Kendelse af 18-10-2021 - indlagt i TaxCons database den 15-12-2021

Journalnr. 20-0052580

Klagepunkt	Skattestyrelsens afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Indkomstår 2012 Afgørelse vedrørende fri bil	79.000 kr.	Ugyldig	Ugyldig
Indkomstår 2013 Afgørelse vedrørende fri bil	81.000 kr.	Ugyldig	Ugyldig
Indkomstår 2014 Afgørelse vedrørende fri bil Afgørelse vedrørende pension	81.000 kr. 211.516 kr.	Ugyldig Ugyldig	Ugyldig Ugyldig
Indkomstår 2015 Afgørelse vedrørende fri bil	27.000 kr.	Ugyldig	Ugyldig

Faktiske oplysninger

Klageren har siden 1999 været registreret på adressen [adresse1], [by1], [by2].

Skattestyrelsen har i forbindelse med Projekt Money Transfer fået oplysninger om, at klageren har modtaget pengeoverførsel fra udlandet.

Klageren har årligt selvangivet udenlandsk indkomst.

Ifølge klagerens kontoudtog er der modtaget følgende overførsler fra udlandet i 2012-2015:

År Pengeoverførsler Selvangivet

2012 1.145.608 kr. 937.696 kr.

2013 1.289.295 kr. 908.622 kr.

2014 1.689.875 kr. 981.084 kr.

2015 861.060 kr. 450.436 kr.* / 827.747 kr.**

*) 1/1-31/5, dansk beskatning (ingen lempelse)

**) 1/6-31/12, tysk beskatning (exemption)

Af klagerens kontoudtog fremgår det, at overførslerne er modtaget fra [virksomhed1] Co. og [virksomhed2] GmbH. På kontoudtoget for 2012-2013 er disse overførsler ikke nærmere beskrevet, mens der for overførslerne i 2014-2015 er angivet enten ”Monthly Salary”, ”Erstattung Expenses” eller ”Pension”.

I januar 2012 indgik klageren en aftale med det taiwanske firma [virksomhed1] Co., som klageren skulle være researchkonsulent for i forbindelse med dets etablering af et europæisk firma i [by3], Tyskland. På tidspunktet for aftalens indgåelse forelå der ikke en ansættelseskontrakt mellem parterne. Der var aftalt en månedlig løn, og ifølge klageren kunne aftalen blive stoppet uden varsel.

I 2014 blev det europæiske firma [virksomhed2] GmbH stiftet, hvori klageren fik tilbudt ansættelse som Generel Manager. Der blev i den forbindelse udarbejdet en tysk ansættelseskontrakt, som klageren underskrev den 8. januar 2014. Det fremgår af ansættelseskontakten, at det europæiske firma pr. 1. juni 2015 ville have hovedkontor i Tyskland.

Ud fra sagens oplysninger udgjorde klagerens løn 13.500 USD pr. måned i 2012-2013, mens lønnen fra og med 2014 udgjorde 11.000 EURO pr. måned. Denne løn svarer til den udenlandske indkomst, som klageren har selvangivet. Hertil er det oplyst, at de øvrige overførsler fra de udenlandske firmaer vedrørte udbetalt pension samt dækning af rejse- og arbejdsrelaterede udlæg.

Klageren har i 2014 modtaget nedenstående fem beløb på sin konto, som er angivet som pension:

Dato Modtaget beløb Valutakurs Indsat på konto (inkl. gebyr)

05.02.2014 EUR 1.100,00 744,94 8.174,34

06.02.2014 USD 32.400,00 551,65 178.684,60

24.02.2014 EUR 1.100,00 744,94 8.174,34

26.03.2014 EUR 1.100,00 745,21 8.177,31

25.04.2014 EUR 1.100,00 745,11 8.176,21

Ifølge klageren skulle pensionsudbetalingerne været overført af banken til en pensionsordning. Dette er efter dialog med banken sket automatisk efter april 2014.

Af den tyske ansættelseskontrakt fremgår, at klageren har fri bil. Klageren har i den forbindelse oplyst, at dette først blev effektueret i juni 2015, da han kom til Tyskland og ind i det tyske skattesystem. Det følger af sagens oplysninger, at klageren er blevet beskattet af fri bil efter tyske regler fra juni 2015.

Klageren har oplyst, at han ved aftalens begyndelse i 2012 anvendte sin egen bil i forbindelse med arbejdet for det taiwanske firma, som kompenserede ham for udgifterne til brændstof. Herefter og indtil juni 2015 har klageren selv leaset og lejet biler til brug for sine arbejdsopgaver, som firmaet efterfølgende har dækket udgifterne til.

Der er fremlagt udgiftsrapport fra selskabet for 2015, hvorpå klagerens månedlige udgifter til bl.a. rejser og billeje er opgjort. Det følger af klagerens kontoudtog for 2015, at tilsvarende beløb er indsat på klagerens konto månedligt med beskrivelsen ”Erstattung Expenses”.

Af den fremlagte udgiftsrapport fremgår udgifter til ”[virksomhed3]”. Udgifterne hertil var i januar, februar og marts månedligt 1.476,51 EURO og 1.728,46 EURO i april, mens der i maj var et ”Close Account” på 391,82 EURO. Derudover fremgår der en række mindre udgifter til anden billeje i 2015.

For 2014 er der fremlagt udtog af klagerens [finans1]. Heraf fremgår bl.a., at der hver måned er trukket 11.000 kr. samt en række mindre beløb til ”[virksomhed3]”.

Der er ikke fremlagt yderligere dokumentation for udgifterne i 2012-2015.

Skattestyrelsen har efter modtagelse af oplysninger fra projekt Money Transfer den 28. marts 2019 indkaldt materiale fra klageren af flere omgange. Det fremgår af Skattestyrelsens sagsnotat, at de modtagne oplysninger fra klageren har givet anledning til yderligere materialeindkaldelse i sagen. Klagerens repræsentant har senest fremlagt oplysninger og materiale den 27. marts 2020.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har forhøjet klagerens skatteansættelse for indkomstårene 2012-2015 vedrørende fri bil og pensionsudbetalinger.

Hertil har Skattestyrelsen bl.a. anført følgende begrundelse:

”1. Udbetaling fra din arbejdsgiver, indkomståret 2014 (pension)

1.1. De faktiske forhold

Ifølge kontoudskrifter samt vores Money Transfer oplysninger fremgår det, at du har modtaget overførsler fra din arbejdsgiver [virksomhed2]. Af overførselsteksten fremgår pension/pension capital.

Ifølge foreliggende Money Transfer oplysninger, har du modtaget følgende overførsler:

Dato Valuta Beløb dagskurs DKK

05.02.2014 EUR 1.100,00 746,24 8.208,64

06.02.2014 USD 32.400,00 552,95 179.155,80

24.02.2014 EUR 1.100,00 746,24 8.208,64

26.03.2014 EUR 1.100,00 746,51 8.211,61

25.04.2014 EUR 1.100,00 746,41 8.210,51

Sum 211.995,20

Vi har bedt dig dokumentere, at beløbene er indbetalt på en pensionsordning.

1.2. Dine bemærkninger

Din revisor [person1] har forklaret, at du har modtaget overførslerne. Hensigten var,

at beløbene skulle indbetales på en pensionsordning.

Din revisor har oplyst den 7. maj 2019:

Vor klient har i 2014 oprettet en pensionsordning i [virksomhed4] omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A. Efter april 2014 er der månedlig overført EURO 1.100 til ordningen.

Vi kan konstatere, at indbetalingerne ved en utilsigtet fejl ikke er blevet overført til pensionsordningen. Indbetalingen sker i forbindelse med skift af pensionsselskab fra [virksomhed5] til [virksomhed4], som udbød de omhandlede § 53 A pensionsordninger.

Da det var vor klients opfattelse, at midlerne var overført til ordningen, er indbetalingerne ikke medregnet i den skattepligtige lønindkomst for 2014.

Din revisor har oplyst den 26. august 2019:

Jeg skal understrege, at vi ikke er enig i, at vor klient har handlet med fortsæt eller groft uagtsomt ved ikke at selvangive de nævnte pensionsoverførsler i 2014. Vor klient var af den formodning at hans pengeinstitut ville sørge for at videreføre beløbet til vor klients pensionsordning.

Din advokat har på mødet den 28. februar 2020 bemærket, at forholdet omkring pensionsbeløbet er forældet.

På mødet den 28. februar 2020 fremhævede du, at der på overførslernes tekst fremgik ”pension”. En betalingsoplysning, som du selv havde bedt din arbejdsgiver om at anføre.

Vi har ikke modtaget yderligere bemærkninger.

1.3. Retsregler og praksis

Den danske indkomstbeskatning bygger på globalindkomstprincippet, og da du er fuldt skattepligtig til Danmark har du pligt til, at selvangive hele din indkomst i Danmark, uanset om indkomsten måtte stamme fra kilder i Danmark eller i udlandet i henhold til statsskattelovens § 4, og uanset om indkomsten er selvangivet og beskattet i et andet land.

Eventuel undgåelse af dobbeltbeskatning af indkomsten, vil i så fald blive afgjort i henhold til eventuel gældende dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og det pågældende land.

Personlig indkomst omfatter alle de indkomster, der indgår i den skattepligtige indkomst, og som ikke er kapitalindkomst. Det står i personskattelovens § 3, stk. 1.

I lov om arbejdsmarkedsbidrag § 2, fremgår, at ethvert vederlag fra personligt arbejde i tjenesteforhold eller uden for ansættelsesforhold er bidragspligtig indkomst.

1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Vi kan konstatere, at overførslerne er ikke indbetalt på en pensionsordning. Alt indkomst uanset hvilken form eller betegnelse det er i, anses for at være skattepligtig indkomst efter statsskattelovens § 4.

På baggrund af de foreliggende oplysninger, anser vi de modtagne overførsler, jævnfør ovenfor, for at være skattepligtig lønindkomst efter statsskattelovens § 4 Af dine kontoudskrifter fra din konto i [finans2] fremgår samlede overførsler anset som ”pension” med i alt 211.516 kr.

Din skattepligtige indkomst for indkomståret 2014 forhøjes med 211.516 kr.

Indkomsten er personlig indkomst efter personskattelovens § 3, stk. 1, og er omfattet af lov om arbejdsmarkedsbidrag § 2.

2. Beskatning af fri bil, yderligere lønindkomst (2012-2015).

2.1. De faktiske forhold

Af din ansættelseskontrakt af den 8. januar 2014, fremgår det af punkt 6.2., at du får stillet bil til rådighed. Også til privat benyttelse.

Af dine refusionsopgørelser for januar – juni 2015 fremgår, at du har modtaget refusion for leje af bil hos [virksomhed3].

Af de foreliggende udskrifter fra [finans1], fremgår ligeledes faste månedlige betalinger til [virksomhed3] på 11.000 kr.

2.2. Dine bemærkninger

Din revisor [person1], har i mail af den 26. august 2019, blandt andet oplyst;

Vor klient er ikke i besiddelse af biludlejningsdokumenter fra [virksomhed3] fra 2015, da originalbilagene blev sendt til Taiwan i forbindelse med udlægsopgørelserne på grund af disse indgik i det taiwanske selskabs regnskabsgrundlag. Da vor klient ikke længere er ansat i selskabet vil vi ikke kunne rekvirere disse.

Din revisor [person1], har i mail af den 23. september 2019, blandt andet oplyst;

Vor klient har først ved sin fraflytning til Tyskland i juni måned 2015 haft rådighed over tysk firmabil og fri telefon. Indtil da har selskabet godtgjort erhvervsmæssige udgifter til leje af bil samt telefon, men kun i det omfang at der har været tale om anvendelse i firmaets interesse. Den lejede bil har således alene været anvendt til kundebesøg i Sverige og Nordtyskland og for fuldstændighedens skyld kan det oplyses at vor klient, mens han opholdte sig i Danmark anvendte sin egen telefon, men fik godtgjort et fast månedlig beløb, svarende til den skønnede erhvervsmæssige benyttelse.

Du har i din skriftlige forklaring, modtaget den 22. oktober 2019, blandt andet oplyst;

Udgangspunktet for at udføre mit arbejde i Europa var stadig min private adresse i [by2]. For at kunne udføre mit arbejde igennem 2012-2013-2014 og 2015 havde jeg årligt ca. +120 rejsedage pr år rundt i Europa og Asien, og var helt afhængig af diverse lejebilsordninger – fly og togforbindelser.

Jeg skulle afdække en radius på 600 km fra mit hjem ved hjælp af lejebiler (området dækker Skandinavien og til [...] distriktet i Tyskland). Områder ud over dette var tilladt at kunne afdækkes med fly eller tog samt lejebiler herfra og videre.

Jeg havde i hele perioden egen privatbil (VW Passat samt Opel Corsa) som af naturlige årsager blev benyttet til privat kørsel, da firmaet ikke tilladte lejebiler, når jeg ikke havde arbejdsrelaterede opgaver.

