Kendelse af 27-08-2021 - indlagt i TaxCons database den 17-09-2021

Skattestyrelsen har givet afslag på anmodning om beskatning efter forskerskatteordningen, jf. kildeskattelovens §§ 48 E-F.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger

Klagerens repræsentant anmodede den 31. juli 2018 om, at ansættelsesforholdet mellem klageren og [virksomhed1] A/S begyndende den 1. september 2018 skulle omfattes af forskerskatteordningen i henhold til kildeskattelovens §§ 48 E-F.

Klageren udrejste til Tyskland den 1. september 2008 og indrejste til Danmark igen den 21. august 2018.

Klageren er for indkomstårene 2008-2011 registreret som fuldt skattepligtig til Danmark.

Skattestyrelsen har ved afgørelse af 30. januar 2020 nægtet at genoptage klagerens skatteansættelser for 2008-2011. Sagen er påklaget til Skatteankestyrelsen, og er oprettet med sagsnr. [...].

Der er for Skattestyrelsen fremlagt ansættelseskontrakt af 27. september 2017 mellem klageren og [virksomhed1] A/S. I forbindelse med indsendelsen af nærværende klage til Skatteankestyrelsen har klagerens repræsentant bl.a. fremlagt bilag 2 ”tillæg til ansættelsesaftale” af 13. juni 2018 til ansættelseskontakten mellem klageren og [virksomhed1] A/S samt faktura af 19. juli 2018 fra [virksomhed2] GmbH. Endvidere er der i forbindelse med klagesagen fremlagt dels dokument af 17. september 2018 fra [virksomhed3] vedrørende 53a-pensionsordning, dels mail af 25. august 2017 fra SKAT vedrørende bonusordning.

Af ansættelseskontraktens bilag 2 ”tillæg til ansættelsesaftale” fremgår det, at klagerens månedlige bruttoløn er fastsat til 60.000 kr. og at den halvårlige bonus udgør minimum 20.000 kr., jf. henholdsvis bilaget pkt. 1.1 og pkt. 2.5. Endvidere fremgår det af bilaget pkt. 5.3, at ”Selskabet dækker Medarbejderens flytteomkostninger i forbindelse med møbeltransport fra Tyskland til Danmark op til et maksimum på DKK 50.000,00”.

Den fremlagte faktura af 19. juli 2018 fra [virksomhed2] GmbH indeholder oplysninger om, at der den 21. august 2018 er foretaget møbeltransport for i alt 6.684,94 euro inkl. moms fra Tyskland til Danmark for klageren.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har ikke imødekommet anmodningen om beskatning efter kildeskattelovens §§ 48 E-F.

Som begrundelse er anført følgende:

”For at blive beskattet efter kildeskattelovens §§ 48E-F er der en række fastsatte objektive kriterier der alle skal være opfyldt.

Ad skattepligt

I din anmodning er der medsendt en redegørelse for din skattepligt 10 år tilbage. Du har fraflyttet Danmark i 2008, og har i den forbindelse ikke fået foretaget en behandling af din skattepligt. Du har derfor stået med fuld skattepligt til og med indkomståret 2011, hvorefter din skattepligt er blevet ændret til ej skattepligtig.

Du har haft behandlet en anmodning om genoptagelse af din skattepligt for den periode igennem ekstraordinær genoptagelse. Dette er blevet afslået, og din skattepligt for tidligere nævnte indkomstår er derfor gældende.

I SKM2020.87.LSR lægger landsretten følgende til grund:

”Efter den gældende skatteansættelse er klageren således skattepligtig efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1, i 2008. Ved sin ansættelse hos H2 A/S den 9. januar 2017 opfyldte han derfor ikke kravet i kildeskattelovens § 48 E, stk. 3, nr. 1, hvorefter det er en betingelse for anvendelse af forskerskatteordningen, at den skattepligtige ikke inden for de seneste 10 år forud for ansættelsen har været skattepligtig efter bl.a. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1.”

I overensstemmelse med landsretten må dine årsopgørelser for 2008-2011 anses for at være gældende skatteansættelser. Disse er ikke blevet påklaget, før du har ansøgt om at anvende bruttoskatteordningen i 2018. Du har fået afslag på din anmodning om ekstraordinær genoptagelse. Du er derfor skattepligtig efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 fra 2008 til 2011 og betingelsen i kildeskattelovens § 48 E, stk. 3, nr. 1, er som følge heraf ikke opfyldt.

