Kendelse af 29-09-2022 - indlagt i TaxCons database den 22-10-2022

Journalnr. 20-0057057

Klagepunkt	Skattestyrelsens afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Klagerens andel af skattepligtig kursgevinst på frigjort gæld i fremmed valuta ved deltagelse i K/S [virksomhed1]	888.212 kr.	0 kr.	888.212 kr.

Faktiske oplysninger

Klageren var i det påklagede indkomstår deltager i K/S [virksomhed1], CVR-nr. [...1]. Klagerens ejerandel udgjorde ifølge Skattestyrelsens afgørelse 6/70, svarende til ca. 8,57 %.

Kommanditselskabets stamkapital var 28.786.030 kr. Af CVR fremgår, at selskabets formål var udleje af fast ejendom. Kommanditselskabets aktiv var en udlejningsejendom beliggende i [Tyskland]. Ejendommen blev solgt i 2017 for 3,25 mio. EUR.

Af årsrapporten for 2017 for K/S [virksomhed1] godkendt den 10. april 2018 på generalforsamlingen fremgår følgende i ledelsesberetningen:

”Selskabet har i 2017 solgt ejendommen for EUR 3,25 mio. Salgsprisen var dog ikke tilstrækkelig til at dække selskabets forpligtelser, men prisen blev godkendt af både 1. og 2. prioritetslångiver. Restgælden på selskabets 2. prioritetslån er eftergivet i 2017 og det forventes, at restgælden på 1. prioritetslånet også eftergives. Når der forventeligt er indgået aftale med 1. prioritetslångiver om eftergivelse af restgælden, afvikles selskabet hurtigst muligt derefter.”

Af note 5 ”Finansielle omkostninger” til resultatopgørelsen i årsrapporten for 2017 for K/S [virksomhed1] fremgår følgende renteudgifter:

Renter, prioritetsgæld, [finans1]	784.636 kr.
Renter, prioritetsgæld, [finans2]	438.819 kr.

Der var ifølge note 10 - 12 til balancen i årsrapporten for 2017 for K/S [virksomhed1] dels prioritetsgæld til [finans1] AG, dels anden gæld i form af mellemregning med komplementarselskabet [virksomhed2] ApS samt en post på ”skyldige omkostninger”.

Af Skattestyrelsens oplysninger fremgår, at kommanditselskabet ikke har indsendt årsrapport for 2018 til Erhvervsstyrelsen. Ligeledes fremgår, at klageren ikke har selvangivet resultat for virksomheden i indkomståret 2018. Af oplysninger i CVR fremgår, at selskabet er ophørt den 6. juni 2018. Komplementarselskabet [virksomhed2] ApS er registreret som opløst efter konkurs pr. 30. marts 2020.

Der er under klagesagen af Skatteankestyrelsen anmodet om dokumentation for gældsforholdets beståen i form af renteopgørelser relateret til gældsforpligtelsen til 1. prioritetslångiver [finans1] AG for indkomståret 2018 eller senere. Dette er ikke modtaget.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har forhøjet klagerens indkomst med skattepligtig kursgevinst på frigjort gæld i fremmed valuta på 888.212 kr.

Skattestyrelsen har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”Skattestyrelsen anser hele kursgevinsten på gældseftergivelsen på 1. prioritetslånet for skattepligtig efter kursgevinstlovens § 23.

Det fremgår af årsrapporten for 2017 under ledelsesberetningen, at gælden forventes eftergivet i 2018. Kommanditselskabet har ikke indsendt regnskaber for 2018 til Erhvervsstyrelsen og er registreret ophørt/slettet 6. juni 2018.

Du har ikke sendt dokumentation for, hvad der er sket med den resterende gældsforpligtelse til 1. prioritetslångiver, som ikke er blevet indfriet i forbindelse med salget af ejendommen i 2017.

Ud fra de oplysninger Skattestyrelsen har fra årsrapporten for 2017, hvor restgælden til 1. prioritetslångiver står opført som kortfristet gæld, samt at kommanditselskabet er registeret som ophørt 6. juni 2018 og det er oplyst at gælden forventes eftergivet i 2018, anses gælden til 1. prioritetslångiver at være eftergivet i 2018. Der er ikke sendt dokumentation for, at gælden består.

Kommanditisterne bliver derfor frigjort for deres gældsforpligtelse i indkomståret 2018 og dette er derfor beskatningsåret.

