|
|
Kendelse af 15-12-2022 - indlagt i TaxCons database den 15-01-2023
Journalnr. 21-0008728
Klagepunkt | Skattestyrelsens afgørelse | Klagerens opfattelse | Landsskatterettens afgørelse |
Indkomstår 2019 Yderligere gaveafgift til betaling | 7.099 kr. | 0 kr. | 7.099 kr. |
Faktiske oplysninger
[person1] (herefter klagerens far) har den 31. december 2019 overdraget en landbrugsejendom beliggende [adresse1], [by1], til klageren for 4.940.000 kr. Der er i den forbindelse fremlagt en overdragelsesaftale vedrørende landbrugsejendommen, der overdrages med skattemæssig succession, jf. kildeskattelovens § 33 C. Overdragelsesaftalen er underskrevet af klagerens far og klageren den 12. december 2019. Købesummen på ejendommen på i alt 4.940.000 kr. skal i henhold til overdragelsesaftalen berigtiges ved modydelser på i alt 4.031.300 kr. i form af en kontant betaling på 3.786.000 kr. og et gældsbrev på 245.300 kr., en passivpost på 453.000 kr. og en gave på 455.700 kr. Der er bl.a. angivet følgende under § 5 vedrørende fordeling af købesummen:
” Købesummen specificeres således:
Fast ejendom:
1. Stuehus inkl. Grundværdi 838.000 kr.
2. Driftsbygningernes værdi:
a. Stald og foderlade 400.000 kr.
b. Maskinhus 100.000 kr.
Afskrivningsberettiget driftsbygninger I alt 500.000 kr.
3. Jordværdi: 3.562.000 kr.
Fast ejendom i alt 4.900.000 kr.
Løsøre:
Betalingsrettigheder, handelsværdi i alt 15.000 kr.
Solcelleanlæg: 15.000 kr.
Vandingsanlæg 10.000 kr.
Løsøre i alt 40.000 kr.
Købesum i alt 4.940.000 kr.”
Skattestyrelsen har den 21. april 2020 modtaget en gaveanmeldelse. Af gaveanmeldelsesblanketten fremgår bl.a.:
Anmeldelse af gaveafgiftspligtige gaver i henhold til lov om afgift af dødsboer og gaver | |||
(...) | (...) | (...) | (...) |
5. Tidligere gaver | Er der ydet gaver mellem parterne tidligere i kalenderåret X Nej Ja | ||
(...) | (...) | (...) | (...) |
7. Gavens art og størrelse | |||
(...) | (...) | ||
5 Fast ejendom. Matr. Nr. (overdragelsesaftale vedlægges) [...1] m.fl. [...], [by2] | 4.940.000 | ||
(...) | (...) | ||
I alt | 4.940.000 | ||
Heraf fratrækkes modydelse, herunder overtagne gældsforpligtigelser (specifikation vedlægges) | 4.031.300 | ||
Gavebeløb (overføres til afgiftsberegningen nedenfor) | 908.700 | ||
8. Gaveafgiftsberegning | Gavebeløb fra rubrik 7 | 908.700 | |
Afgiftsfrit bundbeløb | 65.700 | ||
Evt. passivpost (specifikation vedlægges) | 453.000 | ||
Afgiftsgrundlag | 390.000 | ||
Gaveafgift heraf kr. | 29.402 | ||
Evt. tinglysningsafgift (ikke fast afgift – dokumentation vedlægges) | 29.400 | ||
Gaveafgiften skal betales til Skattestyrelsen samtidig med indsendelse af denne anmeldelse I alt | 2 | ||
Der er fremlagt en ejendomsavanceberegning for ejendommen beliggende [adresse2], [by1]. Der fremgår bl.a. følgende heraf:
”Salgssum korrigeret for salgsomkostninger 4.850.404
Salgssum skattefrit stuehus og blandede
installationer korrigeret for salgsomkost. 829.518
Reguleret salgssum 4.020.886
(...)
