Kendelse af 03-05-2022 - indlagt i TaxCons database den 04-06-2022

Journalnr. 20-0106136

Klagepunkt	Skattestyrelsens afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Værdi af gaveoverdraget ejendom	3.950.000 kr.	1.950.000 kr.	1.950.000 kr.

Faktiske oplysninger

Klagerens mor overdrog ved købsaftale af 24. marts 2020 ejendommen [adresse1], [by1] til klageren. Ejendommen blev overdraget for 1.950.000 kr. med overtagelse den 1. maj 2020.

Den offentlige ejendomsvurdering for ejendommen var 1.700.000 kr. pr. 1. oktober 2019.

Klagerens mor havde erhvervet ejendommen ved købsaftale af 20. november 2018 for 3.850.000 kr. med overtagelse den 1. januar 2019. Klageren har siden den 1. august 2019 haft bopæl på adressen.

Skattestyrelsen anmodede den 11. juni 2020 Vurderingsstyrelsen om en udtalelse om handelsværdien af ejendommen på overdragelsestidspunktet.

Vurderingsstyrelsen vurderede ved udtalelse af 21. juni 2020, at ejendommen i marts 2020 havde en værdi på 3.950.000 kr. Af udtalelsen fremgår:

”Ejendommen

Ejendommen har opførelses år 1963.

Lejligheden er registreret med 79 kvm beboelse.

Lejligheden er ikke besigtiget, da der siden 15. juni 2020 forgæves er forsøgt at få en besigtigelsesdato i stand med hhv. advokat [person1] samt ejer [person2].

Den 29. juni blev det aftalt med advokat [person1] at der i stedet for besigtigelse skulle fremsendes billeder af lejligheden.

Den 21. juli 2020 ses billederne ikke at være modtaget hos Vurderingsstyrelsen.

Begrundelse

Da det ikke har været muligt at få konstateret lejlighedens stand prisfastsættes lejligheden ud fra mit bedste skøn og med udgangspunkt i lejlighedens handelsværdi 4. kvartal 2018.

Ved Vurderingsstyrelsens prisfastsættelse af ejendommen, er der yderligere taget hensyn til ejendommens beliggenhed, samt kvm priser på handlede sammenlignelige lejligheder på og i området omkring [adresse1].”

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har ændret værdien af den ejendom, som klagerens mor har overdraget til klageren, fra 1.950.000 kr. til 3.950.000 kr.

Som begrundelse herfor har Skattestyrelsen anført:

”Vores kommentarer til dine bemærkninger

I SKM2016.279.HR bemærkede Højesteret, med henvisning til de grunde, som landsretten havde anført, at det ikke var godtgjort, at der forelå en fast administrativ praksis for, at et dødsbos værdiansættelse, som ikke afveg mere end 15 pct. fra den kontante ejendomsværdi, altid skal lægges til grund af skattemyndighederne. Højesterets fortolkning af 15 pct. reglen gælder også for gaveoverdragelser, idet reglerne om beregning af gaveafgift er de samme som ved beregning af bo- og tillægsafgift, ligesom værdiansættelsescirkulæret gælder for både dødsboer og gaver.

Højesteret har med SKM 2016.279.HR konstateret, hvad retstilstanden har været siden boafgiftsloven blev gennemført i 1995. Der har derfor ikke efterfølgende lovligt kunnet etableres en praksis, som er direkte uforenelig med den forståelse af boafgiftsloven, som Højesterets dom udtrykker.

Den administrative praksis på skatteområdet dannes af domme, kendelser og/eller afgørelser fra Landsskatteretten og Skatteankestyrelsen. Administrativ praksis skal dokumenteres eller sandsynliggøres. Videre skal praksis være entydig, uden forbehold og ikke i klar modstrid med højere retskilder. Der kan henvises til afsnit A.A.7.1.3 i Den juridiske vejledning.

Det er således Skattestyrelsens vurdering, at der ikke er et retskrav på anvendelse af +/- 15 % reglen.

Det er Skattestyrelsens opfattelse at udkast til styresignal præciserer gældende praksis for hvornår +/- 15 %-reglen kan benyttes og at styresignalets ændring ligger i, at der fremtidigt skal gælde en +/-20 %regel ud fra handelsværdien. Der kan også henvises til, at styresignalet ikke har ordet 'praksisændring' i overskriften, hvilket netop betyder, at styresignalet IKKE er udtryk for praksisændring.

Købsaftalens afsnit 11 om skatteforbehold, vurderer vi, kan benyttes enten til ophævelse af handlen eller til efterfølgende berigtigelse mod kontant betaling til den af Skattestyrelsen ansatte værdi af den overdragne ejendom. Skatteforbeholdet kan påberåbes ved upåanket afgørelse eller dom.