I 2015 oprettedes selvstændig adresse for [virksomhed2] hovedkontor og min tilflytning til Tyskland, med dertil hørende forhold omkring tysk registreret firmabil samt tysk bolig, kunne herefter forberedes. Tysk firmabil blev leaset til formålet (indregistreret i April måned 2015) til benyttelse pr. 1. juni 2015. Samtidig overflyttet til tysk beskatning pr. 1/6-2015, og med tysk Anmeldernummer var det først herefter muligt at flytte ind i lejlighed samt at kunne benytte den tysk registrerede firmabil.

Du har i din skriftlige forklaring, modtaget den 5. december 2019, blandt andet oplyst;

Som uddybet har jeg måtte benytte mig af lejebils-ordninger udelukkende til firmamæssig kørsel, for at kunne passe mit arbejde som tidligere beskrevet.

Jeg har ikke anvendt disse biler til privatkørsel, da jeg netop af samme årsag samtidig beholdt mit udmærkede VW Passat for undgå denne diskussion. Og arbejdsgiver ville ikke betale for mere end hvad der skulle til for at jeg kunne udføre mit arbejde.

Jeg fik indført i kontrakt Januar 2014, at jeg kunne få firmabil. men dette kunne ikke lade sig gøre før jeg var overgået til tysk beskatning og havde permanent adresse i Tyskland. Indtil da kunne intet ændres. Firmaet var tysk registreret og jeg havde adresse i Danmark, så det var ikke muligt før.

Først med overflytning til tyske forhold kunne rigtig firmabil pr. 1. juni 2015 indfries, og dette er jeg blevet beskattet af gennem hele perioden.

På mødet den 28. februar 2020, har du oplyst følgende:

Du fastholder, at de lejede biler ikke har været anvendt til privat kørsel. Bilerne har alene været anvendt til erhvervsmæssige formål. Du har anvendt din egen privat ejet bil til privat kørsel.

Lejeaftaler med [virksomhed3] var indgået på månedsbasis. Du oplyser, at vilkårene i lejeaftalen var således,

at [virksomhed3] kunne hente bilen, når de ville, i det omfang, at du ikke selv brugte bilen.

Du har ikke ført kørebog.

Du har aldrig været stoppet af politiet i et privat ærinde.

Du har ikke lejekontrakterne, der blev indgået med [virksomhed3].

Du oplyser, at ansættelseskontrakten er indgået i januar 2014, men at flere forhold, herunder fri bil,

først træder i kraft i juni 2015.

Du har, via din advokat [person2], efterfølgende oplyst, at det ikke har været muligt at fremskaffe yderligere oplysninger eller dokumentation fra [virksomhed3] omkring lejeforholdene.

Din advokat [person2] har pr. telefon oplyst, at du ikke er enig i beskatningen af fri bil.

(...)

2.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Ligningslovens §16 forudsætter, at der skal være tale om et tilskud, sparet forbrug eller økonomisk fordel. Desuden skal tilskuddet eller godet modtages som led i et ansættelsesforhold eller som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt.

Det fremgår af ligningslovens § 16, stk. 1, at der ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes, efter reglerne i stk. 3-13, vederlag i form af formuegoder af pengeværdi, sparet privatforbrug og værdien af helt eller delvis vederlagsfri benyttelse af andres formuegoder, jf. statsskattelovens §§ 4-6, når tilskuddet eller godet modtages som led i et ansættelsesforhold eller som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt.

Refusion af afholdte udgifter til leje af bil:

Udgangspunktet er, at beløb, som en lønmodtager får til dækning af udgifter, vedkommende har haft ved at lægge ud for sin arbejdsgiver, ikke er skattepligtige. En lønmodtagers private udgifter, kan ikke dækkes som udlæg efter regning. Denne private del af den samlede refunderede udgift, skal lønmodtageren beskattes af.

Når du selv lejer en bil ved [virksomhed3], og i det omfang, at arbejdsgiveren betaler for lejeudgifter, m.v. vedrørende bilen, uden at du har dokumenteret, at der alene er tale om udelukkende erhvervsmæssig kørsel, skal beskatning af en del af biludgifterne ske efter ligningslovens § 16, stk. 1 og 3. jf. statsskattelovens § 4.

Da vi ikke har modtaget udlægsopgørelser for årene 2012-2014, er det ikke muligt at lave opgørelse af de konkrete refusioner vedrørende biludgifter.

Vi har modtaget udskrifter fra [finans1] dækkende indkomståret 2014, hvoraf det fremgår, at du har månedlige faste overførsler til [virksomhed3] på 11.000 kr.

For indkomståret 2015 har vi modtaget udlægsopgørelser. Heraf fremgår blandet andet, at du har fået dækket leje af bil, samt udgifter til diesel.

Det fremgår af overførslerne til din konto (se bilag 1), at der er væsentlige afvigelser mellem summen af de overførte beløb og din opgjorte skattepligtige indkomst, og vi kan på den baggrund se, at du har fået refunderet betydelig beløb, jf. bilag 1. Afvigelserne er i en størrelsesorden, hvor der er plads til at du har modtaget refusion for leje af bil i indkomstårene 2012-2014. I 2014 har vi modtaget [finans1] kontoudskrifter og for 2015 har vi modtaget udlægsopgørelser, der viser månedlige lejeudgifter på 11.000 kr. Vi lægger til grund, at der for 2012 og 2013 er tilsvarende betaling for leje af bil.

Idet vi for indkomstårene 2012-2014 ikke har modtaget fyldestgørende materiale, i form af specifikation og dokumentation for dine refusioner af udlæg, har vi på baggrund af de foreliggende oplysninger skønnet, at du for indkomstårene 2012-2014 ligeledes har modtaget refusion for leje af bil. Vores skøn er baseret på det materiale, vi har modtaget vedrørende indkomstårene 2014-2015.

Det er herefter vores vurdering, at du har modtaget refusion for leje af bil, jf. ovenstående.

Delvise private udgifter, der refunderes af arbejdsgiver, anser vi for skattepligtig indkomst. Idet du, efter vores vurdering, har modtaget refusion fra din arbejdsgiver for leje af bil samt tilhørende udgifter, hvor du har haft rådighed over bilen privat, er det vores vurdering at du er skattepligtig af værdien af fri bil efter ligningslovens § 16, stk. 4.

Fri bil:

Da der, efter vores opfattelse, er der tale om en løbende aftale om leje af bil, og bilen holder på din hjemmeadresse og bilen står derfor til din rådighed, også til privat kørsel, beskattes du af værdien af fri bil.

Forudsætningerne for at løfte bevisbyrden for, at du ikke har bilen til rådighed til privat anvendelse, er, at du har indgået en skriftlig aftale med arbejdsgiveren om bilens anvendelse, og du har ført en kørebog, der dokumenterer, at al kørsel er erhvervsmæssig.

At du har indgået en mundtlig aftale med din arbejdsgiver om, at du ikke må anvende bilen privat, er ikke tilstrækkeligt til, at rådigheden i skatteretlig henseende er afskåret. Du har ikke ført kørebog, og der foreligger ikke oplysninger om eller dokumentation for, at din arbejdsgiver har ført løbende kontrol med anvendelsen af bilen. Desuden er det en del af din ansættelsesaftale dateret 14. januar 2014.

Det er vores opfattelse, at det er dig, som har bevisbyrden for, at bilen ikke er anvendt privat, idet bilen har været på din adresse, og du ikke har været afskåret for at anvende bilen privat. Denne bevisbyrde har du ikke løftet, og derfor anser vi dig for at have fri bil til rådighed efter ligningslovens § 16, stk. 4.

På baggrund af foreliggende oplysninger, har vi foretaget skøn af den skattepligtige indkomst vedrørende værdi af fri bil.

Du har ikke dokumenteret, at du rent faktisk ikke havde rådighed over lejet biler i perioden den 1. januar 2012 til den 30. april 2015.

For maj måned 2015 har du ikke fået refunderet udgifter til leje af bil, og du har dokumenteret, at Audi A7 (tysk indregistreret) først er til din rådighed pr. 1. juni 2015.

Reglen om fri bil i ligningslovens § 16, stk. 4 er udformet således, at alene rådigheden udløser beskatning.

Beskatningsgrundlag:

Beskatningen af fri bil, der modtages i et ansættelsesforhold, fremgår af ligningslovens § 16, stk. 1 og beregnes i henhold til § 16, stk. 4.

Så længe, at bilen er under 36 måneder beregnes værdien af fri til rådighed således:

Du skal beskattes af bilens værdi, med 25 % af de første 300.000 kr. og 20 % af det resterende beløb.

Fra indkomståret 2010 skal der tillægges miljøtillæg, som er grøn ejerafgift. Fra 1. januar 2013 forøges beskatningsgrundlaget, for så vidt angår miljøtillægget med yderligere 50 %.

Da vi ikke har fået oplysninger om hvilke biler, der var været til din rådighed i de forskellige perioder, har vi anlagt et skøn efter skattekontrollovens § 5, stk. 3.

Skønnet baseres på, at den betalte leje til [virksomhed3] udgør 11.000 kr./måned og der samtidig af din ansættelseskontrakt punkt 6.2. fremgår:

”The Company shall provide the Employee with a company car of the middle class (BMW 5er class,

Mercedes E-class, Audi A6 or similar) which may be also used privately...”

Vi skønner således, at du skal beskattes af en værdi på ikke mindre end 300.000 kr.

25 % af 300.000 kr. = 75.000 kr. pr. indkomstår. Dertil lægges miljøtillæg. Vi skønner, at miljøtillægget udgør 4.000 kr. pr. år.

For indkomståret 2016 tillægges miljøafgiften på tilsvarende Audi A7 3,0 Tdi, med 6.380 kr. + 50 %

= 9.570 kr.

For indkomståret 2012 forhøjes din personlige indkomst med i alt 79.000 kr.

For indkomståret 2013 forhøjes din personlige indkomst med i alt 81.000 kr.

For indkomståret 2014 forhøjes din personlige indkomst med i alt 81.000 kr.

For indkomståret 2015 forhøjes din personlige indkomst med i alt 27.000 kr.

For indkomståret 2016 forhøjes din personlige indkomst med i alt 9.570 kr.

Vedrørende indkomståret 2017 henvises til punkt 3.4.

Indkomsten er skattepligtig i henhold til statsskattelovens § 4, og anses som personlig indkomst efter personskattelovens § 3 og er omfattet af lov om arbejdsmarkedsbidrag § 2.

(...)

Ligningsfrist og ekstraordinær ansættelse

Reglerne om skattemyndighedernes frister for ændring af skatteansættelser findes i skatteforvaltningsloven.

Hovedreglen er skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, som bestemmer, at der ikke kan afsendes varsel om ændring af skatteansættelsen senere end den 1. maj i det 4. år efter indkomstårets udløb.

Skatteansættelsen skal være foretaget senest 1. august i det 4. år efter indkomstårets udløb.

Det betyder, at fristen for at ændre din skatteansættelse for indkomstårene 2012 - 2015 som udgangspunkt er overskredet på nuværende tidspunkt.

Fristerne for fysiske personers skatteansættelser suppleres af en særlig kort ligningsfrist.

Denne korte ligningsfrist er reguleret i Bekendtgørelse nr. 534 af 22. maj 2013, og gælder kun for personer, der har enkle økonomiske forhold. Ifølge bekendtgørelsernes § 3, gælder den korte ligningsfrist ikke, hvis du har indkomst fra udlandet.

Uanset fristerne i skatteforvaltningslovens § 26 kan en skatteansættelse foretages eller ændres, hvis du eller nogen på dine vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at Skattestyrelsen har foretaget en ansættelse på et forkert eller ufuldstændigt grundlag. Det står i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5

Det er vores opfattelse, at du som minimum har handlet groft uagtsomt. Betingelsen for ekstraordinær ansættelse, af årene 2012-2015, efter reglerne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 er derfor opfyldt.

Dette begrundes med:
• Overførsler fra din arbejdsgiver til din konto er ikke medregnet som lønindkomst
• Vi finder det groft uagtsomt, at du har modtaget beløb, med henblik på indbetaling på pensionsordning, men som du har ikke har indbetalt til pensionsordningen, og du har ikke taget beløbene med i betragtning i forbindelse med din selvangivelse. Al indkomst er løn uanset hvilken form eller betegnelse indkomsten har.
• Vi finder det groft uagtsomst, at du har modtaget refusion for udlæg til leje af bil, som har været til din rådighed og du ikke har medregnet værdi af fri bil til din skattepligtige indkomst.
• Vi finder det groft uagtsomt, at du har modtaget refusioner for udgifter til telefon, og ikke har medregnet værdien af fri telefon i din skattepligtige lønindkomst.

Efter forarbejderne til skatteforvaltningsloven § 27, stk. 1 nr. 5, er begreberne fortsæt og grov uagtsomhed identiske med de tilsvarende begreber i skattekontrollovens afsnit 3. Dvs. at anvendelse af bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, forudsætter, at der foreligger et strafbart forhold. Uanset dette er anvendelsen af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, ikke betinget af, at der gøres strafansvar gældende, eller at en gennemført straffesag resulterer i en fastsættelse af straf. Begrundelsen er, at frifindelse i straffesagen kan hænge sammen med en straffesags særlige karakter, f.eks. at der gælder andre krav til bevisets styrke end i skatteansættelsessagen.

Afgørende for spørgsmålet om der er handlet groft uagtsomt, er de forudsætninger du havde på tidspunktet, hvor handlingen blev udført.