Avance 1.035.710
Det bedste resultat 1.035.710
Fortjeneste til beskatning
Ejendomsavance (kapitalindkomst) (tab kan ikke fratrækkes) 1.035.710
Genvundne afskrivninger 475.439
Tabsfradrag – Afskrivningsloven (personlig indkomst) 0”
Der er desuden fremlagt et anfordringsgældsbrev på 245.300 kr. mellem klageren som låntager og klagerens far som långiver. Gældsbrevet er underskrevet af klageren den 20. marts 2020 samt af to vitterlighedsvidner.
Der er også fremlagt en beregning af gaveafgiften. Der fremgår følgende heraf:
”Beregningsskema afgiftsfri gave i forbindelse med ejendomshandel 2019.
Fordeling Fordeling
Pris %
Stuehus 838.000 17,10 %
Driftsbygninger 500.000 10,20 %
Jord 3.562.000 72,69 %
Fast ejendom i alt 4.900.000 100,00 %
Stempelafgift 4.4900.000 x 0,6 % 29.400
Gavebeløb Gaveafgift
Beregningsgrundlag gavebeløb 390.000
Andel stuehus (15 % afgift) 17,10 % 66.690 10.004
Driftsbygninger og jord (6 % afgift) 82,90 % 323.310 19.399
100,00 % 390.000 29.402
Afgiftsfri grundbeløb 2019 65.700
Beregnet afgiftsfri gavebeløb i alt 455.700”
Skattestyrelsen har den 29. september 2020 via e-mail anmodet klagerens repræsentant om oplysninger i form af dokumentation for handelsomkostninger samt dokumentation for kontant betaling på 3.786.000 kr. vedrørende salg af [adresse1], [by1].
Der er fremlagt en e-mail af 29. september 2020 fra klagerens repræsentant til Skattestyrelsen. Ifølge e-mailen fremsendes der dokumentation for handelsomkostninger og kontant betaling.
Ifølge CPR-bopælsoplysninger benyttes stuehuset på landbrugsejendommen [adresse1], [by1], som privat bopæl for klagerens far.
Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har ansat gaveafgiften til 7.101 kr.
Som begrundelse herfor er anført:
”Berigtigelse som vedrører privatdelen – 15 % afgift:
Kontant betaling 3.786.000 kr. x 853.000/4.940.000 kr. = 653.737 kr.
Anfordringsgældsbrev 245.300 kr. x 853.000/4.940.000 kr. = 42.356 kr.
I alt 696.093 kr.
Berigtigelse som vedrører erhvervsdelen – 6 % afgift (andelen som kan overdrages med succession): Samlet overtaget gæld 4.031.300 kr. – 696.093 kr. = 3.335.207 kr.
Opgørelse af passivpost ved succession i ejendomsavance og genvundne bygningsafskrivninger vedrørende landbrugsejendommen [adresse1], [by1], godkendes med det selvangivne.
Der henvises til den vedlagte specifikation af selve afgiftsberegningen.
Gaveafgiften er, som det fremgår af vedlagte skema, beregnet til 36.501 kr. Den beregnede gaveafgift kan jævnfør BAL§29 stk. reduceres med tinglysningsafgiften, som udgør 29.400 kr. Gaveafgift til indbetaling bliver herefter (36.501 – 29.400) kr. = 7.101 kr.
Der er 21.04.20 indbetalt gaveafgift på 2 kr.
Det betyder, at der mangler at blive indbetalt yderligere gaveafgift på i alt (7.101 – 2) kr. = 7.099 kr.
Der vil blive opkrævet renter i henhold til boafgiftslovens § 38, idet den fulde gaveafgift ikke er
indbetalt rettidigt.
Afgiften af en gave forfalder til betaling samtidig med indgivelse af gaveanmeldelsen.
Det betyder, at der vil blive beregnet renter for perioden 21.04.20 og frem til indbetalingen finder sted.