Ad vederlag

I indkomståret 2018 er der et vederlagskrav på kr. 65.100 + atp for at blive omfattet af kildeskattelovens §§ 48E-F. I din ansættelseskontrakt er der aftalt et samlet vederlag på kr. 62.366, som er specificeret i afsnit 1.1. Vederlagskravet er derfor ikke opfyldt jf. kildeskattelovens § 48E stk. 3 nr. 3. Det kan desuden noteres, at din indberettede løn for indkomståret 2018 har været på 63.138,68 pr. måned. Du har derfor hverken opfyldt vederlagskravet i din kontrakt eller reelt.

Konklusion:

Det er vores vurdering, at du ikke opfylder kriterierne for at benytte dig af beskatning efter kildeskattelovens §§ 48E-F for din ansættelse hos [virksomhed1] A/S.

Du skal derfor beskattes efter de almindelige danske regler.”

Klagerens opfattelse

Der er nedlagt påstand om, at klageren er omfattet af beskatningsreglerne i kildeskattelovens §§ 48 E-F.

Til støtte for sin påstand har klagerens repræsentant anført:

”1. Tidligere skattepligt

Efter kildeskattelovens § 48E, stk. 1, nr. 1 er det en betingelse for anvendelse af forskerskatteordningen, at den skattepligtige ikke inden for de seneste 10 år forud for ansættelse under forskerskatteordningen har været skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 1 eller § 2, stk. 1, nr. 1-4, 7 eller 9-27.

1.1 Kildeskattelovens regler om skattepligt

Skattestyrelsen skriver på side 1 nederst i afgørelsen, at:

”I forbindelse med din udrejse fra Danmark har du ikke fået behandlet din skattepligt. Du har derfor stået som fuld skattepligtig i Skattestyrelsens (Dengang SKAT) systemer til og med 2011, hvorefter du er blevet rettet til ej skattepligtig.”

Skattestyrelsen begrunder således afslaget på beskatning under forskerskatteordningen med, at [person1] rent formelt har været registreret som skattepligtig i Skattestyrelsens (dengang SKAT) systemer til og med maj 2011, og at betingelsen i kildeskattelovens §48E, stk. 3, nr. 1 derfor ifølge Skattestyrelsens ikke er opfyldt.

Følgende fremgår af kildeskattelovens § 48E, stk. 3, nr. 1 (min understregning):

”Stk. 3. Det er en betingelse for anvendelsen af stk. 1, at 1) den skattepligtige ikke inden for de seneste 10 år forud for ansættelsen har været skattepligtig efter § 1 eller § 2, stk. 1, nr. 1-4, 7 eller 9-27, eller stk. 2, jf. dog stk. 5 og 6”

Det er således udtømmende oplistet i kildeskattelovens §48E, stk. 3, nr. 1, hvilke typer skattepligt, der diskvalificerer til anvendelse af forskerskatteordningen. Det fremgår ikke af bestemmelsen, at en fejlagtig registrering som skattepligtig i Skattestyrelsens system diskvalificerer til anvendelse af forskerskatteordningen.

Det er derfor vores klare opfattelse, at [person1] har et retskrav på anvendelse af forskerskatteordningen (forudsat de øvrige betingelser også er opfyldt), da [person1] ikke har ”været skattepligtig efter § 1 eller § 2, stk. 1, nr. 1-4, 7 eller 9-27, eller stk. 2, jf. dog stk. 5 og 6” inden for 10 år af ansættelsen hos [virksomhed1] A/S.

1.2 Skatterådets bindende svar i SKM2019.246.SR

I forbindelse med Skattestyrelsen behandling af sagen, har vi tidligere henvist til SKM2019.246.SR, hvor en person efter en årrække i udlandet kunne anvende forskerskatteordningen i forbindelse med en ansættelse i Danmark, uanset han fejlagtigt havde været registreret som skattepligtig til Danmark inden for 10 år af ansættelsesstart.

Skattestyrelsen anfører således som begrundelse i SKM2019.246.SR (min understregning):

Den omstændighed, at spørgeren ved en fejl er blevet registreret som fuldt skattepligtig i perioden 2007-2010, ses ikke at kunne begrunde, at spørgeren ikke opfylder betingelsen i kildeskattelovens §48 E, stk. 3, nr. 1, om at have været ude af dansk skattepligt inden for de seneste 10 år forud for ansættelsen. I denne vurdering er der lagt afgørende vægt på, at spørger har dokumenteret, at spørger ikke har haft bopæl i Danmark siden den 1. oktober 2005.

Der er endvidere lagt vægt på, at skatteforvaltningen foretog en ligningsmæssig behandling af spørgerens skattepligt pr. 1. oktober 2005, og der er ikke registreret ændringer i spørgerens forhold, som kan statuere genindtræden af den fulde skattepligt, ligesom spørgeren efter det oplyste ikke inden for de seneste 10 år har haft begrænset skattepligtig indkomst af diskvalificerende betydning for anvendelse af forskerskatteordningen.”