Begrundelse:

Det fremgår af boafgiftslovens § 27, stk. 1, at en gaves værdi skal fastsættes til dens handelsværdi på tidspunktet for modtagelsen. Handelsværdien er den værdi, som en ejendom kunne indbringe ved et salg i fri handel.

Retningslinjerne for værdiansættelse af aktiver mellem personer, der er omfattet af boafgiftslovens regler findes i cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 om værdiansættelse af aktiver og passiver i dødsboer m.m. og ved gaveafgiftsberegning (værdiansættelsescirkulæret).

Det fremgår af værdiansættelsescirkulærets pkt. 2, at

"De aktiver, der omfattes af skatte- og afgiftsberegningen, ansættes normalt til deres værdi i handel og vandel på det tidspunkt, der er afgørende for afgiftsberegningen. Ved værdien i handel og vandel forstås det beløb, som aktivet vil kunne indbringe ved et salg i det åbne marked"

Udgangspunktet i værdiansættelsescirkulæret er herefter, at det beløb, som gaven kunne indbringe ved et salg på markedsvilkår mellem uafhængige parter, svarer til gavens værdi.

Af værdiansættelsescirkulærets pkt. 6, stk. 2 fremgår at

"Hvis boets eller parternes værdiansættelse omregnet til kontantværdi højst er 15 pct. højere eller lavere end den nævnte kontantejendomsværdi, skal værdiansættelsen lægges til grund ved beregningen af arve- eller gaveafgiften.

Cirkulærets anvisninger er vejledende ved efterprøvelsen af værdiansættelser i den enkelte boopgørelse eller anmeldelse i henhold til værdiansættelsescirkulærets punkt 48.

Højesteret tog i SKM2016.279.HR stilling til, om skattemyndighederne skulle acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 % reglen i værdiansættelsescirkulærets punkt 6, 2. afsnit. I præmisserne udtalte Højesteret bl.a., at pkt. 6 skal ses i sammenhæng med cirkulærets pkt. 48, hvoraf følger, at anvisningerne i cirkulæret alene er vejledende ved efterprøvelsen af værdiansættelser i den enkelte boopgørelse eller gaveanmeldelse. Højesteret konkluderer således, at skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 % reglen, medmindre der foreligger særlige omstændigheder.

Højesteret fandt, at der i sagen konkret forelå særlige omstændigheder. For det første var realkreditlånene i ejendommene i boperioden optaget til højere værdier end overtagelsesværdierne i boopgørelsen. For det andet var overtagelsesværdierne mindre end de værdier, som arvingerne internt havde anvendt ved bodelingen. Derved skulle skattemyndighederne ikke acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 % reglen.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at Højesterets fortolkning af værdiansættelsescirkulærets pkt. 6 og 48 i SKM2016.279.HR også gælder for gaveoverdragelser. Det skyldes bl.a., at reglerne om beregning af gaveafgift i boafgiftslovens § 27 er de samme som ved beregning af bo- og tillægsboafgift efter boafgiftslovens § 12, ligesom værdiansættelsescirkulærets punkt 6 og 48 uden forskel gælder for både dødsboer og gaver. Dermed kan Højesterets dom SKM2016.279.HR udstrækkes til også at gælde for gaveoverdragelser.

I afgørelser offentliggjort som SKM2018.551.LSR og SKM2019.281.LSR, har Landsskatteretten anvendt samme fortolkning som Højesteret. Det følger således af afgørelserne, at Skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse inden for værdiansættelsescirkulærets retningslinjer, medmindre der foreligger særlige omstændigheder. Konkret fandt Landsskatteretten dog ikke, at der forelå særlige omstændigheder i disse sager. Det er Skatteministeriets opfattelse, at der forelå særlige omstændigheder, og ministeriet har derfor indbragt sagerne for domstolene.

Om der foreligger særlige omstændigheder, er en samlet konkret vurdering, hvori der indgår en række forhold. Først skal det vurderes, om der er et/flere konkrete holdepunkter for at værdiansættelsen efter +/-15 % reglen ikke er udtryk for den reelle handelsværdi.

Eksempler på holdepunkter kan f.eks. være en handel af den konkrete ejendom mellem uafhængige parter, belåning af ejendomme, arveforskud til de børn som ikke overtager ejendommen, væsentlige renoveringer, værdiansættelse i regnskab, der afviger fra overdragelsessum og beregning af afkastgraden (eller afkastprocenten) på en investerings- eller erhvervsejendom m.v.

