret i en skattesag omkring Danmarks ret til at beskatte vederlagt optjent som pilot, på et tidspunkt, hvor Klager ikke var skattemæssig resident i England, bad Spørger den 26. marts 2018 Skattemyndighederne om bindende svar.

Det bemærkes, at sagen vedrørende de tidligere indkomstår er indbragt for domstolene.

Den 12. juni 2018 afgav de danske skattemyndigheder et bindende svar (bilag 2), hvoraf det fremgår, at Skattestyrelsen ved besvarelsen af spørgsmål 1 bekræftede, at Klagers indkomst optjent som pilot kun kan beskattes i Storbritannien, såfremt vederlaget er skattepligt i Storbritannien.

På side 7ff i sin afgørelse anfører Skattestyrelsen, at det er Skattestyrelsens opfattelse, at Klager ikke kan opnå status som resident i Storbritannien, hvilket er baggrunden for, at Klageren efter Skattestyrelsens opfattelse ikke bør beskattes i Storbritannien af sin indkomst optjent som pilot, hvorfor Danmark ikke er afskåret fra at beskatte vederlaget.

Imidlertid har de engelske skattemyndigheder (HMRC) ved flere lejligheder oplyst de danske skattemyndigheder om, at Klager efter de lokale engelske regler er resident i England, og som følge deraf skal beskattes i England, hvorfor Danmark er afskåret fra at beskatte indkomsten optjent som pilot.

Som bilag 3 fremlægges brev af 2. marts 2021 fra de engelske skattemyndigheder, hvoraf det fremgår, at de engelske skattemyndigheder i forbindelse med en igangværende Mutual Agreement Procedure (MAP) den 5. februar 2020 (rettelig 2021, Skatteankestyrelsens tilføjelse) har skrevet til de danske skattemyndigheder og oplyst, at Klager efter reglerne i England har status af skattemæssig resident i England.

Det bemærkes, at skattemyndighederne tidligere har forsøgt at beskatte en pilot af vederlag optjent som pilot. Piloten var bosiddende i Danmark og arbejdede som pilot for et engelsk luftfartsselskab.

I den pågældende sag, var piloten – ligesom tilfældet er for Klager – bosiddende i Danmark med sin familie, men han havde efter de engelske regler status af resident i England. Efter en længere forhandling med de engelske skattemyndigheder endte de danske skattemyndigheder med at frafalde beskatningskravet.

Som bilag 4 fremlægges brev af 16. januar 2017 fra HMRC i den pågældende sag, og som bilag 5 vedlægges brev af 28. november 2017 HMRC. Det bemærkes, at de personfølsomme oplysninger er ekstraheret, da det drejer sig om en anden skatteyder, men det formodes, at skatte myndighederne kan bekræfte at brevene er autentiske.

Af brevene fremgår det tydeligt, at den pågældende skatteyder havde erklæret sig som resident i England, og at han samtidig skulle anses for skattemæssigt hjemmehørende i Danmark, da hans permanente hjem var i Danmark, og da hans hustru og familie boede i Danmark.

Det fremgår videre, at Danmark på baggrund af artikel 15, stk. 4 i Dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien var afskåret fra at beskatte indkomsten optjent som pilot, hvilket Danmark accepterede.

Sagen er fuldstændig identisk med Klagers sag.

ANBRINGENDER

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det gældende, at Skattemyndighederne er bundet af det bindende svar afgivet den 12. juni 2018.

Herudover gøres det gældende, at Klager efter lokale engelske regler har status af resident i England, hvorfor hans vederlag optjent som pilot bliver beskattet i England, hvilket er bekræftet af de engelske skattemyndigheder HMRC.

Danmark er derfor afskåret fra at beskatte indkomsten efter artikel 15, stk. 4 i Dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien.

Endelig bemærkes, at forholdene anført i Skattestyrelsens afgørelse omkring pension og løntillæg ikke er korrekt, hvilket klart fremgår af brevet fra HMRC, hvoraf det fremgår, at HMRC finder, at disse ikke skal beskattes i Danmark.

(...)”

Skattestyrelsens høringssvar

Skattestyrelsen har i forbindelse med klagen bl.a. udtalt følgende:

”(...)