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens begrundelse i det bindende svar.

Det fremgår altså tydeligt af SKM2019.246.SR, at ”Den omstændighed, at spørgeren ved en fejl er blevet registreret som fuldt skattepligt (...) ses ikke at kunne begrunde, at spørgeren ikke opfylder betingelsen i kildeskattelovens § 48 E, stk. 3, nr. 1”. Skattestyrelsen kan altså ikke afvise beskatning under forskerskatteordningen blot med henvisning til, at [person1] ved en fejl er registreret som skattepligtig i Skattestyrelsens system.

Skattestyrelsen anfører på side 2 øverst i afgørelsen, at det bindende svar i SKM2019.246.SR ikke er relevant for [person1], da spørgeren i det bindende svar havde taget kontakt til Skattestyrelsen for at få ophævet skattepligten, men at skattepligten efterfølgende maskinelt var genindtrådt i Skattestyrelsens system.

Det beror dog på en grundlæggende misforståelse af SKM2019.246.SR, når Skattestyrelsen blot afviser det bindende svar som ikke-relevant for [person1], med henvisning til at der i det bindende svar var foretaget en ligningsmæssig behandling af spørgerens skattepligtsophør. Dette er blot noget, der ”endvidere” er lagt vægt på, men som ikke er afgørende for resultatet.

Det var derimod afgørende for resultatet, at spørgeren ikke rent faktisk havde haft bopæl i Danmark.

1.3 Landsskatterettens afgørelse i SKM2020.87.LSR

Skattestyrelsen henviser i afgørelsen, side 8, til følgende begrundelse fra Landsskatteretten i SKM2020.87.LSR:

”Efter den gældende skatteansættelse er klageren således skattepligtig efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1, i 2008. Ved sin ansættelse hos H2 A/S den 9. januar 2017 opfyldte han derfor ikke kravet i kildeskattelovens § 48 E, stk. 3, nr. 1, hvorefter det er en betingelse for anvendelse af forskerskatteordningen, at den skattepligtige ikke inden for de seneste 10 år forud for ansættelsen har været skattepligtig efter bl.a. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1.”

Denne afgørelse er imidlertid ikke sammenlignelig med [person1]s situation. I SKM2020.87.LSR udtaler Landsskatteretten således i sin begrundelse (min understregning):

”Af kildeskattelovens § 48 E, stk. 3, nr. 1, fremgår følgende:

”Stk. 3. Det er en betingelse for anvendelsen af stk. 1, at

1) den skattepligtige ikke inden for de seneste 10 år forud for ansættelsen har været skattepligtig efter § 1 eller § 2, stk. 1, nr. 1-4, 7 eller 9-29, eller stk. 2 jf. dog stk. 5.”

Efter det oplyste fik klageren i oktober 2008 udbetalt et manglende offshore-tillæg for december 2006 på 8.020,83 kr. fra H1 A/S. H1 har indberettet dette beløb til skattemyndighederne som en indtægt, som klageren skal medregne ved sin indkomstopgørelse for indkomståret 2008, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1. Hans skatteansættelse for 2008 blev foretaget i overensstemmelse hermed den 4. november 2010. Skatteansættelsen for 2008 blev ikke påklaget.”

I SKM2020.87.LSR havde den skattepligtige således rent faktisk en skattepligtig indkomst fra Danmark, nemlig et offshore-tillæg omfattet af kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1. Dette tillæg var periodiseret i 2008, og var derfor diskvalificerende for, at den skattepligtige kunne anvende forskerskatteordningen i 2017.

I nærværende sag har [person1]ikke modtaget diskvalificerende skattepligtig indkomst fra Danmark inden for 10 år af ansættelsen. Dette er Skattestyrelsen tilsyneladende også enig i, da Skattestyrelsen på side 6 i afgørelsen anfører:

”Din rådgiver lægger vægt på, at du i den periode ikke havde diskvalificerende indkomst. Dette er korrekt, men du har været fuld skattepligtig til Danmark, og indkomsten for denne periode ikke er relevant.”

SKM2020.87.LSR er derfor ikke sammenlignelig med [person1]s situation, da [person1]s sag i lighed med SKM2019.246.SR omhandler en formel fejlagtig registrering som skattepligtig i Skattestyrelsens system, imens SKM2020.87.LSR handler om faktisk modtagelse af diskvalificerende indkomst, hvilket Skattestyrelsen er enig i, at [person1] ikke har modtaget.

