Kendelse af 14-12-2020 - indlagt i TaxCons database den 07-02-2021

Faktiske oplysninger

Skattestyrelsen har ændret klagers skattepligtige indkomst med i alt 1.110.459 kr. for indkomstårene 2014-2018.

Ifølge klagers skatteoplysninger fremgår nedenstående indkomstoplysninger for indkomstårene 2014-2018.

Klager og klagers ægtefælle har i indkomstårene 2014-2018 modtaget løbende pengeoverførsler fra klagers svoger, [person1] på deres fælles bankkonto. Følgende overførsler fremgår af kontoudskrifterne:

Klager og klagers ægtefælle har i alt modtaget 2.220.920,60 kr. fra klagers svoger, [person1].

Klagers repræsentant angiver, at der er tale om lån ydet af klagers svoger, [person1] til klager og klagers ægtefælle i perioden fra 2014-2018. Repræsentanten har i den forbindelse fremlagt tre gældsbreve.

Gældsbrev nr. 1 er underskrevet af klagers svoger, [person1] som långiver den 8. august 2014 og klager og klagers ægtefælle som låntagere den 18. august 2014. Det følger af gældsbrevet, at klager og klagers ægtefælle låner 2 mio. kr. af klagers svoger til udbetaling den 1. september 2014. Lånet er rente- og afdragsfrit og på anfordringsvilkår. Det fremgår af punkt 4.2 i gældsbrevet, at det er parternes tanke, at klager og klagers ægtefælle én gang årligt ved påtegning på gældsbrevet erkender gældens eksistens.

Gældsbrev nr. 2 er underskrevet af parterne den 26. november 2019. Det følger af gældsbrevet, at klager og klagers ægtefælle låner yderligere 881.551,70 kr. fra klagers svoger. Det samlede lån udgør således 2.881.551,70 kr. Lånet er rente- og afdragsfrit og på anfordringsvilkår.

Gældsbrev nr. 3 er underskrevet af parterne den 13. december 2019. Det følger af gældsbrevet, at klager og klagers ægtefælle låner yderligere 69.010,40 kr. fra klagers svoger. Det samlede lån udgør således 2.950.562,10 kr. Lånet er rente- og afdragsfrit og på anfordringsvilkår.

Repræsentanten har fremlagt en tro og love-erklæring fra [person1], dateret den 28. august 2020, hvoraf det fremgår, at han erklærer at beløbet på 2.950.562 kr. der i perioden fra 2014 til 2019 er overført til hans søster og svoger, er et lån, der skal tilbagebetales.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har truffet afgørelse om at ændre klagers skattepligtige indkomst med i alt 1.110.459 kr. i indkomstårene 2014-2018.

Som begrundelse anføres følgende:

”Du er bosiddende i Danmark sammen med din ægtefælle og jeres tre fælles børn. Vi anser dig for fuldt skattepligtig efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. Det betyder, at du i din danske indkomstopgørelse skal medregne samtlige dine indtægter, uanset hvor indkomsten stammer fra. Det følger af globalindkomstprincippet i statsskattelovens § 4.

Du har i 2014-2018 løbende modtaget pengeoverførsler fra din svoger [person1], der er bosiddende i England. Vi har ved gennemgang af de fremsendte kontoudskrifter for 2014-2018 opgjort de modtagene beløb som følger:

Specifikation er vedlagt som bilag 1. Vi bemærker, at opgørelsen stemmer overens med oversigt indsendt af din repræsentant i mail af 13. december 2019.

I 2019 har du ifølge oversigten fra din repræsentant modtaget yderligere 729.641,50 kr. Vi har ikke indkaldt kontoudskrifter for 2019, ligesom 2019 ikke behandles i nærværende sagsfremstilling, idet oplysningsfristen for indkomståret endnu ikke er udløbet.

Din repræsentant har oplyst, at de modtagne beløb udgør lån ydet af din svoger [person1] til dig og din ægtefælle. Som dokumentation for, at der er tale om lån er der fremsendt i alt tre gældsbreve og to forskellige opgørelser over lånbeløb modtaget fra din svoger.

Gældsbrev nr. 1 er underskrevet af din svoger som långiver den 8. august 2014 og du og din ægtefælle som låntagere den 18. august 2014. Det følger af gældsbrevet, at du og din ægtefælle låner 2 mio. kr. af din svoger til udbetaling den 1. september 2014. Lånet er rente- og afdragsfrit og på anfordringsvilkår. Det fremgår af gældsbrevets punkt 4.2, at det er parternes tanke, at du og din ægtefælle én gang årligt ved påtegning på gældsbrevet erkender gældens eksistens.

Gældsbrev nr. 2 er underskrevet af parterne den 26. november 2019, det vil sige efter opstart af nærværende sag, og er ifølge det oplyste udstedt da parterne er blevet opmærksomme på, at yderligere lån, i alt 881.551,70 kr., ydet af din svoger til dig og din ægtefælle ikke er formaliseret ved udstedelse af et gældsbrev. Ifølge gældsbrev nr. 2 udgør det samlede lånbeløb i alt 2.881.551,70 kr. Det fremgår, at lånet er rente- og afdragsfrit og på anfordringsvilkår.

Gældsbrev nr. 3 er underskrevet af parterne den 13. december 2019, det vil sige efter opstart af nærværende sag. Det samlede lån udgør ifølge gældsbrevet 2.950.562 kr. Gældsbrevet er udstedt, da I efter udstedelse af gældsbrev nr. 2 har opdaget, at der er udbetalt yderligere lån fra din svoger med 69.010,40 kr. Det fremgår, at lånet er rente- og afdragsfrit og på anfordringsvilkår.