Betingelsen for at anvende den nedsatte afgiftsprocent er følgende
Boafgiftsloven
”§ 23 a. Gaveafgiften betales med den i stk. 4 anførte sats af værdien af aktier og virksomheder, der opfylder betingelserne for at kunne overdrages med succession, jf. aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, 5 og 6, eller kildeskattelovens 33 C, stk. 1. Hvis gavegiver ikke har afkom, finder 1.pkt. tilsvarende anvendelse på aktier og virksomheder, som tilfalder gavegivers søskende og disses børn og børnebørn.
Stk. 2. Ved anvendelsen af stk. 1 er det en betingelse,
1) at gavegiver har ejet virksomheden det seneste år umiddelbart forud for overdragelsen, enten ved ejerskab af
en personligt ejet virksomhed eller ved ejerskab af aktier i et selskab, der ejer virksomheden på overdragelsestidspunktet, og
2) at gavegiver eller dennes nærtstående i mindst 1 år af gavegivers ejertid har deltaget aktivt i virksomheden, enten ved i en personligt ejet virksomhed at have deltaget i driften af virksomheden i et ikke uvæsentligt omfang eller ved i en virksomhed i selskabsform at have deltaget i selskabets ledelse. Som gavegivers nærtstående anses gavegivers ægtefælle, søskende, søskendes afkom og den i § 22, stk. 1, anførte personkreds.
Stk. 3. Ved beregning af gaveafgift af gaver omfattet af stk. 1 og gaver omfattet af § 22, stk. 1, fordeles grundbeløbet, jf. § 22, stk. 1 og 2, forholdsmæssigt mellem henholdsvis den del af gaverne, hvoraf der skal betales gaveafgift efter stk. 1, og den del af gaverne, hvoraf der skal betales afgift efter § 23, stk. 1.
Stk. 4. Gaveafgiften efter stk. 1 udgør 13 pct. for gaver ydet i 2016 eller 2017, 7 pct. for gaver ydet i 2018, 6 pct. for gaver ydet i 2019 og 5 pct. for gaver ydet i 2020 eller senere
Det vil sige:
| • | Virksomheden skal kunne overdrages med succession, jf. kildeskattelovens § 33C, stk. 1. |
| • | Herudover er det en betingelse, at gavegiver har ejet virksomheden det seneste år umiddelbart forud for overdragelsen samt |
| • | At gavegiver eller dennes nærtstående i mindst 1 år af givers ejertid har deltaget aktivt i driften af virksomheden. |
Stuehuset på en ejendom kan ikke overdrages med succession, da det ikke er en driftsbygning. Der- for skal der betales fuld afgift – dvs. 15 % afgift - af stuehusets nettoværdi jævnfør Boafgiftslovens 23.”
Skattestyrelsen har udtalt følgende til klagen:
”Skattestyrelsens beregning:
I alt | Erhverv - aktiv | Erhverv - passiv | Privat - aktiv | Privat - passiv | ||||||||
[adresse1], [by1] | 4.900.000 | 4.062.000 | 838.000 | |||||||||
Prioritetsgæld | - | - | - | |||||||||
Ejendom 2 | - | - | - | |||||||||
Prioritetsgæld | - | - | ||||||||||
Øvrige ejendom | - | - | ||||||||||
Prioritetsgæld | - | - | ||||||||||
Vandingsanlæg | 10.000 | 10.000 | - | |||||||||
Besætning | - | - | ||||||||||
Solceller | 15.000 | - | 15.000 | |||||||||
Betalingsrettigheder | 15.000 | 15.000 | - | |||||||||
Anfordringsgældsbrev | 245.300 | 202.944 | 42.356 | |||||||||
Kontant betaling | 3.786.000 | 3.132.263 | 653.737 | |||||||||
