Kendelse af 25-01-2023 - indlagt i TaxCons database den 10-03-2023

Journalnr. 21-0015015

Skattestyrelsen har anset klageren for skattepligtig af 40.538 kr. ved salg af kryptovaluta i indkomståret 2017.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger

Skattestyrelsen har modtaget oplysninger om, at klageren har handlet med kryptovaluta på den danske vekslingstjeneste [finans1]. Oplysningerne har Skattestyrelsen modtaget i forlængelse af Skatterådsafgørelse SKM2019.15.SKTST. I den forbindelse sendte Skattestyrelsen en materialeindkaldelse med krav til dokumentation på klagerens handelsaktivitet.

Klageren har til Skattestyrelsen fremsendt dokumentation i form af handelsbilag fra [finans1], transaktions- og købsoversigter fra Coinbase samt wallet-oplysninger. Endvidere er der fremsendt kontoudtog fra klagerens bankkonti.

Klageren har foretaget følgende køb og salg af kryptovaluta:

Dato	Køb	Salg	Kryptovaluta	Handlens værdi i DKK
18-01-2017	2,044162		BTC	13.200,00 kr.
05-11-2017		1	BTC	46.996,08 kr.
20-02-2018	0,955524		ETH	5.585,48 kr.
05-03-2018	1		LTC	1.333,20 kr.

Kilde: Klagerens fremsendte handelsbilag.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har anset klageren for skattepligtig af salg af kryptovaluta på 40.538 kr. i indkomståret 2017, idet klagerens erhvervelse af kryptovaluta er sket i spekulationsøjemed.

Skattestyrelsen har anført følgende i afgørelsen:

”(...)

I dine bemærkninger til Skattestyrelsens forslag af 29. oktober 2020, fremfører du kursen har "ligget stabilt i de seneste tre år" frem til dit køb af bitcoin den 18. januar 2017. Ved nærmere gennemgang at bitcoins kurs fra perioden 1. januar 2014 til 1. januar 2017, kan Skattestyrelsen konkludere, at kursen undergår betydelige kurssving. Nedenstående tabel viser lukke-kursen på en enhed bitcoin hver 6. måned i perioden fra 2014 til 2017.

Dato	Kurs i USD
01-01-2014	771,40
01-07-2014	640,81
01-01-2015	314,25
01-07-2015	258,62
01-01-2016	434,33
01-07-2016	676,30
01-01-2017	998,33

Kilde : Coinmarketcap..com

I henhold til ovenstående synes det tydeligt, at bitcoins kursudsving ikke må defineres som værende stabil. Eksempelvis stiger kursen med ca. 386 procent fra den 1. juli 2015 til den 1. januar 2017. I SKM2020.85 LSR fremhæver Landsskatteretten at betydelige kursudsving medvirker til at bestyrke formodningen om tilstedeværelsen af spekulationshensigt:

"Markedet har været præget af meget store værdisvingninger, herunder også såvel i den periode, hvor klageren købtebitcoins, som i en forudgående periode, med deraf følgende muligheder for store fortjenester. Allerede på det grundlag finder Landsskatteretten det ubetænkeligt at lægge til grund, at klagerens køb af de omhandlede bitcoins i hvert fald i betydeligt omfang skete med henblik på at videresælge disse med fortjeneste, og at han dermed foretog købene i spekulationsøjemed”

Skattestyrelsen vurderer ikke, at denne afvejning udelukkende forudsætter en stigende kurs. Skatte styrelsens spekulationsvurdering harmonerer derfor fuldt ud med den tilgængelige praksis på området, hvorefter kryptovalutamarkedets volatilitet kan opfattes som potentialebærende for spekulanter.