Kursgevinstlovens § 20 anfører, at gevinst og tab på gæld skal medregnes til den skattepligtige indkomst efter §§ 21-23.

Kursgevinstlovens § 20 anfører, at gevinst og tab på gæld, skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst efter §§ 21-23.

Kursgevinstlovens § 21 og § 23 blev indført på samme tid og begge er videreførelser af tidligere lovgivning. Kursgevinstlovens § 21 og § 23 blev indført ved lov nr. 439 af den 10. juni 1997. Der var med lovændringen ikke tilsigtet en ændring af retstilstanden for hverken § 21 eller § 23.

Kursgevinstloven er blevet udvidet kraftigt siden dens indførelse i 1985. Det fremgår af bemærkningerne følgende: ”Alle selskaber er blevet generelt skattepligtige af gevinst og tab på fordringer og gæld, ligesom fysiske personer generelt er blevet skattepligtige af gevinst og tab på fordringer og gæld i fremmed valuta.”

Det fremgår af pkt. 1 i bemærkningerne til lovforslag L 194 95/96, at lovforslaget først og fremmest er en lovrevision samt at formålet har været at opnå en bedre overskuelighed og sammenhæng. Det fremgår endvidere, at ”... lovforslaget er en total omskrivning og redigering af den hidtidige lov...”

Kursgevinstlovens § 21 er affattet sådan:

” Gevinst ved eftergivelse, forældelse, konfusion eller præklusion af gæld medregnes i det omfang, gælden nedskrives til et lavere beløb end fordringens værdi for kreditor på tidspunktet for gældseftergivelsen m.v., jf. tillige § 24 om gevinst som følge af gældseftergivelse ved akkord m.v.”

Kursgevinstlovens § 21 er en videreførelse af den tidligere kursgevinstlovs § 5, stk. 2. Beskatning af gevinst ved gældseftergivelse i danske kroner er altså ikke nyt i forhold til den tidligere kursgevinstlov. Dette fremgår af bemærkningerne til lovforslag L194 96/97s enkeltbestemmelser til § 21, se § 16, der henviser til pkt. 43 i skatteministeriets cirkulære nr. 134 af 29. juli 1992, der omtaler § 5 i den tidligere kursgevinstlov, hvor der bl.a. anføres at; ” Den skattemæssige behandling af personers gevinst og tab på gæld er, for så vidt angår gæld i danske kroner, reguleret i § 5, stk. 2, der som hovedregel henviser til statsskattelovens §§ 4-6.”

Kursgevinstlovens § 23 er affattet sådan:

”Gevinst og tab på gæld i fremmed valuta medregnes i det omfang, gevinsten eller tabet ikke er omfattet af § 22. 1. pkt. gælder dog alene hvis årets nettogevinst eller nettotab sammenlagt med gevinster og tab, som omfattes af § 16, overstiger 1.000 kr.”

Kursgevinstlovens § 23 blev indført ved lov nr. 439 af den 10. juni 1997. I de almindelige bemærkninger til lovforslaget L194 95/96, pkt. 2, personer, fremgår det bl.a. at:

”Fordringer og gæld i fremmed valuta:

De gældende regler findes i kursgevinstlovens § 6. Den skattemæssige behandling af gevinst og tab på fordringer og gæld i fremmed valuta er som hovedregel ens for alle skattepligtige og gælder således for alle selskaber og fonde m.v., erhvervsdrivende og private personer... Den generelle skattepligt af kursgevinster og kurstab på fordringer og gæld i fremmed valuta medfører, at også privatpersoners kursgevinster og kurstab skal indgå i opgørelsen af den skattepligtige indkomst.”

Kursgevinstlovens § 23 er en videreførelse af den tidligere kursgevinstlovs § 6.

Kursgevinstlovens § 23 omfatter enhver kursgevinst i fremmed valuta, herunder også kursgevinst opnået ved singulære gældseftergivelser, også i de tilfælde hvor gælden nedskrives til et lavere beløb end fordringens værdi for kreditor.

Dette fremgår af bemærkningerne til lovforslag L194 95/96s enkeltbestemmeler til § 23, se § 16, der henviser til pkt. 74 i skatteministeriets cirkulære nr. 134 af 29. juli 1992, der omtaler § 6 i den tidligere kursgevinstlov, hvor der bl.a. anføres at; ”Samtlige kursændringer indgår i opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Kursgevinster og kurstab omfatter såvel værdiændringer på grund af ændringer i valutakursen som værdiændringer på grund af andre forhold.”