Det er derfor heller ikke korrekt, når Skattestyrelsen på side 2 anfører, at SKM2020.87.LSR ”tilsidesætter” SKM2019.246.SR, da der er tale om to vidt forskellige situationer.

1.4 Pligtmæssigt skøn (forbud mod skøn under regel)

Som anført ovenfor under punkt 1.1 fremgår det udtømmende af kildeskattelovens § 48E, stk. 3, nr. 1, hvilket typer skattepligt, der diskvalificerer til anvendelse af forskerskatteordningen. [person1] har derfor et retskrav på anvendelse af forskerskatteordningen, hvis han opfylder betingelserne i kildeskattelovens § 48E, stk. 3, herunder hvis han ikke "har været skattepligtig efter § 1 eller § 2, stk. 1, nr. 1-4, 7 eller 9-27, eller stk. 2, jf. dog stk. 5 og 6", jf. kildeskattelovens § 48E, stk. 3, nr. 1.

Skattestyrelsen har således forvaltningsretligt en pligt til rent faktisk at vurdere, om [person1] "har været skattepligtig efter § 1 eller § 2, stk. 1, nr. 1-4, 7 eller 9-27, eller stk. 2, jf. dog stk. 5 og 6". Skattestyrelsen tilsidesætter sit pligtmæssige skøn (sætter skønnet under regel), når det blot konstateres, at [person1] per automatik ikke kan anvende forskerskatteordningen, da han (fejlagtigt) har været registreret som skattepligtig i Skattestyrelsens system, jf. afgørelsens side 2.

Til synspunktet om at Skattestyrelsen udøver skøn under regel, anføres på side 6 i afgørelsen, at:

"Skattestyrelsen medgiver, at såfremt kriterierne er opfyldt, så er der et retskrav på brugen af denne ordning. I indeværende sag er kriterierne i kildeskattelovens § 48E stk. 3. nr. 1 samt §48E stk. 3 nr. 3 ikke opfyldt. Der er derfor ikke foretages registrering på denne ordning.

Af bemærkningerne til lovforslag 162 2007/2 fremsat 28. marts 2008 fremgår under afsnittet om ”gældende ret”:

”Den særlige skatteordning kan anvendes af enhver, der opfylder en række objektivt fastsatte betingelser. Der er ingen branchemæssige begrænsninger og ingen krav om statsborgerskabsforhold. Der er ingen dispensationsmuligheder i ordningen og intet skønselement. Enten opfylder man betingelserne, eller også gør man det ikke”

Der er ikke i den lov, eller i senere love indført en generel dispensationsbestemmelse. Det betyder, at det forsat er gældende ret, og at forvaltningen er forpligtet til at påse, om betingelserne er opfyldt – eller ikke."

Dette taler efter vores opfattelse for[person1]s synspunkt om, at der skal foretages en objektiv vurdering af skattepligten.

2. Vederlagskrav

Efter kildeskattelovens § 48E, stk. 3, nr. 3 er det en betingelse for anvendelse af forskerskatteordningen, at den skattepligtiges vederlag i penge i henhold til ansættelseskontrakten som et gennemsnit inden for samme kalenderår udgør et vist minimumsbeløb. I 2018, hvor [person1] påbegyndte ansættelsen hos [virksomhed1] A/S, var minimumsbeløbet 65.100 kr. + ATP.

2.1 Ansættelseskontrakten

Det fremgår af tillægget til [person1]s ansættelseskontrakt vedlagt som Bilag 2, at [person1] har et månedligt vederlag på 60.000 kr., jf. kontraktens pkt. 1.1. Herudover er [person1] sikret en halvårlig bonus på 20.000 kr., jf. kontraktens pkt. 2.5, dvs. månedligt 3.333 kr. som et gennemsnit igennem kalenderåret. Dertil kommer fri telefon efter pkt. 5.1., hvilket månedligt beskattes med 233 kr. i 2018.

Derudover fremgår det af pkt. 3.1, at [person1] er omfattet af selskabets pensionsordning, og at selskabet indbetaler et månedlig pensionsbidrag på 5 % af lønnen, dvs. et månedligt samlet pensionsbidrag fra arbejdsgiveren på 3.000 kr.

Endelig fremgår det af pkt. 5.3, at selskabet dækker [person1]s flytteomkostninger i forbindelse med møbeltransport til Danmark med op til 50.000,00 kr. Som Bilag 3 vedlægges regning for flytningen stilet til [virksomhed1] A/S, hvoraf fremgår, at [virksomhed1] A/S har betalt i alt 6.684,94 euro for flytningen, dvs. 49.827,54 kr. (omregnet fra EUR til DKK med valutakursen den 19. juli 2018 hvor regningen er dateret). I den forbindelse kan henvises til SKM2019.525.LSR, hvor flytteomkostninger skulle tælles med ved opgørelsen af vederlagskravet.