Vi har således konstateret, at ejendommen i 2018 er erhvervet af [person3] for 3.850.000 kr. i almindelig fri handel og at ejendommen i marts 2020 overdrages til sønnen [person2] til en pris på 1.950.000 kr.

Efter en samlet konkret vurdering er det Skattestyrelsens opfattelse, at der er holdepunkter for, at ejendommens overdragelsessum opgjort efter +/- 15 % reglen ikke er udtryk for den reelle handelsværdi, hvilket medfører, at der foreligger særlige omstændigheder. Tilstedeværelse af særlige omstændigheder bevirker, at ejendommen ikke kan overdrages til den offentlige ejendomsvurdering+/- 15 %.

Vurderingsstyrelsen har ved brev af 21. juli 2020 vurderet ejendommen [adresse1]. til en værdi på 3.950.000 kr. pr. marts 2020.

Skattestyrelsen betragter denne værdi, som værdi af gaven givet til [person2].

Det fremgår af boafgiftslovens § 29, stk. 2, at der i gaveafgiften kan fratrækkes tinglysningsafgift, som gavemodtager eller gavegiver har betalt af gaveandelen i forbindelse med ejendomsoverdragelse, og at dette ikke finder anvendelse for den faste del af tinglysningsafgiften.

Vi vurderer derfor, at der kan fratrækkes tinglysningsafgift på 6.131 kr. i gaveafgiften. Dette er beregnet ud fra følgende:

Gavebeløb på 2.070.000 kr./ overdragelsessummen på 3.950.000 kr. * variabel tinglysningsafgift på 11.700 kr. = tinglysningsafgift på 6.131 kr., der kan fratrækkes i gaveafgiften.

Gaveafgiften for gaven skal derfor ændres til 294.304 kr. Der henvises til talmæssig opgørelse ovenfor.”

Skattestyrelsen har i udtalelse af 10. februar 2021 til klagen anført:

”Klager anfører i klageskrivelsen:

1. at det ikke fremgår af Den juridiske Vejledning, at Skattestyrelsen ved overdragelse i levende live har mulighed for at fravige 15 %-reglen ved ’særlige omstændigheder’
2. at praksis for dødsboer ikke kan anses for gældende ved overdragelse i levende live.
3. at SKM2018.551.LSR SKM2019.281.LSR begge underkender tilstedeværelse af særlige omstændigheder.
4. at styresignal under udarbejdelse er anvendt af Skattestyrelsen, hvilket er i strid med forvaltningsretten

ad 1. Værdiansættelsen af gaven tager udgangspunkt i boafgiftsloven §27 ’En gaves værdi fastsættes til dens handelsværdi på tidspunktet for modtagelsen’

Som vejledende for værdiansættelsen benyttes cirkulære nr. 185 af 17.11.1982 om værdiansættelse af aktiver og passiver i dødsboer m.m. og ved gaveafgiftsberegning. Pkt. 6, 3. pkt. i cirkulæret fastslår, at værdiansættelsen skal accepteres, hvis den holder sig indenfor 15 % over eller under kontantejendomsværdien, medmindre boet eller parterne har oplyst særlige omstændigheder.

Skattestyrelsen vurderer i nærværende sag, at der foreligger særlige omstændigheder, idet ejendommen er købt af gavegiver kort tid inden overdragelsen til gavemodtager til en væsentlig højere værdi.

Styrelsen er således ikke enig i, at der eksisterer en fast administrativ praksis om, at en værdiansættelse inden for +/- 15 pct. af den offentlige ejendomsvurdering skal accepteres for nærværende sag. Der er heller ikke etableret en fast administrativ praksis af det nævnte indhold ved udsagn i Den juridiske vejledning eller ved andre generelle administrative forskrifter.

ad 2. Højesteret har med SKM 2016.279.HR konstateret, hvad retstilstanden har været siden boafgiftsloven blev gennemført i 1995. Der har derfor ikke efterfølgende lovligt kunnet etableres en praksis, som er direkte uforenelig med den forståelse af boafgiftsloven, som Højesterets dom udtrykker.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at Højesterets fortolkning af 15 pct. reglen også gælder for gaveoverdragelser, idet reglerne om beregning af gaveafgift er de samme som ved beregning af bo- og tillægsafgift, ligesom værdiansættelsescirkulæret gælder for både dødsboer og gaver

ad 3. I afgørelser offentliggjort som SKM2018.551.LSR og SKM2019.281.LSR, har Landsskatteretten anvendt samme fortolkning som Højesteret i SKM2016.279.HR. Det følger således af afgørelserne, at Skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse inden for værdiansættelsescirkulærets retningslinjer, medmindre der foreligger særlige omstændigheder. Konkret fandt Landsskatteretten dog ikke, at der forelå særlige omstændigheder i disse sager.

