Kendelse af 16-11-2021 - indlagt i TaxCons database den 14-12-2021

Journalnr. 21-0013549

Klagepunkt

Skattestyrelsens

afgørelse

Klagerens opfattelse

Landsskatterettens

afgørelse

Indkomståret 2013

Seniornedslag

Ikke berettiget

Berettiget

Ikke berettiget

Faktiske oplysninger

Sagen omhandler hvorvidt klageren er berettiget til seniornedslag, og om Skattestyrelsen skal genoptage klagerens skatteansættelse i 2013 som følge heraf.

Processuelt

Daværende SKAT fremsendte henholdsvis den 10. marts 2010 og den 9. juli 2010 orientering om seniornedslag, hvor det fremgår, at klageren tilhører den aldersgruppe, som er omfattet af lov om skattenedslag for seniorer.

I februar 2014 fremsendte ATP en opgørelse hvoraf det fremgår, at klagerens beskæftigelsesgrad i perioden 2009 til 2013 i gennemsnit var 90 %.

Det fremgår af klagerens årsopgørelse for 2013, at han ikke er berettiget til seniornedslag. Årsopgørelsen var tilgængelig for klageren den 27. marts 2014. Årsopgørelsen indeholder en klagevejledning om klageadgang indenfor 3 måneder. Den 11. april 2014 fremsendte SKAT en orientering om seniornedslag til klageren, hvoraf det fremgår, at han ikke opfylder betingelserne for seniornedslag.

Den 11. juli 2014 henvendte klageren sig til SKAT med henblik på at klage over SKATs opgørelser af beskæftigelsesgrad og manglende berettigelse til seniornedslag. Klageren ville samtidig forhøre sig om muligheden for at overføre indkomst fra indkomståret 2009 til indkomståret 2008 således, at klageren også i 2009 kunne anses som lønmodtager efter reglerne om seniornedslag.

I afgørelse af 26. november 2014 afslog SKAT at foretage en ekstraordinær genoptagelse af klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2008 og 2009. SKAT fandt ikke, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse var opfyldt, idet arbejdskravet i henhold til seniornedslaget ikke kunne betragtes som en særlig omstændighed.

Den 26. februar 2015 påklagede klageren SKATs afgørelse til Skatteankestyrelsen. Det fremgik af klagen, at klageren anmodede om udtrædelse af virksomhedsordningen således, at han kunne anses for berettiget til seniornedslag. Sagen blev indbragt for Landsskatteretten. Landsskatteretten afslog ekstraordinær genoptagelse af klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2008 og 2009 ved afgørelse af 15. marts 2017, idet retten fandt, at genoptagelse ikke ville føre til en ændring af skatteansættelserne, og at der ikke forelå særlige omstændigheder.

Landsskatteretten kunne alene træffe afgørelse om ekstraordinær genoptagelse og ændring af skatteansættelser med henblik på at overføre overskud fra 2009 til 2008, som var klagerens sekundære påstand. Da SKAT ikke havde truffet afgørelse om klagerens primære og tertiære påstand i klagen, kunne Landsskatteretten ikke behandle dette. Den primære påstand vedrørte seniornedslag og forkerte oplysninger, mens den tertiære påstand vedrørte udtrædelse af virksomhedsordningen for 2008, hvilket havde betydning for, at klageren kunne anses for lønmodtager i 2009.

Klageren indsendte efterfølgende klage til Borger- og Retssikkerhedschefen, og til Folketingets Ombudsmand. Klagen til Borger- og retssikkerhedschefen omhandlede forståelsen af ”selvstændigt erhvervsdrivende”, mens der til Folketingets Ombudsmand blev fremsat klage over manglende seniornedslag, samt fejlagtige og misvisende oplysninger fra SKAT.

Det fremgik af svaret fra Folketingets Ombudsmand af 12. september 2017, at ombudsmanden tidligere havde skrevet til klager om sagen den 19. juni 2017. Ombudsmanden besluttede at afslutte sin undersøgelse af sagen, uden at foreligge den for Landsskatteretten til udtalelse, idet klagen ikke gav ombudsmanden anledning til kritik, henstilling m.v.

Den 14. juni 2017 henvendte klageren sig til Skatterådet, med en klage over Landsskatterettens afgørelse. Det fremgik af svaret fra Skatterådet den 4. juli 2017, at Skatterådet ikke havde mulighed for at behandle den konkrete sag, da Landsskatteretten havde truffet afgørelse. Skatterådet oversendte klagen til behandling i SKAT.

SKAT fremsendte den 11. juli 2017 et forslag til afgørelse til klageren, hvoraf det fremgik, at klageren ikke kunne få sine skatteansættelser genoptaget. Klageren fastholdt sine påstande, og forholdt sig uenig med SKATs påtænkte afgørelse. SKAT traf afgørelse den 8. august 2017.

SKATs afgørelse blev påklaget til [Skatteankenævnet], som traf afgørelse den 11. april 2019. Nævnet stadfæstede SKATs afgørelse.

Klageren anmodede den 23. juni 2019 om genoptagelse af [Skatteankenævnet]s afgørelse. Anmodningen om genoptagelsen blev ikke imødekommet.

Nuværende Skattestyrelsen modtog den 25. september 2020 en anmodning fra klageren om, at han ønsker en bekræftelse på, at ombudsmandens udtalelse af 9. januar 2020 var videregivet til Skattestyrelsens fagdirektør. I den forbindelse behandlede Skattestyrelsen sagen igen, idet Skattestyrelsen materielt tog stilling til klagerens ret til seniornedslag.

Skattestyrelsen fremsendte forslag til afgørelse i sagen den 27. november 2020. Skattestyrelsen modtog den 20. december 2020 klagerens bemærkninger hertil. Den 23. december 2020 blev afgørelsen fremsendt og Skattestyrelsen nægtede genoptagelse af klagerens skatteansættelse i 2013, idet Skattestyrelsen ikke fandt, at klageren opfylder betingelserne for seniornedslag.

Den 11. januar 2021 oplyste klageren pr. brev til Skattestyrelsen, at han havde haft et ønske om at drøfte sagen inden der blev truffet afgørelse i sagen. Sagen blev derfor drøftet telefonisk mellem klageren og Skattestyrelsens sagsbehandler samme dag.

Den 12. januar 2021 blev der truffet en ny afgørelse i sagen, som indeholdt klagerens bemærkninger af 11. januar 2021. Afgørelsen indeholdt ellers ingen ændringer.

Materielt

I februar 2014 fremsendte Arbejdsmarkedets Tillægspension (ATP) en afgørelse til klageren med en opgørelse over klagerens beskæftigelsesgrad i perioden 2009 til 2013. Det fremgår følgende af opgørelsen:

Årstal	Beskæftigelsesgrad
2009	100 %
2010	100 %
2011	100 %
2012	100 %
2013	50 %
Samlet for årene	90 %

Det fremgår bl.a. af ATPs afgørelse, at:

”(...)

Er din beskæftigelsesgrad for 2013 ikke korrekt, skal du inden for 3 måneder ringe eller skrive til ATP, Skattenedslag for seniorer. Herefter kan opgørelsen ikke ændres.”

Den 11. april 2014 fremsendte SKAT en orientering om seniornedslag til klageren, hvor det fremgår, at klagerens beskæftigelsesgrad i 2009 ikke skulle medregnes i den samlede opgørelse, idet klageren ikke opfylder kravene for at være lønmodtager i 2009.

Det fremgår af SKATs systemer, at klageren i indkomståret 2009 havde et samlet beregningsgrundlag på 594.726 kr., hvoraf 167.443 kr., var opsparet overskud i klagerens selvstændige virksomhed, 219.768 kr. var lønindkomst, bestyrelseshonorar m.v. før AM-bidrag og 207.515 kr. var indskud til arbejdsgiveradministreret ratepension m.v. Klagerens A-indkomst udgjorde herefter 72 % af det samlede vederlag og indkomst fra selvstændig virksomhed udgjorde 28 %.

Det fremgår af klagerens årsopgørelse for 2009, samt skatteoplysninger for 2008 til 2011, at klageren var ansat lønmodtager i de pågældende indkomstår. Det samme gør sig gældende i indkomstårene 2012 og 2013.

Det fremgår af SKATs orientering om seniornedslag af 11. april 2014, at klageren var under den maksimale indkomstgrænse der følger af lov om skattenedslag for seniorer i de indkomstår, hvor klageren fyldte henholdsvis 57, 58 og 59 år.

Det fremgår endvidere af orienteringen, at klagerens indkomst i de år, hvor klageren fyldte 60 til 64 år, var over minimumsgrænsen for indkomstkravet der følger af lov om skattenedslag for seniorer i de pågældende år.

Klagerens samlede beskæftigelsesgrad i perioden 2010 til 2013 blev af SKAT opgjort til 88 %.