Du har endvidere i dine bemærkninger oplyst, at du ikke anser størrelsen af dine køb af kryptovaluta som en formodning for spekulationshensigt. Du henviser i denne sammenhæng til SKM 2020.85.LSR, hvor en skatteyders samlede køb på ca. 412.000 kr. blev omtalt som "stort", og at dit handelsomfang kun udgør ca. 3 procent heraf. Skattestyrelsen skal hertil bemærke at der i denne sag var tale om en akkumuleret købsvolumen, der sammenlagde købssummerne af 15 individuelle køb. I din handelsperiode, jf. oversigten i punkt 1.1 fortager du 3 køb med en samlet handelsværdi af 20.118 kr. I SKM2020.85.LSR fremgår følgende:

"Spørger har af mange omgange i 2013 købt for store b e løb . Blandt and e t har spørg e r [...} d. 19 . juli 2013 købt for 25 . 339 kr.{...} "

Benyttes denne målestok for, hvad der anses for værende et "stort" tal, udgør din samlede købsvolumen 79,3 procent heraf. Skattestyrelsen ønsker hertil at understrege, at der altid skal foretages en konkret vurdering.

Skatterådet fastslog i SKM2018.104.SR at det ikke er en betingelse for beskatning, at spekulation var hovedsigtet bag erhvervelsen af formuegodet. Det er i almindelighed tilstrækkeligt, at spekulationshensigten ikke var uvæsentlig på købstidspunktet. Om end Skattestyrelsen ikke anfægter tilstedeværelsen af en faglig interesse i kryptovaluta, foreligger der samtidig en stærk formodning om spekulation. På baggrund af ovenstående anser vi din fortjeneste vedrørende salg af kryptovaluta som skattepligtig indkomst.

(...)”

Klagerens opfattelse

Klageren har fremsat påstand om, at hans erhvervelse af kryptovaluta ikke skal beskattes, da de ikke erhvervet i spekulationsøjemed.

Til støtte for påstanden har klageren anført følgende i klage af 22. februar 2021:

”Hermed klages over skattestyrelsens afgørelse (sag nr. [sag1]). Skattestyrelsen når frem til jeg at jeg er spekulant, selv om intet af hvad jeg har gjort i mine øjne peger i den retning.

I 2017, hvor jeg havde to år tilbage i min funktion som rektor på [...], overvejede jeg hvad jeg bagefter skulle lave. Jeg var ansat uden tilbagefaldsret, dvs. at jeg vidste, at jeg skulle fratræde ved starten af 2019.

Da jeg mente stadig at have nogle arbejdsår i mig, besluttede jeg at se mig om efter et teknisk præget område, hvor jeg kunne udrette noget som journalist. Det har jeg tidligere gjort, og var på [virksomhed1] den første journalist i landet, der skrev om computere og teknik i et ugentligt tillæg.

Mit blik faldt på bitcoin, som jeg havde læst om på internettet. Det forekom meget spændende.

Både det mystiske med en eller flere anonyme personer, der under dæknavnet [...] i 2008 beskrev bitcoin-ideen, og selve den nye teknologi blockchain bagved. Den blev udviklet til bitcoin, men i 2020 er mere end 200 banker i det internationale R3 Banking Blockchain Consortium sammen om at tage den i brug til bankformål, og [virksomhed2] og [virksomhed3] har sammen udviklet blockchain til brug i verdensomspændende shipping.

Så det er journalistisk set et utroligt spændende felt. Men da jeg besluttede at forberede en journalistisk freelance karriere omkring dette, var der næsten ingen opmærksomhed om bitcoin. I de sidste tre år op til 2017 var der mindre en én omtale pr. dansk avis pr. kvartal! Det lignede i den grad et udækket behov, og dermed en rigtig god journalistisk idé som grundlag for freelance aktivitet.

For at kunne gøre det, måtte jeg sætte mig ind i emnet og skaffe mig konkret viden og erfaring nok. Derfor købte jeg i 17. januar 2017 to bitcoins. Jeg skulle på den ene side have nok til at kunne eksperimentere med køb og salg med bitcoins, på den anden side ikke risikere at sætte for mange penge til. En enkelt forekom mig, med den viden jeg da have, at være for lidt til at kunne prøve noget af.

De to bitcoins kostede mig 13.200 kr. Kursen var omtrent som tre år før. Hvis jeg havde købt dem 18. januar 2014, ville de have kostet mig 12.500 kr. Inden for de tre år havde kursen dog været så lav, at de bitcoins ville være under 4.000 kr., hvis det skete igen. Så jeg ræsonnerede, at jeg nok højst risikerede at tabe omkring 9-10.000 kr. på eksperimentet. Det synes jeg var værd at risikere for kunne komme i gang.

