Kendelse af 01-06-2022 - indlagt i TaxCons database den 14-07-2022

Journalnr. 21-0015898

Sagen drejer sig om, hvorvidt Skattestyrelsen har overholdt varslingsfristen på 6 måneder i medfør af skatteforvaltningslovens § 27 stk. 2, og hermed var berettiget til at gennemføre en ekstraordinær genoptagelse af klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2012-2016, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Landsskatteretten ændrer Skattestyrelsens afgørelse, således at den ekstraordinære genoptagelse af klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2012-2016 ikke kan gennemføres.

Faktiske oplysninger

Den 28. juni 2019 indsendte klagerens repræsentant en orientering til Skattestyrelsen. Skrivelsen havde overskriften "Orientering om udenlandsk indkomst i indkomstårene 2009-2018".

Orienteringen fra repræsentanten indeholdt informationer vedrørende klagerens skattemæssige tilhørsforhold samt informationer om klagerens indtægter fra Italien for indkomstårene 2009-2018.

I orienteringen anførte klagerens repræsentant bl.a., at klageren havde haft følgende indtægter i Italien:

Indkomstår:	Kapitalindkomst	Afkast livsforsikringer	Aktieindkomst
2012	2.145,67 kr.	53.030,59 kr.	834,40 kr.
2013	4.890,40 kr.	49.623,10 kr.	238,40 kr.
2014	25.203,64 kr.	59.559,17 kr.	3.002,35 kr.
2015	29.285,95 kr.	15.128,11 kr.	18.087,11 kr.
2016	91.233,51 kr.	35.546,61 kr.	5.412,87 kr.

Den 6. maj 2020 kontaktede Skattestyrelsen telefonisk repræsentanten, og efter aftale fremsendte Skattestyrelsen en mail til klagerens repræsentant med link til SKM2016.496.SR. I mailen anmodede Skattestyrelsen endvidere repræsentanten om at komme med bemærkninger til sammenligneligheden med det fremsendte bindende svar fra Skatterådet og klagerens skattemæssige tilhørsforhold. Mailen indeholdt ligeledes en oversigt over opholdsdagene i Danmark for perioden 2009-2019. Fristen for repræsentantens bemærkninger var fastsat til den 25. maj 2020.

Den 25. maj 2020 oplyste repræsentanten i bemærkninger til Skattestyrelsen, at der var nogle ligheder mellem klagerens forhold og spørgeren i det bindende svar fra Skatterådet, men den samlede konklusion var, at SKM2016.496.SR ikke var sammenlignelig.

Den 4. juni 2020 fremsendte Skattestyrelsen en anmodning om oplysninger, hvoraf følgende fremgik:

"1. Du bedes laves en indkomstopgørelse for hvert af indkomstårene 2011 - 2018 under forudsætning af at din bopæl var i Danmark (jfr dobbeltbeskatningsoverenskomst).

2. Du bedes kort vise hvordan indtægter og fradrag er fremkommet."

Som svar herpå oplyste repræsentanten i brev af 24. juni 2020, at Skattestyrelsen havde været i besiddelse af oplysningerne til at gennemføre ændringerne af skatteansættelserne for indkomstårene 2011-2018 siden orienteringen den 28. juni 2019. Repræsentanten oplyste ligeledes, at det fremsendte svar på anmodningen var baseret på informationen fremsendt i orienteringen:

"Nedenstående indkomstopgørelser vil tage udgangspunkt i vores orientering om [person1] udenlandske indkomst i indkomstårene 2009-2018, sendt til Skattestyrelsen den 28. juni 2019. Der vil derfor i nedenstående indkomstopgørelser for indkomstårene 2011-2018, blive henvist til bilagene og dokumentationen fremlagt i vores orientering af 28. juni 2019."

Skattestyrelsen anmodede om yderligere oplysninger vedrørende indkomståret 2009 den 9. juli 2020 og vedrørende indkomstårene 2011-2016 den 24. august 2020.

Heri anmodede Skattestyrelsen om specifikationer for indkomsterne, hvad der er betalt af skat i Italien samt dokumentation herfor i form af italienske årsopgørelser.

Den 14. september 2020 oplyste klagerens repræsentant, at betalte skatter ikke fremgår af skatteopgørelser fra de italienske skattemyndigheder. Derimod specificeres disse direkte hos de enkelte kilder, hvilket der var henvist til i orienteringen af 28. juni 2019, herunder de fremsendte bilag hertil:

"De oplysninger af faktisk karakter, som Skattestyrelsen anmoder om, findes i det materiale, der er fremsendt i vores orientering af 28. juni 2019 til Skattestyrelsen. Der henvises til bilag 4-8 bilagt vores orientering af 28. juni 2019.

...

I det omfang ovenstående giver anledning til supplerende spørgsmål og bemærkninger, står vi selvsagt fortsat til Skattestyrelsens fulde rådighed for en nærmere drøftelse heraf. På det foreliggende grundlag kan vi dog ikke supplere de allerede foreliggende fyldestgørende oplysninger yderligere."

Skattestyrelsen har den 24. september 2020 afsendt varsel om ændring af klagerens skatteansættelser for bl.a. indkomstårene 2012-2016 og truffet den påklagede afgørelse i sagen den 26. november 2020.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har genoptaget klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2012 - 2016 ekstraordinært og forhøjet klagerens skattepligtige udenlandske kapitalindkomst og udbytte af udenlandske aktier i overensstemmelse med de fremsendte oplysninger i klagerens repræsentants orientering af 28. juni 2019.

Af afgørelsen frem bl.a. følgende:

"Vi har ændret din skat

Skattestyrelsen har ændret grundlaget for din skat for 2012-2018 sådan:

2012

Udenlandsk kapitalindkomst

55.176 kr.

Udbytte af udenlandske aktier optaget til handel på et reguleret marked og anden udlodning fra visse investeringsforeninger (før udbytteskat), og som ikke er medtaget i rubrik 63

834 kr.

2013

Udenlandsk kapitalindkomst

54.513 kr.

Udbytte af udenlandske aktier optaget til handel på et reguleret marked og anden udlodning fra visse investeringsforeninger (før udbytteskat), og som ikke er medtaget i rubrik 63

238 kr.

2014

Udenlandsk kapitalindkomst

84.762 kr.

Udbytte af udenlandske aktier optaget til handel på et reguleret marked og anden udlodning fra visse investeringsforeninger (før udbytteskat), og som ikke er medtaget i rubrik 63

3.002 kr.

2015

Udenlandsk kapitalindkomst

44.414 kr.

Udbytte af udenlandske aktier optaget til handel på et reguleret marked og anden udlodning fra visse investeringsforeninger (før udbytteskat), og som ikke er medtaget i rubrik 63

18.087 kr.

2016

Udenlandsk kapitalindkomst

126.770 kr.

Udbytte af udenlandske aktier optaget til handel på et reguleret marked og anden udlodning fra visse investeringsforeninger (før udbytteskat), og som ikke er medtaget i rubrik 63

5.412 kr.

2017

Udenlandsk kapitalindkomst

87.438 kr.

Udbytte af udenlandske aktier optaget til handel på et reguleret marked og anden udlodning fra visse investeringsforeninger (før udbytteskat), og som ikke er medtaget i rubrik 63

882 kr.

2018

Udenlandsk kapitalindkomst

57.819 kr.

Anden udenlandsk aktieindkomst

-5.734 kr.

Du har gjort indsigelse mod vores forslag af 24/9 2020, idet du grundlæggende er uenige i vores kvalifikation af sagen. Dette såvel i forhold til den retlige kvalifikation af dit skattemæssige hjemsted som Skattestyrelsens berettigelse til at genoptage skatteansættelserne for indkomstårene 2012 til og med 2016 på nuværende tidspunkt.

For så vidt angår spørgsmålet om kvalifikationen af dit skattemæssige hjemsted, er der ikke fremkommet nye argumenter, derfor henvises til vores bemærkninger i forslaget.