I alt giver dette en månedsløn på 70.718,3 kr. som et gennemsnit igennem kalenderåret, dvs. vederlagskravet i kildeskattelovens § 48E, stk. 3, nr. 3 er opfyldt for 2018.

En betingelse for, at arbejdsgiverens pensionsbidrag (5 % af 60.000 kr.) kan tælles med ved opgørelsen af minimumsvederlaget, er, at pensionsbidraget ikke er bortseelsesberettiget, dvs. pensionsbidraget skal behandles som almindelig A-indkomst. Pensionsbidraget vil være almindelig A-indkomst, hvis den arbejdsgiveradministrerede pensionsordning er omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53A.

Som Bilag 4vedlægges pensionsordningen hos [virksomhed3] for [person1], hvor det fremgår af side 3 øverst, at [person1]s pensionsordningen er omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53A. Arbejdsgiverens pensionsbidrag på 5 % af vederlaget skal derfor tælles med ved opgørelsen af vederlaget efter kildeskattelovens § 48E, stk. 3, nr. 3.

Det bemærkes, at det ikke er en betingelse, at vederlagskravet er opfyldt på tidspunktet for begyndelsen af ansættelsesforholdet, jf. SKM2019.644.LSR. Skattestyrelsen er imidlertid af den opfattelse, at Landsskatterettens afgørelse i SKM2019.644.LSR er udtryk for en fejlfortolkning af reglerne, og at afgørelsen derfor ikke har retsvirkning, jf. side 7 i afgørelsen, hvoraf fremgår:

"Din rådgiver henviser til SKM2019.644.LSR, og skriver at det ikke er en betingelse af vederlagskravet skal være opfyldt fra starten af ansættelsesforholdet. Det er Skattestyrels vurdering at SKM2019.644.LSR er en fejlagtig fortolkning af reglerne, og har derfor indbragt denne til domstolene. Den har derfor ikke retsvirkning."

Det er imidlertid vores klare opfattelse, at SKM2019.644.LSR er udtryk for gældende praksis, indtil der evt. måtte foreligge en anden afgørelse fra domstolene.

Derudover kan henvises til SKM2016.73.LSR og SKM2017.736.LSR, hvoraf fremgår, at det blot er udgangspunktet, at der skal foreligge en ansættelseskontrakt fra ansættelsens start. Skattestyrelsens synspunkt om, at vederlagskravet skal være opfyldt i ansættelseskontrakten, er derfor ikke i overensstemmelse med administrativ praksis, hvor man også inddrager de konkrete omstændigheder i forbindelse med ansættelsen, herunder hvad der faktisk er aftalt.

Selv hvis arbejdsgiverens pensionsbidrag på 3.000 kr. ikke tælles med, vil vederlagskravet dog stadig være opfyldt pga. arbejdsgiverens dækning af flytteomkostningerne.

2.2 Reelt indberettet månedsløn

Skattestyrelsen anfører på side 8 i afgørelsen (under "ad vederlag") at [person1]s indberettede løn for indkomståret 2018 har været på kr. 63.138,68 pr. måned. Dette er en konsekvens af, at den halvårlige bonusudbetaling for 2. halvår 2018 efter pkt. 2.5 i kontrakten (se punkt 2.1) i overensstemmelse med [virksomhed1] A/S' almindelige bonusprogram først er udbetalt og indberettet i marts 2019.

[virksomhed1] A/S har tidligere fået godkendt af Skattestyrelsen, at bonussen kan tælles med ved opgørelsen af minimumsvederlaget efter kildeskattelovens § 48E, stk. 3, nr. 3, uanset at bonussen først er udbetalt og indberettet det efterfølende år. Der kan således henvises til Skattestyrelsens svar i Bilag 5, hvor Skattestyrelsen anfører:

"Svar på spørgsmålet: Skal Bonus udbetales i december?

• I princippet nej. *Hvis vederlaget i penge i henhold til ansættelseskontrakten udgør et grundbeløb på mindst 63.794,35 kr. om måneden som gennemsnit inden for samme kalenderår, er der ikke noget i vejen for at det garanterede beløb først udbetales i marts."

Det bemærkes, at i den konkrete sag, som spørgsmålet i bilag 5 omhandler, opfyldte medarbejderen af andre grunde ikke vederlagskravet.