(summen af ovenstående rækker) | 4.087.000 | 3.335.207 | 853.000 | 696.093 | ||||||||
Nettoværdi (aktiver - passiver) | Erhverv | 751.793 | Privat | 156.097 | ||||||||
Samlet nettoværdi (erhverv + priv | 908.700 | |||||||||||
Ideel andel som overdrages i % | 100 | |||||||||||
Erhverv | Privat | |||||||||||
Ideel andel i kr.(Nettoværdien * ar | Erhverv | 751.793 | 156.907 | Afgiftsfrit beløb – fordeling | Erhverv | Privat | ||||||
Forholdsmæssig fordeling (hvor stor en andel udgør h | 82.73 | 17.27 | 2016 | 61.500 | 50.881 | 10.619 | ||||||
2017 | 62.900 | 52.039 | 10.861 | |||||||||
Successionsbeløb | Passivpost | 453.000 | 2018 | 64.300 | 53.197 | 11.103 | ||||||
Indtast indkomståret | 2019 | 2019 | 65.700 | 54.355 | 11.345 | |||||||
Er kriterierne for den lave afgift op ja | 2020 | - | - | |||||||||
2021 | - | - | ||||||||||
Beregning af gaveafgift | Erhverv | Privat | I alt | |||||||||
Nettoværdi | 751.793 | 156.907 | 908.000 | Gaveafgiftssats | Erhverv | Privat | ||||||
-Afgiftsfrit beløb | 54.355 | 11.345 | 65.700 | 2016 | 13 | 15 | ||||||
Nettoværdi – bundfradrag | 697.438 | 145.562 | 643.000 | 2017 | 13 | 15 | ||||||
- Passivpost | 453.000 | - | 453.000 | 2018 | 7 | 15 | ||||||
Beregningsgrundlag gaveafgift | 244.438 | 145.562 | 390.000 | 2019 | 6 | 15 | ||||||
Afgiftssats | 6 | 15 | 2020 | 5 | 15 | |||||||
Gaveafgift til indbetaling | 14.666 | 21.834 | 36.501 | |||||||||
Fradragsberettiget tinglysningsafgift (kun variabel afgift) | 29.400 | |||||||||||
Gaveafgift til indbetaling | 7.101 | Ja | ||||||||||
nej | ||||||||||||
Som det ses, er afgiftsberegningen lavet ud fra nettoværdierne på henholdsvis erhvervsdelen og privatdelen.
| ? | Anfordringsgældsbrevet og den kontante betaling er fordelt på henholdsvis erhvervsmæssig del (6 % afgift) og privat del (15 % afgift). |
| ? | Bundfradraget (BAL §22 stk. 1) er fordelt mellem den erhvervsmæssige (6 % afgift) og den private del (15 % afgift) (BAL§23a stk. 3). |
| ? | Passivposten er reduceret i den erhvervsmæssige del (6 % afgift). Der er ikke foretaget ændringer i forhold til det selvangivne beløb. |
| ? | Tinglysningsafgiften har reduceret den beregnede gaveafgift (BAL§29 stk. 2) |
Gaveafgift til indbetaling er herefter beregnet til 7.101 kr.
Klagerens beregning.
Beregningsskema afgiftsfri gave i forbindelse med ejendomshandel 2019 |
fordeling | fordeling | |||
pris | % | |||
Stuehus | 838.000 | 17,10 % | ||
Driftsbygninger | 500.000 | 10,20 % | ||
Jord | 3.562.000 | 72,69 % | ||
Fast ejendom i alt | 4.900.000 | 100,00 % | ||
Stempelafgift 4.900.000 x 0,6 % | 29.400 | |||
gavebeløb | gaveafgift | |||
Beregningsgrundlag gaveafgift | 390.000 | |||
Andel stuehus (15 % afgift) | 17,10 % | 66.690 | 10.004 | |
Driftsbygninger og jord (6 % afgift) | 82,90 % | 323.310 | 19.399 | |
100,00 % | 390.000 | 29.402 |
Klageren har lavet en fordeling af det i gaveanmeldelsen anførte afgiftsgrundlag 390.000 kr. Stuehusets andel er anført til 17,1 % heraf – gaveafgiften er beregnet med 15 % heraf.
