|
|
Kendelse af 27-06-2023 - indlagt i TaxCons database den 02-09-2023
Journalnr. 20-0052935
Klagepunkt | Skattestyrelsens afgørelse | Klagerens opfattelse | Landsskatterettens afgørelse |
Indkomståret 2016 Skattepligtig anden personlig indkomst | 292.107 kr. | 0 kr. | 292.107 kr. |
Kan ændringen gennemføres | Ja | Nej | Ja |
Indkomståret 2017 Skattepligtig anden personlig indkomst | 508.695 kr. | 0 kr. | 508.695 kr. |
Yderligere overskud af virksomhed | 8.969 kr. | 0 kr. | -10.231 kr. |
Kan afgørelsen gennemføres | Ja | Nej | Ja |
Gyldig afgørelse | Ja | Nej | Ja |
Faktiske oplysninger
Klageren drev i indkomstårene 2016 og 2017 en kiosk fra adressen [adresse1], [by1] Virksomheden var registreret under navnet "[virksomhed1]" og med CVR-nr. [...1]. Der er tale om en enkeltmandsvirksomhed, der er påbegyndt den 1. august 2001. Virksomheden er registreret under branchekode 471110 - købmænd og døgnkiosker.
Det fremgår af virksomhedens regnskab, at virksomheden i indkomstårene 2016 og 2017 havde en omsætning på henholdsvis 3.530.444 kr. og 3.259.394 kr. og et resultat før renter og afskrivninger på henholdsvis 388.558 kr. og 331.947 kr.
Virksomheden var momsregistreret og har afregnet moms kvartalsvis for begge år. Momstilsvaret udgjorde i 2016 22.674 kr. og i 2017 41.531 kr.
Klageren har ikke indsendt kasseafstemninger/kasseregnskab for indkomståret 2017.
I 2016 og 2017 bestod klagerens husstand af klageren, dennes ægtefælle og tre mindreårige børn.
Klagerens revisor har efter anmodning fra Skattestyrelsen indsendt bankkontoudtog henholdsvis den 6. marts 2019 og 10. december 2018 for 2016 og 2017 vedrørende følgende konti:
[finans1]:
[...27]
[finans2]:
[...45]
[...96]
[...18]
[...55]
[...37] (kun for 2016)
Skattestyrelsen har efter gennemgang af bankkontoudtogene konstateret indsætninger på i alt 292.107 kr. for indkomståret 2016 og 508.695 kr. for indkomståret 2017. Skattestyrelsen har anset beløbene for at være skattepligtig anden indkomst.
Klageren købte i 2015 en ejerlejlighed beliggende [adresse2], [by2], af sin bror [person1] for 1.200.000 kr. Købesummen blev finansieret ved overtagelse af et kreditforeningslån samt en gæld til broderen på 455.000 kr. Der blev i 2015 oprettet et lånedokument mellem klageren og dennes bror på beløbet. Klagerens revisor har i brev af 24. april 2019 oplyst, at der er afdraget 36.000 kr. på lånet i 2015 og 75.000 kr. i 2016. Derudover er der sket indfrielse af kreditforeningslånet i ejendommen med 745.000 kr. og optagelse af et nyt lån på 797.099,71 kr. Det fulde beløb er den 7. oktober 2016 trukket på ægtefællens bankkonto. Forskellen mellem 797.099,71 kr. og 745.000 kr. eller 52.099 kr. anses for afdrag på gælden til broderen, hvorefter gælden pr. 31. december 2016 udgjorde 291.901 kr.
Det fremgår af en vurdering af ejerlejligheden foretaget af ejendomsmægler [person2], at klageren har oplyst til denne, at han har sat lejligheden i stand for ca. 209.000 kr. efter købet af lejligheden.
Klageren har endvidere en gæld til samme bror på 120.000 kr. Gælden opstod, da klageren købte kiosken af klagerens bror i 2012. Efter det oplyste er der ikke afdraget på gælden. Gælden skulle ifølge købekontrakten indfries den 1. oktober 2022.
Skattestyrelsen har opgjort klagerens privatforbrug med udgangspunkt i de kontroloplysninger, der fremgår af R75 oplysningerne. Privatforbruget er opgjort til:
2014: 235.265 kr.
2015: 174.277 kr.
2016: -64.760 kr.
2017: 36.496 kr.
Til privatforbruget for 2016 har Skattestyrelsen tillagt 292.107 kr., som er indbetalinger på klagerens bankkonto, hvilket beløb Skattestyrelsen har anset for skattepligtigt for klageren. Derudover er der tillagt 14.930 kr., som er en indbetaling fra klagerens bror, [person3], hvorefter det regulerede privatforbrug udgør 242.277 kr.
Skattestyrelsen har efter en gennemgang af virksomhedens regnskabsmateriale fundet, at regnskabsgrundlaget ikke er egnet som grundlag for en nøjagtig indkomstopgørelse, da der ikke ses at foreligge et ført og afstemt kasseregnskab.
Skattestyrelsen har reguleret privatforbruget for 2017 således, at det er beregnet til 134.180 kr. og forhøjet klagerens indkomst med 106.000 som yderligere omsætning og yderligere salgsmoms, således at privatforbruget herefter udgør 242.680 kr.
Repræsentanten har over for skattestyrelsen fremført, at man ikke er enig i Skattestyrelsens opgjorte privatforbrug, idet der fremkommer beløb i privatforbrugsopgørelserne, som ikke kan genkendes, f.eks. i 2016 ægtefælle 329.981 kr. og 2017 -63.973 kr.
Endvidere har repræsentanten anført, at Skattestyrelsens beregning af privatforbruget er urealistisk, idet aktiver/ejendomme indgår som en udgift, og realkreditlån indgår som en indtægt.
I forbindelse med at sagsfremstillingen har været sendt i høring hos Skattestyrelsen, har Skattestyrelsen konstateret, at der i perioden fra den 1. januar 2016 til den 31. maj 2016 er indsat yderligere 165.000 kr. på klagerens bankkonto [...18] med teksten "[x1]", som ikke er medtaget i Skattestyrelsens afgørelse.
Skattestyrelsen har truffet den påklagede afgørelse den 2. april 2020.
Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har forhøjet klagerens indkomst med anden personlig indkomst på 292.107 kr. for indkomståret 2016. For indkomståret 2017 har Skattestyrelsen forhøjet klagerens indkomst med anden personlig indkomst på 508.695 kr. Derudover er overskud af virksomhed forhøjet med 8.969 kr.
Forhøjelsen af overskud af virksomhed er opgjort således:
| · | Ændring af omsætningen -11.016 kr. |
| · | Ændring af fradrag for varekøb -86.774 kr. |
| · | Ikke godkendt fradrag for forsikringer 1.201 kr. |
| · | Udgift til revisor 3.840 kr. |
| · | Delvis fradrag for købsmoms -2.062 kr. |
| · | Elafgift -2.220 kr. |
| · | Skønsmæssig forhøjelse grundet lavt privatforbrug 106.000 kr. |
| · | I alt 8.969 kr. |
Skattestyrelsen har som begrundelse for sin afgørelse anført følgende:
"(...)
1. Omsætning
(...)
1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse
Det har ikke været muligt at afstemme omsætningen ifølge note 1 i regnskabet med de kvartalsopdelte kontospecifikationer på alle punkterne. Der er ikke indsendt specifikation af eventuelle efter- reguleringer til regnskabet. Kontospecifikationerne kan afstemmes med de indsendte bilag. Derud- over må omsætningen også anses for at være opgjort forkert på nogle af punkterne.
[virksomhed2]:
Omsætningen vedrørende [virksomhed2] er opdelt i en momsfri og en momspligtig omsætning. Der er medregnet et beregnet provenu i omsætningen på 11.242 kr. Provenuet fremgår ikke af fakturaerne fra [virksomhed2] og kan ikke afstemmes med disse.
Vi ringede til [virksomhed2] den 10. oktober 2019, hvor vi fik en forklaring på opbygningen af deres fakturaer. Det skal i den forbindelse oplyses, at vi ikke har givet nogen oplysninger om dig til [virksomhed2] eller oplyst, at forespørgslen vedrørte dig, da vi har tavshedspligt. Vi har henvendt os med en generel forespørgsel om deres fakturaer.
Nederst på fakturaen fremgår følgende oplysninger (f.eks. på bilag 557 - se vedlagte kopi):
I alt momspligtigt* 913,53
I alt moms 228,38
I alt ikke momspligtigt 923,42
Total 2.065,33
Momspligtigt salg 1.469,80
Momspligtigt salg år til dato 25.582,35
Momsfrit salg 1.116,00
Momsfrit salg år til dato 28.930,00
De oplyste hos [virksomhed2], at beløbet, der er anført som "I alt momspligtigt*", er den udgift, du har afholdt til køb af momspligtige blade, "I alt moms" er momsen af beløbet, mens "I alt ikke momspligtigt" er den udgift, du har afholdt til køb af ikke momspligtige aviser.
De oplyste endvidere, at beløbet, der er anført som "Momspligtigt salg", er den indtægt, du har haft ved salget af de momspligtige blade, mens "Momsfrit salg" er den indtægt, du har haft ved salget af de momsfri aviser. Din avance ved salget af momspligtige blade er differencen mellem "I alt moms- pligtigt*" + "I alt moms" og "Momspligtigt salg", mens avancen ved dit momsfrie salg er differencen mellem "I alt ikke momspligtigt" og "Momsfrit salg".
I bogføringen er der beregnet en avance på 20 % af købene, som fremgår som "I alt ikke momsplig- tigt". Det samlede ikke momspligtige varekøb tillagt en avance på 20 % er brugt til at reducere virk- somhedens momspligtige omsætning, men umiddelbart er det også tillagt som provenu i omsætnin- gen i note 1 i regnskabet. Vi kan dog ikke afstemme provenuet ifølge regnskabet med avancen ifølge bogføringen. Der er angivet et provenu på 11.242 kr. i regnskabet, mens årets samlede avance ifølge bogføringen kan opgøres til 10.624,47 kr. (2.277,50 kr. + 2.675,29 kr. + 2.987,23 kr. + 2.684,45 kr.).
Vi mener ikke, det er korrekt, at der skal lægges et provenu til omsætningen, da det må antages at salget af de momsfri blade/aviser er slået ind på kassen, og dermed er salget allerede medregnet i den omsætning, der er opgjort på baggrund af kassebonerne. Virksomhedens omsætning nedsættes derfor med det beregnede provenu på 11.242 kr. i henhold til statsskattelovens § 4, stk. 1, litra a.
Nedsættelse af den skattepligtige indkomst: -11.242 kr.
[virksomhed3]:
Det fremgår af note 1 i regnskabet, at der er medregnet provenu fra [virksomhed3] på i alt 42.034 kr. Dette beløb kan ikke afstemmes med bogføringen og de foreliggende fakturaer fra [virksomhed3]. Derudover fremgår der et yderligere provenu vedrørende ombytning af stamkort på nogle af de foreliggende fakturaer, som ikke er medregnet i bogføringen.
Provenu ifølge bogføringen:
1. kvartal 12.137,92 kr.
2. kvartal 12.723,20 kr.
3. kvartal 12.915,40 kr.
4. kvartal 12.007,92 kr.
I alt 49.784,44 kr.
Yderligere provenu, som ikke er medregnet i bogføringen:
Bilag 307 840,00 kr.
Bilag 398 540,00 kr.
Bilag 484 300,00 kr.
Bilag 597 210,00 kr.
I alt 1.890,00 kr.
Provenu i alt 51.674,44 kr.
Medregnet i regnskabet 42.034,00 kr.
Difference 9.640,44 kr.
Differencen er skattepligtig i henhold til statsskattelovens § 4, stk. 1, litra a. Forhøjelse af den skattepligtige indkomst: 9.640 kr.
Spilleautomater:
Der er medregnet en indtægt på 239.574 kr. vedrørende spillemaskinerne i regnskabet, men ifølge bogføringen kan indtægterne opgøres til i alt 198.234 kr. (40.740 kr. + 44.100 kr. + 52.876 kr. +
60.518 kr.). Der er dog ikke medregnet nogen indtægt for december 2017, og der ligger heller ikke et afregningsbilag for december 2017 i bilagsmaterialet. Differencen anses for at vedrøre omsætning for december 2017, der foretages derfor ingen regulering af den selvangivne omsætning vedrørende dette punkt.
[virksomhed4]
Der er medregnet en omsætning på 293.427 kr. vedrørende [virksomhed4] i regnskabet, men på baggrund af de foreliggende bilag fra [virksomhed4], kan din provision derfra opgøres til i alt 284.013 kr. ekskl. moms - se vedlagte bilag 1. Virksomhedens omsætning nedsættes med differencen på -9.414 kr. i henhold til statsskattelovens § 4, stk. 1, litra a.
Nedsættelse af den skattepligtige indkomst: -9.414 kr.
Samlet ændring af virksomhedens omsætning:
[virksomhed2] -11.242 kr.
[virksomhed3] 9.640 kr.
[virksomhed4] -9.414 kr.
I alt -11.016 kr.
(...)
2. Varekøb
(...)
2.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse
[virksomhed2]:
Udgiften til [virksomhed2] er ikke fratrukket som varekøb eller under andre poster i regnskabet. Den fulde udgift til køb af momspligtige blade/aviser er fratrukket som købsmoms i momsregnskabet. Der kan kun godkendes fradrag for momsen af købene efter momslovens § 37, stk. 1. Udgiften ekskl. moms godkendes fratrukket i virksomhedens overskud efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra
a. Der godkendes ligeledes fradrag for købet af de momsfrie blade/aviser i virksomhedens overskud efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Det fradragsberettigede varekøb og den tilhørende moms vedrørende [virksomhed2] er beregnet på baggrund af de foreliggende fakturaer - se vedlagte bilag 2.
Godkendt udgift til varekøb:
I alt momspligtigt:
1. kvartal 7.266,39 kr.
2. kvartal 9.445,39 kr.
3. kvartal 719,26 kr.
kvartal 7.633,09 kr.
I alt ikke momspligtigt:
1. kvartal 11.387,48 kr.
2. kvartal 12.963,84 kr.
3. kvartal 14.936,17 kr.
4. kvartal 13.422,24 kr.
I alt 86.773,86 kr.
Nedsættelse af den skattepligtige indkomst: -86.774 kr.
(...)
3. Forsikring
(...)
3.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse
De foreliggende bilag vedrørende forsikringsudgiften kan afstemmes med bogføringen. Udgiften godkendes derfor med de udgifter, der er beregnet på kontospecifikationerne med i alt 13.340,96 kr.
Forhøjelse:
Udgift ifølge regnskabet 14.542,00 kr. Udgift ifølge kontospecifikationerne 13.340,96 kr. Difference 1.201,04 kr.
Differencen på 1.201,04 kr. kan ikke godkendes fratrukket i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.
Forhøjelse af den skattepligtige indkomst: 1.201 kr.
4. Revisor
(...)
4.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse
De foreliggende bilag vedrørende udgiften til revisor kan afstemmes med bogføringen. Udgiften godkendes derfor med de udgifter, der er beregnet på kontospecifikationerne med i alt 7.200 kr. Forhøjelse:
Udgift ifølge regnskabet 11.040 kr.
Udgift ifølge kontospecifikationerne 7.200 kr.
Difference 3.840 kr.
Differencen på 3.840 kr. kan ikke godkendes fratrukket i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.
Forhøjelse af den skattepligtige indkomst: 3.840 kr.
5. Delvis fradragsret for moms
(...)
Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse
Da en del af omsætningen er momsfri, kan der ikke fratrækkes fuld moms af de udgifter, der både vedrører den momsfri og den momspligtige omsætningen. Dette fremgår momslovens af § 38, stk. 1.
Der kan ikke godkendes fradrag for den fulde udgift til moms vedrørende følgende udgiftsposter: Alarm 1.652,94 kr.
El - [virksomhed5] 10.828,95 kr.
Telefon 4.320,21 kr.
Renovation 146,25 kr.
Revisor 1.800,00 kr.
I alt 18.748,35 kr.
Der godkendes fradrag for den andel af momsen, der forholdsmæssigt svarer til den momspligtige omsætning.
Opgørelse af momspligtig omsætning:
1. kvartal | 2. kvartal | 3. kvartal | 4. kvartal | |
Omsætning | 753,248,21 kr. | 842,862,95 kr. | 784,845,86 kr. | 856,039,17 kr. |
[virksomhed2]: | ||||
Momsfrit salg (Bilag 2) | 13.927,00 kr. | 16.057,00 kr. | 17.927,00 kr. | 16.226,00 kr. |
Momspligtig omsætning | 739.321,21 kr. | 826.805,98 kr. | 766.918,86 kr. | 839.813,17 kr. |
I alt på året 3.172.859,22 kr.
Moms -634.571,84 kr. 2.538.287,38 kr.
[virksomhed3]:
1. kvartal: 12.137,92 kr. - 2.427,08 kr. 9.710,84 kr.
2. kvartal: 14.403,20 kr. - 2.880,64 kr. 11.522,56 kr.
3. kvartal: 12.915,40 kr. - 2.583,08 kr. 10.332,32 kr.
4. kvartal: 12.217,92 kr. - 2.443,58 kr. 9.774,34 kr. 41.340,00 kr.
[virksomhed4] (Bilag 1) 284.013,00 kr.
I alt 2.863.640,44 kr.
Momsfri omsætning:
[virksomhed2] (Bilag 2) 64.137,00 kr.
Spilleautomater 239.574,00 kr.
[virksomhed6], provenu 83.544,00 kr.
I alt 387.255,00 kr.
Samlet omsætning 3.250.895,44 kr.
Fradragsprocenten beregnes således:
2.863.640,44 kr. * 100
3.250.895,44 kr. = 88,09 % ~ 89 %
Da fradragsprocenten fremkommer med decimaler, rundes den op til nærmeste hele tal i henhold til momsbekendtgørelsens § 17. Fradragsprocenten bliver derved 89 %.
Det godkendte momsfradrag for ovenstående udgiftsposter beregnes således: 18.748,35 kr. * 89 % = 16.686,03 kr.
Forhøjelse:
Fratrukket moms 18.748,35 kr.
Godkendt momsfradrag 16.686,03 kr.
Forhøjelse 2.062,32 kr.
Den del af momsen, som ikke er fradragsberettiget i henhold til momslovens § 38, stk. 1, kan fratrækkes skattemæssigt efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.
Nedsættelse af den skattepligtig indkomst -2.062 kr.
(...)
6. Elafgift
(...)
6.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse
Der er ikke i elafgiftsloven hjemmel til at foretage en skønsmæssig ansættelse af det tilbagebetalingsberettigede forbrug af elektricitet i en situation som den foreliggende. Der har i den omhandlede periode ikke været opsat elmåler til måling af forbruget af elektricitet omfattet af elafgiftslovens § 11, stk. 3.
Med hensyn til den tilbagebetalte elafgift kan elektricitet til proces ikke godtgøres i sin helhed, men kun med den aktuelle elafgiftssats bortset fra 0,4 øre pr. kWh, som svarer til EU's minimumsafgift. Elafgiftssatsen udgjorde 91 øre pr. kWh i 2017, hvorfor godtgørelse til proces udgør 90,6 øre pr. kWh.
EU's minimumsafgift i det følgende er opgjort efter elafgiftslovens § 11 c, stk. 1, ifølge hvilken tilbagebetaling af afgift til proces reduceres med 0,4 øre pr. kWh.
Vi finder, at da virksomhedens forbrug af elektricitet til klimaanlægget, der er anvendt til komfortkøling, ikke har været målt separat, skal forbruget opgøres efter reglerne i elafgiftslovens § 11, stk. 5, nr. 3 eller stk. 6.
Manglende måling af komfortkøling
Den manglende måling af komfortkøling kan opgøres efter § 11, stk. 5, nr. 3 - installeret effekt eller efter stk. 6 - antal m2.
Installeret effekt: 3 kW x 350 timer pr. måned = 1.050 kWh x 12 = 12.600 kWh pr. år.
Der foretages reduktion af godtgørelse med 40,1 øre pr. kWh:
Elafgiftssats 91,0 øre
-minimumssats 0,4 øre
-delvis godtgørelse 50,5 øre
Til efterbetaling 40,1 øre
Ikke tilbagebetalingsberettiget:
Effekt: 12.600 x 40,1 øre = 5.052,60 kr.
Kvadratmeter: 50 m2 x 10 kr. i 4 måneder = 2.000,00 kr.
En sammenlignende beregning efter de to metoder vil det være opgørelse efter antal m2, der giver
den laveste betaling for komfortkølingen.
I alt for 2017 efter antal m2:2.000 kr.
Manglende bogføring
Årsopgørelsen for 2016 over forbrugt elektricitet modtaget januar 2017 er ikke bogført og medtaget i den tilbagebetalte elafgift i 1. kvartal 2017.