Din advokat [person2], har den 18. maj 2020 indsendt mail angående vores vurdering af, hvorvidt betingelserne for fristgennembrud, er opfyldt jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Din advokat vedlægger afgørelse fra Landsskatteretten af 16. april 2020 (Journalnr. [...])

Det er efter min opfattelse ikke tale om sammenlignelige situationer. I afgørelsen er der tale om en difference i indkomsten, som er oplyst som omkostninger til bogholder i selskabets regnskab. At skatteyder havde oplyst indkomst modtaget fra Irland, og ikke England – og dermed undgået beskatning, var ikke grundlag til at ændre ansættelsen ekstraordinært. Der er i afgørelsen derfor ikke tale om udeholdte personalegoder eller kontante overførsler.

I vurderingen af, hvorvidt der er grundlag for fristgennembrud efter reglerne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, og dermed mulighed for genoptagelse af skatteansættelsen, er det afgørende,

at en borger eller nogen på dennes vegne har handlet mindst groft uagtsomt. Ved vurderingen, har vi lagt vægt på, at du ikke har selvangivet værdien af fri bil og telefon, som er skattepligtige personalegoder. Desuden har du modtaget overførsler fra din arbejdsgiver, som skulle have været indbetalt på en pensionsordning. Det fremgår desuden af din ansættelsesaftale punkt 6.6., at du er pligtig til at betale eventuel skat af personalegoder.

Praksis viser, at udeholdt løn, herunder personalegoder, er groft uagtsomt, ser hertil SKM2019.505.BR.

Vi er fortsat af den opfattelse, at du burde have vidst, at du skulle medregne summen af dine indkomster, herunder personalegoder og kontante overførsler benævnt som pension.

Vi fastholder, på den baggrund, at forholdet er omfattet af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1 nr. 5.

6 måneders reaktionsfrist

Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 fremgår det, at en ekstraordinær ansættelsesændring af din indkomst for året 2014 er betinget af, at der sker varsling senest 6 måneder efter vi har fået viden om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26.

Det følger af domspraksis at 6 måneders fristen løber fra det tidspunkt, hvor vi har det nødvendige grundlag, til at foretage en korrekt ansættelse.

Den 5. december 2019 har vi modtaget de sidste oplysninger fra dig, via din advokat [person2], i form af opgørelse af dine samlede indkomster samt udskrifter fra [finans1], år 2014.

Vi har derfor tidligst den 5. december 2019 modtaget tilstrækkelige oplysninger, til at foretage en korrekt skatteansættelse. 6 måneders fristen er derfor overholdt.”

Skattestyrelsen er kommet med følgende supplerende udtalelse:

”1. Værdi af fri bil jf. ligningslovens § 16, stk. 4.

[person3] oplyser, at der er tale om leje af biler ved [virksomhed3] efter behov.

Ifølge foreliggende oplysninger for 2014 er der lavet månedlige overførsler på samme beløb, 11.000 kr. til [virksomhed3]. Desuden har du for 2015, fra din arbejdsgiver, modtaget refusion for udlæg til [virksomhed3] 11.000 kr. for januar til april 2015. Vi har derfor lagt til grund, at der er tale om en aftale om en form for langtidsleje, på leasing-lignende vilkår. Der foreligger fortsat ikke dokumentation for, at de aftaler, der er indgået mellem [person3] og [virksomhed3]. Ej heller foreligger der dokumentation for den aftale, der er indgået mellem [person3] og dennes arbejdsgiver omkring brugen af de lejede biler. [person3] har oplyst, at der alene er indgået en mundtlig aftale omkring brugen af de lejede biler, og arbejdsgiveren i øvrigt ikke har ført kontrol med anvendelsen af bilerne. Det er således fortsat vores opfattelse, at arbejdsgiveren ikke har afskåret [person3] fra at råde over bilen, og at [person3] har haft bil stillet til rådighed, og ikke har været afskåret fra at anvende bilerne i privat regi.

Klagen har derfor ikke ændret vores stillingtagen til, at [person3] har fri bil til rådighed,

2. Grov uagtsomhed, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 indebærer, at Skattestyrelsens ansættelsesfrist efter § 26, stk. 1, suspenderes, såfremt den skattepligtige eller dennes repræsentant forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at en skatteansættelse er foretaget på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Vi har foretaget en konkret vurdering af sagen, og er af den opfattelse, at forholdet omkring værdi af fri bil, fri telefon samt beløb benævnt pension, er omfattet af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Klagen har ikke ændret vores stillingtagen til, at [person3] har udvist mindst grov uagtsomhed.

3. Reaktionsfristen, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

Sagen omhandler opgørelse af [person3]s skattepligtige lønindkomst. Lønindkomsten udgør i [person3]s tilfælde en sammensætning af en række lønkomponenter, herunder gage, fri bil, fri telefon samt øvrige overførsler benævnt som pension.

Den skattepligtige lønindkomst er, efter vores overbevisning, en samlet opgørelse. Vi har derfor lavet et forslag til ændring af ansættelsen, på det tidspunkt, hvor sagens grundlag er tilstrækkelig belyst med alle relevante oplysninger jf. officialprincippet.

Det er vores opfattelse, at 6 måneders fristen for indkomstårene 2012-2015 først løber fra den 5. december 2019, hvor vi, blandt andet, har modtaget udskrifter fra [finans1] for 2014. Af disse udskrifter fremgår, at [person3] har løbende betalt 11.000 kr. for leje af bil til [virksomhed3]. Denne dokumentation lægger vi til grund for ansættelsen 2014 men også i vurderingen af spørgsmålet om rådigheden over fri bil for 2012, 2013 og 2015.

Efter vores opfattelse, er det ikke afgørende, hvorvidt der kommer løbende informationer og dokumentationer, da der alene på baggrund af disse oplysninger, ikke kan konkludere, hvorvidt pengeoverførslerne er skattepligtige indkomster. Vurderingen af oplysninger sker i en samlet konkret vurdering, når vi har modtaget oplysninger fra klager – og disse samlede oplysninger danner grundlag for skatteansættelsen.

Hertil kan nævnes TfS 2011.636 – hvor kundskabstidspunktet ikke regnes fra ransagningstidspunktet, men derimod først fra udleveringen af kontoudtog fra personens bank.

SKM2014.120BR Byretten udtaler, at 6 måneders fristen i Money transfer sag var overholdt, da SKAT tidligst havde erhvervet et tilstrækkeligt grundlag for at varsle en korrekt afgørelse på det tidspunkt, hvor sagsøgeren havde frist til at indsende relevant dokumentation til SKAT.

SKM2012.168 ØLR flytter også kundskabstidspunktet til det tidspunkt, hvor SKAT er kommet i besiddelse af det fornødne grundlag for at varsle en korrekt afgørelse om ansættelsen.

I SKM2013.54.BR udtalte byretten, at SKAT først havde det fornødne grundlag da det med brev fra selskabets direktør stod klart, at der ikke ville komme flere relevante oplysninger i sagen.

Se også SKM2017.478 VLR og SKM2018.481HR samt SKM2020.155.BBR

De nævnte domme er udtryk for, at kundskabstidspunktet er på det tidspunkt, hvor skattemyndigheden har tilstrækkelige oplysninger i sagen til at kunne udarbejde et forslag.

Vi er derfor fortsat af den opfattelse, at 6 måneders fristen er overholdt.”

Skattestyrelsen har udtalt følgende til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse:

”I den foreliggende sag har Skattestyrelsen forhøjet klagers skatteansættelser for indkomstårene 2012 til 2015 og beskattet klager af fri bil til rådighed efter ligningsloven § 16, stk. 4, da klager i henhold til sin ansættelseskontrakt har haft fri bil til rådighed.

Skattestyrelsen har genoptaget skatteansættelserne ekstraordinært efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, da klager må anses for at have handlet mindst groft uagtsomt ved ikke at have selvangivet de udgifter til bil m.v., som arbejdsgiveren har refunderet.

Skattestyrelsen har vurderet sagen, herunder gennemgået klagers bemærkninger, og er enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse.

Det materielle

Det er således Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke kan ske beskatning af fri bil efter ligningslovens § 16, stk. 4 frem til juni 2015, da klager ikke kan anses for at have haft stillet en fri bil til rådighed af sin arbejdsgiver før i juni 2015.

Skattestyrelsen kan derfor tilslutte sig, at sagen hjemvises til Skattestyrelsen med henblik på en talmæssige opgørelse af beskatningen af biludgifter afholdt af arbejdsgiveren samt om hvorvidt klager er berettiget til at fratrække befordringsudgifter.

Formalitetsindsigelser

Det er fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at skatteforvaltningen har været berettiget til at genoptage skatteansættelserne for 2012 til 2015 ekstraordinært efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, da klager må anses for at have handlet mindst groft uagtsomt ved at have undladt at selvangive de udgifter til leje af bil m.v. som han har haft og som han efterfølgende har fået refunderet af sin arbejdsgiver, hvilket har medført at Skattestyrelsen har foretaget skatteansættelserne på et urigtigt og ufuldstændigt grundlag.

Det er ligeledes fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 er overholdt, da fristen først begynder at løbe fra det tidspunkt, hvor skatteforvaltningen har haft de nødvendige oplysninger til at kunne fortage en korrekt ansættelse, jf. således Østre Landsrets dom i SKM2012.168.ØLR.

Kundskabstidspunktet løber således først fra det tidspunkt, hvor skatteforvaltningen har tilstrækkelige oplysninger til at fastslå, om der er grundlag for en ekstraordinær genoptagelse, der kan henvises til Højesteret dom i SKM2018.481.HR.

Derfor er Skattestyrelsen fortsat af den opfattelse, at grundlaget for at foretage en ekstraordinær ansættelse af de påklagede skatteansættelser løber fra det tidspunkt, hvor klager fremlagde de oplysninger og det materiale, som Skattestyrelsen har efterspurgt, som må anses for at være den 27. marts 2020, hvor klager senest har fremlagt materiale. Da ansættelsesændringerne for de påklagede indkomstår er varslet den 27. april 2020 og afgørelsen truffet den 19. maj 2020, er samtlige frister i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 overholdt.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at forhøjelsen af klagerens skatteansættelse nedsættes for indkomstårene 2012-2015, idet der ikke er grundlag for beskatning af fri bil og ekstraordinær genoptagelse vedrørende fri bil og pensionsudbetalinger.

Hertil er følgende anført:

”Der nedlægges påstand om, at [person3]s skatteansættelser for indkomståret 2012 nedsættes med kr. 81.500, indkomståret 2013 nedsættes med kr. 83.500, indkomståret 2014 nedsættes med kr. 295.116 og indkomståret 2015 nedsættes med kr. 29.600.

(...)

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det for det første gældende, at der ikke er grundlag for at beskatte [person3] af værdi af fri bil efter ligningslovens § 16, stk. 4 i indkomstårene 2012-2015, idet de omhandlede biler ikke har stået til rådighed for privat benyttelse – men udelukkende har været anvendt til erhvervsmæssig kørsel.

For det andet gøres det overordnet gældende, at [person3] på ingen måde har handlet groft uagtsomt, som hævdet af Skattestyrelsen, hvorfor betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 i forhold til indkomstårene 2012-2015 ikke er opfyldt.

Endelig gøres det for det tredje overordnet gældende, at Skattestyrelsen ikke har dokumenteret, at Skattestyrelsen har overholdt reaktionsfristen på 6 måneder i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, hvilket er en betingelse for gennemførelse af ekstraordinær genoptagelse.”

Klagerens repræsentant har i et supplerende indlæg videre anført:

”[person3] blev med virkning fra 1. januar 2012 ansat i det udenlandske selskab [virksomhed2], der er en virksomhed, som fabrikerer og leverer produktionsudstyr til bl.a. bilindustrien. [virksomhed2] var på daværende tidspunkt ikke etableret i Europa, men alene i Taiwan. Det var hensigten med [person3]s ansættelse, at han skulle være med til at etablere et europæisk hovedkontor i [by3], Tyskland.

I juni 2015 blev der etableret et europæisk hovedkontor i [by3], Tyskland under navnet [virksomhed2] GmbH. Virksomheden havde dog været registreret i Tyskland siden ultimo 2012 ved det tyske handelsregister og med adresse hos en advokat i Tyskland.

Indtil kontoret blev etableret i Tyskland i juni 2015, arbejdede [person3] ud fra sin private adresse i [by2] i Danmark. I perioden 2012-2015 havde [person3] ganske betydelig rejseaktivitet, idet han havde ca. 120 rejsedage årligt rundt i Europa og Asien.

I denne periode fik han af arbejdsgiveren stillet lejebiler til rådighed for erhvervsmæssig kørsel i det omfang, der konkret var behov herfor. Der var ikke tale om en fast bilordning – men derimod om biler, der blev lejet ved [virksomhed3] efter behov. De erhvervsmæssige lejebiler blev anvendt til kørsel til kunder og samarbejdspartnere i Skandinavien samt i Nordtyskland. Det var aftalt med arbejdsgiveren, at de erhvervsmæssige lejebiler ikke måtte anvendes til privat kørsel, hvilket [person3] heller aldrig har gjort. Det er et faktum i sagen, at Skattestyrelsen på intet tidspunkt har konstateret og/eller observeret, at [person3] har anvendt de omhandlede lejebiler til privat kørsel.