Det tog mig ret lang tid at komme ind i området. I løbet af efteråret turde jeg tage det skridt at hente mine bitcoins over fra et internetdepot til en ”hard wallet” – et avanceret USB-stick med krypteringskode.

Det måtte gøres med stor forsigtighed, for hvis man gør noget forkert i processen, er ens kryptovaluta gået tabt. I september 2017 fik jeg med hjælp fra [person1] fra [virksomhed4] i Frankrig skaffet den nødvendige viden, og i løbet af oktober fik jeg lavet en vellykket overførsel.

Dermed var jeg nået til at kunne prøve hvordan man så i praksis kan sælge fra sin hardwallet, altså få data ud og overført til nogen, der ville betale det tilsvarende i almindelig valuta. Det lykkedes i november, idet jeg solgte den ene bitcoin 5. november 2017. I mellemtiden var kursen steget meget.

I månederne derefter reinvesterede jeg nogle af pengene i to andre kryptovalutaer, Etherum og Litecoin. En lang række kryptovalutaer var på det tidspunkt på vej ud på markedet. Planen var at investere i alle de vigtige af dem, for at kunne skrive ordentligt om dem. De er nemlig alle forskellige i den tekniske struktur og i et vist omfang også i måden at bruge dem på.

Også mulighederne for at købe noget for bitcoin og andre kryptovalutaer skulle prøves af. På det tidspunkt var Microsoft den største af de virksomheder, der godtog bitcoin som betalingsmiddel.

Også virksomheder som Overstock solgte direkte med bitcoins som betalingsmiddel, mens [virksomhed5] og [virksomhed6] solgte gavekort for bitcoins til [virksomhed7] i nogle lande. [virksomhed8] solgte flybilletter og hotelophold for Bitcoins (og har senest i august 2020 meldt ud, at det nu også gælder fire andre cryptovalutaer).

Selv om der var mange muligheder, var der meget færre i Danmark end mange andre steder. F.eks. var/er der ingen bitcoin-hæveautomater i Danmark, men f.eks. 229 i UK, 150 i Østrig og 11 i Finland. På mange af automaterne kunne man ikke alene hæve bitcoins, men også at hæve beløb i den nationale valuta betalt med bitcoin. Det var også en del af planen at prøve det, og finde ud af om det overhovedet er muligt med en hard wallet.

I det sidste halve år er der for alvor sket noget. [finans2] meldte 22 oktober 2020 ud, at kryptovaluta vil blive accepteret som betalingsvaluta i 2021. [virksomhed9] meldte i februar 2021 til US Securities and Exchange Commission, at firmaet vil begynde at modtage bitcoins som betaling for biler. [finans3] meldte offentligt ud 11. februar 2021, at bitcoins vil blive indført som betalingsmiddel i løbet af 2021.

Så det har vist sig helt rigtigt, at bitcoin og i det hele taget kryptovaluta er et meget aktuelt emne, og det har fået langt større opmærksomhed nu. Jeg kom dog ikke i første omgang videre med at afprøve mulighederne for at handle med brug af kryptovaluta.

I 2018 kom jeg i dialog med [universitet1] om et journalistisk projekt, som de gerne ville have udført, og som jeg endte med at påtage mig efter min fratræden fra rektorstillingen. Jeg satte kryptovalutaprojektet på hold en tid, og mens jeg var ved at afslutte det andet [universitet1]-projekt, fik jeg en anmodning fra skattevæsenet om at indsende oplysninger om mit ene køb og ene salg af bitcoin, som jeg har beskrevet.

Det tog ærligt talt taget noget af motivationen ud af sagen at skulle dette igennem med skat, men jeg har nu genoptaget aktiviteten. Udviklingen omkring kryptovaluta går meget stærkt nu, så jeg vil være journalistisk med fra starten, når [finans2] og [finans3] senere i år åbner for køb med brug af bitcoin. Jeg har forstået at der kan gå lang tid inden Landsskatteretten kan se på min sag, og det kan ikke nytte at afvente det.