Vi har konstateret, at indholdet af gældsbrev nr. 1 ikke stemmer overens med sagens faktiske forhold på følgende punkter:

- Lånet er ikke udbetalt den 1. september 2014 som foreskrevet i gældsbrevet,

- Lånebeløbet, i alt 2 mio. kr., er i stedet udbetalt løbende i perioden fra den 8. august 2014 til den 6. juni 2018, hvor overførslerne fra din bror kan opgøres til i alt 2.011.172 kr.,

- Der er ikke årligt sket en påtegning på gældsbrevet vedrørende gældens eksistens,

- Første overførsel er sket den 8. august 2014, dvs. før gældsbrevet var underskrevet af dig og din ægtefælle.

Gældsbrev nr. 2 og nr. 3 er begge udstedt efter vores første henvendelse til dig i brev af 17. oktober 2019.

Ved pengeoverførsler i et gavemiljø, er der en tung formodning for, at der foreligger en gave. Som udgangspunkt må der antages at foreligge et gavemiljø mellem søskende, hvilket gør, at der stilles strengere krav til bevisbyrden for, at der foreligger et reelt låneforhold, særligt når der foreligger usædvanlige forhold.

Vi er enige med din repræsentants udsagn om, at der i retspraksis ikke er opstillet krav om, at der udstedes et egentligt lånedokument når der indgås aftale om et lån. Det fremgår dog af retspraksis, at lånets eksistens som et reelt lån med tilbagebetalingsforpligtelse skal være underbygget af objektive, konstaterbare omstændigheder.

Skattestyrelsen finder ikke, at der, samlet set, er objektive kendsgerninger, der bestyrker, at de overførte beløb til dig, er ydelse af en række lån med reel tilbagebetalingsforpligtelse. Vi har ved bedømmelsen lagt vægt på følgende:

Udbetaling af lånet i vilkårlige, løbende udbetalinger indikerer, efter vores opfattelse, at der er tale om en løbende finansiering af din og din ægtefælles privatforbrug og ikke et reelt lån med tilbagebetalingspligt.

Vi finder derfor ikke, at gældsbrev nr. 1 kan tillægges vægt som dokumentation for, at de modtagne beløb udgør lån fra din bror, idet gældsbrevets indhold ikke svarer til de faktiske forhold.

Det bemærkes, at lånets formål ikke er oplyst.

Det er vores opfattelse, at udarbejdelse af gældsbrev nr. 2 og 3 er udtryk for efterrationalisering, idet disse er udarbejdet efter vores henvendelse og således tilpasset de faktiske omstændigheder.

Det viser samtidig, at der ikke har været klarhed over størrelsen af det ydede lån, idet der er fremsendt forskellige talopgørelser som grundlag for hvert af gældsbrevene.

Vi finder derfor ikke, at dokumenterne kan tillægges vægt som dokumentation for, at de modtagne beløb udgør lån fra din bror. Vi henviser til SKM 2011.208 HR.

På baggrund af en samlet vurdering af ovenstående, er vi af den opfattelse, at du ikke har opfyldt den skærpede bevisbyrde for, at der er tale om lån i familieforhold. Der er særligt lagt vægt på, at

der ikke er overensstemmelse med sagens faktiske forhold og gældsbrev nr. 1, det manglende overblik over gældens størrelse og at der, for så vidt angår gældsbrev nr. 2 og 3, er tale om efterrationalisering, der ikke sandsynliggør gældsforholdets beståen.

Vi har i forslag til afgørelse af 11. februar 2020 derfor anset de modtagne beløb som en gave. Da gaver til søskende ikke er omfattet af personkredsen i boafgiftslovens § 22 udgør beløbene en indkomstskattepligtig gave efter statsskattelovens § 4, stk. 1, litra c.

Vi har efter de foreliggende oplysninger fordelt gavebeløbene med 50 % til dig og 50 % til din ægtefælle.

Vi har på baggrund af ovenstående i brev af 11. februar 2020 foreslået at forhøje din skattepligtige indkomst med 290.563 kr. i 2014, 156.871 kr. i 2015, 305.997 kr. i 2016, 146.723 kr. i 2017 og 210.305 kr. i 2018.

1.4.1. Skattestyrelsens endelige afgørelse

Din repræsentant har i brev af 9. marts 2020 gjort indsigelse mod de foreslåede forhøjelser.

Helt overordnet gøres det gældende, at de modtagne beløb fra din svoger [person1], i alt 2.200.920 kr. i perioden 2014-2018, udgør et lån med reel tilbagebetalingspligt og dermed ikke en indkomstskattepligtig gave, som anført af Skattestyrelsen.

Til støtte herfor er det anført, at det forhold, at udbetalingen af lånet på 2 mio. kr. er sket successivt over en årrække, er udtryk for, at gældsbrevet af 19. august 2014 blot udgjorde en låneramme.

Videre er det anført, at uoverensstemmelserne mellem de faktiske forhold og indholdet af gældsbrevet, samt parternes manglende overblik over gældens størrelse, ikke ændrer på, at der ved udbetaling af lånebeløbene var – og fortsat er – lånehensigt og dermed et lån med en reel tilbagebetalingspligt.

Din repræsentant har videre anført, at du og din ægtefælle i indkomstårene 2014-2018 begge havde en løbende indkomst til dækning af husstandens privatforbrug, og at beløbene fra din svoger derfor ikke er udtryk for en løbende finansiering af hustandens privatforbrug. Det er i forlængelse heraf oplyst, at beløbene fra din bror blandt andet er anvendt til løbende renoveringsprojekter på Jeres tidligere bolig ([adresse1], [by1]), der blev solgt i 2019 med et tab, køb af bil, m.v.