Elafgiften uden minimumsafgiften udgør: 229,85 kr.
Opgørelse af den tilbagebetalingsberettigede elafgift:
Samlet tilbagebetalingsberettiget elafgift ifølge foreliggende bilag 21.954,29 kr.
Manglende bogføring af årsopgørelse for 2016 229,85 kr.
Manglende måling af komfortkøling -2.000,00 kr.
Tilbagebetalingsberettiget elafgift i alt 20.184,14 kr.
Den samlede tilbagebetalingsberettigede elafgift ifølge de foreliggende bilag til regnskabet er opgjort på vedlagte bilag 3.
Elafgiften tilbagebetales i samme omfang, som virksomheden har fradragsret for købsmoms. Dette fremgår af elafgiftslovens § 11, stk. 15. Der anvendes samme fradragsprocent på 89 %, som er op- gjort i punkt 5.4 - Delvis fradragsret for moms.
Den godkendte elafgift kan herefter opgøres således:
20.184,14 kr. * 89 % = 17.963,88 kr. ~ 17.964 kr.
Den del af elafgiften, der ikke kan godkendes tilbagebetalt i henhold til elafgiftslovens § 11, stk. 15, kan fratrækkes skattemæssigt efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.
Det yderligere skattemæssige fradrag kan opgøres således:
Samlet elafgift 20.184 kr.
Godkendt tilbagebetaling -17.964 kr.
Skattemæssigt fradrag 2.220 kr.
(...)
7. Indbetalinger på bankkonti
(...)
7.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse
Efter vi modtog din revisors brev dateret den 28. januar 2020, har vi gennemgået dine bankkontoudtog på ny. Det er korrekt, som din revisor skriver, at der ikke er tilknyttet et MobilePay-nr. til en af virksomhedens bankkonti. Vi beklager, at vi i det første forslag fik blandet nogle oplysninger sammen og derved fremkom med en forkert påstand. Vi mener dog stadig ikke, at du har dokumenteret eller sandsynliggjort, at pengeoverførslerne på dine bankkonti og MobilePay-indbetalingerne på din private bankkonto stammer fra omsætning, som allerede er beskattet i dit overskud af virksomhed.
Ved gennemgang af dine bankkontoudtog for 2016 og 2017 har vi konstateret en lang række indbetalinger på dine bankkonti, som vi ikke anser for at være medregnet i din omsætning i virksomheden eller anser for at stamme fra din virksomhed. Der er ved denne vurdering henset til, at beløbene, der er indbetalt på virksomhedens konti er så store, at de ikke umiddelbart kan anses for at vedrøre salg i kiosken. Derudover er der bemærkninger på flere af indbetalingerne, som indikerer, at de ikke vedrører omsætning i virksomheden eller spilleindtægter, som din revisor har oplyst. Der er bemærkninger såsom "lån", "A conto løn [person4]" og "Køb af iPhone".
Vi har ved den fornyede gennemgang af dine bankkontoudtog fundet yderligere indbetalinger på dine bankkonti, som anses for at være skattepligtige for dig. Disse kommer primært fra [virksomhed7] ApS, [person4] og [virksomhed8] IVS. På 3 af indbetalingerne fra [virksomhed7] ApS fremgår følgende bemærkning "Køb af iPhone". Indbetalingerne fra dette selskab kan derfor ikke anses for at vedrøre omsætning i din virksomhed.
En stor del af indbetalingerne er overført via MobilePay til din private bankkonto og dermed ikke til en af virksomhedens bankkonti. Der er primært tale om runde beløb, og størstedelen af beløbene er så store, at de ikke kan anses for at vedrøre salg i kiosken. Indbetalingerne er af et omfang, som ikke kan anses for at være normale pengeoverførsler f.eks. mellem venner eller familie.
Det er ikke muligt for os at følge indbetalingerne på dine bankkonti, herunder MobilePay-indbetalingerne, gennem bogføringen og til dit regnskab, eller at afstemme disse med de medregnede indtægter. For at regnskabet vedrørende din virksomhed kan anses for tilstrækkelig dokumentation for størrelsen af den skattepligtige indkomst, skal det være udarbejdet på grundlag af en løbende bogføring, herunder et ført og afstemt kasseregnskab i overensstemmelse med lovgivningens krav herom, herunder særligt bogføringsloven samt bekendtgørelse nr. 594 af 12. juni 2006 for mindre virksomheder (Mindstekravsbekendtgørelsen). Der foreligger intet ført og afstemt kasseregnskab, og virksomhedens regnskabsgrundlag er derfor tilsidesat og kan ikke lægges til grund for skatteansættelsen.
Vi har også henset til, at pengene er overført til flere forskellige bankkonti. Det er forståeligt, at du ikke vil lade kunder spille på kredit, men det virker umiddelbart unaturligt, at kunderne skulle stå nede i butikken og overføre penge via deres netbank, hvorefter du skulle stå i butikken, logge ind på din netbank og kontrollere, om pengeoverførslen rent faktisk var sket, fremfor at kunderne f.eks. betalte med dankort. Ligesom du ikke ville lade dine kunder spille på kredit, må det formodes, at de ikke ville overføre så store beløb til dig på forhånd.
Derudover er der henset til, at vi har beregnet privatforbrugene for 2016 og 2017 for din husstand til henholdsvis -64.760 kr. og 36.496 kr. på baggrund af de selvangivne oplysninger. Vi mener derfor, at du må have haft andre indtægter end dem, der fremgår af regnskaberne for 2016 og 2017. Når pengeoverførslerne og MobilePay-indbetalingerne tillægges, giver det et realistisk privatforbrug for din husstand for 2016. Der er nærmere redegjort for beregningen af privatforbrugene og de forhold, der er taget i betragtning under punkt 8: Skønsmæssig forhøjelse.
De skattepligtige indbetalinger er specificerede på vedlagte bilag 4.
Opgørelse af de skattepligtige indbetalinger:
2016:
Kontonr. [...18]: 168.300 kr.
Kontonr. [...27]: 123.807 kr.
I alt 292.107 kr.
2017:
Kontonr. [...45]: 22.758 kr.
Kontonr. [...18]: 275.711 kr.
Kontonr. [...27]: 206.381 kr.
Kontonr. [...96]: 3.845 kr.
I alt 508.695 kr.
Forhøjelse af din skattepligtige indkomst:
2016 292.107 kr.
2017 508.695 kr.
8. Skønsmæssig forhøjelse
(...)
8.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse
På baggrund af de selvangivne oplysninger og de indsendte oplysninger om købet af din lejlighed og dine private lån til din bror [person1] har vi opgjort privatforbrugene for din husstand til følgende:
2014: 235.265 kr.
2015: 174.277 kr.
2016: -64.760 kr.
2017: 36.496 kr.
Se vedlagte beregninger af privatforbrugene.
Du købte lejligheden af din bror [person1] i 2015, men vi kan ikke se, du har overført nogen penge til ham i forbindelse med købet af lejligheden, andet end de afdrag på i alt 36.000 kr., som er oplyst af din revisor, og som fremgår af dine bankkontoudtog for 2015. Du købte lejligheden for 1.200.000 kr. og I oprettede samtidig et gældsbrev på 455.000 kr. Resten af købesummen på 745.000 kr. ses ikke at være betalt i 2015, og derfor er beløbet i stedet medtaget som en gæld i privatforbrugsberegningen for 2015.
Din revisor har oplyst, at du har afdraget henholdsvis 36.000 kr. i 2015 og 75.000 kr. i 2016 på gælden vedrørende lejligheden på i alt 455.000 kr. Restgælden pr. 31. december 2015 og 2016 kan herefter opgøres til henholdsvis 419.000 kr. og 344.000 kr.
Det fremgår af din ægtefælles bankkontoudtog, at der blev overført 797.099,71 kr. fra hendes bank- konto den 7. oktober 2016 i forbindelse med, I optog et realkreditlån i ejendommen. Denne overførsel anses for at være indfrielse af din brors realkreditlån og dermed betaling for den købte lejlighed. Udover ovenstående gæld på 455.000 kr. skyldte du din bror 745.000 kr. Differencen mellem gælden på 745.000 kr. og det overførte beløb på 797.099,71 kr. anses for at være afdrag på gælden ifølge det her foreliggende gældsbrev på 455.000 kr. Restgælden vedrørende dette gældsbrev pr. 31. december 2016 kan herefter opgøres således:
Gæld pr. 31. december 2015 Afdrag i 2016 Indfrielse af realkreditlån: | 419.000 kr. -75.000 kr. | |
Overført | -797.099 kr. | |
Gæld pr. 31. december 2015 | 745.000 kr. | -52.099 kr. |
Gæld pr. 31. december 2016 | 291.901 kr. |
Du har oplyst til den ejendomsmægler, som har foretaget en vurdering af din lejlighed i forbindelse med vores gennemgang af din skatteansættelse for 2015, at du har sat lejligheden i stand for ca. 209.000 kr., efter du købte den af din bror. På baggrund af beregningerne af dit privatforbrug mener vi ikke, du har haft så stort et beløb til rådighed til istandsættelse af lejligheden. Der er ikke ind- sendt nogen form for dokumentation for udgifternes størrelse, hvornår udgifterne er afholdt eller at det er dig, der har afholdt udgifterne. Vi anser disse udgifter for at være behandlet sammen med vo- res kontrol vedrørende købet af lejligheden i 2015. Vi foretager derfor ikke reguleringer af de beregnede privatforbrug vedrørende dette punkt.
Reguleringer af de beregnede privatforbrug:
De indbetalinger, der fremgår af punkt 7 - Indbetalinger på bankkonti, og som i henhold til dette afsnit anses for at være skattepligtig indkomst for dig, skal tages med i beregningen af privatforbruget for din husstand, da du også har haft disse beløb til rådighed til forbrug.
Der fremgår en række overførsler fra dine bankkontoudtog, der også skal tages højde for ved beregningen af dit privatforbrug. Det drejer sig om følgende overførsler:
/
/
Derudover har der været en række overførsler via MobilePay mellem dig og dine brødre [person3] og [person5], som også må anses for at påvirke dine privatforbrug. Pengeoverførslerne er opgjort på vedlagte bilag 5 og kan i alt opgøres således:
2016:
[person3] 14.930 kr.
2017:
[person3] 10.875 kr.
[person5] -49.137 kr.
I alt -38.262 kr.
Ydermere påvirker ovenstående ændringer af dit overskud af virksomhed i henhold til punkt 1 - Omsætning, punkt 2 - Varekøb, punkt 3 - Forsikring og punkt 4 - revisor det beregnede privatforbrug.
De regulerede privatforbrug for 2016 og 2017 kan herefter opgøres således:
2016:
Beregnet -64.760 kr.
Skattepligtige indbetalinger i henhold til punkt 7 292.107 kr.
Indbetalinger fra [person3]14.930 kr.
Reguleret privatforbrug 242.277 kr.
2017:
Beregnet 36.496 kr.
Skattepligtige indbetalinger i henhold til punkt 7 508.695 kr.
Overførsler til andre -280.000 kr.
Indbetalinger fra [person3] 10.875 kr.
Overførsler til [person5] -49.137 kr.
Punkt 1 - Omsætning -11.016 kr.
Punkt 2 - Varekøb -86.774 kr.
Punkt 3 - Forsikring 1.201 kr.
Punkt 4 - Revisor 3.840 kr.
Reguleret privatforbrug 134.180 kr.
Skønsmæssig forhøjelse af dit overskud af virksomhed
Det opgjorte privatforbrug på 134.180 kr. kan ikke anses for at være et realistisk privatforbrug for en husstand bestående af 2 voksne og 3 mindreårige børn. Endvidere er der henset til de privatforbrug, der er beregnet for de foregående indkomstår.
Dit regnskabsmateriale er ikke fundet egnet som grundlag for en nøjagtig indkomstopgørelse, da der ikke ses at foreligge et ført og afstemt kasseregnskab. Det må derfor antages, at regnskabet er udarbejdet på baggrund af de foreliggende bilag ved årets udgang. Dit regnskabsgrundlag er herefter tilsidesat jf. bekendtgørelse nr. 594 af 12. juni 2006 for mindre virksomheder.
På baggrund af ovenstående forhøjes din indkomst skønsmæssigt med 132.500 kr. Den skønsmæssige forhøjelse foretages i henhold til skattekontrollovens §§ 5, stk. 3, 3 stk. 4 og 6B, stk. 1. Ved skønnet er der henset til tidligere års privatforbrug, men der er lagt størst vægt på privatforbruget for 2016, da dette anses for at være det mest realistiske for en familie på 5 personer.
Beløbet anses for at være omsætning i din virksomhed, og der skal derfor beregnes moms af beløbet. Beløbet ekskl. moms kan opgøres til 106.000 kr. Dette beløb er skattepligtigt jf. statsskattelovens § 4, stk. 1 litra a.
Den yderligere omsætning er momspligtig i henhold til momslovens § 4, stk. 1. Momsen af beløbet udgør 26.500 kr. Skattestyrelsens mulighed for at foretage en skønsmæssig forhøjelse af momstilsvaret fremgår af opkrævningslovens § 5, stk. 2.
Det skønnede privatforbrug for 2017 kan herefter opgøres således:
Reguleret privatforbrug 134.180 kr.
Skønsmæssig forhøjelse 132.500 kr.
I alt 242.680 kr.
Forhøjelse af din skattepligtige indkomst: 106.000 kr.
Forhøjelse af momstilsvaret: 26.500 kr.
(...)"
I forbindelse med klagesagens behandling er Skattestyrelsen kommet med følgende bemærkninger:
"(...)
Der er ikke kommet nye oplysninger med klagen vedrørende ændringen af skatteansættelsen og momsgrundlaget, som ikke står i sagsfremstillingen.
Klagers repræsentant har anført i klagen, at det ikke fremgår af forslagene af henholdsvis den 9. januar 2020 og den 7. februar 2020, at de erstatter det foregående forslag. Vi er ikke enige i repræsentantens påstand på baggrund af følgende:
I forslaget af den 9. januar 2020 har vi oplyst, at vi tidligere havde foreslået at ændre momsen for perioden fra den 1. januar 2017 til den 31. december 2017, og den selvangivne indkomst for 2016 og 2017, samt at vi havde en rettelse til de tidligere fremsendte forslag og derfor sendte et nyt forslag.
I forslaget af den 7. februar 2020 har vi oplyst, at vi tidligere havde foreslået at ændre momsen for perioden fra den 1. januar 2017 til den 31. december 2017, og den selvangivne indkomst for 2016 og 2017, samt at borger havde sendt os bemærkninger, fordi han ikke var enige i det fremsendte forslag. Vi havde gennemgået bemærkningerne og derfor udarbejdet et nyt forslag.
Det er korrekt, at vi har anført følgende bemærkning i afgørelsen: "Selvom vi har gennemgået oplysninger, udelukker det ikke, at vi på et senere tidspunkt vil se på samme periode igen." Det er dermed også korrekt, at der på et senere tidspunkt kan træffes en ny afgørelse for samme periode, hvis vi modtager nye oplysninger i sagen. Den fremsendte afgørelse af den 2. april 2020 er vores afgørelse af sagen på nuværende tidspunkt på baggrund af de foreliggende oplysninger.
Ændringerne af skatteansættelserne for 2016 og 2017 er foretaget inden for de ordinære fristregler i henhold til skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1. Det fremgår heraf, at Skattestyrelsen kan afsende varsel om ændring af skatteansættelsen senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomståres udløb. Det vil sige, at der skulle sendes forslag om ændring af skatteansættelsen senest den 1.maj 2020 for indkomståret 2016 og 1.maj 2021 for indkomståret 2017. Afgørelsen skulle sendes senest den 1.august 2020 for indkomståret 2016 og 1.august 2021 for indkomståret 2017.
Ændringerne af momsgrundlaget er foretaget inden for de ordinære fristregler i henhold til skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1. Det fremgår heraf, at Skattestyrelsen kan afsende varsel om ændring af momsgrundlaget senest 3 år efter angivelsesfristens udløb. Fastsættelsen af afgiftstilsvaret skal foretages senest 3 måneder efter udløbet af fristen efter 1. og 2. pkt. (3 år+ 3 måneder efter angivelsesfristens udløb. Klagers virksomhed har kvartalsvis momsangivelse, og fristerne er derfor som følger:
Angivelsesfrist | Ændringsfrist | Afgørelsesfrist | |
1.kvartal 2017 | 1. juni 2017 | 1. juni 2020 | 1. september 2020 |
2. kvartal 2017 | 1. september 2017 | 1. september 2020 | 1. december 2020 |
3. kvartal 2017 | 1. december 2017 | 1. december 2020 | 1. marts 2021 |
4. kvartal 2017 | 1. marts 2018 | 1. marts 2021 | 1. juni 2021 |
Afgørelsen blev fremsendt den 2. april 2020. Vi er derfor ikke enige i repræsentantens påstand om, at afgørelsen ikke er fremsendt inden for de gældende frister.
(...)"
Skattestyrelsen har indsendt en supplerende udtalelse til repræsentantens bemærkninger til referatet af telefonmøde:
"(...)
Ad lille frist-regel efter SFL 26 som senere lovfæstet i SFL § 27, stk. 2, 2. pkt. og SFL § 32, stk. 2, 2 pkt.:
Det er fortsat vores opfattelse, at den fremsendte afgørelse af den 2. april 2020 opfylder reglerne i skatteforvaltningslovens § 26. Der henvises til vores tidligere udtalelse til sagen af den 9. juli 2020. Afgørelsen er ikke omfattet af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, hvoraf reglen om, at der skal træffes afgørelse senest 3 måneder efter varslingen af ændringen af skatteansættelsen, fremgår, da der ikke er tale om en ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen.
Det fremgår ikke af skatteforvaltningslovens § 26, at der kun må sendes 1 varslingsbrev. I dette tilfælde var det nødvendigt at fremsende flere forslag om ændring af skatteansættelsen for at sikre, at sagen blev afgjort på det mest korrekte grundlag. Derudover skal borger høres, før der kan træffes afgørelse på baggrund af et ændret grundlag.
Det er endvidere vores opfattelse, at vi havde oplysninger nok til at kunne træffe afgørelse i sagen.
Ad fraværet af subjektiv rigtig begrundelse - skindbegrundelse - retlig mangel - ugyldighed:
De begrundelser, der er lagt til grund for ændringen af skatteansættelsen, fremgår af vores afgørelse af den 2. april 2020.
Det er fortsat ikke dokumenteret, at indbetalingerne på klagers bankkonti er medregnet i virksomhedens regnskab, eller at de i det hele taget vedrører virksomheden. Der foreligger intet ført og afstemt kasseregnskab, og indbetalingerne kan ikke afstemmes med den foreliggende bogføring for virksomheden.
Vi er uforstående over for klagers påstand om, at forhøjelsen skulle være foretaget med det formål at få tilskrevet renter af forhøjelserne. Forhøjelserne er foretaget på baggrund af konkrete indbetalinger på klagers bankkonti sammenholdt med virksomhedens regnskabsgrundlag og det beregnede privatforbrug for klagers husstand.
Ad indsigelser mod rigtigheden af de af Skattestyrelsen udarbejdede privatforbrugsberegninger:
Der henvises til beregningerne af privatforbrugene i afgørelsen af den 2. april 2020. Det er fortsat vores opfattelse, at privatforbrugene for klagers husstand er realistiske efter de foretagne forhøjelser. De må endda anses for at være forholdsvis lave, når der henses til, at der er tale om en familie på 5 personer (2 voksne og 3 børn), også når der tages hensyn til klagers kulturelle og familiemæssige forhold.
Ad offentlige ansattes pligter og pligten til at iagttage sandhedsprincippet:
Afgørelsen er foretaget på baggrund af det materiale, vi har modtaget fra klager. Den er herefter truffet ud fra den gældende skattelovgivning. Vi har ikke haft nogen oplysninger om, hvorvidt afgørelsen ville blive påklaget efterfølgende eller ej, men dette har heller ingen betydning for sagens afgørelse. Det er skattestyrelsens opgave at træffe en afgørelse, som er så korrekt som muligt, og det er borgerens lovmæssige ret at påklage afgørelsen, hvis han ikke er enig i denne.
(...)"
Skattestyrelsen har fremsendt følgende bemærkninger til den udsendte sagsfremstilling:
"(...)
Formelt
Klageren har nedlagt subsidiær påstand afgørelsens ugyldighed som følge af manglende iagttagelse af fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 2. pkt.
Indledningsvist skal Skattestyrelsen bemærke, at ændringer i klagerens skatteansættelse for indkomstår 2016 og 2017 i Skattestyrelsens afgørelse er foretaget med udgangspunkt i genoptagelsesreglerne for ordinære frister lovhjemlet i skatteforvaltningslovens § 26.