Jeg har oplevet det utroligt svært at finde nogen form for forståelse hos skattemyndighederne og kan ikke forstå den måde ens information bruges på.

F.eks. har jeg læst mig til, at der i andre afgørelser er blevet argumenteret fra skat med at omfattende medieomtale underbygger antagelsen om spekulationshensigt. Men når jeg forklarer det med den næsten totale mangel på omtale i tre år op til mit køb af bitcoin, værdiger skattestyrelsen ikke dette så meget som et eneste ord i en ti sider lang skrivelse.

Ja, hele min forklaring, som jeg i denne skrivelse har uddybet, fejes bare til side, og jeg må ovenikøbet senest læse, at jeg ”muligvis har overtrådt nogle straffebestemmelser”.

Jeg håber at Landsskatteretten vil sikre, at jeg ikke stemples som spekulant, endsige kriminel, ud fra det jeg har foretaget mig.”

Klagerens bemærkninger til sagsfremstillingen

Ved fremsendte bemærkninger af 9. oktober 2022 har klageren anført følgende:

”Skatteankestyresen siger i sin indstilling til afgørelse, at jeg har foretaget mit køb af 2 bitcoin 17/1 2017 med henblik på at videresælge disse med fortjeneste og at jeg dermed foretog købet i spekulationsøjemed.

Jeg har i kontakten med skat søgt at forklare min seriøse hensigt bag mine køb. Skatteankestyrelsen har ikke på noget som helst tidspunkt forholdt sig det mindste til noget at det af mig anførte om mine planer og motiver omkring journalistisk aktivitet, bare fejet det til side.

Jeg tillader mig på de efterfølgende sider at fremlægge noget af mit researchmateriale fra 2016 for over for Landsskatteretten for at uddybe hvad jeg har beskrevet under ”Klagers opfattelse” herom i håb om at retten vil anerkende min faglige interesse og motivation.

I bakspejlet kan jeg nemt se tåbeligheden i at sælge netop 1 bitcoin i stedet for en brøk af en art. Men det faldt mig ikke det mindste ind dengang. Jeg havde ingen ide om det kunne have nogen skattemæssig tydning om jeg i stedet solgte en lille brøkdel af en Bitcoin. Først 9. marts 2018, tre måneder efter mit salg, udsendte skatterådet første pressemeddelelse om at man kunne risikere at blive beskattet.

Så det er umådeligt svært at forstå at jeg skal stemples som spekulant, tilmed truet med strafansvar.

Jeg har efter bedste evne beskrevet mit motiv for at købe to bitcoins bevæggrund og senere sælge den ene.

Jeg har én eneste gang i løbet af nu mere end 6 år solgt én eneste bitcoin.

Jeg har den anden bitcoin endnu, mere end fem år – selv om jeg kunne have solgt den i oktober 21 for 320.000 kr. og således indkassere en stigning på 533 %.

Alligevel finder skattevæsenet det påvist at jeg købte de to bitcoins motiveret af en spekulationshensigt.

Det gjorde jeg ikke, for det er ikke i jagten på en fortjeneste jeg begav ind på dette område. Jeg er ikke spekulant, hverken i dette eller i noget aspekt af mit liv.”

Til bemærkningerne har klageren vedlagt en oversigt over medieomtale af bitcoins i perioden 2013-2016.

Skattestyrelsens udtalelse

Ved udtalelse af 24. oktober 2022 har Skattestyrelsen anført følgende:

”Den 18. januar 2017 købte klager 2,044 bitcoin for 13.200 kr.

Den 5. november 2017 solgte klager 1 bitcoin for 46.996,08 kr.

Gevinsten er opgjort efter FIFO-princippet til 40.538 kr. Der er enighed om den talmæssige opgørelse.

Ifølge klager var motivet bag købet en faglig interesse med henblik på journalistiske aktiviteter og ikke jagten på at opnå fortjeneste.

Generelt er det efter domspraksis ikke en betingelse, at spekulationshensigten var den eneste årsag, der begrundede en erhvervelse af et formuegode. Det er i almindelighed tilstrækkeligt, at spekulationshensigten ikke var uvæsentlig ved erhvervelsen. Der henvises her til SKM2018.104.SR.