Dernæst har din repræsentant gjort gældende, at søskende ikke er omfattet af gaveafgiftskredsen i henhold til boafgiftsloven, og at der dermed ikke foreligger et gavemiljø mellem søskende. Ifølge din repræsentant medfører dette, at der ikke kan stilles strengere krav til bevisbyrden for lånets eksistens, som anført af Skattestyrelsen i forslag til afgørelse.

Lånet er efter din repræsentants opfattelse tilstrækkeligt dokumenteret ved gældsbreve af 19. august 2014 og 13. december 2019.

Vi er uenige i din repræsentants påstand om, at gældsbreve af 19. august 2014 og 13. december 2019 er tilstrækkelig dokumentation for, at beløbene fra din svoger udgør et lån med reel tilbagebetalingspligt. Som anført i forslag til afgørelse kan de fremsendte gældsbreve, efter vores opfattelse, ikke tillægges vægt som dokumentation for låneforholdets eksistens. For gældsbrev af 19. august 2014 er dette begrundet i uoverensstemmelserne mellem gældsbrevets indhold og sagens faktiske omstændigheder (se nærmere ovenfor), mens det for gældsbrev af 13. december 2019 er begrundet i, at gældsbrevet er udarbejdet efter sagens påbegyndelse og dermed blot er udtryk for efterrationalisering.

Din repræsentants argument om, at beløbet på de 2 mio. kr. i gældsbrevet af 19. august 2014 blot udgør en låneramme, ses ikke at være understøttet af sagens faktiske forhold. Det fremgår ikke af det konkrete gældsbrev, at der er tale om en låneramme. Dernæst blev den såkaldte låneramme på 2 mio. kr. overskredet ved udbetalingen den 6. juni 2018, hvorefter du og din ægtefælle havde modtaget i alt 2.011.172 kr. Til trods for overskridelsen forsatte udbetalingerne og udgjorde den 13. december 2019, ifølge gældsbrev af 13. december 2019, i alt 2.950.562,10 kr. Idet der er tale om en væsentligt overskridelse af den påståede låneramme og at ingen af parterne har reageret herpå, synes argumentet om en låneramme ikke at være understøttet af de faktiske forhold.

Vi er videre uenige i din repræsentants udsagn om, at der ved lån mellem søskende ikke gælder en skærpet bevisbyrde for låneforholdets eksistens. Vi henviser til Landsskatterettens afgørelse af 28. juni 2018, journalnummer 18-0000595, der netop vedrørte lån mellem søskende. I sagen udtalte Landsskatteretten, at: ”Ved låneforhold mellem familiemedlemmer gælder en skærpet bevisbedømmelse”. Set i lyset af den konkrete sag må Landskatterettens udtalelse om skærpet bevisbedømmelse ved lån i familieforhold naturligvis også gælde ved lån mellem søskende.

Vi fastholder således, at der i nærværende sag skal anlægges strengere beviskrav til dokumentationen for, at de modtagne beløb fra din svoger, [person1], udgør lån med reel tilbagebetalingspligt og ikke en indkomstskattepligtig gave.

Vi har i forslag til afgørelse med henvisning til retspraksis anført, at låneforholdets eksistens skal være underbygget af objektive konstaterbare forhold. Din repræsentant har hertil anført, at det ikke, kan gøres gældende, at der gælder et generelt dokumentationskrav om, at der ud over lånedokumentet skal foreligge objektive konstaterbare omstændigheder, der kan bestyrke låneforholdet.

Din repræsentant henviser til, at et krav om dokumentation i form af lånedokument og yderlige objektive konstaterbare forhold afhænger af sagens faktiske omstændigheder, herunder om der er særlige omstændigheder, som det var tilfældet i SKM2011.208HR. Det er efter repræsentantens opfattelse ikke tilfældet i nærværende sag, idet det gøres gældende, at der ikke er nogen bevistvivl, men derimod en klar formodning for lån dokumenteret ved det oprindelige gældsbrev og gældsbrev af 13. december 2019.

Vi er ikke enige i din repræsentants udsagn. Netop det forhold, at der ikke er overensstemmelse mellem indholdet af det oprindelige gældsbrev og sagens faktiske omstændigheder gør, at der foreligger særlige omstændigheder, hvorfor der nødvendigvis må stilles krav om andre objektive forhold som bevis for låneforholdets eksistens. Hertil kommer, at det manglende overblik over gældens størrelse er usædvanligt og, efter vores opfattelse, en indikator på, at beløbene må anses som en gave og ikke et lån med reel tilbagebetalingspligt.

Din repræsentant har oplyst, at de modtagne beløb blandt andet er anvendt til renovering af din og din ægtefælles tidligere bopæl, køb af bil mm. Der er ikke fremsendt nærmere oplysning og dokumentation for anvendelsen af de modtagne beløb.

Uanset anvendelsen af beløbene, er det fortsat vores opfattelse, at du ikke har løftet bevisbyrden for, at de modtagne beløb udgør et reelt lån og ikke en indkomstskattepligtig gave.

Vi bemærker, at du og din ægtefælle i 2019 har solgt ejendommen [adresse1] og efterfølgende købt en ny ejendom. På trods af ejendommens friværdi, vil en realisation heraf ikke være nok til at indfri lånet.

Med ovenstående begrundelse fastholder vi, at beløbene fra din svoger udgør en indkomstskattepligtig gave efter statsskattelovens § 4. Vi forhøjer derfor din skattepligtige indkomst med 290.563 kr. i 2014, 156.871 kr. i 2015, 305.997 kr. i 2016, 146.723 kr. i 2017 og 210.305 kr. i 2018.