Klageren har oplyst, at han ifølge SKAT, stadig kunne være berettiget til seniornedslag, selv om han i opgørelsesperioden havde op til seks måneder uden beskæftigelse. Grundet personlige forhold, stoppede klageren i sit ansættelsesforhold den 30. juni 2013. Han afholdt afspadsering og ferie frem til den 30. september 2013. Klageren var af den opfattelse, at han var berettiget til seniornedslag, selv om han ikke arbejdede de sidste seks måneder af 2013.

Klageren har oplyst under mødet med Skatteankestyrelsen den 10. marts 2021, at han var lønmodtager i årene 2009 til 2013. Klageren har fra 1988 haft en passiv investering, og denne investering gav et skattemæssigt overskud i 2008, der via virksomhedsskatteordningen blev fremført til 2009. Klageren hævede det opsparede overskud på 167.443 kr. i 2009.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har nægtet at genoptage klagerens skatteansættelse i indkomståret 2013, fordi der ikke er grundlag for at godkende seniornedslag.

Skattestyrelsen har i sin afgørelse anført, at:

”(...)

Skattestyrelsens endelige afgørelse

Vi har gennemgået dine bemærkninger til vores forslag. Vi finder, at vi fortsat ikke kan imødekomme din anmodning om at få seniornedslag for 2013. Vi kan heller ikke flytte beskatningen af opsparet overskud i virksomhedsordningen fra 2009 til 2008.

Vores kommentarer til dine bemærkninger:

Vi er enige i, at ATP alene har kompetence for at træffe afgørelse om beskæftigelsesgraden. Vi finder dog fortsat, at for at ATP skal vurdere beskæftigelsesgraden, skal du i relation til lov om skattenedslag for seniorer også være lønmodtager. Det kræver, at mindst 75 % af din indkomst er A-indkomst.

Det fremgår af forarbejderne til § 1, stk. 3, i lov om skattenedslag for seniorer, at hvis en person i et indkomstår i perioden fra og med det indkomstår, hvor personen fylder 60 år til og med det indkomstår, hvor personen fylder 64 år, har indkomst både som lønmodtager og honorarmodtager og/eller selvstændigt erhvervsdrivende, foreslås det i stk. 3, at personen anses for at være lønmodtager, hvis mindst 75 pct. af personens samlede arbejdsmarkedsbidragspligtige indkomst inklusiv bidrag og præmier til pensionsordninger, er A-indkomst, jf. kildeskattelovens § 43. Det er nødvendigt at tage stilling til, om en person er lønmodtager, fordi der gælder et arbejdstidskrav for lønmodtagere for at blive anset som fuldtidsbeskæftiget og dermed berettiget til at få nedslag. Der gælder derimod ikke et arbejdstidskrav for honorarmodtagere eller selvstændigt erhvervsdrivende, se nærmere herom under bemærkningerne til § 4.

Det betyder altså, at hvis du ikke er lønmodtager omfattet af lov om skattenedslag for seniorer § 1, stk. 2, nr. 1, fordi du ikke opfylder betingelsen i § 1, stk. 3, så bliver det ikke relevant for ATP at tage stilling til arbejdstidskravet i 2009, jævnfør § 4, stk. 4.

Det er korrekt, at skatteforvaltningsloven § 14, stk. 1, nr. 2, henviser til, at Skattestyrelsens alligevel kan ændre en skatteansættelse, selvom Skatteankestyrelsen eller Landsskatteretten har truffet afgørelse i en sag, efter skatteforvaltningsloven § 27, stk. 3. Bestemmelsen kan dog kun anvendes, hvis der foreligger nye oplysninger i forhold til de oplysninger, der har ligget til grund for klageorganets eller Skatterådets afgørelse, og når disse nye oplysninger opfylder et af kriterierne i lovens § 27 for ekstraordinær skatteansættelse. Dette er ikke tilfældet i denne sag, da de faktiske oplysninger er de samme.

For så vidt angår dine bemærkninger indsendt den 11. januar 2021 finder vi, at de ikke kan begrunde en ændring. Vi finder fortsat, at for at man kan blive anset for at være omfattet af § 1, stk. 2, nr. 1, skal man opfylde betingelsen i § 1, stk. 3 – uanset om § 4, stk. 4, ikke specifikt nævner § 1, stk. 3.

Nedenstående er i overensstemmelse med Skattestyrelsens forslag.

Faktiske forhold

Du skriver følgende i din klage til Landsskatteretten:

”1. Primært ønsker jeg nedslaget, idet skat/ATP har givet forkerte oplysninger til mig og jeg har handlet ”forkert” på grund af disse oplysninger.

2. Sekundært ændring som anmodet i min anmodning om genoptagelse 11. juli 2014.

3. Tertiært anmodning om at udtræde af virksomhedsordningen for 2008, så jeg bliver lønmodtager i 2009.

Ad 1.

ATP har opgjort, at jeg har en beskæftigelsesgrad på 90 %, og dermed er berettiget til seniornedslag, jf. bilag 2.

SKAT mener, at 2009 ikke skal medregnes, idet jeg ikke kan betragtes som lønmodtager på grund af noget virksomhedsindkomst. Uanset dette forhold, så skriver SKAT i orientering opgjort 09/07-10, ”Med et krav til beskæftigelsesomfang på 90 pct. af fuldtidsbeskæftigelse vil ledighedsperioder på samlet op til et halvt år fra 60 til og med 64 års alderen ikke medføre, at retten til skattenedslag mistes” Og hvis jeg er i tvivl, så skal jeg kontakte ATP. Det er forkert, og SKAT havde allerede oplysningerne om, at 2009 ikke skal medregnes. Se bilag 3 grøn fremhævning.

Mine personlige forhold:

I efteråret 2012 blev jeg meget træt og ukoncentreret på arbejde. I foråret 2013 var det helt galt, og jeg aftalte med min arbejdsgiver, at jeg holdt ud til 30/6 2013 (idet jeg regnede med at være berettiget til nedslag). Det var muligt, at jeg kunne stoppe pr. 30/6 2013, men fortsat være ansat til 30/9 2013 (ferie og afspadsering fra 2012), jf. bilag 4.

For at være på den sikre side undersøgte jeg den 18-06-2013 igen reglerne, jf. bilag 5. Her skriver SKAT igen, at op til 6 måneder uden beskæftigelse er OK, og at man skal kontakte ATP i stedet for SKAT, hvis man er i tvivl. Min løn for juni-juli 2013 var stor nok til at dække afspadsering frem til 30/9 2013, jf. bilag 6, og så ville beskæftigelsesgraden være 94 % for de 4 år.

Det er først efter læsning af opgørelse af 11/04-14, at det gik op for mig, at min tidligere passive investering har betydet, at jeg ikke er berettiget til skattenedslag for seniorer.

En lille historie om [person1] sagen (ulovligt skattefradrag til [finans1]):

Retspræsident [person2] skar igennem sagen i sin 900 sider rapport med følgende ”dom”: Fradraget var ulovligt, men [finans2] skulle have lov til at have dét, der var blevet lovet sparekassen. Sparekassens ledelse var i god tro, da sparekassen købte [finans3]. Sådan.

Citat fra Hugo Gården: Ansvaret der blev væk.

SKAT har lovet mig, at 6 måneders ledighed ikke medfører, at seniornedslaget fortabes, og som følge deraf har jeg ikke været ansat længe nok i 2013. Jeg var i god tro, da jeg valgte at fratræde den 30/6 2013 i stedet for 30/9 2013. Derfor skal jeg have ret til seniornedslaget, jf. [person1] sagen.

Ad 2.

Jeg henviser til skm2012.615.SKAT, der betegner det som særlig omstændighed, at man ikke har tilpasset sin indkomst til reglerne for skattenedslag.

(...)

Følgende fremgik af ”Orientering om seniornedslag” af 9. juli 2010:

”Du tilhører den aldersgruppe, som Lov om skattenedslag for seniorer er tiltænkt. Vi samler derfor de oplysninger, der er relevante for at konstatere, om du er berettiget eller ej til nedslaget.

1. Vores oplysninger om din indkomst i de år, du fylder 57 – 59 år

2. Vores oplysninger om din indkomst i de år, du fylder 60 – 64 år

3. Fra og med 2011 leveres for personer, der er fyldt 64 år, oplysninger fra ATP om beskæftigelsesgrad i de år, man fyldte 60 – 64 år (aktuelt for lønmodtagere)

(...)

Krav om fuld beskæftigelse

Du kan være lønmodtager i nogle af de fem år og ”ikke-lønmodtager” i de andre, dvs. enten selvstændig erhvervsdrivende eller honorarmodtager.

Lønmodtagere

Man bliver anset for lønmodtager og skal både opfylde et arbejdstidskrav og et indkomstkrav i et indkomstår, hvor 75 pct. af den samlede personlige indkomst eller mere består af arbejdsmarkedsbidragspligtig A-indkomst plus udbetalte sygedagpenge i et beskæftigelsesforhold hos en dansk arbejdsgiver.

Timekrav

For at blive anset som fuldtidsbeskæftiget skal man fra og med det indkomstår, man fylder 60 år, til og med det indkomstår, man fylder 64 år, indbetale ATP bidrag med ”fuldtidssats” i minimum 90 pct. af perioden i de indkomstår, hvor man anses for at være lønmodtager.