Fsv "anden udenlandsk aktieindkomst" i 2018 på -5.734 kr. skal vi bekræfte, at det er et aktietab.

Det fremføres i indsigelsen, at sagen henlå ubehandlet ud over 6 måneder inden Skat påbegyndte sagsbehandlingen.

Du mener, der allerede ved din henvendelse til Skat i juni 2019 fuldt ud var gjort opmærksom på, at henvendelsen vedrørte en række indtægter, som ikke tidligere var oplyst til eller behandlet af Skattestyrelsen.

Du mener ikke det forhold, at henvendelsen er formuleret som en orientering giver baggrund for, at Skattestyrelsen skulle afvente behandling af henvendelsen eller skulle udsætte 6 måneders fristen for at gennemføre eventuelle ændringer af dine skatteansættelser, som henvendelsen måtte føre til.

Det kan selvfølgelig kritiseres, at henvendelsen ligger så længe uden at blive behandlet, uanset om den er betegnet som en orienteringsskrivelse eller en anmodning om genoptagelse.

Det ændrer dog ikke på, at sagsbehandling reglerne som beskrevet i juridisk vejledning A.A.8.2.2.1.4 er overholdt i denne sag.

Du gør derefter opmærksom på, at nødvendigheden af en oversættelse ikke, efter praksis, udsætter tidspunktet for kundskab om sagens faktiske forhold.

Det anføres i indsigelsen, at det ikke er korrekt, at viden om fordelingen af kapitalindkomsten og aktieindkomsten m.v. først er tilgået Skattestyrelsen ved vores skrivelser af 24. juni 2020 og 14. september 2020.

Du mener, der i skrivelsen af 24. juni 2020 er specifikation af hver indkomstart for hver enkelt indkomstart og Skattestyrelsen uden problemer kunne foretage den kvalifikation,

Problemet er, at der er opgjort en aktieindkomst og den kan både indeholde udbytter og avance ved afhændelse af aktier. Dvs det i forhold til dobbeltbeskatningsoverenskomsten ikke er muligt at kvalificere indkomsten og dermed beregne lempelsen i forhold til de enkelte artikler.

Det bestrides i indsigelsen, at 6 måneders fristen er forskellig afhængigt af, om der skal foretages en kompleks vurdering eller vurderes et enkelt beløb.

Skattestyrelsen foretog i overensstemmelse med god forvaltningsskik en undersøgelse af hvilke beløb, der i givet fald skulle lempes efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten. Den 4/6 2020 bad vi om at se italienske årsopgørelser med henblik på at se, om du var dobbeltbeskattet og i givet fald hvilken skat, der var betalt.

Den 24/8 2020 forklarede advokaten, at årsopgørelserne fra de italienske skattemyndigheder ikke indeholder de krævede oplysninger, dvs. man ofte skal man til bankerne eller pensionsselskaberne for at se, hvad der er trukket i skat.

Det understreger blot, at skattestyrelsen ikke forventede, at materialet var tilstrækkeligt til at danne baggrund for en agterskrivelse.

Når det anføres, at advokatkontorets bemærkninger til juraen ikke udsætter reaktionsfristen, må vi gøre opmærksom på, at vi også undersøgte og fik oplyst om faktiske forhold til bedømmelse af dit skattemæssige hjemsted og disse oplysninger i sig selv var nødvendige for at træffe en afgørelse.

Vores anmodning om advokatkontorets bemærkninger var for at fremme sagsbehandlingen og få argumenterne på bordet, så vi kunne indkræve det relevante materiale.

Vi har i forslaget argumenteret for, at reaktionsfristen først begyndte at løbe fra det tidspunkt, hvor vi havde det fornødne grundlag til at fastsætte det skattemæssige hjemsted, og hvor vi havde afprøvet muligheder for at få kvalificeret alle indkomster fra Italien og de til hver af disse indkomstarter betalte skatter, så vi kan opgøre eventuelle lempelser efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten.

Det fremgår af Juridisk vejledning A.A.8.2.2.1.4, at "Reaktionsfristen begynder at løbe fra det tidspunkt (kundskabstidspunktet), hvor Skatteforvaltningen er kommet i besiddelse af relevante og tilstrækkelige oplysninger til at kunne udarbejde forslag til ansættelsesændring, jf. officialprincippet"

"Fastlæggelsen af kundskabstidspunktet sker på grundlag af en meget konkret vurdering".

Opmærksomheden skal i den forbindelse rettes mod SKM2020.155.BR. Retten fandt, at reaktionsfristen først begyndte at løbe, da SKAT den 27. januar 2012 modtog et svar på en forespørgsel om yderligere oplysninger, idet det først var på dette tidspunkt, at SKAT kom i besiddelse af det fornødne grundlag og dermed tilstrækkelige oplysninger for en stillingtagen til spørgsmålet om, hvorvidt betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, var opfyldt. Det var nemlig først på det tidspunkt, at SKAT var klar over, at det ikke var muligt at få nogle nærmere oplysninger, som var både relevante og væsentlige for sagen. Den omstændighed, at der ved svaret ikke som sådan fremkom nye oplysninger, kunne under de foreliggende omstændigheder ikke føre til, at reaktionsfristen allerede begyndte at løbe fra et tidligere tidspunkt. Reaktionsfristen var derfor overholdt, da SKAT sendte sin agterskrivelse den 5. juli 2012.

Dvs vi mener der er fuld dækning i retspraksis for, at vi ikke har overtrådt reaktionsfristen.

Det anføres til slut, at Skattestyrelsen i en række sager af lignende karakter har draget konsekvensen af, at Skattestyrelsen ikke har foretaget en rettidig behandling og gennemgang af disse sager og har alene foretaget ændringer af de indkomstår, der kunne genoptages i overensstemmelse med skatteforvaltningslovens § 26

Som det fremgår ovenstående, skal fastlæggelsen af kundskabstidspunktet jf. Juridisk vejledning A.A.8.2.2.1.4 ske på grundlag af en meget konkret vurdering".

Vi kan ikke kommentere baggrunden for at andre sager ikke er genoptaget efter skatteforvaltningslovens § 27.

Vi fastholder derfor forslaget.

Forslag af 24. september 2020.

Den 28. juni 2019 modtog vi en skrivelse fra [virksomhed1]. Skrivelsen, der er formuleret som en orientering om udenlandsk indkomst.

Skrivelsen indeholder en beskrivelse af dine relationer til henholdsvis Danmark og Italien samt en opgørelse over indkomster fra Italien.

Skrivelsen viser kapitalindkomster fra italienske konti, aktieindkomst, oplysninger om italienske ejendomme og betalt ejendomsværdiskat, afkast af livsforsikringer og af en gave. Indkomstoplysningerne er for årene 2009 - 2018.

Endeligt indeholder skrivelsen en juridisk vurdering af det skattemæssige hjemsted i relation til dobbeltbeskatningsoverenskomsten. I konsekvens af at [virksomhed1] mener, at dit skattemæssige hjemsted er Italien argumenteres for at dette land har beskatningsretten til:

·	renteindtægter fra Italien jf. DBOens art 11 stk. 1
·	indtægter ved afhændelse af obligationer jf. DBOens art 13 stk. 1-3
·	aktieindkomst i Italien for udbytter og avancer jf. DBOens art 10 stk. 1 og art 13 stk. 4
·	afhændelse af fast ejendom fra Italien jf. DBOens art 13 stk. 1
·	forrentning og udbetaling af forsikring fra Italien jf. DBOens art 18 stk. 1

Der er i forbindelsen med orienteringsskrivelsen bilagt en række bilag på italiensk.

Vi har indkrævet italienske årsopgørelser med henblik på at få oplyst og dokumenteret betalt skat.