Indsigelser vedrørende ekstraordinær genoptagelse er behandlet nedenfor i afsnit 2.

Vi gør afslutningsvist opmærksom på, at de beløb du har modtaget fra din svoger i 2019 efter vores opfattelse også udgør en indkomstskattepligtig gave. Du skal derfor oplyse beløbene til Skattestyrelsen inden udløbet af oplysningsfristen for 2019.

2. Ligningsfrister

Reglerne om skattemyndighedernes frister for ændring af skatteansættelser findes i skatteforvaltningsloven.

Ordinær genoptagelse

Hovedreglen er skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1 som bestemmer, at der ikke kan afsendes varsel om ændring af skatteansættelsen senere end den 1. maj i det 4 år efter indkomstårets udløb.

Skatteansættelsen skal være foretaget senest 1. august i det 4. år efter indkomstårets udløb.

Kort ligningsfrist

Fristerne for fysiske personers skatteansættelser suppleres af en særlig kort ligningsfrist.

Denne korte ligningsfrist er reguleret i Bekendtgørelse nr. 534 af 22. maj 2013 (fra 2013) og bekendtgørelse nr. 1305 af 14. november 2018 (fra og med 2018), og gælder kun for personer, der har enkle økonomiske forhold. Du har ikke enkle økonomiske forhold jævnført bekendtgørelsernes § 1, stk. 1, sammenholdt med § 2, da du har indkomst fra udlandet. Du er dermed ikke omfattet af den korte ligningsfrist.

Indkomstårene 2016, 2017 og 2018 behandles således efter de ordinære genoptagelsesregler i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

Ekstraordinær genoptagelse

Uanset fristerne i skatteforvaltningslovens § 26 kan en skatteansættelse ifølge skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 foretages eller ændres, hvis du eller nogen på dine vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at Skattestyrelsen har foretaget en ansættelse på et forkert eller ufuldstændigt grundlag.

Skattestyrelsen anser det ikke for dokumenteret, at indsætninger på din bankkonto fra din svoger er lån med retlig forpligtelse til tilbagebetaling.

Vi finder efter en samlet vurdering, at du ved at modtage beløbene i 2014 og 2015 uden at indberette det som skattepligtig indtægt, og uden at sikre sig, at der var tilstrækkelig dokumentation for, at beløbene ikke var skattepligtige, har handlet groft uagtsomt, hvorfor betingelsen for ekstraordinær ansættelse af indkomstårene 2014 og 2015 efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 er opfyldt.

Din repræsentant har i indsigelserne til forslag til afgørelse gjort gældende, at der ikke foreligger grov uagtsomhed, der berettiger til ekstraordinær genoptagelse af indkomstårene 2014 og 2015. Påstanden er ikke yderligere begrundet, og har således ikke givet anledning til en ændring af uagtsomhedsbedømmelsen.

Vi finder således fortsat, at indkomstårene 2014 og 2015 kan genoptages ekstraordinært efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Efter forarbejderne til skatteforvaltningsloven § 27, stk. 1 nr. 5, er begreberne fortsæt og grov uagtsomhed identiske med de tilsvarende begreber i skattekontrollovens afsnit 3. Dvs. at anvendelse af bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, forudsætter, at der foreligger et strafbart forhold. Uanset dette er anvendelsen af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, ikke betinget af, at der gøres strafansvar gældende, eller at en gennemført straffesag resulterer i en fastsættelse af straf. Begrundelsen er, at frifindelse i straffesagen kan hænge sammen med en straffesags særlige karakter, f.eks. at der gælder andre krav til bevisets styrke end i skatteansættelsessagen.

Afgørende for spørgsmålet om der er handlet groft uagtsomt, er de forudsætninger du havde på tidspunktet, hvor handlingen blev udført.

6 måneders reaktionsfrist

Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 fremgår det, at en ekstraordinær skatteansættelse for indkomstårene 2014 og 2015 er betinget af, at der sker varsling senest 6 måneder efter vi har fået viden om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26.

Det følger af domspraksis, at 6 måneders fristen løber fra det tidspunkt, hvor vi har det nødvendige grundlag til at foretage en korrekt ansættelse eller ændring af afgiftstilsvaret.

Den 13. december 2019 har vi modtaget de sidste oplysninger fra dig i form af kontoudskrifter og endelig opgørelse af gælden.

Vi har derfor tidligst den 13. december 2019 modtaget tilstrækkelige oplysninger til at foretage en korrekt skatteansættelse. 6 måneders fristen er således overholdt.

3 måneders ansættelsesfrist

Når vi rettidigt har varslet en ekstraordinær ansættelsesændring, skal der træffes afgørelse om ændring senest tre måneder efter den dato, hvor varsling er afsendt.

Dette står i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 2. punktum. Vi har sendt forslag til dig den 11. februar 2020. Tre måneders fristen er derfor overholdt.”

Skattestyrelsen har i høringssvaret fremsendt følgende bemærkninger:

”Vi bemærker indledningsvist, at indholdet af klagen stort set er identisk med de indsigelser vi modtog i forbindelse med sagens behandling. Vi henviser derfor til begrundelserne i vores afgørelse af 30. marts 2020.

Et nyt punkt i klagen er forholdet omkring skatteyders privatforbrug.

Det anføres, at skatteyder og ægtefællen har haft et positivt privatforbrug i de omhandlende indkornstår og det fremhæves, at det positive privatforbrug, efter repræsentantens opfattelse, er af afgørende betydning for om pengeoverførslerne udgør lån eller gave.

