|
|
Kendelse af 10-02-2023 - indlagt i TaxCons database den 04-03-2023
Journalnr. 20-0052573
Klagepunkter | Skattestyrelsens afgørelse | Klagerens opfattelse | Landsskatterettens afgørelse |
Virksomhedens indeholdelse og hæftelse for AM-bidrag for 2015 | 13.176 kr. | 0 kr. | 13.176 kr. |
Virksomhedens indeholdelse og hæftelse for A-skat for 2015 | 83.339 kr. | 0 kr. | 83.339 kr. |
Virksomhedens indeholdelse og hæftelse for AM-bidrag for 2016 | 29.814 kr. | 0 kr. | 29.814 kr. |
Virksomhedens indeholdelse og hæftelse for A-skat for 2016 | 188.576 kr. | 0 kr. | 188.576 kr. |
Virksomhedens indeholdelse og hæftelse for AM-bidrag for 2017 | 77.819 kr. | 0 kr. | 77.819 kr. |
Virksomhedens indeholdelse og hæftelse for A-skat for 2017 | 492.211 kr. | 0 kr. | 492.211 kr. |
Faktiske oplysninger
[person1] etablerede den 1. september 2006 enkeltmandsvirksomheden [virksomhed1] v/[person1], CVR-nr. [...1]. Virksomheden udfører murerarbejde og belægningsopgaver m.v. for erhvervsdrivende og private kunder. Indehaveren, der er slovakisk statsborger, er uddannet murer i Slovakiet.
I starten af 2017 blev indehaveren kontaktet af [person2], der ejer [virksomhed2], [adresse1], [by1]. Henvendelsen vedrørte arbejde i forbindelse med nybyggeri af en konferencetilbygning og restaurant til hotellet. Der var konkret tale om indendørs og udendørs murer- og malerarbejde. Bygherren havde ofte benyttet virksomheden, og opgaven blev aftalt mundtligt mellem parterne. Der foreligger således ikke nogen kontrakt vedrørende omhandlede arbejde på hotellet.
Virksomheden havde ikke ressourcer til at udføre denne større opgave, hvorfor indehaveren kontaktede en række selvstændigt erhvervsdrivende murere og malere i Slovakiet for få assistance til at udføre arbejdet. Af praktiske hensyn stillede bygherren [person2] lifte og stillads til rådighed i Danmark, så dette ikke skulle transporteres fra Slovakiet til byggepladsen i Danmark.
Skattestyrelsen besøgte den 24.1.2018 [virksomhed2], [adresse1], [by1], på kontrolaktion i projekt Social Dumping i samarbejde med Arbejdstilsynet og politiet. Styrelsen traf byggeleder [person2] og 6 enkeltmandsvirksomheder, der arbejdede sammen 2 og 2 forskellige steder på facaden på byggeriet. Virksomhederne var registreret med RUT-numre (Registret for Udenlandske Tjenesteydere). Der var tale om følgende personer:
[person3]
[person4]
[person5]
[person6]
[person7]
[person8]
De 6 enkeltmandsvirksomheder udfyldte i forbindelse med besøget alle et spørgeskema, hvor spørgsmålene var udformet på både slovakisk og dansk. Skattestyrelsen har oplyst, at [person3] var den eneste, som ikke selv udfyldte skemaet, idet styrelsen i forbindelse med et interviewet udfyldte svarene på spørgeskemaet. På skemaerne er der afkrydset svaret nej på spørgsmålet: Er der indgået kontrakt om arbejdet på denne adresse?
Den 21. september 2018 modtog Skattestyrelsen fra virksomhedens bogholder kontrakter for 2017 med virksomhedens underentreprenører: Ing. [person8], [person7], [person3], [person5] og [person9]. Der er ikke fremlagt kontrakter for de slovakiske håndværkeres arbejder for virksomheden i de tidligere år. Skattestyrelsen modtog endvidere virksomhedens indtægtsbilag, kontospecifikationer, momsspecifikationer og bankkontoudskrifter for 2014-2017.