Skatteyders rådgiver har i forbindelse med klagen til Skatteankestyrelsen indsendt en række bilag, hvoraf bilag 3 indeholder nye oplysninger. Rådgiver oplyser i klagen, at det i henhold til bilag 3 fremgår, at de engelske skattemyndigheder i forbindelse med en igangværende Mutual Agreement Procedure (MAP) har skrevet til de danske skattemyndigheder og oplyst, at Klager efter reglerne i England har status af skattemæssig resident i England.

Vi er ikke enige i rådgivers betragtninger vedrørende brevet fra HRMC i bilag 3.

Der står således at (...) (som har skrevet brevet) har sendt sit syn på problemstillingen til de danske kompetente myndigheder. Heri har han skrevet, at klager har erklæret sig selv som værende UK resident på sin selvangivelse for 2018, hvor han i den anledning oplyste til (...), at han havde tilbragt 122 dage i England og, at han opfylder 2 UK ”ties”, hvor det første er, at han har et sted at bo, og det andet er arbejde for året der slutter den 5. april 2018. (...) skriver yderligere, at han på baggrund af disse oplysninger fra klager bekræftede, at en person der har tilbragt 122 dage i England og har 2 UK ”ties” vil blive betragtet som UK resident under Engelsk national lovgivning. (...) oplyser desuden i brevet, at det af klager oplyste, ikke er blevet efterprøvet af HRMC (Tilbragte dage i UK og ”ties”).

Som (...) skriver i sit brev er grundlaget for, at klager kan betragtes som værende skattemæssig resident i England ikke efterprøvet. Vi er derfor stadig af den opfattelse, at klager ikke har dokumenteret og underbygget, at han opfylder betingelserne som forudsat i det bindende svar af den 12. juni 2018, spørgsmål 1, og som vi i det bindende svar har lagt til grund i henhold til skatteforvaltningslovens § 24, stk. 1.

Som det fremgår af afgørelsen af den 16. december 2020, har vi ved henholdsvis brev og mail den 10. september og 3. december 2019 anmodet klager om at fremsende os det underliggende materiale, der ligger til grund for hans residensansøgninger. Klager har ikke indsendt dette. Vi har således ikke modtaget noget dokumentation for, at klager har opholdt dig i Storbritannien i 122 dage, som han har oplyst til HRMC. Ej heller har klager indsendt dokumentation for hans faste bopæl i Storbritannien. Der er heller ikke i forbindelse med klagen til Skatteankestyrelsen fremsendt dokumentation, der underbygger ophold i Storbritannien for de oplyste 122 dage og kravet om de 2 ”ties”. Som det fremgår af afgørelsen af den 16. december 2020, har klager alene lettet eller landet i alt 68 dage i Storbritannien i 2017.

Rådgiver nævner endvidere med henvisning til bilag 4 og 5 en sag vedrørende en anden pilot, hvori han skriver, at piloten i den konkrete sag, ligesom tilfældet er for klager, var bosiddende i Danmark med sin familie, men at han efter de engelske regler havde status som værende resident i England og, at de danske myndigheder i sidste ende endte med at frafalde beskatningskravet. Det faktum, at en anden unavngivet skatteyder, som rådgiver henviser til, har opnået resident-status i Storbritannien, medfører ikke at andre uden at have dokumenteret at leve op til kravene også vil opnå samme resident-status.

Hvad angår rådgivers betragtninger vedrørende pension og løntillæg er vi stadig af samme opfattelse som i vores afgørelse af den 16. december 2020.

(...)”

Klagerens bemærkninger til Skattestyrelsens høringssvar

Klagerens repræsentant er bl.a. fremkommet med følgende bemærkninger til Skattestyrelsens høringssvar:

”(...)

Det bemærkes indledningsvist, at det alene henhøre under de engelske skattemyndigheders kompetence at afgøre, om Klager skal anses for at have skattemæssig status af resident i England eller ej.

Hvis Skattestyrelsen vil bestride dette, må dette ske via de engelske skattemyndigheder, som er den eneste myndighed, der kan afgøre, om Klager opfylder betingelserne for at have skattemæssig status af resident i England.

Det bemærkes, at det i brevet af 2. marts 2021 fra de engelske myndigheder (bilag 2) er anført,

at:

I suggest you contact the Danish Tax Authorities and provide them with a copy of this letter and they can if needs be contact their Danish Competent Authority (...) for verification of my confirmation that based on your reported UK day count and UK ties you will be regarded as UK resident for year ending 5 April 2018.