Skattestyrelsens tidligere udtalelse i bilag 5 har være indsendt til Skattestyrelsen i forbindelse med behandlingen af anmodningen om forskerskat. Skattestyrelsen har dog slet ikke kommenteret på indholdet af bilag 5 i den endelige afgørelse, men anfører blot i afgørelsen, at den indberettede løn for 2018 ikke har opfyldt vederlagskravet.”

Skattestyrelsens høringssvar

Skattestyrelsen har i deres udtalelse af 24. september 2020 fremsendt følgende bemærkninger:

”1:

Skattestyrelsen har i afgørelsen af den 12. juni 2020 allerede svaret på samme forhold. Der er i klagen ikke nyt indhold.

Rådgiver skriver dog i dette punkt at SKM2020.87.LSR ikke er sammenlignelig med [person1]s sag. I begge sager er der tale om en tidligere skattepligt, der optræder inden den 10 års karensperiode er overstået. I begge sager er der nægtet ekstraordinær genoptagelse, og i begge sager er kriteriet i KSL § 48E stk. 3 nr. 1 derfor ikke opfyldt. [person1] er, uanset indkomst eller ej, skattepligtig til Danmark indenfor en 10 års periode, og er derfor ikke i stand til at benytte sig af beskatning efter KSL §§ 48E-F.

2:

Rådgiver henviser i sagen til oprettelse af pensionsopsparing oprettet efter PBL § 53A. Der er ikke i denne sag indsendt dokumentation for oprettelsen af en sådan, hvorfor Skattestyrelsen ikke kan se dette for værende opfyldt. Der er heller ikke i kontrakten aftalt at der skal være tale om en pensionsordning efter PBL § 53A, hvorfor Skattestyrelsen derfor kun kan formode at der er oprettet en pensionsordning med bortseelsesret. Skattestyrelsen fastholder derfor at vederlagskravet ikke er opfyldt jf. tabel i afgørelsen af den 12. juni 2020.

Som kommentar til rådgivers bemærkninger til SKM2016.73.LSR samt SKM2017.736.LSR, så var det Landsskatterettens vurdering, at der ud fra en samlet vurdering var tilvejebragt et tilstrækkelig solidt grundlag som dokumentation for ansættelsesforholdet, der svarede til en egentlig ansættelseskontrakt.

[person1] har allerede inden ansættelsesforholdet er begyndt en kontrakt, der sikrer ham en løn, men denne løn opfylder ikke kriterierne i KSL § 48E stk. 3 nr. 3. Der er ikke i det indsendte materiale noget, der dokumenterer dette på anden måde.

I sagsbehandlingen har Skattestyrelsen ikke været i besiddelse af flytteafregningen sendt til virksomheden. Det ses heller ikke aftalt nogen steder i den til Skattestyrelsen indsendte kontrakt, at [person1] skal være berettiget til dækning af omkostninger i forbindelse med flytningen til Danmark.”

Klagerens bemærkninger til Skattestyrelsens høringssvar

Klagerens repræsentant har i mail af 7. oktober 2020 fremsat følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse:

”1. PUNKT 1 I UDTALELSEN

Skattestyrelsen anfører under punkt 1 i udtalelsen, at [person1]s sag er sammenlignelig med SKM2020.87.LSR. Dette er ikke korrekt, da faktum i hhv. [person1]s sag og SKM2020.87.LSR er vidt forskelligt. I SKM2020.87.LSR er spørgsmålet således, om et faktisk udbetalt offshore-tillæg inden for 10 år af ansættelsesstart forhindrer anvendelse af forskerskatteordningen. [person1] har derimod ikke modtaget skattepligtig indkomst inden for 10 år af ansættelsesstart, hvilket skattestyrelsen også erkender i afgørelsen af 12. juni 2020, hvor Skattestyrelsen på side 6 anfører:

”Din rådgiver lægger vægt på, at du i den periode ikke havde diskvalificerende indkomst. Dette er korrekt, men du har været fuld skattepligtig til Danmark, og indkomsten for denne periode er ikke relevant.”

Som anført i påklagen af 11. september 2020 er [person1]s sag derimod sammenlignelig med faktum i SKM2019.246.SR, hvor der også var tale om en fejlagtig formel registrering som fuldt skattepligtig.

Det bemærkes i den forbindelse, at [person1] i forbindelse med ansøgningen om forskerskat den 31. juli 2018 fremsendt dokumentation til Skattestyrelsen for, at han rent faktisk boede og arbejdede i Tyskland i 10 år inden ansættelsesstart, og at registreringen som fuldt skattepligtig i Skattestyrelsens system derfor ikke var udtryk for [person1]s faktiske forhold. Redegørelsen med underbilag, som blev indsendt til Skattestyrelsen sammen med ansøgningen om forskerskat, er vedlagt som Bilag 6.