Vi har fået oplyst, at Italien har opkrævet skatten direkte ved kilden. Vi har derfor anmodet om at få vist størrelsen af indtægterne fra Italien fordelt ud på hver artikel i dobbeltbeskatningsoverenskomsten og den betalte skat i Italien fsv disse, da vi på grund sproglige barrierer og ukendskab til italiensk praksis umiddelbart ikke kunne opgøre disse.

Du har været fuld skattepligtig til Danmark siden 27. februar 2009.

Genoptagelse

I forbindelse med at der er givet oplysninger til Skattestyrelsen dateret 24/6 2020 har advokatfirmaet gjort gældende, at det ikke mener skatteforvaltningslovens § 27 stk. 1 kan bruges til at genoptage skatteansættelsen.

Skattestyrelsen mener skatteforvaltningslovens § 27 stk. 1 nr. 5. kan bringes i anvendelse, hvis man ikke selvangiver alle sine indtægter og dermed unddrager sig beskatning. Det er skatteydernes ansvar at overholde selvangivelsespligten ellers er det som udgangspunkt minimum groft uagtsomt. Vi mener derfor denne bestemmelse gør det muligt at genoptage din skatteansættelse.

Advokatfirmaet mener desuden, at Skattestyrelsen ikke har overholdt 6 måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27 stk. 2. Det gøres gældende, at Skattestyrelsen med advokatfirmaet skrivelse af 24/6 2019 var kommet i besiddelse af oplysninger, der gjorde det muligt at gennemføre ændringer af skatteansættelsen.

Indledningsvis må vi henføre opmærksomheden på, at din henvendelse til Skattestyrelsen var formuleret som en orientering, og at det fremgår af skrivelsen, at den ikke medfører ændringer i skatteansættelsen. Der i skrivelsen således blot var lagt op til, at vi skulle tage stilling til om vi var enige i advokatkontorets fremstilling af sagen. Desuden var bilagene fremlagt på italiensk, hvorfor det krævede en oversættelse for, at vi kunne kvalificere indkomsterne.

Vi må endvidere anføre, at da der skal tages stilling til en beskatningsret i henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomsten, er det helt afgørende at vide om en kapitalindkomst er fra renteudgifter eller kapitalgevinster og om en aktieindkomst er et udbytte eller en aktieavance. Denne viden efterspurgte vi, og det var først med advokatens skrivelse af 24. juni 2020 og 14. september 2020, vi fik tilvejebragt grundlaget for dette forslag.

Da oplysningerne til Skat var givet til orientering kan den ikke entydigt siges at gøre det ud for egentlige selvangivelser eller oplysninger, der kan bruges til at danne årsopgørelser.

I relation til 6 måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27 stk. 2 er der være forskel på om, der tages udgangspunkt i et enkelt eller nogle på beløb, der er forsøgt unddraget skattepligt, om eller der skal foretages en kompleks vurdering inden en skatteansættelse kan foretages. Skattestyrelsen skal ikke kun have oplysningerne til rådighed men må også i overensstemmelse med god forvaltningsskik forventes at have et begrundet overblik over situationen for at kunne lave en afgørelse. I nærværende sag er det god forvaltningsskik i undersøge og afprøve argumenter omkring hjemsted, inden der bliver truffet en afgørelse.

Da der foreligger en dobbeltbeskatningssituation, vil det nødvendigt enten at få et udfyldt oplysningsskema eller italienske årsopgørelser med den betalte skat til Italien for at kunne lave en korrekt skatteansættelse, hvori der indgår creditlempelser.

Skattestyrelsen har da også foretaget høring via mail omkring argumenter med en fastsættelse af hjemsted i forbindelse med dobbeltbeskatningsoverenskomsten. Når skattestyrelsen i den forbindelse foretog høring, var det for at være sikker på, at alle relevante oplysninger var kommet frem. I advokatens brev af 28/6 2019 modtog vi kun de oplysninger advokatfirmaet på daværende tidspunkt anså for at være relevante.

At der så kun kom få nye oplysninger frem (om præcisering af sønnens italienske skolegang, børnebørnenes tilknytning til England) ændrer ikke på, at en høring har været relevant, idet Skattestyrelsen dermed fik en vished, der skal bruges for at afgøre spørgsmålet om fastsættelsen af hjemsted i forbindelse med dobbeltbeskatningsoverenskomsten, der helt afgørende for beskatningsmuligheden indtægterne fra Italien.

Dvs vi mener, at 6 måneders fristen tidligst løber fra det tidspunkt, hvor vi dels har kunnet vurdere, om Danmark er din bopælsstat i henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomsten og dermed, om der er unddraget beskatning, så skatteforvaltningslovens § 27 kan bringes i anvendelse, og hvor vi havde afprøvet muligheder for at få kvalificeret alle indkomster fra Italien og de til hver af disse indkomst-arter betalte skatter (så vi kan opgøre eventuelle lempelser efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten).

Denne viden er først til stede fuldt ud med advokatens brev af 14. september 2020.

Med henvisning til skatteforvaltningslovens § 27, foreslår vi, at skatteansættelsen genoptages for indkomstårene 2012 - 2016.

Indkomstårene 2017 - 2018 genoptages med henvisning til skatteforvaltningslovens § 26.

Skattepligt og fastsættelse af skattemæssigt hjemsted

Du har både haft bolig til rådighed i Danmark og i Italien. Dermed er du dobbeltdomicileret.

Det fremgår af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Italien artikel 4, at det skattemæssige hjemsted bestemmes ud fra et prioriteret regelsæt, hvoraf centrum for livsinteresser er prioriteret først.

For at afgøre hvor dit centrum for livsinteresser er stærkest, har vi taget udgangspunkt i afgørelse fra skatterådet (SKM2016.496.SR https://skat.dk/[...]).

I sammenligningssagen har manden, der er direktør og bestyrelsesmedlem ingen økonomiske interesser i Danmark (investeringer eller erhvervsinteresser), men vil i et vist omfang arbejde her i landet. Dette arbejde retter sig ikke mod Danmark, men mod spørgers aktiviteter i Italien.

Der er flere lighedspunktet i afgørelsen til din situation, idet

·	hustruen i begge er danske statsborgere og født og opvokset i Danmark og
·	barnet/børnene har dobbelt statsborgerskab og taler både italiensk og dansk.
·	der er en søster og forældre i afgørelsen, mens du havde din far frem til 2014, og nu kun har søsteren tilbage.
·	både dig er manden i afgørelsen er italienske, taler kun italiensk og lever i italiensk kultur udover samværet med hustru og barn/børn.
·	hverken dig eller manden i afgørelsen taler dansk.

Da forholdet i sammenligningssagen ikke kunne afgøres med henvisning til summen af livsinteresser, mener vi ikke der grundlag for at afgøre det i nærværende situation.

Derfor må det skattemæssige hjemsted afgøres ud fra opholdskriteriet.

dage i dage i dage i

i alt Italien øvrige udland Danmark

2009 308 189 0 119

2010 365 192 9 164

2011 365 153 16 196

2012 366 143 0 223

2013 365 139 29 197

2014 365 161 24 180

2015 365 137 31 197

2016 366 134 14 218

2017 365 143 12 210

2018 365 159 18 188

Ud fra ovenstående opgørelse over opholdsdage, har du opholdt sig mest i Danmark fra 2011 og frem. Dvs det skattemæssige hjemsted fra 2011 må ud fra denne betragtning være Danmark.

Skatteansættelsen i øvrigt.

Da sagen vedrører gamle indkomstår og et muligt provenu vil være beskedent, har vi valgt ikke at undersøge mulighederne for at foretage ejendomsværdibeskatning af de to italienske ejendomme.

Der er i den forbindelse lagt vægt på, at den ene ejendom er beskattet i Italien og Danmark i henhold til ejendomsværdiskattelovens § 12 skal give creditlempelse for betalt skat.

Den anden ejendom fik du først reel rådighed over 2014. Da ejendommen kort efter blev sat til salg, var den ikke længere til rådighed i relation til ejendomsværdiskatteloven.