Det vil sige, at beskatningen efter reglerne i kursgevinstlovens § 6 og § 23 sker uanset fordringen er nedskrevet til et beløb svarende til fordringens værdi for kreditor. Resthæftelsen/fordringens værdi for kreditor har altså ingen betydning.

Når der er tale om gæld i fremmed valuta, er det kursgevinstlovens § 23 der gør sig gældende. Det fremgår af § 23, at gevinst og tab på gæld i fremmed valuta medregnes i det omfang, gevinsten eller tabet ikke er omfattet af § 22 eller § 24 A. Kursgevinstlovens § 23 undtager altså ikke den singulære gældseftergivelse og dette uanset om gælden alene nedskrives til fordringens værdi for kreditor på tidspunktet for gældseftergivelsen.

Den singulære gældseftergivelse på gæld i fremmed valuta medfører beskatning efter kursgevinstlovens § 23 i modsætning til, hvad der ville have været tilfældet, hvis fordringen havde været i DKK, idet gældseftergivelsen i så fald ville have været skattefri efter kursgevinstlovens § 21.

Da gælden er i fremmed valuta, er du skattepligtig af kursgevinsten på gældseftergivelsen med hjemmel i kursgevinstlovens § 23.

Det fremgår af kursgevinstlovens § 26, stk. 3, at gevinst eller tab på gæld opgøres som forskellen mellem gældens værdi ved optagelsen af gælden og værdien ved frigørelsen eller indfrielsen.

Det afgørende for, om der foreligger en gevinst i kursgevinstlovens forstand er med andre ord, om debitor er i stand til at frigøre sig fra en gældsforpligtelse ved at betale et lavere beløb, end der blev modtaget fra kreditor ved gældens påtagelse.

Hvad der er årsag til, at debitor kan frigøre sig fra en gældsforpligtelse til et lavere beløb, end det der blev modtaget ved påtagelsen er – som det også er anført i forarbejderne – uden betydning for, om der foreligger en gevinst i kursgevinstlovens forstand.

Der er ingen forskel i den skattemæssige behandling af en kursgevinst, der er opnået på et non-recourse lån, og på et lån til et kommanditselskab, hvor stamkapitalen er indbetalt. I ingen af disse to situationer kan investor blive opkrævet yderligere beløb til dækning af kommanditselskabets lån. I begge situationer opnår kommanditselskabet en kursgevinst. Når lånet er i fremmed valuta er forholdet omfattet af KGL § 23.

Selvom investor har indbetalt sin stamkapital, er investor stadig i skattemæssig forstand debitor på lånet, i modsat fald er der ikke fradrag for renterne.

Det er ikke fordi, at det er et non-recourse lån, at forholdet er omfattet af KGL § 23, men fordi lånet er i fremmed valuta.

Højesteret har den 11. november 2019, se SKM2019.627.HR, afsagt dom vedrørende den ankede Vestre Landsrets dom SKM2016.325.VLR. Skatteministeriet fik medhold i, at kommanditisten skulle kursgevinstbeskattes.

Vedrørende beskatningen efter kursgevinstloven anføres blandt andet i dommen (uddrag):

”Højesteret finder, at der efter låneaftalen var en betalingsforpligtelse for hele lånebeløbet, selv om non-recourse vilkåret indebar, at kommanditselskabet ikke hæftede med mere end den stillede sikkerhed (og afkastet heraf).

Tab eller gevinst ved frigørelse af gælden til [virksomhed3] var derfor omfattet af kursgevinstloven, jf. lovens § 1 stk. 1, nr. 2.

Ved kommanditisternes afhændelse af deres anparter i K/S [virksomhed4] og [virksomhed3]s afhændelse af den pantsatte ejendom blev kommanditisterne frigjort fra den del af gælden til [virksomhed3], som ikke var dækket af salgsprovenuet på ejendommen.

Højesteret finder herefter, at differencen mellem restgælden ved [virksomhed3]s overtagelse af ejendommen og det opnåede salgsprovenu udgør en skattepligtig kursgevinst, jf. kursgevinstlovens § 23...”