Anvendelsen af fuldtidssats for ATP-bidrag indebærer, at personer, der arbejder mindst 27 timer om ugen, som udgangspunkt skal anses som fuldtidsbeskæftigede.

Perioder på sygedagpenge i et beskæftigelsesforhold medregnes ved opgørelsen af beskæftigelsesomfanget.

Med et beskæftigelsesomfang på 90 pct. af fuldtidsbeskæftigelsen vil ledighedsperioder på samlet op til et halvt år fra 60 til og med 64 års alderen ikke medføre, at retten til skattenedslag mistes.

Hvis du har spørgsmål i forbindelse med kravet om beskæftigelsesoplysninger, skal du kontakte ATP.

Selvstændige

Selvstændigt erhvervsdrivende og medarbejdende ægtefæller kan også få skattenedslag.

For at blive berettiget til skattenedslag som 64 årig er det et krav, at den selvstændigt erhvervsdrivende har været fuldtidsbeskæftiget de seneste fem år.

For at anses som fuldtidsbeskæftiget, skal den selvstændigt erhvervsdrivende fra og med det indkomstår, vedkommende fylder 60 år, til og med det indkomstår, personen fylder 64 år, hvert indkomstår have et arbejdsmarkedsbidragsgrundlag svarende til mindst 158.939 kr. (2008-niveau).

For selvstændigt erhvervsdrivende udgør grundlaget virksomhedsunderskud, som overføres til den selvstændige (personlig indkomst), inklusiv bidrag og præmier til pensionsordninger.

Selvstændigt erhvervsdrivende skal ikke opfylde timekravet for fuldtidsbeskæftigelse, idet der ikke foreligger oplysninger om selvstændiges beskæftigelsesomfang, da de som udgangspunkt ikke betaler ATP-bidrag.

Skattenedslagsordningen omfatter også medarbejdende ægtefæller. For disse stilles der ligeledes kun krav til indkomsten og ikke til beskæftigelsesomfanget (timekrav), da de som udgangspunkt ikke betaler ATP-bidrag.

Honorarmodtagere

Honorarmodtagere og lignende, der erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde uden for ansættelsesforhold. Der er typisk tale om personer uden fast arbejdsgiver.

Der gælder ikke et arbejdstidskrav for honorarmodtagere, kun indkomstkravet som nævnt før.

Ovenstående oplysninger er kun orienterende. Hvis du ønsker en afgørelse om hvorvidt du er berettiget til seniornedslaget eller ej, skal du anmode om et bindende svar hos SKAT.”

Af brev af februar 2014 fra ATP fremgår blandt andet:

”Vi har opgjort din beskæftigelse

Som vi tidligere har oplyst, er du omfattet af loven om skattenedslag til seniorer. For at få skattenedslag, skal du bl.a. have arbejdet på fuld tid i mindst 90 pct. af perioden fra 2009 til og med det indkomstår, du fylder 64. Hvor stort et skattenedslag, du evt. kan få, vil fremgå af den årsopgørelse, du modtager fra SKAT.

Sådan bliver din beskæftigelse gjort op.

Vi har hvert år opgjort, hvor stor en del af året, du har arbejdet på fuld tid. Det er sket ud fra de oplysninger om ATP-bidrag, vi har fået fra din arbejdsgiver. Det er kun perioder, hvor der er betalt fuldt bidrag, der er medregnet.

Vores beregning ser sådan ud:

Årstal	Beskæftigelsesgrad
2009	100 %
2010	100 %
2011	100 %
2012	100 %
2013	50 %
Samlet for årene	90 %

Vi har sendt oplysninger om din beskæftigelsesgrad for alle årene til SKAT. Det er SKAT, som beregner dit skattenedslag¹.

Er din beskæftigelsesgrad for 2013 ikke korrekt, skal du inden 3 måneder rige eller skrive til ATP, Skattenedslag for seniorer. Herefter kan opgørelsen ikke ændres.

Vi vedlægger grundlaget for opgørelsen.

Vær opmærksom på, at du også skal arbejde det år, du fylder 65 år, for at få det fulde udbytte af skattenedslaget. SKAT beregner nemlig også dit skattenedslag ud fra din indkomst i dette år.

(...)

¹ ATP kan inden for de næste 3 måneder få oplysning om, at dit ATP-bidrag for 2013 er ændret. Medfører dette, at din beskæftigelsesgrad for 2013 ændrer sig, vil du modtage en ny opgørelse. Konsekvensen kan være, at din samlede beskæftigelsesgrad ikke længere er mindst 90 %.”

Orientering om seniornedslag er efterfølgende opdateret den 1. juli 2015.

Der gælder fortsat det samme arbejdstidskrav (beskæftigelsesgrad) og det samme indkomstkrav i indkomstår, hvor 75 pct. af den samlede arbejdsmarkedsbidragspligtige indkomst eller mere består af arbejdsmarkedsbidragspligtig A-indkomst plus udbetalte sygedagpenge i et beskæftigelsesforhold hos en dansk arbejdsgiver.

Det frem går af orienteringen om seniornedslag, at du opfylder indkomstkravene for at få skattenedslag for seniorer.

Der er opgjort en gennemsnitlig beskæftigelsesgrad på 88 pct., hvilket gør, at du ikke er berettiget til skattenedslag for seniorer:

Indkomstår	Din alder	Din beskæftigelsesgrad
2009	60 år	Ej aktuel
2010	61 år	100 %
2011	62 år	100 %
2012	63 år	100 %
2013	64 år	50 %
	Gennemsnit	88 %

Begrundelse og lovhenvisninger

Ad påstand 1 Skattestyrelsen/ATP har givet forkerte oplysninger til dig, og du har handlet ”forkert” på grund af disse oplysninger.

Vedrørende bindende tilkendegivelse fra Skattestyrelsen

Vi mener ikke, at du er blevet lovet seniornedslag, fordi du er blevet oplyst om, at 6 måneders ledighed ikke havde nogen indflydelse på din ret til seniornedslag.

Følgende fremgik af din Orientering om seniornedslag: ”Med et beskæftigelsesomfang på 90 pct. af fuldtidsbeskæftigelsen vil ledighedsperioder på samlet op til et halvt år fra 60 til og med 64 års alderen ikke medføre, at retten til skattenedslag mistes.”

Der er tale om en generel vejledning om reglerne, der ikke er bindende for skattemyndighederne.

Hvis en borger ønsker et konkret svar på de skattemæssige virkninger af en handling, der er bindende for skattemyndighederne, kan han bede om et bindende svar. Reglerne står i skatteforvaltningslovens § 21 til § 25.

Reglerne om bindende svar giver borgere og virksomheder mulighed for at få besvaret spørgsmål, således at svaret er bindende for Skatteforvaltningen i forhold til spørgeren ved efterfølgende behandling af det pågældende spørgsmål. Det drejer sig om spørgsmål om den skattemæssige virkning for spørgeren eller eventuelt for andre end spørgeren af spørgerens disposition, når Skatteforvaltningen i øvrig har kompetence til at afgøre spørgsmålet.

Det kræver en ansøgning at få et bindende svar, og der skal ved indsendelse af ansøgning betales et gebyr på 400 kr.

Uanset reglerne om bindende svar er Skatteforvaltningen forpligtet til at yde vejledning om forståelsen og anvendelsen af lovgivningen på Skatteministeriets område.

Mundtlige eller skriftlige tilkendegivelser med et konkret indhold, som er afgivet af Skatteforvaltningen til en bestemt borger eller virksomhed, betegnes under ét som uformelle forhåndstilkendegivelser. Se Juridisk Vejledning, afsnit A.A.4 om uformelle forhåndstilkendegivelser.

At en forhåndstilkendegivelse betegnes som uformel, signalerer, at den kan have forskellig form og indhold, og der er ingen lovregler herom.

En uformel forhåndstilkendegivelse er som udgangspunkt ikke bindende for skatteforvaltningen. Men forhåndstilkendegivelsen kan helt undtagelsesvis blive bindende for skatteforvaltningen ved en efterfølgende afgørelse, hvis den opfylder de særlige betingelser, som retspraksis stiller.

Retspraksis bygger på almindelige forvaltningsretlige principper om tilbagekaldelse og ugyldighed af forvaltningsafgørelser. Det er en grundlæggende forudsætning for, at en uformel forhåndstilkendegivelse kan blive bindende, at spørgeren har modtaget en klar, positiv og entydig tilkendegivelse og disponeret i overensstemmelse med den.

Selvom de nævnte betingelser undtagelsesvis er opfyldt, vil relevante urigtige eller ændrede forudsætninger under alle omstændigheder betyde, at den uformelle forhåndstilkendegivelse ikke bliver bindende for skatteforvaltningen.

Det er borgeren der skal bevise, at der foreligger en uformel forhåndstilkendegivelse fra myndigheden, og at denne efter sit indhold har skabt en retsbeskyttet forventning for skatteyderen, hvilket bl.a. udledes af SKM2004.517.ØLR.