Det følger af bestemmelsen, at afsendelse af en varsling om foretagelse eller ændring af en skatteansættelse kan foretages senest 1. maj i det fjerde indkomstår efter --indkomstårets udløb.
I nærværende sag er fristen for afsendelse af varsling om ændring af klagerens indkomstår 2016 derfor 1. maj 2020 og for indkomståret 2017 er varslingsfristen 1. maj 2021. Tredje forslag i nærværende klagesag er dateret og afsendt 7. februar 2020, hvorfor Skattestyrelsen finder, varsling er sket indenfor fristen.
Videre gælder, at ansættelsen, herunder afgørelsen, skal være senest foretaget 1. august i det fjerde indkomstår. I klagesagen er afgørelsen dateret 2. april 2020.
Skattestyrelsen finder, at afgørelsen er gyldigt foretaget og gældende frister i § 26 er iagttaget, hvorfor klagerens påstand afvises.
"Den lille frist-regel", som klagerens repræsentant nævner i klageskrivelsen, fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 og kendes som 6-måneders reglen. Herefter følger 3-måneders regel i samme bestemmelse, der fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 2. pkt. Fristerne er ej gældende for ordinære genoptagelse, hvorfor en omtale af tilsidesættelse af frister ikke har relevans i nærværende klagesag.
Skattestyrelsen er enig med Skatteankestyrelsen om, at Skattestyrelsens afgørelse er truffet under hensyn til kravene i forvaltningsloven, herunder er krav om begrundelse samt henvisning til retsregler opfyldt.
Materielt
Anden personlig indkomst
Skattestyrelsen finder, at der skal ske forhøjelse af klagerens personlige indkomst for indkomstårene 2016 og 2017 med henholdsvis 457.107 kr. og 508.695 kr. Der er tale om indsætninger på flere bankkonti, som er oprettet som driftskonti for virksomheden, [virksomhed1], og klagerens egen privat konto. Der henvises til opgørelser af bilag 4 vedlagt Skattestyrelsens afgørelse.
Klageren har anført, at indsætningerne allerede er medregnet som omsætning i regnskabet for virksomheden. Hertil bemærker Skattestyrelsen, at det ikke har været muligt at følge de enkelte indbetalinger til bogføringen og videre til regnskabet, herunder opgørelsen af omsætningen. Det er således Skattestyrelsens vurdering, at der bogføringsmæssigt og regnskabsmæssigt ikke forligger et korrekt grundlag, som klagerens påstand om, at indsætningerne allerede er medtaget i virksomhedens omsætning, kan bero sig på.
For indbetalinger af bilag 4 bemærker Skattestyrelsen, at enkelte personer er gennemgående hen over årene 2016 og 2017. Det kan således konstateres, at eksempelvis [person6] samlet har indsat cirka 130.000 kr. og Alexander Benjamin M. har indsat cirka 132.000 kr. størstedelen i 2017. Der er tale om betydelige beløb og det er Skattestyrelsens opfattelse, at det er begrænset hvor meget ydelse/varer, der kan købes for disse beløb i kiosken, som sælger sodavand og slik efter det oplyste.
Skattestyrelsen bemærker, at foretagne indsætninger dels i form af MobilePay og overførsler på klagerens private konto [...27] ikke overføres til virksomhedens øvrige driftskonti, men at klageren med jævne mellemrum hæver disse som automatudbetaling. Det ses ej, at klageren har indsat disse beløb på driftskontiene heller, hvorfor grundlag for forhøjelse af klagerens personlige indkomst.
Klagerens repræsentant anfører, at der er sket overførsel på 46.800 kr. fra privat konto ([...27]) til driftskonto ([...18]) den 29. november 2016. Hertil bemærker Skattestyrelsen, at dette er eneste overførsel ud af samlede indsætninger på ca. 124.000 kr. for 2016 på privatkontoen, hvorfor dette yderligere bestyrker grundlag for forhøjelse.
Ligeledes fremgår af bilag 4, at der for enkelte indsætninger er påført betaling for køb af Iphone, lån, løn samt overførsel fra [virksomhed8] IVS/[virksomhed7] ApS. Nævnte bestyrker, at foretagne indbetalinger ikke relaterer sig til virksomhedens omsætning, der hidrører fra drift af kiosk.
Ved gennemgang af kontoudskrifter for driftskonto [...18] for 2016 er der konstateret yderligere fem indsætninger med tekst "[x1]" fra januar til maj 2016 på samlet 165.000 kr., hvilket ikke er medtaget i Skattestyrelsens afgørelse, herunder opgørelsen i bilag 4. Skattestyrelsen finder, at der yderligere skal ske en forhøjelse af klagerens beskatning som anden personlig indkomst for indkomståret 2016 af dette beløb.
Det påhviler herefter klageren at dokumentere, at indsætninger på driftskonti samt privat konto ikke stammer fra beskattede midler, hvilket Skattestyrelsen ikke finder klageren har og derfor med rette de foretagne forhøjelser.
Yderligere overskud af virksomhed
På baggrund af de skattemæssige ændringer og den skønsmæssige forhøjelse af klagerens indkomst/virksomhedens omsætning finder Skattestyrelsen, at virksomhedens overskud nedsættes med 10.553 kr.
Omsætning
Skattestyrelsen finder, at klageren skattepligtige indkomst skal nedsættes med samlet 11.016 kr. som følge af de ændringer, der er foretaget i Skattestyrelsens afgørelse vedrørende [virksomhed2], [virksomhed3] samt [virksomhed4]. Der henvises til afgørelsen for gennemgang og begrundelse. Beløbet indgår i opgørelsen af ændring i virksomhedens overskud.
Varekøb - [virksomhed2]
Skattestyrelsen finder, der er fradrag for udgiften til varekøb til [virksomhed2] efter statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a. Fradraget er opgjort til 86.776 kr. eksklusive moms, som indgår i opgørelsen af ændring i virksomhedens overskud.
Fradrag for forsikring/Revisor
Skattestyrelsen finder, at der er dokumenteret udgifter vedrørende forsikring og revisor, der beløber sig til henholdsvis 13.341 kr. og 7.200 kr. eksklusiv moms, hvorfor godkendt fradrag for disse beløb. Manglende dokumentation for henholdsvis 1.201 kr. vedrørende forsikring og 3.840 kr. og vedrørende revisor fastholder Skattestyrelsen, der ikke er fradrag, hvorfor disse beløb indgår som forhøjelser i opgørelsen af ændring i virksomhedens overskud.
Delvis fradragsret for moms/Elafgift
Skattestyrelsen finder, der er skattemæssig fradrag for difference på 2.062 kr. mellem det af klageren fratrukket købsmoms på udgiftsposter vedrørende alarm m.v. og godkendt momsfradrag. Forholdet er ligeledes gældende for opgjort difference på 2.220 kr. vedrørende elafgift, som ikke refunderes. Der godkendes skattemæssigt fradrag for beløbet. Begge differencebeløb nedsættes i opgørelsen af ændring i virksomhedens overskud.
Skønsmæssig forhøjelse af overskud i virksomheden
I opgørelsen af ændring af virksomhedens overskud indgår skønsmæssig forhøjelse af klagerens indkomst med udgangspunkt i klagerens husstands privatforbrug. Der er reguleret for de enkelte indsætninger på bankkonti, udbetalinger til klagerens brødre samt nævnte skattemæssige ændringer.
Den skønsmæssig forhøjelse af klagerens indkomst, som anses for at være omsætning i virksomheden, er foretaget henset til det mangelfulde regnskabsmæssige grundlag i virksomheden bestyrket af de foretagne skattemæssige ændringer. Regnskabsgrundlaget er derfor med rette tilsidesat.
Ved fornyet gennemgang er der konstateret beregningsfejl i Skattestyrelsens afgørelse ved fastsættelse af den skønsmæssige forhøjelse af klagerens skattepligtige indkomst. Skattestyrelsen finder forhøjelsen skal fastsættes til 86.478 kr. og fraviger derfor den af afgørelsen fremgående forhøjelse på 106.000 kr. Følgende beregning:
Reguleret privatforbrug 2016: 242.277 kr.
Reguleret privatforbrug 2017: 134.180 kr.
Forskel 108.097 kr. inkl. moms
86.478 kr. ekskl. moms
Klagerens opgjorte privatforbrug for 2017 fastholder Skattestyrelsen ikke udgør et realistisk privatforbrug, når der henses til husstandens sammensætning og antal, hvorfor i vurderingen indgår privatforbrug for 2016 og tidligere års opgjorte privatforbrug. Hertil bemærker Skattestyrelsen, at der som følge af yderligere konstaterede indsætninger fra januar til maj 2016 ikke skal ske ændring af det skønnede privatforbrug for 2017. Skattestyrelsen henser til, at den regulerede privatforbrug for 2016 er anset for at være passende for husstanden og realistisk.
Sammentællingsfejlen i Skattestyrelsens afgørelse (134.180 kr. + 132.500 kr. = 242.680 kr., bør være 266.680 kr.) anses ikke at have en indvirkning på det fastsatte skøn, hvorfor der ikke skal ske nedsættelse med 19.200 kr. eksklusiv moms, som anført af Skatteankestyrelsen.
Slutteligt indgår den skønsmæssige forhøjelse på 86.478 kr. i opgørelsen af regulering af overskud for virksomheden, som endeligt kan opgøres til -10.553 kr., hvorfor en nedsættelse.
(...)"
Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har nedlagt principal påstand om, at den skattepligtige indkomst for indkomstårene 2016 og 2017 nedsættes til det selvangivne. Subsidiært er det repræsentantens påstand, at Skattestyrelsens afgørelse af 2. april 2020 er ugyldig. Repræsentanten har efterfølgende nedlagt en mere subsidiær påstand om, at sagen hjemvises til fornyet behandling hos Skattestyrelsen.
Repræsentanten har bl.a. anført følgende:
"Der nedlægges følgende påstande:
(...)
Principalt:
Skattestyrelsen tilpligtes at anerkende, at klagers skatteansættelse for indkomstår 2016 og 2017 skal være som selvangivet, samt at moms for indkomstår 2017 skal være som angivet af klager, dvs. at klagers indkomst for indkomstår 2016 skal nedsættes med kr. 292.107 og for indkomstår 2017 med kr. 508.695 samt overskud af virksomhed med kr. 8.969 samt at moms for indkomstår 2017 skal nedsættes med kr. 47.436.
Subsidiært:
Skattestyrelsen tilpligtes at anerkende, at Skattestyrelsens afgørelse af 2/4 2020 er ugyldig. Der tages forbehold for at nedlægge yderligere påstande og anbringender i videst muligt omfang, herunder vedrørende de enkelte beløbsmæssige ændringer, som fremgår af Skattestyrelsens afgørelse af 2/4 2020 (bilag 1).
SAGSFREMSTILLING:
Den 2/4 2020 traf Skattestyrelsen afgørelse vedrørende indkomstår 2016 og 2017, samt moms for indkomstår 2017.
Det som ikke fremgår af afgørelsen er, at Skattestyrelsen i alt har fremsendt ikke under 3 forslag til afgørelser, nemlig forslag 1 til afgørelse den 21/11 2019, forslag 2 til afgørelse den 9/1 2020 og forslag 3 den 7/2 2020 og så afgørelse den 2/4 2020.
Af forslag 2 af 9/1 2020 fremgår ikke, at denne erstatter forslag 1 af 21/11 2019, og af forslag 3 af 7/2 2020 fremgår ikke, at denne erstatter forslag af hhv. 21/11 2019 og 9/1 2020.
Af afgørelsen dateret 2/4 2020 kan side 1 ses, at dette ikke nødvendigvis er den endelige, endelige afgørelse, idet Skattestyrelsen har anført i 3 afsnit "Selvom vi har gennemgået oplysninger, udelukker det ikke, at vi på et senere tidspunkt vil se på samme periode igen." Af SFL § 27, stk. 2, 2 pkt. følger, at " En ansættelse, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt."
Første varsel blev afsendt den 21/11 2019, og derfor skulle afgørelse have været truffet senest den 22/2 2020, hvilket positivt ikke er sket, og derfor er Skattestyrelsens afgørelse ugyldig som følge af tilsidesættelse af det, som er kendt som "den lille frist-regel", og derfor skal klagers skatteansættelse være som selvangivet.
I forhold til moms er der tilsvarende en lille frist-regel hjemlet i SFL § 32, stk. 2, 2 pkt., og da forslag vedrørende regulering af moms er indeholdt i samme forslag som vedrørende indkomst for indkomstår 2016 og 2017, så er den lille frist-regel i SFL § 32, stk. 2, 2 pkt. tilsvarende ikke iagttaget, hvorved denne del af afgørelsen er ugyldig.
Yderligere påstande og anbringender forbeholdes, herunder vedrørende de enkelte beløbsmæssige ændringer, som Skattestyrelsen har foretaget i afgørelsen dateret 2/4 2020.da forslag vedrørende regulering af moms er indeholdt i samme forslag som vedrørende indkomst for indkomstår 2016 og 2017, så er den lille frist-regel i SFL § 32, stk. 2, 2 pkt. tilsvarende ikke iagttaget, hvorved denne del af afgørelsen er ugyldig.
Yderligere påstande og anbringender forbeholdes, herunder vedrørende de enkelte beløbsmæssige ændringer, som Skattestyrelsen har foretaget i afgørelsen dateret 2/4 2020.
(...)"
Der har været afholdt kontormøde pr. telefon med repræsentanten, hvor repræsentanten bl.a. anførte følgende:
"(...)
Repræsentanten indledte med at henvise til reglerne i skatteforvaltningslovens §§ 26 og 27 (SFL), som vedrører ordinær og ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen. Repræsentanten påpegede, at der skal træffes afgørelse senest 3 måneder efter at der er udsendt forslag til afgørelse. Det fremgår af SFL § 27, stk. 2.
Skatteankestyrelsens medarbejder tilkendegav, at fristen i SFL § 27, stk. 2 alene gælder, når der er tale om ekstraordinær genoptagelse efter SFL § 27, stk. 1. Repræsentanten vil undersøge nærmere.
Repræsentanten fandt, at Skattestyrelsens afgørelse ikke var entydig - man kan ikke se, hvordan Skattestyrelsen er kommet frem til beløbene.
Revisor er tidligere fremkommet med indsigelser til privatforbrugsopgørelsen. Det fremgår ikke umiddelbart, hvad Skattestyrelsen har godkendt og hvorfor andet er afvist.
Der foreligger begrundelsesmangler, som gør at afgørelsen er ugyldig.
Der er også plukket i det indsendte materiale, så afgørelsen fremstår med en urigtig saglig begrundelse.
Skattestyrelsen forsøger at føre klageinstansen bag lyset.
I forhold til indsætningerne på klagerens private konto, som er opgjort af Skattestyrelsen til 292.107 kr. for 2016 og 508.695 kr. for 2017, er det repræsentantens påstand, at beløbet er indeholdt i bogføringen under spilleindtægter.
Det er Skattestyrelsen, som har bevisbyrden for, at beløbene ikke er indtægtsført.
Det forhold, at der er tale om runde og store beløb skyldes, at spillerne overfører penge via mobilepay mens de spiller på stedet.
Repræsentanten hæfter sig ved, at SKAT ikke har undersøgt, om der er hævninger, der relaterer sig til indtægterne. Der er spiludbetalinger som skal modregnes. Der er på kontoudtog ført hævninger.
Det er [virksomhed4], som er rette indkomstmodtager i forhold til indsætningerne.
I forhold til den skønsmæssige forhøjelse på grund af lavt privatforbrug oplyste repræsentanten, at det skønnede minimumsforbrug var for højt. Klageren var af anden etnisk baggrund end dansk, og klagerens familie spiste sammen hver søndag, og talte også her om, hvordan de kunne hjælpe hinanden i hverdagen - pasning af børn osv. Privatforbruget er klart lavere end for en etnisk dansk familie.
Det blev aftalt, at repræsentanten præciserer sin klage, så den også omfatter det materielle. Fristen for indsendelse af supplerende klage blev sat til den 1. december 2022.
(...)"
Efter kontormødet er repræsentanten fremkommet med følgende bemærkninger:
"(...)
Med henvisning til afholdt kontormøde i dag så ønsker klager at knytte nogle bemærkninger af formel karakter ud over og i tilknytning til de, som er anført i klagen.
Ad lille frist-regel efter SFL 26 som senere lovfæstet i SFL § 27, stk. 2, 2. pkt. og SFL § 32, stk. 2, 2 pkt.:
Under kontormødet henviste Skatteankestyrelsens sagsbehandler til, at reglen om, at der skal træffes afgørelse senest 3 måneder efter afsendelse af varslingsskrivelse kun gjorde sig gældende ved ekstraordinære genoptagelser i SFL § 27, stk. 2, 2. pkt., dvs. den såkaldte lille fristregel, og at der ikke var en tilsvarende frist på 3 måneder fra afsendelse af første varslingsskrivelse i forbindelse med ordinære ansættelser i SFL § 26.
Klager fastholder, at der det er gældende ret for afsendelse af varslingsskrivelse (agterskrivelse), at a) der kun må afsendes 1 varslingsskrivelse og b) at denne skal være afsendt senest 3 måneder efter afsendelse af varslingsskrivelse, og c) at Skatteforvaltningen ikke må afsende en varslingsskrivelse, hvis skattemyndigheden ikke på afsendelsestidspunktet er i besiddelse af det fornødne grundlag for at gennemføre den varslede skatteændring.
Afsendelse og gennemførelse af en skatteansættelse senere end 3 måneder efter afsendelse af varslingsskrivelse udgør et groft brud på legalitetsprincippet jf. hertil FOB 2014-6.
Af 1998/1 LSF 192 Lov om ændring af skattestyrelsesloven og andre love (justering af ansættelsesfrister m.v. og fælleskommunal administration, https:// www.retsinformation.dk/eli/ft/199812L00192 fremsat den 4. marts 1999 af Ole Stavad, fremgår i forhold til afsendelse af varslingsskrivelse med begrundelse:
"Det skal i den forbindelse bemærkes, at en agterskrivelse ikke må afsendes, hvis ikke skattemyndigheden på afsendelsestidspunktet i øvrigt er i besiddelse af det fornødne grundlag for at gennemføre den varslede ansættelsesændring. Det skal endvidere bemærkes, at en agterskrivelse skal indeholde en begrundelse, således at den skattepligtige kan tage stilling til om ændringen er rigtig."
Af CIR nr. 71 af 12/04/1996 Cirkulære om skattemyndighedernes skatteansættelsespligter efter skattestyrelsesloven (Til de statslige og kommunale skattemyndigheder) https:// www.retsinformation.dk/eli/mt/1996/71 fremgår følgende:
"1. Den almindelige ansættelsespligt, jf. §§ 2 m.fl.
1.1. Det påhviler den kommunale skattemyndighed at foretage skatteansættelse af indkomst og formue. Det gælder både skatteansættelsen af skattepligtige fysiske personer og skatteansættelsen af skattepligtige juridiske personer.
Målet er, at skattepligtige skatteansættes korrekt. Grundlaget herfor er normalt en korrekt opgjort skattepligtig indkomst og formue. Myndihgederne skal derfor tilstræbe, at indkomst- og formueopgørelsen - indenfor rimelige bagatelgrænser - hverken er for høj eller for lav.
...
Det skal i den forbindelse bemærkes, at en agterskrivelse ikke må afsendes, hvis ikke skattemyndigheden på afsendelsestidspunktet er i besiddelse af det fornødne grundlag for at gennemføre den varslede ansættelsesændring. Det skal endvidere bemærkes, at en agterskrivelse skal indeholde en begrundelse, således at den skattepligtige kan tage stilling til om ændringen er rigtig."
...
I Landsskatterettens sagsnr. 13-1447722 offentliggjort den 22. december 2016, som SKM2016.625.LSR , blev spørgsmålet om ugyldighed som følge af den lille fristregel i SFL § 27, stk. 2, 2. pkt., behandlet, herunder grundlag for indsættelse af den lille frist-regel, og af afgørelsen fremgår følgende:
"[Efter) SFL § 27, stk. 2, 2. - 4. punkt, skal SKAT udsende kendelse senest 3 måneder efter den dag, der er udsendt agterskrivelse. Fristen for udsendelse af kendelse kan forlænges efter anmodning fra den skattepligtige. Fristen på de 3 måneder gælder ikke den skatteberegning, der er en følge af ansættelsesændringen.
Denne bestemmelse blev indsat ved lov nr. 1341 af 19. december 2008. Bestemmelsen trådte i kraft den 1. januar 2009. Bestemmelsen blev indsat fordi retssikkerheds- og forældelsesmæssige hensyn tilsiger, at der ved ekstraordinære ansættelser m.v. på SKAT's initiativ, sker en regulering af tidsintervallet mellem varsling og ansættelse, henholdsvis fastsættelse af afgiftstilsvar og godtgørelse af afgift.