I denne situation er hele den del af den optagne gæld, som ikke er indfriet ved salget af ejendommen, blevet eftergivet, og da der er tale om gæld i fremmed valuta, skal hele den eftergivne gæld beskattes uden hensyn til debitors betalingsevne. Dette gælder også, når der ikke er tale om et non-recourse lån.

Det afgørende for om forholdet er omfattet af KGL § 23, er at gælden er i fremmed valuta, og ikke at det er et non-recourse lån.

Skattestyrelsen er opmærksom på afsnittet i Den juridiske vejledning afsnit C.B.1.4.3.3 under ”Særligt omkring gældsreduktion i K/S´er”.

Ses der isoleret på ovenstående vil der ikke skulle ske beskatning af kursgevinsten på gældseftergivelsen.

Ses der derimod på afsnittet i Den juridiske vejledning, der er nævnt lige før ”Særligt omkring gældsreduktion i K/S´er”, skal der ske beskatning af den fulde kursgevinst på gælden uanset fordringens værdi for kreditor.

I afsnittet anføres:

” Gevinst som følge af en singulær eftergivelse m.v. af gæld i fremmed valuta er omfattet af KGL § 23. Se afsnit C.B.1.4.3.7. Hvis gælden er omfattet af KGL § 23 er der ikke skattefrihed efter KGL § 21 for den del af gældseftergivelsen, som bringer fordringen ned til fordringens værdi for kreditor på tidspunktet for gældseftergivelsen.”

”Hvis et lån er ydet på non recourse-vilkår og der sker en indfrielse på grund af non-recourse-vilkåret, hvorved hele eller dele af gælden bortfalder ved indfrielsen, så er der ikke tale om en gældseftergivelse omfattet af KGL § 21 eller KGL § 24. Se SKM2010.42.BR. Det skal vurderes, om der kan ske beskatning efter KGL 19, KGL § 22 eller KGL § 23.”

Den juridiske vejledning er derfor uklar, idet beskatningen eller ikke-beskatningen af en gevinst på gæld i fremmed valuta afhænger af, hvilket afsnit man læser i Den juridiske vejledning.

Kommentarer til de sendte bemærkninger:

Din revisor skriver følgende:

(...)

Skattestyrelsen er ikke enig.

Kommanditselskabet har ikke indsendt årsrapport for 2018 til Erhvervsstyrelsen. Af oplysninger i Erhvervsstyrelsen fremgår, at selskabet er ophørt/slettet den 6. juni 2018.

Det fremgår af årsrapporten for 2017 i ledelsesberetningen følgende uddrag:

Med henvisning til TfS1998.397 hvor Højesteret i sine bemærkninger anførte: ”Lovens § 1, stk. 2, må herefter forstås således, at afståelsestidspunktet er tidspunktet for ejendomsrettens ophør ved overdragelse eller på anden måde, herunder ved selskabets endelige opløsning.” og med henvisning til oplysningerne i årsrapporten for 2017, at der forventes at ske gældseftergivelse og at selskabet afviklet hurtigst muligt derefter. Der er sket afvikling da K/S´et er registreret ophørt/slettet hos Erhvervsstyrelsen den 6. juni 2018.

Derfor fastholder Skattestyrelsen, at K/S´et er frigjort for at betale den resterende del af gælden til 1. prioritetslångiver i 2018. Det bemærkes, at dokumentationspligten for gældens beståen påhviler dig, og du har ikke sendt dokumentation for at K/S´et fortsat hæfter for restgælden til 1. prioritetslångiver.

Din revisor har endvidere sendt følgende sekundære bemærkninger:

(...)

SKM2020.64.LSR er anket af Skatteministeriet.

Det gøres gældende af Skatteministeriet, at investorerne i SKM2020.64.LSR skal beskattes af hele deres respektive andele af kursgevinsten af frigjort gæld i fremmed valuta, uden hensyntagen til, i hvilket omfang de har indbetalt deres hæftelse til K/S´et.

Derfor har afgørelsen SKM2020.64.LSR og det seneste anførte i Den juridiske vejledning 2020-1 herom, ikke betydning for denne afgørelse, og derfor fastholder Skattestyrelsen at du skal beskattes af kursgevinst på frigjort gæld i fremmed valuta efter bestemmelserne i kursgevinstlovens § 23.