I den omhandlede periode havde [person3] to private biler i form af en VW Passat samt en Opel Corsa. Disse biler blev benyttet til at dække hans og familiens private kørselsbehov.

I forbindelse med at [virksomhed2] etablerede sit europæiske hovedkontor i Tyskland i juni 2015, valgte [person3], efter aftale med arbejdsgiveren, at flytte til Tyskland for at bo og arbejde. I den forbindelse etablerede han tysk bolig, ligesom han fik stillet en tysk firmabil til rådighed. I samme forbindelse blev han overflyttet fra dansk til tysk beskatning pr. 1. juni 2015.

Nærmere om udgifterne til lejebiler i perioden 2012-2015

Som anført ovenfor fik [person3] af arbejdsgiveren stillet lejebiler til rådighed efter behov til brug for erhvervsmæssig kørsel i perioden 2012 til medio 2015.

[person3] betalte i første omgang for leje af bilerne og benzin/diesel via udlæg, som efterfølgende blev betalt af arbejdsgiveren [virksomhed2].

Nærmere om Skattestyrelsens behandling af sagen

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, at Skattestyrelsen kun kan gennemføre ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, såfremt Skattestyrelsen udsender varsel omkring forhøjelse af de omhandlede indkomstår senest 6 måneder efter, at Skattestyrelsen er kommet til kundskab om de forhold, der begrunder fravigelsen af fristen i skatteforvaltningslovens § 26.

Skattestyrelsen udsendte forslag til afgørelse i sagen vedrørende [person3]s skatteansættelser for indkomstårene 2012-2017 den 27. april 2020. Det betyder, at Skattestyrelsen skal være kommet til kundskab om de forhold, der begrunder den ekstraordinære genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, den 27. oktober 2019 eller senere.

Skattestyrelsen rettede første gang henvendelse til [person3] ved skrivelse dateret den 28. marts 2019, jf. bilag 2. Skattestyrelsen spurgte allerede ved denne skrivelse ind til de indbetalinger på [person3]s konto, som relaterer sig til forhøjelsen på kr. 211.516 i indkomståret 2014.

Videre omtalte Skattestyrelsen allerede i denne første henvendelse spørgsmålet omkring beskatning af værdi af fri bil.

[person3] og dennes revisor fremsendte efterfølgende de efterspurgte oplysninger til Skattestyrelsen. Ved skrivelse dateret den 13. maj 2019, jf. bilag 3, anmodede Skattestyrelsen om yderligere oplysninger til brug for vurdering af eventuel beskatning af værdi af fri bil.

[person3] og dennes revisor fremsendte de efterspurgte oplysninger til Skattestyrelsen. Ved skrivelse dateret den 24. juni 2019, jf. bilag 4, anmodede Skattestyrelsen på ny om yderligere supplerende oplysninger.

Skattestyrelsens eget sagsnotat fremlægges som bilag 5. I dette sagsnotat har Skattestyrelsen nærmere beskrevet tidsforløbet i sagen. Det fremgår af sagsnotatet side 2, at Skattestyrelsen allerede i maj 2019 overvejede, hvorvidt der skulle ske beskatning af værdi af fri bil, hvilket Skattestyrelsen gentog i de efterfølgende måneder.

Det ligger fast i sagen, at Skattestyrelsen før den 27. oktober 2019 havde de fornødne oplysninger til at vurdere, hvorvidt der var grundlag for at gennemføre ekstraordinær ansættelse af indkomstårene 2012-2015 i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Anbringender

Ej grundlag for beskatning af fri bil

Retsgrundlaget vedrørende beskatning af fri bil

Det følger af bestemmelsen i ligningslovens § 16, stk. 4, at hvis en arbejdsgiver stiller en bil til rådighed for en ansat for dennes private benyttelse, skal den ansatte beskattes af værdi af fri bil efter de gældende procentsatser i bestemmelsen. Omvendt følger det af samme bestemmelse, at anvendes den pågældende bil ikke til privat kørsel, fordi bilen alene anvendes til erhvervsmæssig kørsel, skal den ansatte ikke beskattes af værdi af fri bil efter bestemmelsen i ligningslovens § 16, stk. 4.

Der har igennem årene udviklet sig en praksis, hvorefter der foreligger en formodning for, at en bil står til rådighed for privat benyttelse, såfremt den ansatte er hovedaktionær eller hovedanpartshaver i den virksomhed, som stiller bilen til rådighed, og såfremt bilen står parkeret foran den ansattes bopæl uden for normal arbejdstid.

Det er særdeles væsentligt at holde sig for øje, at ovennævnte formodningsregel netop alene er en formodningsregel, som efter fast og righoldig praksis konkret kan afkræftes. Det følger således af fast praksis, at der i hver enkelt sag skal foretages en samlet konkret vurdering af, om en bil de facto har stået til rådighed for privat anvendelse.

Det følger af en efterhånden righoldig praksis fra såvel Landsskatteretten som domstolene, at formodningsreglen kan afkræftes konkret, også uden fremlæggelse af såvel et ført kørselsregnskab eller en udfærdiget fraskrivelseserklæring.

Til støtte herfor kan fra praksis bl.a. henvises til TfS 2006.12Ø, TfS 2010.423BR, SKM2017.385.ØLR, SKM 2019.337.BR, SKM2019.564.BR, SKM2020.44.SKTST , Landsskatterettens kendelse af 1. november 2006 (j.nr. 2-1-1907-1241), Landsskatterettens kendelse af den 8. november 2006 (j.nr. 2-1-1907-1129), Landsskatterettens kendelse af den 15. oktober 2010 (j.nr. 09-02699), Landsskatterettens kendelse af den 29. april 2013 (j.nr. 11-0297456), Landsskatterettens afgørelse af den 19. marts 2014 (j. nr. 13-0020706), Landsskatterettens afgørelse af 21.12.2016- (Journalnr. 15-0781660) og Landsskatterettens afgørelse af den 10. maj 2017 (j.nr. 14-0012794).

Den konkrete sag

I nærværende sag er det væsentligt at holde sig for øje, at [person3] ikke har været hovedanpartshaver eller hovedaktionær i den virksomhed, der som hans arbejdsgiver har stillet bil til rådighed for erhvervsmæssig kørsel.

[person3] er derfor utvivlsomt ikke omfattet af den beskrevne formodningsregel, hvorfor det følger af de almindelige bevisbyrderegler, at det er Skattestyrelsen som skal bevise, at [person3] har haft en bil stillet til rådighed for privat kørsel af en arbejdsgiver, som kan udløse beskatning at værdi af fri bil efter ligningslovens § 16, stk. 4.

Skattestyrelsen anfører i den påklagede afgørelse dateret den 19. maj 2020, jf. bilag 1, side 10, følgende:

” Fri bil:

Da der, efter vores opfattelse, er tale om en løbende aftale om leje af bil, og bilen holder på din hjemmeadresse og bilen står derfor til din rådighed, også til privat kørsel, beskattes du af værdien af fri bil.

Forudsætningerne for at løfte bevisbyrden for, at du ikke har bilen til rådighed til privat kørsel, er, at du har indgået en skriftlig aftale med arbejdsgiveren om bilens anvendelse, og du har ført en kørebog, der dokumenterer, at al kørsel er erhvervsmæssig.

Det fremgår således, at Skattestyrelsen er af den opfattelse, at det er [person3], som almindelig ansat, der har bevisbyrden for, at de omhandlede lejebiler ikke har stået til rådighed for privat benyttelse i den relevante periode.

Som anført ovenfor bestrides det, at Skattestyrelsen kan pålægge [person3] denne bevisbyrde. Tværtimod er der efter praksis en formodning for, at [person3], som almindelig lønmodtager, alene har været berettiget til at anvende de omhandlede lejebiler til erhvervsmæssig kørsel i overensstemmelse med aftalen herom med arbejdsgiveren.

Det er særdeles væsentligt at holde sig for øje, at der ikke har været tale om en fast firmabil, som har holdt parkeret hver eneste dag ude foran [person3]s privatadresse udenfor normal arbejdstid. Derimod har der som anført været tale om, at man har lejet biler hos [virksomhed3] efter behov – udelukkende til brug for erhvervsmæssig kørsel i Skandinavien og i Nordtyskland.

Det er således ganske usædvanligt – og ikke set tidligere i praksis – at man gennemfører beskatning af værdi af fri bil efter ligningslovens § 16, stk. 4 i en situation som den foreliggende.

Som anført i sagsfremstillingen, er det et ubestrideligt faktum i sagen, at Skattestyrelsen på intet tidspunkt har konstateret eller observeret [person3] anvende de omhandlede lejebiler til privat kørsel. [person3] har til rigelighed kunne dække sit private kørselsbehov ved kørsel i hans privatejede VW Passat og Opel Corsa.

Betingelserne for ekstraordinær genoptagelse er ikke opfyldt

For det andet gøres det gældende, at [person3] på ingen måde har handlet groft uagtsomt, som hævdet af Skattestyrelsen, hvorfor betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 i forhold til indkomstårene 2012-2015 ikke er opfyldt.

Retsgrundlaget vedrørende ekstraordinær genoptagelse

Det følger af skatteforvaltningslovens § 26, at skattemyndighedernes ordinære frist for at varsle ændring af en skatteansættelse udløber 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb.

Det følger af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, at Skattestyrelsen – uanset fristen i skatteforvaltningslovens § 26 – kan foretage ekstraordinær ansættelse og udsende et varsel om ændring af en skatteansættelse, hvis ”den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretager en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag”.

Der er tale om en vag, elastisk lovbestemmelse – der skal foretages en samlet konkret vurdering. Det følger af praksis, at der påhviler skattemyndighederne en streng bevisbyrde for, at skatteyder har handlet groft uagtsomt i sager om ekstraordinær genoptagelse efter bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Fra retspraksis henvises for det første til Østre Landsrets dom offentliggjort i TfS1992.19.ØL. Videre henvises til Østre Landsrets dom offentliggjort i SKM2010.383.ØLR . Denne sag vedrørte bl.a. spørgsmålet om, hvorvidt skatteyder – der selv var medlem af et skatteankenævn – havde udvist grov uagtsomhed ved manglende selvangivelse af fri helårsbolig for indkomstårene 1998-2000 samt manglende selvangivelse af kørselsgodtgørelse for indkomstårene 1995-2000. Østre Landsret fandt i modsætning til SKAT, at den pågældende skatteyder ikke havde udvist grov uagtsomhed, hvorfor der ikke var grundlag for ekstraordinær genoptagelse af de omhandlede indkomstår. Landsretten bemærkede i den forbindelse bl.a. følgende:

”Landsretten finder efter en samlet vurdering af de foreliggende oplysninger om S' kørselsordning, herunder at ordningen var godkendt af kommunens forvaltningsdirektør, ikke fuldt tilstrækkeligt grundlag for at fastslå, at S har udvist grov uagtsomhed ved ikke at oplyse skattemyndighederne om, at kørselsgodtgørelsen var baseret på et fast kilometerantal, og at der ikke blev ført kontrol eller regnskab med antallet af kørte kilometer. Det forhold, at S var medlem af skatteankenævnet, kan ikke føre til et andet resultat.

Som følge af det anførte kan skattemyndighederne ikke genoptage S' skatteansættelse vedrørende boligudgifter i indkomstårene 1998-2000 og kørselsgodtgørelse i indkomstårene 1995-2000. Landsretten tager derfor S' principale påstand til følge i dette omfang.”

Fra retspraksis henvises videre til SKM2011.143.BR, hvor byretten udtalte følgende:

”Efter en samlet bedømmelse anses det for godtgjort, at kontoen -- - i [finans3] i indkomståret 2004 ikke blev benyttet privat af S men reelt var driftskredit for M. Det kan herefter ikke anses som værende forsætligt eller groft uagtsomt , at S ikke medtog beløb indsat på konto ---[finans3] i sin indkomstopgørelse for 2004. SKAT fremsendte meddelelse om genoptagelse til S den 16. juni 2008. Da der ikke er grundlag for i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, at tilsidesætte fristen i for genoptagelse, som udløb den 1. maj 2008, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, er meddelelse om genoptages givet for sent. S gives derfor medhold i påstanden om, at hendes personlige indkomst skal nedsættes med forhøjelsen på 1.569,787 kr. som følge af, at hun er anset for skattepligtig af indsættelser på konto --- i [finans3].”

Fra administrativ praksis henvises for det første til Landsskatterettens afgørelse af 11. november 2008 (j.nr. 08-01604). Sagen omhandlede en skatteyder, der i perioden 18. november 1992 til 31. oktober 1998 var ansat som direktør i et dansk selskab. I perioden 1. februar til 31. oktober 1998 var han udstationeret i Singapore.

Han fratrådte sin stilling i selskabet den 31. oktober 1998 og modtog i den forbindelse en fratrædelsesgodtgørelse på ca. 8 mio. kr. Skatteyderen havde alene selvangivet skattepligtig fratrædelsesgodtgørelse med kr. 800.000. SKAT forhøjede ved afgørelse dateret den 7. maj 2008 skatteyderens skatteansættelse for indkomståret 1998, idet SKAT ansatte den skattepligtige fratrædelsesgodtgørelse til kr. 8.018.750.

