Kendelse af 24-09-2021 - indlagt i TaxCons database den 10-11-2021

Faktiske oplysninger

Klageren er oprindeligt fra Polen.

Klageren har været registreret som fuld skattepligtig til Danmark siden den 5. maj 2015. For indkomstårene 2016-2018 har klageren været registreret som dobbeltdomicilleret og omfattet af grænsegængerreglerne.

Klageren har siden den 5. maj 2015 været registreret i folkeregisteret på danske adresser. Klageren har i perioden 1. januar 2016 til 15. april 2018 været registreret på adressen [adresse1], [by1]. Efterfølgende har klageren været registreret på adressen [adresse2], [by1].

Klageren har siden den 25. maj 2015 været ansat hos [virksomhed1] A/S på adressen [adresse3], [by1].

Det fremgår af klagerens skatteoplysninger, at bidragspligtig A-indkomst fra [virksomhed1] A/S har udgjort 398.766 kr. i 2016, 356.234 kr. i 2017 og 379.414 kr. i 2018. Arbejdstimetallet har udgjort 1.639 i 2016, 1.592 i 2017 og 1.486 i 2018.

Skattestyrelsen har oplyst, at klageren har fremlagt en bopælsattest fra Polen, hvor det fremgår, at klageren er tilmeldt en adresse i Polen sammen med sin ægtefælle og barn. Adressen i Polen er [adresse4], [by2].

Klagerens repræsentant har fremlagt billeder af klagerens bopæl i Danmark og i Polen.

Klageren har oplyst, at han er kørt til Polen 43 gange i indkomståret 2016, 44 gange i indkomståret 2017 og 44 gange i indkomståret 2018. Han har som dokumentation herfor fremlagt sine kontoudskrifter fra [finans1].

Ifølge Google Maps er der 3,9 km tur/retur mellem klagerens tidligere bopælsadresse, [adresse1], [by1], og arbejdsgiverens adresse. Der er 2,4 km tur/retur mellem klagerens bopælsadresse, [adresse2], [by1], og arbejdsgiverens adresse.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har truffet afgørelse om, at klageren ikke er berettiget til fradrag for befordring mellem Danmark og Polen.

Som begrundelse anføres:

”For 2016, 2017 og 2018 er det Skattestyrelsens vurdering, at du ikke er berettiget til befordringsfradrag.

Skattestyrelsen har den 31. marts 2020 og den 16. april 2020 sendt et brev til dig og anmodet om dokumentation for de selvangivne fradrag. Skattestyrelsen modtog ikke nogen dokumentation fra dig.

Skattestyrelsen har den 30. april 2020 sendt et brev til dig, hvor vi foreslår at ændre din skattepligtige indkomst. Den 19. maj 2020 har vi modtaget en henvendelse fra dig med materialer. Materialerne er kontoudskrifter for de nævnte indkomstår, en udskrift fra Google Maps, der viser en rutebeskrivelse fra [by1] til [by2] i Polen og en kort redegørelse fra dig. Du skriver:

Hermed sendes bemærkninger til Skattestyrelsen forslaget.

Befordringsfradrag i 2016 74.435 kr

* faktisk afstand 845 km hver vej, 43 rejser til Polen /

jeg har brugt til beregningen 830 km/

Befordringsfradrag i 2017 73.880 kr

* faktisk afstand 845 km hver vej, 44 rejser til Polen/

jeg har brugt til beregningen 830 km/

Befordringsfradrag i 2018 73.922 kr

* faktisk afstand 845 km hver vej, 44 rejser til Polen/

jeg har brugt til beregningen 830 km/

* kontobevægelse for 2016,2017 og 2018 vedhæftes

Skattestyrelsen har den 6. juli 2020 sendt et brev til dig, hvor vi foreslår at ændre din skattepligtige indkomst. Skattestyrelsen har efterfølgende ikke modtaget bemærkninger fra dig, og du har ikke henvendt dig til Skattestyrelsen i øvrigt.

Med udgangspunkt i de indsendte materialer samt øvrige oplysninger er det Skattestyrelsens opfattelse, at du er fuld skattepligtig til Danmark jf. Kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, da du anses for at have bopæl til rådighed i landet, som du har taget ophold i jf. Kildeskattelovens § 7, stk. 1. Vi vurderer, at du har været fuld skattepligtig siden du flyttede til landet.

Du har tidligere dokumenteret, at du har en bopæl til rådighed i Polen, da du i 2018 har indsendt kopi af en bopælsattest for dig, din ægtefælle og jeres fælles barn. Dit skattemæssige hjemsted skal derfor vurderes ud fra bestemmelserne i Dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Polen artikel 4.

Man skal anses for kun at være hjemmehørende i den stat, hvor man har en fast bolig til sin rådighed. Hvis man har en fast bolig til sin rådighed i begge stater, skal man anses for at være hjemmehørende i den stat, med hvilken man har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (centrum for sine livsinteresser).

Du har boet i Danmark siden den5. maj 2015. Du har boet på din nuværende adresse siden den 15. april 2018. Du har været ansat ved [virksomhed1] A/S (CVR-nummer [...1]) siden den 25. maj 2015 med arbejdssted på adressen [adresse3], [by1]. Dit erhvervsmæssige tilknytningsforhold og dine væsentligste økonomiske interesser er således i Danmark, da det er her, at dit indtægtsgivende arbejde er udført. Dette taler for, at centrum for livsinteresser er i Danmark.

Du er tilmeldt adressen [adresse4], [by2] siden den 14. maj 2015. På bopælsattesten, der er dateret den 29. januar 2018, fremgår også [person1] (født 5.6. 1989) og [person2] (født 16.8. 2014). Du har også indsendt en kopi af en vielsesattest med [person1]. Skattestyrelsen antager, at [person2] er jeres fælles barn. Dette taler for, at centrum for livsinteresser er i Polen.

Artikel 4 i Dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Polen fortolkes i overensstemmelse med OECD’s modeloverenskomst. Af kommentarerne til artikel 4 i denne modeloverenskomst fremgår det, at omstændighederne, der indgår i bedømmelsen af centrum for livsinteresserne, skal bedømmes ud fra en helhed.

På denne baggrund vurderes det, at det ikke kan afgøres i hvilken stat, du har dit centrum for livsinteresser. Omstændighederne, der indgår i bedømmelsen af centrum for livsinteresserne, skal bedømmes ud fra en helhed. En økonomisk tilknytning er ikke ringere eller skal bedømmes lavere end en personlig tilknytning. Ved fastsættelsen af den sædvanlige bopæl og dermed det skattemæssige hjemsted indgår forhold som personlig, social, familie- og boligmæssig tilknytning til stedet, opholdenes hyppighed og tilmelding til Folkeregistret samt de økonomiske forhold. Listen er ikke udtømmende.

Det fremgår af Dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Polen artikel 4, stk. 2, litra b, at hvis det ikke kan afgøres, i hvilken stat man har centrum for sine livsinteresser, eller hvis man ikke har en fast bolig til sin rådighed i nogen af staterne, skal man anses for kun at være hjemmehørende i den stat, hvor man har sædvanligt ophold.

Ifølge de indsendte kontoudskrifter konstateres det, at du har været i Polen 3-4 weekender hver måned i de nævnte indkomstår. Rejserne har varet i 3-4 dage ad gangen. Inklusive ferie vurderes det derfor, at du opholder dig i Polen i op til 170 dage om året.

Rejsedage til og fra Polen tæller med som opholdsdage både i Danmark og i Polen. Af denne grund, og sammenholdt med det faktum at du arbejder fuld tid ved en dansk arbejdsgiver, vurderes det, at du opholder dig i minimum 220 dage om året i Danmark hvert år. Dermed har du sædvanligt ophold i Danmark, da det er her, du opholder dig mest. Dit skattemæssige hjemsted vurderes som følge heraf til at være i Danmark. Den nuværende grænsegængerbeskatning efter Kildeskattelovens § 5A-D fjernes.

Se desuden Landsskatterettens afgørelse i sag med journalnummer LSR2019.18-0002033, hvor Landsskatteretten traf afgørelse om, at en polsk lønmodtager skulle anses for at være hjemmehørende i Danmark, da det blev vurderet, at det er her, han har sædvanligt ophold. Udfaldet blev således, selvom lønmodtageren har ægtefælle og 2 mindreårige børn i Polen. Det blev i sagen vurderet, at de økonomiske forbindelser talte for centrum for livsinteresser i Danmark, mens de personlige forbindelser talte for centrum for livsinteresser i Polen. Vurderingen af det skattemæssige hjemsted blev derfor baseret på sædvanligt ophold.

Rejserne til Polen anses for at være ferie eller lignende, og Skattestyrelsen kan derfor ikke godkende befordringsfradrag for kørsel til Polen. Vi anser din bolig i Danmark for at være din sædvanlige bopæl i relation til bestemmelserne i Ligningslovens § 9 C.

Ifølge Folkeregisteret har du boet på følgende adresser i Danmark i indkomstårene 2016-2018:

Du kan få kørselsfradrag, hvis du har mere end 24 km til og fra arbejde (over 12 km hver vej). Det er ligegyldigt, hvilket transportmiddel du benytter. Transporten må dog ikke være betalt af din arbejdsgiver.

Ifølge Google Maps er afstanden mellem dine adresser og dit arbejdsstedet [adresse3], [by1], under 2 km. Afstanden er for kort, til at du kan få befordringsfradrag for kørslen.

Skattestyrelsen kan derfor ikke godkende befordringsfradrag for 2016, 2017 og 2018.

(...)”

I Skattestyrelsens høringssvar fremlægges følgende:

”Skattestyrelsen kan ikke tiltræde argumenterne, som er fremført af klagers advokat. Kildeskattelovens § 1 definerer fuld skattepligt på baggrund af at have en bopæl til rådighed.

§ 1, stk. 1: Pligt til at svare indkomstskat til staten i overensstemmelse med reglerne i denne lov påhviler:

1. personer, der har bopæl her i landet,

DBO’erne definerer skattemæssigt hjemsted i artikel 4, når man er fuld skattepligtig til flere lande – enten på baggrund af bopæl eller andre forhold.

(OECD) ART. 4 Stk. 1. I denne overenskomst anvendes udtrykket “hjemmehørende i en kontraherende stat” (eller andre former af dette udtryk) på enhver person, som i henhold til lovgivningen i denne stat er skattepligtig dér på grund af hjemsted, bopæl, ledelsens sæde eller et andet lignende kriterium, og udtrykket omfatter tillige staten, enhver politisk underafdeling og lokal myndighed samt de af den pågældende stat anerkendte pensionskasser. Udtrykket omfatter dog ikke personer, som er skattepligtige til den pågældende stat udelukkende af indkomst fra kilder i denne stat eller formue, der befinder sig dér (OECD) ART. 4 Stk. 2. Hvor en fysisk person efter bestemmelserne i stk. 1 anses for hjemmehørende i begge kontraherende stater, skal følgende gælde:

1. vedkommende skal anses for kun at være hjemmehørende i den stat, i hvilken vedkommende har en fast bolig til sin rådighed. Såfremt vedkommende har en fast bolig til sin rådighed i begge stater, skal vedkommende anses for kun at være hjemmehørende i den stat, med hvilken vedkommende har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (centrum for sine livsinteresser).