Virksomheden har i indkomståret 2017 på konto 2103 ”fremmedarbejde” bogført udgifter vedrørende fakturaer m.v. på i alt 972.749 kr. med relation til arbejdet på hotellet, herunder fra følgende slovakiske underleverandører:
Navn | Fakturaer udskrevet i perioden | Kontrakts periode | RUT-numre |
[person4] | 29/4 – 1/6 - 2017 | ? | [...]072, [...]442 og [...]014 |
[person5] | 10/5 – 31/12 - 2017 | 1/3 – 31/12 - 2017 | [...]447 og [...]822 |
[person7] | 20/7 - ? | 1/3 – 31/12 - 2017 | [...]492 og [...]551 |
[person3] | 28/2 – 22/12 - 2017 | 1/3 – 31/12 - 2017 | [...]760 |
[person8] | 10/1 – 25/12 - 2017 | 1/3 – 31/12 - 2017 | [...]550 og [...]821 |
[person9] | 8/11 – 1/12 - 2017 | 1/3 – 31/12 - 2017 | [...]013 |
[person10] | 15/7 – 26/8 - 2017 | ? | [...]030 |
Virksomheden har ikke fremlagt de fakturaer som i indkomståret 2015 er bogført på konto 2800 ”EU-erhvervelser” i alt 194.525,00 kr., med følgende tekster:
Bilag 110, fremmedarbejde 1/1-30., 104.525 kr.
Bilag 241, udenlandsk ovf., 20.000 kr.
Bilag 242, mer udland, 70.000 kr.
Virksomheden har i indkomståret 2016 på konto 2103 ”fremmedarbejde” bogført en række fakturaer på i alt 372.680 kr. Skattestyrelsen har for 2016 modtaget fakturaer fra virksomhedens underentreprenører for ca. 477.034 kr. ved omregning med Nationalbankens gennemsnitsvekselkurs for 2016. Der var tale om fakturaer fra følgende virksomheder/personer:
[person3]
[person4]
[person5]
Skattestyrelsen varslede ændringerne den 16. december 2019 og foretog den påklagede ansættelse den 31. marts 2020.
Skattestyrelsen har forhøjet virksomhedens udgående moms for 2. halvår 2016, samt pålagt virksomheden at indeholde A-skat og AM-bidrag for virksomhedens ansatte samt at indberette til eIndkomst (indkomstregisteret). Disse forhold er ikke påklaget.
Skattestyrelsen har endvidere foretaget konkrete ansættelser af manglende indeholdt A-skat og AM-bidrag, samt virksomhedens hæftelse herfor, vedrørende en række slovakiske håndværkere, der har udstedt underleverandørfakturaer til virksomheden for udført arbejde på byggeprojekter i Danmark.
Det er således Skattestyrelsen vurdering, at virksomhedens udenlandske underentreprenører efter dansk skattelovgivning, ikke kan anses som selvstændige erhvervsdrivende, men derimod anses som personer, som indgår i et tjenesteforhold hos virksomheden, dvs. de er lønmodtagere. Det vederlag virksomheden har betalt til underentreprenørerne, har således karakter af løn, som er A-indkomst efter kildeskattelovens § 43, stk. 1.
SKATs har tidligere i en afgørelse af 13. februar 2014 for perioden 2013 truffet afgørelse om, at 2 underentreprenører [person11] og [person12] skulle anses for at indgå i et tjenesteforhold til [virksomhed1]. Virksomheden blev desuden pålagt fremadrettet at indeholde A-skat og arbejdsmarkedsbidrag ved udbetaling af vederlag til disse enkeltmandsvirksomheder og andre, som arbejder under tilsvarende forhold.
Virksomhedens repræsentant har oplyst, at virksomheden ikke var enig i SKATs tidligere afgørelse, men at virksomheden alligevel valgte at betale den ansatte A-skat og arbejdsmarkedsbidrag for at få sagen afsluttet. Repræsentanten har oplyst, at virksomheden for perioden 2015 – 2017 ikke har haft “ansatte”, idet virksomheden har indgået underentrepriseaftaler med en række enkelmandsvirksomheder fra Slovakiet.
Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har anset virksomheden for pligtig at indeholde A-skat og AM-bidrag for 2015, 2016 og 2017. Beløbsmæssigt er de manglende indeholdte AM-bidrag er opgjort til hhv 13.176 kr., 29.814 kr. og 77.819 kr. Den manglede indeholdte A-skatter er opgjort til hhv 83.339 kr., 188.576 kr. og 492.211 kr. Styrelsen har endvidere anset virksomheden for at hæfte for AM-bidragene og A-skatterne efter kildeskattelovens § 69, stk. 1.