Af de generelle bemærkninger til L 43 af 30. oktober 2008 fremgår det om baggrunden for at indsætte en 3 måneders frist i SFL § 27, stk. 2, at hidtil havde dette interval alene været reguleret i reglerne om ordinære ansættelsesfrister. Baggrunden for fristen vedrørende ordinære ansættelser var, at der af hensyn til de skattepligtige m.fl. burde eksistere et fikseret seneste tidspunkt for, hvor længe SKAT normalt kan gennemføre ændringer af skatte- eller afgiftsgrundlaget. Derfor mente man, at der så meget desto mere var et behov for at fiksere et seneste tidspunkt for afslutningen af en ekstraordinær ansættelse m.v. foretaget af SKAT.
Af bemærkningerne til SFL § 27, stk. 2 fremgår det, at fristen for så vidt angår en ekstraordinær skatteansættelse kun skal gælde for selve afgørelsen og ikke for den beregning af skat, der skal gennemføres i konsekvens af afgørelsen. Dette svarer også til, hvad der gælder inden for de ordinære frister, jf. § 26, stk. 1, 4. punkt."
Af 2008/1 LSF 43 Lov om ændring af skatteforvaltningsloven, registreringsafgiftsloven, tonnageskatteloven og lov om skattenedslag for seniorer (Ændringer vedrørende skatte-, vurderings- og motorankenævn m.v.), https://www.retsinformation.dk/eli/ft/200812L00043, fremsat den 30. oktober 2008 af skatteministeren (Kristian Jensen), fremgår ordret følgende:
"3.6. Øvrige elementer
3.6.1. Frist for gennemførelse af ekstraordinære skatte- og afgiftsansættelser
Efter gældende regler skal en skatteansættelse, en ansættelse af afgiftstilsvar eller en meddelelse om godtgørelse af afgift varsles inden en nærmere angiven frist, og varslingen skal følges op af en afgørelse senest tre måneder efter varslingen . (klagers fremhævning) F.eks. skal en skatteansættelse som hovedregel være varslet senest den 1. maj og gennemført senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb og må ikke ændres efter denne dato.
En skatteansættelse, en ansættelse af afgiftstilsvar eller en godtgørelse af afgift kan også ændres efter udløbet af den ordinære frist, hvis særlige betingelser er opfyldt. Også her er der regler i skatteforvaltningsloven om, hvornår varsling skal ske, men der er ingen regler om, hvornår varslingen skal følges op af en afgørelse.
Det foreslås, at der indføres en frist for ekstraordinære skatteansættelser, ansættelser af afgiftstilsvar og godtgørelse af afgift, der varsles af SKAT, således at varslingen skal følges op af en afgørelse senest 3 måneder efter varslingen. Det skal dog være muligt at dispensere herfra efter anmodning fra borgeren eller virksomheden; herom henvises til bemærkningerne til § 1, nr. 14 og 15.
Baggrunden for forslaget er, at retssikkerheds- og forældelsesmæssige hensyn tilsiger, at der ved ekstraordinære ansættelser m.v. på SKATs initiativ sker en regulering af tidsintervallet mellem varsling og ansættelse, henholdsvis fastsættelse af afgiftstilsvar og godtgørelse af afgift. Hidtil har dette interval alene været reguleret i reglerne om ordinære ansættelsesfrister i skatteforvaltningslovens §§ 26, stk. 1, og 31, stk. 1, hvorefter et varsel skal følges op med en afgørelse inden 3 måneder, (klagers fremhævning) medmindre den skattepligtige m.fl. selv har anmodet om udsættelse. Ved ekstraordinære ansættelser m.v. er der derimod ingen regulering af, hvornår varslingen skal være fulgt op af en ansættelse m.v. Baggrunden for, at der i dag er en frist vedrørende ordinære ansættelser, er, at der af hensyn til de skattepligtige m.fl. bør eksistere et fikseret seneste tidspunkt for, hvor længe SKAT normalt kan gennemføre ændringer af skatte- eller afgiftsgrundlaget. Der findes så meget desto mere at være behov for at fiksere et seneste tidspunkt for afslutningen af en ekstraordinær ansættelse m.v. foretaget af SKAT."
På baggrund af ovenstående fastholder klager, at den påklagede afgørelse er ugyldig, idet afgørelse ikke blev afsendt senest 3 måneder efter afsendelse af første varslingsskrivelse.
Ad fraværet af subjektiv rigtig begrundelse - skindbegrundelse - retlig mangel - ugyldighed:
I forvaltningsretten gælder princippet om lovmæssig forvaltning, dvs. at alle myndighedsafgørelser skal have hjemmel i lov, ligesom alle afgørelser skal være materielt rigtig. Der henvises til Forvaltningsret, s. 115 (Krarup & Mahtiassen, 1967).
Derudover skal en afgørelse ikke kun være lovlig, men også rigtig. For at en afgørelse kan være rigtige kræves, at begrundelsen er subjektiv rigtig - i modsætning til at være objektiv rigtig. Mens kendetegnet for en objektiv forkert begrundelse er, "at det i begrundelsen anførte ikke lovligt kan danne grundlag for den trufne afgørelse", kan en subjekt urigtig begrundelse være udtryk for en skindbegrundelse, der er "en mere alvorlig retlig mangel end manglende begrundelse." Ifølge Steen Rønsholdt lider objektive forkerte begrundelser ikke af begrundelsesmangler, idet den objektive urigtige begrundelse netop tjener "sit formål at synliggøre det mangelfulde eller ulovlige grundlag for afgørelsen." Der henvises til Forvaltningsret, side 47 og 159. (Rønsholdt, 2006)
Om skindbegrundelser har Steen Rønsholdt anført: "Hvor den manglende begrundelse er let at konstatere, er der med skinbegrundelsen jo netop givet en begrundelse, som imidlertid - mere eller mindre bevidst - er vildledende. Skinbegrundelsen afføder således ikke blot usikkerhed om begrundelsesmanglen som sådan, men også - alt efter tilfældets karakter - kvalificeret usikkerhed med hensyn til den trufne afgørelses lovlighed og rigtighed." Tilsvarende anfører Steen Rønsholdt, at "skinbegrundelsen kan forekomme i mange varianter og grader af retlig mangel", idet urigtige begrundelse tilsigter:
"1. at dække over en underliggende reel begrundelse som er direkte ulovlig.
2. at dække over en reel begrundelse, som nok er lovlig, men som ikke er tilstrækkelig til at bære den trufne afgørelse.
3. at legitimere en afgørelse, som - allerede på sit eget reelle grundlag - er lovlig. 4. at sikre en særlig mere enkel procedure end den procedure, som er foreskrevet, såfremt den reelle begrundelse var blevet fremført.
De her opregnede muligheder - som kan forekomme i forskellige overgangs- og blandingsforhold - repræsenterer i sig selv en skala over retlige mangler spændende fra tilfælde af egentlig magtfordrejning til misforståede forsøg på at dække over retsvildfarelse. I øvrigt kan den retlige mangels alvorlige karakter ikke bedømmes uafhængigt af den underliggende afgørelses karakter."
Der henvises til Forvaltningsret, side 47, 159-160. (Rønsholdt, 2006).
Klager gør gældende, at Skattestyrelsens medarbejder i sin sagsfremstilling har fordrejet de faktiske forhold, inddraget usaglige skøn i form af egne, frit opfundne scenarier omkring kunders indbetaling af beløb til brug for spil til en klager tilhørende bankkonto, og har tillagt sine egne frit opfundne scenarier vedrørende kunders betaling eller adfærd som led i betaling af beløb til brug for spil, som faktum og truffet afgørelse på baggrund deraf.
Klager har 9. november 2022 telefonisk oplyst, at i 2016 og 2017 var det ikke et lovkrav, at en person, der ønskede at spille skulle identificere sig. En kunde kunne møde op og så længe der blev betalt havde kunden et retskrav på at købe spil. Sådanne lovkrav er først kommet senere. Klager var ikke berettiget til at anmode om identifikation af personen, men det ændrer ikke ved, at det fremtræder usandsynligt og utroværdigt, at de personer, som har overført via mobilepay skulle have overført penge til klager personligt - og ikke som led i klagers kioskdrift med udbud af spil.
Andel af omsætning fra spil har været stigende, hvilket klagers revisor har oplyst fra starten af. Det har formodningen imod sig, at de indbetalte beløb skulle tilgå klager som privat person og ikke [virksomhed4], fra hvem klager får udbetalt provision. Såfremt klager skulle have beholdt indbetalte spil-penge, ville [virksomhed4] have indgivet politianmeldelse og frataget klagers ret til at udbyde spil i kiosken. Da klager ikke er politianmeldt og i 2018 og 2019 udbød spil, så må det lægges til grund, at det af klager oplyste udgør det korrekte retlige grundlag.
Bankkonto med slut-cifre [...18] anvendes til hævninger af [virksomhed4], og det ses, at klager til konto [...18] fra sine øvrige konti løbende overfører beløb. Bankkonto med slutcifre [...96] er en erhvervskonto og [virksomhed1] er angivet som kontohaver.
Som bilag 2 fremlægges 2016 uddrag fra konto [...18] - indsætning af kr. 46.800 29-11-2016 - hævet på konto [...27] med mobilepay indbetalinger
Som bilag 3 fremlægges 2016 uddrag konto [...27] - overført kr. 46.800 til konto [...18] spilkonto 29-11-2016
Som bilag 4 fremlægges 2017 uddrag konto [...18] - spilomkostninger hæves på kontoen og der indsættes overførsler fra egne konti f.eks. [...96].
Af bilag 4 ses at der den 15-9-2017 er indsat kr. 2.750 hvilket rettelig som anført udgør købesummen for klagers salg af en iphone tidligere købt af klagers virksomhed.
I forhold til sidstnævnte salg af Iphone, må det bero på en misforståelse og en komplet manglende forståelse fra sagsbehandlers side for, hvilke aktiver en virksomhed kan erhverve at anføre, at det modtagne beløb ikke angår klagers virksomhed, men klager privat. Når beløb indsættes på en erhvervskonto er det vist, at indtægten tilhører virksomheden og ikke klager personligt.
I forhold til bilag 2-4 gør klager gældende at officialprincippet og legalitetsprincippet er groft tilsidesat, idet det ved ganske få kontrol tjek allerede ved modtagelse af bankkontoudtog har kunnet konstateres, at f.eks. indbetalinger på konto [...18] (spilkonto) bl.a. er overført fra klagers øvrige konti til dækning af de hævninger, som [virksomhed4] foretager på kontoen.
I forhold til bilag 2-4 har det tilsvarende været let at konstatere, at det af klager oplyse om, at indbetalinger fra kunder har været betaling for spil.
De indtægter, som er anvendt til at forhøje klager med for indkomståret 2016 og 2017 indgår således allerede i virksomhedens resultat om anført af klagers revisor fra starten af. Forhøjelserne for indkomstår 2016 og 2017 er åbenlyst urimelige, idet der sker en dobbeltbeskatning af de pågældende beløb. Tilsvarende vedrørende den skønsmæssige forhøjelse af virksomhedens indkomst for 2017 på kr. 132.500, hvoraf kr. 106.00 er henført til indtægter for virksomheden og kr. 26.500 til moms.
Afgørelsens sagsfremstilling og begrundelse lider således af begrundelsesmangler, og yderligere udgør afgørelse ikke subjektiv rigtig begrundelse, men en skindbegrundelse, hvorved afgørelsen lider af en retlig mangel, der medfører at afgørelsen er ugyldig.
Yderligere fastholder klager det anførte om, at skøn er sat under regel ved, at sagsbehandleren har udøvet "cherry-picking", altså skudt med spredehagl og tilfældigt udvalgt visse beløbsposter og forhold sig til sådanne beløbsposter uden på nogen måde at forholde sig til klagers bogføring m.v.
Klager gør gældende, at Skattestyrelsen (den konkrete medarbejder) bevidst og forsætligt har truffet en afgørelse om forhøjelse med det ene formål at kunne få tilskrevet renter af forhøjelserne - uagtet at afgørelsen fra starten har været åbenlyst forkert - således at klager bliver beskattet med en rentedifferencen året efter, at klager får medhold i, at afgørelsen er ugyldig. En renteopkrævning forklædt som en skatteopkrævning er ikke hjemlet i Grundlovens § 43.
Også af disse årsager lider afgørelsens sagsfremstilling og begrundelse af begrundelsesmangler og begrundelsen er subjektiv urigtig, og en skindbegrundelse, hvorved afgørelsen lider af en retlig mangel, der medfører at afgørelsen er ugyldig.
Ad indsigelser mod rigtigheden af de af Skattestyrelsen udarbejdede privatforbrugsberegninger:
Klagers revisor har fremsat indsigelser mod rigtigheden af de af Skattestyrelsens sagsbehandler udarbejdede privatforbrugsberegninger. Uanset dette har sagsbehandleren ikke forholdt sig til denne indsigelse af faktisk og retlige karakter.
Overordnet bærer Skattestyrelsens sagsbehandlers håndtering af sagen tydeligt præg af sjusk og manglende juridiske færdigheder, hvilket også kommer til udslag i privatforbrugsberegninger.
Klager er af pakistansk oprindelse, og har tætte relationer med sin nære familie og svigerfamilie. Klagers far bor 5 min fra klagers bopæl, og klager og dennes ægtefælle og børn mødes hver søndag hos faderen til familiemiddag. Personer med anden etnisk oprindelse har et andet forbrugsmønster end etniske danskere, herunder i forhold til hvordan der laves mad, genbrug af tøj, legetøj m.v. Familiemiddagen hver søndag bruges til samvær men også som "byttecentral" hvor der udlånes / bygges børnetøj, legetøj m.v.
Mange personer med anden etnisk herkomst lever af overførselsindkomster og har allerede derved lavere rådighedsbeløb. Det må bero på en misforståelse at selvstændige erhvervsdrivende har et højt indkomstgrundlag, da der er mange selvstændige der vægter friheden eller rettere illusionen om at bestemme selv som selvstændig højere end en høj løn som led i en lønansættelse.
Yderligere har Skattestyrelsens medarbejder ikke forholdt sig til, at klager for indkomstår 2016 har selvangivet overskud af virksomhed med kr. 382.486 jf. bilag 5.
Efter den materielle forkerte afgørelse og forhøjelse jf. bilag 1, er klagers skattepligtige indkomst for 2016 samlet kr. 643.995, hvilket er en åbenbar urigtig skatteansættelse jf. bilag 6.
For indkomståret 2017 har klager selvangivet overskud med kr. 331.947 jf. bilag 7. Efter den materielle forkerte afgørelse og forhøjelse jf. bilag 1, er klagers skattepligtige indkomst for år 2017 kr. 822.613, hvilket er en åbenbar urigtig skatteansættelse jf. bilag 8.
Som anført ovenfor, så fremgår det af CIR nr. 71 af 12/04/1996 Cirkulære om skattemyndighedernes skatteansættelsespligter efter skattestyrelsesloven (Til de statslige og kommunale skattemyndigheder) https:// www.retsinformation.dk/eli/mt/1996/71 , at "Målet er, at skattepligtige skatteansættes korrekt. Grundlaget herfor er normalt en korrekt opgjort skattepligtig indkomst og formue. Myndihgederne skal derfor tilstræbe, at indkomst- og formueopgørelsen - indenfor rimelige bagatelgrænser - hverken er for høj eller for lav.", men i dette tilfælde er der sket en åbenlys urimelige skatteansættelse.
At tilsidesætte det selvangive på baggrund af åbenlyse forkerte privatforbrugsberegninger er at sætte skøn under regel.
Der henvises til det ovenfor anførte om, at sagsbehandleren groft har tilsidesat oplysningspligten og legalitetsprincippet, og at der foreligger en ukorrekt begrundet afgørelse, som er en skindafgørelse, der lider af en retlig mangel, hvorved afgørelsen er ugyldig - samt at forhøjelsen er sket bevidst forkert for at få adgang til at opkræve renter af forhøjelsen som en yderligere skat, hvilket ikke er hjemlet i Grundlovens § 43.
Ad offentlige ansattes pligter og pligten til at iagttage sandhedsprincippet:
Det er en grundlæggende forudsætning, når der træffes forvaltningsretlige afgørelser, at afgørelser træffes af kompetente medarbejdere, der har iagttaget sandhedspligten samt at alle afgørelser er materiel lovlige under iagttagelse af legalitetsprincippet jf. det af Folketingets Ombudsmand anførte i FOB 2014-06.
Det er i strid med grundlæggende forvaltningsretlige principper om god sagsbehandling at inkompetente sagsbehandler træffer afgørelser, som medfører at tilfældige borgere og virksomheder bliver prøveklud for en sagsbehandlers "fumlen og fejlskud" i et forsøg på at træffe myndighedsafgørelser for borgere og virksomheder af betydeligt negative indgribende karakter i den pågældendes eksistens og mulighed for personlig og økonomisk overlevelse.
Alle offentlige ansatte er underlagt sandhedspligten, og med henvisning til vedhæftede dokumentation, kan oplyses, at det af Moderniseringsstyrelsens vejledning fra 2017 om God Adfærd i den Offentlige Administration, fremgår, at sandhedspligten gælder for både tjenestemænd og overenskomstansatte afsnit 8, side 41 øverst, hvor er anført i forhold til Tjenestemandslovens § 10, at "Tjenestemanden skal samvittighedsfuldt overholde de regler, der gælder for hans stilling, og såvel i som uden for tjenesten vise sig værdig til den agtelse og tillid, som stillingen kræver." og yderligere smst. At "Kravene til offentligt ansattes adfærd udspringer af tjenestemandsloven, men gælder for alle offentligt ansatte. Det vil sige, at kravene også gælder for ansatte på overenskomstvilkår."
Om sandhedspligten i den offentlige forvaltning anføres følgende på side 147 f. i betænkning af 24. september 1993 om fagligt etiske principper i offentlig administration (Nordskov Nielsen-betænkningen):
"Udgangspunktet er enkelt. Den offentligt ansatte må ikke, bevidst eller uagtsomt, videregive oplysninger, der er urigtige eller, eventuelt på grund af fortielser, vildledende, eller medvirke til, at andre gør det. Denne forpligtelse til sandhed følger af tjenesteforholdet, og pligten gælder derfor principielt i alle forhold, hvor de pågældende optræder i deres egenskab af offentligt ansatte.
Sandhedspligten gælder således i forhold til andre offentligt ansatte, ministre, kommunalpolitiske organer, Folketinget, Folketingets Ombudsmand og de kommunale tilsynsmyndigheder.
Og den gælder i forhold til organisationer, borgere, pressen og offentligheden i al almindelighed."
I betænkning 1443/2004 anføres på side 142 følgende om sandhedspligten:
"Offentlige myndigheder er underlagt et almindeligt princip om sandhedspligt. Princippet betyder som en almindelig regel bl.a., at der ikke kan ydes en bistand, der indebærer, at embedsværket videregiver oplysninger, som er urigtige. Det samme gælder med hensyn til oplysninger, som ikke kan anses for urigtige, men som i den givne sammenhæng må anses for vildledende, f.eks. på grund af fortielser af andre, væsentlige oplysninger. Tilsvarende er det en almindelig regel, at embedsværket heller ikke kan medvirke til, at ministeren selv videregiver oplysninger, som er urigtige eller vildledende. Det anførte gælder både i forhold til Folketinget og andre offentlige myndigheder samt i forhold til private og offentligheden. Den angivne sandhedspligt indebærer ikke en forpligtelse til ved besvarelse af spørgsmål, f.eks. fra pressen, at afsløre overvejelser og planer, eksempelvis om et forestående økonomisk indgreb. Princippet om sandhedspligt indebærer naturligvis ikke, at der er en forpligtelse til at røbe oplysninger i strid med lovgivningens regler om tavshedspligt."
Det bemærkes, at sandhedspligten i betænkning 1443/2004 er beskrevet med udgangspunkt i redegørelse R 2 af 4. oktober 2001 om visse spørgsmål i forbindelse med embedsmænds rådgivning og bistand til regeringen og dens ministre. Redegørelsen er udarbejdet af Justitsministeriet i samarbejde med en række andre ministerier og er taget til efterretning af Folketinget med vedtagelse V 36 af 16. januar 2003. Der henvises til side 71 ff. og 137 ff. i betænkning 1443/2004.
I den måde, hvor Skattestyrelsens sagsbehandler har udformet afgørelsen, herunder hvad der er anført i sagsfremstillingen, har sagsbehandleren forbrudt sig mod sandhedspligten, da sagsbehandlerne "bevidst eller uagtsomt, videregive oplysninger, der er urigtige eller, eventuelt på grund af fortielser, vildledende," ligesom sagsbehandleren bevidst risikere at " medvirke til, at andre gør det.", da det må have stået sagsbehandleren klart, at afgørelsen vil blive påklaget.