Det er Skatteministeriets opfattelse, at der forelå særlige omstændigheder, og ministeriet har derfor indbragt sagerne for domstolene.

ad 4. Skattestyrelsen administrerer således, jfr ovenstående, ikke efter styresignal under udarbejdelse, men alene efter den praksis, som SKM 2016.279.HR konstaterer.

Skattestyrelsen fastholder afgørelsen i sin helhed.”

Skattestyrelsen har i erklæringssvar af 19. november 2021 anført:

”Skattestyrelsen har den 15. november 2021 modtaget Skatteankestyrelsens udkast til indstilling og anmodning om en udtalelse i ovennævnte sag.

Skattestyrelsen kan oplyse, at styrelsen ikke har bemærkninger til det fremsendte.

Skattestyrelsen anmoder om at udtale sig mundtligt overfor Landsskatteretten ved afholdelse af retsmøde i sagen, jf. skatteforvaltningslovens § 44, stk. 2. Det er styrelsens vurdering, at afholdelse af retsmøde i sagen vil have betydning for sagens afgørelse, idet sagen er principiel og kan have betydning for en række andre sager. Det er derfor styrelsens opfattelse, at anmodningen om retsmøde ikke kan afvises under henvisning til, at retsmøde anses for overflødigt, se skatteforvaltningslovens § 44, stk. 3.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at forhøjelsen af overdragelsessummen og dermed forhøjelsen af gaveafgiften skal bortfalde.

Til støtte herfor har repræsentanten anført:

”Baggrund for sagen

Min kunde, [person3] har ved aftale af 24. marts 2020 overdraget ejerlejligheden til sin søn, [person2] til kr. 1.950.000. Den aftalte pris afviger ikke mere end 15 % fra senest offentliggjorte ejendomsværdi for lejligheden på 1,7 mio. kr.

Overdragelsen er delvist finansieret med gave, og overdragelsen er derfor gaveanmeldt.

Skattestyrelsen er af den opfattelse, at prisen kan tilsidesættes, da styrelsen mener at der foreligger ”særlige omstændigheder”. Dette baserer styrelsen på, at min kunde erhvervede lejligheden i 2018 til 3.850.000 kr., hvorfor styrelsen mener, at man kan tilsidesætte min kundes ret til at handle efter 15 %-praksis.

Styrelsen har derfor forhøjet prisen til 3.950.000 kr.

Begrundelse for klagen

Der er nedlagt påstand om, at ændringen af overdragelsesprisen skal frafaldes.

Ifølge gældende praksis kan parter indenfor gaveafgiftskredsen handle fast ejendom til priser, som maksimalt afviger senest offentliggjorte ejendomsvurdering med 15 % med den virkning, at dette skal anerkendes som udtryk for markedsprisen.

Dette følger af værdiansættelsescirkulæret, som fortsat er gældende praksis, jf. uddrag fra Skattestyrelsens juridiske vejledning, afsnit C.H.2.1.8.2, version 3.4, dvs. den version, som var gældende på tidspunktet for min kundes overdragelse:

”Ved visse familieoverdragelser efter 15 pct.-reglen i værdiansættelsescirkulæret er det muligt at basere sig på kontantejendomsværdien ved den ejendomsvurdering, der senest er bekendtgjort for parterne i gaveoverdragelsen forud for overdragelsen, når gaveafgiften skal beregnes. Se CIR nr. 185 af 17. november 1982 om værdiansættelsen af aktiver og passiver i dødsboer m.m. og ved gaveafgiftsberegning.”

Det fremgår ikke af juridisk vejledning, at Skattestyrelsen ved overdragelse i levende live har mulighed for at fravige 15 %-reglen ved ”særlige omstændigheder”.

Den praksis om særlige omstændigheder, som gælder for dødsboer ses således overhovedet ikke nævnt i afsnittet om 15 %-praksis, og kan derfor ikke anses for gældende praksis ved overdragelse i levende live.

Allerede på det grundlag bør forhøjelsen frafaldes.

Jeg kan her henvise til skattemyndighedernes egen juridiske vejledning, hvor det klart fremgår at man som borger kan støtte ret på den praksis, som beskrives i juridisk vejledning, da denne anses for at være udtryk for gældende ret, jf. afsnit A.A:7.1.3, hvor dette fremgår klart:

”Den administrative praksis indarbejdes løbende i den generelle beskrivelse af praksis, der fremgår af Skatteforvaltningens juridiske vejledninger, styresignaler og øvrige offentliggjorte beskrivelser af praksis. Se SKM2018.348.SKTST, hvoraf bl.a. fremgår, at da Den juridiske vejledning, herunder styresignaler og meddelelser fra de enkelte styrelser, fastlægger gældende praksis, kan borgere og virksomheder støtte ret herpå i det omfang, at denne praksis ikke klart er i uoverensstemmelse med højere rangerende retskilder. Dette er er fastslået i domspraksis.