Til støtte herfor har SKAT anført følgende begrundelse:
”Afgørelse: Skattestyrelsen ændrer din virksomheds moms, A-skat og arbejdsmarkedsbidrag, og vi pålægger virksomheden fremover at trække A-skat og arbejdsmarkedsbidrag og at indberette til eIndkomst
Skattestyrelsen (tidligere SKAT) har bedt om at se virksomhedens regnskabsmateriale. Vi har gennemgået den udgående moms, salgsmoms, virksomheden har angivet for perioden 2014-2017, og lønningsregnskabet for perioden 2014-2017.
Resultatet er, at virksomheden skal betale 40.797 kr. mere i moms, og at virksomheden skal betale 884.935 kr. i A-skat og arbejdsmarkedsbidrag (am-bidrag).
Desuden pålægger vi virksomheden at trække A-skat og am-bidrag for virksomhedens ansatte, samt at indberette til eIndkomst (indkomstregisteret). Vi har beskrevet de enkelte forhold nedenfor.
Selvom vi har gennemgået oplysningerne, udelukker det ikke, at vi på et senere tidspunkt vil se på samme periode igen.
Skattestyrelsens ændringer
(...)
A-skat og am-bidrag
Vi indberetter:
Manglende indeholdt am-bidrag for 2015 på 8 % af 164.703 kr. = 13.176 kr.
Manglende indeholdt A-skat for 2015 på 55 % af (164.703-13.176 =) 151.527 kr. = 83.339 kr.
Manglende indeholdt am-bidrag for 2016 på 8 % af 372.680 kr. = 29.814 kr.
Manglende indeholdt A-skat for 2016 på 55 % af (372.680-29.814 =) 342.866 kr. = 188.576 kr.
Manglende indeholdt am-bidrag for 2017 på 8 % af 972.749 kr. = 77.819 kr.
Manglende indeholdt A-skat for 2017 på 55 % af (972.749-77.819 =) 894.930 kr. = 492.211 kr.
Virksomheden hæfter for am-bidragene og A-skatterne efter kildeskattelovens § 69, stk. 1, og skal derfor betale beløbene.
Virksomheden skal fremover tilbageholde A-skat og am-bidrag i udbetalingerne til virksomhedens ansatte og afregne disse beløb til Skattestyrelsen. Desuden skal virksomheden indberette løn, A-skat og am-bidrag m.v. til eIndkomst.
(...)
Sagsfremstilling og begrundelse
(...)
A-skat og am-bidrag – 2014-2017
2.1. De faktiske forhold
Kontrolbesøg den 24.1.2018
Skattestyrelsen besøgte den 24.1.2018 [virksomhed2], [adresse1], [by1], på kontrolaktion i projekt Social Dumping i samarbejde med Arbejdstilsynet og Politiet.
Vi traf ved besøget byggeleder [person2] og 6 enkeltmandsvirksomheder. De 6 enkeltmandsvirksomheder arbejdede sammen 2 og 2 forskellige steder på facaden på byggeriet. De 6 enkeltmandsvirksomheder har følgende RUT-numre (Registret for Udenlandske Tjenesteydere):
[person4], [...]442, [...]014 og [...]072.
[person6], [...]456.
[person5], [...]447 og [...]822.
[person7], [...]492 og [...]551.
[person3], [...]760.
[person8], [...]550 og [...]821.
De 6 enkeltmandsvirksomheder udfyldte alle et spørgeskema.
Byggeleder [person2] fortalte ved besøget, at han ejer og bygger [virksomhed2] A/S ([virksomhed3]).
[person2] fortalte, at:
• De bruger virksomheden [virksomhed1] v/[person1] som underentreprenør.
• Der er ingen kontrakt, ingen garanti, ingen ansvar og ingen risiko for det arbejde virksomheden [virksomhed1] udfører for [virksomhed3].
• Hvis han er utilfreds med slovakkernes arbejde, så henvender han sig til dig. [person2] leder dem kun overordnet, med hvornår der er plads hvor, så der ikke er problemer med at komme til. Han har intet at gøre med hvordan de udfører deres arbejde. Han har ingen faglig involvering. [person2] sørger for værktøj, tøj, tegningsmateriale, og konstruktions materiale.
• Det arbejde der udføres er småting, afsluttende opgaver i forhold til byggeriet.
• Der afregnes på timebasis til virksomheden. Timeantallet anslås af [person2] og [person1] i samarbejde. [person2] og [person1] aftaler også hvornår [person1] kan komme til det aftalte arbejde.