Nordenskov Nielsen betænkningen kan i sin helhed hentes på dette link https://www.djoef.dk/-/media/documents/djoef/n/nordskov-nielsen-rapporten-om-fagligt-etiske-principper-i-offentlig-administration.ashx
Er der sket et brud mod sandhedspligten og legalitetsprincippet, er der en pligt for alle ansatte til at rapportere opad omkring forholdet. Er der ikke lydhørhed hos umiddelbare overordnede, påhviler der en forpligtet til at i sidste ende at rapportere direkte til Skatteministeren.
Er der konstateret ulovligheder (i sagsbehandlingen) kan dette medføre et ministeransvar for Skatteministeren muligt i form af medvirken til en underordnet styrelses ulovlige forvaltning og administration.
Folketingets Ombudsmand har i FOB 04.415 udtalt, at der mellem et ministerium og en styrelse/nævn består et almindeligt over-/underordnelsesforhold, og yderligere udtalte Ombudsmanden i FOB 1994.296, at tilsynet omfatter overholdelse af vedtagne lovregler og almindelige forvaltningsprocessuelle regler, samt at en minister har pligt til at realitetsbehandle en sag, når der er en vis sandsynlighed for, at der er begået ulovligheder.
Af FOB 04.414 fremgår yderligere: "I grundloven er det forudsat at den enkelte minister har et parlamentarisk og et retligt ansvar for administrationen af lovgivningen inden for den pågældendes ressort. Dette ansvar modsvares af at bl.a. ministeren har nogle over-/underordnelsesbeføjelser i forhold til de myndigheder som indgår i det statslige administrative hierarki, og som ministeren har det parlamentariske og retlige ansvar for. En overordnet myndigheds beføjelser over for en underordnet myndighed er normalt beskrevet som den overordnede myndigheds mulighed for at føre tilsyn med den underordnede myndighed og i den forbindelse at kunne udstede generelle og konkrete tjenestebefalinger og omgøre den underordnede myndigheds afgørelser af egen drift. Desuden vil den underordnede myndigheds afgørelser kunne rekurreres til den overordnede myndighed. I det omfang den underordnede myndigheds kompetence hviler på delegation fra den overordnede myndighed, er det desuden antaget at den overordnede myndighed kan tilbagekalde delegationen - generelt eller konkret - hvilket også bliver beskrevet som en beføjelse til at indkalde sager til behandling i den overordnende myndighed inden den underordnede myndighed har truffet afgørelse (call in)."
Tilsynet, ofte benævnt sektortilsynet, kan bl.a. udledes af GRL § 13, hvoraf fremgår, at enhver minister har et retligt ansvar for vedkommendes embedsførelse. Af lov nr. 117 af 15. april 1964 om ministres ansvarlighed (ministeransvarlighedsloven) følger af § 3, nr. 3, at: "[...] en minister anses for medvirkende til en underordnets handling, når [...] han har fremmet handlingens udøvelse ved ikke i rimeligt omfang at føre tilsyn og fastsætte instrukser."
Tilsynspligten gælder ikke alene i forhold til de afgørelser, der træffes af den underordnede myndighed, men også generelle forhold, der har betydning for den underordnede myndigheds evne til at udføre sine opgaver. Den overordnede myndighed har en pligt til at føre tilsyn med a) den interne administration i den underliggende myndighed og b) legaliteten i den underordnede myndigheds virke.
Tilsynspligten indebærer en pligt til at sikre, at styrelsen efterlever gældende lovgivning m.v., og et legalitetstilsyn skal pågå løbende, og foretages på den overordnede myndigheds eget initiativ. I forhold til legalitetstilsynets nærmere indhold er rammesat gennem udtalelser fra Folketingets Ombudsmand, der i FOB 1997.97 udtalte, at "Et sektortilsyn antages - medmindre der er holdepunkter for andet - at have karakter af et konstaterende legalitetstilsyn. Dette indebærer at tilsynet har kompetence til ved uforbindende udtalelser at kunne konstatere om lovgivning er overholdt ved generelle beslutninger eller i konkrete sager på det pågældende område [...]".
Er tilsynspligten ikke iagttaget og udøves der ulovlig administration, kan der efter ministeransvarlighedsloven blive rejst ansvar mod Skatteministeren som følge af medvirken til en underordnets handlinger.
Kammeradvokaten har i sin rapport vedrørende Socialstyrelsen anført følgende omkring tilsidesættelse af de pligter en embedsmand skal iagttage, og sådanne regler omfatter også overenskomstansatte jf. den af Moderniseringsstyrelsen udarbejdede, vedhæftede pdf fra 2017 om "God Adfærd i den Offentlige Administration", side 41, afsnit 8, øverst, hvor er anført i forhold til Tjenestemandslovens § 10, at "Tjenestemanden skal samvittighedsfuldt overholde de regler, der gælder for hans stilling, og såvel i som uden for tjenesten vise sig værdig til den agtelse og tillid, som stillingen kræver." og yderligere smst. at "Kravene til offentligt ansattes adfærd udspringer af tjenestemandsloven, men gælder for alle offentligt ansatte. Det vil sige, at kravene også gælder for ansatte på overenskomstvilkår."
Straffeloven har særlige regler om strafansvar for forbrydelser i offentlig tjeneste eller hverv, og reglerne vedrører bl.a. bestikkelse, overtrædelse af tavshedspligten, misbrug af stillingen og grov pligtforsømmelse, dvs. tilsidesættelse af normer (pligter).
En embedsmand skal overholde lovgivningen og de administrativt fastsatte retningslinjer, som gælder for stillingen. En objektiv tilsidesættelse af normer foreligger, når en embedsmand har undladt at følge gældende retsregler, uanset om disse måtte angå forvaltningsretlige regler om sagsbehandling, hjemmelskrav, processuelle eller indholdsmæssige grundsætninger eller andet.
Efter gældende ret kan en tjenestemand utvivlsomt drages disciplinært til ansvar for tilsidesættelse af uskrevne retsgrundsætninger med hensyn til tjenstlige handle- og undladelsespligter, hvis indholdet heraf kan fastlægges med rimelig sikkerhed.
Af DJØFs betænkning fra september 1993 om fagligt etiske principper i offentlig administration fremgår på side 240, at: "Det giver sig selv, at de ansatte, når de virker på egen hånd, skal følge de retsregler, som gælder for arbejdet. I første række er det de regler, som gælder i forhold til borgerne. Hertil kommer de regler, som gælder om forholdet til andre myndigheder og om forholdet til de foresatte. Pligten til at adlyde ordrer er en retlig pligt. De ansatte har pligt til af egen drift at sikre sig, at den virksomhed, som de udfører, er lovlig."
Pligten til at overholde loven gælder ubetinget. Hvis fejlskønnet skyldes, at sagen ikke har været oplyst tilstrækkeligt, vil der kunne foreligge et brud på den almindelige forvaltningsretlige grundsætning om, at en myndighed er forpligtet til selv at oplyse sagen (officialmaksimen), men hvis en embedsmand på grund af manglende dygtighed har begået fejlskøn og udført dårligt arbejde, foreligger der en tjenstlig forseelse ved " tilstrækkelig kvalificeret udygtighed" jf. f.eks. [finans3], hvor den faglige direktørs indsats blev betragtet som mangelfuld, "idet den ikke levede op til de krav til faglighed og grundighed, som kunne stilles til ham som faglig direktør i Told- og Skattestyrelsen."
Når en embedsmand på grund af manglende kompetencer udfører sit arbejde utilstrækkeligt, medfører kan sådan fejl føre til diskretionære reaktioner, dvs. afskedigelse. Ved tilsidesættelse af retsregler ifm. hvervets udførelse, skal inddrages, a) om der foreligger en bevidst tilsidesættelse af lovgivningen, b) hvilke (saglige eller usaglige) hensyn der motiverede afgørelsen, og c) manglende dygtighed hos den pågældende sagsbehandler.
Kammeradvokaten har i sin redegørelse vedrørende Socialstyrelse-sagen anført følgende: "Der påhviler enhver embedsmand og chef en pligt til at informere opad i organisationen i det omfang, der måtte være behov for det. Denne forpligtelse udspringer af den sandhedspligt, som påhviler offentligt ansatte. Fortielse [er] lige så stor [en] pligtforsømmelse som afgivelse af urigtige oplysninger. Om pligten til at informere opad i organisationen har Folketingets Ombudsmand i FOB 2000.535 bl.a. udtalt følgende: "Det er almindeligt antaget, at offentligt ansatte med særlig fagkundskab har både ret og pligt til at reagere over for eventuelle fagligt uforsvarlige forhold. [...] Opstår der en fagligt uforsvarlig situation, antages det, at den ansatte i almindelighed har pligt til at orientere sin nærmeste foresatte om sin opfattelse..." Manglende overholdelse af pligten til at informere relevante overordnede beslutningstagere og i sidste ende ressortministeren om problemstillinger af betydning for myndighedens dispositioner er af Højesteret i en sag om manglende gennemførelse af kommunalt tilsyn blevet bedømt som grov misligholdelse, der med rette medførte afskedigelse. Højesteret udtalte i præmisserne i dom afsagt den 21. januar 2009 (U 2009.999 H): "Højesteret finder, at D som øverste forvaltningschef i flere tilfælde har tilsidesat sine tjenestepligter. Han sørgede således ikke for, at der i Sundhedsforvaltningens indstilling til Sundheds- og Omsorgsudvalget i august 2002 udtrykkeligt blev gjort opmærksom på, at forvaltningen ikke forventede i 2002 at gennemføre det lovpligtige antal tilsyn på plejehjemmene eller at gennemføre det udvidede tilsyn, som Borgerrepræsentationen havde besluttet. Han sørgede heller ikke for, at Borgerrepræsentationen i august 2002 som et 'at-punkt' fik forelagt et forslag til beslutning om, hvorledes kommunen skulle forholde sig til en manglende gennemførelse af tilsynene. D sikrede endvidere ikke i efteråret 2002, at de pligtige tilsyn blev prioriteret som en opgave, der nødvendigvis skulle gennemføres, men godkendte tværtimod en 'neddrosling'. Endelig gav han med sin redegørelse af 5. maj 2003 en urigtig fremstilling af den viden, han havde haft om den manglende gennemførelse af tilsynene og af rollefordelingen i direktionen. Det, der kan bebrejdes D, er således en åbenbar lovovertrædelse på et område, som måtte anses for politisk følsomt, en klar tilsidesættelse af pligten til loyalt at betjene de politiske beslutningstagere samt en tilsidesættelse af den sandhedspligt, der påhvilede ham som forvaltningschef, og i den forbindelse et alvorligt illoyalt svigt i forhold til den øvrige direktion."
Ovenstående gælder for alle offentlig ansatte, hvilket betyder, at alle offentlig ansatte som vejledt har en pligt til at rapportere opad, dvs. at sikre at den ressortansvarlige modtager alle oplysninger om mulige ulovligheder således, at den ressortsansvarlige har mulighed for at iværksætte et sektortilsyn. Konkret betyder det i dette tilfælde, at Skatteministeren skal orienteres om grundlaget for ulovlig administration i Skattestyrelsen, herunder om ulovlige afgørelser truffet af medarbejder som følge af tilstrækkelig kvalificeret udygtighed. Ingen offentlig ansat har mulighed for at undlade at reagere, da undladelseshandlinger som bevidste handlinger er ansvarspådragende.
Det må konstateres, at Skattestyrelsens sagsbehandler, som følge af manglende dygtighed, har begået fejlskøn og udført dårligt arbejde, hvorved der foreligger en tjenstlig forseelse, som muligt kan klassificeres som " tilstrækkelig kvalificeret udygtighed" jf. f.eks. [finans3], hvor den faglige direktørs indsats blev betragtet som mangelfuld, "idet den ikke levede op til de krav til faglighed og grundighed," som kan forventes af en person ansat i det offentlig og særligt som træffer afgørelser mod borgere og virksomheder, og som har en betydelig negativ indvirkning på den pågældendes eksistensgrundlag.
(...)"
Repræsentanten er fremkommet med følgende bemærkninger til sagsfremstillingen:
"(...)
Det er konstateret, at forslag til afgørelse af 4-1-2023 er behæftet med væsentlig fejl og mangler, der for sagsbehandlingen er konkret væsentlig. Derudover udgør forslag til afgørelse af 4-1-2023 en subjekt urigtig begrundelse, hvorved forslag til afgørelse af 4-1-2023 lider af en retlig mangel.
I tillæg til den principale og subsidiære påstand nedlægger klager tillige følgende mere subsidiær påstand: Sagen hjemvises til fornyet prøvelse hos Skattestyrelsen.
Ad tilsidesættelse af legalitetsprincippet, officialprincippet, sandhedspligten og pligter påhvilende offentlig ansatte:
Af FOB 2014-6 fremgår, at det påhviler alle offentlige myndigheder at sikre at en afgørelse er lovlig og opfylder legalitetsprincippet, samt at myndigheden har iagttaget officialprincippet. En afgørelse skal ikke kun være lovlig, men også rigtig.
Sagsbehandler hos Skatteankestyrelsen har selvstændigt ud over groft at have tilsidesat officialprincippet, tilsidesat sandhedspligten og de pligter en offentlig ansat har - særligt som ansat i en administrativ klageinstans, der har pligt til at sikre at skatteyderes retssikkerhed varetages.
I forhold til FOB 2014-6, legalitetsprincippet, officialprincippet, sandhedspligten og en offentlig ansats pligter henvises i det hele det i mail af 10-11-2022 anførte som angik Skattestyrelsen, men som nu selvstændigt tillige gøres gældende mod Skatteankestyrelsen som det organ, der forbereder sagen jf. Skatteankenævnets forretningsorden, og mod den pågældende sagsbehandler, som har vist, at vedkommende ikke har tilstrækkelige kvalifikationer til at opfylde erhvervet som sagsbehandler ved et administrativt klagenævn. Der henvises til det i mail af 10-11-2022 anførte om manglende kompetencer udfører sit arbejde utilstrækkeligt, og som følge af manglende dygtighed har begået fejlskøn og udført dårligt arbejde. Der foreligger derved en tjenstlig forseelse, da arbejdet er kritiseret ved "tilstrækkelig kvalificeret udygtighed".
Ad fraværet af subjektiv rigtig begrundelse - skindbegrundelse - retlig mangel - ugyldighed:
Alle afgørelser skal være lovlige, men de skal også være rigtige. Der henvises til mail af 10-11-2022, hvori indgående er redegjort for væsentligheden af at alle offentlige myndigheder sikrer, at en begrundelse er subjektiv rigtig - i tillæg til at en afgørelse er lovlig.
Forslag til afgørelse af 4-1-2023 er subjektiv urigtig og lider dermed af en retlig mangel. Det er dybt bekymrende, at den lovkrævede administrative klageinstans ikke formår at sikre, at der træffes subjektive rigtige og lovlige afgørelse.
Derudover er det tilsvarende dybt bekymrende - for klager og retssikkerheden på det skatteretlige område - at Skatteankestyrelsens sekretariat, der skal sikre lovligheden og rigtigheden af en afgørelse som sket i denne sag fuldstændig tilsidesætter de garantiforskrifter, som er gældende.
Sagsbehandler har lagt hoved på blokken og gjort gældende, at den lille fristregel i SFL § 27, stk. 2, 2. pkt. og SFL § 32, stk. 2, 2 pkt., ikke kan rummes i SFL § 26.
Sagsbehandleren må efter modtagelse af mail af 10-11-2022 regnes for at være inhabil, idet sagsbehandleren fuldstændig - ud over blot at gengive klagers bemærkninger dertil - har ignoreret væsentligheden af kerneområdet for myndighedsafgørelser på det skatteretlige område, som anført i CIR nr. 71 af 12/04/1996 Cirkulære om skattemyndighedernes skatteansættelsespligter efter skattestyrelsesloven (Til de statslige og kommunale skattemyndigheder)https://www.retsinformation.dk/eli/mt/1996/71citerede om, at "en agterskrivelse ikke må afsendes, hvis ikke skattemyndigheden på afsendelsestidspunktet er i besiddelse af det fornødne grundlag for at gennemføre den varslede ansættelsesændring."
Yderligere er i mail af 10-11-2022 henvist til lovforarbejder ifm. vedtagelse af den lille fristreglen i SFL § 27, stk. 2, 2. pkt. og SFL § 32, stk. 2, 2 pkt., at samme regel altid har været gældende i forhold til SFL § 26 jf. hertil det i mail af 10-11-2022, hvor i er anført:
" Efter gældende regler skal en skatteansættelse, en ansættelse af afgiftstilsvar eller en meddelelse om godtgørelse af afgift varsles inden en nærmere angiven frist, og varslingen skal følges op af en afgørelse senest tre måneder efter varslingen."
Det er ubestridt, at der IKKE er truffet afgørelse senest 3 måneder efter afsendelse af første varslingsskrivelse. Dermed er Skattestyrelsens afgørelse med tilhørende sagsfremstilling af 2/4 2020 ugyldig jf. hertil gældende ret og den IKKE-PÅANKEDE afgørelse fra Landsskatterettens sagsnr. 13-1447722 offentliggjort den 22. december 2016, som SKM2016.625.LSR , der angik spørgsmålet om ugyldighed grundet for sen skatteansættelse, og hvori Landsskatteretten anførte følgende som grundlag for at kende SKATs afgørelse for ugyldig:
"Det fremgår af lovforslag L43 af 30. oktober 2008, at baggrunden for indførelsen af ansættelsesfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 2. punktum, har været, at retssikkerheds- og forældelsesmæssige hensyn tilsiger, at der ved ekstraordinære ansættelser m.v. på SKATs initiativ sker en regulering af tidsintervallet mellem varsling og ansættelse.
De retssikkerhedsmæssige hensyn, der ligger til grund for indførelsen af ansættelsesfristen, vil blive tilsidesat, hvis SKAT kan udsætte ansættelsesfristen via et nyt varslingsbrev, såfremt SKAT vælger at udsende dette nye varslingsbrev for at rette op på en mangelfuld begrundelse (manglende henvisning til fristreglerne) i det første varslingsbrev.
På baggrund heraf mener Landsskatteretten, at ansættelsesfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 2. punktum, må regnes fra SKATs første varslingsbrev af 16. januar 2013.
Da SKATs afgørelse er udsendt den 21. maj 2013, er ansættelsesfristen ikke overholdt.
Landsskatteretten giver derfor klageren medhold i, at SKATs afgørelse vedrørende indkomståret 2008 er ugyldig."
SKM2016.625.LSR , der til orientering vedhæftes, er dermed udtryk for gældende ret. Det er ikke muligt for Landsskatteretten at stadfæste Skattestyrelsen afgørelse af 2-4-2020 om forhøjelser i denne konkrete skatteklagesag. Der kan kun træffes en tilsvarende afgørelse om, at Skattestyrelsens afgørelse af 2-4-2020 er ugyldig som anført i klagen af 20-6-2020.
Ad pligten til oplysning af sagen - tillagt vægt på tilstedeværelsen af kontospecifikationer:
Skatteankestyrelsens har hentydet til, at det ikke af kontospecifikationer kan udledes at samtlige indtægter indgår i virksomheden resultat for 2016 og 2017.
Som led i oplysningspligten har Skatteankestyrelsen været forpligtet til fra Skattestyrelsen at indhente alt nødvendigt materiale for at sikre at sagen er oplyst korrekt. Da Skatteankestyrelsen tillægger dette vægt har Skatteankestyrelsen groft tilsidesat officialprincippet som led i sagens oplysning, idet dette materiale har skullet været indhentet fra Skattestyrelsen
Skattestyrelsen har tilsvarende været forpligtet til at indhente alt nødvendigt materiale for at sikre, at gennemgangen af indkomstår 2016 og 2017 blev fuldt oplyst således at klager ikke blev beskattet af en urimelig forhøjelse.
Klagers tidligere bogholder har oplyst, at alt efterspurgt materiale er fremsendt til Skattestyrelsen og Skattestyrelse har ikke efterspurgt yderligere i forhold til kontospecifikationer.
Klager har til Skattestyrelsen udleveret alt originalt bogføringsmatriale for indkomstår 2015, 2016 og 2017 bestående af typisk 4 A4-mapper for hvert indkomstår.
Klager har oplyst, at han ikke har modtaget det originale bogføringsmatriale retur fra Skattestyrelsen, hvorfor Skatteankestyrelsens forholdelse til muligt fravær af tilstedeværelsen af dette materiale ikke kan efterprøves.
Som bilag 9 fremlægges mail af 22-11-2022, hvoraf fremgår, at på forespørgsel fra klagers rådgiver til klagers tidligere bogholder om fremsendelse kontospecifikationer fra anvendt bogholderisystem, er dette ikke muligt som følge af et IT-nedbrud.
Klagers tidligere rådgiver har den 27-3-2020 anmodet klagers bogholder om materialet, men henvendelsen blev ikke besvaret jf. bilag 9 nederst.