Skatteyderen påklagede sagen til Landsskatteretten og gjorde i den forbindelse gældende, at forhøjelsen var ugyldig i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, idet han ikke havde handlet groft uagtsomt. Landsskatteretten gav skatteyderen medhold med følgende begrundelse:

”Efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, kan en ekstraordinær ansættelse foretages, når den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at der er tilstrækkelige holdepunkter for at antage, at genoptagelsen er sket på baggrund af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, uagtet at der i afgørelsen m.v. er henvist til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 5.

Skatteforvaltningen har genoptaget skatteansættelsen af den modtagne fratrædelsesgodtgørelse direkte på baggrund af oplysninger om, at der ikke er sket beskatning af fratrædelsesgodtgørelsen i Singapore. Med henvisning hertil har skatteforvaltningen anset hele den udbetalte fratrædelsesgodtgørelse for at hidrøre fra ansættelsen i Danmark.

Klageren har ikke oplyst, at han fik skatten angående fratrædelsesgodtgørelsen refunderet fra Singapore, ligesom klageren ikke har givet skatteforvaltningen indseende i kontoen i Schweiz. Dette bevirker dog ikke, at ansættelsen i Danmark er foretaget på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Den skattemæssige behandling i Singapore er uden betydning for den retlige vurdering af, hvorvidt fratrædelsesgodtgørelsen vedrører ansættelsen i Danmark eller i Singapore. Det, at fratrædelsesgodtgørelsen ikke er beskattet i Singapore, medfører ikke i sig selv, at hele fratrædelsesgodtgørelsen skal anses for at vedrøre ansættelsen i Danmark.

Dette bestyrkes yderligere af, at skattemyndigheden i Singapore har oplyst, at beløbet ikke blev beskattet, idet der ikke var intern hjemmel til beskatning af fratrædelsesgodtgørelser og kompensation for indgåelse af konkurrenceklausuler.

Den ligningsmæssige behandling i Danmark beror i stedet på en retlig vurdering af fratrædelsesgodtgørelsen og ansættelsesforholdet. Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, indeholder herefter ikke hjemmel til genoptagelse af skatteansættelsen af fratrædelsesgodtgørelsen. Allerede af denne grund giver Landsskatteretten klageren medhold i, at skatteforvaltningens ansættelse af 7. maj 2008 for så vidt angår fratrædelsesgodtgørelsen i indkomståret 1998 er ugyldig.”

Der henvises videre til Landsskatterettens afgørelse af 13. juni 2012 (j.nr. 11-01114). Sagen vedrørte spørgsmålet om, hvorvidt skatteyder var skattepligtig af maskeret udbytte i forbindelse med et selskabs salg af 4 lejligheder under markedsprisen. Det var i den forbindelse skattemyndighedernes opfattelse, at skatteyderen havde handlet mindst groft uagtsomt, hvorfor der var grundlag for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Landsskatteretten fandt, at skatteyderen ikke havde handlet groft uagtsomt i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Som begrundelse herfor anførte Landsskatteretten følgende:

”Retten finder ud fra sagens forhold og oplysninger endvidere ikke tilstrækkeligt grundlag for at statuere, at klageren eller nogen på hans vegne ved forsætlig eller grov uagtsom handling efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 har bevirket, at skattemyndighederne først har kunnet fremsende varsel om ændring af skatteansættelsen efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist. Der er herved særligt henset til, at oplysningerne om overdragelse af lejlighederne, herunder det tinglyste skøde af 17. august 2004 ikke kan anses for søgt direkte skjult for myndighederne, at der ud fra sagens dokumenter har været berettiget tvivl om, hvem der var sælger af lejlighederne, at den ordinære ansættelsesfrist for indkomståret 2004 allerede var udløbet på tidspunktet for SKAT's første henvendelse til selskabet den 3. september 2008, og at aftalerne af 17. august 2004 er fremlagt af klageren/dennes repræsentant i forbindelse med SKAT's afklaring af forholdene omkring priserne på ejendommene.

Landsskatteretten annullerer herved SKAT's afgørelse af 11. november 2009 som ugyldig foretaget.”

Der henvises videre til Landsskatterettens afgørelse af 9. december 2014 (j.nr. 13-0193905).

Sagen vedrørte en skatteyder, der i perioden fra 1994 til 2007 arbejdede for en virksomhed i Irland, hvorefter han gik på pension og flyttede til Spanien. De danske skattemyndigheder konstaterede, at han i årene 2004-2007 havde fået overført i alt kr. 2.329.700 fra udlandet til sin danske bankkonto.

SKAT gennemførte en forhøjelse for indkomstårene 2005-2007, idet skattemyndighederne anså skatteyderen for skattepligtig af de omhandlede indsætninger som yderligere lønindtægter fra den irske virksomhed. Skatteyderen påklagede sagen til Landsskatteretten og gjorde i den forbindelse gældende, at han i de omhandlede år skulle have fradrag for en række omkostninger afholdt på vegne af den irske virksomhed, ligesom skatteyderen gjorde gældende, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 ikke var opfyldt.

Landsskatteretten gav skatteyderen medhold med følgende begrundelse:

”Som skattepligtig indkomst betragtes den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi, jf. statsskattelovens § 4. Det lægges til grund, at der på din konto er blevet indsat 779.850 kr. i 2005, 829.950 kr. i 2006 og 450.000 kr. i 2007. Beløbene er modtaget fra [virksomhed1] Ltd, Irland, hvor du har været ansat i perioden 1994 — 2007. Du har i de pågældende indkomstår selvangivet 208.896 kr., 223.740 kr. og 163.900 kr. som lønindkomst. Efter en konkret vurdering af det foreliggende grundlag, herunder din forklaring for rettens medlemmer, anses du at have sandsynliggjort, at du har afholdt udgifter og udlæg på selskabets vegne. Det skal hertil bemærkes, at SKAT under sagens behandling har anerkendt, at du har afholdt udgifter for selskabet i et vist omfang. Under disse forhold er der således ikke hjemmel til at genoptage dine skatteansættelser for indkomstårene 2005 — 2007 efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, idet du ikke anses for at have handlet mindst groft uagtsomt.

Der gives herefter medhold i din påstand.”

Endvidere henvises til Landsskatterettens afgørelse af 30. juni 2015 (j.nr. 13-0115046). Sagen vedrørte en skatteyder, som i en årrække havde arbejdet som Sales-Engineer for en virksomhed i Østrig. SKAT konstaterede i forbindelse med Projekt Money Transfer, at skatteyderen i indkomstårene 2005-2010 havde fået overført ca. 1 mio. kr. hvert år fra udlandet, hvor han imidlertid kun havde selvangivet lidt under halvdelen hvert år til Danmark. Han havde således undladt at selvangive et beløb på mellem 5-600.000 kr. årligt i indkomstårene 2005-2010. Forhøjelsen for indkomstårene 2005-2007 skete med henvisning til bestemmelsen om ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Skatteyderen påklagede sagen til Landsskatteretten og gjorde i den forbindelse gældende, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 ikke var opfyldt. Landsskatteretten gav skatteyderen medhold heri med følgende begrundelse:

”SKAT kan varsle en ændring i ansættelsen af den skattepligtige indkomst frem til den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1. SKAT har udsendt 1. varsel for 2005 — 2010 den 18. juli 2011, og varsel er herefter udsendt indenfor den ordinære frist for 2008 — 2010.

Klageren er ikke omfattet af den korte ligningsfrist i § 1, stk. 1, 1. pkt., i dagældende bekendtgørelse nr. 1095 af 15. november 2005 om en kort ligningsfrist for skattepligtige med enkle økonomiske forhold, idet det forhold, som begrunder genoptagelse af skatteansættelsen for 2010, og som er varslet inden den 1. juli i det andet år efter indkomstårets udløb, jf. bekendtgørelsens § 1, stk. 1, 1. pkt., er helt

tilsvarende det forhold, som begrunder genoptagelse af skatteansættelsen for 2008 og 2009.

Dette følger af bekendtgørelsens § 1, stk. 1, nr. 4. For 2005 — 2007 forudsætter en ændring i ansættelsen af den skattepligtige indkomst, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 27, er til stede.

Landsskatteretten finder ikke, at klageren ved selvangivelsen har haft til hensigt at unddrage sig skat. Forholdet kan alene anses for simpelt uagtsomt, hvorfor der ikke er mulighed for genoptagelse af skatteansættelsen for 2005 — 2007.”

Endelig henvises til Landsskatterettens afgørelse af 12. april 2017 (j.nr. 14-1547937). Sagen omhandlede en skatteyder, som for indkomståret 2008 havde undladt at selvangive en fortjeneste ved salg af fiskekvoter på i alt kr. 9.319.018. SKAT gennemførte en forhøjelse af skatteyderens skatteansættelse for indkomståret 2008 med det omtvistede beløb. Der var tale om ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, idet SKAT mente, at skatteyderen havde handlet mindst groft uagtsomt ved ikke at selvangive det omhandlede beløb.

Skatteyderen påklagede sagen til Landsskatteretten, hvor han gjorde gældende, at det beroede på en fejl, at beløbet ikke var blevet selvangivet. Skatteyderen opnåede medhold ved Landsskatteretten, idet Landsskatteretten fandt, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 ikke var opfyldt. Som begrundelse herfor anførte Landsskatteretten følgende:

”På baggrund af klagerens forklaring om, at indtægterne fra salg af fiskekvoter var medregnet ved selvangivelsen for indkomståret 2008, er det efter en samlet konkret vurdering af sagens oplysninger Landsskatterettens opfattelse, at SKAT ikke var berettiget til at genoptage skatteansættelsen for indkomståret 2008, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 uanset om det selvangivne resultat måtte være behæftet med fejl. Der er lagt vægt på, at klageren havde selvangivet indtægterne i henhold til klagerens revisors opgørelse og der konkret ikke er grundlag for at antage, at klageren eller nogen på klagerens vegne forsætligt eller groft uagtsomt havde bevirket, at der blev foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

SKATs afgørelse anses således ikke for gyldigt foretaget, hvorfor ansættelsen som følge heraf nedsættes til 0 kr.”

Den konkrete sag – [person3] har ikke handlet mindst groft uagtsomt

[person3] har hverken forsætligt eller groft uagtsomt bevirket, at hans skatteansættelser er foretaget på et forkert grundlag.

Det omhandlede pensionsbeløb blev overført af [virksomhed2] til [person3]s private konto i 2014 i forbindelse med efterbetaling af pensionsbidrag. [person3] gik ud fra, at banken sørgede for, at beløbet blev overført til pensionsselskabet [virksomhed6], idet [person3] aftalte med banken, at de skulle sørge for dette. Beløbet blev efterfølgende overført til en særskilt konto i banken, hvorfor [person3] på selvangivelsestidspunktet ikke var opmærksom på, at beløbet – på grund af en fejl fra bankens side – ikke var blevet overført til pensionsselskabet [virksomhed6]. Øvrige pensionsdepoter var blevet overført til [virksomhed6].

I forhold til de stedfundne refusioner af udlæg for leje af bil og udlæg for brændstof bemærkes, at [person3] helt naturligt ikke har fundet anledning til at selvangive værdi af fri bil, da de lejede biler alene har været anvendt til erhvervsmæssig kørsel.

Som anført ovenfor havde [person3] to privatejede biler til rådighed for privat kørsel, hvorfor han ikke havde noget behov for at anvende de lejede biler til privat kørsel.

Det giver derfor ikke mening at kvalificere det som værende groft uagtsomt, når [person3] ikke har selvangivet værdi af fri bil.

Skattestyrelsen har ikke overholdt reaktionsfristen

For det tredje gøres det gældende, at Skattestyrelsen ikke har dokumenteret, at Skattestyrelsen har overholdt reaktionsfristen på 6 måneder i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, hvilket er en betingelse for gennemførelse af ekstraordinær genoptagelse.

Retsgrundlaget vedrørende reaktionsfristen

Det følger af bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, at såfremt skattemyndighederne vil varsle ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, så skal varsel herom udsendes til skatteyder senest 6 måneder efter, at skattemyndighederne er kommet til kundskab om de forhold, der begrunder den ekstraordinære genoptagelse.

Det følger af praksis, at det er skattemyndighederne, der skal påvise, at reaktionsfristen på 6 måneder konkret er opfyldt i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2. Det fremgår af praksis på området, at reaktionsfristen på 6 måneder skal tages meget bogstaveligt.

Der henvises i den forbindelse for det første til Landsskatterettens afgørelse af 2. november 2011 (j.nr. 06-03756). Sagen vedrørte spørgsmålet om, hvorvidt skatteyder for indkomstårene 1996-2001 var skattepligtig af en række indsætninger og renteindtægter vedrørende skatteyderens udenlandske bankkonti. Der var under sagen materielt set ikke tvivl om, at skatteyder var skattepligtig af de omhandlede bankindsætninger og renteindtægter. SKAT havde gennemført forhøjelserne for de omhandlede indkomstår med henvisning til bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, idet SKAT mente, at skatteyderen havde handlet mindst groft uagtsomt.