2. kan det ikke afgøres, i hvilken af de to stater vedkommende har centrum for sine livsinteresser, eller har vedkommende ikke en fast bolig til sin rådighed i nogen af staterne, skal vedkommende anses for kun at være hjemmehørende i den stat, i hvilken vedkommende sædvanligvis opholder sig.

Det er gennem righoldig praksis og kommentarerne til art. 4 fastslået, at boligbegrebet i KSL og DBO’erne artk. 4, stk. 2 ikke er ens – således er f.eks. rådigheden over en udlejet bolig i DK i mindre end 3 år en tilstrækkelig tilknytning til Danmark til at fastholde en fuld dansk skattepligt efter KSL § 1, mens en 1 eller 2-årig udlejning eller selv en kortere udlejning efter DBO’en ikke er tilstrækkeligt til at udgøre en fast bolig efter art 4, stk. 2.

Af kommentarerne til OECD’s modeloverenskomst:

10. For at løse denne konflikt skal der fastsættes særlige regler, som giver tilknytningen til den ene stat forrang frem for tilknytningen til den anden stat. Så vidt muligt skal forrangskriteriet være af en sådan beskaffenhed, at der ikke kan være tvivl om, at den pågældende person kun opfylder det i én stat, og det skal samtidig afspejle en sådan tilknytning, at det opleves som naturligt, at beskatningsretten tilfalder netop denne stat. De omstændigheder, med hensyn til hvilke de særlige regler anvendes, er dem, der foreligger i den periode, hvor skatteyderens hjemsted har indflydelse på skattepligten, hvilken periode kan være kortere end en fuld skattepligtsperiode. Et eksempel er en fysisk person, som i et kalenderår fra 1. januar til 31. marts er hjemmehørende i stat A i henhold til denne stats skattelovgivning, hvorefter personen flytter til stat B. Eftersom personen bor i stat B i mere end 183 dage, behandles den pågældende i henhold til skattelovgivningen i stat B som en person, der er hjemmehørende i stat B hele året. Ved anvendelsen af de særlige regler for perioden 1. januar til 31. marts var personen hjemmehørende i stat A. Derfor bør både stat A og stat B behandle den pågældende som en person, der er hjemmehørende i stat A i denne periode, og som en person, der er hjemmehørende i stat B fra 1. april til 31. december.

11. Artiklen giver forrang til den kontraherende stat, i hvilken den fysiske person har en fast bolig til sin rådighed. Dette kriterium vil hyppigt være tilstrækkeligt til at løse konflikten, f.eks. når en fysisk person har en fast bolig i den ene kontraherende stat og kun har gjort ophold af en vis længde i den anden kontraherende stat.

12. Litra a) betyder derfor, at ved anvendelse af overenskomsten (dvs. hvor der er en konflikt mellem lovene i de to stater) anses bopælen for at være det sted, hvor den fysiske person ejer eller råder over en bolig. Denne bolig skal være af vedvarende karakter, dvs. den fysiske person skal have etableret og bibeholdt den til stadig brug, i modsætning til det at opholde sig et bestemt sted under sådanne vilkår, at det er åbenbart, at opholdet er tilsigtet at være af kort varighed.

13. Med hensyn til begrebet “bolig” skal det bemærkes, at enhver form for bolig kan tages i betragtning (hus eller lejlighed, som tilhører eller er lejet af den fysiske person, lejet møbleret værelse). Men boligens varige karakter er væsentlig. Dette betyder, at personen skal have arrangeret det således, at boligen er til vedkommendes rådighed kontinuerligt til enhver tid, og ikke lejlighedsvis med henblik på et ophold, som efter årsagen til det i sagens natur er af kort varighed (ferierejse, forretningsrejse, uddannelsesrejse, deltagelse i kursus på en skole osv.). Et hus, som ejes af en fysisk person, kan f.eks. ikke anses for at være til rådighed for den fysiske person, når huset er udlejet og reelt overdraget til en udenforstående part, således at den fysiske person ikke længere er i besiddelse af eller har mulighed for at bebo huset.

14. Hvis den fysiske person har en fast bolig i begge kontraherende stater, giver stk. 2 forrang til den stat, med hvilken vedkommendes personlige og økonomiske forbindelser er stærkest, forstået som centrum for vedkommendes livsinteresser. Når bopæl ikke kan afgøres under henvisning til denne regel, giver stk. 2 et subsidiært kriterium, der først er sædvanligt ophold og dernæst statsborgerskab. Hvis den fysiske person er statsborger i begge stater eller i ingen af dem, skal spørgsmålet løses ved gensidig aftale mellem de berørte stater i overensstemmelse med den procedure, der er fastlagt i art. 25.

15. Hvis den fysiske person har en fast bolig i begge kontraherende stater, er det nødvendigt at se på de faktiske forhold for at fastslå, med hvilken af de to stater vedkommende har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser. Der skal således tages hensyn til vedkommendes familie og sociale forhold, vedkommendes beskæftigelse, vedkommendes politiske, kulturelle eller andre aktiviteter, vedkommendes forretningssted, det sted, hvorfra vedkommende administrerer sine aktiver osv. Omstændighederne skal bedømmes som et hele, men det er ikke desto mindre åbenbart, at overvejelser med udgangspunkt i den fysiske persons egne handlinger skal ofres særlig opmærksomhed. Hvis en person, som har en bolig i en stat, etablerer en anden bolig i den anden stat og bibeholder den første bolig, kan det faktum, at vedkommende bibeholder den første bolig i de omgivelser, hvor vedkommende altid har boet, hvor vedkommende har arbejdet, og hvor vedkommende har sin familie og ejendele, sammen med andre elementer bidrage til at vise, at vedkommende har bevaret centrum for sine livsinteresser i den første stat.

Det fremgår således af ovenstående, at der gives forrang til det land, hvor man har en fast bolig til rådighed. I tilfælde af fast bolig til rådighed i begge lande – som det er tilfældet i denne sag – så fastsættes det skattemæssige hjemsted efter centrum for livsinteresser efter DBO’en.

Det er således ikke selve bopælsbegrebet, der diskuteres i art 4 – men derimod tilfælde med fuld skattepligt i begge lande – på baggrund af bopæl eller andre forhold. Herefter gives forrang til det land, hvor der er fast bolig til rådighed. Først herefter anvendes centrum for livsinteresser og herefter mere subsidiært opholdsreglen til at fastlægge det skattemæssige hjemsted.

Advokaten har henvist til en afgørelse, SKM2002.432TTS. Denne afgørelse har vi desværre ikke kunnet finde. Vi har kunnet finde SKM2002.432.LSR, der vedrører vedligeholdelsesudgifter, der ikke har relevans for nærværende sag. Ud fra gengivelsen af afgørelse i brevet fra advokaten henvises der formentligt til et bindende svar vedrørende den danske fulde skattepligtsbestemmelse og rådighed over bopæl – og her er Skattestyrelsen fuldt enig i, at hvis personen er fuld skattepligtig til Danmark, men har udlejet sin bolig (ikke 3 år uopsigeligt), så forbliver han fuld skattepligtig til Danmark, selvom han flytter til Polen. Han vil dog efter DBO’ens forstand være dobbeltdomicileret på grund af 2 gange fuld skattepligt, men han vil altid blive grænsedraget til skattemæssigt hjemsted i Polen, idet han efter DBO’en ikke har en fast bolig i Danmark pga. udlejningen – og derfor forrang til Polen. Dette forhold er dog ikke gældende i nærværende sag.

Så klager har tilsyneladende misforstået, at vi statuerer sædvanlig bopæl på baggrund af, at klager har bolig til rådighed i Danmark og dermed er fuld skattepligtig til Danmark.

Skattestyrelsen vurderer sædvanlig bopæl efter samme regel som anvendes i DBO’erne ved fastlæggelse af det skattemæssige hjemsted ved dobbeltdomicil, idet kriterierne grundlæggende er de sammen. Dette har Landsskatteretten blåstemplet, at Skattestyrelsen kan anvende principperne i DBO’ernes artikel 4 til fastlæggelse af sædvanlig bopæl.

Skattestyrelsen pointerer, at der står ikke i bestemmelsen, at vi skal fastlægge centrum for livsinteresserne, men derimod, at vi skal fastlægge sædvanlig bopæl.

Skattestyrelsen fastholder derfor, at afgørelsen dateret den 29. juli 2020 er retlig korrekt og i overensstemmelse med gældende lov. I afgørelsen skriver vi også, at vi anser klagers bolig i Danmark for at være den sædvanlige bopæl i relation til bestemmelserne i Ligningslovens § 9 C.

Skattestyrelsen fastholder herefter vurderingen af, at klageren fra sin indrejse til Danmark er fuld skattepligtig her i landet jf. Kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, da klager anses for at have bopæl til rådighed i landet, som klager har taget ophold i jf. Kildeskattelovens § 7, stk. 1. Samtidigt fastholdes det, at klageren er skattemæssigt hjemmehørende her grundet sædvanligt ophold jf. Dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Polen artikel 4, stk. 2, litra b. Skattestyrelsen vurderer, at klagers personlige forbindelser taler for, at han har centrum for livsinteresser i Polen, mens klagers økonomiske forbindelser taler for, at centrum for livsinteresser er i Danmark. Derfor skal skattemæssigt hjemsted vurderes ud fra sædvanligt ophold, og Skattestyrelsen vurderer her, at borgeren sædvanligvis opholder sig i Danmark. Befordringsfradrag for kørsel til Polen kan ikke godkendes, da det anses for at være ferie eller lignende. Der henvises desuden til begrundelsen i afgørelsen dateret den 29. juli 2020.”

Skattestyrelsen har den 17. februar 2021 fremsendt udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling, hvoraf følgende fremgår:

”Skattestyrelsen har i afgørelse af 29. juli 2020 nægtet klager befordringsfradrag for kørsel mellem hans adresse i Polen og arbejdspladsen i Danmark.

Skatteankestyrelsen har indstillet, at Skattestyrelsens afgørelse stadfæstes. Skattestyrelsen kan tiltræde indstillingen med nedenstående bemærkninger.