Vi er ikke enige i, at privatforbruget er afgørende for bedømmelsen i nærværende sag, idet vi forholder os til de konkrete indsætninger fra [person1].

Det afgørende er, efter vores opfattelse, om det fra skatteyders side er dokumenteret, at de modtagne beløb udgør lån med reel tilbagebetalingspligt. Vi finder ikke, at skatteyder har løftet denne bevisbyrde. Vi fremhæver igen følgende:

Skattestyrelsens udtalelse af 7. oktober 2020:

”

Skattestyrelsens begrundelse/vurdering

Klager og klagers ægtefælle har i indkomstårene 2014-2018 modtaget pengeoverførsler på i alt 2.220.920,60 kr. fra klagers bror, [person1], på deres fælles bankkonto. Klagers repræsentant har anført, at pengeoverførslerne udgør lån med en reel tilbagebetalingsforpligtelse ydet af [person1] til klager og klagers ægtefælle.

Skattestyrelsen har i afgørelse af 30. marts 2020 ændret klagers skattepligtige indkomst med i alt 1.110.459 kr. for indkomstårene 2014-2018, da Skattestyrelsen ikke finder, at klager har dokumenteret, at pengeoverførslerne kan anses for et lån med en reel tilbagebetalingsforpligtigelse. Skattestyrelsen anser pengeoverførslerne for at være skattepligtige gaver, jf. statsskattelovens § 4, stk. 1, litra c.

Materielt

Skattestyrelsen finder ikke, i overensstemmelse med Skattestyrelsens afgørelse af 30. marts 2020, at klager har dokumenteret, at der foreligger et reelt låneforhold, hvorfor indsætningerne på kontoen anses for at være skattepligtig indkomst, jf. statsskattelovens § 4, stk. 1, litra c.

Ved vurderingen af hvorvidt der foreligger et låneforhold, skal der foretages en helhedsvurdering, hvilket blandt andet fremgår af SKM2019.591.BR. Herudover skal et låneforhold være tilstrækkeligt bestyrket ved objektive kendsgerninger. Vi henviser i denne forbindelse til SKM2011.208.HR.

Klagers repræsentant har fremlagt tre gældsbreve som dokumentation for, at der er tale om et lån med en reel tilbageforpligtigelse.

Det fremgår af gældsbrev 1, at lånet på 2 mio. kr. udbetales den 1. september 2014.

Det ses dog, at der løbende indsættes beløb fra [person1] i perioden fra den 8. august 2014 til den 6. juni 2018, i alt 2.011.172 kr., hvorfor beløbet hermed ikke er blevet udbetalt den aftalte dato, herunder den 1. september 2014. Der er heller ikke tale om en enkelt pengeoverførsel, som det fremgår af gældsbrev 1. Herudover fremgår det ikke af posteringsteksterne, at der er tale om udbetaling af lån.

Hvad angår gældsbrev 2 og 3 ses det, at beløbene er blevet udbetalt før udstedelsen af gældsbrevene.

På baggrund af ovenstående finder Skattestyrelsen ikke, at de fremlagte gældsbreve kan tillægges bevismæssig vægt. Der er lagt afgørende vægt på, at der er uoverensstemmelse mellem sagens faktiske omstændigheder og indholdet af gældsbrev 1.

Skattestyrelsen finder, i overensstemmelse med Skatteankestyrelsen, ikke, at den fremlagte erklæring fra [person1] kan tillægges særlig betydning, da denne er udarbejdet i forbindelse med skattesagen. Vi henviser i denne forbindelse til SKM2016.70.BR.

Skattestyrelsen fastholder, at klager ikke i tilstrækkeligt omfang ved objektive kendsgerninger har godtgjort, at pengeoverførslerne skal anses for et lån med en reel tilbagebetalingsforpligtelse, hvorfor Skattestyrelsen vurderer, at der skal ske beskatning af indsætningerne, jf. statsskattelovens § 4, stk. 1, litra c.

Formelt

Afslutningsvis bemærkes det, at ansættelsesændringen er gennemført rettidigt vedrørende indkomstårene. Klager er omfattet af § 1 i bekendtgørelse 2013-05-22 nr. 534 om en kort frist for skatteansættelse af personer med enkle økonomiske forhold.

Fristerne i bekendtgørelsens § 1 finder ikke anvendelse, når betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27 er opfyldt, jf. bekendtgørelsens § 3.

Vedrørende indkomstårene 2014 og 2015 er skatteansættelsen varslet efter udløbet af den korte ligningsfrist. Skattestyrelsen vurderer dog, at klager har handlet mindst groft uagtsomt som følge af, at klager ikke har selvangivet de omtalte beløb, hvorfor skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 finder anvendelse.

Herudover bemærkes det, at Skattestyrelsens ansættelse er foretaget inden for fristerne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2. Den 13. december 2019 blev Skattestyrelsen gjort bekendt med de konkrete forhold via kontoudskrifter og den endelige opgørelse af gælden, som dannede grundlag for en ændring af klagers skatteansættelse for indkomstårene 2014 og 2015. Inden for 6 måneder fremsendte Skattestyrelsen forslag til afgørelse, herunder den 11. februar 2020, og den 30. marts 2020 traf Skattestyrelsen endelig afgørelse i sagen.

På baggrund af ovenstående er der hjemmel til at foretage ekstraordinær genoptagelse af indkomstårene 2014 og 2015.”

Klagerens opfattelse

Klagers repræsentant har nedlagt principal påstand om, at klagers indkomst for indkomstårene 2014-2018 skal nedsættes med hhv. 290.563 kr., 156.871 kr., 305.997 kr., 146.723 kr., 210.305 kr. og 729.642 kr. og subsidiær påstand om, at klagers indkomst for indkomstårene 2014-2019 skal nedsættes med hhv. 290.563 kr., 156.871 kr., 305.997 kr., 146.723 kr. og 99.846 kr.