Udbetalingerne fra livsforsikringerne er skattefri jf. pensionsbeskatningslovens § 53 A

Der henvises i øvrigt til, statsskattelovens § 4-6, kildeskattelovens § 1, personskattelovens § 4 og aktieavancebeskatningsloven.

Endeligt henvises der til dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Italien (DBO).

·	Renteindtægter fra Italien. I henhold til DBOens art. 11. Danmark kan som dit bopælsland beskatte renteindtægterne. Italien kan som kildeland beskatte med op til 10 %.
·	Indtægter ved afhændelse af obligationer jfr DBOens art 13 stk. 1-3 Stk. 4. Fortjeneste ved afhændelse af obligationer kan kun beskattes i Danmark som dit bopælsland.
·	Udbytter jfr DBOens art 10 stk. 1. Danmark kan som dit bopælsland beskatte renteindtægterne. I det omgang Italien er kildeland kan de beskatte med op til 15 %.
·	Aktieavancer jfr DBOens art 10 stk. 1 og art 13 stk. 4. Fortjeneste ved afhændelse af aktier kan kun beskattes i Danmark som dit bopælsland. Italien kan dog beskatte avancer ved salg af aktier i italienske selskaber, når aktierne sælges inden for fem år efter du har været hjemmehørende i Italien.
·	forrentning af forsikring fra Italien jfr DBOens art 18 stk. 1 kan kun beskattes i Danmark som dit bopælsland.

Advokatkontoret har ikke set sig i stand til at medvirke til at opdele aktieindkomsten i udbytter og aktieavancer og til at oplyse, hvad der måtte være betalt af skatter fsv disse. Derfor ser vi os på nuværende tidspunkt ikke i stand til lempe i henhold til dboen fsv denne indtægt. Vi opfordrer dog til at komme med disse oplysninger, såfremt du måtte være berettiget til lempelse for betalt skat.

På den baggrund foreslår vi nedenstående ændringer i skatteansættelsen.

Indkomstårene 2009 - 2011 genoptages ikke.

2012

På baggrund af oplyste renteindtægter og afkast på livsforsikringer fra advokatfirmaet, foreslår vi, at du beskattes af renteindtægter på 2.145,67 kr. og afkast på 53.030,59 eller i alt (2.145,67 + 53.030,59 =) 55.176 kr.

Der er oplyst en aktieindkomst på 834 kr. Vi foreslår derfor, du beskattes af dette beløb.

2013

På baggrund af oplyste renteindtægter og afkast på livsforsikringer fra advokatfirmaet, foreslår vi, at du beskattes af renteindtægter på 4.890,40 kr. og afkast på 49.623,10 eller i alt (4.890,40 + 49.623,10 =) 54.513 kr.

Der er oplyst en aktieindkomst på 238 kr. Vi foreslår derfor, du beskattes af dette beløb.

2014

På baggrund af oplyste renteindtægter og afkast på livsforsikringer fra advokatfirmaet, foreslår vi, at du beskattes af renteindtægter på 25.203,64 kr. og afkast på 59.559,17 eller i alt (25.203,64 + 59.559,17 =) 84.762 kr.

Der er oplyst en aktieindkomst på 3.002 kr. Vi foreslår derfor, du beskattes af dette beløb.

Fsv den gave du modtog fra din far i 2014, finder du en blanket på https://skat.dk/SKAT.aspx?oid = 81254, hvor du kan anmelde gaven.

2015

På baggrund af oplyste renteindtægter og afkast på livsforsikringer fra advokatfirmaet, foreslår vi, at du beskattes af renteindtægter på 29.285,95 kr. og afkast på 15.128,11 eller i alt (29.285,95 + 15.128,11 =) 44.414 kr.

Der er oplyst en aktieindkomst på 18.087 kr. Vi foreslår derfor, du beskattes af dette beløb.

2016

På baggrund af oplyste renteindtægter og afkast på livsforsikringer fra advokatfirmaet, foreslår vi, at du beskattes af renteindtægter på 91.233,51 kr. og afkast på 35.546,61 eller i alt (91.223,51 + 35.546,61 =) 126.770 kr.

Der er oplyst en aktieindkomst på 5.412 kr. Vi foreslår derfor, du beskattes af dette beløb.

2017

På baggrund af oplyste renteindtægter og afkast på livsforsikringer fra advokatfirmaet, foreslår vi, at du beskattes af renteindtægter på 49.594,72 kr. og afkast på 37.843,39 eller i alt (49.594,72 + 37.843,39 =) 87.438 kr.

Der er oplyst en aktieindkomst på 882 kr. Vi foreslår derfor, du beskattes af dette beløb.

2018

På baggrund af oplyste renteindtægter og afkast på livsforsikringer fra advokatfirmaet, foreslår vi, at du beskattes af renteindtægter på 22.864,19 kr. og afkast på 34.954,99 eller i alt (22.864,19 + 34.954,99 =) 57.819 kr.

Der er oplyst en aktieindkomst på -5.734 kr. Vi foreslår derfor, du beskattes af dette beløb."

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at Skattestyrelsen ikke har været berettiget til at foretage en ekstraordinær genoptagelse af klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2012-2016, idet reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., ikke er iagttaget.

Til støtte herfor er følgende bl.a. anført i klagen:

"Nærværende sag drejer sig helt overordnet om, hvorvidt Skattestyrelsen har været berettiget til at foretage en ekstraordinær genoptagelse af [person1]s skatteansættelser for indkomstårene 2012-2016 i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at Skattestyrelsen ved fremsendelse af sit forslag til afgørelse den 24. september 2020 har overholdt 6 måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt.

Det er heroverfor vores opfattelse, at Skattestyrelsen ikke har overholdt 6- måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., idet Skattestyrelsen allerede ved vores oprindelige henvendelse af 28. juni 2019, var i besiddelse af alle relevante oplysninger og materiale i sagen.

Det er således alene indkomstårene 2012-2016, der påklages ved nærværende klage. Ændringerne af skatteansættelserne for 2017 og 2018 accepteres således.

PÅSTAND

Der nedlægges påstand om, at [person1]s skatteansættelse for indkomstårene

2012 nedsættes med kr. 56.010,

2013 nedsættes med kr. 54.751,

2014 nedsættes med kr. 87.764,

2015 nedsættes med kr. 62.501 og

2016 nedsættes med kr. 132.182.

... ...

Påstanden er opgjort som Skattestyrelsens fulde forhøjelser af [person1]s skatteansættelser for indkomstårene 2012-2016.

SAGSFREMSTILLING

Vi fremsendte den 28. juni 2019, på vegne af [person1], en orientering til Skattestyrelsen om, at [person1] i indkomstårene 2009-2018 havde oppebåret en række indtægter, bestående af kapital- og aktieindkomst i Italien. Orientering om udenlandsk indkomst af 28. juni 2019 fremlægges som bilag 2.

For god ordens skyld bemærkes det, at vi i nærværende klage, henset til mængden af materiale og dokumentation som blev vedlagt vores orientering til Skattestyrelsen, samt at materialet forventes fremsendt af Skattestyrelsen til Skatteankestyrelsen i forbindelse med behandlingen af nærværende sag, alene fremlægger vores orientering om udenlandsk indkomst af 28. juni 2019.

Måtte Skattestyrelsen, mod forventning, ikke fremsende materialet vedlagt vores orientering af 28. juni 2019, vil vi fremsende dette i sin helhed.

Efter indsendelse af vores henvendelse den 28. juni 2019, blev der i næsten 1 år ikke foretaget nogen behandling af sagen ved Skattestyrelsen.

Det var først ved Skattestyrelsens sagsbehandler, [person2]s, mail af 6. maj 2020, at Skattestyrelsen oplyste om, at de havde påbegyndt sagsbehandlingen.

[person2]s mail af 6. maj 2020 fremlægges som bilag 3.