Det er således hævet over enhver tvivl, at de engelske myndigheder anser klager for resident i England, og at dette kan bekræftes ved en formel henvendelse via de kompetente myndigheder.

Det tilkommer ikke de danske myndigheder at bestride de engelske myndigheders vurdering herunder hvorvidt, der er behov for at efterprøve de relevante oplysninger.

Hvis de danske myndigheder vil bestride de engelske myndigheders vurdering, bør dette ske under skyldig hensyntagen til princippet i artikel 24 i Dobbeltbeskatningsaftalen mellem Danmark og Storbritannien, hvilket ikke er sket.”

Skattestyrelsens bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling

Skattestyrelsen har fastholdt indstillingen om stadfæstelse og er med følgende bemærkninger enig i Skatteankestyrelsens indstilling:

” Skattestyrelsens begrundelse/vurdering

Skattestyrelsen har forhøjet klagers lønindkomst fra udlandet med 128.923 kr. til 942.568 for indkomståret 2017, hvoraf 91.240 kr. er henført til beskatning i udlandet (exemptionslempelse) og 851.327 kr. til beskatning i Danmark.

Skattestyrelsen har ikke godkendt fradrag for udenlandske obligatoriske sociale bidrag selvangivet med 45.278 kr.

Skattestyrelsen har ej heller godkendt befordringsfradrag selvangivet med 28.169 kr.

Det tidligere SKAT har i et bindende svar af 12. juni 2018 fundet, at klagers lønindkomst som pilot for [virksomhed1] i international trafik kun kan beskattes i Storbritannien, under forudsætning af at lønindkomsten er skattepligtig i Storbritannien.

Endvidere har det tidligere SKAT i det bindende svar fundet, at SKAT efter artikel 22, stk. 2, litra f i den dansk/britiske dobbeltbeskatningsoverenskomst kan medregne klagers lønindkomst fra arbejdet som pilot i det danske beskatningsgrundlag, men skal indrømme fradrag i indkomstskatten for den del af indkomstskatten, som svarer til den indkomst, der hidrører fra Storbritannien såfremt klager i Storbritannien beskattes efter de almindelige regler for residents.

Skattestyrelsen har vurderet sagen, herunder gennemgået klagers bemærkninger, og er enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse.

Lønindkomst til beskatning

Det er fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at til den skattepligtige indkomst skal medregnes klagers pensionsindbetalinger samt tillæg angivet som ”Notional Med Ben” og ”NOT LOL Ben”.

Pensionsordninger oprettet i udenlandske pensionsinstitutter er ikke omfattet af pensionsbeskatningslovens afsnit 1, indbetalingerne er derfor som hovedregel ikke fradragsberettiget i den skattepligtige indkomst.

Det fremgår af såvel de interne danske pensionsbeskatningsregler i pensionsbeskatningslovens § 15 c, stk. 1 og 2 samt artikel 28, stk. 3-5 i den dansk/britiske dobbeltbeskatningsoverenskomsten,

at forudsætningen for at opnå fradrag for pensionsordningen er, at den udenlandske pensionsordning er godkendt af told- og skatteforvaltningen.

Klager har fortsat ikke fremlagt nogen dokumentation for, at indbetalingerne er sket til et pensionsinstitut, der er godkendt af told- og skatteforvaltningen til at være omfattet af pensionsbeskatningslovens afsnit 1.

Pensionsindbetalingerne til den udenlandske pensionsordning skal derfor medregnes ved indkomstopgørelsen.

Lempelsesberettiget indkomst

Det er fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at klager ikke har bevist, at han ifølge britiske regler skulle have status som resident og han skulle beskattes i Storbritannien.

Ved den vurdering er lagt vægt på følgende:

•	At klager fortsat ikke har løftet bevisbyrden for varigheden af sine ophold i Storbritannien.
•	At klager fortsat ikke har løftet bevisbyrden for, at han opfylder begge de 2 UK ties om fast bopæl og arbejde i Storbritannien, da der ikke foreligger oplysninger om bolig til rådighed i Storbritannien.