Skattestyrelsen har på intet tidspunkt under sagens behandling vurderet den indsendte dokumentation, jf. også punkt 1.4 om pligtmæssigt skøn i påklagen af 11. september 2020.

2. PUNKT 2 I UDTALELSEN

Skattestyrelsen anfører under punkt 2 i udtalelsen, at Skattestyrelsen ”kun kan formode”, at der er tale om en pensionsordning med bortseelsesret, da det ikke fremgår af tillægget til ansættelsesaftalen (bilag 2 til påklagen af 11. september 2020), at der er tale om en pensionsordning uden bortseelsesret efter pensionsbeskatningslovens § 53A. Det bemærkes i den forbindelse, at det heller ikke fremgår af tillægget, at der er tale om en pensionsordning med bortseelsesret, dvs. i tillægget til ansættelsesaftalen tages der slet ikke stilling til spørgsmålet om bortseelsesret eller ej.

Skattestyrelsens bemærkninger om, at det ”kun kan formodes”, at der så er tale om en pensionsordning med bortseelsesret, må tolkes som et synspunkt om, at en manglende stillingtagen til spørgsmålet om bortseelsesret i ansættelseskontrakten betyder, at der pr. automatik er tale om en ordning med bortseelsesret. Et sådan synspunkt vil i praksis medføre en betydelig generel begrænsning af muligheden for anvendelse af forskerskatteordningen og har ingen støtte.

Dertil bemærkes i den forbindelse, at [person1] har fremsendt dokumentation for, at hans pensionsordning er en 53A-ordning uden bortseelsesret, jf. bilag 4 til påklagen af 11. september 2020.

Skattestyrelsen anfører desuden i udtalelsen, at:

”I sagsbehandlingen har Skattestyrelsen ikke været i besiddelse af flytteregningen sendt til virksomheden. Det ses heller ikke aftalt nogen steder i den til Skattestyrelsen indsendte kontrakt, at [person1] skal være berettiget til dækning af omkostninger i forbindelse med flytningen til Danmark.”

Det fremgår dog af pkt. 5.3 i tillægget til ansættelseskontrakten vedlagt som bilag 2 til påklagen af 11. september 2020, at arbejdsgiveren dækker flytteomkostninger for [person1] i forbindelse med flytningen til Danmark. Det er derfor uklart, hvorfor Skattestyrelsen mener, at flytteomkostningerne ikke er dækket i ansættelseskontrakten, da det tydeligt fremgår af pkt. 5.3. Tillægget til ansættelseskontrakten har desuden været indsendt til Skattestyrelsen i forbindelse med Skattestyrelsens behandling af sagen, jf. vores bemærkninger af 20. maj 2020 til Skattestyrelsens forslag til afgørelse hvor tillægget er vedlagt som bilag 1.

Endelig bemærkes det, at Skattestyrelsen fortsat ikke forholder sig til Skattestyrelsens egen bemærkning om, at udbetalingstidspunktet for en bonus ikke har betydning for anvendelse af forskerskatteordningen, jf. punkt 2.2 i påklagen af 11. september 2020.”

Klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse

Til støtte for påstanden er yderligere anført:

”Vi er en 4 personers familie, der i august 2018 flyttede fra Tyskland til Danmark for at vise børnene, og give dem mulighed for at kende, deres fars land.

I Tyskland havde vi godt betalte og sikre jobs, som vi opgav for at udvandre. Tidspunktet for udvandringen fra Tyskland til Danmark blev valgt efter flere telefonsamtaler med SKAT, hvor de forsikrede at alt så fint ud mht. forskerskatteordningen. Vi stolede selvfølgelig på SKAT og satte udvandringen i gang. Først senere, efter vi har opsagt vores job, lejlighed osv., finder en medarbejder hos SKAT årsopgørelserne fra 2008 – 2011 og ser problemet i dem.

At jeg ikke meldte mig fra til skat da jeg flyttede fra Danmark, kommer sig af uvidenhed, og da jeg fik selvangivelser tilsendt vidste jeg dels at SKAT godt var klar over at jeg boede i Tyskland som jeg også havde informeret borgerservice om, og dels at jeg var fuldstændig enig med SKAT i, at jeg ikke skulle betale skat i Danmark da jeg jo betalte skat i Tyskland. At jeg får tilsendt en årsopgørelser hvor der står, at jeg skal betale 0 kr. i skat til Danmark og at SKAT ved jeg bor i Tyskland, får på ingen måde mine alarmklokker til at ringe! Som følge af fejlen (ved ikke at framelde mig fra til SKAT da jeg rejste ud) har hverken Danmark, Tyskland eller jeg haft en fordel eller ulempe økonomisk i årene 2008 – 2011. Det er kun os der nu lide en økonomisk bet! Vi blev lokket herhen med forskerskatteordningen og udvandringen blev sat i gang og velkomst gaven var at SKAT satte sig på tværs. Vi kunne også have ventet 3 år mere med at komme til Danmark!