En generel udtalelse, der er rettet til en bestemt borger/virksomhed, og som er givet som led i Skatteforvaltningens opfyldelse af vejledningsforpligtelsen er ikke forhåndstilkendegivelser. Se forvaltningslovens § 7. Se om Skatteforvaltningens vejledningspligt i Juridisk Vejledning, afsnit A.A.7.4.1 og A.A.4.2.

Vedrørende mulighed for genoptagelse af 2013

Du skriver, at Skattestyrelsen havde lovet dig, at 6 måneders ledighed ikke havde nogen indflydelse på din ret til seniornedslag, og at du derfor har ret til nedslaget. Du skriver desuden, at Skattestyrelsen skriver i orientering opgjort 09/07-10, ”Med et krav til beskæftigelsesomfang på 90 pct. af fuldtidsbeskæftigelse vil ledighedsperioder på samlet op til et halvt år fra 60 til og med 64 års alderen ikke medføre, at retten til skattenedslag mistes”, hvilket er forkert, og Skattestyrelsen havde allerede oplysningerne om, at 2009 ikke skulle medregnes.

Du har efterfølgende modtaget opgørelsen fra ATP om, at din samlede beskæftigelsesgrad for 2009-2013 udgør 90 %. Dette er baseret på, at din beskæftigelsesgrad som lønmodtager i 2009 udgjorde 100 %.

Det fremgår af lov om skattenedslag for seniorer § 1, stk. 3, at personer er berettigede til seniornedslag, hvis de erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i ansættelsesforhold (lønmodtagere), erhverver indkomst i form af vederlag m.v. for personligt arbejde uden for ansættelsesforhold (honorarmodtagere) eller er selvstændigt erhvervsdrivende.

Lønmodtagere skal opfylde et beskæftigelseskrav, sådan at de skal være fuldtidsbeskæftiget i 90 % af de indkomstår, hvor man er lønmodtager efter lov om skattenedslag for seniorer § 1, stk. 3, nr. 1. Det fremgår af lov om skattenedslag for seniorer § 4, stk. 4.

ATP har i 2014 skrevet til dig, at du opfylder beskæftigelseskravet på 100 % i 2009, og Skattestyrelsen har på orienteringen om seniornedslag sendt til dig i 2015 fundet, at din beskæftigelsesgrad i 2009 ikke er aktuel, hvilket har medført, at din samlede beskæftigelsesgrad er på 88 %, hvilket betyder, at du ikke er berettiget til seniornedslag.

Vi mener ikke, at den opgørelse over din beskæftigelsesgrad, du har modtaget fra ATP i 2015, gør, at du kan anses for at være berettiget til seniornedslag i 2013.

Beskæftigelseskravet gælder for lønmodtagere, hvilket fremgår af lov om skattenedslag for seniorer § 4, stk. 4.

Det fremgår af lov om skattenedslag for seniorer § 1, stk. 4, at hvis en person i et indkomstår både har været lønmodtager og selvstændigt erhvervsdrivende eller honorarmodtager, skal anses for at være omfattet af bestemmelsen som lønmodtager – hvor beskæftigelsesgraden som et krav skal tælles med – skal mindst 75 % af det samlede vederlag komme fra A-indkomst.

Fordi du er ophørt med at drive virksomhed i 2009 og har oplyst beskatning af opsparet overskud med 167.443 kr., kan du ikke anses for at være lønmodtager i 2009. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at beskatning af opsparet overskud er selvangivet på grundlag af årets hævninger, jævnfør virksomhedsskattelovens § 5. Det oplyste opsparede overskud kan opgøres til at være 28 % af din samlede arbejdsbidragspligtige indkomst på 594.726 kr.

Det er derfor korrekt, at din beskæftigelsesgrad i 2009 ikke tæller med.

Vi kan dermed ikke genoptage din skat for 2013, fordi der dermed ikke er grundlag for at godkende, at du er berettiget til seniornedslag.

(...)”

Skattestyrelsen har bemærket følgende i sin udtalelse af 16. februar 2021:

”Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen. Det bemærkes, at vi ikke har overtrådt legalitetsprincippet. Vi har ikke taget stilling til beskæftigelsesgraden eller ændret denne. Allerede fordi [person3] ikke opfylder kravet om, at 75 % af hans indkomst i 2009 skal være lønindkomst, skal der ses bort fra hans beskæftigelsesgrad i 2009.”

Skattestyrelsen har den 23. april 2021 fremsendt udtalelse til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, hvoraf følgende fremgår:

”Skattestyrelsen har ikke anset klager for berettiget til seniornedslag, da han ikke opfylder kravet i seniornedslagslovens § 1, stk. 4 om, at 75 % af hans indkomst i 2009 skal være lønindkomst.

Skattestyrelsen har vurderet sagen, herunder gennemgået klagers bemærkninger, og er enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse.

Det fremgår af sagen, at Skattestyrelsen har anset klager for lønmodtager fra og med indkomståret 2010 og ikke fra indkomståret 2009, som ATP har lagt til grund i sin beregning af klagers samlede beskæftigelsesgrad. Dette indebærer, at både indkomstkravet og arbejdstidskravet (beskæftigelsesgraden) skal være opfyldt i perioden 2010-2013 ved beregning af, hvorvidt klager er berettiget til seniornedslag.

ATP, som har kompetencen til at tage stilling til beskæftigelsesgraden, har i henhold til lovens § 4, stk. 3 registreret klagers beskæftigelsesgrad i indkomstårene 2009 til 2012 til 100 % og i 2013 til 50 %.

Skattestyrelsen bemærker, at det af det tidligere SKAT’s orienteringsskrivelser klart fremgår, at spørgsmål om beskæftigelsesgraden skal rettes til Arbejdsmarkedets Tillægspension (ATP). Derudover fremgår det, at oplysningerne kun er orienterende, og at der er mulighed for at anmode SKAT om et bindende svar, hvis der ønskes en afgørelse om, hvorvidt man er berettiget til seniornedslag eller ej. Denne mulighed har klager ikke benyttet sig af.

Da klagers A-indkomst i 2009 alene udgør 72 % af det samlede vederlag opfylder han således ikke kravet i lovens § 1, stk. 4 om, at 75 % af hans indkomst i 2009 skal være lønindkomst, og der skal derfor ses bort fra hans beskæftigelsesgrad i 2009.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klageren er berettiget til skattenedslag for seniorer.

Til støtte for påstanden, er der bl.a. anført, at:

”(...)

Den påklagede afgørelse udspringer af en anmodning om genoptagelse af indkomstansættelse for indkomstårene 2008/2009 samt vurderingen af, om [person3] for 2013, hvor han fyldte 64 og fremefter opfyldte kravene for at opnå skattenedslag for seniorer. SKAT og efterfølgende [Skatteankenævnet] forholdt sig imidlertid alene til den første del om genoptagelse af indkomstansættelse for indkomstårene 2008/2009. Dette blev påpeget af Folketingets Ombudsmand, hvorefter sagen blev genoptaget af Skattestyrelsen i 2020, jf. f.eks. sagsnotat i bilag 3.

Skattestyrelsen har i afgørelsen 12. januar 2021 side 9 begrundet, hvorfor [person3] ikke opfylder betingelserne for skattenedslag for seniorer. Og det skyldes efter Skattestyrelsens opfattelse, at [person3] ikke opfylder arbejdstidskravet i vurderingen af fuldtidsbeskæftigelseskravet i lov om skattenedslag for seniorer § 1, stk. 5, nr. 2. Og dette begrundes med, at en hævning i 2009 i virksomhedsskatteordningen har ført til, at kravet om at 75 pct. af det samlede vederlag var A-indkomst, idet hævningen i virksomhedsskatteordningen udgjorde 28 pct. og som følge heraf var [person3] ikke omfattet af lovens § 1, stk. 3, nr. 1, jf. afgørelsen side 9, dvs. han var ikke lønmodtager i lovens forstand.

Det er ubestridt, at [person3] opfylder de øvrige betingelser for skattenedslag for seniorer.

[person3] er ikke enig i afgørelsen eller begrundelsen, og det er der navnlig to grunde til.

1. ATP er rette myndighed – det er SKAT ikke

Det er fastsat i lovens § 4, stk. 3, jf. § 5, at ATP træffer afgørelse om, hvorvidt en person opfylder betingelserne for at anses for fuldtidsbeskæftiget. En sådan afgørelse fra ATP kan ændres ved anmodning herom fra personen indenfor 3 måneder, jf. lovens § 5, stk. 2, 2. pkt., jf. stk. 3, 4. pkt. Og der er en endelig frist for ændring, idet ændring som følge af en anmodning modtaget senere end 31. marts 2019 er udelukket, jf. § 5, stk. 4.

ATP traf afgørelse ihht. lovens § 4, stk. 3, jf. § 5, i februar 2014 i bilag 4, hvor ATP afgjorde, at [person3] opfyldte kravene for skattenedslag for seniorer. På det tidspunkt var alle oplysninger omkring indkomstforholdene i 2009 til 2013 ATP bekendt.