Skatteyderen påklagede sagen til Landsskatteretten og gjorde i den forbindelse gældende, at SKAT havde overskredet reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2. Landsskatteretten gav skatteyderen fuldt medhold i sagen med følgende begrundelse:

”Det lægges derfor til grund, at skattecenteret senest den 9. januar 2006 var i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger om klagens samlede indkomstforhold til at udarbejde et forslag til ændrede skatteansættelser for de omhandlede indkomstår. Der gik imidlertid mere end 6 måneder førend skattecenteret den 8. august 2006 udsendte et forslag til ændring af klagerens skatteansættelser for indkomstårene 1996-2001. Skattecenteret har således ikke overholdt fristreglen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, hvorfor de påklagede ansættelsesændringer for indkomstårene 1996-2001 må anses for ugyldige.”

På trods af at reaktionsfristen således kun var overskredet med mindre end 1 måned, fandt Landsskatteretten, at skattemyndighederne ikke havde overholdt fristreglen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, hvorfor de gennemførte ansættelsesændringer var ugyldige. Sagen viser videre, at skattemyndighederne ikke blot kan udskyde reaktionsfristen foran sig ved at anmode en skatteyder/en afgiftspligtig om successivt at fremsende oplysninger til myndighederne, idet myndighederne har en forpligtelse til at anmode om samtlige relevante oplysninger på et så tidligt tidspunkt i sagen som muligt.

Fra praksis henvises videre til SKM2012.390BR. Sagen vedrørte et selskab, som havde foretaget en lånefinansieret køb af investeringsbeviser som led i et skattearrangement. SKAT havde tilsidesat skattearrangementet som værende uden realitet – men under sagen kom det frem, at skattemyndighederne havde foretaget en forhøjelse af selskabets skatteansættelse for et forkert år. Skatteministeriet nedlagde under retssagen påstand om, at der skulle ske en forhøjelse af selskabets skatteansættelse for det korrekte indkomstår. Byretten fandt, at betingelsen for ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2 materielt set var opfyldt – men at SKAT imidlertid ikke havde overholdt reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, hvorfor selskabets frifindelsespåstand i relation til dette spørgsmål blev taget til følge. Af byrettens begrundelsen fremgår følgende:

”Fristen for ordinær genoptagelse af S' skatteansættelse udløb den 1. maj 2008, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

Uanset fristerne i skatteforvaltningslovens § 26 kan en skatteansættelse ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis ansættelsen er en direkte følge af en ansættelse vedrørende den skattepligtige for et andet indkomstår, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1 , nr. 2.

Det er en direkte følge af tilsidesættelsen af arrangementet for 2002 og 2003, at arrangementet også tilsidesættes for 2004. En tilsidesættelse af den selvangivne indtægt i 2002 medfører således, at det selvangivne tab i 2004 også skal tilsidesættes, da begge forhold udspringer af samme arrangement og følger direkte af hinanden. Betingelsen for ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2, er derfor opfyldt.

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, at der kun kan ske ekstraordinær genoptagelse af en skatteansættelse, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller genoptagelsesanmodning fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26.

SKAT har siden S' indgivelse af selvangivelse for indkomståret 2004 - dvs. siden foråret 2005 - været vidende om det af selskabet selvangivne tab på 8.609.483 kr. relaterende til selskabets tab ved afståelsen af de 39 investeringsbeviser i indkomståret 2004.

Først ved processkrift af 10. juni 2011 nedlagde Skatteministeriet påstand vedrørende S' skatteansættelse for skatteåret 2004.

SKAT har således ikke overholdt fristreglen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, hvor-for S' frifindelsespåstand i relation til Skatteministeriets selvstændige påstand tages til følge.”

Fra praksis henvises videre til Landsskatterettens afgørelse af 18. september 2013 (j.nr. 12- 0263227). Den omhandlede sag udsprang ligesom nærværende sag af Projekt Money Transfer. Den i sagen omhandlede skatteyder havde ladet sin ægtefælle oprette et selskab på Cayman Island. Det fremgik af sagen, at skatteyderen havde modtaget en række pengeoverførsler fra det omhandlede selskab på Cayman Island. Skattemyndighederne havde gennemført en forhøjelse af skatteyderens skatteansættelse i indkomståret 2005 med i alt kr. 2.491.705. S KAT havde gennemført forhøjelsen med henvisning til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, idet SKAT mente, at skatteyderen havde handlet mindst groft uagtsomt.

Skatteyderen påklagede sagen til Landsskatteretten og gjorde i den forbindelse gældende, at SKAT havde overskredet reaktionsfristen på 6 måneder i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2. Landsskatteretten gav skatteyderen medhold heri med følgende begrundelse:

”SKAT havde i henhold til svar på aktindsigtsanmodning af 5. marts 2012 kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i skatteforvaltningens § 26, allerede den 7. december 2010, hvorfor forslag til afgørelse af 13. juli 2011 ikke er inden for den i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., anførte frist, hvilket er tiltrådt af SKAT.

Derfor anses SKATs afgørelse for ugyldig og annulleres herefter.”

Fra praksis henvises videre til Landsskatterettens afgørelse af 28. november 2013 (j.nr. 12- 0206124). Sagen vedrørte spørgsmålet om, hvorvidt det var med rette, at SKAT havde gennemført en forhøjelse af skatteyders aktieindkomst for indkomstårene 2005-2007 med mere end 7 mio. kr.

Skatteyderen påklagede sagen til Landsskatteretten og gjorde i den forbindelse gældende, at SKAT ikke havde overholdt reaktionsfristen på 6 måneder i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2. Landsskatteretten gav skatteyderen medhold heri med følgende begrundelse:

”SKAT har i brev af 8. september 2011 til det låntagende selskab ([virksomhed3] A/S) anført en indsendelsesfrist af forskellige materialer til senest den 26. september 2011, hvorfor SKAT senest den 26. september 2011 har haft tilstrækkeligt kundskab om spørgsmålet vedrørende aktieudlånsaftalen med [virksomhed3] A/S af 7. december 2004 til at kunne sende en agterskrivelse (forslag til afgørelse) til klageren. Agterskrivelsen (forslag til afgørelse) til klageren burde derfor være sendt senest den 26. marts 2012, men agterskrivelsen (forslaget til afgørelse) blev først sendt den 28. marts 2012, hvilket er en overskridelse af 6-måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. Derfor kan dette forhold ikke genoptages i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt.”

Det er væsentligt at holde sig for øje, at Landsskatteretten således fandt, at reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 var overskredet på trods af, at der alene var tale om en overskridelse på 2 dage.

Videre henvises til Landsskatterettens afgørelse af 4. april 2016 (j.nr. 13-5524421). Sagen vedrørte en skatteyder, som i 2005 stiftede et tyrkisk selskab sammen med 3 familiemedlemmer. SKAT traf afgørelse om, at skatteyderen var skattepligtig af maskeret udbytte fra virksomheden i 2007 og 2008 med henholdsvis kr. 371.250 og kr. 1.089.000. Videre traf SKAT afgørelse om, at skatteyderen skulle beskattes af anden personlig indkomst med kr. 811.000 i indkomståret 2008.

SKAT gennemførte forhøjelsen med henvisning til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, idet SKAT var af den opfattelse, at skatteyder havde handlet mindst groft uagtsomt. Skatteyderen påklagede sagen til Landsskatteretten og gjorde i den forbindelse gældende, at SKAT havde overskredet reaktionsfristen på 6 måneder i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2. Landsskatteretten gav skatteyderen medhold med følgende begrundelse:

”I henhold til den af SKAT udarbejdede tidslinje om sagsforløbet anses 6 måneders fristen ikke for iagttaget. Der er lagt vægt på, at det fremgår af tidslinjen, at SKAT fik udleveret data fra klagerens computer i elektronisk form den 22. maj 2012. Fra den 22. maj 2012 til forslag blev udsendt den 5. juli 2013, ses der alene at være udleveret materiale til SKAT den 15. april 2013. Det fremgår ikke af sagens bilag, at der den 15. april 2013 er udleveret bilag, der er af betydning for sagen, idet der i de øvrige aktionærers sager blev udsendt forslag til afgørelse den 11. marts 2013, hvorfor det lægges til grund, at der på dette tidspunkt har været et grundlag for ansættelsesændringerne for disse aktionærer og dermed også for klageren. Da der er forløbet mere end 6 måneder fra den 22. maj 2012 til den 5. juli 2013 uden, at der ses at være kommet materiale til SKATs kundskab til brug for ændringen af klagerens skatteansættelse, er SKATs afgørelse anset for ugyldig. Det bemærkes, at der ikke er taget stilling til sagens materielle klagepunkt.”

Videre henvises til Landsskatterettens afgørelse af 27. april 2016 (j.nr. 13-0232675). Sagen vedrørte en skatteyder, som havde beskæftiget sig med handel og udlejning af ejendomme siden 2000. Fra 2005 og frem foretog skatteyderen en række ejendomsinvesteringer via et selskab, hvor han var administrerende direktør og senere hovedaktionær i. Han havde ligeledes foretaget ejendomsinvesteringer i personligt regi.

SKAT forhøjede skatteyderens skatteansættelse for indkomståret 2006 med kr. 1.173.750 relaterende til en fortjeneste ved salg af en ejendom, som ikke var selvangivet. SKAT nægtede videre skatteyderen rentefradrag for renteudgifter for kr. 1.118.282 i indkomståret 2006, ligesom SKAT nægtede skatteyderen rentefradrag for renteudgifter for kr. 1.190.625 for indkomståret 2007.

SKAT gennemførte forhøjelsen med henvisning til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, idet SKAT mente, at skatteyderen havde handlet mindst groft uagtsomt. Skatteyderen påklagede sagen til Landsskatteretten, som gav skatteyderen fuldt medhold i, at SKAT ikke havde overholdt reaktionsfristen på 6 måneder i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2. Som begrundelse herfor anførte Landsskatteretten følgende:

”Såfremt skatteforvaltningen ønsker at foretage en ekstraordinær genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, skal agterskrivelsen være kommet frem til den skattepligtige inden seks måneder regnet fra det tidspunkt, forholdet er kommet til skatteforvaltningens kundskab, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. SKAT har oplyst, at der blev foretaget en ransagning i juli 2008. Under denne ransagning fik SKAT lov til at opbevare nogle ringbind, der skulle belyse klagerens skatteforhold. Det må herefter lægges til grund, at SKAT var i besiddelse af det fornødne materiale til klagerens skatteansættelser i juli måned 2008. Ifølge praksis gives SKAT rimelig tid til at sætte sig ind i det indhentede materialet inden fristen på seks måneder begynder at løbe. Her kan der tages hensyn til mængden af materiale i sagen, samt sagens kompleksitet.

Henset til det oplyste, må det senest i august 2008 have stået SKAT klart, at klageren havde modtaget en skattepligtig ejendomsavance, hvorefter SKAT ville have seks måneder til at undersøge sagen nærmere. Da SKAT først sender agterskrivelse d. 12 marts 2012, er fristen på seks måneder i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. ikke overholdt, hvilket SKAT har tiltrådt i udtalelse af 22. marts 2016.

SKATs afgørelse anses herefter for ugyldig.”

Videre henvises til Landsskatterettens afgørelse af 1. november 2017 (j.nr. 16-0191926). Sagen vedrørte en skatteyder, som kom til Danmark fra Somalia i 1996 og blev dansk statsborger i 2005. Skatteyderen modtog pensionsydelse fra en dansk kommune i indkomstårene 2010-2012, som sagen drejede sig om. SKAT konstaterede, at skatteyderen i de omhandlede indkomstår havde modtaget en række indsættelser på sin danske bankkonto, som ikke var selvangivet. Der var tale om samlede indsætninger på mere end kr. 12 mio. i perioden 2009-2012. Skatteyderen oplyste, at indsætningerne på bankkontoen relaterede sig til en forening, som samlede penge ind til handicappede i Somalia.

SKAT gennemførte en forhøjelse af skatteyderens skatteansættelse for indkomståret 2010 med kr. 4.708.114, kr. 1.183.235 i indkomståret 2011 og kr. 226.150 i indkomståret 2012. SKAT gennemførte forhøjelsen med henvisning til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, idet SKAT var af den opfattelse, at skatteyderen havde handlet mindst groft uagtsomt. Skatteyderen påklagede sagen til Landsskatteretten.

Landsskatteretten gav også i denne sag skatteyder medhold med følgende begrundelse:

”For så vidt angår fristreglen i § 27, stk. 2, bemærkes, at det foreligger oplyst, at SKAT har indkaldt oplysninger fra klageren i oktober 2014. Den 22. oktober 2014 oplyste en ven, på klagerens vegne, til SKAT, at klageren ikke er i besiddelse af kontoudtog og bilag eller andet omkring foreningen. SKAT sendte den 24. oktober en indkaldelse af kontoudtog til [finans1], samme dag sendte de et brev til klageren, hvori de gjorde ham opmærksom på, at det var op til ham, at dokumentere, at indtægter på bankkontoen ikke var skattepligtig indkomst for ham. SKAT modtog herefter, den 6. november 2014 kontoudtog, der viste pengeoverførsler til klagerens konto i [finans1].