Og nu erfarer vi, at vi langt hen af vejen igen er helt enige med SKAT, vi har overholdt alle regler i de 10 år jeg har boet i Tyskland og har reelt ikke været skattepligtige i Danmark, der er bare det lille problem, at SKAT fejlagtigt har opført mig som skattepligtig og jeg, da jeg ikke er skatteekspert, ikke har opdaget det eller reageret på det. Jeg kan bestemt heller ikke tro at det er intentionen med loven, at folk der har været fejl registreret hos SKAT skal fratages mulighed for at komme på forskerskatteordningen.

Denne lov er ikke lavet for at sikre at mennesker sikkert kan leve sammen, men snarere for at gøre det attraktivt at flytte til Danmark, så kan man vel og behandle sådan en lov med menneskelighed.

Det ligger nu hos dem, om vores børn skal vokse op med en fair og menneskelig afgørelse eller en kold og hård afgørelse hvor vi ganske ærlig ikke synes vi, som ikke skatteeksperter, har haft en reel chance.”

Landsskatterettens afgørelse

Personer, der opfylder betingelserne i kildeskattelovens § 48 E, kan vælge at blive beskattet efter reglerne i kildeskattelovens § 48 F (forskerskatteordningen).

For at blive omfattet af forskerskatteordningen er det blandt andet en betingelse, at den skattepligtige ikke inden for de seneste 10 år forud for ansættelsen har været skattepligtig efter § 1 eller § 2, stk. 1, nr. 1-4, 7 eller 9-29, eller stk. 2 i kildeskatteloven jf. kildeskattelovens § 48 E, stk. 3, nr. 1.

Der er tale om en række objektive betingelser, hvorfra der ikke kan dispenseres, jf. bemærkningerne til lovforslag nr. 162 2007/2. Her fremgår under afsnittet ”Gældende ret”:

”Den særlige skatteordning kan anvendes af enhver, der opfylder en række objektivt fastsatte betingelser. Der er ingen branchemæssige begrænsninger og ingen krav om statsborgerskabsforhold. Der er ingen dispensationsmuligheder i ordningen og intet skønselement. Enten opfylder man betingelserne, eller også gør man ikke.”

Klageren er i SKATs (nu Skattestyrelsens) systemer registreret som fuldt skattepligtig til Danmark i indkomstårene 2008-2011.

Det må lægges til grund, at der forud for klagers ansættelse pr. 1. september 2018 foreligger årsopgørelser for 2008-2011, hvor klager er ansat som fuldt skattepligtig til Danmark. Efter de gældende skatteansættelser er klageren således skattepligtig efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, i perioden 2008-2011. Ved sin ansættelse hos [virksomhed1] A/S den 1. september 2018 opfyldte han derfor ikke betingelsen i kildeskattelovens § 48 E, stk. 3, nr. 1, hvorefter det er en betingelse, at den skattepligtige ikke inden for de seneste 10 år forud for ansættelsen har været skattepligtig efter bl.a. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

I overensstemmelse hermed henvises til Landsskatterettens afgørelse af 7. februar 2020, offentliggjort i SKM2020.87.LSR, Landsskatterettens afgørelse af 2. juli 2020, offentliggjort som SKM2020.407.LSR samt Københavns Byrets dom af 23. juni 2021, offentliggjort som SKM2021.406.BR.

Skatterådets bindende svar af 26. marts 2019, offentliggjort i SKM2019.246.SR, kan ikke medføre et andet resultat.

Der kan kun foretages en realitetsbehandling af klagerens skatteansættelser i perioden 2008-2011 i tilfælde af, at anmodningen om ekstraordinær genoptagelse imødekommes. Skattestyrelsen har givet afslag på anmodningen om genoptagelse. Landsskatteretten har samtidig med denne afgørelse stadfæstet Skattestyrelsens afslag på ekstraordinær genoptagelse, hvorfor de foreliggende skatteansættelser/årsopgørelser lægges til grund ved afgørelsen.

Landsskatteretten finder herefter, at klageren ikke opfyldte kravet i kildeskattelovens § 48 E, stk. 3, nr. 1 ved sin ansættelse i [virksomhed1] A/S den 1. september 2018. Af denne grund stadfæstes Skattestyrelsens afgørelse.