Det er fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at fortjenesten er omfattet af statsskattelovens § 5 stk. 1, litra a. Vi finder ikke, at klagers spekulationshensigt på købstidspunktet var uvæsentlig, men at købet anses for foretaget i spekulationsøjemed. Der er lagt vægt på købesummens størrelse, de store udsving i kursen, der gør kryptovalutaer egnet som investeringsobjekt, samt det forholdsmæssige hurtige salg efter 10 måneder.

Det bemærkes, at klager har oplyst, at gevinsten ved salget den 5. november 2017 efterfølgende er delvis revinvesterede i to andre kryptovalutaer.

Klagers beskrivelse af motivet for købet af bitcoin, kan efter en konkret vurdering ikke føre til andet resultat af sagen.

Skattestyrelsen er herefter enig med Skatteankestyrelsens indstilling til stadfæstelse af sagen.

Formelt

Skattestyrelsen agterskrivelse og kendelse er dateret hhv. den 29. oktober 2020 og den 25. november 2020.

Skattestyrelsen bemærker, at der heri ikke fremgår oplysninger om, at klager ikke er omfattet af den korte ligningsfrist i skatteforvaltningslovens § 26 stk. 1. jf. bekendtgørelse 2013-05-22 nr. 534 af 22. maj 2013 om en kort ligningsfrist for skatteansættelse af personer med enkle økonomiske forhold.

Der gælder efter forvaltningsloven en pligt for offentlige myndigheder til at begrunde deres afgørelser, når de meddeles skriftligt (begrundelsespligt), heri ligger også et krav om at angive, hvilke retsregler og hvilke faktiske omstændigheder en afgørelses resultat støttes på.

En afgørelse kan anses som ugyldig, hvis afgørelsen ikke er truffet i overensstemmelse med gældende sagsbehandlingsregler, og den manglende overholdelse efter en konkret væsentlighedsvurdering kan have medført en urigtig afgørelse.

I påklagede indkomstår var klager eneanpartshaver i [virksomhed10] ApS, CVR-nr. [...1], og således ikke omfattet af den forkortede ligningsfrist, jf. bekendtgørelsens § 2 nr. 3.

Yderligere fremgår af SKM2018.104.SR og SKM2020.85.LSR, at erhvervelsen af bitcoins som udgangspunkt må anses for at ske med spekulationshensigt, hvorfor en eventuel gevinst ved afståelse skal henregnes til den skattepligtige indkomst. Der gælder således et realisationsprincip for beskatningen.

En person, der har erhvervet bitcoins med spekulationshensigt og efterfølgende har opnået en gevinst ved afståelse heraf, er således omfattet af den ordinære ligningsfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

Afgørelsen vedrører indkomståret 2017 er således foretaget rettidig indenfor de ordinære fristregler.

For så vidt angår begrundelseskravet er der fejlagtigt ikke oplyst om de relevante retsregler vedrørende ansættelsesfristerne, men dette bør ud fra en konkret væsentlighedsvurdering ikke medføre ugyldighed. Der er her lagt vægt på, at den materielle del af sagen er foretaget korrekt og med henvisning til relevante retsregler samt at klager jf. ovenstående ikke har været omfattet af den forkortede ligningsfrist.

Skattestyrelsen er herefter enig med Skatteankestyrelsens forslag til stadfæstelse af sagen.”

Klagerens bemærkninger til udtalelsen

Ved indlæg af 3. november 2022 har klageren anført følgende:

”Skattestyrelsen oplyser, at skat ikke har efterlevet forvaltningsloven i den sag mod mig – og konkluderer så straks, at det skam ikke betyder noget for det faktiske i sagen.

Men når det så gælder det faktiske, må jeg konstatere at Skattestyrelsen ligesom alle tidligere instanser fuldstændig ignorerer det for min motivation i forhold til at drive journalist virksomhed helt centrale, nemlig de faktiske forhold omkring mediedækningen årene op til at jeg dykker ned i det.

Dette er jo præcist kernen i forhold til at journalistisk aktivitet: Er der et samfundsrelevant emne, som er underdækket i medierne og dermed offentligheden.