Som begrundelse anføres:

”(...)

1. Påstand

Klager nedlægger følgende påstande:

Principalt: Klagers skattepligtige indkomst for indkomståret 2014 nedsættes med 290.563 kr., for indkomståret 2015 nedsættes med 156.871 kr., for indkomståret 2016 nedsættes med 305.997 kr., for indkomståret 2017 nedsættes med 146.723 kr., for indkomståret 2018 nedsættes med 210.305 kr., og for indkomståret 2019 nedsættes med 729.642 kr. I alt 1.840.101 kr.

Subsidiært: Klagers skattepligtige indkomst for indkomståret 2014 nedsættes med 290.563 kr., for indkomståret 2015 nedsættes med 156.871 kr., for indkomståret 2016 nedsættes med 305.997 kr., for indkomståret 2017 nedsættes med 146.723 kr., og for indkomståret 2018 nedsættes med 99.846 kr. I alt 1.000.000 kr.

(...)

3. Anbringender

3.1 Ad den principale påstand

Til støtte for den principale påstand gøres følgende gældende:

3.1.1 Overførsler udgør lån

Overførsler fra Långiver til Klager i perioden 2014 til 2019 er lån med en reel tilbagebetalingsforpligtelse, hvorfor Klager ikke har selvangivet beløbene. Der er således ikke tale om gaver ydet som følge af gavmildhed, og Klager er derfor ikke skattepligtig af beløbene.

3.1.2 Der gælder ikke en skærpet bevisbyrde

Det er fast praksis, at der ikke stilles krav om, at der skal udstedes et egentligt lånedokument, når der indgås en aftale om anfordringslån. Skattestyrelsen anfører i Afgørelsen at være enig her. Skattestyrelsen anfører dog, at låneforhold skal kunne dokumenteres eksempelvis ved fremlæggelse af lånedokumenter, aftaler om forrentning og afvikling, m.v. Klager har netop fremlagt dokumentation for lånene i form af Gældsbrev I og Gældsbrev III.

Samtidig synes Skattestyrelsen at indføre et generelt skærpet krav om, at der foruden et gældsbrev skal foreligge yderligere objektive konstaterbare omstændigheder for at kunne løfte bevisbyrden for, at der ikke er tale om skattepligtige beløb. Skattestyrelsen henviser i den forbindelse til SKM 2011.208HR. Resultatet i SKM 2011.208H er imidlertid baseret på de helt konkrete og særlige forhold i sagen, herunder blandt andet at det håndskrevne lånedokument blev oprettet efter skattemyndighedernes henvendelse til skatteyderen, og da det ikke kunne dokumenteres, hvor indbetalingerne til skatteyderen stammede fra. Det er ikke tilfældet i nærværende sag. De faktiske omstændigheder i den nævnte afgørelse afviger således væsentligt fra omstændighederne i denne sag.

Det gøres således gældende, at der ikke gælder et generelt krav om, at gældsbrevet skal være bestyrket af yderligere objektive konstaterbare omstændigheder. Et sådant krav må forudsætte, at der foreligger særlige omstændigheder, hvilket der ikke gør i denne sag, jf. pkt. 3.1.3.

Skattestyrelsen lægger til grund, at der er en tung formodning for, at der foreligger en gave, og at bevisbyrden er skærpet som følge af søskendeforholdet mellem Långiver og Klager. Søskende er ikke omfattet af gaveafgiftskredsen i boafgiftsloven, og der er derfor ikke et naturligt gavemiljø mellem søskende. Søskendeforholdet mellem Långiver og Klager giver derfor ikke grundlag for en tung formodning om, at overførslerne er en gave. Tværtimod er der en formodning for lån, når vi er udenfor gaveafgiftskredsen. Den skærpede bevisbyrde må igen forudsætte, at der foreligger særlige omstændigheder, jf. ovenfor.

3.1.3 Der foreligger ikke særlige omstændigheder

Skattestyrelsen finder, at der foreligger særlige omstændigheder som følge af, at de faktiske omstændigheder ikke stemmer overens med Gældsbrev I.

Gældsbrev I blev oprettet og underskrevet af parterne flere år forinden Skattestyrelsens henvendelse i oktober 2019. Gældsbrevet blev oprettet på Långivers foranledning og udarbejdet af en advokat hos [virksomhed1]. Parterne ønskede således at have styr på formalia. Der kan derfor ikke være tvivl om lånehensigten, og Gældsbrev I burde således i sig selv være tilstrækkelig dokumentation for, at der er tale om et lån med en reel tilbagebetalingsforpligtelse.

At Gældsbrev I ikke blev underskrevet samtidig af parterne, og at første overførsel til Klager skete, før Klager havde underskrevet Gældsbrev I, er ikke usædvanligt. Det er alene et spørgsmål om praktik og kan ikke tillægges afgørende betydning. Som nævnt stilles der i praksis ikke krav om, at der skal oprettes et egentligt lånedokument, og desuden står det aftaleparter frit for i enighed at ændre en aftales vilkår, herunder at aftale successiv udbetaling frem for engangsudbetaling. Disse ændrede aftaleforhold ændrer således heller ikke på, at der ved udbetalingen af lånebeløbene var - og fortsat er – lånehensigt.