Skattepligt – dobbelt domicil

Klager har siden 5. maj 2015 været registreret i folkeregisteret på adresser i Danmark. I de i sagen omhandlede indkomstår har klager været registreret på adresserne [adresse1], [by1] i perioden 1. januar 2016 til 15. april 2018 og herefter [adresse2], [by1]. Skattestyrelsen fastholder, at klager herved har været fuld skattepligtig til Danmark, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Det fremgår ligeledes af sagens oplysninger, at klager i perioden har tilmeldt en adressen [adresse4], [by2] i Polen sammen med sin ægtefælle og barn.

Da klager ligeledes har haft bopæl i Polen, foreligger der en dobbeltdomicilsituation. Hvorvidt klager er hjemmehørende i Polen eller Danmark skal derfor vurderes efter artikel 4, stk. 2 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Polen. Da klager har bopæl i begge lande foretages vurderingen med udgangspunkt i, hvor klager har centrum for sine livsinteresser, og hvor klager almindeligvis opholder sig.

Klager har siden 25. maj 2015 været fastansat hos [virksomhed1] A/S. Arbejdsstedet er [adresse3], [by1]. Det er oplyst af klagers repræsentant, at klager arbejder fire til fem dage om ugen i Danmark. Klager har desuden oplyst, at han er kørt til Polen 43 gange i indkomståret 2016, 44 gange i indkomståret 2017 og 44 gange i indkomståret 2018.

Klager har således personlige interesser i Polen og økonomiske interesser i Danmark, hvorved klager anses for at være hjemmehørende i den stat, hvor han sædvanligvis har ophold, jf. artikel 4, stk. 2, litra b i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Polen. Skattestyrelsen fastholder herefter, at klager anses for hjemmehørende i Danmark, hvor klager opholder sig mest, og dermed sædvanligvis har ophold.

Befordringsfradrag

Det følger af ligningslovens § 9 C, at der er fradrag for kørsel mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads. Efter bestemmelsen er der kun én ”sædvanlig bopæl”, hvor det afgørende er, hvor klager har centrum for sine livsinteresser.

Skattestyrelsen fastholder, at klager i de påklagede indkomstår havde sædvanlig bopæl i Danmark. Dette er henset til, at klager har oppebåret en fast løn i Danmark i en lang årrække, har bolig til rådighed i Danmark, at han i overvejende grad har opholdt sig i landet, og at han i øvrigt er tilmeldt folkeregisteret. Der kan særligt henvises til praksis i SKM2019.603.LSR og SKM2021.51.LSR.

Afslutningsvist bemærkes det, at afstanden mellem klagers bopæl og arbejdsadressen tur/retur ikke overstiger 24 km, hvorved der ikke kan godkendes befordringsfradrag herfor.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klageren er berettiget til fradrag for befordring mellem Danmark og Polen.

Som begrundelse anføres:

”(...)

Skattestyrelsen har forhøjet [person3]s skattepligtige indkomst med kr. 74.435 for indkomståret 2016, med kr. 73.880 for indkomståret 2017 og med kr. 73.922 for indkomståret 2018.

Skattestyrelsens afgørelse af 29. juli 2020 påklages i sin helhed.

(...)

1. SAGENS PROBLEMSTILLING

Sagen vedrører overordnet spørgsmålet om, hvorvidt [person3] for indkomstårene 2016 til 2018 i henhold til ligningslovens § 9 C stk. 1 er berettiget til befordringsfradrag mellem sin arbejdsplads i Danmark på adressen [adresse3], [by1] og sin hjemmeadresse i Polen [adresse4], [by2].

2. FAKTUM

Der henvises i første omgang til sagsfremstillingen i Skattestyrelsens afgørelse, jf. bilag 1.

Faktum vil blive suppleret i det næste indlæg i sagen.

3. JURIDISK VURDERING AF DEN FORELIGGENDE SAG

3.1. ”Sædvanlig bopæl” i medfør af ligningslovens § 9 C, stk. 1

Det gøres overordnet gældende, at den relevante bestemmelse for vurderingen af [person3]s ret til befordringsfradrag skal foretages efter ligningslovens § 9 C, stk. 1.

Det fremgår af denne bestemmelse, at den skattepligtige har ret til befordringsfradrag mellem ”sædvanlig bopæl” og dennes arbejdsplads.

Af den juridiske vejledning pkt. C.A.7.1.3 samt bemærkningerne til bestemmelsen fremgår det, at ”sædvanlig bopæl” er det sted, hvor den pågældende skatteyder har sit centrum for livsinteresser. De afgørende momenter er følgende:

• Personlig tilknytning

• Social tilknytning

• Boligmæssig tilknytning til stedet,

• Opholdenes hyppighed

• Tilmelding til folkeregistret

• Økonomisk tilknytning

Der skal foretages en samlet vurdering på baggrund af disse momenter.

I et supplerende indlæg vil det blive dokumenteret, at [person3]s centrum for livsinteresser må anses for at være i Polen, idet [person3] eksempelvis ikke taler dansk, og at han rejser til Polen, hver gang det er muligt. I øjeblikket er dokumentation ved at blive indhentet.

3.2. [person3]s skattemæssige hjemsted er ikke relevant i forhold til bedømmelsen af ”sædvanlig bopæl” i medfør af ligningslovens § 9 C, stk. 1.

Det gøres overordnet gældende, at der ikke er sammenhæng mellem bopælsbegrebet i kildeskattelovens § 1, stk. 1 og ”sædvanlig bopæl” i ligningslovens § 9 C, stk. 1.

Endvidere har det skattemæssige hjemsted i medfør af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Polen og Danmark ikke betydning for vurderingen af ”sædvanlig bopæl” i ligningslovens § 9 C, stk. 1.

Der er altså tale om en misforståelse af retsgrundlaget, når Skattestyrelsen sammenblander ”skattemæssigt hjemsted” efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Polen og ”sædvanlig bopæl” efter ligningslovens § 9 C. Skattestyrelsen konkluderer i afgørelsen på side 5, 2. afsnit ff., at [person3] har skattemæssigt hjemsted i Danmark:

”Det fremgår af Dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Polen artikel 4, stk. 2, litra b, at hvis det ikke kan afgøres, i hvilken stat man har centrum for sine livsinteresser, eller hvis man ikke har en fast bolig til sin rådighed i nogen af staterne, skal man anses for kun at være hjemmehørende i den stat, hvor man har sædvanligt ophold.

Ifølge de indsendte kontoudskrifter konstateres det, at du har været i Polen 3-4 weekender hver måned i de nævnte indkomstår. Rejserne har varet i 3-4 dage ad gangen. Inklusive ferie vurderes det derfor, at du opholder dig i Polen i op til 170 dage om året.

Rejsedage til og fra Polen tæller med som opholdsdage både i Danmark og i Polen. Af denne grund, og sammenholdt med det faktum at du arbejder fuld tid ved en dansk arbejdsgiver, vurderes det, at du opholder dig i minimum 220 dage om året i Danmark hvert år. Dermed har du sædvanligt ophold i Danmark, da det er her, du opholder dig mest. Dit skattemæssige hjemsted vurderes som følge heraf til at være i Danmark. Den nuværende grænsegængerbeskatning efter Kildeskattelovens § 5A-D fjernes.”

Skattestyrelsen fastslår altså, at det ikke kan afgøres, hvor [person3] har centrum for sine livsinteresser, hvorfor spørgsmålet om skattemæssigt hjemsted skal afgøres ud fra det sædvanlige opholdssted. Det sædvanlige opholdssted findes at være i Danmark ud fra antallet af opholdsdage i Danmark henholdsvis Polen.

Herefter anvender Skattestyrelsen dette begreb til at konkludere, at han ikke er berettiget til befordringsfradrag efter ligningslovens § 9 C, jf. afgørelsens s. 5, 6. afsnit ff.:

”Rejserne til Polen anses for at være ferie eller lignende, og Skattestyrelsen kan derfor ikke godkende befordringsfradrag for kørsel til Polen. Vi anser din bolig i Danmark for at være din sædvanlige bopæl i relation til bestemmelserne i Ligningslovens § 9 C.”

Som angivet ovenfor er det afgørende for den retlige vurdering af retten til befordringsfradrag at vurdere, hvor [person3] har sit centrum for livsinteresser og dermed sin ”sædvanlige bopæl” i medfør af ligningslovens § 9 C, stk. 1. Ved denne vurdering skal der findes et centrum for livsinteresser, og man skal således ikke som ved ”skattemæssigt hjemsted” gå videre til ”sædvanligt opholdssted”, hvis man ikke kan afgøre, hvor der er centrum for livsinteresser.

Dette fremgår også af SKM2002.432TTS, at der er forskel på ”skattemæssigt hjemsted” efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten og begrebet ”sædvanlig bopæl” efter ligningslovens § 9 C, hvor der navnlig kan henvises til følgende citat:

”Ad spørgsmål 5: Har fortolkningen af udtrykket "sædvanlig bopæl" i LL § 9 A (bopælsbegrebet er det samme som i LL § 9 C, red.) betydning for fortolkningen af bopælskravet i KSL § 1, stk. 1, nr. 1, og medfører udlejning af den danske bolig, at centrum for livsinteresser i henhold til en eventuel dobbeltbeskatningsoverenskomst bliver det andet land.

(...)

Efter mangeårig praksis har man bopæl her i landet i kildeskattelovens forstand, når man har rådighed over en helårsbolig. Kortere tids udlejning af boligen medfører ikke, at rådigheden bortfalder, og som hovedregel anses rådigheden kun for ophørt, hvis boligen er udlejet/fremlejet uopsigeligt for udlejeren i mindst 3 år.

En helårsbolig er imidlertid ikke nødvendigvis det samme som en "sædvanlig bopæl" i LL § 9 A‘s betydning.”

Det afgørende for den retlige vurdering af retten til befordringsfradrag er derfor at vurdere, hvor [person3] har sit centrum for livsinteresser og dermed sin ”sædvanlige bopæl” i medfør af ligningslovens § 9 C, stk. 1.

[person3]s centrum for livsinteresser bør anses for at være i Polen på baggrund af de faktiske omstændigheder, der i et supplerende indlæg til denne klage vil blive gjort nærmere rede for.

(...)”

I repræsentantens supplerende indlæg af 20. november 2020 fremlægges følgende:

”Hermed fremsendes supplerende indlæg til klage af 25. september 2020.

I klagen af 25. september 2020 har vi henvist til SKM 2002.432 TSS. Det skulle retteligt have været SKM 2002.438 TSS.

1. INDLEDNING OG BAGGRUND FOR DETTE INDLÆG

I dette supplerende indlæg fremlægges der yderligere faktiske oplysninger i [person3]s (herefter ”[person3]”) klagesag i forbindelse med klage af 25. september 2020 (afsnit 2).

Herudover uddybes det juridiske grundlag for befordringsdrag, der fremgår af bestemmelsen i ligningslovens § 9 C, stk. 1 herunder især vurderingen af ”sædvanlig bopæl”. (afsnit 3).