Se også uddrag fra det citerede styresignal i SKM.2018.348.SKTST, hvor følgende fremgår:

”6. Forholdet til Den juridiske vejledning

Den juridiske vejledning udgør sammen med regelgrundlaget administrationsgrundlaget for Skatteforvaltningen og er bindende for medarbejderne, medmindre vejledningens indhold klart ikke er i overensstemmelse med højere rangerende retskilder.

Den juridiske vejledning er udtryk for Skatteforvaltningens opfattelse af gældende praksis og har cirkulærestatus. Vejledningen angiver gældende ret på offentliggørelsestidspunktet og er fremadrettet.

Styresignaler og SKM-meddelelser skal indarbejdes i Den juridiske vejledning i forbindelse med den halvårlige ajourføring.”

Det følger modsætningsvist af ovennævnte uddrag og praksis, at skattemyndighederne ikke kan tilsidesætte en skatteyders krav på at kunne indrette sig i overensstemmelse med den praksis, som fremgår af juridisk vejledning, her 15 %-praksis.

Baggrunden for ovennævnte er naturligvis, at man som borger skal have mulighed for at kende sin retsstilling, så man kan træffe sine dispositioner på et oplyst skattegrundlag man kender, og ikke skal kunne risikere at ”tæppet så og sige trækkes væk” efterfølgende.

Skulle man lægge til grund, at praksis om særlige omstændigheder, i strid med juridisk vejledning, kan udstrækkes til overdragelser i levende live, ændrer det imidlertid ikke ved, at forhøjelsen bør frafaldes.

Ifølge Landsskatterettens praksis, som Skattestyrelsen er bundet af, anses det ikke for en særlig omstændighed, at overdrager har erhvervet ejendommen til en pris, som afviger fra den offentlige værdi.

Dette følger af Landsskatterettens kendelser i SKM 2018.551 LSR og SKM 2019.279 LSR. Landsskatteretten har i de pågældende sager klart afvist, at tidligere og efterfølgende handler for den overdragne ejendom kan medføre at skatteyder mister retten til at handle efter 15 %-praksis, da tidligere handler ikke er særlige omstændigheder. Dette gælder naturligvis særligt, når de tidligere handler ligger før seneste vurderingstermin, idet skattemyndighederne i denne situation har haft mulighed for at ændre den offentlige værdi, hvis overdragelsesprisen tilsiger dette.

Min kunde har erhvervet den overdragne lejlighed i 2018, dvs. før seneste vurderingstermin.

Skulle man i strid med praksis lægge til grund, at praksis om særlige omstændigheder kan udstrækkes til overdragelser i levende live, vil der i min kundes tilfælde ikke være tale om en særlig omstændighed, jf. ovenstående Landsskatterets kendelser og Højesterets kendelse fra 2016, SKM 2016.279 HD.

Praksis om særlige omstændigheder kan derfor ikke fratage mine kunder et retskrav på at kunne overdrage til en pris efter 15 %-praksis.

Det forhold, at styrelsen i maj 2020, efter mine kunders overdragelse, sendte et udkast til styresignal vedr. +/- 15 pct.-reglen om særlige omstændigheder i høring, kan ikke begrunde, at styrelsen fraviger praksis.

Styresignalet er dels aldrig blevet offentliggjort, men står i høringsportalen,71/2 måned senere, angivet med teksten ”historisk – ikke gældende”, jf. vedlagte bilag. Det må derfor antages, at Skattestyrelsen ikke har tænkt sig at indføre den i signalet skitserede praksis, hvorfor myndighederne naturligvis ikke kan administrere som om der er tale om gældende praksis.

Efter forvaltningsretlige grundsætninger må offentlige myndigheder ikke indføre praksisændringer med tilbagevirkende kraft, når der er tale om skærpelse, da man som skatteyder skal have mulighed for at indrette sig i tillid til gældende praksis, jf. uddrag fra Juridisk Vejledning:

”Se SKM2018.348.SKTST, hvoraf bl.a. fremgår, at da Den juridiske vejledning, herunder styresignaler og meddelelser fra de enkelte styrelser, fastlægger gældende praksis, kan borgere og virksomheder støtte ret herpå i det omfang, at denne praksis ikke klart er i uoverensstemmelse med højere rangerende retskilder. Dette er fastslået i domspraksis.”