Skattestyrelsen er, som oplyst, den sidste, som har haft det originale bogføringsmatriale i sin besiddelse og varetægt. Da materialet ikke er udleveret eller modtaget retur, er det ikke muligt for klager eller klagers rådgiver
Klager har som nævnt ikke modtaget materialet retur.
Ad manglende gennemgang af bankkontoudtog:
I forbindelse med en saglig sagsbehandling må det antages, at Skattankestyrelsen sagsbehandler - uafhængigt af Skattestyrelsens afgørelse - har gennemgået materiale af faktisk karakter, herunder særligt de af Skattestyrelsen indhentede bankkontoudtog.
Klager må beklageligvis lægge til grund, at hverken Skattestyrelsens eller Skatteankestyrelsens har formået at se, hvordan klager gennem flere år har indrettet sin virksomhed.
Opmærksomheden henledes derfor på følgende forhold:
Bankkonto [...96] anvendes som virksomhedens primære driftskonto.
Bankkonto [...18] anvendes i det væsentligst som [virksomhed4] konto.
Bankkonto [...45] anvendes i det væsentligste som [virksomhed6]/[...] konto.
Bankkonto [...27] anvendes til som virksomhedens mobilepay-konto.
Bankkonto [...35] er virksomhedens driftsmæssige opsparingskonto.
Ved en gennemgang af samtlige bankkonti kan konstatere følgende:
Beløb indsat og hævet på konto [...18] angår betaling vedrørende [virksomhed4], samt overførsel til f.eks. konto [...45] [virksomhed6]/[...], eller virksomhedens driftskonto [...96].
Beløb indsat og hævet på konto [...45] angår betaling vedrørende [virksomhed6]/[...], samt til [virksomhed4] konto [...18] og driftskonto [...96].
Beløb indsat og hævet på konto [...27] angår betalinger bl.a. vedrørende spil og betaling for varekøb. Af kontoudtog for 2016 den 29-11 er overført til konto [...18] kr. 46.800 og den 1-12 kr. 6.000.
I forhold til konto [...27] fremgår af kontoudtog for 2017, at der den 1-2 overført er kr. 3.000 til konto [...18] [virksomhed4], den 3-2 er overført kr. 5.150 til konto [...45][virksomhed6], den 23-2 er overført kr. 5.000 til konto [...18] [virksomhed4], den 25-2 kr. 6.000 til konto [...18] [virksomhed4], den 31-3 kr. 6.000 til konto [...18] [virksomhed4], til konto [...27] er den 18-11 overført kr. 1.300 fra konto [...45][virksomhed6].
Enhver med en smule forretningsmæssig forståelse og for hvordan en virksomhed i dag kan indrette sig økonomisk ville have kunnet se, at det giver god mening at have en bankkonto for hver spilleudbyder.
Alle spilleudbydere har nultolerance for manglende betaling for spil. Tilsvarende har [virksomhed3], og klager har oplyst, at hvis der ikke er dækning til træk via bankkonto, så henter virksomheden terminaler og andet dagen efter.
Ad udarbejdede skatteregnskaber for 2016 og 2017 - grundlag for klagers selvangivelser for indkomstår 2016 og 2017:
Som bilag 10 fremlægges skatteregnskab for 2016, der danner grundlag for klagers selvangivelse for 2016 med et resultat på kr. 381.400.
Som bilag 5 er fremlagt klagers årsopgørelse 1 for 2016, hvoraf fremgår, at klagers skattepligtige indkomst er kr. 321. 804. Efter fradrag af beregnet skat kr. 136. 552, 48, har bidrager klager til familiens underhold med kr. 185.251,52, der svarer til en månedlig nettoløn på kr. 15.437,63.
Som bilag 11 fremlægges skatteregnskab for 2017, der danner grundlag for klagers selvangivelse for 2017 med et resultat på kr. 331.947
Som bilag 7 er fremlagt klagers årsopgørelse 1 for 2017, hvoraf fremgår, at klagers skattepligtige indkomst er kr. 269. 581. Efter fradrag af beregnet skat kr. 97. 949, 70, har bidrager klager til familiens underhold med kr. 171.631,30, der svarer til en månedlig nettoløn på kr. 14.302,61.
Ad fejl i forhold til årlig provision fra [virksomhed4] for 2016 og 2017:
Af bilag 10, side 6 øverst, fremgår, at klager har oplyst provisionsomsætning fra [virksomhed4] med kr. 331.539. Skattestyrelsen har i forhold til dette beløb fortaget en grov sagsbehandlingsfejl, idet der fra [virksomhed4] er udbetalt hhv. kr. 325.035,39 og kr. 6.504 i alt kr. 331.539 jf. bilag 10, side 7 og 8.
Af bilag 11, side 6 øverst, fremgår, at klager har oplyst provisionsomsætning fra [virksomhed4] med kr. 293.427. Skattestyrelsen har i forhold til dette beløb fortaget en grov sagsbehandlingsfejl, idet der fra [virksomhed4] er udbetalt hhv. kr. 287.728,48 og kr. 5.698,80 i alt kr. 293.427,28 jf. bilag 11, side 7 og 8.
Ad manglende objektivitet og iagttagelse af det faktiske og retlige grundlag, systemiske trusler til underminering af retsstatsprincippet og retssikkerheden på det skatteretlige område:
Ifølge EU Kommissionen er retsstatsprincippet rygraden i "et ethvert moderne forfatningsmæssigt demokrati", og er "en af de retsgrundsætninger, der udspringer af alle EU-medlemsstaternes fælles forfatningstraditioner", og dermed "en af de vigtigste værdier, EU bygger på."
Venedigkommissionen fastslog i sin 2011-rapport, at der ikke findes "udtømmende fælles og generelt accepterede aspekter af retsstatsprincippet", og i lighed med EU-Kommissionens nye EU-retlig ramme for at styrke retsstatsprincippet, at følgende principper er vigtige:
a) legalitetsprincippet (en åben, ansvarlig, demokratisk og pluralistisk procedure for vedtagelse af love)
b) retssikkerhed
c) forbud mod vilkårlighed i den offentlige forvaltning
d) adgang til uafhængige og upartiske domstole
e) overholdelse af menneskerettighederne, forbud mod forskelsbehandling og
f) lighed for loven.
I forhold til a-f) betyder det, at alle offentlige myndigheder skal:
a) iagttage legalitetsprincippet, dvs. at overholde lov og ret samt sikre, at ingen afgørelse er truffet uden lov eller ved tilsidesættelse af og/eller ved retsstridig forvaltning af vedtagne love
b) iagttaget retssikkerhedsprincippet, dvs. sikre at alle lovregler er klare og forudsigelige, og lovregler ikke kan ændres med tilbagevirkende kraft, samt at sikre, at enhver lov har den fornødne klarhed og forudberegnelighed;
c) iagttage forbud mod vilkårlighed i den offentlige forvaltning, dvs. at sikre, at enhver indgriben fra offentlige myndigheder i forhold af privat karakter, hvad enten der er tale om fysiske eller juridiske personer, skal være hjemlet og begrundet af årsager, der er fastlagt ved lov, og sikre, at medlemsstatens retsorden indeholder på dette grundlag regler om beskyttelse mod vilkårlige eller uforholdsmæssige indgreb;
d) at etablere og opretholde uafhængige og effektive domstole, dvs. at sikre som led i enhver domstolsprøvelse kontrol af, at de grundlæggende rettigheder er overholdt;
e) at opretholde magtens tredeling og sikre adgang til en retfærdig, effektiv og uvildig rettergang ved uafhængige og neutrale domstole, klagenævn m.v.
f) at sikre lighed for loven, dvs. at iagttage ligebehandlingsprincippet og sikre, at enhver dom og/eller afgørelse er lovlig, og at der ikke dømmes til fordel for offentlige myndigheder i strid med gældende lov.
Brud på retsstatsprincippet omfatter individuelle og systemiske tilsidesættelser. Systemiske tilsidesættelser kan være udbredte eller gentagne praksisser eller undladelse fra offentlige myndigheders side, eller generelle foranstaltninger vedtaget af offentlige myndigheder.
"Systemiske" tilsidesættelser er som eksempler dem, der påvirker retssystemets funktion, dommernes og domstolenes eller de offentlige myndigheders neutralitet eller den behørige funktion af enheder med beføjelser til at forebygge og bekæmpe korruption, svig, skatteunddragelse og interessekonflikter, eller tilsidesættelse af princippet om ikke-forringelse, generelt har en tilstrækkelig indvirkning på korrekt forvaltning.
I forhold til Skatte- og Gældsstyrelsen vil gentagne tilsidesættelser af retspraksis, tilrettelæggelse af ulovhjemlede administrative praksisser i strid med legalitets- og ligebehandlingsprincippet, forbud mod magt- og procesfordrejning m.v. udgøre systemiske tilsidesættelser af retsstatsprincippet.
Skatteankestyrelsens manglende iagttagelse af sådanne systemiske tilsidesættelser og processer udgør tilsvarende systemiske trusler, samt et brud på retsstatsprincippet og den retssikkerhed, som Skatteankestyrelsen skulle sikre klager i forbindelse med påklage af en myndighedsafgørelse.
Klager gør gældende, at Skattestyrelsens afgørelse er ugyldig, da afgørelse ikke er truffet senest 3 måneder fra afsendelse af første varslingsskrivelse. Der er tale om tilsidesættelse af en garantiforskrift, som lovgiver har indført for at sikre retssikkerheden for skatteydere. Formalitetsmangler går forud for en materiel talmæssig behandling.
Klager gør gældende, at klager har påvist at Skattestyrelsens sagsbehandling, begrundelse og dermed afgørelsen i sin helhed lider af væsentlige mangler, der konkret er væsentlige, hvorfor afgørelsen også af denne årsag er ugyldig.
Klager gør gældende, at Skattestyrelsen har sat skøn under regel, og har inddraget usaglige og udokumenterede forhold, som ikke er dokumenteret. Der henvises til det i mail af 11-10-2022 herom anførte f.eks. at beløb indsat på klagers virksomhedskonti ikke har med virksomheden eller dennes spilaktiviteter at gøre.
Klager gør gældende, at alle indbetalinger angår virksomhedens drift og at indbetalinger på f.eks. spilkonto [...88], spilkonto [...45] og mobilepay konto [...27] angår virksomhedens spilaktiviteter.
Klager gør gældende, at al for klager relevant indkomst er bogført og medtaget i skatteregnskab for 2016 (bilag 10) og for 2017 (bilag 17).
Klager gør gældende, at de yderligere forhøjelser for indkomstår 2016 og 2017 er åbenbare urimelige.
(...)"
Repræsentanten har fremsendt følgende bemærkninger til Skattestyrelsens supplerende udtalelse:
"(...)
Af vedhæftede udkast til forslag til afgørelse og høring fra Skattestyrelsen kan konstateres, at det via mail den 11-1-2023 fremsendte ikke er inddraget i sagen.
Det må antages, at oplysningen af sagen fra Skatteankestyrelsens side tilsvarende er mangelfuld.
I forhold til det af Skattestyrelsen afført om, at man som led i høring af forslag til indstilling fremkommer med en yderligere forhøjelse for indkomstår 2016 med kr. 292.107 til kr. 457.107 er en juridisk umulighed.
Der kan ikke ske forhøjelse af de påklagede beløb, og Skatteankestyrelsen og dermed Landsskatteretten kan ikke træffe afgørelse ud over, hvad der fra klagers side er påklaget.
I forhold til differencen fra kr. 292.107 til kr. 457.107 er der dels indtrådt forældelse, idet denne skatteansættelse er sket senere end 1. august 2020. Derudover er der tilsvarende tale om en grov tilsidesættelse af den lille frist regel, som klager har redegjort for.
Der henvises i det hele til procesindlæg af 11-1-2023.
(...)"
Repræsentanten har fremsendt yderligere bemærkninger til sagsfremstillingen:
"(...)
I forlængelse af mails af 10-2-2023; 11-1-2023, 10-11-2022 og klage indgivet ved mail af 30-6-2020 skal klager fremkomme med følgende bemærkninger:
Principalt : Skattestyrelsen tilpligtes at anerkende, at klagers skatteansættelse for indkomstår 2016 og 2017 skal være som selvangivet, samt at moms for indkomstår 2017 skal være som angivet af klager, dvs. at klagers indkomst for indkomstår 2016 skal nedsættes med kr. 292.107 og for indkomstår 2017 med kr. 508.695 samt overskud af virksomhed med kr. 8.969 samt at moms for indkomstår 2017 skal nedsættes med kr. 47.436.
Subsidiært : Skattestyrelsen tilpligtes at anerkende, at Skattestyrelsens afgørelse af 2/4 2020 er ugyldig.
Mere Subsidiært: Sagen hjemvises til fornyet behandling ved Skattestyrelsen.
Sagsfremstilling:
Ad retssikkerhed på det skatte- og momsretlige område - en afgørelse skal træffes inden for gældende varslings- og ansættelsesfrister:
FOB 2014-6 angik en klage fra en borger, som følge af, at Landsskatteretten til ugunst havde ændret en skatteansættelse. Landsskatteretten havde ikke i sin afgørelse forhold sig til, hvorvidt reglerne om frister for at kunne ændre en skatteansættelse var opfyldt, fordi borgerens repræsentant havde frafaldet at gøre gældende, at fristerne ikke var opfyldt. Det var i sagen af afgørende betydning for, hvorvidt skatteansættelsen kunne ændres, om der var pligt til at overholde fristerne.
Selvom der tidligere er henvist og citeret fra FOB 2014-6, så må det lægges til grund, at der hos Skatteankestyrelsen fortsat er retsusikkerhed i forhold til, hvad FOB 2016-4 betyder i relation til materielle klagesager.
I FOB 2014-6 udtalte Ombudsmanden, at det "følger af legalitetsprincippet, at den offentlige forvaltnings virksomhed som udgangspunkt skal have støtte i lovgivningen. Det betyder blandt andet, at en afgørelse fra en forvaltningsmyndighed som udgangspunkt skal have hjemmel i lovgivningen. Ombudsmanden udtalte også, at det påhviler den enkelte forvaltningsmyndighed selv at fremskaffe fornødne oplysninger ... (officialprincippet). Endvidere udtalte ombudsmanden, at når en klageinstans skal træffe afgørelse i en klagesag, så er det principielle udgangspunkt, at klageinstansen skal træffe den materielt rigtige afgørelse i sagen. Det medfører, at klageinstansen er underlagt legalitetsprincippet og officialprincippet. På den baggrund, og da Landsskatteretten er en del af den offentlige forvaltning, fandt ombudsmanden, at Landsskatteretten ikke kunne undlade at tage stilling til, om reglerne om fristerfor at ændre en skatteansættelse (til ugunst for borgeren) var opfyldt, selvom borgerens repræsentant havde frafaldet at gøre gældende, at fristerne ikke var opfyldt. Ombudsmanden henstillede derfor til Landsskatteretten at genoptage behandlingen af sagen (Sag nr. 12/03810)."
FOB 2014-6 fastlægger en retsgrundsætning for skatteansættelser, nemlig at det først skal undersøges, om Skattemyndigheden har iagttaget fristreglerne. Har Skattemyndigheden ikke dette, skal enhver afgørelse om ændring af en skatteansættelse til ugunst for skatteyderen kendes ugyldig.
Formalitetsindsigelser, herunder om manglende iagttagelse af fristreglerne, har forrang for den talmæssige opgørelse, idet den talmæssige opgørelse er underordnet, når Skattemyndigheden ikke har iagttaget fristreglerne.
Der er i tidligere procesindlæg henvist til lovbemærkninger i 2008/1 LSF 43 Lov om ændring af skatteforvaltningsloven, registreringsafgiftsloven, tonnageskatteloven og lov om skattenedslag for seniorer (Ændringer vedrørende skatte-, vurderings- og motorankenævn m.v.), https://www.retsinformation.dk/eli/ft/200812L00043, der blev fremsat den 30. oktober 2008 af skatteministeren (Kristian Jensen).
Som følge af, at Skatteankestyrelsen og vedkommende sagsbehandler tilsyneladende undlader at forholde sig til det af klager fremførte, findes det nødvendigt at citere nedenstående fra lovbemærkningerne ordret:
Nedenstående er uddrag af lovforslag 2008/1 LFS 43 fremsat den 30. oktober 2008 af skatteminister (Kristian Jensen):
"Forslag
Til
Lov om ændring af s katteforvaltningsloven, registreringsafgiftsloven og tonnageskatteloven (Ændringer vedrørende skatte-, vurderings- og motorankenævn m.v.)
§ 1
I skatteforvaltningsloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 907 af 28. august 2006, som ændret bl.a. ved § 37 i lov nr. 523 af 6. juni 2007 og senest ved § 1 i lov nr. 527 af 17. juni 2008 og § 2 i lov nr. 531 af 17. juni 2008, foretages følgende ændringer:
...
14. § 27, stk. 2, 2. pkt., ophæves, og i stedet indsættes:
En ansættelse, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt. Denne frist gælder ikke for den skatteberegning, der er en følge af ansættelsen. Har det betydning for den skattepligtiges mulighed for at varetage sine interesser, at fristen for at foretage ansættelsen forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes. Told- og skatteforvaltningen kan behandle en anmodning om genoptagelse, der er modtaget efter udløbet af fristen i 1. pkt., hvis særlige omstændigheder taler derfor.
15. § 32, stk. 2, 2. pkt., ophæves, og i stedet indsættes:
En ændring af afgiftstilsvar eller godtgørelse af afgift, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt. Har det betydning for den afgiftspligtiges henholdsvis den godtgørelsesberettigedes mulighed for at varetage sine interesser, at fristen efter 2. pkt. forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes. Told- og skatteforvaltningen kan behandle en anmodning om genoptagelse, der er modtaget efter udløbet af fristen i 1. pkt., hvis særlige omstændigheder taler derfor.
...
Til nr. 14 og 15 Bestemmelserne i § 27, stk. 2, henholdsvis § 32, stk. 2, angiver, hvornår en ekstraordinær ændring af en skatteansættelse, et afgiftstilsvar eller en godtgørelse af afgift skal varsles af SKAT, og hvornår en skatte- eller afgiftspligtig eller godtgørelsesberettiget skal indgive sin anmodning om genoptagelse. Det foreslås, at der indsættes parallelle tilføjelser i de to bestemmelser om, at en varsling fra SKATs side af en ekstraordinær ændring skal følges op af en afgørelse senest tre måneder fra varslingens datering. Fristen på tre måneder svarer til den frist, der gælder efter varsling af en ordinær skatte- eller afgiftsansættelse eller -ansættelsesændring, jf. henholdsvis § 26, stk. 1, 2. pkt., og § 31, stk. 1, 3. pkt. (klagers fremhævning).
...
Det foreslås, at alle 3 måneders fristerne kan forlænges efter anmodning fra borgeren eller virksomheden, hvis forlængelse har betydning for den pågældendes mulighed for at varetage sine interesser; i så fald imødekommes en anmodning om en rimelig forlængelse. Dette svarer til, hvad der gælder for ordinære ansættelser m.v. efter henholdsvis § 26, stk. 1, 5. pkt., og § 31, stk. 1, 4. pkt.
...
3.6.1. Frist for gennemførelse af ekstraordinære skatte- og afgiftsansættelser
Efter gældende regler skal en skatteansættelse, en ansættelse af afgiftstilsvar eller en meddelelse om godtgørelse af afgift varsles inden en nærmere angiven frist, og varslingen skal følges op af en afgørelse senest tre måneder efter varslingen. F.eks. skal en skatteansættelse som hovedregel være varslet senest den 1. maj og gennemført senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb og må ikke ændres efter denne dato.
En skatteansættelse, en ansættelse af afgiftstilsvar eller en godtgørelse af afgift kan også ændres efter udløbet af den ordinære frist, hvis særlige betingelser er opfyldt. Også her er der regler i skatteforvaltningsloven om, hvornår varsling skal ske, men der er ingen regler om, hvornår varslingen skal følges op af en afgørelse.
Det foreslås, at der indføres en frist for ekstraordinære skatteansættelser, ansættelser af afgiftstilsvar og godtgørelse af afgift, der varsles af SKAT, således at varslingen skal følges op af en afgørelse senest 3 måneder efter varslingen. Det skal dog være muligt at dispensere herfra efter anmodning fra borgeren eller virksomheden; herom henvises til bemærkningerne til § 1, nr. 14 og 15 . (klagers fremhævning).
