Kendelse af 09-05-2023 - indlagt i TaxCons database den 07-06-2023

Journalnr. 21-0001397

Klagepunkt	Skattestyrelsens afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Indkomståret 2016
Hæftelse for manglende indeholdt AM-bidrag	5.689 kr.	0 kr.	5.689 kr.
Hæftelse for manglende indeholdt A-skat	35.982 kr.	0 kr.	35.982 kr.
Indkomståret 2017
Hæftelse for manglende indeholdt AM-bidrag	6.977 kr.	0 kr.	6.977 kr.
Hæftelse for manglende indeholdt A-skat	44.132 kr.	0 kr.	44.132 kr.
Indkomståret 2018
Hæftelse for manglende indeholdt AM-bidrag	8.629 kr.	0 kr.	8.629 kr.
Hæftelse for manglende indeholdt A-skat	54.580 kr.	0 kr.	54.580 kr.
Indkomståret 2019
Hæftelse for manglende indeholdt AM-bidrag	9.284 kr.	0 kr.	9.284 kr.
Hæftelse for manglende indeholdt A-skat	58.719 kr.	0 kr.	58.719 kr.

Faktiske oplysninger

Klageren har ejet og drevet enkeltmandsvirksomheden [person1] (herefter benævnt virksomheden) siden den 1. januar 2006. Virksomheden har CVR-nr. [...1]. Virksomheden er en kvægbedrift, der består af ejendommene [adresse1], [adresse2] og [adresse3] (hovedejendommen), [by1], med et samlet areal på 400 hektar. Virksomheden beskæftiger 5-7 fuldtidsansatte.

Klageren har haft [person2] ansat fra 1. april 2012 til 31. december 2014 og fra 1. november 2015 til 15. februar 2016, hvor [person2] flyttede tilbage til Polen. [person2] har boet på adressen [adresse2], [by2], i hele perioden fra 1. april 2012 til 15. februar 2016. Ejendommen ejes af klageren.

Skattestyrelsen har oplyst, at [person2] startede virksomheden [virksomhed1] i Polen i umiddelbar forlængelse af, at han stoppede i virksomheden. [virksomhed1] beskæftiger sig med import af maskiner fra Danmark, som de istandsætter og videresælger.

Ifølge Skattestyrelsen har klageren i forbindelse med uanmeldt kontrolbesøg i virksomheden oplyst følgende:

•	[person2] er en tidligere ansat
•	[person2] kommer hos klageren 3-4 gange om året for at gennemgå og reparere gårdens maskiner
•	[person2] har værktøj med i varebilen
•	[person2] kører også traktor i det omfang klageren har brug for hjælp og i det omfang [person2] har tid
•	[person2] arbejder også for 1-2 andre landmænd i Danmark på tilsvarende vilkår
•	Der er ikke en skriftlig aftale mellem klageren og [person2]
•	[person2] arbejder på timeløn (180 kr. i timen)

Klageren har til Skattestyrelsen fremlagt fakturaer, hvor der fremgår følgende:

Periode ifølge RUT register	Antagelig reelle periode	Dage	Fakturadato	Timer	Timepris	Faktura-beløb
Kalenderåret 2016
28.04 til 22.05	28.04 til 13.05	16	13.05.2016	160	130	20.800
20.06 til 10.07	20.06 til 11.07	21	11.07.2016	121	130	15.730
28.09 til 30.10	28.09 til 13.10	16	13.10.2016	178,5	130	23.205
24.11 til 30.11	24.11 til 02.12	9	02.12.2016	87,5	130	11.375
SUM 2016		62		547		71.110

Kalenderåret 2017
15.03 til 03.04	15.03 til 25.03	11	25.03.2017	87	145	14.065
24.04 til 12.05	24.04 til 12.05	19	12.05.2017	195	145	21.025
21.08 til 31.08	21.08 til 30.08	10	30.08.2017	34	145	4.930
30.09 til 19.10	30.09 til 20.10	21	20.10.2017	228,5	145	33.132
05.12 til 20.12	05.12 til 15.12	10	15.12.2017	87	145	14.065
SUM 2017		71		631,5		87.217
Kalenderåret 2018
19.04 til 09.05	19.04 til 06.05	18	06.05.2018	181	145	26.245
21.07 til 05.08	21.07 til 05.08	16	05.08.2018	110	160	17.600
04.09 til 20.09	04.09 til 20.09	17	20.09.2018	147	165	24.255
23.11 til 20.12	23.11 til 20.12	28	30.11.2018	116	165	19.140
			20.12.2018	125	165	20.625
SUM 2018		79		679		107.865

Kalenderåret 2019
08.04 til 22.04	08.04 til 26.04	19	26.04.2019	213	165	34.145
10.08 til 18.08	10.08 til 18.08	10	14.08.2019	139	180	25.020
26.09 til 12.10	26.09 til 12.10	17	12.10.2019	185,5	180	33.390
Ej registr. i RUT		Ca.13	16.12.2019	130,5	180	23.490
SUM 2019		Ca. 60		668		116.045

Fakturateksterne er lidt forskellige, men lyder typisk ”maskinservice + reparation af landbrugsudstyr”. Det fremgår af de fremlagte fakturaer, at betalingen er sket til [person2]’ bankkonto hos [finans1].