SKAT henvendte sig igen til klageren i august 2015. I henvendelsen havde SKAT opgjort den indkomst, som SKAT mente, var skattepligtig for klageren. SKAT skrev, at de havde indkaldt dokumentation og oplysninger fra klageren om transaktioner på bankkontoen, og at han havde oplyst, at han ikke havde gemt bilag eller andet omkring foreningen. SKAT anførte endvidere, at hvis klageren ikke kunne dokumentere, at indbetalingerne ikke var skattepligtige for ham, ville SKAT sende et forslag om at forhøje indkomsten.

Henset til forløbet, har SKAT tidligst fra den 6. november 2014, hvor SKAT modtager konkrete kontoudskrifter fra [finans1], som viser nærmere omkring de omhandlede indbetalinger, været i besiddelse af det fornødne grundlag, for at kunne varsle en korrekt afgørelse, der begrunder afvigelsen af de ordinære frister.

Der skal henvises til Østre Landsrets dom af 28. februar 2012 offentliggjort i SKM 2012.168.

Der henvises ligeledes til SKM2016.266.BR, hvor kundskabstidspunktet var det tidspunkt, hvor SKAT modtog kontoudskrifter fra banken, da SKAT på det tidspunkt kunne foretage en korrekt ansættelse.

SKAT må indrømmes en rimelig frist, til at undersøge forholdene vedrørende de kontoudtog, som er modtaget den 6. november 2014. Der henvises til SKM2009.348BR. Ifølge de foreliggende oplysninger, har SKAT ikke foretaget yderligere undersøgelser, før henvendelsen til klageren i august 2015. SKAT har ikke efter henvendelse til klageren, foretaget yderligere undersøgelser hos 3. mand. SKAT træffer derfor afgørelse på grundlag af de kontoudtog, som SKAT har modtaget den 6. november 2014.

Det at SKAT i august 2015 igen henvender sig til klageren, selvom han i oktober 2014, har oplyst, at han ikke har yderligere oplysninger, anses ikke at kunne medføre, at fristen først løber fra SKAT´s henvendelse i august 2015.

SKAT har sendt forslag til afgørelse, dateret den 4. november 2015, hvilket er næsten et år efter modtagelse af kontoudtog fra banken.

SKAT anses derfor at have overskredet fristerne for varsling jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, og afgørelsen for indkomstårene 2010 og 2011 anses for ugyldig.”

Endelig henvises til Retten i [by4] dom offentliggjort i SKM2017.365.BR. Sagen angik, om SKATs forhøjelse af skatteyderens skattepligtige indkomst for 2006 var foretaget rettidigt. Derudover angik sagen, om der var grundlag for at tilsidesætte den pågældende forhøjelse. SKAT havde ved afgørelse af 28. marts 2007 forhøjet skatteyderens indkomst i indkomståret 2004 som følge af en række hævninger foretaget på et selskabskonto i 2004. SKAT havde derudover ved afgørelse af 28. marts 2007 forhøjet skatteyderens indkomst i indkomståret 2005 som følge af hævninger på selskabets konto i 2005. Skatteyderen påklagede SKATs afgørelse vedrørende indkomståret 2004 til Skatteankenævnet og SKATs afgørelse vedrørende indkomståret 2005 til Landsskatteretten.

Byretten gav skatteyderen medhold i, at SKAT ikke havde overholdt reaktionsfristen.

Byrettens begrundelse herfor er følgende:

”Ved afgørelsen varslet den 22. januar 2013 og meddelt den 28. februar 2013 forhøjede SKAT herefter S' skattepligtige indkomst for indkomståret 2006 med henvisning til skatteankenævnets afgørelse af 20. december 2012 vedrørende hævningerne i 2004 (350.255 kr.) og med henvisning til Landsskatterettens kendelse af 17. november 2009 vedrørende hævningerne i 2005. S påklagede SKATs afgørelse til Landsskatteretten, der ved afgørelse af 15. januar 2016 stadfæstede forhøjelsen af S' skattepligtige indkomst i indkomståret 2006 for så vidt angår 2004-hævningerne. Vedrørende 2005-hævningerne fandt Landsskatteretten, at der var indtrådt forældelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, idet der var forløbet mere end 6 måneder fra Landsskatterettens kendelse af 17. november 2009 til varslingen den 22. januar 2013 af forhøjelsen.

Under de anførte omstændigheder, og navnlig henset til, at spørgsmålet om periodisering af 2004-hævningerne i realiteten var afgjort allerede med Landsskatterettens kendelse af 17. november 2009, og da skatteankenævnets henlæggelse i 2007/2008 af klagesagen vedrørende indkomståret 2004 var baseret på fejlagtige oplysninger fra SKAT, finder retten, at SKAT ikke kan anses at have iagttaget reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. SKATs ekstraordinære ansættelse vedrørende indkomståret 2006 for S kan derfor ikke foretages.

På denne baggrund tager retten S' principale påstand til følge.”

Den konkrete sag

Bevisbyrden for overholdelse af reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 påhviler efter almindelige bevisbyrderegler Skattestyrelsen . Det er således Skattestyrelsen, der er nærmest til at løfte bevisbyrden.

Det gøres gældende, at Skattestyrelsen ikke har løftet denne bevisbyrde.

Som anført i sagsfremstillingen udsendte Skattestyrelsen forslag til afgørelse den 27. april 2020 vedrørende forhøjelse af [person3]s skatteansættelser for indkomstårene 2012-2017. Dette betyder, at der skal foretages en vurdering af, hvorvidt Skattestyrelsen tidligere end den 27. oktober 2019 – dvs. 6 måneder før – havde fornøden kundskab til at kunne varsle forhøjelserne, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

Det gøres gældende, at Skattestyrelsen var i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger og dermed fornøden kundskab til at kunne udsende forslag til afgørelse vedrørende de omhandlede indkomstår lang tid før den 27. oktober 2019. Det fremgår af det i sagsfremstillingen beskrevne begivenhedsforløb i forhold til Skattestyrelsens indhentelse af oplysninger fra [person3], samt i forhold til Skattestyrelsens korrespondance med [person3] og dennes revisor under forløbet. Der henvises særligt til Skattestyrelsens eget sagsnotat, jf. bilag 5, hvoraf det fremgår side 2, at Skattestyrelsen allerede i maj 2019

var opmærksom på, at der eventuelt var grundlag for beskatning af værdi af fri bil, hvilket Skattestyrelsen undersøgte nærmere i den efterfølgende periode.

Det fremgår af Skattestyrelsens sagsnotat side 4, at [person3]s revisor ved mail dateret den 23. september 2019 oplyste, at [person3] havde lejet biler, men kun til erhvervsmæssig anvendelse.

Realiteten er således, at Skattestyrelsen har skubbet fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 foran sig ved løbende at anmode om supplerende oplysninger – samt ved løbende ikke at tage behørig stilling til, hvorvidt der var grundlag for at gennemføre en forhøjelse. Det følger af fast praksis, som er refereret ovenfor, at Skattestyrelsen ikke er berettiget til at skubbe fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 foran sig efter forgodtbefindende, idet fristen skal tages meget bogstaveligt.

I nærværende sag er fristen utvivlsomt ikke overholdt.

I forhold til den gennemførte forhøjelse af [person3]s skatteansættelse for indkomståret 2014 med kr. 211.516 bemærkes, at Skattestyrelsen ved skrivelsen dateret den 28. marts 2019, jf. bilag 2, allerede spurgte ind til de indbetalinger på [person3]s konto, som relaterer sig til forhøjelsen på kr. 211.516 i indkomståret 2014.

Det er derfor helt utvivlsomt, at Skattestyrelsen siden foråret 2019 har haft tilstrækkelige oplysninger og dermed fornøden kundskab til at kunne foretage en vurdering af, hvorvidt der var grundlag for at beskatte [person3] af det omtvistede beløb på kr. 211.516 i indkomståret 2014. Skattestyrelsen har ikke under sagen nærmere dokumenteret, hvorfor Skattestyrelsen var mere end et år om at foretage en vurdering af denne del af sagen, idet Skattestyrelsen som anført først udsendte forslag til afgørelse dateret den 27. april 2020.

Reaktionsfristen på 6 måneder i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 er dermed utvivlsomt overskredet.”

Klagerens repræsentant har efter mødet med Skatteankestyrelsens sagsbehandler fremlagt følgende notat fra klageren:

”Omkring kontraktforhold og beskattet firmabil-ordning.

I 2012 var der ingen tidshorisont for aftalen, og det lå således i sagens natur at aftalen kunne ophøre fra måned til måned. Ingen længerevarende aftaler kunne indgås med Taiwaneserne på daværende tidspunkt.

Jeg indgik ikke en leasingaftale, men havde undersøgt muligheden herfor. Denne løsning var ikke brugbar og accepteredes ikke af Taiwaneserne, da de ikke ønskede disse længerevarende og bindende kontraktforhold på daværende tidspunkt. Eneste løsning var kortsigtet billeje for at kunne udføre min jobfunktion, men med klare restriktioner fra Taiwan om at man ikke accepterede privat anvendelse, da reglerne er således på Taiwan. Dette blev efterlevet til fulde, da min jobsituation var afhængig heraf, og at jeg ikke ønskede nogen form for ”gråzoner” til diskussion hverken med arbejdsgiver eller med SKAT.

Jeg arbejdede således i 2 år uden nogen form for definerede ansættelsesforhold, for først i 2014 at blive tilbudt ansættelse i Tyskland under tyske forhold.

Kontrakten blev udarbejdet i 2014, da det nu var klart at [virksomhed2] ønskede at etablere et europæisk

hovedkontor, og at jeg derfor skulle flytte til Tyskland for at udføre min jobfunktion (defineret i kontrakt) Kontrakten og dens indhold er derfor rettet mod tyske forhold når dette kunne effektueres. Processen blev igangsat herefter med ønske om hurtig implementering, men kunne først endeligt effektueres i Juni 2015 grundet langvarige processer med udvælgelse og søgning på egnede lokaler i endeligt defineret område for placering i Tyskland ([by3] område / delstat [...]).

Fra 2014 var det således blot mine lønforhold – og en pensionsaftale, der fast blev håndteret af den tyske advokat med månedlige indbetalinger, og samtidig et fast defineret opsigelsesvarsel for mit ansættelsesforhold – der kunne give sikkerhed og effektueres.

Dette håndteredes uproblematisk og automatiseret af tysk advokat, med lønindbetaling på min danske lønkonto – og efter overflytning af pensionsdepoter til [virksomhed6] pensionsmægler, hvor der kunne håndteres indbetalinger fra udland under specifik paragraf (§53a), blev pensionsbeløb automatisk indsat månedligt på denne lukkede konto (håndteret i det daglige hos [virksomhed4]).

Resterende del af forhold i kontrakt omkring tysk beskattet firmabil og lejebolig, kunne således ikke iværksættes før jeg var tilflyttet Tyskland og var blevet registreret som betalende tysk skat – endeligt effektueres med virkning fra Juni 2015 (korrekt beskatning af alle forhold fremgår af dokumentation i form af tyske lønsedler).

Definitionen i kontrakten af, at det var muligt herefter under tyske forhold at anvende firmabil privat grundet den lovpligtige beskatning i Tyskland, var således blot vigtig at få indført med henblik på ikke at skabe en diskussion med arbejdsgiver på Taiwan.

Indbetaling af pensionsbeløb som automatiseret proces.

Beløbet mærket ”pension” blev fejlagtigt indbetalt på min lønkonto, men da skaden var sket, var efterfølgende proces at få overført beløbet til pensionsdepoter på mest korrekt vis.

På daværende tidspunkt var min hverdag præget af ekstrem høj udenlandsk rejseaktivitet (+120 dage årligt), og i mange tilfælde i meget skæve tidszoner. Dette afstedkom en naturlig mindre fokus på hjemlige aktiviteter og overblik.

Derfor ønskedes en automatiseret proces, hvor indbetaling og håndtering samt indberetning af depoter foregik fuldautomatisk. Bank kunne ikke håndtere indbetalinger fra udland, og derfor blev [virksomhed6]

forsikringsmæglere kontaktet for løsning på håndtering – og indtil denne overflytningsproces af depoter kunne foretages, blev beløbet mærket ”pension” efter aftale med bank overflyttet til anden og mindre aktiv konto, for netop ikke at blande daglig håndtering af regninger med dette låste beløb.

Aftalen blev at dette beløb skulle overføres sammen med overflytning af øvrige depoter, når [virksomhed6] rekvirerede dette, og jeg tænkte herefter ikke yderligere over dette andet end at sagen var håndteret.”

Klagerens repræsentant er den 20. november 2020 kommet med supplerende bemærkninger i form af et notat fra klageren:

”Det er vigtigt at holde sig for øje, at da aftalen med det Taiwanesiske firma indgås i Januar 2012, er det udelukkende med henblik på i første omgang et ”korttids”-forhold, hvor jeg som en form for løst tilknyttet research-konsulent får til opgave at afdække om der er et marked for virksomhedens produkter i Europa (EU-lande plus Norge og Schweiz). Dette engagement evalueres månedsvis, og med mulighed for at min definerede opgave bliver stoppet uden varsel.