Beskatning:

Vi har beregnet din andel af kursgevinsten på den eftergivne 1. prioritetsgæld i euro sådan:

Eftergivet gæld for hele K/S´et udgør 1.392.301 euro x kursen på optagelsestidspunktet 7,442698 = 10.362.476 kr.

For dine 6/70 udgør beløbet 10.362.476 kr. x 6/70 svarende til en gevinst på 888.212 kr., som du i 2018 skal beskattes af efter kursgevinstlovens § 23.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at der ikke kan opgøres en skattepligtig kursgevinst vedrørende klagerens deltagelse i K/S [virksomhed2], hvorfor indkomsten skal nedsættes med 888.212 kr.

Til støtte herfor har klagerens repræsentant gjort følgende anbringender gældende:

”3.1 Anbringender - påstand

3.1.1 Realisation af gældseftergivelse K/S [virksomhed1]

Der er ikke os bekendt sket endelig aftale om gældseftergivelse i kursgevinstlovens forstand. For at en eventuel gældseftergivelse er realiseret, skal der være forhold, der begrunder, at der er sket realisation i medfør af kursgevinstloven § 25. Dette sker enten ved aftale om gældseftergivelse eller ved forældelse. Skattestyrelsen ikke har fremlagt dokumentation for at der er sket realisation i kursgevinstlovens forstand, ligesom vi ikke er bekendt med, at denne handling er foretaget af uafhængig kreditor. Der er derfor ikke efter vores opfattelse realiseret gevinst på gælden. Vi antager ikke, at det er Skattestyrelsens opfattelse at der på samme vis kan medregnes konstateret tab på debitorer efter samme principper.

For at der er tale om en realiseret kursgevinst, må der være opstået en skattemæssig begivenhed der medfører realisation af kursgevinst i kursgevinstlovens forstand. Dette vil jf. ordlyden i kursgevinstlovens § 21 omfatte eftergivelse, forældelse, konfusion eller præklusion.

I et kommanditselskab hæfter kommanditisterne med deres indskud, - herunder resthæftelse, mens komplementaren hæfter ubegrænset. Det betyder, at i det omfang kommanditisten har indbetalt den fulde resthæftelse, vil der ikke kunne stilles yderligere krav mod kommanditisterne. Kommanditselskabets forpligtelser er dog uændrede i forhold til selskabets kreditorer. Kommanditselskabets kreditorer må herefter søge fyldestgørelse for krav hos enten kommanditselskabet og herefter hos komplementaren. Det forhold, at kommanditselskabet opløses, ændrer således ikke på de krav, der kan rettes mod kommanditisterne. Den faktiske gældseftergivelse sker på tidspunktet, hvor resthæftelse endeligt indbetales. Dette udløser dog ikke efter vores opfattelse en skattemæssig begivenhed, der sidestilles med realisation i henhold til kursgevinstloven.

Der foreligger alene gældseftergivelse, såfremt der er indgået udtrykkelig aftale herom jf. TfS 1986.160 HD. Som nævnt, er der ikke os bekendt indgået en sådan aftale. Derudover er der ikke er modtaget saldokvittering i hverken K/S Asschenfeldt, [Tyskland] eller hos Komplementarselskabet [virksomhed2] ApS. Endelig er kravet ikke forældet, ligesom der ikke er konstateret konfusion.

Opløsning af kommanditselskabet medfører herefter ikke realisation, da der som beskrevet ovenfor ikke er opstået en skattemæssig begivenhed, der omfattes af realisationsbegrebet i kursgevinstloven.

Vi er derfor ikke enige i, at det kan konkluderes, at der er sket en gældseftergivelse af 1. prioritetsgælden i 2018.

3.1.2 Særlig praksis for kommanditister

Selv om der måtte være sket gældseftergivelse af 1. prioritetsgælden, er vi heller ikke enige i, at denne er skattepligtig. Dette følger af SKM2020.64.LSR, hvoraf det fremgår, at der kan støttes ret på Den Juridiske Vejledning. Af den Juridiske Vejlednings afsnit C.B.1.4.3.3 fremgik det indtil 31.01.2020, at gældseftergivelser i K/S’er ikke er skattepligtige, når resthæftelsen er fuldt ud indbetalt. SKM2020.64.LSR slår endvidere fast, at dette også gælder lån i udenlandsk valuta.