Driftsbygninger og jord er beregnet med 82,9 % af 390.000 kr. Gaveafgiften beregnet med 6 % heraf. Den samlede gaveafgift 29.402 kr. er herefter reduceret med tinglysningsafgiften 29.400 kr. hvorefter gaveafgift til indbetaling er beregnet til 2 kr. Gaveafgiften er indbetalt.
I den fremsendte klage til SANST anføres følgende:
| ? | Hele gaven er fuldt ud omfattet af gaveafgiften efter boafgiftslovens § 23a, hvorfor gaveafgiften skal beregnes efter satsen i 2019 på 6 pct. |
| ? | Der henvises til en lignende sag (20-0072630) som man mener er sammenlignelig med denne. Man vil derfor gerne have denne sag berostillet, indtil der foreligger en afgørelse på den anden sag. |
Det er ikke Skattestyrelsens opfattelse at sagen som der henvises til er sammenlignelig med denne sag. I sagen som der henvises til, har man i forbindelse med indgåelsen af handelsaftalen aftalt at gældsbrevet som oprettes, skal dække den aftalte handelspris for stuehuset, så beregningsgrundlaget for stuehuset bliver 0.
Der foreligger ikke sådanne aftaler i handelsaftalen for denne gavesag.
Klagerens repræsentant er telefonisk forespurgt, på hvilke punkter hun mener den sammenlignelige sag er identisk med denne.
Der har efterfølgende været følgende mailkorrespondance med rådgiver:
”Hej [person2]
Vi talte sammen om en klagesag til Skatteankestyrelsen, hvor klagen efter min opfattelse vedrørte noget lidt andet end den afgørelse som vi havde fremsendt. Du ville gerne en tur omkring kontoret for at finde papirerne frem på sagen inden du ville kommentere på det. Nu begynder fristen for min udsættelse fra skatteankestyrelsen at nærme sig slutningen. Jeg vil derfor gerne bede dig om en status på sagen.
Venlig hilsen
[person3]”
Skattestyrelsen har modtaget nedenstående svar fra Rådgiver:
”Hej [person3] – jeg ser god nu, hvad du mener.
Jeg har vidst bare været helt overbevist om, at det havde noget med gældsbrevet at gøre også – det kan jeg da godt se, at det overhovedet ikke har.
Der er lige noget, jeg skal have afklaret i mit bagland i forhold til, beregningen herfra
Du må bare sende din udtalelse retur, så skal jeg nok skrive ind, når jeg har fundet ud af, hvorfor det er, dem, der har lavet beregningen, mener vi skal klage.
Det er desværre nok gået lidt vel stærkt, da jeg klagede, så jeg ikke helt fik det fulde overblik.
Venlig hilsen
[person2]”
Der er således uklarhed om, hvad den fremsendte klage konkret omhandler.”
Klagerens opfattelse
Klageren har nedlagt påstand om, at gaveafgiften skal nedsættes til 2 kr.
Til støtte herfor har repræsentanten anført:
”Det er vores opfattelse, at hele gaven fuldt ud er omfattet af gaveafgiften efter boafgiftslovens
§ 23a, hvorfor gaveafgiften skal beregnes efter satsen i 2019 på 6 pct.
Det fremgår af boafgiftslovens § 23 a, at det er muligt at overdrage en virksomhed med nedsat gaveafgift når visse betingelser er opfyldt. Det fremgår således, at gaveafgiften betales med den i stk. 4 anførte sats af værdien af aktier og virksomheder, der opfylder betingelserne for at kunne overdrages med succession jf. aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, 5 og 6 eller kildeskattelovens § 33 C, stk. 1.
Hvis der som led i en landbrugsejendom indgår et stuehus, som er anvendt af ejeren privat, vil værdien af dette stuehus ikke være omfattet af reglen, da stuehuset er privat og ikke en del af virksomheden.
Det er således i bestemmelsen forudsat, at der kan være lavet en overdragelse, som samtidig omfatter såvel en erhvervsvirksomhed som private aktiver. Således fremgår det af boafgiftslovens § 23 a, stk. 3, at det afgiftsfrie grundbeløb fordeles forholdsmæssigt mellem de to afgiftsgrundlag.