Denne afgørelse fra ATP er bindende for [person3] såvel som for skattemyndighederne. Og da

ATPs afgørelse ikke efterfølgende er ændret af ATP, er det i strid med legalitetsprincippet, når Skattestyrelsen på egen hånd tilsidesætter den.

Videre kan til eksempel henvises til Skatterådets afgørelse i SKM2013.794.SR, hvor SKAT JURA meget pædagogisk forklarede dette i sin indstilling til Skatterådet – og hvor Skatterådet tiltrådte indstillingen. I den konkrete sag havde et skatteankenævn tilsidesat ATPs afgørelse om beskæftigelsesgrad. Følgende fremgår af SKAT JURAs indstilling:

”Dermed ændrer skatteankenævnet ATP's afgørelse om beskæftigelsesgraden. Dette strider

direkte mod loven og dens forarbejder jf. bl.a. lovens § 14. Det er ATP, der træffer afgørelse i

forhold til opfyldelsen af beskæftigelsesgraden med klageadgang til Ankenævnet for ATP.

SKAT kan således ikke ændre en afgørelse om beskæftigelsesgraden der er truffet af ATP.

Det samme gælder for skatteankenævnet. Denne kompetence henhører under Ankenævnet

for ATP, der i øvrigt i den konkrete sag har stadfæstet ATP's afgørelse.

Det er på den baggrund Jura i SKATs opfattelse, at skatteankenævnets afgørelse utvivlsomt

er i strid med lov om seniornedslag og den heri indeholdte kompetencefordeling.

Uanset det umiddelbart betragtet kan forekomme urimeligt, at arbejdstageren bliver ramt af, at

arbejdsgiveren angiveligt ikke har administreret korrekt efter reglerne om ATP, er det Jura i

SKATs opfattelse, at afgørelsen bør ændres, da skatteankenævnet ikke har kompetence til at

træffe den omhandlede afgørelse.”

Tilsvarende fremgår det af Landsskatterettens kendelse i sag: LSR af 23.12.2015 Journalnr. 14- 1662958:

”SKAT, og dermed skatteankenævnene, Skatterådet og Landsskatteretten, har derfor ikke

kompetence til at træffe afgørelse om beskæftigelsesgraden efter § 4, stk. 3 i love om skattenedslag for seniorer.”

Da de øvrige betingelser for skattenedslag for seniorer er opfyldt, har [person3] et retskrav på at få skattenedslag for seniorer.

2. Kravet om fuldtidsbeskæftigelse i § 1, stk. 5, nr. 2 er opfyldt

[person3] opfylder kravet om fuldtidsbeskæftigelse, jf. lovens kapitel 3, § 3 og § 4, stk. 4, idet der er foretaget den fornødne indbetaling til ATP, jf. SKATs opgørelse i bilag 5, side 2ø.

(..)”

Klagerens repræsentant har den 19. marts 2021 fremsendt bemærkninger til mødereferat af 10. marts 2021, hvoraf følgende fremgår:

” Skatteankestyrelsens referat af møde den 10. marts 2021 giver [person3] anledning til at fremkomme med nedenstående bemærkninger.

Side 1, 3. afsnit. Her er anført, at sagen omhandler, hvilken myndighed, der har kompetence til at træffe afgørelse om beskæftigelsesgrad ihht. lov om seniornedslag for seniorer. Det er for så vidt også rigtigt, idet det følger af lovens § 4, stk. 3, jf. stk. 5, at det er vurderingen af om en senior er fuldtidsbeskæftiget ihht. loven. Kompetencen til at vurdere dette og træffe afgørelse herom henhører under ATP og ikke SKAT/Skattestyrelsen.

Side 1, 4. afsnit. ATP har i februar 2014 truffet afgørelse om, at [person3] opfylder betingelsen om beskæftigelsesgrad på 90 pct. og dermed at [person3] efter lovens § 4 var fuldtidsbeskæftiget. Det er denne afgørelse, som SKAT/Skattestyrelsen ikke kan tilsidesætte, hvilket SKAT/Skattestyrelsen har gjort i den påklagede afgørelse – og det var det, der blev fremhævet på mødet. Og det skal også igen fremhæves, at ATPs afgørelse i bilag 4 til, at [person3] har et retskrav på skattenedslaget.

Side 1, 6. afsnit. Det blev på mødet fremhævet, at [person3] opfylder kravet om fuldtidsbeskæftigelse, jf. lovens kapitel 3, § 3 og § 4, stk. 4, idet der er foretaget den fornødne indbetaling til ATP, jf. SKATs opgørelse i bilag 5, side 2ø. Dette fremgår ikke af referatet.

Side 2, 2. afsnit. [person3] er citeret for at have forklaret, at han lavede en passiv investering i 2009. Det er ikke korrekt, og det var heller ikke det, der blev sagt.

[person3] har fra 1988 haft en passiv investering, og denne investering gav et skattemæssigt overskud i 2008, der via virksomhedsskatteordningen blev fremført til 2009 og hævet som opsparet overskud. Dette har ingen betydning for [person3]beskæftigelse i 2009, og SKAT/Skattestyrelsens afgørelse af sagen er ikke kun i strid med lovens ord, men også i strid med lovens ånd. Der vedlægges som bilag 6-10, årsopgørelse for 2009, hvor det i Skattestyrelsens afgørelse nævnte hævede opsparet overskud på 167.443 kr. ses, videre vedlægges R75 for 2008-2011 (2012-2012 kan fremlægges, hvis Skatteankestyrelsen beder herom). Som det fremgår af R75 for 2008-2011 har [person3] i alle årene (også i 2012-2013) været ansat lønmodtager. Videre kan den passive investering i [virksomhed1] ses – det er afkastet af denne investering der fører til, at [person3] efter Skattestyrelsen opfattelse fratages retten til at modtage seniorskattenedslaget.

Det bemærkes vedrørende sagens behandling i Landsskatteretten, at sagen udspringer af den tidligere sag ved Landsskatteretten (15-0760163), hvor der blev truffet afgørelse 15. marts 2017, ligesom sagen reelt vedrører lovfortolkning. Sagen skal derfor visiteres til Landsskatteretten.

Vi ser frem til at modtage forslag til afgørelse/sagsfremstilling.”

Klagerens repræsentant har den 22. marts 2021 fremsendt bemærkninger til sagsfremstilling. Det fremgår af bemærkningerne, at:

” Visitering til Landsskatteretten

Indledningsvis bemærkes det, at Skatteankestyrelsen ikke har afventet [person3]s bemærkninger til referatet, hvilket er normal praksis. Ligeledes anmodes der om en begrundet stillingtagen til ønsket om at denne sag, der udspringer af den tidligere sag for Landsskatteretten (15-0760163),hvor der blev truffet afgørelse 15. marts 2017, tilsvarende også afgøres af Landsskatteretten. Yderligere viser SKATs afgørelse såvel som forslaget til afgørelse med al tydelighed, at sagen er en sag om lovfortolkning, hvilket yderligere bevirker, at sagen skal visiteres til behandling i Landsskatteretten.

Såfremt Skatteankestyrelsen fastholder ikke at ville visitere sagen til afgørelse i Landsskatteretten, anmodes Skatteankestyrelse om at forelægge visiteringsanmodningen for den fungerende retsformand for Landsskatteretten til vurdering af spørgsmålet.

Ad sagsfremstilling

Side 2, 2. afsnit. Her er anført, at ATP i februar 2014 sendte en opgørelse, hvoraf fremgår, at klagerens beskæftigelsesgrad i perioden 2009-2013 i gennemsnit var 90 pct. Og det er korrekt, at dette indgår i brevet, men det, der er relevant, og det Skatteankestyrelsen burde have fremhævet er, at der er tale om en afgørelse med ATP’s vurdering af, om [person3] i perioden 2009-2013 var fuldtidsbeskæftiget – en afgørelse truffet i medfør af seniornedslagslovens § 4, stk. 3. Der var en indsigelsesfrist på 3 måneder – som det også fremgår af afgørelsen i bilag 4, side 1, 3. sidste afsnit, jf. lovens § 5, stk. 2. Og som der står i afgørelsen – ”Herefter kan opgørelsen ikke ændres.”. Skatteankestyrelsen anmodes derfor om at tilrette sagsfremstillingen på dette meget centrale punkt, således at det med al tydelighed fremgår, at det, [person3] modtog i februar 2014 var ATPs afgørelse med afgørelse om at [person3] i 2009-2013 var fuldtidsbeskæftiget, og at denne afgørelse ikke senere er ændret, og derfor er endelig.

Til sagsfremstillingen mangler der et "dog" side 12, 3. linje fra neden: ...bliver personen dog anset for at være lønmodtager...

Der henvises videre til bemærkninger til sagens faktuelle forhold i email af 18. marts 2021 med bilag 6-10, der forventes indarbejdet i sagsfremstillingen.