Klagerens repræsentant er kommet med følgende oplysninger:

•	Klageren har ingen adgang til at fastsætte instrukser for arbejdets udførelse, herunder tilsyn og kontrol. Klageren godkender kun arbejdet, når det er færdigt.
•	Der er indgået en aftale om, at maskinparken skal gennemgås og repareres.
•	Der er ikke fast arbejdstid.
•	Der er ikke ret til opsigelsesvarsel.
•	Der beregnes timeløn som på et almindeligt maskinværksted.
•	Timeprisen er ca. 3 x normalprisen for samme arbejde i Polen.
•	[person2] er ikke omfattet af ferieloven, lov om arbejdsløshedsforsikring, funktionærloven, lov om arbejdsskadeforsikring og lov om arbejdsmiljø.
•	[person2] tilrettelægger selv arbejdet.
•	[person2]’ arbejde for klageren er begrænset til det enkelte ordreforhold.
•	[person2] er ikke begrænset i sin adgang til samtidig at udføre arbejde for andre.
•	Vederlaget betales efter regning, når arbejdet er udført som aftalt, og eventuelle mangler er afhjulpet.
•	[person2] medbringer selv værktøj.
•	Ansvaret for evt. ulykke påhviler [person2]/hans polske virksomhed.
•	Det skyldes praktiske forhold, at [person2]/hans polske virksomhed ikke indkøber eller medbringer reservedele, men indkøber det i klagerens navn – hovedsagelig hos [virksomhed2].

[virksomhed1] foretager momsbogføring af indtægterne fra klageren med 0-sats.

Skattestyrelsen har beregnet A-skat og AM-bidrag således:

Måned	Betalingsdato = stiftelsesdato	Sum på månedsbasis	Heraf beregnet AM-bidrag	Heraf beregnet A-skat (55 %)
Maj 2016	10.06.2016	20.800	1.664	10.525
Juli 2016	25.07.2016	15.730	1.258	7.959
Oktober 2016	21.10.2016	23.205	1.856	11.742
December 2016	23.12.2016	11.375	910	5.756

Marts 2017	18.04.2017	14.065	1.125	7.117
Maj 2017	30.05.2017	21.025	1.682	10.639
August 2017	25.09.2017	4.930	394	2.495
Oktober 2017	25.10.2017	33.132	2.651	16.765
December 2017	15.12.2017	14.065	1.125	7.117

Maj 2018	18.05.2018	26.245	2.100	13.280
August 2018	20.08.2018	17.600	1.408	8.906
September 2018	01.10.2018	24.255	1.940	12.273
November 2018	20.12.2018	39.765	3.181	20.121
December 2018	20.12.2018	39.765	3.181	20.121

April 2019	29.04.2019	34.145	2.732	17.277
August 2019	22.08.2019	25.020	2.002	12.660
Sept./okt. 2019	16.10.2019	33.390	2.671	16.895
December 2019	06.01.2020	23.490	1.879	11.886

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har anset [person2] som lønmodtager i forhold til klagerens virksomhed. Skattestyrelsen har som følge heraf pålagt klageren hæftelse for manglende indeholdt AM-bidrag og A-skat for indkomståret 2016 på henholdsvis 5.689 kr. og 35.982 kr., for indkomståret 2017 på henholdsvis 6.977 kr. og 44.132 kr., for indkomståret 2018 på henholdsvis 8.629 kr. og 54.580 kr. og for indkomståret 2019 på henholdsvis 9.284 kr. og 58.719 kr.

Skattestyrelsen har som begrundelse herfor anført følgende:

”[...]

I dit tilfælde arbejder [person2] hos dig 3-5 gange årligt i perioder på 2-3 uger ad gangen.

Sammenlagt arbejder han 60-80 dage årligt hos dig. Timemæssigt er der tale om 547 timer i 2016, 631 timer i 2017, 679 timer i 2018 og 668 timer i 2019.

Han er medejer af et firma i Polen, der beskæftiger sig med køb af ældre maskiner i Danmark, som firmaet istandsætter og sælger i Polen.

Du har oplyst, at han primært kommer for at gennemgå dine maskiner og reparere dem. I den forbindelse bruger han eget værktøj, som han har med i varebilen. Du har også oplyst, at han kører traktor m.m. i det omfang, du har brug for det, og han, har tid til det.

Der er ikke skriftlige aftaler mellem jer, da du har bemærket at I kender hinanden, idet han var ansat hos dig, det meste af tiden fra april 2012 til februar 2016.

I klageskrivelsen skriver din revisor, at du ikke genkender, at han har været ansat hos dig fra 1. november 2015 til 15. februar 2016.

Hertil bemærker Skattestyrelsen, at du for den omtalte periode har indberettet løn vedr. [person2] med følgende beløb / timer:

•	November 2015: 9.901 kr. for 68 timer
•	December 2015: 29.745 kr. for 204 timer
•	Januar 2016: 13.099 kr. for 90 timer.
•	Februar 2016: 24.840 kr. for 170,5 timer

Iflg. folkeregistret har han boet i din ejendom ([adresse2]) fra 1. april 2012 til 15. februar 2016.

I bemærkningerne til vores forslag skriver din revisor, at [person2] ikke har boet på adressen [adresse2] efter 31. december 2014.

Skattestyrelsen bemærker hertil at han har stået tilmeldt på adressen i perioden 1. april 2012 til 15. februar 2016 og at der ikke er indflyttet andre på adressen i perioden 1. januar 2015 til 15, februar 2016.