Baggrunden for forslaget er, at retssikkerheds- og forældelsesmæssige hensyn tilsiger, at der ved ekstraordinære ansættelser m.v. på SKATs initiativ sker en regulering af tidsintervallet mellem varsling og ansættelse, henholdsvis fastsættelse af afgiftstilsvar og godtgørelse af afgift. Hidtil har dette interval alene været reguleret i reglerne om ordinære ansættelsesfrister i skatteforvaltningslovens §§ 26, stk. 1, og 31, stk. 1, hvorefter et varsel skal følges op med en afgørelse inden 3 måneder, (klagers fremhævning) medmindre den skattepligtige m.fl. selv har anmodet om udsættelse. Ved ekstraordinære ansættelser m.v. er der derimod ingen regulering af, hvornår varslingen skal være fulgt op af en ansættelse m.v. Baggrunden for, at der i dag er en frist vedrørende ordinære ansættelser, er, at der af hensyn til de skattepligtige m.fl. bør eksistere et fikseret seneste tidspunkt for, hvor længe SKAT normalt kan gennemføre ændringer af skatte- eller afgiftsgrundlaget. Der findes så meget desto mere at være behov for at fiksere et seneste tidspunkt for afslutningen af en ekstraordinær ansættelse m.v. foretaget af SKAT.
..."
I SKM2020.201.LSR fandt Landsskatteretten, at SKAT ikke havde overholdt 3-måneders-fristen i SFL § 32, stk. 2, 2. pkt., hvorfor forhøjelsen af moms var ugyldig - se https://skat.dk/data.aspx?oid = 2296037
I SKM2013.675.LSR fandt Landsskatteretten, at SKAT ikke have overholdt 3-måneders-fristen i SFL § 27, stk. 2, 2. pkt., hvorfor forhøjelse af løn og renteindtægter var forældet - se https://skat.dk/data.aspx?oid = 2132068
Det er ubestridt, at første varslingsbrev blev afsendt / er dateret 21/11 2019.
Andet varslingsbrev blev afsendt/ er dateret den 9/1 2020. Det fremgår ikke, at varslingsbrev nr. 2 af 9/1 2020 erstatter varslingsbrev nr. 1 af 21/11 2019.
Tredje varslingsbrev blev afsendt /er dateret den 7/2 2020. Det fremgår ikke, at varslingsbrev nr. 3 af 7/2 2020 erstatter varslingsbrev nr. 1 af den 21/11 2019 eller varslingsbrev nr. 2 af den 9/1 2020.
Det er ubestridt, at afgørelse blev truffet den 2/4 2020.
Ad forældelse, da afgørelse ikke truffet senest 3 måneder fra den 21/11 2019:
Da varslingsbrev nr. 2 og nr. 3 ikke erstatter varslingsbrev nr. 1 af 21/11 2019, skulle afgørelse have været truffet senest den 21/2 2020, hvilket ikke er tilfældet. Afgørelse blev først truffet den 2/4 2020, hvilket er 40 dage senere end den 21/2 2020, hvorfor der er derfor indtrådt forældelse, og ansættelsen er ugyldig.
Klager fastholder, at fristreglerne ikke er iagttaget, da Skattemyndigheden ikke har truffet afgørelse senest 3 måneder efter afsendelse af første varslingsskrivelse af 21/11 2019.
Ad ikke muligt at forhøje virksomhedsindkomst med på baggrund af påstået for lavt privatforbrug:
I UfR. 1980.746H tiltrådtes, at en taxavognmands regnskabsførelse var mangelfuld bl.a. som følge af, at der ikke var ført afstemt kasseregnskab, og bogføring ikke var sket af drikkepenge og privatkørsel, men ligningsmyndighedens forhøjelse (vognens driftsudgifter beskåret med 60 % som udtryk for en privatudgift) og begrundelsen for denne (80 % af kørslen var tomkørsel) kunne ikke med rimelighed begrunde en så stor forhøjelse, hvorfor sagen hjemvistes til fornyet behandling hos ligningsmyndigheden.
Ved VLD i TfS 1989.439 skete ligeledes hjemvisning under henvisning til, at skattemyndighederne var gået ud over grænserne for et rimeligt skøn.
Som anført i retspraksis ovenfor er det ikke muligt for Skattestyrelsen skønsmæssigt at skabe et fiktivt beskatningsgrundlag ved at underkende fradragsberettiget udgifter og på det grundlag at tilsidesætte en klagers skatteregnskab med at privatforbruget af samme årsag er for lavt. Der skal henses til, hvad klager har selvangivet i indkomstår forud for de indkomstår, som er til prøvelse hos Skattestyrelsen.
Som det fremgår af bilag 7 har klager for indkomstår 2017 selvangivet personligt overskud af virksomhed med kr. 331.947.
Som det fremgår af bilag 5 har klager for indkomstår 2016 selvangivet personligt overskud af virksomhed med kr. 382.486.
Som bilag 13 fremlægges årsopgørelse for indkomstår 2013, hvoraf fremgår at klager har selvangivet personligt overskud af virksomhed med kr. 286.636.
Som bilag 14 fremlægges årsopgørelse for indkomstår 2014, hvoraf fremgår at klager har selvangivet personligt overskud af virksomhed med kr. 301.357.
Som bilag 15 fremlægges årsopgørelse for indkomstår 2015, hvoraf fremgår at klager har selvangivet personligt overskud af virksomhed med kr. 315.559.
Som det fremgår af bilag 6 har forhøjelsen for indkomstår 2016 medført, at klager skal beskattes af i alt kr. 643.995, og altså af kr. 292.107 ud over det af klager allerede selvangivne med kr. 382.486 jf. bilag 5.
Som det fremgår af bilag 7 har forhøjelsen for indkomstår 2017 medført, at klager skal beskattes af i alt kr. 508.695 - i tillæg til det allerede selvangive beløb på kr. 340.916, og dermed kr. 822.613 jf. bilag 8.
På baggrund af bilag 5, 6, 7, 8, 13, 14 og 15 kan lægges til grund, at Skattestyrelsen er gået lang ud over grænserne for et rimeligt skøn.
Af Skattestyrelsens juridiske vejledning, som er et tjenestepålæg for alle ansatte i Skattestyrelsen, fremgår af afsnit C.C.2.1.4.1 Privat forbrug af virksomhedens varer og privat andel af øvrige forbrugsomkostninger:
" Regel
Den selvstændigt erhvervsdrivende skal regne værdien af sit private forbrug af virksomhedens varer og private andel af de øvrige forbrugsomkostninger med til sin skattepligtige indkomst. Se SL § 4 a .
Begrundelse for reglen
Reglen sikrer, at kun de udgifter, som er anvendt til erhvervsmæssige formål - nemlig at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten i virksomheden - trækkes fra ved indkomstopgørelsen som erhvervsmæssige driftsomkostninger i det aktuelle indkomstår. Efter SL § 6 , stk. 1, litra a, er det kun de udgifter, der er medgået til virksomhedens indtjening (omsætningen), dvs. udgifter til årets vareforbrug, lønninger, og eventuelle produktionsomkostninger, der er fradragsberettigede som driftsomkostninger i indkomståret.
Reglen forudsætter, at den selvstændige har fratrukket alle omkostninger i virksomheden som erhvervsmæssige. Den selvstændige skal derfor opgøre en værdi af de varer og produkter ... som virksomhedens ejer har brugt til sig selv og sin husstand, altså privat.
Opgørelse af det private forbrug
Opgørelsen af de udtagne varer og den private andel af virksomhedens øvrige forbrugsomkostninger foretages ud fra virksomhedens løbende bogføring. Se bogføringslovens § 1 , bekendtgørelse nr. 593 af 12. juni 2006, § 9, stk. 1, (mindstekravsbekendtgørelsen for større virksomheder) og bekendtgørelse nr. 594 af 12. juni 2006, § 4 (mindstekravsbekendtgørelsen for mindre virksomheder).
Hvis den erhvervsdrivende har undladt at registrere sit private udtag fra virksomhedens drift, har SKAT ret til at opgøre forbruget efter et konkret skøn, hvor der tages hensyn til størrelsen af den selvstændiges husstand og til, hvilket varesortiment virksomheden har.
SKAT tager hensyn til bl.a.
| · | hvor mange personer, der er i den private husstand |
| · | hvor mange børn, husstanden består af |
| · | hvor mange medhjælpere, der er på kost. |
SKAT har en formodningsregel om, at den erhvervsdrivende tager varer ud fra virksomheden til eget forbrug, hvorfor man stiller strenge krav til den erhvervsdrivendes bevis; SKAT anerkender derfor som udgangspunkt ikke den erhvervsdrivendes forklaring om, at han eller hun ikke har taget varer ud til eget forbrug, men i stedet f.eks. har købt varerne andetsteds eller har betalt varerne fra egen butik kontant, ligesom andre kunder . (klagers fremhævning)
Specielt stilles der strenge krav til beviset, hvis den erhvervsdrivendes selvangivne indkomst ikke levner plads til et passende privatforbrug.
Årsagen til, at SKAT går ud fra, at den erhvervsdrivende tager varer ud af egen virksomhed til privat brug, er, at det er både praktisk og økonomisk fordelagtigt. Se i afsnittet om værdiansættelse af det private forbrug.
...
Inden for visse områder, f.eks. almindelige forbrugsvarer og øvrige forbrugsudgifter, fastsætter SKAT hvert år vejledende mindstesatser som en hjælp til at værdiansætte opgørelsen over den private del.
De vejledende mindstesatser, som SKAT har fastsat for indkomstårene 2016 og 2017, fremgår af henholdsvis SKM2015.739.SKAT og SKM2016.541.SKAT .
...
Indtægtspost
Summen af værdien af det samlede private udtag fra virksomheden og den private andel af virksomhedens øvrige driftsomkostninger er skattepligtig indtægt.
... Indtægten er B-indkomst for den selvstændige, se PSL § 3 , stk. 1, og er arbejdsmarkedsbidragspligtig efter AMBL § 4 , stk. 1."
Af bilag 10 side 6, note 2, at klager har bogført eget vareforbrug med kr. 6.000 for indkomstår 2016.
Af bilag 11 side 6, note 2, at klager har bogført eget vareforbrug med kr. 3.000 for indkomstår 2017.
I det omfang at Skattestyrelsen har fundet, at privatforbruget har været for lavt, har Skattestyrelsen jf. Skattestyrelsen Juridiske vejledning afsnit C.C.2.1.4.1 som ovenfor anført været forpligtet til at alene at foretage en yderligere regulering af eget vareforbrug baseret på klagers husstand.
I 2016 bestod klagers husstand af 2 voksne og 3 børn. Klagers børn er født henholdsvis i år 2004, 2011 og 2015. I 2016 var børnene henholdsvis 12 år, 5 år og 1 år.
I 2017 bestod klagers husstand af 2 voksne og 3 børn. Klagers børn var i 2017 henholdsvis 13 år, 6 år og 2 år.
Forbrug af egne varer skal ske efter følgende retningslinjer:
Der tages udgangspunkt i de i SKM for pågældende indkomstår fastsatte satser, der er ekskl. moms og svarer til 1 forbrugsenhed. I det omfang at en varegruppe ikke er ført som sortiment, skal der ikke ske beskatning, ej heller hvis husstanden ikke er forbruger af en bestemt varekategori f.eks. tobak jf. SKM2005.362.LSR .
Værdien af husstandens samlede skønnede forbrug skal opgøres efter følgende principper:
| · | Første person i husstanden over 14 år medregnes med 1 forbrugsenhed. |
| · | Alle efterfølgende personer over 14 år medregnes hver med 0,5 forbrugsenhed. |
| · | Børn under 14 år medregnes hver med 0,3 forbrugsenhed. |
| · | Ved drikkevarer indeholdende alkohol medregnes kun voksne, der er fyldt 18 år. |
| · | Ved tobak medregnes kun voksne, der er fyldt 18 år. |
| · | I alle tilfælde er det alderen ved indkomstårets begyndelse, der er afgørende for vægtningen. |
I forhold til klagers kiosk blev følgende varekategorier ført:
Fødevarer: | Indkomstår 2016 | Indkomstår 2017 |
Brød, mel, gryn, kager, pasta, ris og lign. | 2.560 | 2.590 |
Mælk, fløde, ost, æg, smør, margarine, olier m.v. | 2.550 | 2.510 |
Kaffe, te, kakao og sukker | 2.310 | 2.290 |
Andre fødevarer | 480 | 490 |
I alt pr. person ekskl. moms | 7.900 | 7.880 |
Drikkevarer: | ||
Sodavand og lign. | 1.160 | 1.100 |
Spiritus og likør | 350 | 350 |
Vin, port-, frugt-, hedvin, champagne og lign. | 1.330 | 1.340 |
Øl | 830 | 820 |
Andre drikkevarer | 280 | 260 |
I alt pr. person ekskl. moms | 3.950 | 3.870 |
Andet: | ||
Rengørings- og pudsemidler og -udstyr | 600 | 600 |
Aviser og tidsskrifter | 1.040 | 1.040 |
Toiletartikler og andre småting til personlig pleje | 1.410 | 1.380 |
I alt pr. person ekskl. moms | 3.050 | 3.020 |
Baseret på klagers husstand kan værdien af egen forbrug af varer som udgangspunkt opgøres som følger:
Kategori | Indkomstår 2016 | Indkomstår 2017 |
Fødevarer | 7.900 | 7.880 |
Drikkevarer | 3.950 | 3.870 |
Andet | 3.050 | 3.030 |
Person 1 over 18 år, 1 enhed | 14.900 | 14.780 |
Person 2 over 18 år, 0,5 enhed | 7.450 | 7.390 |
Barn 1 under 18 år, 0,3 enhed | 4.470 | 4.434 |
Barn 2 under 18 år, 0,3 enhed | 4.470 | 4.434 |
Barn 3 under 18 år, 0,3 enhed | 4.470 | 4.434 |
Eget forbrug | 35.760 | 35.472 |
Fradrag bogført eget forbrug | -6.000 | -3.000 |
Forbrug egne varer i alt | 29.760 | 32.472 |
25 % moms | 7.440 | 8.[...18] |
Eget forbrug i alt inkl. moms | 37.200 | 40.590 |
I forhold til ovenstående tabel, skal der ske korrektion for forbrug af egne varer af f.eks. spiritus, øl m.v. som ikke er relevant for familiens 3 børn under 18 år m.v. Opgørelse er udarbejdet for at synliggøre den i yderste konsekvens værende maksimalt forhøjelse af klagers indkomst for indkomstår 2016 og 2017, der kan komme til beskatning som B-indkomst med arbejdsmarkedsbidragspligt jf. PSL § 3, stk. 1, og AMBL § 4, stk. 1.
Klager bestrider, at der på baggrund af en af Skattestyrelsen udarbejdet mangelfuld privatforbrugsopgørelse og øvrige fejlagtige udøvede skøn er lovhjemmel til at foretage en forhøjelse af klagers virksomheds indkomst med tillæg af moms jf. hertil PSL § 3, stk. 1, og AMBL § 4, stk. 1, baseret på et mix af påståede private beløb og virksomhedsbeløb inkl. moms jf. Bilag 1, side 24, afsnit 3 og 4, hvor er angivet en opgørelse og beretning af klagers privatforbrug på kr. 134.180 inkl. moms og kr. 132.500 inkl. moms.
Af bilag 1, side 24, er i afsnit 6 anført følgende:
"På baggrund af ovenstående forhøjes din indkomst skønsmæssig med kr. 132.500 kr. Den skønsmæssige forhøjelse fortages i henhold til Skattekontrollovens §§ 5, stk. 3, 3 stk. 4 og 6B, stk. 1. Ved skønnet er der henset til tidligere års privatforbrug, men der er lagt størst vægt på privatforbruget for 2016, da dette anses for at være det mest realistiske for en familie på 5 personer."
I forhold til udøvede skøn over privatforbrug for 2017 har Skattestyrelsens sagsbehandlers tilsyneladende lagt vægt på egen beretning og opgørelse for 2016 jf. bilag 1, side 24, afsnit 2, hvoraf fremgår et "reguleret privatforbrug på kr. 242.277".
Som begrundelse for at kunne foretage et skøn fremgår af bilag 1, side 24, afsnit 5, følgende:
"Dit regnskabsmateriale er ikke fundet egnet som grundlag for en nøjagtig indkomstopgørelse, da der ikke ses at foreligge et ført og afstemt kasseregnskab. Det må derfor antages, at regnskabet er udarbejdet på baggrund af de foreliggende bilag ved årets udgang. Dit regnskabsgrundlag er herefter tilsidesat jf. bekendtgørelse nr. 594 af 12. juni 2006 for mindre virksomheder."
Klager fastholder med henvisning til det ovenfor anførte, at det i bilag 1, side 2, punkt 8, samt side 24 beregnede skønsmæssig forhøjelse af privatforbrug med kr. 134.180 inkl. moms ulovhjemlet og dermed ugyldig.
Klager fastholder med henvisning til det ovenfor anførte, at det i bilag 1, side 2, punkt 8, samt side 24 beregnede skønsmæssig forhøjelse med kr. 132.500 inkl. moms ulovhjemlet og dermed ugyldig.
Klager fastholder med henvisning til det ovenfor anførte, at det i bilag 1, side 2, punkt 7 og side 24, 2. afsnit om skønsmæssig beregning af privatforbrug for indkomstår 2016 kr. 242.277 er ulovhjemlet og dermed ugyldig.
Afgørelsen, bilag 1, er truffet den 2. april 2020.
Da der i afgørelsen side 24 som hjemmelsgrundlag er henvist til Bekendtgørelse nr. 594 af 12. juni 2006 for mindre virksomheder er der tale om en ugyldig afgørelse, idet førnævnte bekendtgørelse blev ophævet den 14. november 2018 i forbindelse med vedtagelse af BEK nr. 1296 af 14/11/2018 Bekendtgørelse om krav til det skattemæssige årsregnskab m.v. for mindre virksomheder (Mindstekravsbekendtgørelsen for mindre virksomheder).
I afgørelsen, bilag 1, side 24 som hjemmelsgrundlag yderligere er henvist til Skattekontrolloven §§ 5, stk. 3, 3 stk. 4 og 6B, stk. 1.
Klager er omfattet af Skattekontrollovens § 2, men ikke § 5, stk. 3. Yderligere rummer Skattekontrolloven hverken en § 3, stk. 4, § 6B, stk. 1.
Som følge af manglende lovhjemmel til at foretage de pågældende forhøjelser, er afgørelsen ulovhjemlet og ugyldig.
I afgørelsen bilag 1, side 24, er som hjemmelsgrundlag henvist til momslovens § 4 stk. 1, der lyder som følger:
"Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering."
Klager ikke har foretaget en momspligtig levering af varer eller udstedt faktura for varesalg på kr. 132.500, kan der ikke opkræves moms, idet forholdet ikke kan rummes i ordlyden af momslovens § 4, stk. 1, og særligt ikke, da der i begrundelsen lægges vægt på, at forhøjelsen skal være som følge af et lavt privatforbrug, som vedrører privatlivsfæren jf. Statsskattelovens § 6 in fine og PSL § 3, stk. 1, og AMBL § 4, stk. 1.
Af bilag 1, side 24 nederst og side 25 øverst, fremgår, at klagers privatforbrug samlet forhøjes skønsmæssigt med kr. 242.680, og at forhøjelsen på kr. 132.500 fordeles med kr. 106.000 som forhøjelse af klagers skattepligtige indkomst og kr. 26.500 som moms.
Der er ikke lovhjemmel til for Skattestyrelsen at plukke mellem privatretlige poster og virksomhedsposter for på den måde at kunne udøve et skøn over klagers privatforbrug for indkomstår 2016 og 2017.
Yderligere er der ikke redegjort for, hvorfor der for indkomstår 2016 og 2017 anvendes forskellige opgørelsesmetoder og principper for at forhøje med det, som er betegnet "reguleret privatforbrug".
Klagers skattepligtige indkomst er det regnskabsmæssige samlede resultat af virksomhedens drift, hvorfor i forhold til indkomstår 2017 kr. 106.000 ikke kan tillægges virksomhedens omsætning, ganske som kr. 26.500 ikke kan danne grundlag for forhøjelse af virksomhedens momstilsvar. Der er ikke lovhjemmel til at indregne kr. 106.000 i virksomhedens omsætning - særligt ikke henset til, at posten er betegnet "forhøjelse af din skattepligtige indkomst".
I forhold til bilag 1, side 1 og side 24, fremgår, at beløbet kr. 508.695 vedrørende indkomstår 2017 allerede er medtaget i det beregnede privatforbrug, og hvis kr. 508.695 også skal beskattes som personlig indkomst, så sker der en urimelig dobbeltbeskatning af klager - også henset til, at virksomhedens indkomst er forhøjet med kr. 132.500 inkl. moms. Tilsvarende gør sig gældende for indkomstår 2016, hvor klager indkomst er forhøjet med det skønnede privatforbrug.
Det skal i denne forbindelse inddrages, at beskatning af klager sker i tillæg til det, som klager allerede har selvangivet for indkomstår 2016 og 2017.
Som anført i UfR. 1980.746H kan en ansættelse af klager ikke med rimelighed begrunde en så stor forhøjelse, og Skattemyndighederne er jf. VLD i TfS 1989.439 gået ud over grænserne for et rimeligt skøn.