[person2] anmodede, ved mail af 6. maj 2020, om vores stillingtagen til et af Skatterådet afsagt bindende svar af den 25. oktober 2016, SKM2016.496.SR. Det var som det fremgår af mailen [person2]s opfattelse, at sagen i SKM2016.496.SR var sammenlignelig med [person1]s sag.

Den 25. maj 2020 fremsendte vi vores bemærkninger vedrørende SKM2016.496.SR til Skattestyrelsen. Vores bemærkninger af 25. maj 2020 fremlægges som bilag 4.

Den 4. juni 2020 anmodede Skattestyrelsen om en opgørelse af [person1]s indtægter i Italien i perioden 2011-2018 under forudsætning af, at hans bopæl var i Danmark, samt en redegørelse af hvorledes indtægter og fradrag var fremkommet.

Skattestyrelsens anmodning om oplysninger af 4. juni 2020 fremlægges som bilag 5.

Den 24. juni 2020 fremsendte vi besvarelse af Skattestyrelsens anmodning om oplysninger af 4. juni 2020 til Skattestyrelsen. Besvarelse af 24. juni 2020 fremlægges som bilag 6.

Som det fremgår af vores skrivelse af 24. juni 2020, henviste vi til beløbene og bilagene i vores oprindelige henvendelse af 28. juni 2019.

Den 9. juli 2020 anmodede Skattestyrelsen om at få tilsendt yderligere oplysninger i sagen. Skattestyrelsens anmodning af 9. juli 2020 fremlægges som bilag 7.

Den 24. august 2020 fremsendte Skattestyrelsen en præcisering af de oplysninger, som Skattestyrelsen havde anmodet om ved sin skrivelse af 9. juli 2020. Skattestyrelsens anmodning af 24. august 2020 fremlægges som bilag 8.

Den 14. september 2020 fremsendte vi vores besvarelse af Skattestyrelsens anmodning om yderligere oplysninger af 24. august 2020 til Skattestyrelsen. Besvarelse af 14. september 2020 fremlægges som bilag 9.

Skattestyrelsen fremsendte den 24. september 2020 sit forslag til afgørelse i sagen.

Skattestyrelsens forslag til afgørelse af 24. september 2020 fremlægges som bilag 10.

Vi fremsendte den 27. oktober 2020 vores bemærkninger til Skattestyrelsens forslag til afgørelse af 24. september 2020. Bemærkninger af 27. oktober 2020 fremlægges som bilag 11.

Den 26. november 2020 traf Skattestyrelsen afgørelse i overensstemmelse med sit forslag til afgørelse af 24. september 2020, jf. bilag 1.

ANBRINGENDER

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det helt overordnet gældende, at Skattestyrelsen ikke har været berettiget til at foretage en ekstraordinær genoptagelse af [person1]s skatteansættelser for indkomstårene 2012-2016, idet Skattestyrelsen ikke har iagttaget reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. ved fremsendelse af sit forslag til afgørelse den 24. september 2020.

Det gøres nærmere gældende, at Skattestyrelsen kom til kundskab om og var i besiddelse af alle relevante oplysninger vedrørende sagen ved modtagelse af vores orientering om [person1]s udenlandske indkomst i indkomstårene 2009-2018, den 28. juni 2019, jf. bilag 2.

Skattestyrelsen anfører i sin afgørelse af 26. november 2020 (bilag 1, side 5), til støtte for, at Skattestyrelsen har overholdt reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., at:

"Indledningsvis må vi henføre opmærksomheden på, at din henvendelse til Skattestyrelsen var formuleret som en orientering, og at det fremgår af skrivelsen, at den ikke medfører ændringer i skatteansættelse. Der i skrivelsen således blot var lagt op til, at vi skulle tage stilling til om vi var enige i advokatkontorets fremstilling af sagen. Desuden var bilagene fremlagt på italiensk, hvorfor det krævede en oversættelse for, at vi kunne kvalificere indkomsterne."

Det bestrides, at det kan tillægges nogen betydning, at vores skrivelse af 28. juni 2019 blev formuleret som en orientering om udenlandsk indkomst og ikke som en anmodning om genoptagelse.

Vi anførte i orienteringen af 28. juni 2019, at "nærværende orientering skyldes, at [person1] i de omhandlede indkomstår har haft en række indtægter i Italien, herunder afkast og udbetalinger fra livsforsikringer, arv samt anden kapital- og aktieindkomst der ikke tidligere er oplyst til de danske skattemyndigheder."

Vi gjorde således i vores orientering af 28. juni 2019 Skattestyrelsen fuldt ud opmærksom på, at henvendelsen vedrørte en række indtægter, som ikke tidligere var oplyst til eller behandlet af Skattestyrelsen.

I den forbindelse skal det bemærkes, at vores orientering af 28. juni 2019 (bilag 2) i Skattestyrelsens egne systemer er oprettet med teksten "Anmodning om genoptagelse 2009-2018". Til dokumentation herfor fremlægges Skattestyrelsens aktliste af 13. oktober 2020 som bilag 12.

Skattestyrelsens har således i sine egne systemer behandlet vores orientering af 28. juni 2019 (bilag 2) som en anmodning om genoptagelse.

Uagtet at vores henvendelse af 28. juni 2019 (bilag 2) var formuleret som en orientering og ikke som en anmodning om genoptagelse, kan dette dog på ingen måde medføre, at Skattestyrelsen skulle afvente behandling af henvendelsen eller at dette skulle udsætte 6 måneders fristen for at gennemføre eventuelle ændringer af [person1] skatteansættelser, som henvendelsen måtte føre til.

Det skal videre bemærkes, at det af Skattestyrelsen anførte om, at bilagene krævede en oversættelse førend at de omhandlede indtægter kunne kvalificeres ikke er korrekt, og i direkte strid med Skattestyrelsens egne oplysninger.

Skattestyrelsens sagsbehandler, [person2], har i en mail 28. oktober 2020 oplyst, at der ikke foreligger oversættelser af de fremlagte bilag. [person2]s mail af 28. oktober 2020 fremlægges som bilag 13.

Det er derfor ikke korrekt, når Skattestyrelsen i sin afgørelse af 26. november 2020 anfører, at det har været nødvendigt med en oversættelse af de fremlagte bilag for at kunne kvalificere indtægterne. At en oversættelse ikke har været nødvendig, fremgår da også med al tydelighed af de beløb, som Skattestyrelsen har forhøjet [person1]s skatteansættelser for indkomstårene 2012-2016 med.

Skattestyrelsen har i sin afgørelse af 26. november 2020 forhøjet [person1]s skatteansættelser for indkomstårene 2012-2016 med de præcise beløb, som fremgår af orienteringen af 28. juni 2019 (bilag 2).

Det forekommer derfor også noget modstridende, når Skattestyrelsen i sin afgørelse af 26. november 2020 (bilag 1, side 5) anfører, at:

"Da oplysningerne til Skat var givet til orientering kan den ikke entydigt siges at gøre det ud for egentlig selvangivelser eller oplysninger, der kan bruges til at danne årsopgørelser."

Skattestyrelsen har således, til trods for at Skattestyrelsen ikke mener at oplysningerne i orienteringen 28. juni 2019 (bilag 2) kan bruges til at danne årsopgørelser, lagt beløbene oplyst i orienteringen af 28. juni 2019 til grund i sin helhed, og forhøjet [person1]s skatteansættelser hermed.

Skattestyrelsen anfører videre i sin afgørelse af 26. november 2020 (bilag 1, side 5), at:

"da der skal tages stilling til en beskatningsret i henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomsten, er det helt afgørende at vide om en kapitalindkomst er fra renteudgifter eller kapitalgevinster og om en aktieindkomst er et udbytte eller en aktieavance. Denne viden efterspurgte vi, og det var først med advokatens skrivelse af 24. juni 2020 og 14. september 2020, vi fik tilvejebragt grundlaget for dette forslag."