I bemærkningerne til § 23, stk. 3 beskrives reglen således:
”Ifølge boafgiftslovens § 22, stk. 1, kan en person afgiftsfrit give en gave, hvis den samlede værdi inden for et kalenderår ikke overstiger et grundbeløb på 61.500 kr. (2016-niveau). Hvis der er ydet flere gaver, hvoraf der af nogle skal betales almindelig gaveafgift på 15 pct. og andre, hvoraf der skal betales nedsat afgift, skal der foretages en fordeling af grundbeløbet, hvis summen af gaverne overstiger grundbeløbet. Det forstås, jf. forslaget til boafgiftslovens § 23 a, stk. 3, at grundbeløbet fordeles forholdsmæssigt mellem gaverne.” (vores fremhævelse).
Det er således forudsat, at der kan være én gave vedrørende den erhvervsmæssige virksomhed og én gave vedrørende de private aktiver, som samtidig overdrages.
[virksomhed1] spurgte i forbindelse med lovens behandling, om det kunne bekræftes, at et gavebeløb kunne henføres til nogle bestemte aktiver i en overdragelse af en virksomhed (Bilag 4 L183 2016/17). Skatteministeriet svarede på dette i svar på spørgsmål 11 til Skatteudvalget således:
”Allokering af gavebeløb
L & F og [virksomhed1] anfører, at det i forbindelse med overdragelse kan være et ønske, at gavebeløb henregnes til nogle af aktiverne og ikke til andre, jf. det i henvendelsen anførte eksempel. Det anmodes bekræftet, at dette er en mulighed.
Overdragelse: Værdi
Fast ejendom 5.000.000
Løsøre 2.000.000
Besætning 1.000.000
I alt 8.000.000
1. Samlet berigtigelse
Gave 3.000.000
Gæld 5.000.000
I alt 8.000.000
2. Opdelt berigtigelse
Fast ejendom:
Gave 3.000.000
Gæld 2.000.000
I alt 5.000.000
Løsøre og besætning:
Gæld 3.000.000
Kommentar
Der kan ske opdeling af vederlæggelsen, hvis der i skattemæssig forstand er er tale om to selvstændige virksomheder. Om der er tale om én eller flere virksomheder, skal afgøres efter de gældende regler herom.”
Det er dermed ikke bekræftet, at en gave kan allokeres til specifikke virksomhedsaktiver.
Det fremgår dog klart af svaret, at der kan gives forskellige gaver, når der foreligger flere virksomheder.
Dette kan efter vores opfattelse alene forstås således, at gaven anses for at knytte sig til selve overdragelsen af virksomheden. Er der tale om overdragelse af flere virksomheder, kan der gives en gave for hver virksomhed, eller der kan gives en gave for en af virksomhederne, uden at der dermed er krav om, at der også gives en gave vedrørende de andre virksomheder, som indgår i handlen. Tilsvarende er der ikke et krav om, at der gives en gave vedrørende eventuelle private aktiver, som indgår i handlen.
Ud fra bemærkningerne til § 23 a, stk. 3 og svaret på spørgsmål 11 ved behandling af lovforslaget kan følgende udledes:
| ? | At det er muligt at give flere gaver samtidig |
| ? | At en gave anses for at vedrøre den enkelte virksomhed |
| ? | At en gave vedrørende én virksomhed ikke afskærer gavegiver fra samtidig at overdrage andre virksomheder eller private aktiver mod fuldt vederlag |
| ? | At gaven vedrørende virksomheden angår denne som sådan og fordeles forholdsmæssigt på de aktiver, som indgår i virksomheden. |
Det er således en konkret fortolkning af den indgåede aftale, om en gave, som er givet i forbindelse med samtidig overdragelse af en virksomhed og et eller flere private aktiver, udelukkende vedrører erhvervsvirksomheden, eller om gaven også vedrører stuehuset, der er overdraget i forbindelse med handlen.