Ad forslag til afgørelse

Skatteankestyrelsen har med sit forslag underkendt, at kompetencen til at foretage og træffe afgørelse om, hvorvidt en senior opfylder kravet om fuldtidsbeskæftigelse, alene tilkommer ATP. Skatteankestyrelsens forslag strider derfor med legalitetsprincippet, idet Skatteankestyrelsen med sit forslag accepterer videredelegering af ATPs enekompetence til SKAT/Skattestyrelsen – det er uacceptabelt og ulovmedholdeligt.

Kompetencekravet og den retslige kvalifikation og bindende virkning af ATPs afgørelse for borgeren såvel som skattemyndighederne fremgår dels af lovens ordlyd i § 4, stk. 3, jf. § 5, af lovmotiverne til hovedloven samt af lov 1433/2018 med tilhørende lovmotiver, hvor dette er forklaret meget illustrativt. Dette er videre efterfølgede fastlagt i SKM2013.794.SR og Landsskatterettens kendelse i sag: LSR af 23.12.2015 Journalnr. 14-1662958:

”SKAT, og dermed skatteankenævnene, Skatterådet og Landsskatteretten, har derfor ikke kompetence til at træffe afgørelse om beskæftigelsesgraden efter § 4, stk. 3 i love om skattenedslag

for seniorer.”

Skatteankestyrelsen kan ikke se bort fra kompetencefordelingen, der er fastsat § 14, jf. § 4 og 5,

stk. 4, at "ATP afgør om, hvorvidt kravet om fuldtidsbeskæftigelse er opfyldt". Det er næsten ordret, det der står i de 2 LSR kendelser.

Landsskatteretten er som følge af legalitetsprincippet og den klare kompetencefordeling, der følger af lov om skattenedslag for seniorer, retligt bundet af ATPs afgørelse i bilag 4.

Hertil kommer for det andet, at [person3] opfylder kravet om fuldtidsbeskæftigelse, jf. lovens kapitel 3, § 3 og § 4, stk. 4, idet der er foretaget den fornødne indbetaling til ATP, jf. SKATs opgørelse i bilag 5, side 2ø. Dette har Skatteankestyrelsen overhovedet ikke forholdt sig til i forslaget til afgørelse, hvilket giver anledning til undren.

Henset til, at Skatteankestyrelsen ikke har afventet [person3]s bemærkninger til referatet og indarbejdet dette samt tilhørende bilag i sagsfremstillingen, samt til at Skatteankestyrelsen i forslaget til afgørelse ikke har forholdt sig til alle de juridiske indsigelser, anmodes om at der fremsendes revideret sagsfremstilling og forslag til afgørelse.

Anmodningen om retsmøde i Landsskatteretten fastholdes.”

Klagerens repræsentant har den 14. april 2021 fremsendt bemærkninger til den reviderede sagsfremstilling. Det fremgår af bemærkningerne, at:

”Skatteankestyrelsens forslag til afgørelser giver [person3] anledning til at fremkomme med nedenstående kommentarer, idet det i klage og senere indlæg anførte fastholdes.

I forslaget side 13, 6. afsnit er anført, at skrivelsen fra ATP alene var af orienterende karakter. Dette er ikke korrekt, som det fremgår af ATPs afgørelse fra februar 2014, jf. bilag 4 side 1:

”Vi har sendt oplysningerne om din beskæftigelsesgrad for alle årene til SKAT. Det er SKAT

som beregner dit skattenedslag ¹ .

Er din beskæftigelsesgrad for 2013 ikke korrekt, skal du inden 3 måneder ringe eller

skrive til ATP, Skattenedslag for seniorer. Herefter kan opgørelsen ikke ændres.

¹ ATP kan inden for de næste 3 måneder få oplysning om, at dit ATP-bidrag for 2013 er ændret. Medfører dette at din beskæftigelsesgrad for 2013 ændrer sig, vil du modtage en ny opgørelse. Konsekvensen kan være, at din samlede beskæftigelsesgrad ikke længere er mindst 90 pct.”

Såfremt Skatteankestyrelsen mener, at ATPs afgørelse er truffet på andet grundlag end bilag 4, anmodes Skatteankestyrelsen om at fremsende kopi af dette materiale fra ATP som led i aktindsigt, således at [person3] kan kommentere dette materiale.

For så vidt angår kompetencen til at træffe afgørelse henvises til det i tidligere indlæg anførte herom, samt til lovmotiverne til 2018 lovændringen, hvor der er redegjort for gældende ret forud for 2018 lovændringen:

”Det var ATP, der traf afgørelse om, hvorvidt en person opfyldte arbejdstidskravet (opgjorde beskæftigelsesgraden), jf. lovens § 4, stk. 3. ATP udsendte årligt en meddelelse til de relevante borgere, hvoraf det fremgik, om den enkelte blev anset for fuldtidsbeskæftiget i det forudgående indkomstår. Borgeren kunne efterfølgende gøre indsigelse over for ATP inden for 3 måneder efter modtagelsen af meddelelsen, jf. lovens § 5, stk. 2, 2. pkt. ATP udsendte endvidere et ”slutbrev” om beskæftigelsesgraden for den samlede periode. Også her gjaldt en indsigelsesfrist på 3 måneder, jf. lovens § 5, stk. 3, 4. pkt.

ATP sendte endvidere efter indkomstårets udløb meddelelse til SKAT om afgørelsen.

Indsigelser over ATP’s afgørelse om opgørelse af beskæftigelsesgraden skulle ske til ATP senest 3 måneder efter modtagelsen af opgørelsen, jf. lovens § 5, stk. 2 og 3. Når ATP havde truffet afgørelse i forhold til en sådan indsigelse, kunne denne indbringes for Ankenævnet for ATP, jf. lovens § 15.

Loven gav ikke mulighed for dispensation fra indsigelsesfristen, heller ikke i tilfælde hvor der f.eks. var fejl i arbejdsgivers indberetning. ATP har dog genoptaget afgørelser om opgørelsen

af en beskæftigelsesgrad på ulovbestemt grundlag, hvis der har foreligget særligt undskyldende omstændigheder eller myndighedsfejl (f.eks. alvorlig sygdom, eller at ATP ikke har løftet bevisbyrden for, at brevet er kommet frem). Folketingets Ombudsmand har i 2015 vurderet ATP’s praksis og har ikke fundet grundlag for at kritisere denne, herunder at fejlagtig indberetning af ATP-bidrag foretaget af arbejdsgiveren ikke kunne føre til genoptagelse af opgørelsen (FOB 2015-62).”

Heraf følger også meget klart, at kompetencen er ATPs og udelukkende ATPs og dermed også, at der ikke er grundlag for skattemyndighederne til at ændre ATPs afgørelse om fuldtidsbeskæftigelse.

Skatteankestyrelsen har i sit forslag til afgørelse ikke forholdt sig til, hvorvidt [person3] opfylder kravene for skattenedslag for seniorer, men har alene foretaget en vurdering af, hvorvidt der var hjemmel for SKAT til at træffe afgørelse som gjort, og at kravet i § 1, stk. 4, ikke var opfyldt. Skatteankestyrelsen har således ikke foretaget en prøvelse af, hvorvidt [person3] – uanset § 1, stk. 4 og tilsidesættelse af ATPs eneafgørelseskompetance – i øvrigt opfylder kravene for skattenedslag for seniorer. Det gøres gældende, at da sagen omhandler, hvorvidt [person3] opfylder kravene for at få seniornedslag for seniorer, så skal der – naturligvis – ske en fuld prøvelse heraf og ikke blot af om betingelsen i § 1, stk. 4, er opfyldt.

Såfremt Landsskatteretten måtte finde, at der er hjemmel til, at SKAT kan tilsidesætte ATP’s afgørelse af, at [person3]s beskæftigelsesgrad udgjorde 90 pct. i årene 2009-2013 og at han opfyldte kravet om fuldtidsbeskæftigelse, og i stedet lægger til grund, at [person3] i 2009 var selvstændigt erhvervsdrivende og i 2010-2013 lønmodtager, så gøres det gældende, at [person3] også i det tilfælde opfylder betingelserne for fuldt seniornedslag for seniorer.

Det følger af lovens § 1, stk. 3 og 4 sammenholdt med 2008-lovmotiverne, at en person, der i et indkomstår både har været lønmodtager, honorarmodtager og/eller selvstændig erhvervsdrivende, så anses personen dog som lønmodtager omfattet af § 1, stk. 3, nr. 1, såfremt mindst 75 pct. af personens samlede arbejdsmarkedsbidragspligtige indkomst inklusiv bidrag og præmier til pensionsordninger, er A-indkomst, jf. kildeskattelovens § 43.