Det bestrides, at det først var ved vores skrivelser af henholdsvis 24. juni 2020 (bilag 6) og 14. september 2020 (bilag 9), at Skattestyrelsen kunne kvalificere, hvorvidt indtægten var henholdsvis aktie- eller kapitalindkomst.

Ved en gennemgang af vores skrivelser af 24. juni 2020 og 14. september 2020 fremgår det, at vi i disse skrivelser har henvist til beløbene og bilagene i orienteringen af 28. juni 2019. Det fremgår blandt andet af side 2 i skrivelsen af 24. juni 2020, at:

"[person1] oppebar i 2011 Euro 275,62, svarende til kr. 2.053,36 i aktieindkomst, jf. side 6 i vores orientering af 28 juni 2019.

Opgørelsen af [person1]s aktieindkomst i 2011 er foretaget på baggrund af de i orienteringen fremlagte konto- og depotoversigter over [person1]s konti og depoter i Italien, jf. bilag 4-8 til vores orientering af 28. juni 2019.

Eftersom der har været tale om udbytte fra og afhændelse af aktier, skal indtægten på kr. 2.053,36 selvangives som aktieindkomst."

Skattestyrelsen kunne således ved ved en gennemgang af den fremlagte og fremsendte dokumentation i orienteringen af 28. juni 2020, der til fulde dokumenterer alle indtægter og udgifter, oppebåret af [person1], uden problemer have foretaget den kvalifikation, som det anføres, først var mulig at gennemføre ved vores skrivelser af 24. juni 2020 og 14. september 2020.

Det er derfor ganske enkelte ikke korrekt, når Skattestyrelsen i sin afgørelse anfører, at det først var muligt at foretage og gennemføre kvalifikationen ved vores skrivelser af 24. juni 2020 (bilag 6) og 14. september 2020 (bilag 9).

Skattestyrelsen anfører videre i sin afgørelse af 26. november 2020 (bilag 1, side 5 og 6), at:

"I relation til 6 måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 er der være forskel på om, der tages udgangspunkt i et enkelt eller nogle på beløb, der er forsøgt unddraget skattepligt, om eller der skal foretages en kompleks vurdering inden en skatteansættelse kan foretage. Skattestyrelsen skal ikke kun have oplysningerne til rådighed men må også i overensstemmelse med god forvaltningsskik forventes at have et begrundet overblik over situationen for at kunne lave en afgørelse. I nærværende sag er det god forvaltningsskik i undersøge og afprøve argumenter omkring hjemsted, inden der bliver truffet en afgørelse."

Det bestrides, at 6 måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., er forskellig afhængig af, om der skal foretages en kompleks vurdering eller vurderes et enkelt beløb. Det fremgår med klarhed af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., at 6 måneders fristen er en frist på 6 måneder fra Skatteforvaltningens kundskab om de konkrete omstændigheder. Dette er også klart fastslået i praksis, jf. Landsskatterettens afgørelse i henholdsvis j. nr. 06-03756 og 12-0191563.

Begge afgørelser omhandlede - ligesom nærværende sag - hvornår kundskabstidspunktet i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., indtrådte og var opfyldt. I j.nr. 06-03756 anfører Landsskatteretten blandt andet i sin afgørelse at:

"På grundlag af en retsanmodning fra [Retten] er der på grund af kommunikationen med de udenlandske myndigheder først den 9. januar 2006 modtaget kontoudskrifter m.v. fra [finans 3]. På dette i sagsforløbet sene tidspunkt må det have stået skattecenteret klart, hvilke indsætninger og renteindtægter, der havde været på klagerens bankkonti i Frankrig og Tyskland for indkomstårene 1996-2001. Det lægges derfor til grund, at skattecenteret senest den 9. januar 2006 var i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger om klagerens samlede indkomstforhold til at udarbejde et forslag til ændrede skatteansættelser for de omhandlede indkomstår.

Der gik imidlertid mere end 6 måneder førend skattecenteret den 8. august 2006 udsendte et forslag til ændring af klagerens skatteansættelser for indkomstårene 1996 - 2001. Skattecenteret har således ikke overholdt fristreglen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, hvorfor de påklagede ansættelsesændringer for indkomstårene 1996 - 2001 må anses for ugyldige."

I sin afgørelse i j.nr. 12-0191563 anfører Landsskatteretten, at:

"Det fremgår af sagen, at SKAT modtog materiale, herunder diverse kontoudskrifter fra klagerens revisor den 29. september 2009, hvorefter det må lægges til grund, at SKAT var i besiddelse af det materiale, som har dannet grundlag for afgørelsen for perioden 1. januar 2006 - 31. december den 29. september 2009, hvorved reaktionsfristen i henhold til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, således må anses for at løbe umiddelbart efter denne dato."

Det kan af ovenstående praksis udledes, at fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., der er direkte sammenlignelige med skatteforvaltningslovens § 32 stk. 2, løber fra det tidspunkt, hvor kontoudtog m.v. er i skattemyndighedernes besiddelse.

I nærværende sag vedlagde vi alle relevante dokumenter og oplysninger til vores oprindelige henvendelse til Skattestyrelsen fremsendt den 28. juni 2019 (bilag 2). Det er derfor ganske enkelte ikke korrekt, når Skattestyrelsen i sin afgørelse af 26. november 2020 (bilag 1) anfører, at Skattestyrelsen først kom i besiddelse af disse oplysninger ved vores efterfølgende skrivelser til Skattestyrelsen.

Det gøres gældende, at det faktum, at vi i vores skrivelse af 25. maj 2020 (bilag 4) vedrørende vores stillingtagen til den konkrete kvalifikation i nærværende sag med henvisning til SKM2016.496.SR, har uddybet en række oplysninger vedrørende [person1]s familie i henholdsvis Danmark og England, ikke udsætter kundskabstidspunktet i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. For det første oplyste vi allerede i vores oprindelige henvendelse af 28. juni 2019 (bilag 2) om, at [person1] havde en søn bosiddende i Danmark, og at [person1]s øvrige børn og børnebørn var bosiddende i England. Oplysningen herom var således kendt for Skattestyrelsen allerede den 28. juni 2019 og ikke først ved vores skrivelse af 25. maj 2020 (bilag 4).

For det andet har vi i vores henvendelse af 28. juni 2019 argumenteret for, hvorfor [person1], efter vores opfattelse, i henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Italien, skulle anses for at være hjemhørende i Italien og ikke Danmark.

Vores skrivelse af 25. maj 2020 (bilag 4) var således blot en uddybelse af anbringenderne i vores oprindelige henvendelse af 28. juni 2019 med henvisning til en konkret afgørelse fra Skatterådet.

For det tredje kan Skattestyrelsens usikkerhed i relation til den juridiske kvalifikation i sagen ikke danne grundlag for en udsættelse af kundskabstidspunktet, ligesom den ikke udgør en anmodning om supplerende eller yderligere oplysninger.

Bemærkninger til konkret jus ses ikke tidligere i praksis på nogen måde at have udsat fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., og der ses ikke i bestemmelsens forarbejder at være baggrund for en sådan udvidelse af bestemmelsens område.

Det gøres i forlængelse heraf gældende, at den af Skattestyrelsen i sin afgørelse af 26. november 2020 påberåbte byrets dom i SKM2020.155.BR ikke er sammenlignelig med nærværende sag.

Det var i den omhandlede sag af afgørende betydning for vurderingen af, hvorvidt betingelserne for at foretage en ekstraordinær genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. var opfyldt, at der forelå oplysninger om, hvem der var den ultimative ejer af det omhandlede selskab, G1. Der manglede konkret oplysninger om, hvorvidt det var den omhandlede skatteyder, A, der skulle beskattes af de pågældende yderligere indtægter fra udlandet, samt oplysninger om, hvem der havde udlånt midler til selskabet.