Honoreringen sker på timebasis og startede med 130 kr./ time i 2016 stigende til 185 kr. /time i 2019. Da [person2] er medejer af et firma i Polen har I anset arbejdet for selvstændig virksomhed, hvor afregningen sker via faktura.

Skattestyrelsen betvivler ikke din forklaring om, at [person2] kommer for at gennemgå og reparere dine maskiner. Men vi finder det ikke sandsynligt, at der skal bruges 600-650 timer årligt på dette arbejde, også selvom der er tale om en kvægejendom med drift af ca. 175 hektar.

Vi hæfter os ved, at der ikke er fremlagt timesedler eller andet, der viser, hvilket arbejde [person2] konkret har udført de enkelte dage, ligesom teksterne på fakturaerne ikke er specificerede. Vi kan derfor ikke se, hvordan arbejdet fordeler sig på maskinreparation og andet arbejde. Der er ikke fremlagt dokumentation for, at traktorkørsel m.m., dvs. almindeligt landbrugsarbejde kun udgør ca. 5 % af den samlede tid.

Vi lægger vægt på, at det er mange timer, han arbejder hos dig og det faktum, at han arbejder for dig i perioderne, hvor der er travlhed med markarbejdet i landbruget, hvor du kan have brug for en ekstra mand i markdriften.

Du har anført, at du ikke har adgang til at fastsætte instrukser for arbejdets udførelse, herunder føre kontrol og tilsyn. Under hensyn til at han har været ansat hos dig, kender han forholdene og har kun i begrænset omfang brug for instruktion. Herudover bemærkes at du ikke har fremlagt kontrakt eller andet der viser, at du nu, modsat tidligere, ikke har nogen instruktionsret over ham. Det er derfor fortsat vores opfattelse, at du har en instruktionsbeføjelse i relation til ham, idet han udfører forskellige, forefaldne arbejdsopgaver for dig, hvilket alt andet lige medfører, at det er dig, der har overblikket over hvilke opgaver, der skal løses den enkelte dag.

Det er også vores opfattelse, at han har udført det samme arbejde for dig, mens han var ansat hos Dig, idet hans virksomhed i Polen er startet i umiddelbar forlængelse af, at han stopper hos dig.

Hans faglige baggrund for arbejdet må være erhvervet forud for opstarten.

I har ikke løftet bevisbyrden for at [person2] har et erhvervsmæssigt ansvar for arbejdet, efter at du har godkendt arbejdet. Han har ikke kontraktligt eller på anden måde påtaget sig et retligt ansvar for efterfølgende skader og mangler.

I anfører, at timelønnen er som på et almindeligt maskinværksted og at den er ca. 3 gange firmaets timepris i Polen. Hertil bemærker vi, at den aftalte timepris ligger på et niveau, der svarer til lønnen for en smed / maskinarbejder i Danmark. Timeprisen for arbejde udført af et dansk smedefirma/ maskinværksted, vil være væsentlig højere, når der også skal være dækning for firmaets udgifter ud over den ansattes løn og dækning af firmaets fortjeneste.

I tillæg hertil bemærker vi, at [person2]' s løn hos dig i perioden november 2015 - februar 2016 svarer til 145 kr./time, mens hans fakturering i 2016 er på 130 kr. /time.

Det er derfor vores opfattelse, at den aftalte timepris reelt kun dækker [person2] løn, dvs. ingen tillæg til dækning af "firmaudgifter" og firmaets fortjeneste.

Skattestyrelsen benægter ikke, at [person2] medbringer eget værktøj, som bruges i forbindelse med arbejdet, men vi mener ikke, at dette er tilstrækkeligt til at gøre arbejdet til selvstændig erhvervsvirksomhed.

Det er ikke dokumenteret, at han har andre erhvervsmæssige udgifter i forbindelse med arbejdet hos dig. Skattestyrelsen bemærker også, at [person2] i flere år arbejder for dig i flere og længere perioder ad gangen. Der er ikke tale om, at han kun kommer og løser ad-hoc opgaver for dig (og andre), som normalt kendetegner selvstændige.

Det er ikke dokumenteret, at [person2] har væsentlige erhvervsmæssige udgifter i forbindelse med arbejdet hos dig. Kørsel mellem Polen og Danmark betragtes som lønmodtagerudgifter og udgift til kost og logi betragtes som private udgifter.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke bliver tale om selvstændig virksomhed, blot fordi:

•	[person2] er medejer af et firma i Polen.
•	[person2] i større eller mindre omfang bruger eget håndværktøj til maskinreparationene.
•	I vælger af afregne via fakturering.
•

Sammenlagt er det Skattestyrelsens opfattelse, at forholdet mellem dig og [person2] skattemæssigt er et arbejdsgiver/ arbejdstager forhold. Derfor skal vederlaget til ham beskattes som løn, uanset at I har anvendt faktura-metoden. Det betyder at han er begrænset skattepligtig af vederlaget efter Kildeskatteloven § 2 stk. 1 nr. 1. og indkomsten er A-indkomst, jf. kildeskatteloven§ 43 stk. 1.