Hvis der skulle ske en forhøjelse som følge af et påstået for lavt privatforbrug skulle en sådan beskatning være sket på baggrund af De vejledende mindstesatser, fastsat af SKAT for indkomstårene 2016 og 2017 jf. henholdsvis SKM2015.739.SKAT og SKM2016.541.SKAT. Ved ikke at anvende de af SKAT fastsatte vejledende mindstesatser, er der tale om et groft brud på officialmaximen og en yderst grov tilsidesættelse af det tjenestepålæg som Skattestyrelsens sagsbehandler har været forpligtet til at følge jf. hertil tjenestepålægget om at iagttage Skattestyrelsens juriske vejledning afsnit C.C.2.1.4.1 Privat forbrug af virksomhedens varer.
Som anført ovenfor kunne en forhøjelse som følge af et påstået for lavt privatforbrug maksimalt for indkomstår 2016 udgøre kr. 37.200 og for 2017 kr. 40.590.
Ad ikke grundlag for tilsidesættelse af klagers bogføring:
Som anført i afsnittet ovenfor fremgår det af bilag 1, side 24, afsnit 5, som begrundelse for at kunne foretage et skøn fremgår følgende:
"Dit regnskabsmateriale er ikke fundet egnet som grundlag for en nøjagtig indkomstopgørelse, da der ikke ses at foreligge et ført og afstemt kasseregnskab. Det må derfor antages, at regnskabet er udarbejdet på baggrund af de foreliggende bilag ved årets udgang. Dit regnskabsgrundlag er herefter tilsidesat jf. bekendtgørelse nr. 594 af 12. juni 2006 for mindre virksomheder."
Der er tale om en positiv forkert og opdigtet påstand fra Skattestyrelsens sagsbehandlers side og der henvises i denne forbindelse til det tidligere anførte om kravet om lovlige afgørelser og subjektive korrekte begrundelser.
Som bilag 16 fremlægges udskrift fra klagers skattemappe i forhold til indberetning af moms for indkomstår 2016 og 2017.
Som det fremgår, er der løbende indberettet moms for alle kvartaler for indkomstår 2016 og 2017, nemlig:
Periode | Indberetningsdato |
01-10-2017-31-12-2017 | 03-03-2018 |
01-07-2017-30-09-2017 | 29-11-2017 |
01-04-2017-30-06-2017 | 01-09-2017 |
01-01-2017-31-03-2017 | 31-05-2017 |
01-10-2016-31-12-2016 | 01-03-2017 |
01-07-2016-30-09-2016 | 01-12-2016 |
01-04-2016-30-06-2016 | 02-09-2016 |
01-01-2016-31-03-2016 | 31-05-2016 |
Det er således dokumenteret, at påstanden om, at der skulle være sket løbende bogføring er positiv forkert, ligesom det ikke kan lægges til grund sætningen "Det må derfor antages, at regnskabet er udarbejdet på baggrund af de foreliggende bilag ved årets udgang", er positiv forkert og er et udslag af chikane fra Skattestyrelsens sagsbehandler for at kunne foretage en uberettiget forhøjelse og et skøn, som anført i VLD i TfS 1989.439 er "ud over grænserne for et rimeligt skøn."
Der er yderligere tale om et groft brud på officialmaximen, ligesom der er tale om en skindbegrundelse, dvs. at begrundelsen ikke er subjektiv rigtig, hvorfor afgørelsen jf. bilag 1, lider af en retlig mangel jf. det tidligere anført om fraværet af en subjektiv rigtig begrundelse m.v. Yderligere henvises til det tidligere anførte om offentlige ansattes pligter og brud på retsstatsprincippet.
I forhold til oplysning og sagsbehandling fra Skatteankestyrelsens side gøres gældende, at Skatteankestyrelsen groft har tilsidesat officialmaximen og legalitetsprincippet. Det fremtræder som om, at vedkommende sagsbehandler ikke har de tilstrækkelige skattejuridiske kompetencer, hvilket dog burde kunne have været afhjulpet ved, at sagsbehandlerne har adgang til Skattestyrelsen konceptvejledninger og afgørelsesbase.
Det gøres tilsvarende gældende, at Skatteankestyrelsen og vedkommende sagsbehandler vildleder Landsskatteretten i forhold til det faktiske og retlige grundlag, herunder ved manglende faktisk gennemgang af sagens dokumenter m.v., for at få fastlagt det fuldstændige faktiske og retlige grundlag. Spørgsmålet er, hvem der er ansvarlig for, hvis Landsskatteretten træffer materielle forkerte afgørelser.
(...)"
Retsmøde
Klagerens repræsentant fastholdt påstanden om, at ansættelserne nedsættes til det selvangivne. Subsidiært at ansættelserne er ugyldige, mere subsidiært, at ansættelserne hjemvises til fornyet behandling ved Skattestyrelsen. Repræsentanten uddybede sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg.
Skattestyrelsen indstillede, at sagen blev afgjort i overensstemmelse med Skatteankestyrelsens indstilling, således at yderligere overskud af virksomhed for indkomståret 2017 blev nedsat med 19.200 kr.
Landsskatterettens afgørelse
Retsgrundlaget
Til den skattepligtige indkomst skal medregnes den skattepligtiges samlede årsindtægter efter bestemmelsen i statsskattelovens § 4.
Den skattepligtige har pligt til at selvangive sine indtægter, jf. skattekontrollovens § 1 (lovbekendtgørelse nr. 1264 af 31. oktober 2013 med efterfølgende ændringer). I selvangivelseskravet ligger også, at den skattepligtige efter anmodning skal gøre rede for grundlaget for de selvangivne oplysninger, hvilket fremgår af bemærkningerne til § 1, stk. 1, i forarbejderne til den dagældende skattekontrollov (LFF 1995-12-01 nr. 104).
Hvis der konstateres en yderligere indtægtskilde, eller det konstateres, at en skatteyder har modtaget indtægter af en vis størrelse, som ikke kan ses at være selvangivet, kan indkomsten forhøjes. Det følger af fast praksis og kan udledes af Højesterets dom af 7. marts 2011, offentliggjort i SKM2011.208.HR.
Det påhviler i disse tilfælde skatteyderen at godtgøre, at indtægterne stammer fra midler, der allerede er beskattet, eller som er undtaget fra beskatning. Dette kan udledes af Højesterets dom af 10. oktober 2008, offentliggjort i SKM2008.905.HR. Der lægges i denne forbindelse vægt på, om klagerens forklaringer kan underbygges af objektive kendsgerninger. Dette kan udledes af Østre Landsrets dom af 29. april 2013, offentliggjort i SKM2013.389.ØLR, og byrettens dom af 28. februar 2017, offentliggjort i SKM2017.233.BR.
Landsskatterettens bemærkninger
Anden personlig indkomst
Skattestyrelsen har forhøjet klagerens anden personlige indkomst for indkomståret 2016 og 2017 med henholdsvis 292.107 kr. og 508.695 kr.
Det fremgår af klagerens bankkonti, at der har været betydelige bankindsætninger i de påklagede indkomstår, som ikke kan henføres til allerede beskattede indtægter eller skattefrie indtægter. Skattestyrelsen har opgjort disse indsætninger til henholdsvis 292.107 kr. for indkomståret 2016 og 508.695 kr. for indkomståret 2017.
Landsskatteretten lægger Skattestyrelsens opgørelse af indsætningerne til grund for forhøjelsen af den skattepligtige indkomst. Der er henset til, at Skattestyrelsen har gennemgået virksomhedens regnskab, og det kan heraf ikke udledes, at indsætningerne på klagerens bankkonti er medregnet i resultat af virksomhed, ligesom beløbene ikke er medregnet som anden personlig indkomst.
Klageren har ikke fremlagt et ført og afstemt kasseregnskab, hvorfor regnskabsgrundlaget kan tilsidesættes.
Indsætningerne er sket i form af runde beløb og for størstedelens vedkommende større beløb, som ikke kan anses for at vedrøre salg i kiosken.
Klageren har ikke fremlagt dokumentation for, at der er tale om allerede beskattede midler eller skattefrie indtægter.
Repræsentanten har anført, at der både i 2016 og 2017 er overført beløb fra en af virksomhedens konti til en anden af virksomhedens konti. Ingen af de 8 beløb nævnt i klagen fremgår af bilag 4, som er Skattestyrelsens opgørelse af bankindsætninger, der er anset for personlig indkomst for klageren.
Landsskatteretten kan på dette grundlag tiltræde Skattestyrelsens afgørelse om, at klageren er skattepligtig af bankindsætningerne. Landsskatteretten er også enig med Skattestyrelsen i, at beløbet skal beskattes som personlig indkomst.
Yderligere overskud af virksomhed
Skattestyrelsen har forhøjet overskud af virksomhed for indkomståret 2017 med 8.969 kr. fordelt på følgende punkter.
Nedsættelse af omsætning i virksomheden 11.016 kr.
1. [virksomhed2]
Der er i regnskabet beregnet avance på salg af momsfrie blade og aviser på 11.242 kr.
Landsskatteretten finder, at salget af momsfrie blade og aviser er slået ind i kassen, hvorfor der ikke skal medregnes en yderligere avance i omsætningen.
Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt.
2. [virksomhed3]
Der er i regnskabet medregnet et provenu fra [virksomhed3] på 42.034 kr.
Skattestyrelsen har med udgangspunkt i bogføringen konstateret et provenu på 49.784,44 kr. med tillæg af fire bilag, som ikke er medregnet i bogføringen på i alt 1.890 kr.
Landsskatteretten finder, at det fulde beløb er skattepligtigt, jf. statsskattelovens § 4, stk. 1, litra a.
Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt, hvor overskud af virksomhed er forhøjet med 9.640 kr.
3. [virksomhed4]
Der er i regnskabet medregnet en provision fra [virksomhed4] på 293.427 kr. Med udgangspunkt i de foreliggende bilag har Skattestyrelsen opgjort provisionen til 284.013 kr.
Landsskatteretten finder, at virksomhedens omsætning skal nedsættes med forskellen mellem de to beløb eller 9.414 kr.
4. Varekøb [virksomhed2]
Der er foretaget køb af blade og aviser hos [virksomhed2] for 86.774 kr. eksklusive moms.
Udgiften ses ikke fratrukket i regnskabet.
Landsskatteretten finder, at der er fradrag for udgiften efter reglerne i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.
Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt.
5. Fradrag for forsikringer
Der er foretaget fradrag for forsikringer i regnskabet med 14.542 kr. Ifølge kontospecifikationerne udgør udgiften til forsikringer alene 13.341 kr.
Der er alene fradrag for dokumenterede udgifter efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.
Landsskatteretten finder derfor, at det er med rette, at Skattestyrelsen har nægtet fradrag for forskellen mellem de to beløb eller 1.201 kr.
6. Fradrag for udgifter til revisor
Der er i regnskabet foretaget fradrag for udgifter til revisor med 11.040 kr. Klageren har indsendt dokumentation for revisorudgifter i form af bilag. Udgiften ifølge dokumentation udgør alene 7.200 kr., hvilket også svarer til det beløb, der fremgår af kontospecifikationerne.
Landsskatteretten finder, at det er med rette, at Skattestyrelsen har nægtet fradrag for forskellen eller 3.840 kr., idet der alene er fradrag for dokumenterede udgifter efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.
Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt.
7. Fradrag i den skattepligtige indkomst for ikke fradragsberettiget købsmoms
Skattestyrelsen har nægtet fradrag for en del af købsmomsen på udgift til elektricitet, som der er skattemæssigt fradrag for. Beløbet udgør 2.062 kr.
Landsskatteretten finder, at det er med rette, at Skattestyrelsen har godkendt skattemæssigt fradrag for den del af købsmomsen, som ikke godkendes fratrukket i opgørelsen af momstilsvaret. Fradraget godkendes, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.
Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt.
8. Fradrag for ikke refunderet elafgift
Skattestyrelsen har nægtet refusion af elafgiften med 2.220 kr. Da der er fradrag for udgifter til elektricitet i resultat af virksomhed, vil udgiften herefter være fradragsberettiget efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.
Landsskatteretten finder, at det er med rette, at Skattestyrelsen har godkendt skattemæssigt fradrag for den del af elafgiften, som ikke godkendes refunderet. Fradraget godkendes, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.
Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt.
Skønsmæssig forhøjelse
Al indkomst er som udgangspunkt skattepligtig, jf. statsskattelovens § 4. Skattepligtige skal ifølge den dagældende skattekontrollovs § 1 (lovbekendtgørelse nr. 1264 af 31. oktober 2013) selvangive sin indkomst til skatteforvaltningen. Erhvervsdrivende skal ifølge den dagældende skattekontrollovs § 3 indgive et skattemæssigt årsregnskab i overensstemmelse med de regler, skatteministeren har fastsat.
Regnskabet skal være udarbejdet på grundlag af en løbende bogføring, herunder et ført og afstemt kasseregnskab. Hvis regnskabet ikke opfylder kravene, kan indkomsten fastsættes skønsmæssigt. Det fremgår af den dagældende skattekontrollovs § 5, jf. § 3, stk. 4.
Kravene til regnskabet fremgår af dagældende mindstekravsbekendtgørelse for mindre virksomheder (bekendtgørelse nr. 594 af 12. juni 2006) og bogføringsloven (lovbekendtgørelse nr. 648 af 15. juni 2006)
Skattestyrelsen har forhøjet overskud af virksomhed skønsmæssigt med 106.000 kr. for indkomståret 2017.
Klageren har ikke fremlagt et ført og afstemt kasseregnskab, hvorfor Landsskatteretten finder, at det er med rette, at regnskabsgrundlaget er tilsidesat, og der er derfor grundlag for at foretage en skønsmæssig ansættelse af indkomsten med udgangspunkt i et efter forholdene lavt privatforbrug.
Det forhold, at der løbende er indberettet moms for alle kvartaler i 2016 og 2017, kan ikke føre til et andet resultat.
Det fremgår af den privatforbrugsopgørelse, som Skattestyrelsen har udarbejdet, at klagerens husstands privatforbrug i indkomståret 2017 udgjorde 134.180 kr. efter skattemæssige korrektioner og regulering for ind- og udbetalinger til klagerens brødre [person3] og [person5].
Da klagerens privatforbrug herefter ikke anses for at give mulighed for, at klageren/klagerens husstand kan have et rimeligt privatforbrug, har Skattestyrelsen været berettiget til at foretage en skønsmæssig forhøjelse af klagerens indkomst.
Landsskatteretten finder, at der er en sammentællingsfejl i Skattestyrelsens afgørelse, hvor privatforbruget efter den skønsmæssige forhøjelse af virksomhedens omsætning med 132.500 kr. inklusive moms er opgjort til 242.680 kr. Beløbet udgør rettelig 266.680 kr.
Landsskatteretten finder på dette grundlag, at den skønsmæssige forhøjelse af overskud af virksomhed skal nedsættes med 24.000 kr. fratrukket moms, svarende til 20 %, eller 19.200 kr., således at overskud af virksomhed alene skal forhøjes med 86.800 kr.
Landsskatteretten nedsætter den skønsmæssige forhøjelse af overskud af virksomhed til 86.800 kr.
Ændringen af resultat af virksomhed skal herefter opgøres således:
| · | Ændring af omsætningen -11.016 kr. |
| · | Ændring af fradrag for varekøb -86.774 kr. |
| · | Ikke godkendt fradrag for forsikringer 1.201 kr. |
| · | Udgift til revisor 3.840 kr. |
| · | Delvis fradrag for købsmoms -2.062 kr. |
| · | Elafgift -2.220 kr. |
| · | Skønsmæssig forhøjelse grundet lavt privatforbrug 86.800 kr. |
| · | I alt ændring af resultat af virksomhed -10.231 kr. |
Repræsentanten har i sine bemærkninger fremsendt efter telefonmødet anført, at Skattestyrelsen ikke har forholdt sig til, at klageren har selvangivet overskud af virksomhed med 382.486 kr. i 2016, og at klagerens indkomst for indkomståret 2017 efter Skattestyrelsens forhøjelse af indkomsten udgør 822.613 kr.
Det fremgår af Skattestyrelsens privatforbrugsopgørelser for indkomstårene 2016 og 2017, at Skattestyrelsen har taget udgangspunkt i den selvangivne skattepligtige indkomst, som for indkomståret 2016 udgjorde 321.804 kr. og for indkomståret 2017 269.581 kr. Overskud af virksomhed er for indkomståret 2016 indeholdt i indkomstopgørelsen med 382.486 kr. før arbejdsmarkedsbidrag. Endvidere har Skattestyrelsen alene forhøjet den skattepligtige indkomst for indkomståret 2016 med udgangspunkt i konkrete indsætninger, og forhøjelsen er ikke begrundet i et uantageligt lavt eller negativt privatforbrug.
I forhold til repræsentantens bemærkninger om, at der skal tages hensyn til, at værdien af eget vareforbrug burde have været ansat væsentlig højere end selvangivet, gør samme forhold sig gældende for indkomstårene 2014, 2015 og 2016, hvor Skattestyrelsen har beregnet privatforbruget til henholdsvis 235.264 kr., 174.277 kr. og 242.277 kr., hvor privatforbruget for indkomståret 2017 efter de af Skattestyrelsen foretagne reguleringer udgør 242.000 kr.
Skattestyrelsen har heller ikke anfægtet det af klageren selvangivne beløb for eget vareforbrug på 6.000 kr. for indkomståret 2016 og 3.000 kr. for indkomståret 2017.
Landsskatteretten nedsætter Skattestyrelsens resultat af virksomhed med 19.200 til 86.800 kr. for indkomståret 2017.
Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse på de øvrige punkter.
Formelt
Told- og skatteforvaltningen kan ifølge skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, ikke afsende varsel om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Det fremgår også af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.
Skattestyrelsen traf den påklagede afgørelse den 2. april 2020. Den ordinære frist for indkomståret 2016 udløb den 1. maj 2020, hvorfor ændringen for indkomståret 2016 er foretaget indenfor den ordinære frist, idet skatteansættelsen er foretaget inden den 1. maj 2020, og da varslingsbrevet er udsendt forud for afgørelsen af 2. april 2020.
I forhold til skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, skal der alene være foretaget en ansættelse senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb. I skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, er der ikke en frist på tre måneder fra udsendelse af varsel til udsendelse af afgørelse, medmindre varslet udsendes den 1. maj i det fjerde år efter indkomståret udløb, hvor der netop er en frist på tre måneder frem til den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb for foretagelse af ansættelsen.
Det forhold, at Skattestyrelsen i den påklagede afgørelse af 2. april 2020 har anført: "Selvom vi har gennemgået oplysningerne, udelukker det ikke, at vi på et senere tidspunkt vil se på samme periode igen", kan ikke føre til andet resultat.
Landsskatteretten finder videre, at der ikke kan ske forhøjelse af klagerens anden personlige indkomst med beløbet på 165.000 kr., som Skattestyrelsen har konstateret, at der er indsat på klagerens bankkonto i forbindelse med, at sagen har været sendt i høring hos Skattestyrelsen.
De konstaterede indsætninger er ikke en del af den påklagede afgørelse, og der kan alene foretages en forhøjelse af klagerens anden personlige indkomst, hvis der sker ekstraordinær genoptagelse af det omhandlede indkomstår.
Dette har Skattestyrelsen ikke gjort, og det kan ikke ske som led i klagebehandlingen af denne sag.
I forhold til repræsentantens påstand om, at afgørelsen ikke opfylder legalitets- og sandhedsprincipperne, finder Landsskatteretten, at Skattestyrelsens afgørelse er truffet med udgangspunkt i de oplysninger, som Skattestyrelsen havde til rådighed på tidspunktet for udsendelsen af afgørelsen, herunder de oplysninger som klageren er fremkommet med under sagsbehandlingen.
Retten finder, at Skattestyrelsen har opfyldt deres pligt til at oplyse sagen i henhold til officialprincippet forud for udsendelse af forslag til afgørelse. Der er henset til, at Skattestyrelsen har anmodet om materiale forud for udsendelse af forslag. Der er endvidere udsendt tre forslag til afgørelse med udgangspunkt i, at klageren fremsendte yderligere materiale.
Landsskatteretten finder, at afgørelsen opfylder kravene i henhold til reglerne i forvaltningsloven også i forhold til begrundelser og lovhenvisninger, hvorfor den påklagede afgørelse af 2. april 2020 er gyldig.
Det forhold, at Skattestyrelsen i afgørelsen alene har henvist til skattekontrolloven og ikke har henvist til den dagældende skattekontrollov, er ikke en mangel, der medfører, at afgørelsen er ugyldig.
Mindstekravsbekendtgørelse for mindre virksomheder (bekendtgørelse nr. 594 af 12. juni 2006) var endvidere gældende for indkomståret 2017.