Det er rigtigt, som anført af Skattestyrelsen, at parterne ikke påtegnede Gældsbrevet I en gang årligt, som angivet i Gældsbrev I. Som det fremgår af pkt. 4.2 i Gældsbrev I, skulle påtegningen alene ske med henblik på afbrydelse af den 10-årige forældelse, og som det udtrykkeligt fremgår af pkt. 4.2, var der alene tale om en hensigtserklæring om at påtegne gældsbrevet. Det var og er ikke en betingelse for afbrydelse af den 10- årige forældelse, at gældsforholdet erkendes en gang årligt. Heller ikke dette forhold bør således tillægges betydning.

Gældsbrev II og III, der trådte i stedet for Gældsbrev I, blev oprettet efter Skattestyrelsens henvendelse i oktober 2019, idet parterne blev opmærksomme på, at den oprindelige låneramme på 2.000.000 kr., jf. Gældsbrev I, var overskredet. Som allerede fremhævet er det ikke et krav, at der oprettes et lånedokument ved låneaftalens indgåelse. Der er heller ikke noget til hinder for, at parterne efterfølgende formaliserer et låneforhold. Det afgørende er, at lånet kan opgøres, og at parterne er enige om lånehensigten. Det gøres således gældende, at det ikke udgør en særlig omstændighed, at Gældsbrev II og Gældsbrev III først blev oprettet og underskrevet af Långiver og Klager efter Skattestyrelsens henvendelse i oktober 2019. Det er disproportionalt, at et manglende overblik over lånets størrelse – som dog på ethvert tidspunkt kunne opgøres - skal resultere i, at et samlet skattefrit lån skal omkvalificeres til en skattepligtig gave.

I forlængelse heraf gøres det gældende, at det er helt sædvanligt ved rentefrie anfordringslån, at der ikke er stillet sikkerhed for lånet, og at låneformålet ikke er angivet i gældsbrevet.

På denne baggrund gøres det gældende, at de faktiske forhold i forbindelse med oprettelsen af Gældsbrev I, Gældsbrev II og Gældsbrev III samt udbetalingen af lånene ikke er usædvanlige og dermed ikke – hverken isoleret eller samlet set - udgør sådanne særlige omstændigheder, at der er grundlag for at skærpe bevisbyrden.

3.1.4 Klager har ikke et negativt privatforbrug og er i stand til at tilbagebetale lån

Ifølge Klagers årsopgørelser (bilag 6 til 11) har Klager og Klagers ægtefælle haft en samlet indkomst på 1.853.191 kr. efter skat i perioden 2014 til 2018. Det gennemsnitlige privatforbrug for to voksne med børn er i den tilsvarende periode ifølge Danmarks Statistisk 1.595.081 kr. efter reduktion af 25 %, jf. SKM2020.51.BR.

Klagers og Klagers ægtefælles løbende indkomst i årene 2014 til 2018 har derfor været tilstrækkelig til dækning af husstandens gennemsnitlige privatforbrug.

At et positivt privatforbrug er af afgørende betydning, fremgår også af afgørelserne SKM2011.208HR, SKM2013.274BR, SKM2016.70.BR og LSR2018.18-0000595, som Skattestyrelsen fremhæver i Afgørelsen.

I disse afgørelser blev der ved omkvalificeringen af skattefrie lån til skattepligtige gaver netop lagt afgørende vægt på, at låntager havde et negativt privatforbrug. Det er som nævnt ikke tilfældet for Klager.

Desuden fremhæves, at Klager og Klagers ægtefælle begge har en løbende indkomst, ligesom de har formue, herunder blandt andet bestående i friværdi i fast ejendom. Klagers og Klagers ægtefælles nuværende og fremtidige indkomst- og formueforhold gør således utvivlsomt Klager i stand til at tilbagebetale lånet.

3.1.5 Ekstraordinær genoptagelse for indkomstårene 2014 og 2015

Det afgørende for spørgsmålet, om der er handlet groft uagtsomt, er, som også anført af Skattestyrelsen, de forudsætninger Klager havde på tidspunktet, hvor handlingen blev udført. Lånene blev ydet til Klager med den klare forudsætning, at lånene skulle tilbagebetales. Det var Långiver og Klager bekendt med og havde accepteret, jf. Gældsbrev I og III samt pkt. 3.1.1 - 3.1.4.

På den baggrund gøres det gældende, at Klager ikke har handlet groft uagtsomt, og at der derfor ikke er grundlag for ekstraordinær ansættelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Klagers skatteansættelse er således omfattet af den ordinære frist i skatteforvaltningslovens § 26. I henhold til skatteforvaltningslovens § 26 udløb fristen for at afgive varsel om ændring af skatteansættelsen for 2014 den 1. maj 2018, og fristen for at afgive varsel om ændring af skatteansættelsen for 2015 udløb den 1. maj 2019.

Da Skattestyrelsen ikke har varslet ændringer inden udløbet af de nævnte frister, er Skattestyrelsens ændringer af Klagers skatteansættelser for 2014 og 2015 ugyldige.

3.1.6 Sammenfatning

Sammenfattende gøres det gældende, at overførslerne fra Långiver til Klager i perioden 2014 til 2019 udgør lån med en reel tilbagebetalingsforpligtelse dokumenteret ved Gældsbrev I og III. De faktiske omstændigheder i forbindelse med oprettelsen af Gældsbrev I, Gældsbrev II og Gældsbrev III samt udbetalingen af lånene er ikke usædvanlige og udgør således ikke særlige omstændigheder. Der er derfor ikke grundlag for – heller ikke som følge af søskendeforholdet mellem Långiver og Klager – en skærpet bevisbedømmelse. Klagers skattepligtige indkomster for indkomstårene 2014 til 2018 skal derfor nedsættes med den samlede forhøjelse på 1.110.459 kr.