Tilsidesættes ATPs afgørelse i bilag 4 er konsekvensen af SKATs afgørelse, at [person3] var omfattet af § 1, stk. 3, nr. 1 for 2010-2013 og af stk. 3, nr. 3, for 2009. I den situation, skal vurderingen af, om kravet om fuldtidsbeskæftigelse var opfyldt for 2010-2013, vurderes ud fra kravene til lønmodtagere og for 2009 ud fra kravene til selvstændige erhvervsdrivende. Til støtte for at [person3] i 2009 skal opfylde kravene til selvstændigt erhvervsdrivende og i 2010-2013 til lønmodtagere henvises videre til Skattestyrelsens afgørelse af 23. december 2020, jf. bilag 1, side 4, afsnit, afgørelse af 12. januar 2021, jf. bilag 2, side 5, 2. afsnit, der er gengivet i sagsfremstillingen side 6, næstsidste afsnit:

”Krav om fuld beskæftigelse

Du kan være lønmodtager i nogle af de fem år og ”ikke-lønmodtager” i de andre, dvs. enten selvstændig erhvervsdrivende eller honorarmodtager.”

Af betingelserne for nedslag i § 1, stk. 5, er det uomtvistet, at [person3] opfylder kravene i stk. 5, nr. 1 og 3. Tvisten drejer sig alene om, hvorvidt kravene i stk. 5, nr. 2 er opfyldt.

Ligeledes er det uomtvistet, at [person3] opfylder lønkravet i § 3.

Landsskatteretten kan derfor lægge til grund, at [person3] – anset som selvstændig erhvervsdrivende – opfylder kravene til skattenedslag for seniorer for 2009.

For 2010-2013 skal yderligere kravet om fuldtidsbeskæftigelse i lovens § 4 være opfyldt. Retsstillingen herfor følger af bestemmelsen og er – ganske pædagogisk – beskrevet i lovmotiverne til 2018 lovændringen, hvor der blev indført mulighed for i visse situationer at kunne fravige ATPs bindendende afgørelse:

”2.2. Genoptagelse af afgørelser om skattenedslag

2.2.1. Gældende ret

Lov om skattenedslag for seniorer blev administreret af både SKAT og ATP. Dette har sin baggrund i, at der efter lov om skattenedslag for seniorer var et krav om fuldtidsbeskæftigelse for

lønmodtagere. For at være fuldtidsbeskæftiget skulle lønmodtagere fra de relevante personårgange både opfylde et lønkrav, der var baseret på arbejdsmarkedsbidragsgrundlaget, og et timekrav (beskæftigelsesgraden), der var baseret på ATP-bidraget.

Nedslaget optjentes efter loven for hvert indkomstår i den 5-årige periode fra og med det indkomstår, hvor en person fra de relevante årgange fyldte 60 år, til og med det indkomstår, hvor personen fyldte 64 år, dog således at der kun er ret til skattenedslag, hvis lønmodtageren opfyldte såvel lønkrav som timekrav i perioden.

Timekravet er opfyldt, hvis lønmodtageren hvert indkomstår i den 5-årige periode var bidragspligtig efter § 2 i lov om Arbejdsmarkedets Tillægspension, jf. lovbekendtgørelse nr. 1110 af 10. oktober 2014 (ATP-loven), og har betalt årsbidrag efter ATPlovens § 15 som fuldtidsbeskæftiget medlem. Efter ATP-loven betales fuldt årsbidrag, når lønmodtageren har arbejdet mindst 117 timer for månedslønnede, 54 timer for fjortendagslønnede og 27 timer for ugelønnede. Personer, der arbejder færre timer, betaler et gradvist lavere årsbidrag.

Kravet om fuldtidsbeskæftigelse kunne endvidere opfyldes ved dokumentation af fuldtidsbeskæftigelse over for ATP, jf. § 4, stk. 3, nr. 2, i lov om skattenedslag for seniorer. En lønmodtager havde således mulighed for at dokumentere over for ATP, at vedkommende havde en arbejdstid, der svarede til arbejdstidskravene i ATP-lovgivningen for at blive anset som fuldtidsbeskæftiget medlem. En lønmodtager blev også anset som fuldtidsbeskæftiget, hvis vedkommende indbetalte ATP-bidrag, der sammenlagt svarede til 90 pct. af fuldt årsbidrag for den periode, hvor vedkommende blev anset som lønmodtager.”

Således vil kravet om fuldtidsbeskæftigelse være opfyldt såfremt én af de tre betingelser i

1) § 4, stk. 3, nr. 1,

2) § 4, stk. 3, nr. 2 eller

3) § 4, stk. 4,

er opfyldt.

[person3] har i alle årene været bidragspligtig efter § 2 og § 2 a, stk. 2, 1. pkt., i lov om Arbejdsmarkedets Tillægspension, ligesom [person3] i alle årene har indbetalt årsbidrag efter § 15 i lov om Arbejdsmarkedets Tillægspension som fuldtidsbeskæftiget medlem, hvorfor betingelsen for skattenedslag af den grund er opfyldt.

For såvidt angår 90 pct. reglen efter § 4, stk. 4, så har SKAT i bilag 1, side 6, bilag 2 side 7 og bilag 5, side 2 opgjort [person3]s beskæftigelsesgrad for 2013 til 50 pct. Som det fremgår af R75 for 2013 og udtræk fra skattemappen, jf. bilag 11, side 10-11 og bilag 12, så ophørte ansættelsesforholdet først med udgangen af juli 2013. Således er der også indberettet løntimer for perioden juni-juli 2013 med 421,66 timer og for perioden januar-juli 2013 1.223 timer. Derfor skal der medregnes 7/12 og ikke kun 6/12 i opgørelsen for 2013, hvilket fører til en samlet beskæftigelsesgrad for 2010- 2013 på 90 pct. [person3] opfylder også af den grund betingelserne for skattenedslag.

(...)”

Klagerens repræsentant har den 28. april 2021 fremsendt bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse af 23. april 2021 til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse.

Det fremgår af bemærkningerne, at:

”Skattestyrelsens høringsudtalelse af 23. april 2021 giver ikke [person3] anledning til at ændre det i tidligere indlæg anførte – senest indlægget 14. april 2021 – der fastholdes uændret.

Skattestyrelsen anfører, at det i Skattestyrelsens orienteringsskrivelser fremgår, at spørgsmål om beskæftigelsesgraden skal rettes til ATP, mens der er mulighed for at bede SKAT om bindende svar, hvis der ønskes en afgørelse om, hvorvidt man er berettiget til seniornedslag eller ej.

Hertil skal det – endnu engang – anføres, at ATP har truffet afgørelse om, at beskæftigelsesgraden var 90 pct., jf. ATPs afgørelse fra februar 2014, jf. bilag 4 side 1:

”Vi har sendt oplysningerne om din beskæftigelsesgrad for alle årene til SKAT. Det er SKAT som beregner dit skattenedslag ¹ .

Er din beskæftigelsesgrad for 2013 ikke korrekt, skal du inden 3 måneder ringe eller skrive til ATP, Skattenedslag for seniorer. Herefter kan opgørelsen ikke ændres.

Det fremgår af lovmotiverne til hovedlovforslaget § 13 (lovens § 14):

”Til § 13

En person, som er fyldt 60 år, og som overvejer at fortsætte på arbejdsmarkedet til efter det

fyldte 64. år, kan have interesse i at vide, om vedkommende indtil videre opfylder lovens betingelser for nedslag.

Ønsker en person at få SKAT til at tage stilling til dette spørgsmål, vil SKATs svar alene være

vejledende, og da der ikke er tale om en afgørelse, kan SKATs svar ikke påklages. ...

Det foreslås desuden, at det af loven kommer til at fremgå, at SKAT ikke vil kunne tage stilling

til kravet om fuldtidsbeskæftigelse efter § 4, idet dette spørgsmål hører under ATP.”

Videre fremgår det af lovmotiverne til hovedlovens § 4, stk. 3:

”Det foreslås, at ATP træffer afgørelse om, hvorvidt en person opfylder arbejdstidskravet for at

blive anset for fuldtidsbeskæftiget.”

Og videre ad § 4, stk. 4:

”Hvis en person således er omfattet af § 1, stk. 2, nr. 1, og dermed er lønmodtager i hele den

5-årige periode, vil personen kunne have perioder med op til et halvt år med ledighed, deltidsansættelse,

sygdom uden for ansættelsesforhold eller lignende uden at falde ud af ordningen.”

§ 1, stk. 2, nr. 1 er nu ændret til § 1, stk. 3, nr. 1.

Landsskatteretten har ved sagerne 13-6434670 og 14-1662958 tydeligt udtalt, at ATP har kompetencen til at træffe afgørelse om kravet om fuldtidsbeskæftigelse.

Den kompetence har SKAT IKKE.

Ved indsættelse af nyt stk. 4 i § 5 med 2018-lovændringen står: ”ATP ... træffer afgørelse om, hvorvidt kravet om fuldtidsbeskæftigelse er opfyldt”.

ATP har truffet afgørelse (bilag 4) om, at [person3] opfylder kravet på 90 pct., og dermed er beskæftigelseskravet opfyldt.

Det kan hverken SKAT, skatteankenævn, Skatterådet eller Landsskatteretten lave om på.

Aktindsigtsanmodningen side 1n i indlæg 14. april 2021 bringes i erindring.”