Herefter foretages den juridiske vurdering, hvor de faktiske oplysninger i [person3]’ sag sammenholdes med den relevante juridiske bestemmelse i ligningslovens § 9 C, stk. 1 (afsnit 4).

[navn udeladt] kommentar af 9. oktober 2020 til indlæggene i sagerne for [person3], [navne udeladt] samt [navn udeladt] er inddraget i dette supplerende indlæg i relevant omfang (afsnit 5). Kommentarerne vedlægges som bilag 1-4.

[navn udeladt] kommentar af 9. oktober 2020 til [navn udeladt] sag er ligeledes inddraget i relevant omfang i dette supplerende indlæg (afsnit 5). Kommentaren er vedlagt som bilag 5.

På baggrund af de faktiske oplysninger i [person3]’ sag sammenholdt med ligningslovens § 9 C, stk. 1 gør vi gældende, at Skattestyrelsen skal anerkende [person3]´ befordringsfradrag for indkomstårene 2017, 2018 og 2019, idet [person3] sædvanlige bopæl skal anses for at være hans hjem på adressen [adresse4], [by2].

2. FAKTISKE OPLYSNINGER I [person3]’ SAG

[person3] er polsk statsborger og bor i Polen på adressen [adresse4], [by2] sammen med sin kone og to små børn på hhv. 2 måneder og 6 år.

[person3] arbejder til hverdag på [virksomhed2] A/S på adressen [adresse3], [by1] ligesom mange andre af sine landsmænd, idet lønningerne og arbejdsforholdene på de danske slagterier er bedre end i Polen. Ved at arbejde i Danmark kan [person3] opretholde en anstændig levevis rent økonomisk for sin kone og to små børn i Polen.

Om søndagen typisk kører [person3] fra Polen til Danmark for at møde på sit arbejde 5.30 mandag morgen.

[person3] ankommer typisk mandag kl. 02.00 til sit danske lejemål på 94 m2 på adressen [adresse2], [by1].

[person3] bor til leje på denne adresse sammen med fire af sine kollegaer. Møblerne er købt billigt på genbrug og er ikke medbragt fra Polen:

[Billeder udeladt]

[person3] møder normalt kl. 5.30 i hverdagene og har fri kl. 16.00

Når [person3] har fri fra arbejde, bruger han tid på at tale med sin familie i telefon og rydde sit værelse op.

Når arbejdsugen er slut om fredagen typisk kører [person3] hjem til Polen for at tilbringe weekenden sammen med sin familie.

I indkomståret 2016 har [person3] selvangivet 86 kørsler mellem Danmark og Polen.

I indkomståret 2017 har [person3] selvangivet 88 kørsler mellem Danmark og Polen.

I indkomståret 2018 har [person3] selvangivet 88 kørsler mellem Danmark og Polen.

I indkomståret 2019 har [person3] selvangivet 82 kørsler mellem Danmark og Polen.

I weekenden tilbringer han sin tid sammen med sin familie og venner. Tiden bruges bl.a. på at gå i kirke hver søndag, idet han som de fleste i sit lokalsamfund er troende katolik. Derudover nyder [person3] også at tage på udflugter sammen med sin familie. [person3] bruger også meget tid på at følge med i fodbold, som er en af [person3]’ store fritidsinteresser. [person3]’ søn og [person3] selv er aktive i det lokale polske idræftsmiljø, eftersom [person3]’ ældste spiller fodbold i den lokale fodboldklub.

Hele [person3]’ familie bor i Polen. Foruden sin kone og to børn bor [person3]’ forældre, bedsteforældre og svigerforældre også i Polen.

Når [person3] skal til læge og tandlæge, foregår dette også i Polen. Hans egen læge har en praksis i byen [by3].

For at sammenligne med [person3]´ danske lejemål er der her vedlagt nogle fotos fra [person3]´ polske hjem: (næste side)

[Billeder med tilhørende beskrivelser udeladt]

[person3] tager retur til Danmark om søndagen og er som regel i Danmark mandag kl. 02.30. [person3] møder nogle få timer senere kl. 05.30 på arbejdet.

Det ovenfor beskrevet forløb er en typisk uge for [person3], når han ikke har ferie.

[person3] har aldrig tilbragt sin ferie eller sine weekend i Danmark, udover hvis det har været nødvendigt for at arbejde en lørdag.

[person3] tilbringer alle ferier i Polen.

En af grundene til, at [person3] ikke tilbringer sin ferie i Danmark er, at [person3] ikke har anden tilknytning til Danmark end sit arbejde.

[person3] taler kun meget dårligt dansk, idet han kun kan få ord. Til at varetage alle sine interesser i Danmark i form af kontakt med myndigheder, udlejere m.v. får han hjælp af [person4], som også er [person3]’ partsrepræsentant i denne sag. Ydermere taler [person3] kun dårligt tysk og engelsk.

[person3] har ingen forudsætninger for at kunne begå sig i det danske samfund, idet han ikke taler andre sprog tilstrækkelig godt udover polsk.

[person3] har på intet tidspunkt forsøgt at integrere sig i det danske samfund. Dette hænger både sammen med, at [person3] har vanskeligt ved at begå sig i samfundet på grund af stærke sprogvanskeligheder, og at [person3] ikke har nogen intention om at bosætte sig i Danmark.

Den eneste årsag til, at [person3] befinder sig Danmark, er således for at arbejde. [person3] har desuden valgt at bo under meget spartanske forhold under samme tag sammen med flere af sine kollegaer for at spare flest mulige penge i husleje.

3. DET JURIDISKE GRUNDLAG FOR BEFORDRINGSFRADRAG – LIGNINGSLOVENS § 9 C, STK. 1

Den relevante bestemmelse i [person3]´ sag er ligningslovens § 9 C, stk. 1:

”§ 9 C. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan fradrag for befordring frem og tilbage mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads foretages med et beløb, som beregnes på grundlag af den normale transportvej ved bilkørsel efter en kilometertakst, der fastsættes af Skatterådet. Ved fastsættelsen af denne takst lægges udgiften til befordring med bil til grund.”

Af cirkulære 1996-04-17 nr. 72 (Ligningslovscirkulære) fremgår de momenter, der er afgørende for vurderingen af ”sædvanlig bopæl” i ligningslovens § 9 C, stk. 1.

De afgørende momenter for vurderingen af ”sædvanlig bopæl” er følgende:

• Personlig tilknytning

• Social tilknytning

• Familie- og boligmæssig tilknytning til stedet,

• Opholdenes hyppighed

• Tilmelding til folkeregisteret

Som udgangspunkt er en skatteyders økonomiske tilknytning – i modsætning til vurderingen af skattemæssigt hjemsted i dobbeltbeskatningsoverenskomsten – slet ikke et moment, der kan lægges vægt på i vurderingen af ”sædvanlig bopæl” i medfør af ligningslovens § 9 C, stk. 1.

Det følger dog af praksis fra Højesteret i afgørelsen TfS 1999.420 HRD, at der tillige kan lægges vægt på det erhvervsmæssige tilknytningsforhold.

Det erhvervsmæssige tilknytningsforhold må anses som et domstolsskabt moment, idet det erhvervsmæssige tilknytningsforhold ikke fremgår af hverken bestemmelsen i ligningslovens § 9 C, stk. 1 eller cirkulære 1996-04-17 nr. 72 (ligningslovscirkulære).

I ligningslovens § 9 C, stk. 1 er der kun én ”sædvanlig bopæl” og ét centrum for livsinteresser. Dette fremgår desuden af den juridiske vejledning pkt. C.A.4.3.3.1.1 omkring begrebet ”sædvanlig bopæl”.

Der er som udgangspunkt ikke nogen af de momenter, der skal afvejes i ligningslovens § 9 C, stk. 1 vedrørende bedømmelsen af ”sædvanlig bopæl”, der vejer tungere end andre.

Ved denne type sag er det således en helt konkret vurdering af de faktiske omstændigheder, der skal foretages.

I [person3]’ afgørelse fra 29. juli 2020 omtales Landsskatterettens afgørelse SKM 2019.613 LSR.

Vi gør gældende, at SKM 2019.603 LSR ikke har betydning for vurderingen af [person3]’ ”sædvanlige bopæl”.

I SKM 2019.613 LSR blev en polsk statsborger nægtet befordringsfradrag, idet LSR efter en samlet vurdering fandt frem til, at den polske statsborger havde ”sædvanlig bopæl” i Danmark på baggrund af en vurdering af den polske statsborgers centrum for livinteresser.

I SKM 2019.603 LSR var de faktiske omstændigheder, at den pågældende skatteyder tog til Polen 1-2 gange om måneden i visse weekender. Den pågældende skatteyder var således i Danmark i alle hverdage samt 2-3 weekender hver måned.

Det var helt oplagt i denne sag, at den polske statsborger havde sædvanlig bopæl i Danmark, da han hyppigere var i Danmark end i Polen både i hverdagene og i weekenden. Til sammenligning er [person3] kun i Danmark for at arbejde og tager hjem til Polen, hver gang det er muligt.

De faktiske omstændigheder i SKM 2019.603 LSR adskiller sig således væsentligt i forhold til de faktiske forhold, der gør sig gældende i [person3]´ sag.

[person3] er således hjemme i Polen hver weekend, hvor det er muligt på grund af arbejde.

I SKM 2019.603 LSR var den polske statsborger hyppigere i Danmark end i Polen også i weekenden.

I SKM 2019.603 LSR traf Landsskatteretten sin afgørelse under henvisning til bl.a. Højesterets afgørelse i TfS 1999.420 HRD med følgende bemærkning:

”I TfS 1999,420 HRD lagde Højesteret blandt andet vægt på den formelle registrering i folkeregisteret samt det erhvervsmæssige tilhørsforhold til Danmark. Også i TfS 1999,537 HRD blev en skatteyder ikke anset for at være berettiget til befordringsfradrag fra Kappeln i Tyskland, hvor skatteyderens kæreste boede. Der blev ved afgørelsen lagt vægt på, at skatteyderen var tilmeldt folkeregister på den danske adresse, og at han overvejede at etablere egen virksomhed i Danmark.”

Præciserende skal det bemærkes, at Højesteret blot stadfæstede landsrettens begrundelse i TfS 1999.420 HRD.

Det fremgår af landsrettens begrundelse i TfS 1999.420 HD, at de ikke anså den pågældende skatteyder for at have sædvanlig bopæl i Kappeln. Følgende faktiske omstændigheder blev lagt til grund:

• Skatteyder havde bevaret sin folkeregisteradresse i [by4] i indkomstårene 1987 og 1988

• Skatteyder havde fortsat arbejdet på sin tidligere arbejdsplads i [by5] i indkomstårene 1987 og 1988

• Skatteyder deltog i uddannelse flere gange om ugen i [by6]

• Skatteyder overvejede at etablere selvstændig virksomhed i [by7], Danmark

• Skatteyder havde boet i Danmark hele sit liv som dansk statsborger

Den pågældende skatteyder havde således fortsat stor tilknytning til Danmark, selvom skatteyderen tillige boede i Kappeln, Tyskland og var indtrådt i det pågældende lejemål.