Min opfattelse er derfor, at det er i strid med forvaltningsretten, at styrelsen tilsidesætter mine kunders ret til at anvende 15 %-reglen, og dette gælder naturligvis særligt, når det af høringsportalen fremgår, at de af styrelsen anførte begrundelser ikke kan anses for gældende praksis.

Ovennævnte understøttes af at det jo ikke er hensigten at ophæve 15 %-reglen, men at det tværtimod af lovbemærkningerne til gældende vurderingslov fremgår, at 15 % reglen skal videreføres som en 20 %-regel, som det dog pt. heller ikke vides, hvornår skal træde i kraft, jf. at det ikke er klart hvornår der overhovedet udsendes nye offentlige vurderinger, så den varslede 20 %-praksis kan indføres.

Den usikkerhed, som den manglende implementering af det nye vurderingssystem fører med sig, skal ikke komme skatteyderne til skade. Skattemyndighederne må være de nærmeste til at bære risikoen for at vurderingsområdet ligger underdrejet på 8. år, og det bør derfor anerkendes, at 15 %-praksis fortsat er gældende og at der ikke er hjemmel til at påstå særlige omstændigheder i strid med Landsskatterettens praksis.

Jeg gør derfor gældende, at forhøjelsen skal bortfalde med den virkning, at den aftalte overdragelsespris godkendes.”

Klagerens repræsentant har anført følgende til Skattestyrelsens udtalelse af 10. februar 2021:

”Klagerne fastholdes i sin helhed.

Styrelsens påstand om at der i mine kunders sag er adgang for styrelsen til at tilsidesætte overdragelsesprisen med henvisning til ”særlige omstændigheder” afvises.

Det fastholdes, at styrelsens afgørelse er i strid med den praksis, som fremgår af juridisk vejledning og derudover i strid med foreliggende praksis fra Landsskatteretten.

Der er således ingen praksis, afgørelser eller andet som styrelsen kan henvise til støtte for sin opfattelse.

Det fastholdes, at styrelsen er bundet af praksis fra Landsskatteretten, og ikke vilkårligt kan fravige denne med henvisning til, at man er uenig.

Endeligt fastholdes, at man som skatteyder kan støtte ret på offentliggjort praksis, og at det er i strid med forventningsprincippet og forvaltningsretten i øvrigt, at styrelsen forsøger at fratage mine kunder den ret med tilbagevirkende kraft.”

Repræsentanten har til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse anført følgende:

”Hermed kommenterer jeg Skatteankestyrelsens indstilling i ovennævnte sager, hvor ankestyrelsen foreslår at den mellem parterne aftalte salgssum på 1,95 mio. kr. tilsidesættes, idet styrelsen finder at der foreligger særlige omstændigheder. Dette begrundes med, at ejendommen er erhvervet af sælger inden for, hvad styrelsen anser, en relativ kort periode før salget.

Styrelsen finder derfor, at prisen skal sættes til den pris, som min kunde, dvs. sælger har erhvervet ejendommen til i november 2018.

Jeg skal anmode styrelsen om at revurdere indstillingen, idet jeg ikke er enig i, at styrelsen kan tilsidesætte den af parterne aftalte pris.

Det kan ikke lægges til grund, at min kundes køb af ejendommen i efteråret 2018 betyder, at der foreligger særlige omstændigheder.

På tidspunktet for overdragelsen, dvs. marts 2020 var Coronakrisen netop indtrådt. Dette betød, at ejendomsmarkedet var præget af en stor usikkerhed, og forventningen i markedet var, at priserne var på vej ned som følge af krisen, jf. f.eks. prognose fra [finans1] fra marts 2020:

https:// [...com]

Og omkring opbremsningen i handler, hvor det ses at der i starten af 2020 kunne registreres et fald i antallet af handler med ejerlejligheder med 31 % fra 2019 til 2020:

https:// [...com]

Coronakrisen betyder, at den tidsmæssige afstand mellem min kundes køb og videresalg ikke kan anses for kortvarig, da krisen skabte væsentlig usikkerhed om ejendomsmarkedet, og hvor det var på vej hen.

Til understøttelse af markedets uforudsigelighed på det tidspunkt kan henvises til, at min kunde umiddelbart efter salget af nr. 6 faktisk bød på og erhvervede en anden ejendom i naboopgangen, nemlig nr. 8, 1. 1, som har et lidt større areal, nemlig et areal på 82 m2, hvor nr. 6 har et areal på 79 m2.