Ved enhver udbetaling af lønindkomst skal arbejdsgiver indeholde A-skat og AM-bidrag. Det fremgår af kildeskatteloven§ 46 stk. 1 og 2, samt§ 49a, stk. 1 og 49b, stk. 1. Der skal også indeholdes arbejdsmarkedsbidrag, hvilket fremgår af arbejdsmarkedsbidragsloven §1 og 2, stk. 1. nr. 1

Kildeskatteloven § 69 stk. 1 og 2 bestemmer, at den som undlader at opfylde sin pligt til at indeholde skat, eller som indeholder denne med for lavt beløb, er over for det offentlige umiddelbart ansvarlig for betaling af manglende beløb, medmindre han godtgør, at der ikke er udvist forsømmelighed fra hans side ved iagttagelse af bestemmelserne i denne lov.

Du er i forvejen arbejdsgiver, hvorfor det må formodes, at du er bekendt med reglerne om udbetaling af løn, indeholdelse og indberetning af A-skat m.v., og du har tidligere udbetalt løn til ham, idet han har været ansat hos dig.

Skattestyrelsen har ikke modtaget oplysninger, der kan godtgøre, at der ikke er udvist forsømmelighed ved iagttagelse af bestemmelserne i kildeskatteloven.

Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at du hæfter for de ikke indeholdte skatter jf. kildeskatteloven § 69 stk. 1 og 2, opkrævningslovens § 5 stk. 1 og arbejdsmarkedsbidragsloven§ 7, da der efter Skattestyrelsens opfattelse er udvist forsømmelighed.

Indeholdelse af A-skat skal ske efter hovedkort, bikort eller frikort udstedt af Skattestyrelsen, jf. kildeskatteloven § 48 stk. og skulle være sket senest d. 10. i måneden efter udbetalingen, jf, Opkrævningsloven § 2 stk. 2

Når der ikke forefindes et skattekort, bikort eller frikort, skal der tilbageholdes 55 % i A-skat af de foretagne udbetalinger, jf. kildeskattelovens § 48, stk. 7.

[...]”

Skattestyrelsen er den 7. november 2022 fremkommet med nedenstående bemærkninger i forbindelse med Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse:

”[...]

Skattestyrelsens begrundelse

Skattestyrelsen tiltræder Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, men bemærker, at der formentlig er sket en tastefejl under henvisning til fakturaen med fakturadato 26. april 2019, hvoraf fakturabeløbet er angivet som 34.145 kr., i afgørelsen af den 27. januar 2021.

I henhold til fakturaen, jf. det fremsendte bilagsmateriale – ”oversigt perioder”, burde beløbet være indtastet som 35.145 kr.

Skattestyrelsen har på baggrund af beløbet på 35.145 kr. beregnet hæftelsen for manglende indeholdt AM-bidrag i indkomståret 2019 til 9.363,60 kr.

Faktiske forhold

Klageren har ejet og drevet virksomheden siden 1. januar 2006. Virksomheden har se-nr. [...1] og er en kvægbedrift, der består af ejendommene: [adresse1], [adresse2] og [adresse3] (hovedejendommen), [by1], med et samlet areal på 400 hektar.

Virksomheden beskæftiger 5-7 fuldtidsansatte og har haft medarbejder ([person2]) ansat fra 1. april 2012 til 31. december 2014 og fra 1. november 2015 til 15. februar 2016, hvor [person2] flytter tilbage til Polen.

[person2] har boet på adressen [adresse2], [by2] i hele perioden fra 1. april 2012 til 15. februar 2016. Ejendommen ejes af klageren.

Skattestyrelsen har oplyst, at [person2] starter en virksomhed [virksomhed1] i Polen i umiddelbar forlængelse af, at han stopper hos klageren. Virksomheden beskæftiger sig med import af maskiner fra Danmark, som istandsættes og videresælges.

Klageren har fremlagt fakturaer, der er forskellige, men er typisk maskinservice, reparation af landsbrugsudstyr. Betaling af fakturaerne er sket til [person2]’s bankkonto hos [finans1] og [person2]’s polske virksomhed foretager momsbogføring af indtægterne fra klageren med 0-sats.

Skattestyrelsen har anset [person2] som lønmodtager i forhold til klagerens virksomhed.

Skattestyrelsen har som følge heraf pålagt klageren hæftelse for manglende indeholdt AM-bidrag og A-skat for indkomståret 2016 på henholdsvis 5.689 kr. og 35.982 kr. for indkomståret 2017 på henholdsvis 6.977 kr. og 44.132 kr., for indkomståret 2018 på henholdsvis 8.629 kr. og 54.580 kr. og for indkomståret 2019 på henholdsvis 9.284 kr. og 58.719 kr.

Materielt

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klageren ikke kan pålægges at hæfte for manglende indeholdelse af AM-bidrag og A-skat. Til støtte for påstanden har klagerens repræsentant gjort gældende, at [person2], ikke skal anses som lønmodtager i forhold til klagerens virksomhed.

Skattestyrelsen finder, at [person2] er lønmodtager i forhold til klagerens virksomhed og som følge heraf pålægges klageren at hæfte for manglende indeholdt AM-bidrag og A-skat for indkomstårene 2016-2019.

Pligt til at svare indkomstskat til staten påhviler blandt andet personer, der ikke er omfattet af § 1 (fuldt skattepligtige), for så vidt de pågældende personer erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold udført her i landet.

Det fremgår af kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1, om begrænset skattepligtige.

Det fremgår af kildeskattelovens § 43, stk. 1, 1. pkt., at til A-indkomst henregnes enhver form for vederlag i penge samt i forbindelse hermed ydet fri kost og logi for personligt arbejde i tjenesteforhold, herunder løn, feriegodtgørelse, honorar, tantieme, provision, drikkepenge og lignende ydelser.