Lånet er er optaget i EUR, og det fremgår af årsrapporten for 2017, at resthæftelsen udgør 0 kr.

Da der efter vores opfattelse ikke er realiseret en kursgevinst, samtidig med at en eventuel realisation af kursgevinsten efter gældende praksis vil være skattefri, er vi ikke enige i Skattestyrelsen ændring af selvangiven indkomst vedrørende kursgevinst på fremmed valuta.”

Skatteankestyrelsen har bedt klagerens repræsentant fremsende dokumentation for et bestående gældsforhold til K/S [virksomhed1]. Repræsentanten er fremkommet med følgende bemærkninger til denne anmodning:

”Skatteankestyrelsen har ved skrivelse af 10. februar 2022 anmodet om yderligere oplysninger i ovennævnte sag. Der efterspørges dokumentation, som kan sandsynliggøre, at gældsforholdet til 1. prioritetslångiver fortsat bestod i det påklagede indkomstår.

Vi skal principielt gøre opmærksom på, at det er Skattemyndighederne der bærer bevisbyrden for, at der er realiseret en gevinst efter kursgevinstloven § 25. I tilfælde af, at kommanditisten har medtaget et tab på en fordring med henvisning til ledelsesberetningen, ville dette aldrig medføre, at fordringen anses for realiseret og dermed endeligt konstateret.

Skattestyrelsen konstaterer blot, at der ikke er indsendt dokumentation for at gælden fortsat består og konkluderer på den baggrund, at kommanditisterne derfor bliver frigjort for deres gæld i forbindelse med nedlukning af kommanditselskab. Vi har ikke set endelig aftale om eftergivelse af gæld.

(...)”

Der har været afholdt møde mellem klagerens repræsentanter og sagsbehandleren hos Skatteankestyrelsen. På mødet gjorde repræsentanterne gældende, at fraværet af renteopgørelser til eller restgældsopgørelser efter 2017 ikke i sig selv kan anses som tilstrækkeligt til at konstatere, at der ikke fortsat forelå et gældsforhold. Repræsentanterne påpegede, at dette ligeledes kunne have sin forklaring i, at administrationsselskabet ved likvidation af kommanditselskabet ikke længere ville få betaling for ydelser leveret til kommanditselskabet.

Landsskatterettens afgørelse

Sagen angår, om der er sket gældseftergivelse eller anden frigørelse fra kommanditselskabets gæld til 1. prioritetslångiver, således at der skal opgøres en skattepligtig gevinst ved frigørelse for gæld i fremmed valuta efter kursgevinstlovens § 23.

Bevisbyrden for frigørelse fra gæld

Repræsentanten har gjort gældende, at bevisbyrden påhviler skattemyndighederne, og at dette bevis ikke er løftet ved at henvise til ledelsesberetningen i årsrapporten for 2017 for kommanditselskabet.

Landsskatteretten er enig i, at det som udgangspunkt er skattemyndigheden, som har bevisbyrden for, at der foreligger yderligere skattepligtige indtægter end selvangivet, jf. Østre Landsrets dom af 28. oktober 1996, offentliggjort som TfS 1997, 63. Landsskatteretten finder dog også, at konkrete faktiske forhold i en klagesag kan medføre, at bevisbyrden flyttes over på skatteyderen, jf. Højesterets dom af 10. oktober 2008, offentliggjort som SKM2008.905.HR.

Af CVR fremgår, at selskabets formål var udleje af fast ejendom. Kommanditselskabets aktiv var en udlejningsejendom beliggende i [Tyskland]. Denne ejendom blev solgt i 2017. Der er ikke oplysninger om køb af nyt udlejningsaktiv i kommanditselskabet.

Det fremgår af ledelsesberetningen i årsrapporten for 2017 for kommanditselskabet, at restgælden på selskabets 2. prioritetslån blev eftergivet i 2017, og at selskabets ledelse endvidere forventede, at gælden til 1. prioritetslångiver blev eftergivet. Det fremgår også, at kommanditselskabet ville blive afviklet hurtigst muligt efter den forventede aftale med 1. prioritetslångiver om eftergivelse af restgælden. I årsrapporten for 2017 fremgår ligeledes, at lånet til 1. prioritetslångiver forrentes.

Endeligt fremgår det af oplysninger fra CVR, at kommanditselskabet er ophørt den 6. juni 2018. Herved bortfaldt kommanditisternes økonomiske forpligtelse overfor det nu ophørte kommanditselskab.