Byretten anførte i sin begrundelse, at:

"Efter bevisførelsen lægger retten til grund, at de bilag, der senere, sammen med revisors svar af 26. januar 2012 på SKATs skrivelse af 7. december 2011, kom til at danne baggrund for SKATs forhøjelser af As skatteansættelser for årene 2005-2009, blev modtaget hos SKAT i januar 2011. Det var imidlertid en afgørende forudsætning for spørgsmålet om, hvorvidt der var grundlag for en ekstraordinær ansættelse i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, at der forelå oplysninger om, hvem der var den ultimative/reelle ejer af G1, og dermed oplysninger om, hvorvidt det var A, der skulle beskattes af de pågældende yderligere indtægter fra udlandet, samt oplysninger om, hvem der havde udlånt midler til selskabet.

SKAT havde ved skrivelserne af 19. januar 2010 og 7. juni 2010 til myndighederne i Y1-Land forgæves forsøgt at få oplyst, hvem der var den ultimative/reelle ejer af G1, og SKAT havde ikke forud for skrivelsen af 7. december 2011 til selskabet modtaget dokumentation herfor. SKAT havde heller ikke modtaget oplysninger om, hvem der havde udlånt midler til G1.

Under disse omstændigheder finder retten, at oplysningerne om G1s ejerforhold og låneforhold, som SKAT blandt andet anmodede om i skrivelsen af 7. december 2011, var både relevante og væsentlige for sagen, og at SKAT først efter selskabets revisors svar af 26. januar 2012 (modtaget hos SKAT den 27. januar 2012), kom i besiddelse af det fornødne grundlag og dermed tilstrækkelige oplysninger for en stillingtagen til spørgsmålet om, hvorvidt betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, var opfyldt, idet SKAT først på dette tidspunkt var klar over, at det ikke var muligt at få nærmere oplysninger om, hvem der var den ultimative/reelle ejer af G1 samt oplysninger om, hvem der havde udlånt midler til selskabet.

Herefter finder retten, at fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., må regnes fra den 27. januar 2012, og dermed blev SKATs agterskrivelse af 5. juli 2012, fremsendt indenfor fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt."

Byretten fandt således i sin afgørelse, at det først var efter revisors skrivelse af 26. januar 2012, at det stod klart for SKAT (nu Skattestyrelsen), at det ikke var muligt at fremskaffe nærmere oplysninger om, hvem der var den reelle ejer af selskabet G1.

Idet spørgsmålet om hvem der var den reelle ejer af selskabet G1 var af afgørende betydning for, hvorvidt der var grundlag for at beskatte A af de omhandlede yderligere indtægter fra udlandet, fandt byretten, at reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. først skulle regnes fra den 27. januar 2012.

Nærværende sag adskiller sig dermed afgørende fra SKM2020.155, idet Skattestyrelsen - modsat SKAT i SKM2020.155 - ved vores oprindelige henvendelse af 28. juni 2019 (bilag 2) har været i besiddelse af samtlige oplysninger og dokumentation af afgørende betydning for sagen.

Vi er ikke i vores efterfølgende skrivelser til Skattestyrelsen fremkommet med yderligere eller nye oplysninger af afgørende betydning for sagen. Tværtimod har vores efterfølgende skrivelser til Skattestyrelsen i sin helhed henvist til oplysningerne og den fremlagte dokumentation i vores oprindelige henvendelse af 28. juni 2019. Dette fremgår blandt andet med al tydelighed af vores skrivelse af 24. juni 2020 (bilag 6), hvor vi henviser til de beløb som fremgår af vores henvendelse af 28. juni 2019, og hvor den til henvendelsen vedlagte dokumentation af beløbene kan ses.

Der har dermed ikke, som tilfældet var i SKM2020.155, været tale om, at Skattestyrelsen i vores efterfølgende skrivelser er kommet i besiddelse af sådanne yderligere eller nye oplysninger af afgørende betydning for sagen, at fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. først skal regnes fra tidspunktet af en af vores efterfølgende skrivelser.

Det af Skattestyrelsen i afgørelse af 26. november 2020 (bilag 1) anførte og henvisningen til SKM2020.155 synes således alene at udgøre et forsøg på at dække over de konsekvenser, det har, at Skattestyrelsen i mere end 10 måneder undlod at foretage nogen form for sagsbehandling af den henvendelse, vi fremsendte den 28. juni 2019.

I den forbindelse skal det bemærkes, at Skattestyrelsen i en række sager af lignende karakter, hvor der tillige blev fremlagt kontoudtog som dokumentation for indkomst oppebåret i udlandet, har draget konsekvensen af, at Skattestyrelsen ikke har foretaget en rettidig behandling og gennemgang af disse sager. I disse sager er alene foretaget ændring af de indkomstår, der kunne genoptages i overensstemmelse med skatteforvaltningslovens § 26. Henset til vores tavshedspligt kan vi alene angive Skattestyrelsens sags-id for de enkelte sager. Det drejer sig blandt andet om sagerne med sags-id. 281736294 og sags-id 281410845.

Det gøres sammenfattende gældende, at Skattestyrelsen har været i besiddelse af samtlige relevante oplysninger og dokumentation af betydning for sagen ved modtagelse af vores oprindelige henvendelse den 28. juni 2019, hvorfor Skattestyrelsen ikke ved sit forslag til afgørelse af 24. september 2020 har iagttaget reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt."

Høringssvar

Skattestyrelsen har anført, at fristen er overholdt, og at klagen derfor ikke skal imødekommes. Skattestyrelsen har bl.a. følgende bemærkninger til klagen:

"Skattestyrelsen har følgende bemærkninger til klagen.

Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i afgørelsen.

For så vidt de mange anbringender i klagen, henvises til kendelsen. Der er dog afgørende påstande,

der skal kommenteres, idet vi med dette viser, at reaktionsfristen er overholdt, og klagen således

ikke skal imødekommes.

Advokaten gør gældende, at Skattestyrelsen ikke har iagttaget reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1, idet den kom til kundskab om og var i besiddelse af alle relevante oplysninger vedrørende sagen ved modtagelse materialet i juli 2019.

I juridisk vejledning A.A.8.2.2.1.4 er der direkte henvist til officialprincippet, idet det fremgår, at "Reaktionsfristen begynder at løbe fra det tidspunkt (kundskabstidspunktet), hvor Skatteforvaltningen er kommet i besiddelse af relevante og tilstrækkelige oplysninger til at kunne udarbejde forslag til ansættelsesændring, jf. officialprincippet se A.A.7.4.3".

Dvs at Skattestyrelsen skal danne sig et tilstrækkelig grundlag til at afgøre en sag og fristen først løber fra det tidspunkt, hvor disse oplysninger er til stede, eller hvor det må konstateres, at de ikke kan fremskaffes.

Dette princip er bekræftet af domstolene i flere domme. Blandt andet SKM2018 som det fremgår af SKM2018.481.HR.

Princippet er også bekræftet i SKM2020.155.BR. Det fremgår heraf, at selv om der ikke fremkommer nye oplysninger ved en henvendelse kan det udskyde det tidspunkt som reaktionsfristen løber fra. I denne dom fastslås, at "Den omstændighed, at der ved svaret ikke som sådan fremkom nye oplysninger, kunne under de foreliggende omstændigheder ikke føre til, at reaktionsfristen allerede begyndte at løbe fra et tidligere tidspunkt".

Tilstrækkelige oplysninger dækker både over det talmæssige og det faktuelle i øvrigt. I denne sag er det værd at bemærke, at sagen principielt vedrører en skattemæssig kvalifikation, der beror på [person1]s sociale forhold og dermed kvalifikation i forhold til en dbo. Henvisninger til afgørelser, hvor Skattestyrelsen har været i besiddelse af alle beløb og dermed rent faktisk har været i stand til at lave et grundlag for en ny årsopgørelse, bliver dermed for snævre.

Når en sag om skattemæssigt hjemsted skal afgøres ud fra, hvor den pågældende har stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (centrum for livsinteresser) og der er stærke personlige interesser i begge lande, er det helt afgørende at få alle relevante oplysninger.