Personer, der har lønindkomst m.v. fra beskæftigelse udført her i landet, er pligtige til at betale arbejdsmarkedsbidrag, og bidraget udgør 8 pct. af grundlaget.

Det følger af arbejdsmarkedsbidragslovens § 1, jf. § 2, stk. 1, nr. 1.

I forbindelse med enhver udbetaling af A-indkomst skal den, for hvis regning udbetalingen foretages, indeholde foreløbig skat i det udbetalte beløb. Det fremgår af kildeskattelovens § 46, stk. 1, 1. pkt.

Har den indeholdelsespligtige hverken modtaget skattekort, bikort, eller frikort, skal der indeholdes 55 % af den udbetalte eller godskrevne A-indkomst. Det følger af den for indkomstårene 2016-2019 gældende § 48, stk. 8 i kildeskatteloven.

Den som undlader at opfylde sin pligt til at indeholde skat, eller som indeholder denne med for lavt beløb, er overfor det offentlige umiddelbart ansvarlig for betaling af manglende beløb, medmindre han godtgør, at der ikke er udvist forsømmelighed fra hans side ved iagttagelse af bestemmelserne i kildeskatteloven. Det fremgår af kildeskattelovens § 69, stk. 1

Arbejdsgiveren skal indeholde arbejdsmarkedsbidrag i forbindelse med udbetalingen af A-indkomsten, jf. arbejdsmarkedsbidragslovens § 7.

Ved afgrænsningen mellem tjenesteforhold og selvstændige erhvervsdrivende henviser Skattestyrelsen til kriterierne i punkt 3.1.1.1 cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskatteloven og Den juridiske vejledning 202-1, afsnit C.C.1.2.1-C.C.1.2.3 for at kunne vurdere, hvorvidt klagerens aflønning af [person2] kan anses som løn udbetalt i et tjenesteforhold.

Kriteriernes anvendelse er fastlagt i praksis ved Højesteret dom 9. mj 1996, gengivet i UfR 1996.1027 H. Som udgangspunkt anses en person som lønmodtager, hvis vedkommende modtager vederlag for personligt arbejde i et tjenesteforhold efter hvervgivers anvisninger og for dennes regning og risiko. Selvstændig erhvervsvirksomhed er kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko udøves en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud. I tvivlstilfælde må afgrænsningen ske på grundlag af en samlet bedømmelse af forholdet mellem hvervgiver og hvervtager.

Skattestyrelsen er enig med Skatteankestyrelsen om, at [person2] skal anses som lønmodtager i forhold til klageren. Vurderingen er foretaget ud fra kriterierne i cirkulære nr. 129 af 14. juli 1994 – samt afsnit C.C.1.2.1 i den juridiske vejledning.

Til støtte herfor, lægges følgende til grund,

• at klageren har haft [person2] ansat som lønmodtager forud for de påklagede år,

• at der ikke foreligger en ansættelseskontrakt, da klageren har bemærket, at [person2] og klageren kender hinanden, idet han var ansat hos ham det meste af tiden fra april 2012 til februar 2016,

• at honorering sker på timebasis og startede med 130 kr. i timen i 2016 stigende til 185 kr. i timen i 2019, som ikke lægger væsentligt udover, hvad en lønmodtager ansat som smed / maskinarbejder i Danmark,

• at timeprisen for arbejde udført af et dansk smedefirma/maskinværksted, vil være væsentlig højere, når der også skal være dækning for firmaets udgifter udover den ansattes løn og dækning af firmaets fortjeneste,

• at den aftalte timepris kun dækker [person2] løn, dvs. ingen tillæg til dækning af firmaudgifter” og firmaets fortjeneste,

• at [person2] har boet hos klageren,

• at de udbetalte vederlag i det væsentligste, er nettoindkomst for [person2], og at han ikke har haft andre hverv,

• at [person2] formentlig ikke kun foretager sig reparation af klagerens maskiner,

• at [person2] kommer for at gennemgå og reparere klagerens maskiner og bruger 600-650 timer årligt på dette arbejde også selvom der er tale om kvægejendom med drift af ca. 175 hektar, hvilket opfattes som mange timer,

• at det er mange timer [person2] arbejder for klageren, særligt i perioderne, hvor der er travlhed med markarbejdet i landbruget, hvor klageren kan have brug for en ekstra mand i markdriften,

• at [person2] har været ansat hos klageren og kender forholdene og har kun i begrænset omfang brug for instruktion,

• at der ikke er fremlagt en kontrakt eller andet der viser, at klageren modsat tidligere, ikke har nogen instruktionsret over [person2],

• at det er vores opfattelse, at klageren har instruktionsbeføjelse i relation til [person2], idet han udfører forskellige og forfaldende opgaver, der medfører, at det er klageren, der har overblikket over hvilke opgave, der skal løses,

• at det er vores opfattelse, at klageren har et erhvervsmæssigt ansvar for arbejdet, efter han har godkendt arbejdet,

• at det ikke er dokumenteret, at [person2] kontraktligt eller på anden måde har påtaget sig et retligt ansvar for efterfølgende skader og mangler.

Det forhold, at [person2]’s virksomhed er momsregistreret i Polen og at [person2] selv har medbragt værktøj, kan ikke føre til et andet resultat.