I TfS 1999.420 HRD var det også helt oplagt at anse den danske statsborger for at have sædvanlig bopæl i Danmark.

4. JURIDISK VURDERING AF FAKTUM I [person3]´ SAG I MEDFØR AF LIGNINGSLOVENS § 9 C, STK. 1

Vi gør gældende, at [person3]’ centrum for livsinteresser er i Polen, og at [person3]’ ”sædvanlige bopæl” er [person3]’ hjem på adressen [adresse4], [by2], jf. ligningslovens § 9 C, stk. 1.

De faktiske omstændigheder i SKM 2019.603 LSR og TfS 1999.420 HRD adskiller sig væsentligt fra de faktiske omstændigheder i [person3]’ konkrete sag.

[person3] har ingen tilknytning til Danmark udover sit arbejde. Han har aldrig tilbragt mere tid i Danmark end højst nødvendigt. Han har ingen intentioner om at bosætte sig, og han har kun ringe forudsætninger for at begå sig i det danske samfund på grund af sprogvanskeligheder.

I [person3]’ sag er der således ikke som i SKM 2019.603 og TfS 1999.420 HRD tvivl om, hvorvidt [person3] har anden tilknytning end økonomisk tilknytning til Danmark – det har han ikke.

[person3]’ eneste tilknytning til Danmark er arbejdet på slagteriet. At [person3] således alene har økonomisk tilknytning til Danmark er ikke tilstrækkeligt til at anse Danmark for at være [person3]’ centrum for livsinteresser. Dermed er der ikke tilstrækkelig grundlag for at anse [person3]’ ”sædvanlige bopæl” i medfør af ligningslovens § 9 C, stk. 1 for at være det danske lejemål.

Det afgørende i [person3]’ sag om befordringsfradrag er de konkrete faktiske oplysninger.

4.1 [person3] har faktisk afholdt udgifter til transport til og fra Polen hver weekend

Det er af Skattestyrelsen ubestridt, at [person3] næsten hver uge har rejst mellem Polen og Danmark tur-retur, når det har været muligt at få fri fra arbejde. Det selvangivede befordringsfradrag som [person4] på vegne af [person3] har indtastet for indkomstårene 2016-2019 svarer således til de udgifter, der faktisk har været afholdt.

Der ligger kun helt reelle, faktiske omstændigheder til grund for de fradrag, [person3] har selvangivet i de påklagede indkomstår.

Der er ikke nogen regler, der forbyder, at en skatteyder ikke kan få fradrag for turen mellem sin sædvanlige bopæl og sin arbejdsplads, blot fordi at skatteyder i hverdagene bor på tæt på sin arbejdsplads.

Dette princip er anerkendt i TfS 1988.563, hvor en orlogskaptajn kunne få fradrag for den befordring, skatteyderen havde mellem sin sædvanlige bopæl og sit tjenestested. I den konkrete sag kunne orlogskaptajnen få befordringsfradrag for weekendkørsel mellem sin ”sædvanlige bopæl” og sit arbejde, idet hans tjenestested ikke blev anset for at være hans ”sædvanlige bopæl” på trods af, at den pågældende skatteyder overnattede der hele ugen.

TfS 1988.563 understreger derfor, at en skatteyders antal af overnatninger ved sin arbejdsplads ikke skal tillægges afgørende betydning i forhold til vurderingen af, hvor skatteyderen har sin sædvanlige bopæl.

Afgørelsen er omtalt i den juridisk vejledning pkt. C.A.4.3.3.1.1 vedrørende vurderingen af ”sædvanlig bopæl” i medfør af ligningslovens § 9 C, stk. 1.

4.2 [person3] tilbringer ikke mere tid i Danmark end højst nødvendigt

Den eneste årsag til at [person3] befinder sig i Danmark er for at passe sit arbejde på det danske slagteri.

Alt hvad [person3] foretager sig i Danmark har til formål at gavne familien og [person3] selv i Polen. Derfor har [person3] aldrig tilbragt en weekend i Danmark, uden at dette har været nødvendigt på grund af arbejde, da [person3] ikke har nogen form for familiær tilknytning til Danmark.

Desuden har [person3] på intet tidspunkt haft en intention om at bosætte sig i Danmark med sin familie.

4.3 [person3] har udelukkende social, kulturel og familiær tilknytning til Polen

Som anført under afsnit 2 befinder hele [person3]’ familie og venner sig i Polen. Udover sine kollegaer på slagteriet har [person3] således ikke nogen relationer i Danmark. Foruden den familiære tilknytning er [person3]’ sociale og kulturelle tilknytning til Polen større end til Danmark, idet [person3] eksempelvis sammen med det øvrige lokalsamfund hver søndag går i kirke og har andre sociale sammenkomster i den forbindelse.

4.4 Eneste tilknytning til Danmark er af økonomisk karakter

[person3] arbejder i Danmark 4-5 dage om ugen, hvorfor han naturligvis opholder sig flere dage i Danmark om året, end han gør i Polen.

EU-borgere har pligt til at tilmelde sig folkeregisteret, når de opholder sig i Danmark i mere end 6 måneder, jf. lov om registrering i folkeregisteret § 6, stk. 2.

At [person3] er tilmeldt folkeregistret, og at han opholder sig i Danmark hyppigere end i Polen er således en naturlig konsekvens af, at [person3] har økonomisk tilknytning til Danmark.

Økonomisk tilknytning i form af det erhvervsmæssige tilknytningsforhold kan imidlertid ikke stå alene i forhold til vurderingen af, hvorvidt en skatteyder har sædvanlig bopæl i medfør af ligningslovens § 9 C, stk. 1.

4.5 [person3]’ centrum for livsinteresser er i Polen på baggrund af samlet vurdering

[person3] har udelukkende social, personlig og familiemæssig tilknytning til Polen.

Der er kun én sædvanlig bopæl i ligningslovens § 9 C, stk. 1, og denne vurdering skal foretages på baggrund af en samlet vurdering af en række momenter vedrørende centrum for livsinteresser.

Henset til at [person3]’ tilknytning er markant større til Polen end Danmark, bør [person3]’ sædvanlige bopæl på baggrund af sagens faktiske omstændigheder anses for være [person3]’ hjem på adressen [adresse4] , [by2].

På baggrund af de faktiske oplysninger i [person3]’ sag sammenholdt med ligningslovens § 9 C, stk. 1 gør vi således gældende, at Skattestyrelsen skal anerkende [person3]’ befordringsfradrag for indkomstårene 2016-2019, idet [person3] sædvanlige bopæl skal anses for at være hans hjem på adressen [adresse4], [by2].

5. VORES BEMÆRKNIGNER TIL SKATTESTYRELSENS KOMMENTARER

I dette afsnit vil vi kommentere kort på [navn udeladt] kommentarer af 9. oktober 2020 til sagerne vedrørende [person3], [navne udeladt] samt [navn udeladt], jf. bilag 1-4.

Derudover vil vi inddrage [navn udeladt] kommentar af 9. oktober 2020 til [navn udeladt] sag, jf. bilag 5.

I afsnittet vil vi endvidere uddybe, hvorfor vurderingen af en skatteborgers skattemæssige hjemsted i medfør af en dobbeltbeskatningsoverenskomst ikke har relevans i forhold til bedømmelse af ”sædvanlig bopæl” i ligningslovens § 9 C, stk. 1.

Vi gør gældende, at [navn udeladt] kommentar af 9. oktober 2020 understreger en forkert praksis fra Skattestyrelsen, idet Skattestyrelsen tilsyneladende vurderer sædvanlig bopæl efter den samme regel, som anvendes i forbindelse med vurderingen af skattemæssigt hjemsted i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Polen. Dette fremgår af s. 4, jf. bilag 1-4.:

”Skattestyrelsen vurderer sædvanlig bopæl efter samme regel som anvendes i DBO'erne ved fastlæggelse af det skattemæssige hjemsted ved dobbeltdomicil, idet kriterierne grundlæggende er de sammen. Dette har Landsskatteretten blåstemplet, at Skattestyrelsen kan anvende principperne i DBO'ernes artikel 4 til fastlæggelse af sædvanlig bopæl. Skattestyrelsen pointerer, at der står ikke i bestemmelsen, at vi skal fastlægge centrum for livsinteresserne, men derimod, at vi skal fastlægge sædvanlig bopæl.”

I uddraget henvises der til Landsskatterettens afgørelse i SKM 2019.613 LSR.

Vi gør gældende, at det er en forkert antagelse, at Landsskatteretten har ”blåstemplet” anvendelsen af principperne i dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4 til at fastlægge den ”sædvanlige bopæl” i medfør af ligningslovens § 9 C, stk. 1.

Denne antagelse har for det første ikke støtte i hverken ordlyden eller forarbejderne til ligningslovens § 9 C, stk. 1.

For det andet anvender Landsskatteretten desuden bestemmelsen i ligningslovens § 9 C, stk. 1 SKM 2019.613 LSR uden inddragelse af ”principperne” i dobbeltbeskatningsoverenskomsten. Landsskatteretten foretager således udelukkende vurderingen på baggrund af ligningslovens § 9 C, stk. 1. Det er derfor grundlæggende forkert, at den omtalte ”blåstempling” eksisterer.

Vi gør endvidere gældende, at [navn udeladt] argument om at kriterierne i dobbeltbeskatningsoverenskomsten og sædvanlig bopæl ”grundlæggende er de samme” er forkert.

Der er ikke hjemmel i hverken ligningslovens § 9 C, stk. 1 eller anden praksis til at bruge reglerne i dobbeltbeskatningsoverenskomsten til at vurdere ”sædvanlig bopæl”.

Vurderingen af [person3]’ skattemæssige hjemsted i medfør af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Polen har ikke relevans for vurderingen af ”sædvanlig bopæl” i ligningslovens § 9 C, stk. 1.

Som tidligere anført i klagen af 25. september 2020, er der tale om en misforståelse,

når Skattestyrelsen sammenblander ”skattemæssigt hjemsted” efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Polen og ”sædvanlig bopæl” efter ligningslovens § 9 C. Skattestyrelsen konkluderer i afgørelsen af 30. juni 2020 på side 3, 7. afsnit, at [person3] har skattemæssigt hjemsted i Danmark:

”Du er efter Kildeskatteloven § 1, stk. 1 fuld skattepligtig til Danmark (du har haft bopæl på din nuværende danske adresse siden d. 07.07.2016). Den fulde skattepligt indtræder så snart man tager ophold i Danmark, der ikke har karakter af ferier eller lignende, efter Kildeskatteloven § 7.