Retsmøde

Repræsentanten gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg og det materiale, der blev udleveret på retsmødet. Der blev henvist til kompetencefordelingen mellem ATP og Skattestyrelsen i lov om seniornedslag, og repræsentanten gennemgik motiverne fra 2008 til lovforslaget til lov om seniornedslag, samt efterfølgende ændringer i 2018. Herudover blev SKM2013.794.LSR, SKM2015.207.LSR samt Landsskatterettens kendelse af 23. december 2015 gennemgået. Der blev endelig anført, at ATP ikke har beregnet klagerens beskæftigelsesprocent i 2013 korrekt, da juli 2013 ikke er medregnet i afgørelsen, selv om klageren var fuldtidsbeskæftiget.

Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen fastholdes.

Landsskatterettens afgørelse

Det fremgår af Skattestyrelsens afgørelser af 23. december 2020 og 12. januar 2021, at klageren ikke anses at opfylde betingelserne for skattenedslag for seniorer.

Det følger af § 1, stk. 1, i lov om skattenedslag for seniorer (lov nr. 473 af 17. juni 2008), at en person, der i perioden fra og med indkomståret 2010 til og med indkomståret 2016 fylder 64 år, for de indkomstår, hvor personen fylder 64 år og 65 år, kan få et nedslag i indkomstskatten.

Seniornedslaget fordeles forholdsmæssigt mellem de to indkomstår, hvor personen fylder 64 år og 65 år efter tidspunktet for den pågældendes fødselsmåned, jf. lovens kapitel 4.

Nedslagsberettigede er personer, der 1) erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i ansættelsesforhold, 2) erhverver indkomst i form af vederlag m.v. for personligt arbejde uden for ansættelsesforhold eller 3) er selvstændigt erhvervsdrivende, jf. lovens § 1, stk. 3.

Det fremgår af § 1, stk. 4, i lov om skattenedslag for seniorer, at hvis en person i et indkomstår i perioden fra og med det indkomstår, hvor personen fylder 60 år, til og med det indkomstår, hvor personen fylder 64 år, har indkomst både som lønmodtager og honorarmodtager eller selvstændigt erhvervsdrivende, bliver personen dog anset for at være lønmodtager, hvis mindst 75 pct. af personens samlede vederlag m.v. som nævnt i stk. 2, nr. 1 og 2 i det pågældende indkomstår er A-indkomst jf. kildeskattelovens § 43.

Personen skal for at få et nedslag 1) overholde en indkomstgrænse i de indkomstår, hvor den pågældende fylder 57 år, 58 år og 59 år efter lovens kapitel 2, 2) opfylde et krav om fuldtidsbeskæftigelse i form af et indkomst- og arbejdstidskrav efter lovens kapitel 3 og 3) være skattepligtig efter kildeskattelovens § 1 eller § 2, stk. 1, nr. 1-4 eller 7, eller stk. 2, i det indkomstår, hvor vedkommende fylder 64 år, jf. lovens § 1, stk. 5.

Det fremgår af lovens § 2, stk. 1 og 2, at klageren skal opfylde et krav om en fastsat maksimal gennemsnitlig indkomst i de indkomstår, hvor klageren fyldte 57 år, 58 år og 59 år. Indkomstgrænsen var for klageren 536.000 kr., og idet klageren havde en gennemsnitlig indkomst på 417.884 kr., opfylder klageren betingelsen for maksimumsindkomst i de pågældende år.

Det fremgår af lovens § 3, at klageren for at anses for fuldtidsbeskæftiget, blandt andet skal opfylde et krav om minimumsindkomst i de indkomstår, hvor klageren fyldte 60 år til 64 år. Indkomstgrænsen var for klageren 163.913 kr. i 2009, 170.017 kr. i 2010, 137.183 kr. i 2011, 178.157 kr. i 2012 og 181.096 kr. i 2013. Klagerens indkomst har været mellem 373.180 kr. og 594.726 kr. i de pågældende indkomstår, hvorfor han opfylder betingelsen for minimumsindkomst pr. år.

Klageren har i indkomstår 2009 haft indkomst både som lønmodtager og selvstændig erhvervsdrivende, hvorfor betingelsen i lovens § 1, stk. 4, også skal være opfyldt. Det fremgår af § 1, stk. 4, at hvis en person både har indkomst som lønmodtager og selvstændig erhvervsdrivende i et indkomstår, anses personen som lønmodtager i det pågældende indkomstår, hvis mindst 75 % af det samlede vederlag er A-indkomst.

Det fremgår af klagerens skatteoplysninger, herunder oplysningerne om klagerens lønindkomster, at klageren i indkomståret 2009 havde et samlet beregningsgrundlag på 594.726 kr., hvoraf 167.443 kr., var opsparet overskud fra erhvervsvirksomhed. Klagerens A-indkomst udgør herefter 72 % af det samlede vederlag. Der ses ikke at være fremlagt oplysninger, som godtgør, at der er grundlag for at anse klageren for lønmodtager i indkomståret 2009 efter lovens bestemmelser, idet klagerens samlede A-indkomst er under lovens krav om mindst 75 % i indkomståret 2009.

Det fremgår af lovens § 4, stk. 1, at det for lønmodtagere, endvidere er en betingelse for at blive anset for fuldtidsbeskæftiget, at vedkommende hvert indkomstår fra og med det indkomstår, personen fylder 60 år, til og med det indkomstår, personen fylder 64 år, opfylder et arbejdstidskrav som nævnt i stk. 3 og 4 om betaling af ATP-bidrag som fuldtidsbeskæftiget medlem. En person anses for fuldtidsbeskæftiget, hvis personen har en gennemsnitlig beskæftigelsesgrad på mindst 90 % i de indkomstår, hvor personen opfylder betingelserne i lovens § 1, stk. 4.

Skattestyrelsen har i henhold til § 1, stk. 4, i lov om skattenedslag for seniorer anset klageren for lønmodtager fra og med indkomståret 2010, og ikke fra indkomståret 2009, som ATP har lagt til grund i sin afgørelse af klagerens samlede beskæftigelsesgrad. Dette indebærer, at både indkomstkravet og arbejdstidskravet (beskæftigelsesgraden) skal være opfyldt i de år, hvor klageren anses at være lønmodtager efter lovens bestemmelser.

Det fremgår af SKATs orienteringsskrivelser, at spørgsmål i forbindelse med beskæftigelsesgraden skal rettes til Arbejdsmarkedets Tillægspension (ATP). Ligeledes fremgår, at oplysningerne kun er orienterende, og at der er mulighed for at anmode SKAT om et bindende svar, hvis der ønskes en afgørelse om, hvorvidt man er berettiget til seniornedslag eller ej. Dette har klageren ikke gjort.

ATP har i henhold til § 4, stk. 3, i lov om skattenedslag for seniorer registreret klagerens beskæftigelsesgrad i indkomstårene 2009 til 2012 til 100 % og i 2013 til 50 %. Det er således ATP der har kompetence til at tage stilling til, om kravet om fuldtidsbeskæftigelse efter lovens § 4 er opfyldt.

Der lægges til grund, at indkomstkravet, jf. § 1, stk. 4, i lov om skattenedslag for seniorer ikke er opfyldt i indkomståret 2009. Beskæftigelsesgraden for dette indkomstår skal derfor ikke medregnes i klagerens samlede beskæftigelsesgrad.

Landsskatteretten finder ikke, at klageren opfylder betingelserne for skattenedslag for seniorer, idet klagerens gennemsnitlige beskæftigelsesgrad ikke er mindst 90 % i indkomstårene 2010 til 2013. Det bemærkes hertil, at det er ATP, og ikke Skattestyrelsen, der har taget stilling til klagerens beskæftigelsesgrad i indkomstårene 2010 til 2013. Skattestyrelsen har alene taget stilling til, om klageren i 2009 opfylder betingelserne for at være lønmodtager i lovens forstand. Det er ikke Landsskatterettens opfattelse, at Skattestyrelsen har truffet afgørelse i strid med kompetencefordelingen, der følger af lov om skattenedslag for seniorer.

Landsskatteretten er derfor enig med Skattestyrelsen i, at klageren ikke kan anses som lønmodtager i 2009, hvorfor den samlede beskæftigelsesgrad ikke opfylder lovens bestemmelser.

SKM2013.794.SR og Landsskatterettens afgørelse af 23. december 2015 kan ikke medføre et andet resultat.

Det bemærkes, at i SKM2013.794.SR var der tale om beregningen af klagerens beskæftigelsesprocent i et enkelt indkomstår, og ikke en vurdering af hvorvidt klageren skulle anses som lønmodtager. Det fremgår endvidere af Landsskatterettens afgørelse af 23. december 2015, at Landsskatteretten stadfæstede SKATs afgørelse. Det fremgår af afgørelsen, at SKAT har kompetence til at tage stilling til, hvorvidt skatteyder er lønmodtager i de aktuelle indkomstår (indkomstkravet), og at ATP har kompetence til, at træffe afgørelse om beskæftigelsesgraden (arbejdstidskravet).

Landsskatteretten stadfæster herefter Skattestyrelsens afgørelse.