På det foreliggende grundlag finder Skattestyrelsen efter en konkret vurdering af sagens oplysninger, at [person2] skal anses som lønmodtager i forhold til klageren. Der er ved vurderingen særligt lagt vægt på, at klageren anses for at have haft instruktionsbeføjelse over for [person2], og at [person2] ikke anses for at have påtaget sig en opgave med økonomisk risiko.

Skattestyrelsen bemærker, at ingen af de nævnte kriterier i sig selv er afgørende. Kriterierne har desuden ikke lige stor betydning i alle situationer. I praksis kan det være sådan, at visse sider af forholdet mellem hvervgiver og indkomstmodtager taler for, at det er et tjenesteforhold, mens andre sider taler for, at der foreligger selvstændig erhvervsvirksomhed. I sådanne tilfælde afhænger afgørelsen af en samlet konkret vurdering.

Henset til, at klageren har flere fuldtidsansatte og [person2] som tidligere ansat hos klageren, finder Skattestyrelsen, at klageren burde have tilstrækkeligt kendskab til indeholdelsespligten, således at klageren ikke kan fritages for hæftelsesansvar for den manglende indeholdelse af arbejdsmarkedsbidrag og A-skat, jf. kildeskattelovens § 69, stk. 1, arbejdsmarkedsbidragslovens § 7.

Skattestyrelsen finder herefter, at klageren hæfter for den manglende indeholdelse af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag, jf. kildeskattelovens § 69, stk. 1, og arbejdsmarkedsbidragslovens §7, idet klageren har udvist forsømmelighed ved ikke at indeholde arbejdsmarkedsbidrag af udbetalingerne til [person2].

[...]”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at [person2] ikke skal anses som lønmodtager i forhold til klagerens virksomhed, og at klageren derfor ikke kan pålægges at hæfte for manglende indeholdelse af AM-bidrag og A-skat.

Klageren har som begrundelse herfor anført følgende:

”[...]

[person2] har i de omtalte år langt hovedsageligt stået for reparation af maskinparken og i et helt ubetydeligt omfang kørt traktor i marken.

Den konklusion Skattestyrelsen drager, mener [person1] ikke der er grundlag for at drage.

Der findes ingen holdepunkter for at konkludere, at traktorkørsel m.m., dvs. almindeligt landbrugsarbejde, udgør en ikke uvæsentlig del af hans arbejde for [person1].

Skattestyrelsen bemærker på side 9, at ”vi finder det ikke sandsynligt, at der skal bruges 600 – 650 timer årligt på dette arbejde, også selvom der er tale om en kvægejendom med drift af ca. 175 hektar”. Denne påstand er under ingen omstændigheder underbygget eller sandsynliggjort.

Det kan for god ordens skyld bemærkes, at der drives ca. 400 hektar, da der er forpagtet 244 hektar.

Således findes der ikke belæg for skattestyrelsens begrundelse.

Der savnes generelt begrundelse for denne antagelse. [person1] anslår at dette arbejde max. Udgør 5 % af det arbejde som [person2] har udført for ham.

[person1] er derfor at den opfattelse, at det udgør en helt uvæsentlig del i den samlede bedømmelse af sagen.

[person1] er af den klare opfattelse, at forholdet er behandlet korrekt som handel mellem 2 erhvervsvirksomheder.

Der lægges særlig vægt på den måde arbejdet har været planlagt og udført, og der henvises til erklæring fra [virksomhed1] som beskriver hvorledes arbejdet har været udført.

Der skal især lægges vægt på de forhold som skattestyrelsen selv opremser fra den juridiske vejledning, hvoraf fremgår hvilke kriterier der hhv taler for tjenesteforhold og selvstændig virksomhed.

[person1] har ikke adgang til at fastsætte instrukser for arbejdets udførelse, herunder tilsyn og kontrol. Han godkender arbejdet når det er udført.

Indkomstmodtager [person2] har ikke udelukkende eller overvejende samme hvervgiver. De har mange forskellige kunder i virksomheden.

Der er indgået aftale om at maskinparken skal gennemgås og repareres.

Der er ikke fastsat arbejdstid

Der er ingen ret til opsigelsesvarsel.

Der beregnes timeløn som på et almindeligt maskinværksted.

Indkomstmodtager er ikke omfattet af ferieloven, lov om arbejdsløshedsforsikring, funktionærloven, lov om arbejdsskadeforsikring og lov om arbejdsmiljø.

[person2] tilrettelægger selv arbejdet

[person2] er i væsentlig omfang begrænset til det enkelte ordreforhold

[person2] er ikke begrænset i sin adgang til samtidig at udføre arbejde for andre

[person2] /[virksomhed1] er økonomisk ansvarlig over for [person1] for arbejdets udførelse og påtager sig en selvstændig økonomisk risiko.

Vederlaget betales efter regning, og betaling sker først fuldt ud, når arbejdet er udført som aftalt og eventuelle mangler er afhjulpet.

[virksomhed1] ejer det anvendte værktøj

Af praktiske årsager (Polsk firma) er reservedele bestilt af [virksomhed1] i [person1]´s navn hos typisk [virksomhed2].

[virksomhed1] er registreret i Polen med eget firma og har bl.a. 2 værkstedsvogne.

Helt undtagelsesvis har [person2] udleveret regnskab for sin virksomhed i Polen, som klart dokumenterer, at han driver selvstændig virksomhed og har medregnet omsætningen fra [person1] i sin virksomhedsregnskab.