3.2 Ad den subsidiære påstand

Hvis Landsskatteretten måtte finde, at der ikke er ført det fornødne bevis for at nedsætte Klagers skattepligtige indkomst med hele forhøjelsen på 1.110.459 kr., gøres det subsidiært gældende, at Gældsbrev I udgør tilstrækkelig dokumentation for, at der er tale om et lån med en reel tilbagebetalingsforpligtelse, og at Klagers skattepligtige indkomst i perioden 2014 til 2018 således skal nedsættes med 1.000.000 kr. svarende til lånerammen i Gældsbrev I, jf. pkt. 3.1.1 - 3.1.4.

4. Sagens videre forløb

Sagen ønskes behandlet ved Landsskatteretten.

Jeg anmoder om forberedelsesmøde med Skatteankestyrelsen, og jeg tager desuden forbehold for at anmode om retsmøde.

Henvendelser i sagen bedes ske til undertegnede.”

Klagers repræsentant har den 16. september 2020 fremsendt følgende bemærkninger til sagsfremstillingen:

”Bemærkninger til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse

[person3], CPR-nr. [...], [adresse2], [by2]

[person4], CPR-nr. [...], [adresse2], [by2]

Vi har modtaget Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse af 4. september 2020.

Skatteankestyrelsen har i sit forslag til afgørelse foreslået at stadfæste Skattestyrelsens afgørelser af 30. marts 2020 om forhøjelse af den skattepligtige indkomst for [person3] og [person4] for perioden 2014-2018. Skatteankestyrelsen har ikke i sit forslag til afgørelse behandlet pengeoverførslerne i indkomståret 2019.

Vi er ikke enige i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse og fastholder, at der er tale om et lån med en reel tilbagebetalingsforpligtelse. Pengeoverførslerne udgør således ikke indkomstskattepligtige gaver.

Vi ønsker at redegøre for vores opfattelse af sagen over for Landsskatteretten, hvorfor vi anmoder om retsmøde.

*****

Med venlig hilsen

[person5]”

Klagers repræsentant har den 9. oktober 2020 fremsendt følgende udtalelse:

”Vi har modtaget en kopi af Skattestyrelsens udtalelse af 7. oktober 2020 til sagsnr. 20-0052916.

Skattestyrelsens udtalelse giver ikke anledning til yderligere bemærkninger.

Begæringen om retsmøde fastholdes.”

Landsskatterettens afgørelse

Sagens realitet

Al indkomst er som udgangspunkt skattepligtig. Det fremgår af statsskattelovens § 4.

I henhold til statsskattelovens § 4, stk. 1, litra c, betragtes gaver som skattepligtig indkomst. Gaver er således skattepligtige for modtageren, medmindre de falder ind under afsnit ll i lov om afgift af dødsboer og gaver (boafgiftsloven), jf. statsskattelovens § 5, stk. 1, litra b.

Enhver skatteyder skal selvangive sin indkomst, uanset om den er positiv eller negativ. Det følger af skattekontrollovens § 1, stk. 1 (dagældende lovbekendtgørelse nr. 1264 af 31. oktober 2013 med efterfølgende ændringer).

Det udledes af Højesterets dom, offentliggjort som SKM2011.208.HR, at en skatteyders indkomst kan forhøjes, hvis det konstateres, at skatteyderen har haft skattepligtige indtægter, som ikke er selvangivet.

Det udledes herudover af Højesterets dom, offentliggjort som SKM2008.905.HR, at det påhviler skatteyderen at godtgøre, at større beløb, som er indbetalt på skatteyderens konto, ikke er skattepligtig indkomst for skatteyderen, og at det kræves, at skatteyderens forklaring kan understøttes af objektive kendsgerninger. Dette kan udledes af Østre Landsretsdommen, SKM2013.389.ØLR, og byretsdommen, SKM2017.233.BR.

Efter praksis skal låneforhold kunne dokumenteres, eksempelvis ved fremlæggelse af lånedokumenter, aftaler om forrentning og afvikling af lån m.v., hvilket kan udledes af byretsdommen, SKM2013.363.BR.

Landsskatteretten finder det tilstrækkeligt sandsynliggjort, at der foreligger et reelt låneforhold mellem parterne, hvorfor [person1] således ikke kan anses for at have givet indkomstskattepligtige gaver i indkomstårene 2014-2018 på i alt kr. 2.200.920 til sin søster og svoger.

Landsskatteretten har lagt vægt på, at parterne forud for overførslen af midler fra [person1] til [person3] og [person4] af en advokat havde fået oprettet et gældsbrev vedrørende et lån på kr. 2 mio. Dette skete således også inden, at Skattestyrelsen havde rettet henvendelse til klager.

Landsskatteretten har endvidere lagt vægt på, at der foreligger en skriftlig bekræftelse fra långiver på låneforholdet, at der efterfølgende oprettes to yderligere gældsbreve og at det er muligt at følge betalingerne i sagen. Landsskatteretten finder derfor, at forhøjelserne i de pågældende år skal nedsættes til kr. 0.

Landsskatteretten ændrer således Skattestyrelsens afgørelse.

Sagens formalitet – ekstraordinær genoptagelse af indkomstårene 2014 og 2015

Klageren er omfattet af den korte ligningsfrist, som fremgår af § 1, stk. 1, 1. pkt., i bekendtgørelse om en kort frist for skatteansættelse af personer med enkle økonomiske forhold (bekendtgørelse nr. 534 af 22. maj 2013).

Fristen for ordinær genoptagelse er udløbet for indkomstårene 2014 og 2015. Landsskatteretten finder ikke, at der er grundlag for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, hvorfor Skattestyrelsens ansættelser for indkomstårene 2014 og 2015 er ugyldige.