Landsskatteretten finder, at det på baggrund af ovenstående kan konstateres, at K/S [virksomhed1] herved ikke længere var ejer af aktiver, som kunne sikre den fortsatte drift af udlejningsaktiviteten efter salget af udlejningsejendommen i 2017.

Det kan på baggrund af ovenstående ligeledes konstateres, at gælden til 2. prioritetslångiver var eftergivet, og at ledelsen i K/S [virksomhed1] havde samme forventning til gælden til 1. prioritetslångiver.

I forbindelse med klagesagen har Skatteankestyrelsen bedt klageren fremlægge dokumentation, som kan sandsynliggøre, at gældsforholdet til [finans1] AG fortsat bestod i det påklagede indkomstår. Der er ikke modtaget dokumentation, som kan understøtte synspunktet om, at gælden til [finans1] AG fortsat bestod ved udgangen af 2018.

Klageren har ikke afkræftet formodningen for frigørelse fra gælden ved blot at oplyse, at der ikke skete en eftergivelse af gælden.

Landsskatteretten finder, at ovenstående objektive kendsgerninger medfører, at bevisbyrden for gældens beståen eller bortfald skifter således, at klageren må sandsynliggøre, at gælden fortsat bestod ved udgangen af indkomståret 2018. Landsskatteretten henviser i øvrigt til, at klageren må være den nærmeste til at fremskaffe f.eks. en oversigt over en bestående gæld til [finans1] AG.

Landsskatteretten finder herefter, at det må lægges til grund, at kommanditselskabet i 2018 blev frigjort fra restgælden i fremmed valuta, der var på 1. prioritetslånet hos [finans1] AG.

Kursgevinst ved gældseftergivelse

Kursgevinstlovens § 1, stk. 1, nr. 2, bestemmer, at loven omfatter gevinst og tab ved frigørelse for gæld.

Det fremgår af lovens § 20, at gevinst og tab på gæld skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst efter kursgevinstlovens §§ 21-23.

Efter lovens § 23 skal gevinst og tab på gæld i fremmed valuta medregnes til den skattepligtige indkomst.

Gevinst og tab på gæld opgøres efter reglerne i kursgevinstlovens § 26. Gevinsten henholdsvis tabet opgøres som forskellen mellem gældens værdi ved påtagelsen af gælden og værdien ved frigørelsen eller indfrielsen, jf. § 26, stk. 3.

Det er rettens opfattelse, at klageren er skattepligtig af hele sin andel af kursgevinsten i medfør af kursgevinstlovens § 23.

Klagerens repræsentant har subsidiært gjort gældende, at klageren kan støtte ret på den dagældende Den juridiske vejledning, således at alene den del af kursgevinsten, der svarer til resthæftelsen, er skattepligtig. Da resthæftelsen ifølge årsrapporten for 2017 for kommanditselskabet var 0 kr., mener repræsentanten, at gældseftergivelsen ikke skal beskattes. Repræsentanten har henvist til Landsskatterettens afgørelse af 28. januar 2020, offentliggjort som SKM2020.64.LSR.

Retten bemærker hertil, at Landsskatterettens afgørelse af 28. januar 2020, offentliggjort som SKM2020.64.LSR, har været indbragt for Østre Landsret. Østre Landsret har afsagt dom i sagen den 8. oktober 2021, offentliggjort som SKM2021.586.ØLR. Dommen er anket til Højesteret. Østre Landsret kom frem til, at det forvaltningsretlige lighedsprincip ikke kan føre til, at en skatteyder har krav på fritagelse for en skatteforpligtelse, der følger af loven, hvorfor der ikke kunne støttes ret på afsnit C.B.1.4.3.3 ”Gevinst ved eftergivelse, forældelse, konfusion eller præklusion” i den dagældende juridiske vejledning med skattefrihed til følge. Kommanditisterne var i ovennævnte sag således skattepligtige af den opnåede kursgevinst i medfør af kursgevinstlovens § 23, uanset at der var tale om en gældseftergivelse, og uanset om den fulde vedtægtsmæssige hæftelse var indbetalt eller ej.

Landsskatteretten anser herefter hele kursgevinsten for at være skattepligtig i medfør af kursgevinstlovens § 23 og stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.