Ansvaret for en eventuel ulykke under arbejdets udførelse påhviler [person2]/[virksomhed1]

Samlet vurdering

Ud fra en samlet vurdering af ovenstående forhold er det vores klare opfattelse, at der er tale om et forhold mellem 2 erhvervsdrivende virksomheden – som er behandlet og bogført korrekt.

Vi finder ikke at Skattestyrelsen i tilstrækkelig grad har underbygget/dokumenteret de i afgørelsen fremførte påstande, at der skulle være tale om lønmodtagerforhold.

Vi finder at det er de faktiske forhold der skal være afgørende. Jf. ovenfor opfylder [person1]´s forhold til [virksomhed1] stort set alle de af skattestyrelsens opremsede forhold af betydning ved bedømmelsen af arbejdsforholdet som erhvervsvirksomhed.

Til yderligere dokumentation er der vedlagt billeder af værkstedsbilen indeholdende værktøj samt div. Dokumenter og regnskaber.

[person2] har for god ordens skyld selv redegjort for forholdet vedr. sin virksomheds arbejde for [person1].

[...]”

Klageren er i brev af 18. oktober 2022 fremkommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling:

”[...]

Under henvisning til fremsendte sagsfremstilling vedr. [person1] cpr-nr. [...] skal jeg meddele, at vi ikke er enige i forslag til afgørelse.

[...]”

Retsmøde

Klagerens repræsentant fastholdt den nedlagte påstand og uddybede anbringenderne til støtte herfor.

Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes.

Landsskatterettens afgørelse

Sagen angår, om [person2]´ indkomst ifølge [person2]´ fakturaer til klageren for perioden fra den 28. april 2016 til den 12. oktober 2019 er oppebåret som vederlag for personligt arbejde i et tjenesteforhold eller som led i selvstændig erhvervsvirksomhed.

Såfremt [person2]´ indkomst er vederlag for personligt arbejde i et tjenesteforhold, skal Landsskatteretten derudover tage stilling til, om klageren over for det offentlige er ansvarlig for betaling af manglende A-skat og arbejdsmarkedsbidrag, jf. kildeskattelovens § 69, stk. 1, og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7.

Retsgrundlag

Personer, der modtager vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold, skal betale 8 % af vederlaget i arbejdsmarkedsbidrag (AM-bidrag). Det følger af arbejdsmarkedsbidragslovens § 1, jf. § 2, stk. 1, nr. 1.

Har den indeholdelsespligtige hverken modtaget skattekort, bikort eller frikort, skal der indeholdes 55 % af den udbetalte eller godskrevne A-indkomst. Det fremgår af den for indkomstårene 2016-2019 gældende § 48, stk. 7, i kildeskatteloven.

Den, som undlader at opfylde sin pligt til at indeholde skat, eller som indeholder denne med for lavt beløb, er over for det offentlige umiddelbart ansvarlig for betaling af manglende beløb, medmindre han godtgør, at der ikke er udvist forsømmelighed fra hans side ved iagttagelse af bestemmelserne i kildeskatteloven. Det fremgår af kildeskattelovens § 69, stk. 1.

En indeholdelsespligtig anses for at have udvist forsømmelighed, hvis den indeholdelsespligtige undlader at indeholde A-skat af indkomst, der med rimelig klarhed er omfattet af kildeskattelovens § 43, stk. 1.

Det fremgår af arbejdsmarkedsbidragslovens § 7, at bestemmelserne i kildeskatteloven om indeholdelse, opkrævning og hæftelse m.v. også finder anvendelse ved indeholdelse og opkrævning af AM-bidrag.

De for indkomstårene 2016-2019 gældende bestemmelser i kildeskatteloven og arbejdsmarkedsbidragsloven findes i henholdsvis lovbekendtgørelse nr. 1403 af 7. december 2010 med senere ændringer og lovbekendtgørelse nr. 471 af 12. juni 2009 med senere ændringer.

Kriterierne for afgrænsningen mellem tjenesteforhold og selvstændig erhvervsdrivende fremgår af cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskatteloven, pkt. B.3.1.1., jf. Højesteret dom af 9. maj 1996, offentliggjort i UfR 1996.1027 H.

Ifølge cirkulæret anses som lønmodtager den, der modtager vederlag for personligt arbejde i et tjenesteforhold, mens selvstændig erhvervsvirksomhed er kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko udøves en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud.

Ved vurderingen af, om der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed, kan der ifølge cirkulæret blandt andet lægges vægt på, om indkomstmodtageren tilrettelægger, leder, fordeler og fører tilsyn med arbejdet uden anden instruktion fra hvervgiveren end den, der eventuelt følger af den afgivne ordre. Der kan derudover lægges vægt på, om hvervgiverens forpligtelse over for indkomstmodtageren er begrænset til det enkelte ordreforhold, om indkomstmodtageren påtager sig en selvstændig økonomisk risiko, om indkomsten oppebæres fra en ubestemt kreds af hvervgivere, og om indkomsten afhænger af et eventuelt overskud.