I [person1]s overdragelse af ejendom til [person4] er det forudsat, at gaven vedrører virksomheden og kun denne.
Gaven, som vedrører virksomheden, er derfor i sit hele omfattet af den nedsatte gaveafgift efter boafgiftslovens § 23a. Inden beregning af afgift med 6 pct. nedsættes gaven med det gaveafgiftsfrie beløb, og passivpost beregnes på baggrund af de overtagne avancer.
Aftalen strider ikke mod formålet med reglerne om nedsat afgift, der netop havde til formål at lempe afgiften ved overdragelse af erhvervsvirksomheder. Det er således helt i tråd med formålet med loven, at gaven gives på virksomhedsdelen.
Vi mener, at sagen er af principiel betydning og derfor skal behandles af Landsskatteretten. Vi er bekendt med, at der verserer en lignende sag med sagsnummer 20-0072630 hos Skatteankestyrelsen og formentlig flere sager, der er sammenlignelige med denne. Vi skal anmode om, at denne sag berostilles, indtil der er truffet afgørelse i sagsnummer 20-0072630.”
Landsskatterettens afgørelse
Sagen drejer sig om, hvordan modydelser i form af kontant betaling og gæld ved en delvis gaveoverdragelse af en landbrugsejendom skal fordeles på aktiver, der skal afgiftsberigtiges med 15 pct., og aktiver, der, jf. boafgiftslovens § 23 a, kan afgiftsberigtiges med den lavere sats for erhvervsaktiver.
Af kildeskattelovens dagældende § 33 C fremgik, at ved overdragelse i levende live af en erhvervsvirksomhed, en af flere erhvervsvirksomheder eller en andel af en eller flere erhvervsvirksomheder til børn, børnebørn, søskende, søskendes børn, søskendes børnebørn eller en samlever, hvorved forstås en person, som på overdragelsestidspunktet opfylder betingelserne i boafgiftslovens § 22, stk. 1, litra d, kan parterne i overdragelsen anvende reglerne i stk. 2-11 og 14. Adoptivforhold eller stedbarnsforhold sidestilles med naturligt slægtskabsforhold. Stk. 2-11 og 14 finder alene anvendelse på ejendomsavancer vedrørende fast ejendom omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven, i det omfang ejendommen anvendes i overdragerens eller overdragerens samlevende ægtefælles erhvervsvirksomhed. Hvis mere end halvdelen af ejendommen anvendes i overdragerens eller overdragerens samlevende ægtefælles erhvervsvirksomhed, finder stk. 2-11 og 14 dog anvendelse på hele ejendomsavancen vedrørende den pågældende ejendom. Ved opgørelsen af den erhvervsmæssige andel lægges den ejendomsværdimæssige fordeling mellem erhverv og beboelse til grund. Udlejning af anden fast ejendom end fast ejendom, som benyttes til landbrug, gartneri, planteskole, frugtplantage eller skovbrug, jf. ejendomsvurderingslovens § 33, stk. 1 eller 7, anses i denne forbindelse ikke for erhvervsvirksomhed.
Af boafgiftslovens § 23, stk. 1, fremgår, at der skal betales 15 pct. afgift af gaver til personer, jf. dog § 23 a og 23 b, som nævnt i § 22, stk. 1, litra a-e, i det omfang gaverne i et kalenderår overstiger grundbeløbet nævnt i § 22, stk. 1.
Af boafgiftslovens § 23 a, stk. 1, fremgår, at for gaver ydet i 2016, 2017, 2018 eller 2019 betales gaveafgiften med den i stk. 4 anførte sats af værdien af aktier og virksomheder, der opfylder betingelserne for at kunne overdrages med succession, jf. aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, 5 og 6, eller kildeskattelovens § 33 C, stk. 1. Hvis gavegiver ikke har afkom, finder 1. pkt. tilsvarende anvendelse på aktier og virksomheder, som tilfalder gavegivers søskende og disses børn og børnebørn.