Fremtiden skal vise om der er bæredygtighed for et europæisk hovedkontor placeret centralt i Europa med distribution til alle disse lande. Man er derfor i denne opstartsfase ikke interesseret i at opbygge mange omkostninger – herunder længerevarende snærende bånd, så som indgåede kontrakter mm.

I April/Maj måned 2012 bliver det europæiske firma officielt stiftet i Tyskland (Handelsregister nummer samt toldnummer) for at kunne håndtere basale funktioner, så som at kunne annoncere i fagblade eller hvis en ordre skulle komme, at kunne fakturere fra et europæisk grundlagt firma. Firmaet har i denne periode postadresse hos advokaten, der har sørget for oprettelse af firmaet.

Mit eget arbejde starter op i Januar 2012 baseret på en aftalt fast løn udbetalt månedligt bagud.

I den første tid arbejder jeg med udgangspunkt i at anvende min egen bil, da intet på dette tidspunkt er særligt struktureret, og samtidig med en forventning – som oplyst til Taiwaneserne – at blive kompenseret for firmakørte kilometer efter den danske stats standardtakster, som reglerne jo er i DK. Dette system viser det sig at firmaet ikke ønsker at forstå, og nægter at betale denne ”overpris”, da de ikke kender dette system, og er bange for at det ikke følger ”lovlige regler”. Man vil på ingen måde acceptere en efter deres mening mulig sag med lokale myndigheder, hvis man senere hen skal starte et fuldt legalt og perfekt drevet engagement i Europa. Firmaet vælger derfor udelukkende at kompensere mig for dokumenteret udgift til brændstof, hvilket efter min mening ikke er holdbart, hvis engagementet strækker sig over en længere periode, da jeg praktisk taget dagligt er på farten enten i DK eller i udlandet.

Så længe dette foregår indenfor den definerede radius i Europa på 600km fra mit hjem, skal det foregå i bil. Da udsigterne i de efterfølgende måneders arbejde viser rimelige muligheder for at skabe forretning og den naturlige konsekvens med etableringen af firmaet efterfølgende tager sin begyndelse omkring Marts/April 2012, kan jeg udlede, at mit engagement sandsynligvis vil blive forlænget, men stadig baseret på meget kortsigtede planlægninger.

Jeg har ligeledes løbende en dialog med Taiwaneserne, hvorledes der kan stilles en bil til rådighed for at jeg har mulighed for at udføre min definerede opgave.

Det skal nævnes, at ”firmabil” i europæisk forstand ikke er kendt overhovedet på Taiwan/ i Asien.

Primært anvender alle egen bil og bliver udelukkende kompenseret for udgift til brændstof.

Hvis en sælger skal anvende en af firmaet ejet bil i firmaets interesse, så afhenter vedkommende en bil på firmaets adresse om morgenen – kvitterer i portvagten – og afleverer ligeledes på firmaets adresse om aftenen mod kvittering for returnering.

Alternativt, hvis man befinder sig for langt fra firmaets adresse til at dette giver mening, så kan man i visse særlige tilfælde når der er behov herfor, få lov på dagsbasis at leje en bil booket af firmaet, og som returneres om aftenen.

Således helt klokkeklart defineret og i henhold til Taiwanesiske regler.

Firmaet var således ikke lydhøre overfor andre typer aftaler – specielt ikke af bindende længere varighed. I sagens natur var det jo ikke muligt at aflevere en eventuel bil på adressen hos advokat i [by3] hver aften, da min bopæl og udgangspunktet for mit arbejde stadig var i [by1].

Kompromisset blev, at når firmaet officielt var etableret i Tyskland, så kunne jeg få lov til – under et meget klart defineret krav om at bilen udelukkende måtte anvendes til at udføre arbejdsrelaterede opgaver (business purpose – altså kørsel til/fra kunder, leverandører, samarbejdspartner mm) og at privat kørsel ikke var accepteret, som defineret af firmaet, – at finde en løsning på korttidsleje af biler til at løse mine arbejdsopgaver så længe engagementet med firmaet stod på.

Opgaven blev herefter at finde en god, altid med fokus på billigst mulig, løsning på leje af biler uden langvarig bindende periode, hvor jeg over en måned kunne løse mine arbejdsopgaver uden komplikationer. Gennem dialog med [virksomhed3] definerede jeg behovet set over en måned (anslået, som jeg husker det, 17 lejedage +/- et par dage), hvor nogle perioder kunne være at køre ud tidlig morgen og returnere sent samme aften – og andre perioder (flertallet af dage) ville være 3-4 dages anvendelse med overnatning ude og returnering herefter til DK. Jeg skulle ikke bruge en bil i week-end’er, men havde brug for muligheden i ofte forekommende tilfælde, at kunne tage af sted allerede i løbet af søndagen om nødvendigt, for at kunne være fremme ved kundemøder mandag morgen/formiddag ét eller andet sted i Europa.

På denne baggrund gav [virksomhed3] et rabatsat ”fastpris”-tilbud på at kunne stille biler til rådighed over en måned. Denne aftale løb for en måned ad gangen og krævede blot, at jeg i slutningen af måneden ringende og informerede hvorvidt aftalen skulle løbe endnu en måned.

Denne aftale fungerede egentligt ganske godt, og kun få gange oplevedes komplikationer når én person havde glemt at en bil var afhentet – og en anden havde glemt at sætte ny bil til rådighed, typisk ind over week-end’er, hvor jeg skulle afsted søndag – eller i midt uge, hvor jeg havde accepteret afhentning af bil, men hvor et møde, hvor jeg skulle bruge bil, blev aftalt med kort varsel.

I det hele taget var disse kortsigtede løsninger gennem perioden frem til min kontrakt blev defineret, præget af mange stress-faktorer, heraf nogle som jeg for alvor ønskede at kunne eliminerede i en kontrakt. Derfor blev det bare vigtigt for mig – med hjælp fra den tyske advokat – at definere i kontrakten, at når jeg flyttede til Tyskland og dermed fik en tysk firmabil, så var det helt lovligt (fordi jeg ville blive beskattet efter tysk skattelov) at jeg anvendte bilen til privat kørsel, hvis behovet var der. Det var simpelthen for klart at få defineret emnet og dermed fjerne en mulig yderligere stress-faktor. Men altså – som nævnt – først muligt med virkning fra Juni 2015, da jeg flyttede til Tyskland og var kommet ind i det tyske skattesystem.”

Klagerens repræsentant er kommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse:

”Jeg kan oplyse, at min klient og jeg er uenige i det udsendte forslag til afgørelse, idet klagen opretholdes i sin helhed.”

Retsmøde

Ved retsmødet i Landsskatteretten gjorde repræsentanten gældende, at der ud over klagen vedrørende fri bil og formaliteten med hensyn til grov uagtsomhed, også er klaget over, hvorvidt pensionsudbetalingen skal beskattes i indkomståret 2014.

Repræsentanten anførte, at det fremgår af klagen, at dette punkt ligeledes er påklaget.

Herudover gentog repræsentanten sine anbringender, som han tidligere har indsendt skriftligt. Repræsentanten var enig i indstillingen om, at der ikke var grundlag for beskatning af fri bil, idet klageren havde været af den opfattelse, at der var tale om udlæg efter regning vedrørende biludgifterne. Repræsentanten anførte desuden, at Skattestyrelsen ikke havde påvist privat kørsel, og derfor er der heller intet grundlag for at hjemvise sagen til fornyet behandling.

Klageren har ifølge repræsentanten ikke handlet groft uagtsomt, og der er derfor ikke fristgennembrud vedrørende skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Dette gælder også pensionsudbetalingen, som i øvrigt er korrigeret af klagerens bank, som oprindeligt havde lavet en fejl. Skattestyrelsen har skudt reaktionsfristen i SFL § 27, stk. 2, foran sig, og har således indkaldt nyt materiale ad flere omgange, selv om dette ikke var nødvendigt. Sagen har været tilstrækkeligt oplyst længe inden Skattestyrelsen udsendte agterskrivelse.

Skattestyrelsen fastholdt på retsmødet, at klageren havde handlet groft uagtsomt ved at undlade at indtægtsføre de modtagne beløb fra sin arbejdsgiver i indkomstopgørelsen. Skattestyrelsen kunne tiltræde, at klageren ikke skal beskattes af fri bil før 2015, men at klageren skal beskattes af eventuelle private biludgifter, som bliver refunderet af arbejdsgiveren. Udgifter til løn er én samlet opgørelse, og derfor skal hele sagen være oplyst, før der kan sendes agterskrivelse. Det har derfor været nødvendigt at indkalde materiale ad flere omgange. Skattestyrelsen har derfor været berettiget til at genoptage ansættelsen ekstraordinært.

Skattestyrelsen var fsva. pensionsudbetalingen enig i, at der sandsynligvis alene var tale om simpel uagtsomhed. Forholdet er efterfølgende berigtiget af banken.

Landsskatterettens afgørelse

Materielt

Al indkomst er som udgangspunkt skattepligtig, uanset om den modtages fra en dansk eller udenlandsk arbejdsgiver, når klageren er fuld skattepligtig efter kildeskattelovens § 1, jf. statsskattelovens § 4.

Den skattepligtige har pligt til at selvangive sine indkomster. Det følger af § 1 i dagældende skattekontrollovs § 1.

Hvis der konstateres en yderligere indtægtskilde, eller det konstateres, at en skatteyder har modtaget indtægter af en vis størrelse, som ikke kan ses at være selvangivet, påhviler det skatteyderen at godtgøre, at disse indtægter stammer fra midler, der allerede er beskattet, eller som er undtaget fra beskatning. Der henvises til Højesterets dom af 10. oktober 2008, offentliggjort i SKM2008.905.H.

For de omhandlede indkomstår har klageren selvangivet udenlandsk lønindkomst. Det følger af klagerens kontoudtog, at der er modtaget større udenlandske beløb, end det der er selvangivet. Klageren har oplyst, at de modtagne beløb vedrører månedlig løn samt dækning af rejse- og arbejdsrelaterede udlæg og modtaget pension fra sin udenlandske arbejdsgiver.

Når en person som led i et ansættelsesforhold eller som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde får stillet formuegoder til rådighed, er værdien heraf skattepligtig. Det følger af ligningslovens § 16, stk. 1 og stk. 3. Værdien af fri bil ansættes efter bestemmelsen i ligningslovens § 16, stk. 4.

Klageren har oplyst, at han først fra juni 2015 har haft fri bil stillet til rådighed af sin udenlandske arbejdsgiver, og at han forinden har anvendt egen bil samt selv har leaset og lejet biler, som arbejdsgiveren alene har dækket udgifterne til.

For så vidt angår perioden før juni 2015 har klageren trods den fremlagte ansættelseskontrakt i realiteten ikke haft bil til rådighed. Der er således ikke hjemmel til at foretage beskatning efter ligningslovens § 16, stk. 4, for denne periode, idet klageren udenom arbejdsgiveren har afholdt udgifter til de anvendte biler. Der kan henvises til Skatterådets bindende svar af 25. januar 2011, offentliggjort i SKM2011.61.SR, hvor der ikke skulle ske beskatning efter ligningslovens § 16, stk. 4, i forbindelse med indgåelse af en privat leasingaftale.

I det omfang arbejdsgiveren betaler klagerens private udgifter til billeje m.v., må beskatning af biludgifterne i stedet skulle ske efter ligningslovens § 16, stk. 1 og stk. 3, jf. statsskattelovens § 4. Klageren må således skulle beskattes af de udgifter, som arbejdsgiveren har afholdt vedrørende de anvendte biler, i det omfang bilerne er anvendt privat.

Formalitet

Skattestyrelsen skal senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb afsende varsel om ændring af en skatteansættelse, mens selve ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1. For personer med enkle økonomiske forhold gælder en kortere ligningsfrist, jf. bekendtgørelse nr. 1095 af 15. november 2005 og bekendtgørelse nr. 534 af 22. maj 2013, som gælder fra indkomståret 2013.

Landsskatteretten kan tiltræde Skattestyrelsens opfattelse som meddelt på retsmødet om, at manglende medtagelse af pensionsbeløbet i 2014 alene kan anses for udtryk for simpel uagtsomhed, henset til at der reelt var tale om en mislykket overførsel mellem to pensionsordninger. Der kan således ikke ske fristgennembrud efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, på dette punkt.

Efter en samlet og konkret vurdering finder Landsskatteretten det endvidere betænkeligt at fastslå, at der foreligger grov uagtsomhed i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5’s forstand for så vidt angår refusionsbeløbene fra arbejdsgiveren vedrørende biludgifter, idet udgangspunktet ved udlæg efter regning er, at der ikke skal ske nogen oplysning herom til Skattestyrelsen. Klageren var således af den opfattelse, at der ikke skulle ske selvangivelse, henset til at der var tale om, at arbejdsgiveren dækkede hans erhvervsmæssige biludgifter som udlæg efter regning, og at der ikke skulle ske nogen beskatning i denne forbindelse. Endelig har Landsskatteretten lagt vægt på, at Skattestyrelsen selv har fejlvurderet sagen, idet man oprindelig antog, at der kunne ske beskatning af fri bil efter ligningslovens § 16, stk. 4, hvilket viste sig ikke at være tilfældet.

Ingen af de foretagne ansættelser er således foretaget rettidigt.