Tidligere afgørelse
Den 13.2.2014 er der truffet afgørelse om, at [person11] og [person12] indgår i et tjenesteforhold hos dig i 2013 for arbejde for din virksomhed. Virksomheden blev pålagt indeholdelsespligt af A-skat og am-bidrag fremadrettet for dem, og andre som arbejder under tilsvarende forhold.
Virksomheden er ikke efterfølgende blevet registreret for indeholdelsespligt for A-skat og am-bidrag.
Modtaget materiale
Du har den 30.8.2018 forklaret pr. telefon at:
• Hvis opgaven er for stor, så ringer du til Slovakiet og spørger om de vil hjælpe dig, og så kommer de op og hjælper.
• De er selvstændige, har eget værktøj og egne biler med.
• Det er kun de slovakiske underentreprenører som har været i [by1], du har ikke været i [by1] og arbejde. De kan klare sig selv, bestemmer selv hvor de bor og hvordan de arbejder.
Vi har den 21.9.2018 modtaget 2 e-mails fra [person13], virksomhedens bogholder med:
• Forklaring at når du har større opgaver, hyrer du andre firmaer til at udføre arbejde for dit firma. At slovakiske firmaer har samme rettigheder, som danske firmaer med hensyn til at udføre arbejde i Danmark. De har egne biler, eget værktøj, og arbejder selvstændigt med opgaven de er hyret til, de bestemmer selv deres arbejdstider, hvornår de har fri, hvornår de tager til og fra Slovakiet, og de tager selv ansvar for fejl begået i arbejdet.
• Kontrakter med virksomhedens underentreprenører: Ing. [person8], [person7], [person3], [person5] og [person9]; for arbejdet på [adresse1], [by1].
• Handelscertifikat for [person4], [person8], [person5], [person7], [person3] og [person9].
• Fakturaer fra virksomhedens udenlandske underentreprenører for 2016: [person3] og [person4].
• Regnskabets kontospecifikationer for 2014-2017.
• Bankkontoudskrifter.
Vi har den 21.8.2019 modtaget 2 e-mails fra [person13], som indeholder:
• Fakturaer fra virksomhedens udenlandske underentreprenører for 2016 og 2017: [person4], Ing. [person8], [person5], [person7], [person3], [person9] og [person10].
Den 15.10.2019 har du oplyst pr. telefon, at alt aftales mundtligt. Hvis der har været fejl og mangler, har du spurgt virksomhedens underentreprenører om hvem der har lavet det, og på den måde afgjort hvem der har ansvaret for udbedring af det pågældende arbejde. Du oplyste, at du ikke har nogen form for skriftlig dokumentation (SMS’er, e-mails, 0-fakturaer, kreditnotaer, breve) på, at der har været udbedret fejl og mangler, og at dette faktisk er gjort, som du har forklaret det gøres. Du har også oplyst, at de ikke har arbejdet for dig privat.
2.2. Dine bemærkninger
Vi har den 11.12.2019 modtaget e-mail fra [person14] fra [virksomhed4] om, at du er uenig i forslaget dateret den 18.11.2019.
Vi har den 23.1.2020 modtaget bemærkninger fra [person15] fra [virksomhed4].
Om dine slovakiske underentreprenørers arbejde for dig oplyser hun bl.a.:
• De har og udfører arbejde for en række andre kunder end [virksomhed1] som led i deres selvstændige erhvervsvirksomhed i Slovakiet.
• De ikke er underlagt instruktionsbeføjelse fra [virksomhed1], men selv tilrettelægger arbejdet, og hvornår det skal udføres.
• De bærer en økonomisk risiko ved udførelsen af arbejdet, da fejl skal rettes uden beregning,
• De selv medbringer materiel (værktøj, tøj, sikkerhedsudstyr og biler).
• De ikke har sædvanlige lønmodtagerrettigheder.
• De selv afholder udgifter i forbindelse med arbejdet, bl.a. til kost og transport (kørsel i egne biler) – uanset at dette ikke fremgår af de fremsendte fakturaer, samt at
• Der er ganske lavpraktisk grunde til, at der udbetales acontobeløb i kontanter med korte intervaller, idet ikke alle slovakiske underentreprenører havde mulighed for at hæve penge i Danmark.