Vedrørende brevet fra HMRC fra den 2. marts 2021, som klager har fremlagt som dokumentation for sin resident status, så er Skattestyrelsen enig med Skatteankestyrelsen i, at der er tale om en foreløbig vurdering af klagers resident status, baseret på hans egne oplysninger om varigheden af hans ophold i Storbritannien, fast bopæl og arbejdsforhold. Endvidere er der ifølge det oplyste ikke er foretaget en egentlig prøvelse af, hvorvidt betingelserne er opfyldt.

Endelig så fremgår det af brevet, at der er tale om et midlertidigt svar, og at klager senere vil modtage et endeligt svar.

Bindende svar

Det er fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at klager ikke kan støtte ret på det bindende svar af 12. juni 2018, da han ikke har løftet bevisbyrden for, at han er resident i Storbritannien.

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 25, stk. 2, at svar ikke er bindende, hvis der er sket ændringer i de forudsætninger eller regler, der ligger til grund for svaret, eller hvis svaret er givet ud fra oplysninger, der ikke er rigtige.

I det bindende svar er det lagt til grund, at spørgeren var at anse som resident og dermed fuld skattepligtig til Storbritannien.

Lempelse

Landsskatteretten har i sin afgørelse i SKM2017.702.LSR, lagt til grund, at det er de britiske skattemyndigheders opfattelse, at en non-resident pilot, der udfører arbejde om bord på et luftfartøj, der anvendes i international trafik, for et i Storbritannien hjemmehørende luftfartsselskab, i henhold til interne britiske skatteregler kun er skattepligtig til England af den del af lønindkomsten, der er optjent ved arbejde udført på britisk territorium, og at den del af lønindkomsten, der er optjent ved arbejde udført uden for britisk territorium, ikke er skattepligtig til Storbritannien.

Da det, jævnfør ovenstående, er lagt til grund, at klager i 2017 havde skattemæssig status som non-resident i Storbritannien, er det derfor Skattestyrelsens opfattelse, at den del af lønindkomsten, der er optjent ved arbejde udført udenfor britisk territorium, ikke er skattepligtig til Storbritannien i henhold til interne britiske skatteregler og dermed ikke omfattet af artikel 15, stk. 4, men af artikel 15, stk. 1, i overenskomsten, hvilket medfører, at beskatningsretten tilfalder Danmark.

Klager er som følge heraf ikke berettiget til lempelse efter artikel 22, stk. 2, litra f, jf. artikel 15, stk. 4 i den dansk/britiske dobbeltbeskatningsoverenskomst af den de arbejde udført uden for britisk territorium, og som efter interne britiske skatteregler ikke anses for skattepligtig til Storbritannien. Der kan derfor kun ske lempelse af 9,68 % af lønindkomsten, svarende til 91.240 kr., som det skønsmæssigt er vurderet er optjent indenfor britisk territorium.

Befordringsfradrag

I henhold til ligningslovens § 9 C, stk. 1, kan der under nærmere angivne betingelser ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst foretages fradrag for udgifter forbundet med befordring mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads med et beløb, der beregnes på grundlag af den normale transportvej ved bilkørsel. Det følger af ligningslovens § 9 C, stk. 1, sidste punktum, at det er en betingelse for at opnå fradrag, at der er tale om faktisk dokumenterede udgifter.

Da klagers befordring mellem bopæl i [by1] og arbejdsplads i [UK] overstiger det sædvanlige, påhviler det derfor klager, at dokumentere eller sandsynliggøre at den selvangivne befordring har fundet sted, se SKM2004.162.HR, og afholdt af klager.

Dokumenterede udgifter til fly- eller færgebilletter til og fra arbejde kan fradrages, efter bekendtgørelse nr. 1044 af 8. november 2012 om visse ligningslovsregler § 3 og § 4 (faktiske udgifter til fly/færge).

Det følger af SKM2018.11.LSR, at udgifterne anses for dokumenterede, når nedenstående betingelser er opfyldt:

• Der kan fremvises fly- eller færgebillet/boardingpas/bookingbekræftelse for de enkelte rejser.

• Det kan dokumenteres, at der er foretaget en betaling f.eks. ved træk på konto.

• Skatteyder har været på arbejde den pågældende dag ifølge arbejdsplan.

• Arbejdsgiveren har afgivet erklæring om, at udgifter til transport ikke refunderes.