Eftersom du også har bopæl i Polen, vurderes det skattemæssige hjemsted ud fra Dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Polen (Bekendtgørelse 2003-01-09 nr. 2 af overenskomst af 6. december 2001) Art. 4, stk. 2.

Dit skattemæssige hjemsted vurderes til at være Danmark. Dette vurderes ud fra, om du først og fremmest har fast bolig til rådighed i begge lande, og dernæst hvor midtpunktet for dine livsinteresser er. Dette vurderes til at være i både Polen og Danmark, efter Dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Polen, mi. 4, stk. 2, litra a. Herefter vurderes det ud fra, hvor du sædvanligvis opholder dig, og det vurderes at dit sædvanlige opholdssted er i Danmark, efter Dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Polen art. 4, stk. 2, litra”.

Skattestyrelsen fastslår altså, at det ikke kan afgøres, hvor [person3] har centrum for sine livsinteresser, hvorfor spørgsmålet om skattemæssigt hjemsted skal afgøres ud fra det sædvanlige opholdssted. Det sædvanlige opholdssted findes at være i Danmark ud fra antallet af opholdsdage i Danmark henholdsvis Polen.

Herefter anvender Skattestyrelsen dette begreb til at konkludere, at han ikke er berettiget til befordringsfradrag efter ligningslovens § 9 C, jf. afgørelsens s. 4, 4. afsnit ff.:

”Du kan ikke få godkendt den kørsel du har foretaget til og fra Polen, da dette ikke anses at være din sædvanlige bopælsadresse. Din sædvanlige bopælsadresse er stemt ud fra hvor du har centrum for dine livsinteresser, og i denne konkrete vurdering indgår disse parametre samlet:

• Din personlige tilknytning

• Din sociale tilknytning

• Din familiemæssige tilknytning

• Din boligmæssige tilknytning

• Dine opholds hyppighed

• Tilmelding til folkeregisteret.

Du har den økonomiske tilknytning i Danmark, og din sociale tilknytning i både Danmark og Polen. Din familiemæssige tilknytning er i Polen. Derudover opholder du dig generelt mest i Danmark, og derfor vurderes dit skattemæssige hjemsted at være i Danmark.”

Som angivet ovenfor er det afgørende for den retlige vurdering af retten til befordringsfradrag at vurdere, hvor [person3] har sit centrum for livsinteresser og dermed sin ”sædvanlige bopæl” i medfør af ligningslovens § 9 C, stk. 1. Ved denne vurdering skal der findes et centrum for livsinteresser, og man skal således ikke som ved ”skattemæssigt hjemsted” gå videre til ”sædvanligt opholdssted”, hvis man ikke kan afgøre, hvor der er centrum for livsinteresser.

Det fremgår desuden af SKM2002.438TTS, at der er forskel på ”skattemæssigt hjemsted” efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten og begrebet ”sædvanlig bopæl” efter ligningslovens § 9 C, hvor der navnlig kan henvises til følgende citat:

”Ad spørgsmål 5: Har fortolkningen af udtrykket "sædvanlig bopæl" i LL § 9 A (bopælsbegrebet er det samme som i LL § 9 C, red.) betydning for fortolkningen af bopælskravet i KSL § 1, stk. 1, nr. 1, og medfører udlejning af den danske bolig, at centrum for livsinteresser i henhold til en eventuel dobbeltbeskatningsoverenskomst bliver det andet land.

(...)

Efter mangeårig praksis har man bopæl her i landet i kildeskattelovens forstand, når man har rådighed over en helårsbolig. Kortere tids udlejning af boligen medfører ikke, at rådigheden bortfalder, og som hovedregel anses rådigheden kun for ophørt, hvis boligen er udlejet/fremlejet uopsigeligt for udlejeren i mindst 3 år.

En helårsbolig er imidlertid ikke nødvendigvis det samme som en "sædvanlig bopæl" i LL § 9 A‘s betydning.”

[navn udeladt] har i kommentaren af 9. oktober 2020 til [navn udeladt] sag da også anerkendt, at der var tale om en fejl, da Skattestyrelsen skrev ”skattemæssigt hjemsted” i [navn udeladt] afgørelse af 30. juni 2020 i forhold til befordringsdelen og ikke ”sædvanlig bopæl”. Dette fremgår af kommentaren, bilag 5, s. 2:

”Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen. Det skal dog nævnes, at klageren under punkt 3.2, skriver, at det skattemæssige hjemsted ikke er relevant i forhold til befordring efter ligningsloven § 9 C. Dette er korrekt, og når der står ”skattemæssigt hjemsted” i afgørelsen i forhold til befordringsdelen, er der tale om en skrivefejl, hvor der i stedet skulle have stået ”sædvanlige bopæl” som anført ovenfor.”

Samtidig fastholder Skattestyrelsen, at dette ikke ændrer på afgørelsen, da der er foretaget en samlet vurdering over [person3]’ centrum for livsinteresser. Dette fremgår tillige af kommentaren s. 2:

”Dette ændrer ikke afgørelsen, og der er netop taget stilling til skatteyders sædvanlige bopæl, hvor der foretages en samlet vurdering af skatteyders centrum for livsinteresser samt opholdenes hyppighed.”

Vi anser Skattestyrelsens kommentar af 9. oktober 2020 for at være en erkendelse af, at der har været anvendt det forkerte regelsæt i vurderingen af [person3]´ ret til befordringsfradrag, og at denne vurdering rettelig skal foretages alene på baggrund af ligningslovens § 9 C, stk. 1.

Som nævnt er der ikke hjemmel til at anvende reglerne i dobbeltbeskatningsoverenskomsten til at vurdere ”sædvanlig bopæl” i ligningslovens § 9 C, stk. 1.

Selvom vurderingen af ”sædvanlig bopæl” adskiller sig fra vurderingen af skattemæssigt hjemsted i medfør af dobbeltbeskatningsoverenskomsten, minder de to vurderinger dog lidt om hinanden, idet der også skal tages højde for en skatteyders centrum for livsinteresser i forbindelse med vurderingen af skattemæssigt hjemsted i medfør af dobbeltbeskatningsoverenskomsten.

Vi gør gældende, at [person3]’ centrum for livsinteresser i øvrigt også skal anses for at være Polen i medfør af dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4, stk. 2.

Det fremgår af bemærkningerne til OECD´s modeloverenskomst 2014 – med kommentarer, at:

”15. Hvis den fysiske person har fast bolig i begge kontraherende stater, er det nødvendigt at se på de faktiske forhold for at fastslå, med hvilken af de to stater han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser. Der skal således tages hensyn til hans familie og sociale forhold, hans beskæftigelse, hans politiske, kulturelle eller andre aktiviteter, hans forretningssted, det sted, hvorfra han administrerer sine aktiver osv. Omstændighederne skal bedømmes som et hele, men det er ikke desto mindre åbenbart, at overvejelser grundet på den fysiske persons egne handlinger skal ofres ekstra opmærksomhed. Hvis en person, som har bolig i en stat, etablerer en anden i den anden stat og bibeholder den første, kan det faktum, at han bibeholder den første i de omgivelser, hvor han altid har boet, hvor han har arbejdet, og hvor han har sin familie og ejendele sammen med andre elementer, bidrage til at vise, at han har bevaret midtpunkt for livsinteresser i den første stat.”

Heraf kan det udledes, at der er en formodning for, at en borger har bevaret sit centrum for livsinteresser i den første stat, hvor han har hele sin familie, venner og fortid.

Efter vores opfattelse er [person3]’ centrum for livsinteresser ligeledes i Polen i medfør af dobbeltbeskatningsoverenskomstens begreb.”

I repræsentantens supplerende indlæg af 6. januar 2021 fremlægges følgende:

”I anledning af Landsskatterettens afgørelse af 26. oktober 2020 (sagsnr. 20-0055322) i en sag om befordringsfradrag for en polsk borger fremsender vi i dette supplerende indlæg vores bemærkninger hertil efter aftale med Skatteankestyrelsen.

Vi repræsenterer 6 polske statsborgere i sager vedrørende retten til befordringsfradrag. Alle 6 sager har fået tildelt samme sagsbehandler. Vi vil i denne kommentar henvise til ”vores sager”, når vi omtaler sagerne for de 6 polske statsborgere, som vi repræsenterer.

Vi henviser til den faktiske fremstilling, der fremgår af alle 6 klager samt de supplerende indlæg hertil.

Vi vil ikke fremlægge yderligere faktiske oplysninger i dette indlæg.

I dette supplerende indlæg vil vi samlet kommentere på Landsskatterettens afgørelse af 26. oktober 2020 (herefter LSR 2020) i relation til alle 6 sager om befordringsfradrag.

Først vil vi kort i afsnit 1 redegøre for faktum i LSR 2020.

Herefter vil i afsnit 2 kommentere på, hvor LSR 2020 adskiller sig fra de 6 polske statsborgeres sager.

I afsnit 3 vil vi henvise til yderligere praksis fra Landsskatteretten vedrørende begrebet sædvanlig bopæl efter ligningslovens § 9 C.

Vi fastholder vores påstand om, at den relevante bestemmelse for retten til befordringsfradrag skal foretages på baggrund af ligningslovens § 9 C, stk. 1 og ikke dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Polen. Dette vil vi uddybe yderligere i lyset af LSR 2020 i afsnit 4.

Vi gør fortsat gældende, at Skattestyrelsen skal anerkende de 6 polske statsborgeres ret til befordringsfradrag, da deres sædvanlige bopæl i medfør af ligningslovens § 9 C, stk. 1 skal anes for at være deres respektive hjem i Polen.

Hvis ikke de 6 polske borgere får anerkendt deres befordringsfradrag, er der efter vores opfattelse tale om en yderligere skærpelse af praksis på området for udlændinges ret til befordringsfradrag. Denne praksis efterlader i så fald ingen rum for, at udenlandske statsborgere kan få ret til befordringsfradrag mellem deres hjemland og Danmark, uanset hvor stærk en tilknytning de har til deres hjemland.

En reel afskæring af muligheden for udenlandske borgeres at få befordringsfradrag mellem Danmark og deres hjemland, er der efter vores opfattelse ikke hjemmel til.

1. FAKTUM I LANDSSKATTERETTENS AFGØRELSE AF 26. OKTOBER 2020

Det fremgår af afgørelsen, at sagen vedrørte en polsk borger, der havde boet i Danmark siden juni 2016.

1.1. Baggrund for ophold

Borgeren befandt sig i Danmark på grund af arbejde.

1.2 Familiemæssig tilknytning

I Polen havde borgeren sin ægtefælle og sit voksne barn. Der er er ikke oplysninger om, hvorvidt borgeren havde anden familie i Danmark, eller hvor stor en familie den pågældende borger havde i Polen.