Af boafgiftslovens § 23 a, stk. 3, fremgår, at ved beregningen af gaveafgift af gaver omfattet af stk. 1 og gaver omfattet af § 22, stk. 1, fordeles grundbeløbet forholdsmæssigt mellem den del af gaverne, hvoraf der skal betales gaveafgift efter stk. 1, og den del af gaverne, hvoraf der skal betales afgift efter § 23, stk. 1. 1. pkt. finder anvendelse ved afgiftsberegningen af gaver, der er modtaget samtidigt, og når der af en gave skal beregnes afgift både efter stk. 1 og § 23, stk. 1.
Boafgiftslovens § 23 a blev indsat ved lov nr. 683 af 8. juni 2017. Af forarbejderne til lovbestemmelsen (lovforslag nr. 183 fremsat den 29. marts 2017) fremgår bl.a. følgende:
”For personligt ejede virksomheder skal successionsadgangen og dermed afgiftsnedsættelsen vurderes aktiv for aktiv. Der kan ikke succederes i tabsgivende aktiver, men det foreslås, at tabsgivende aktiver er omfattet af nedsat afgift, hvis aktivet skal anses for at indgå i virksomheden.
Gæld og andre forpligtelser, der skal henføres til virksomheden, herunder eventuelle passivposter, hvis overdragelsen sker med succession, skal ligeledes indgå ved opgørelsen af den arvebeholdning, hvoraf der skal betales den lave boafgift, uanset om gælden indgår i successionen.
Vurderingen af, om et aktiv eller passiv skal anses for at indgå i virksomheden, skal ske efter en konkret vurdering, hvor der bl.a. kan tages udgangspunkt i virksomhedens regnskaber for tidligere år. Den foreslåede afgiftsnedsættelse omfatter erhvervsvirksomheder og ikke formue i almindelighed. Uanset regnskabets indhold indebærer dette f.eks., at det alene er den erhvervsmæssigt anvendte del af et aktiv, der medregnes til virksomheden ved afgiftsberegningen. Dette gælder også for ejendomme, uanset at hele ejendommen eventuelt kan overdrages med succession, fordi mere end 50 pct. af ejendommen anvendes erhvervsmæssigt. Endvidere kan likvide beholdninger m.v., der ligger ud over nødvendig driftskapital, ikke anses for at indgå i virksomheden ved afgiftsberegningen.”
Der er enighed om, at stuehuset og solcellerne er private aktiver, der ikke kan overdrages med den nedsatte boafgift for erhvervsaktiver i boafgiftslovens § 23 a, ligesom der er enighed om, at handelsværdien af disse aktiver udgjorde 853.000 kr.
I december 2019 overdrog klagerens far sin landbrugsejendom i [by1] til klageren. I overdragelsesaftalen var det overdragne ikke opdelt i flere selvstændige virksomheder, men skete samlet, og indeholdt udover de erhvervsmæssige aktiver et stuehus og et solcelleanlæg. Klagerens far beboede stuehuset, der således ikke udgjorde en virksomhed.
Under disse omstændigheder finder Landsskatteretten, at overdragelsen i 2019 omfattede én selvstændig virksomhed, hvorfor den del af overdragelsessummen, der blev givet som en gave, ikke kan allokeres til bestemte aktiver i overdragelsesaftalen.
Idet overdragelsen og dermed gaven omfatter såvel erhvervsaktiver, der kan afgiftsberigtiges med reduceret afgiftssats efter boafgiftslovens § 23 a, som aktiver, der skal afgiftsberigtiges med 15 pct. afgift efter boafgiftslovens § 23, skal der foretages en fordeling af gaven på 455.700 kr. på de erhvervsmæssige og ikke-erhvervsmæssige aktiver. Der er ikke i boafgiftslovens § 23 a taget stilling til, hvorledes en sådan fordeling skal ske. Landsskatteretten finder, at fordelingen i overensstemmelse med Skattestyrelsens afgørelse skal ske forholdsmæssigt på baggrund af de aftalte værdier. Landsskatteretten stadfæster derfor Skattestyrelsens afgørelse.