Klager har ikke fremlagt en erklæring fra arbejdsgiveren om, at udgifter til transport ikke refunderes, samt flybillet/boardingpas/bookingbekræftelse.

Klager har fremsendt en opgørelse over de antal ture, han har selvangivet befordringsfradrag for, samt kontoudskrifter, hvoraf det fremgår, at du har lavet betalinger til blandt andet [virksomhed1] og [virksomhed2].

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at de fremsendte dokumenter ikke er fornøden dokumentation for at klagers befordring har fundet sted, da der mangler flybilletter, boardingpas eller bookingbekræftelse.

Fradrag for obligatorisk udenlandsk social sikring

Dokumentation for obligatorisk socialsikring kan ske ved, at den kompetente myndighed i en A1-blanket erklærer, at klager er omfattet af social sikring.

EU-forordningerne om social sikring for vandrede arbejdskraft er et særskilt område, som i Danmark administreres af Udbetaling Danmark. I Danmark er Danmark og i udlandet er der udpeget en tilsvarende myndighed.

Indenfor EU træffes afgørelse vedrørende sociale bidrag som udgangspunkt ved en kompetent myndighed udarbejder en blanket kaldet A1, som er udtryk for en afgørelse fra den udenlandske kompetente myndighed om, at skatteyderen er omfattet af obligatorisk social sikring i det pågældende land.

Da klager ikke har fremlagt en A1-blanket er det forsat Skattestyrelsens opfattelse, at klager ikke er berettiget til fradrag for obligatorisk udenlandsk social sikring.”

Klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling

Klagerens repræsentant har fastholdt, at klageren er resident i Storbritannien i indkomståret 2017 og henviser til afgørelse fra Skattestyrelsen for indkomstårene 2018 og 2019 samt sagsnotat fra Skattestyrelsen.

Repræsentanten har bl.a. anført følgende:

”Klager i ovenstående sag har haft en ligningssag for indkomstårene 2018 og 2019 med samme

problemstilling som klagesagen vedrørende indkomståret 2017.

Skattestyrelsen har den 21. juli 2022 truffet afgørelse om, at der skal ske exemptionslempelse for

2018 og 2019 (se markering på side 9), idet de britiske myndigheder har oplyst, at Skatteyderen

anses for resident i Storbritannien i det britiske indkomstår 2017/2018 (april 2017 til marts

2018), hvilket fremgår af markeringerne på side 7 og 8.

På den baggrund har jeg bedt Skattestyrelsen om aktindsigt i korrespondance med de engelske

myndigheder således, at jeg kunne fremlægge dette under nærværende klagesag for 2017 som

dokumentation for, at Klager er resident i Storbritannien.

Skattestyrelsen har skriftligt oplyst, at jeg ikke kan få aktindsigt i dokumentet fra de engelske

skattemyndigheder, hvorfor jeg ikke har kunne sende dette til dig. Jeg har ikke påklaget dette,

men overvejer at gøre det, hvis det måtte blive nødvendigt.

Jeg fik imidlertid aktindsigt i vedhæftede sagsnotat, hvoraf det fremgår, at der den 20. juli 2022

har været korrespondance mellem afdelingen Jura-MAP og ligningsmyndigheden, og det er

blevet anført, at ”Indsigelse vedrørende resident i UK imødekommet efter samtale med Jura-

MAP, som kunne oplyse, at UK har efterprøvet skatteyders dokumentation for det britiske år

17/18.”.

Der foreligger derfor dokumentation – som jeg ikke har kunne få adgang til – hvorefter de

engelske myndigheder har efterprøvet og konkluderet, at Klager er resident i UK i det britiske år

2017/2018.

Det er således min opfattelse, at det må anses for dokumenteret, at Klager i 2017 var resident i

England, hvorfor der skal gives medhold i den nedlagte påstand, og jeg skal derfor opfordre til, at

Skatteankestyrelsen genoverveje sin kontorindstilling, og eventuelt selv indleder en dialog med

Jura-MAP, jf. officialmaksimen.

(...)”