1.3. Antal kørsler mellem Danmark og Polen

Det fremgår, at sagen vedrørte borgerens ret til befordringsfradrag for indkomstårene 2016, 2017 og 2018. I de pågældende indkomstår havde borgeren kørt til Polen hhv. 25, 39 og 41 gange.

I den forbindelse fremgår det, at borgeren var i Polen ”mange weekender” (s. 1 nederst), og at borgeren var i Polen, så ofte det var muligt.

1.4. Bevæggrund for at blive i Danmark i visse weekender

Det fremgår ikke, hvorfor den pågældende borger tilbragte nogle af sine weekender i Danmark.

Det kan konstateres, at den pågældende borger i 2016 tilbragte mere end halvdelen af sine weekender i Danmark, hvorfor det må formodes, at den pågældende borger tillige havde social og kulturel tilknytning til Danmark.

1.5. Boligforhold

Det fremgår, at borgeren havde lejet et værelse, hvor han boede sammen med nogle af sine kollegaer.

Det fremgår ikke, i hvilken stand lejemålet var i.

1.6. Fremtidsplaner og intention om at flytte til Danmark

Denne oplysning fremgår ikke.

1.7. Dansk- og engelsksprogkundskaber

Denne oplysning fremgår ikke.

1.8. Interesse i at integrere sig i det danske samfund

Denne oplysning fremgår ikke.

2. FAKTUM I VORES SAGER I FORHOLD TIL LANDSSKATTERETTENS AFGØRELSE AF 26. OKTOBER 2020

2.1 Indledende bemærkninger om skærpet praksis ved LSR 2020

Indledningsvist skal vi bemærke, at det kun er muligt at udlede få faktiske oplysninger fra LSR 2020, hvilket vi har angivet ovenfor.

Der er uden tvivl visse ligheder mellem LSR 2020 og vores sager. Det samme kan vi sige om SKM 2019.613 LSR og vores sager.

Fællesbilledet for sagerne om udenlandske arbejdere i Danmark er, at alle har valgt at arbejde i Danmark på grund af bedre arbejdsforhold, herunder bedre lønninger.

Der er ikke nogen regler, der afskærer udenlandsk arbejdskraft fra at opnå befordringsfradrag mellem deres hjem i udlandet og Danmark. Dette ville i øvrigt være i strid med de EU-retlige regler om arbejdskraftens fri bevægelighed.

Når det så er konstateret, er det efter vores opfattelse klart, at der kun kan indrømmes befordringsfradrag for udenlandske borgere i ekstraordinære tilfælde sammenholdt med bedømmelsen om centrum for livsinteresser i ligningslovens § 9 C, stk. 1.

Årsagen til dette er, at en udenlandsk borger, der til daglig arbejder i Danmark, naturligvis har langt hyppigere ophold i Danmark, end hvad tilfældet er for den pågældende borgers ophold i sit hjemland. Opholdenes hyppighed og erhvervsøkonomiske forhold er blandt de kriterier, der kan lægges vægt på i vurderingen af centrum for livsinteresser i ligningslovens § 9 C, stk. 1 sammenholdt med TfS 1999.420 HRD.

Meget peger så at sige på centrum for livsinteresser i Danmark, når borgere fra udlandet vælger at arbejde i Danmark.

Dette er årsagen til, at der efter vores opfattelse skal noget ekstraordinært til for at trække en udenlandsk borgers centrum for livsinteresser tilbage til hjemlandet – så at sige.

Hvis den pågældende borger opholder sig mange weekender i Danmark, vil dette efter vores opfattelse medføre, at den pågældende borgers centrum for livsinteresser skal anses for at være i Danmark grundet den i forvejen stærke tilknytning til Danmark på grund af ophold og arbejde.

Vurderingen balancerer på en knivsæg, hvor yderligere tilknytning til Danmark udover arbejde og ophold må føre til, at den pågældende borgers centrum for livsinteresser i medfør af ligningslovens § 9 C, stk. 1 skal anses for at være i Danmark.

Praksis er i de seneste år blevet skærpet, således udenlandske borgere, der blot kører retur til hjemlandet en gang i mellem, ikke længere kan opnå befordringsfradrag for denne kørsel.

Vi kan tilslutte os denne praksis, da den følger direkte af vurderingen af centrum for livsinteresser i medfør af ligningslovens § 9 C, stk. 1.

Med vores sager er vi efter vores opfattelse nu nået til et punkt hvor, der reel – hvis ikke vi får medhold i nogle af sagerne – ikke er nogen mulighed for udenlandske borgere i forhold til at få befordringsfradrag mellem Danmark og deres hjemland, uanset hvor stærke forbindelser de end måtte have til hjemlandet.

En sådan total afskæring af denne mulighed er der efter vores helt klare opfattelse ikke hjemmel til i ligningslovens § 9 C, stk. 1 eller nogen som helst anden lovgivning for den sag skyld.

2.2. Adskillige forhold i vores sager peger mod centrum for livsinteresser i Polen

Efter vores opfattelse er de faktiske omstændigheder i flere af vores sager udtryk for den stærkest mulige tilknytning en borger kan have til sit hjemland, mens den pågældende borger arbejder i Danmark.

2.2.1. Baggrund for ophold

I vores sager er de 6 polske statsborgere udelukkende i Danmark for at arbejde.

2.2.2 Familiemæssig tilknytning

Med undtagelse af [navn udeladt], der har to voksne sønner i Danmark, er der ikke nogen af de 6 polske statsborgere, der har familie i Danmark.

I den forbindelse skal det bemærkes, at [navn udeladt] har et mindreårigt barn og ægtefælle i Polen.

Alle 6 polske statsborgere har forklaret og dokumenteret, at det er tiden med familien og vennerne i Polen, der giver de enkelte polske statsborgere livsværdi.

I LSR 2020 havde den pågældende borger blot en voksen datter i Polen.

Alle 6 borgere i vores sager har alle mindreårige børn under 18 år i Polen. [person3] har eksempelvis små børn på hhv. 1 og 7 år.

Det er oplagt, at der er stor forskel på, om en skatteyder har små eller voksne børn i sit hjemland i forhold til bedømmelsen af centrum for livsinteresser.

2.2.3. Antal kørsler mellem Danmark og Polen

I LSR 2020 havde den pågældende borger i 2016, 2017 og 2018 kørt hhv. 25, 39 og 41 gange til Polen.

Der er ikke nogen af de 6 polske statsborgere, vi repræsenterer, som har kun har kørt 25 gange til Polen på et år.

[Navn udeladt] har som et eksempel i indkomstårene 2016-18 kørt 46 gange til Polen og i 2019 er antallet af kørsler 48.

I LSR 2020 havde den pågældende borger således kun været i Polen i cirka halvdelen af de weekender i 2016, hvor det var muligt.

Dette minder således meget om de faktiske omstændigheder, der gør sig gældende i SKM 2019.613 LSR.

Som nævnt balancerer vurderingen af centrum for livsinteresser i medfør af ligningslovens § 9 C, stk. 1 på en knivsæg, når det skal vurderes, hvorvidt udenlandsk arbejdskraft har centrum for livsinteresser i deres hjemland, når de arbejder i Danmark.

Opholdenes hyppighed og det erhvervsøkonomiske tilknytningsforhold vil efter omstændighederne være så tungtvejende, at der ikke er ”plads” til blot ét enkelt tilknytningskriterium yderligere til Danmark, førend centrum for livsinteresser er i Danmark.

Når en polsk statsborger således i et enkelt år kun har været i Polen i cirka halvdelen af de weekender, hvor det har været muligt, er det således oplagt, at denne polske statsborger har centrum for livsinteresser i Danmark.

Det kan ikke udledes, hvad bevæggrunden for den polske borger i LSR 2020 var for at blive i Danmark, men det er nærliggende at tro, at den pågældende borger tillige havde en kulturel og social tilknytning til Danmark også.

Det må således anses for at være helt i tråd med praksis i SKM 2019.613 LSR, at anse den polske statsborger i LSR 2020 for at have centrum for livsinteresser i Danmark, idet de polske statsborgere i begge afgørelser i visse indkomstår blot havde været i Polen i halvdelen af weekenderne.

Hvorvidt det er muligt at have centrum for livsinteresser i et land det ene år og i et andet land det andet år bedømt ud fra opholdenes hyppighed, må stå hen i det uvisse.

Den centrale forskel mellem vores sager og SKM 2019.613 LSR/LSR 2020 er, at der ikke er nogen af borgerne i vores sager, der har tilbragt så meget som et minut mere i Danmark, end hvad der har været nødvendigt af hensyn til arbejdet. Og dette er gældende for alle relevante indkomstår.

Dette er bl.a. dokumenteret ved, at der ikke er nogen borgere i vores sager, der har haft så få kørsler til Polen, som det har været tilfældet i SKM 2019.613 LSR og LSR 2020.

2.2.4. Bevæggrund for at blive i Danmark i visse weekender

Vores borgere er kun i Danmark for at opfylde deres forpligtelser som arbejdstagere på deres respektive arbejdspladser.

2.2.5. Boligforhold

Alle 6 polske borgere bor under særdeles beskedne forhold. Dette især tydeligt, når der sammenlignes med deres polske hjem.

Derudover er der også eksempler på, at nogle af borgerne lever under direkte sundhedsskadelige forhold.

Her kan [navn udeladt]s sag fremhæves som et eksempel på dette. Der henvises i den forbindelse til det supplerende indlæg i denne sag, hvor der er fremlagt billeder, der bl.a. dokumenterer, at der er skimmelsvamp i huset og faldefærdige vægge.

2.2.6. Fremtidsplaner og intention om at flytte til Danmark

Der er ikke nogen af de 6 borgere, der har intention om at bosætte sig i Danmark.

2.2.7. Dansk- og engelsksprogkundskaber

Alle 6 borgere taler enten ingen eller i bedste fald meget dårligt dansk og engelsk.

2.2.8. Forudsætninger for at integrere sig i det danske samfund

Henset til de 6 borgeres fremtidsplaner sammenholdt med de enkeltes dansk- og engelskkundskaber, må det vurderes, at alle 6 borgere kun har dårlige forudsætninger for at begå sig i det danske samfund. Dette underbygges af, at alle 6 borgere betaler en dansktalende repræsentant (taler også polsk) for at håndtere alle henvendelser til de danske myndigheder inkl. al korrespondance i disse sager.

3. YDERLIGERE PRAKSIS FRA LANDSSKATTERETTEN

I dette afsnit vil vi kort omtale anden praksis fra LSR, der underbygger, at de 6 polske borgere i vores sager har sædvanlig bopæl i Polen efter ligningslovens § 9 C.