Når der i sagsbehandlingen blev spurgt til sammenligningen med sagen i SKM2016.496 var det ikke kun for at få advokatkontorets juridiske bedømmelse, det var også for at høre, om der var forskelle eller ligheder i øvrigt af faktuel art. Selv hvis svaret havde indebåret, at der ikke nye faktuelle oplysninger, så var henvendelsen relevant i forhold til officialprincippet. Når en sag som denne kan afhænge af få ændringer eller tilføjelser i fakta fsv vurderingen af hjemstedet svarer til at komme det lille ekstra lod i vægtskålen, der får vægten til at tippe. Det har derfor ekstra vigtigt at gå ned i detaljen fsv dette spørgsmål.

Dette bekræftes da også af, at advokaten erkender lighedspunkterne men selv kommer med detaljer omkring sønnens skolegang, som han finder afgørende i sammenligningen med sagen i SKM2016.496.

Vi mener ikke de talmæssige oplysninger var fuldt ud til stede ved advokatfirmaets henvendelse i juli 2019, selv om advokatfirmaet hævder det modsatte.

Advokatfirmaet finder, at det er modstridende for skattestyrelsen at hævde, at det materiale styrelsen fik fra advokaten ikke var fyldestgørende, når selvsamme beløb blev anvendt til at forhøje skatteansættelserne med.

Dette argument giver grundlæggende ingen mening for havde vi fået de oplysninger om fordelingen, vi konkret har anmodet om, så ville vi selvfølgelig være forpligtet til at tage udgangspunkt i disse. Da [person1] eller advokatfirmaet vælger ikke at give os disse oplysninger, påpeges det direkte i Skattestyrelsens afgørelse, og vi skrev, at vi som konsekvens af dette ikke kunne beregne en lempelse for betalt skat på denne indtægt (aktieindkomsten).

Vi vil knytte en bemærkning til advokatkontorets bemærkninger på side 6 "Skattestyrelsen kunne således ved en gennemgang af den fremlagte og fremsendte dokumentation i orienteringen af 28. juni 2020, der til fulde dokumenterer alle indtægter og udgifter, oppebåret af [person1], uden problemer have foretaget den kvalifikation, som det anføres, først var muligt at gennemføre ved vores skrivelser af 24. juni 2020 og 14 september 2020".

Vi skrev i kendelsen "Denne viden efterspurgte vi, og det var først med advokatens skrivelse af 24. juni 2020 og 14. september 2020, vi fik tilvejebragt grundlaget for dette forslag".

Vi vil gerne pointere, at det grundlag der refereres til er, at advokatfirmaet ikke sendte en opdeling af aktieindkomsten. Der er ikke opgjort nogen opdeling af aktieindkomsten i disse to henvendelser fra advokatfirmaet eller fra advokatfirmaet i øvrigt.

Vi mener således, at reaktionsfristen er overholdt, fordi vi var nødsaget til at få yderligere oplysninger for at træffe afgørelse i sagen, dels vedrørende en stillingtagen til fastsættelsen af det skattemæssigt hjemsted i henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomsten (dbo) og dels fsv specifikation og dermed kvalifikationen i forbindelse med dboen fsv aktieindkomsten.

Ud over disse to (tilstrækkelige) begrundelser bad vi om at få tilsendt italienske årsopgørelser, der ikke var vedlagt advokatens henvendelse fra juli 2019. Årsopgørelserne er normalt en forudsætning for at se om der har været dobbeltbeskatning og evt. hvilken indtægtsarter, der er beskattet.

Dvs helt afgørende oplysninger for at kunne vurdere grundlaget i henhold til dboen.

Selv om advokaten oplyste, at årsopgørelserne fra de italienske skattemyndigheder ikke indeholder de krævede oplysninger, var det relevant at undersøge forholdet.

På den baggrund mener vi reaktionsfristen er overholdt, og klagen derfor ikke skal imødekommes.

Hvis der kommer yderligere oplysninger fra klager, ønsker Skattestyrelsen at blive hørt i sagen igen, inden der træffes afgørelse i sagen."

Skattestyrelsens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling

Skattestyrelsen tiltræder Skatteankestyrelsens indstilling og har bl.a. anført følgende:

"Skattestyrelsen er, efter en fornyet gennemgang af sagen, enig med Skatteankestyrelsen i, at Skattestyrelsen mere end 6 måneder forud for varslingen, den 24. september 2020, var i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at fastslå, at der forelå grundlag for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Dette er henset til, at orienteringen fremsendt den 28. juni 2019 indeholdt informationer om klagerens tilknytning til Danmark og Italien, opholdsdage, samt overblik over indtægter, herunder opgørelse af afkast på livsforsikringer, kapitalindkomster og aktieindkomster, fra Italien for indkomstårene 2009-2018.

Skattestyrelsen kan på baggrund af ovenstående tiltræde Skatteankestyrelsens indstilling vedrørende indkomstårene 2012-2016."

Landsskatterettens afgørelse

Det følger af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, at der senest skal ske varsling om ændring af skatteansættelsen den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Varslingsfristerne for indkomstårene 2012-2016 var udløbet ved udsendelsen af agterskrivelsen den 24. september 2020.

Uanset fristerne i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, kan en skatteansættelse foretages eller ændres efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en skatteansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, jf. skatteforvaltningsloven § 27, stk. 1, nr. 5.

Efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, kan Skattestyrelsen kun foretage en ændring af skatteansættelsen, hvis den er varslet 6 måneder efter, at Skattestyrelsen er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder suspension af fristen. Kundskabstidspunktet herfor er, når Skattestyrelsen er i besiddelse af et tilstrækkeligt grundlag til at kunne konstatere, at der er grundlag for suspension af fristen.

Vestre Landsret har i SKM2020.561.VLR, der efterfølgende er stadfæstet af Højesteret i SKM2021.707.HR, udtalt, at det følger af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, at varslingsfristen på 6 måneder begynder at løbe fra det tidspunkt, hvor skattemyndighederne er kommet til kundskab om, at en skatteansættelse er urigtig eller ufuldstændig, og at dette skyldes et groft uagtsomt eller et forsætligt forhold hos den skattepligtige eller dennes repræsentant.

Det følger endvidere af Højesterets domme i SKM2018.520.HR og SKM2018.481.HR, at kundskabstidspunktet er det tidspunkt, hvor skattemyndighederne er kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at konstatere, at der foreligger grundlag for ekstraordinær ansættelse efter § 27, stk. 1, nr. 5.

Ved modtagelsen af orienteringen den 28. juni 2019 fik Skattestyrelsen forelagt informationer om klagerens tilknytning til Danmark og Italien, opholdsdage samt overblik over indtægter fra Italien for indkomstårene 2009-2018.

Landsskatteretten bemærker, at de oplyste indtægter, bestående af afkast på livsforsikringer, kapitalindkomster og aktieindkomster, blev direkte anvendt af Skattestyrelsen i den påklagede afgørelse.

Skattestyrelsen udsendte forslag til afgørelse den 24. september 2020, og på denne baggrund finder retten, at Skattestyrelsen mere end 6 måneder forud for varslingen var i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til, at der forelå grundlag for ekstraordinær ansættelse efter § 27, stk. 1, nr. 5.

Det kan ikke føre til et andet resultat, at Skattestyrelsen i deres sagsbehandling forsøgte at afklare muligheden for at få kvalificeret indkomsterne fra Italien yderligere samt at få oplyst betalte skatter for at opgøre lempelse efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Italien.

Retten finder derfor, at Skattestyrelsen ikke har godtgjort, at reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. punktum, er overholdt. Dette er under klagesagsbehandlingen i Skatteankestyrelsen tiltrådt af Skattestyrelsen.

Landsskatteretten ændrer herefter Skattestyrelsens afgørelse, således at den ekstraordinære genoptagelse af klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2012-2016 ikke kan gennemføres.