Klagerens bemærkninger på møde i Skatteankestyrelsen

Under mødet med Skatteankestyrelsens sagsbehandler oplyste repræsentanten, at klagen alene omhandler indkomståret 2017, men at påstanden og anbringenderne i øvrigt fastholdes. Repræsentanten anførte supplerende, at det fremlagte materiale, herunder især HMRC’s brev af 2. marts 2021, klart dokumenterer, at klageren af de britiske skattemyndigheder anses for resident.

Repræsentanten gjorde hertil bl.a. gældende, at HMRC har lagt klagerens oplysninger til grund ved vurderingen af klagerens resident status, og at det ikke er op til klageren at forlange, at der sker en egentlig efterprøvelse heraf. Endvidere lagde repræsentanten vægt på, at de danske skattemyndigheder ikke er kompetent myndighed til at ændre vurderingen af klagerens resident status, hvilket underbygges af bilag 4 og 5 i den indsendte klage vedrørende en helt tilsvarende sag.

Landsskatterettens afgørelse

Lønindkomst til beskatning

Klageren var i indkomståret 2017 fuldt skattepligtig til Danmark i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, og som skattepligtig indkomst betragtes den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, jf. statsskattelovens § 4, stk. 1.

Der er som udgangspunkt ikke fradragsret i den skattepligtige indkomst for indbetalinger til pensionsordninger, der er oprettet i udenlandske pensionsinstitutter, idet det alene er danske ordninger, der er omfattet af pensionsbeskatningslovens kapitel 1. Dette følger af pensionsbeskatningslovens §§ 53 A, stk. 2, og 53 B, stk. 4.

Det følger dog af pensionsbeskatningslovens § 15 C, stk. 1, at personer, som har oprettet en pensionsordning i et livsforsikringsselskab, en pensionskasse eller et kreditinstitut med hjemsted i et andet land inden for EU/EØS end Danmark, der i sit hjemland har tilladelse til at drive livsforsikringsvirksomhed, pensionskassevirksomhed eller kreditinstitutvirksomhed, kan anmode told- og skatteforvaltningen om at godkende pensionsordningen som omfattet af kapitel 1.

Desuden fremgår det af artikel 28, stk. 3-5, indsat ved protokol af 15. oktober 1996 til dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 11. november 1980 mellem Danmark og Storbritannien, at pensionsindbetalinger kan være fradragsberettigede, såfremt:

”1. indbetaleren er hjemmehørende i Danmark på fradragstidspunktet.

2. Indbetalingen er sket til en pensionsordning, der er oprettet og skattemæssigt anerkendt i Storbritannien, samt at SKAT har godkendt, at pensionsordningen svarer til en pensionsordning anerkendt i Danmark.

3. Pensionsordningen skal være i forbindelse med personligt arbejde i tjenesteforhold.

4. Pensionsindbetaleren skal udøve personligt arbejde i tjenesteforhold i Danmark. Indbetalingerne til pensionsordningen skal være sket inden indbetaleren blev hjemmehørende i Danmark.

5. Pensionsindbetaleren skal være ansat af den samme arbejdsgiver som umiddelbart før, han eller hun begyndte ansættelsesforholdet i Danmark, eller af arbejdsgivere, der er indbyrdes forbundet.”

Landsskatteretten har i afgørelse af 27. november 2017, offentliggjort som SKM2018.11.LSR, ligeledes lagt til grund, at indbetalinger til en udenlandsk pensionsordning ikke giver fradrag, medmindre denne er godkendt af skatteforvaltningen.

Skattestyrelsen har opgjort den skattepligtiges indkomst på baggrund af de af klageren indsendte lønsedler. Skattestyrelsen har ved opgørelsen taget udgangspunkt i bruttolønnen og tillagt klagerens pensionsindbetalinger samt tillæg angivet som ”Notional Med Ben” og ”NOT LOL Ben”, som ikke indgår i bruttolønnen.

Skattestyrelsen har herefter for indkomståret 2017 opgjort klagerens skattepligtige indkomst til 110.670 britiske pund, svarende til 942.568 kr.

Klagerens repræsentant har gjort gældende, at Skattestyrelsens opgørelse omkring pension og løntillæg ikke er korrekt, idet det fremgår af brevet fra HMRC fra den 2. marts 2021, at disse ikke skal beskattes i Danmark.