3.1. Praksis fra LSR fastslår ”sædvanlig bopæl” i Polen

I afgørelserne med journalnr. 10-03460 og 11-01405 fra ”Afgørelsesdatabasen for Landsskatteretten og Skatterådet”, jf. bilag 1-2, fastslår LSR, at de polske statsborgere i disse afgørelser havde centrum for livsinteresser i Polen, mens de pågældende polske borgere boede sammen med 3 andre landsmænd i en lejlighed i Danmark.

Det var først da de pågældende polske borgere flyttede sammen med deres respektive kærester i Danmark, at deres sædvanlige bopæl tillige blev anset for at være i Danmark.

Her henvises bl.a. til LSRs begrundelse i LSR 10-03460 s. 3:

”Under hensyn til, at klageren frem til 15. maj 2009 har boet sammen med 3 andre på adressen [adresse1], [by1] fra den 16.10.2008, anses klageren for at have bevaret centrum for sine livsinteresser i Polen frem til 15. maj 2009, hvor hun flytter sammen med sin partner [person2]. Fra denne dato anses klageren ud fra en konkret helhedsvurdering at have centrum for livsinteresser i Danmark (...).”

Alle 6 borgere i vores sager bor sammen med kollegaer, og der er ingen, der har koner eller kærester i Danmark. De borgere bør således anses for at have sædvanlig bopæl i Polen.

3.2. Formodning for sædvanlig bopæl hvor ens familie bor

Praksis fra LSR viser, at der er en formodning for, at borgere har sædvanlig bopæl i det land, hvor de oprindeligt kommer fra, hvor deres familie er, og hvor de altid har boet.

Dette illustreres bl.a. i afgørelserne fra LSR med journalnr. 11-02867, 10-01811 samt 13-0119897, jf. bilag 3-5.

I disse afgørelser havde borgere fra Litauen sædvanlig bopæl i Litauen, idet deres familie boede der.

3.3. Antal opholdsdage på arbejdsplads har ikke afgørende betydning – praksis om danske turnuslæger

Praksis fra LSR fastslår, at antal opholdsdage ved ens arbejdsplads ikke har afgørende betydning. Af samme praksis kan der udledes en formodning for, at en skatteyder – der råder over to bopæle – har sædvanlig bopæl i den by, hvor vedkommendes familie, kæreste m.v. bor, og hvor vedkommende oprindeligt kommer fra.

Denne praksis omhandler turnuslæger, der i løbet af ugen arbejdede og boede ved deres turnushospital, mens de boede hjemme i deres egne lejligheder i weekenden.

Vi henviser i den forbindelse til afgørelserne med journalnr. 08-00872, 08-00871 samt 08-03740, jf. bilag 6-8.

4. DEN RELEVANTE BESTEMMELSE ER LIGNINGSLOVENS § 9 C – DBO HAR INDEN BETYDNING FOR BEDØMMELSEN HERAF

Vi fastholder vores påstand om, at den relevante bestemmelse for afgørelsen om retten til befordringsfradrag er ligningslovens § 9 C, stk. 1.

Der skal findes ét centrum for livsinteresser på baggrund af de ovenfor nævnte kriterier.

Den helt centrale forskel mellem disse to vurderinger kan illustreres således:

Sædvanlig bopæl – ligningslovens § 9 C, stk. 1

Sædvanlig bopæl = centrum for livsinteresser*

*samlet vurdering af:

• Personlig tilknytning

• Social tilknytning

• Familie- og boligmæssig tilknytning til stedet,

• Opholdenes hyppighed

• Tilmelding til folkeregisteret

• ”erhvervsøkonomiske tilhørsforhold” ? TfS 1999.420 HRD

Skattemæssigt hjemsted i medfør af DBO

Skattemæssigt hjemsted =

1. Bopæl? Hvis der er bopæl begge steder går man videre til centrum for livsintereser.

2. Centrum for livsinteresser? Hvis det ”ikke kan afgøres”, hvor der er centrum for livsinteresser, går man videre til sædvanligt ophold. Det skal her bemærkes, at de økonomiske forhold ofte til trække i én retning, mens de familiemæssige/social forhold ofte vil trække i den anden retning, hvorfor retspraksis herefter når frem til, at der er tvivl om centrum for livsinteresser, hvorfor det skattemæssige hjemsted afgøres efter opholdskriteriet, jf. nedenfor.

3. Sædvanlig ophold er herefter helt afgørende for skattemæssigt hjemsted.

Hvis denne fremgangsmåde og reglen i DBOen (fejlagtigt) anvendes i sager om udenlandske borgeres ret til befordringsfradrag, vil dette medføre en de facto afskæring af muligheden for udenlandske borgere at få befordringsfradrag mellem Danmark og deres hjemland.

Vurderingen af skattemæssigt hjemsted i medfør af DBOen mellem Danmark og Polen er derfor ikke korrekt at anvende til at vurdere ”sædvanlig bopæl” i ligningslovens § 9 C, stk. 1.

Når dette er konstateret, vurderer vi i øvrigt, at de polske borgere i vores sager tillige i medfør af DBO’en har centrum for livsinteresser i Polen.

Dette understøttes af bemærkningerne til OECDs modeloverenskomst, som [navn udeladt] fra Skattestyrelsen i en kommentar af 9. oktober 2020 til fire af vores sager tillige citerer på s. 3:

”15. Hvis den fysiske person har fast bolig i begge kontraherende stater, er det nødvendigt at se på de faktiske forhold for at fastslå, med hvilken af de to stater han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser. Der skal således tages hensyn til hans familie og sociale forhold, hans beskæftigelse, hans politiske, kulturelle eller andre aktiviteter, hans forretningssted, det sted, hvorfra han administrerer sine aktiver osv. Omstændighederne skal bedømmes som et hele, men det er ikke desto mindre åbenbart, at overvejelser grundet på den fysiske persons egne handlinger skal ofres ekstra opmærksomhed. Hvis en person, som har bolig i en stat, etablerer en anden i den anden stat og bibeholder den første, kan det faktum, at han bibeholder den første i de omgivelser, hvor han altid har boet, hvor han har arbejdet, og hvor han har sin familie og ejendele sammen med andre elementer, bidrage til at vise, at han har bevaret midtpunkt for livsinteresser i den første stat.” (vores fremhævning)

De faktiske omstændigheder i vores sager viser således tydeligt, at alle 6 borgere har bibeholdt deres polske hjem i de omgivelser, hvor de altid har boet og har sine familie og ejendele.

Når dette sammenholdes med, at alle 6 polske borgere alene har en økonomisk tilknytning til Danmark, er der således ikke grundlag for at konstatere, at de polske borgeres centrum for livsinteresser er i Danmark. Det er derfor vores opfattelse, at de 6 polske borgeres skattemæssige hjemsted efter DBO’en er i Polen.

Dette er i øvrigt også i overensstemmelse med den praksis fra LSR, som vi har omtalt i afsnit 3.”

Repræsentanten har den 2. februar 2021 fremsendt bemærkninger til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, hvoraf følgende fremgår:

”Vi bekræfter modtagelsen af Skatteankestyrelsens forslag til afgørelser i ovennævnte sager.

Vi er ikke enige i de fremsendte forslag til afgørelser og skal derfor fastholde det anmodede retsmøde. Yderligere bemærkninger til forslaget vil blive fremført på retsmødet.”

Retsmøde

Repræsentanten oplyste på retsmødet, at han ikke har bemærkninger til spørgsmålet om subjektiv skattepligt/domicilland, idet han ikke anser det relevant for befordringsfradraget efter ligningslovens § 9 C. Repræsentanten frafaldt herefter sin påstand om, at klageren alene er begrænset skattepligtig til Danmark/at Danmark ikke er domicilland.

Repræsentanten understregede på retsmødet, at reglerne for befordringsfradrag ikke er ændrede, men at praksis er blevet skærpet, således at der for udenlandsk arbejdskraft ikke er efterladt rum til at opnå befordringsfradrag, hvilket han finder kritisabelt.

Landsskatterettens afgørelse

Befordringsfradrag

Fradrag for befordring mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads beregnes med udgangspunkt i den normale transportvej ved bilkørsel efter en kilometertakst, der fastsættes af Skatterådet. Fradrag sker kun for den del af befordringen pr. arbejdsdag, der overstiger 24 km. Det fremgår af ligningslovens § 9 C.

Efter bestemmelsen er der kun én sædvanlig bopæl. Ved vurderingen af, hvad der regnes for den sædvanlige bopæl, er det afgørende, hvor personen har centrum for sine livsinteresser.

Fastlæggelsen kan ikke ske ud fra et enkelt kriterium. I vurderingen indgår forhold som personlig, social, familiemæssig og boligmæssig tilknytning til stedet, samt opholdenes hyppighed. Endvidere lægges der betydelig vægt på, hvor klageren er tilmeldt folkeregistret, jf. f.eks. TfS 1999,420 HRD.

I byretsdommen SKM2008.632.BR fik skatteyderen ikke godkendt fradrag for befordring mellem Danmark og Finland, idet retten fandt, at centrum for skatteyderens livsinteresser var i Danmark, uanset hans nærmeste pårørende opholdt sig i Finland. Der blev hertil lagt vægt på, at skatteyderen i væsentligt omfang bestred sit hverv som advokat fra kontoret i Danmark, hvor han også var tilmeldt folkeregistret. Skatteyderens ophold i Finland hos kæreste og barn blev anset for at være af midlertidig karakter.

Efter en samlet konkret vurdering finder retten, at klagerens sædvanlige bopæl er i Danmark i relation til fradrag for udgifter til befordring, jf. ligningslovens § 9 C. Klageren har haft en bolig til rådighed her i landet siden den 5. maj 2015, som han har taget ophold i, og været tilmeldt det danske folkeregister. Klageren har i perioden 1. januar 2016 til 15. april 2018 været registreret med bopæl på adressen [adresse1], [by1]. Efterfølgende har klageren været registreret med bopæl på adressen [adresse2], [by1]. Klageren har desuden i en lang årrække haft stærke økonomiske forbindelser til Danmark, herunder i indkomstårene 2016-2018. Der er i denne forbindelse henset til, at klageren har arbejdet i landet for [virksomhed1] A/S siden den 25. maj 2015. Klagerens repræsentant har hertil oplyst, at klageren arbejder fire til fem dage om ugen i Danmark, og bekræftet, at klageren derfor opholder sig flere dage i Danmark, end han gør i Polen.

Landsskatteretten finder på dette grundlag, at klagerens befordring til og fra Polen i forbindelse med familiebesøg er en privat udgift, som ikke berettiger til befordringsfradrag efter ligningslovens § 9 C.

Klageren er som udgangspunkt berettiget til et fradrag for befordring mellem bopælsadressen i Danmark og arbejdspladsen, men som følge af, at afstanden mellem klagerens bopælsadresse og arbejdsgiverens adresse ikke overstiger 24 km pr. arbejdsdag, kan der ikke godkendes et befordringsfradrag herfor.

Skattestyrelsens afgørelse stadfæstes herefter.