Jeg har fra første henvendelse fra skat gjort opmærksom på det, men ingen af de involverede instanser har så meget som forholdt sig til det.

Det er gentagne gange skrevet til mig at det er de faktiske forhold, der skal er afgørende for om jeg er skattepligtig - men skat og dets instanser kan alligevel fastslå at jeg har haft spekulationshensigt, uden at forholde sig til indholdet af det mest centrale i min begrundelse overhovedet – på baggrund af salg af én bitcoin én gang på seks år.”

Retsmøde

På mødet fastholdt klageren den nedlagte påstand om, at han ikke har erhvervet de solgte bitcoins i spekulationsøjemed, idet de blev erhvervet med henblik på research til artikler omkring de tekniske problemstillinger, der er ved handel med bitcoins. Det blev yderligere anført, at erhvervelsen var en overkommelig investering og at der ikke ved Skattestyrelsens afgørelse har været foretaget en konkret individuel vurdering af klagerens hensigt i forbindelse med klagerens erhvervelse af bitcoins.

Skattestyrelsen anførte i overensstemmelse med de tidligere indlæg, at den påklagede afgørelse skal stadfæstes.

Landsskatterettens afgørelse

Ugyldighed

Landsskatteretten finder på det foreliggende grundlag, at den manglende henvisning til reglerne om ligningsfristerne er en mangel, jf. forvaltningslovens § 24, stk. 1, 1. pkt. Dog finder retten, at begrundelsesmanglen efter en konkret vurdering skal anses for uvæsentlig. Der er ved afgørelsen henset til, at klageren har haft mulighed for at forholde sig til den materielle problemstilling, idet afgørelsen ikke lider af manglende henvisninger omkring det materielle indhold. Manglen har således ikke haft betydning for afgørelsens rigtighed og lovlighed. Skattestyrelsens afgørelse anses således ikke at være ugyldig.

Materiel problemstilling

Kryptovaluta er et formuegode, der ikke er omfattet af kursgevinstloven, jf. SKM.2014.226.SR, eller af anden særlovgivning på skatterettens område.

Efter statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a, henregnes ikke til indkomsten indtægter, som hidrører fra salg af den skattepligtiges ejendele, for så vidt disse salg ikke henhører til vedkommendes næringsvej eller er foretaget i spekulationsøjemed.

Ifølge Den juridiske vejledning, afsnit C.C.2.1.3.3.3, indebærer spekulationsbegrebet, at det pågældende aktiv skal være erhvervet med det formål at opnå fortjeneste ved videresalg. Både kravet om videre- salgshensigt og kravet om, at videresalget sker med henblik på at opnå fortjeneste, skal være opfyldt allerede ved erhvervelsen.

Det er ikke en betingelse for beskatning, at spekulation var hovedsigtet bag erhvervelsen af formuegodet. Det er i almindelighed tilstrækkeligt, at spekulationshensigten ikke var uvæsentlig på købstidspunktet, jf. SKM2018.104.SR.

Landsskatteretten finder, at klageren ved købet af 2,044162 bitcoins for 13.200 kr. den 18. januar 2017 skete med henblik på at videresælge disse med fortjeneste, og at han dermed foretog købet i spekulationsøjemed. Der er lagt vægt på købesummens størrelse og det forholdsvis hurtige salg, der blev foretaget knap 10 måneder senere. Klagerens forklaring om, at erhvervelsen alene var fagligt begrundet med henblik på research, kan ikke på det foreliggende grundlag tillægges afgørende vægt, da det formål kunne være opnået med en langt mindre investering. Endvidere skal det bemærkes, at kursen på bitcoin var steget betragteligt i perioden op til klagerens køb, hvilket understøtter kryptovalutamarkedets volatilitet og dermed kan være bærende for køb i spekulationsøjemed.

Efter en samlet vurdering finder Landsskatteretten således, at klagerens realiserede gevinst på 40.538 kr. skal medregnes til den skattepligtige indkomst for indkomståret 2017.

Landsskatteretten stadfæster herefter Skattestyrelsens afgørelse.