Der er ikke fremlagt nogen dokumentation for, at klagerens indbetalinger er sket til et pensionsinstitut, der er godkendt af told- og skatteforvaltningen til at være omfattet af pensionsbeskatningslovens kapitel 1, hvorfor retten finder, at pensionsindbetalingerne til den udenlandske pensionsordning skal medregnes ved indkomstopgørelsen.

Landsskatteretten stadfæster herefter Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt.

Lempelse

Det fremgår af artikel 15, stk. 1, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 11. november 1980 mellem Danmark og Storbritannien, at gage, løn og lignende vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold oppebåret af en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, kun kan beskattes i denne stat, medmindre arbejdet er udført i den anden kontraherende stat. Er arbejdet udført der, kan det vederlag, som oppebæres herfor, beskattes i denne anden stat.

Det fremgår endvidere af artikel 15, stk. 4, 1. pkt., i dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 11. november 1980 mellem Danmark og Storbritannien, at uanset de foranstående bestemmelser i denne artikel kan vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold udøvet om bord på et luftfartøj, der anvendes i international trafik, kun beskattes i den kontraherende stat, hvor foretagendet, der driver luftfartøjet, er hjemmehørende, under forudsætning af at sådant vederlag er skattepligtigt i denne kontraherende stat.

Klagerens arbejdsgiver, Luftfartsselskabet [virksomhed1], er hjemmehørende i England.

Landsskatteretten har i afgørelse af 24. november 2017, offentliggjort som SKM2017.702.LSR, lagt til grund, at det er de engelske skattemyndigheders opfattelse, at en non-resident pilot, der udfører arbejde om bord på et luftfartøj, der anvendes i international trafik, for et i Storbritannien hjemmehørende luftfartsselskab, i henhold til interne britiske skatteregler kun er skattepligtig til England af den del af lønindkomsten, der er optjent ved arbejde udført på britisk territorium, og at den del af lønindkomsten, der er optjent ved arbejde udført uden for britisk territorium, ikke er skattepligtig til England.

Klagerens repræsentant har gjort gældende, at klageren i indkomståret 2017 havde skattemæssig status som resident i Storbritannien.

De engelske skattemyndigheder (HMRC) har ved flere lejligheder udtalt sig om klagerens resident status. Udtalelserne er afgivet på baggrund af anmodninger fra klageren, herunder oplysninger afgivet af klageren til brug herfor, og HMRC har i de fremlagte erklæringer ikke efterprøvet de faktiske oplysninger.

I henhold til Skattestyrelsens sagsnotat ved datoen 20. juli 2022 har Skattestyrelsen imødekommet klagerens indsigelse vedrørende residentstatus i Storbritannien for indkomstårene 2018 og 2019, og denne imødekommelse er sket efter samtale med Jura – MAP, som til Skattestyrelsens fagkontor har oplyst, at Storbritannien har efterprøvet klagerens dokumentation for det britiske skatteår 2017/2018. På baggrund heraf traf Skattestyrelsen den 21. juli 2022 bl.a. afgørelse om, at klageren anses for resident i Storbritannien i 2018 og 2019, at hele klagerens indkomst for indkomstårene 2018 og 2019 er skattepligtig i Storbritannien, og at klagerens selvangivne indkomst med exemptionlempelse for 2018 og 2019 kunne godkendes.

Skattestyrelsen har på baggrund af oplysningerne vedrørende Skattestyrelsens afgørelse for indkomstårene 2018 og 2019 indstillet, at klageren anses for resident i Storbritannien for indkomståret 2017.

Retten finder ligeledes, at klageren for indkomståret 2017 må anses for at have status som resident i Storbritannien og dermed fuldt skattepligtig til Storbritannien, henset til at Skattestyrelsen af de britiske myndigheder har fået oplyst, at Storbritannien har efterprøvet klagerens dokumentation for det britiske skatteår 2017/2018.

Klageren er derfor ved skatteberegningen for indkomståret 2017 berettiget til exemptionlempelse vedrørende hele sin indkomst optjent ved personligt arbejde i tjenesteforhold udøvet om bord på luftfartøj tilhørende [virksomhed1], der anvendes i international trafik, jf. artikel 22, stk. 2, litra f, jf. artikel 15, stk. 4, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 11. november 1980 mellem Danmark og Storbritannien.

Landsskatteretten ændrer herefter Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt.

Skattestyrelsen anmodes om at foretage den talmæssige opgørelse.