Den af min kunde erhvervede lejlighed i nr. 8 var i februar 2020, dvs. 1 måned forinden min kundes køb af lejligheden blevet udbudt til en pris på 3,595 mio. kr. men lejligheden blev solgt til min kunde for 3,1 mio. kr., dvs. at ejendommen på 1 – 2 måneder faldt med ca. 500 tkr.

Ejendommen var i fin stand, og der er derfor ikke tvivl om, at det hurtige prisfald skyldtes den usikkerhed, som Coronakrisen medførte.

Ovennævnte understøtter, at markedet var usikkert, og det kan derfor ikke lægges til grund, at den pris, som min kunde betalte for nr. 6 i november 2018 også var udtryk for ejendommens pris i marts 2020, da forventningen i marts 2020 netop var at Coronakrisen havde presset priserne ned, jf. ovennævnte link.

I marts 2020 var der dermed ingen forventning om, at priserne ville stige, da dette først var en udvikling som indtrådte i sommeren 2020, og det var i øvrigt en udvikling som overraskede de fleste professionelle aktører på ejendomsmarkedet, hvilket let kan ses via opslag på nettet.

Jeg mener som følge af ovennævnte ikke, at der er grundlag for at tilsidesætte den af min kunder aftalte pris, idet det må afvises at en købspris fra før Coronakrisen kan danne grundlag for prisen i starten af Coronakrisen. Jeg skal derfor afvise, at der er grundlag for at tilsidesætte prisen med henvisning til praksis om særlige omstændigheder.

Under alle omstændigheder må det lægges til grund, at prisen er faldet fra min kundes køb i slutningen af 2018 til salget i marts 2020, og derfor vil skulle sættes lavere end min kundes købspris, hvis det i strid med ovennævnte måtte blive lagt til grund, at der er tale om særlige omstændigheder.

Yderligere materiale kan eventuelt blive fremsendt, når jeg modtager det, hvilket først bliver efter d. 3. november 2021.

Anmodning om retsmøde fastholdes.”

Retsmøde

Repræsentanten fastholdt påstanden om, at den omhandlede ejendom kan overdrages inden for +/- 15 % af den offentlige ejendomsvurdering, da der ikke foreligger særlige omstændigheder. Repræsentanten gennemgik og uddybede herefter sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg i sagen.

I sin gennemgang fremhævede repræsentanten Skatterådets afgørelser SKM2021.502.SR og SKM2021.495.SR, hvor der forelå særlige omstændigheder. Det var repræsentantens opfattelse, at der ikke foreligger klare retningslinjer for særlige omstændigheder.

Skattestyrelsen fastholdt, at der i sagen er tale om særlige omstændigheder, og henviste i den forbindelse til SKM2021.529.SR. Skattestyrelsen mente, at værdien af den gaveoverdraget ejendom skulle ændres fra 3.950.000 kr. til 3.850.000 kr.

Landsskatterettens afgørelse

En gave er skattepligtig for modtageren, medmindre den er omfattet af boafgiftslovens § 22. Det følger af statsskattelovens § 4, litra c, og § 5, litra b.

En person kan afgiftsfrit give gaver til afkom, hvis den samlede værdi af gaverne, inden for et kalenderår, ikke overstiger det afgiftsfri grundbeløb, jf. boafgiftslovens § 22, stk. 1, litra a. Der betales afgift på 15 pct. i det omfang gaverne i et kalenderår overstiger det afgiftsfri grundbeløb, jf. boafgiftslovens § 23, stk. 1.

Ved en overdragelse af formuegoder, herunder fast ejendom, mellem forældre og børn, vil parterne være omfattet af boafgiftslovens § 22, således at reglerne om værdiansættelse i boafgiftslovens § 27 finder anvendelse. Efter denne bestemmelse skal aktivernes værdi fastsættes til handelsværdien på tidspunktet for modtagelsen.

Ved familieoverdragelser kan fast ejendom, der handles mellem forældre og børn, værdiansættes efter bestemmelserne i værdiansættelsescirkulæret, cirkulære nr. 185 af 17. november 1982.

Af cirkulærets punkt 2 fremgår det, at det er værdien i handel og vandel, det vil sige i fri handel mellem uafhængige parter på det åbne marked, der skal danne grundlag for værdiansættelsen af det overdragne aktiv.

Af cirkulærets punkt 6, 2. afsnit, fremgår, at:

“Hvis boets eller parternes værdiansættelse omregnet til kontantværdi højest er 15 pct. højere eller lavere end den nævnte kontantejendomsværdi, skal værdiansættelsen lægges til grund ved beregningen af arve- eller gaveafgiften.”