Som udgangspunkt anses en person for lønmodtager, hvis vedkommende modtager vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold efter hvervgiverens anvisninger og for dennes regning og risiko. Ved vurderingen af, om der er tale om et tjenesteforhold, kan der blandt andet lægges vægt på, om hvervgiveren har en almindelig adgang til at fastsætte generelle eller konkrete instrukser for arbejdets udførelse, om indkomstmodtageren udelukkende eller i overvejende grad har samme hvervgiver, om der mellem hvervgiveren og indkomstmodtageren er indgået aftale om løbende arbejdsydelse, om arbejdstiden er fastsat af hvervgiveren, om indkomstmodtageren har ret til opsigelsesvarsel, om hvervgiveren afholder udgifterne i forbindelse med udførelsen af arbejdet, samt om indkomstmodtageren anses for lønmodtager ved praktiseringen af ferieloven, funktionærloven m.v.

I tvivlstilfælde må afgrænsningen ske på grundlag af en samlet bedømmelse af det enkelte forhold mellem hvervgiver og hvervtager.

Landsskatterettens bemærkninger

[person2] var lønansat hos klageren i perioden fra den 1. april 2012 til den 31. december 2014 og igen fra den 1. november 2015 til den 15. februar 2016, hvor [person2] flyttede tilbage til Polen. I de to perioder bestod [person2]´ arbejdsopgaver efter det oplyste i reparation af maskiner og landbrugsarbejde. [person2] boede på klagerens ejendom [adresse2], [by2], i perioden fra den 1. april 2012 til den 15. februar 2016.

Umiddelbart efter den 15. februar 2016 flyttede [person2] til Polen, hvor han startede virksomheden [virksomhed1]. Virksomheden beskæftiger sig efter det oplyste med import af maskiner fra Danmark, som virksomheden istandsætter og videresælger.

I perioden efter den 15. februar 2016, som denne sag angår, kom [person2] 3-4 gange årligt hos klageren for at gennemgå og reparere gårdens maskiner og køre traktor.

For det omhandlede arbejde har [person2] udstedt 17 fakturaer på i alt 382.237 kr. Fakturaerne dækker arbejde i perioden fra den 28. april 2016 til den 12. oktober 2019, og arbejdet er udført i perioder fra 9 til 28 dage ad gangen. Fakturaerne vedrører i 2016, 2017, 2018 og 2019 arbejde i henholdsvis 62, 71, 79 og 60 dage. Typisk angiver fakturaerne at vedrøre ”maskinservice + reparation af landbrugsudstyr”, og arbejdet er faktureret med en timepris på 130 kr. i 2016 stigende til 180 kr. i 2019.

To retsmedlemmer, herunder retsformanden, bemærker:

Klageren har ikke bestridt, at [person2]´ indkomst forud for den periode, som denne sag angår, blev oppebåret for personligt arbejde i et tjenesteforhold. Der foreligger ikke for Landsskatteretten oplysninger, der sandsynliggør, at karakteren af [person2]´ arbejde ifølge de fremlagte fakturaer eller vilkårene herfor ændrede sig væsentligt i forhold til perioden frem til den 15. februar 2016. Arbejdet blev vederlagt med en timepris, der ikke findes at afvige væsentligt fra, hvad der er sædvanligt i lønmodtagerforhold, og [person2]´ arbejde indgik fortsat som en løbende og integreret del af klagerens virksomhed.

Klageren har endvidere ikke dokumenteret, hverken at [person2]´ arbejde indebar en økonomisk risiko, eller at [person2] som led i arbejdet afholdt udgifter, der i art og omfang lå væsentligt ud over, hvad der er sædvanligt i lønmodtagerforhold.

Under disse omstændigheder finder retsmedlemmerne, at [person2]´ indkomst ifølge fakturaerne til klageren for perioden fra den 28. april 2016 til den 12. oktober 2019 fortsat må anses som oppebåret som vederlag for personligt arbejde i et tjenesteforhold.

Det, som klageren har anført, kan ikke føre til et andet resultat.

Som anført har klageren ikke bestridt, at [person2]´ indkomst forud for den periode, som denne sag angår, blev oppebåret for personligt arbejde i et tjenesteforhold. Som ligeledes anført foreligger der for Landsskatteretten ikke oplysninger, der sandsynliggør, at karakteren af [person2]´ arbejde ifølge de fremlagte fakturaer eller vilkårene herfor ændrede sig væsentligt i forhold til perioden frem til den 15. februar 2016.

På det grundlag finder retsmedlemmerne, at klageren ikke har godtgjort, at der ikke er udvist forsømmelighed fra klagerens side, jf. kildeskattelovens § 69, stk. 1, og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7.

Disse retsmedlemmer stemmer derfor for at stadfæste den påklagede afgørelse.

Et retsmedlem bemærker:

[person2] ses ikke at have udført det samme arbejde for klageren i de påklagede år, som da han var lønansat hos klageren. Derudover stemmer tidspunkterne for udstedelse af fakturaerne ikke overens med spidsbelastninger i landbruget, hvorfor [person2] ikke må anses at udføre samme arbejde som klagerens øvrige ansatte. Skattestyrelsen har endvidere ikke godtgjort, at der er grundlag for at tilsidesætte den indgåede aftale og statuere lønmodtagerforhold.

Under disse omstændigheder finder retsmedlemmet, at [person2]´ indkomst ifølge [person2]´ fakturaer til klageren for perioden fra den 28. april 2016 til den 12. oktober 2019 er oppebåret som led i selvstændig erhvervsvirksomhed.

Retsmedlemmet stemmer derfor for at ændre den påklagede afgørelse og give klageren fuldt medhold.

Landsskatteretten træffer afgørelse efter stemmeflertallet, hvorfor den påklagede afgørelse stadfæstes.