Det følger af forarbejderne til boafgiftslovens § 27, at principperne i værdiansættelsescirkulæret og den praksis, der er etableret på området, fortsat vil være gældende efter vedtagelsen af lovforslaget, jf. lovforslag L 254, som er fremsat den 4. maj 1995.

I SKM2016.279.HR fastslog Højesteret, at skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 %-reglen i værdiansættelsescirkulæret, medmindre der foreligger særlige omstændigheder.

I SKM2021.267.HR fandt Højesteret, vedrørende værdiansættelse af en udlejningsejendom i et dødsbo, at de af Skattestyrelsen fremlagte oplysninger om priser på solgte udlejningsejendomme i samme geografiske område samt beregnet afkastprocent for ejendommen ikke udgjorde sådanne særlige omstændigheder, der kunne begrunde fravigelse af udgangspunktet om anvendelse af 15 %-reglen. Højesteret fandt, at der ikke var oplyst særlige, konkrete forhold vedrørende ejendommen, som kunne begrunde udmelding af sagkyndig vurdering.

I SKM2021.345.VLR fandt Vestre Landsret, at 15 %-reglen i værdiansættelsescirkulærets punkt 6, 2. afsnit, skal fortolkes på samme måde, uanset om der er tale om et dødsbo eller en gaveafgiftsberegning. Landsretten fandt, at der i sagen forelå særlige omstændigheder, idet gavemodtagerne, inden ejendommen blev overdraget til dem for 1.615.000 kr., var bekendt med kommunens ønske om at købe ejendommen for 5.000.000 kr., havde indgået i salgsforhandlinger med kommunen, og havde accepteret at sælge den til kommunen for dette beløb. Den reelle handelsværdi udgjorde derfor 5.000.000 kr.

I SKM2022.3.ØLR fandt Østre Landsret, med henvisning til Vestre Landsrets dom i SKM2021.345.VLR, at 15 %-reglen i værdiansættelsescirkulærets pkt. 6, 2. afsnit, skal fortolkes på samme måde, uanset om der er tale om et dødsbo eller en gaveafgiftsberegning, ligesom Landsretten ikke fandt det godtgjort, at der foreligger en bindende fast administrativ praksis, som giver ret til altid at anvende 15 %’s reglen på gaveområdet. Landsretten fandt, at der i sagen forelå særlige omstændigheder, idet gavegiver tre måneder før overdragelsen til børn og børnebørn for 32.300.000 kr., havde erhvervet ejendommen fra tredjemand for 61.750.000 kr. Den reelle handelsværdi ved overdragelsen til børn og børnebørn udgjorde derfor 61.750.000 kr.

Klagerens mor overdrog ved købsaftale af 24. marts 2020 den omhandlede ejendom beliggende [adresse1] i [by1] til klageren for 1.950.000 kr. Dette i henhold til værdiansættelsescirkulærets punkt 6. Klagerens mor havde erhvervet ejendommen for 3.850.000 kr. ved købsaftale af 20. november 2018.

Vurderingsstyrelsen udtalte den 21. juni 2020, at ejendommen i marts 2020 havde en værdi på 3.950.000 kr. Ved vurderingen heraf blev der taget udgangspunkt i ejendommens handelsværdi i 2018 samt hensyn til ejendommens beliggenhed og kvm priser på handlede sammenlignelige lejligheder i området.

Landsskatteretten finder, at skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse på +/- 15 % af den offentlige ejendomsvurdering, medmindre der foreligger særlige omstændigheder vedrørende den konkrete ejendom, jf. SKM2021.267.HR.

Det forhold, at klagerens mor erhvervede ejendommen ét år og fire måneder forud for overdragelsen til klageren for 3.850.000 kr. anses i det foreliggende tilfælde, ikke for at være en særlig omstændighed, der kan medføre, at hovedreglen i værdiansættelsescirkulæret fraviges. Landsskatteretten bemærker, at udgangspunktet må være, at fravigelse kun kan ske som en absolut undtagelse. Landsskatteretten har lagt vægt på den tid, der er gået mellem købet og salget, den usikkerhed, der var knyttet til værdiansættelsen af ejerlejligheden i den pågældende periode og til den nominelle størrelse af differencen mellem købs- og salgsprisen. Forholdene findes ikke at være sammenlignelige med forholdene i SKM2021.345.VLR og SKM2022.3.ØLR.SKM2021.345.VLR er i øvrigt indbragt for Højesteret og således ikke endelig afgjort.

I forlængelse heraf finder Landsskatteretten, at ejendommen ved gaveovedragelsen til klageren skal værdiansættes til 1.950.000 kr.