Det fremgår derudover, at [person2] stillede krav til, at minimum en af underentreprenørerne talte engelsk. Hvilket var grunden til, at du entrerede med [person8]. Hun oplyste desuden, at [person2] lejede lifte og stilladser af hensyn til, at dette ikke skulle transporteres imellem Slovakiet og Danmark.
[person15] fremfører endvidere:
”Det bemærkes desuden, at der i Skattestyrelsens begrundelse i forslaget af 16. december 2019 er lagt meget stor vægt på de mundtlige svar samt svar på spørgeskemaer, afgivet af de slovakiske underentreprenører ved kontrolaktionen på byggepladsen i 24. januar 2018 – hvorimod kontrakter, fakturaer, kontoudtog m.v. fremsendt af [person1]s, samt hans og bogholderen [person13]s forklaringer enten ikke tillægges vægt eller kun tillægges begrænset betydning.
Det virker således betænkeligt at tilsidesætte alt materiale og forklaringer fra en skatteyder på grund af mundtlige svar fra en udenlandsk kontraktpart, særligt fordi det ikke ses, at der er taget hensyn til sprog- og eventuelle kulturelle barrierer i vurderingen. ...
Endelig bemærkes, at det ikke er afgørende for vurdering af, om [virksomhed1] ifalder en eventuel indeholdelses- og indberetningspligt samt hæftelse, om de slovakiske underentreprenører måtte være blevet skattepligtige til Danmark – eller om de har betalt skat i Danmark. Det skal i stedet være åbenbart, at der er tale om et lønmodtagerforhold, før indberetnings- og indeholdelsespligt samt hæftelse pålægges, hvilket ikke fremstår åbenbart i denne sag.”
Skattestyrelsen har den 19.2.2020 telefonisk talt med [person15].
Hun uddybede mht. spørgeskemaerne og kontrolbesøget, om dette kunne være foregået på en sådan måde, at underentreprenørerne kunne have været nervøse for at svare andet, end det de troede vi, som myndighed, gerne ville have af svar. Eller om der sprogmæssigt kunne ske misforståelser, i forhold til, at [person8] agerede tolk.
Hun fortalte yderligere, at du i ikke var enig i den tidligere trufne afgørelse vedrørende lønmodtagerforhold for 2013, men valgte at betale beløbet, for at få sagen ud af verden og få fred, at du derfor ikke havde påklaget afgørelsen, og at du ikke vidste, at den kunne få betydning senere.
[person15] har derudover kommenteret på, at hun har været i stand til at følge kontrolsporet fra bilagsmaterialet over til bogføringen samt bevægelser på bankkontoen. Endeligt oplyser hun, at grunden til at der udbetales kontanter på ugentlig basis er, at de udenlandske underleverandører ikke har hævekort eller har haft svært ved at styre deres egen økonomi.
2.3. Retsregler og praksis
(...)
2.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse
Vurdering af indeholdelsespligt
Hvorvidt virksomhedens underentreprenører er selvstændige erhvervsvirksomheder, eller skal anses for at være lønmodtagere, som udfører arbejde i tjenesteforhold, afhænger af dansk lovgivning, når arbejdet udføres i Danmark.
Afgrænsningen mellem selvstændige erhvervsdrivende og lønmodtagere skal foretages på baggrund af de kriterier som er nævnt i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskatteloven, som er gengivet i den juridiske vejlednings afsnit C.C.1.2.1 Selvstændig erhvervsvirksomhed, afgrænsning over for lønmodtagere.
Selvstændig erhvervsvirksomhed er kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko udøves en virksomhed af økonomisk karakter og med det formål at opnå et overskud.
Det er en forudsætning, at virksomheden udøves nogenlunde regelmæssigt og gennem en ikke helt kort periode, og at virksomheden ikke er af ganske underordnet omfang.
Det er uden betydning, om den skattepligtige har indkomst som lønmodtager ved siden af sin virksomhed.
Som lønmodtager anses den, der modtager vederlag for personligt arbejde i et tjenesteforhold. En lønmodtager er desuden kendetegnet ved at udføre arbejde efter arbejdsgiverens anvisninger og for dennes regning og risiko.
At virksomhedens underentreprenører er registreret i udlandet, fører ikke automatisk til en vurdering af, at de efter dansk skatteret er selvstændige erhvervsdrivende.
Ved Skattestyrelsens vurdering er der lagt vægt på følgende:
Det arbejde underentreprenørerne udførte, kan ikke afgrænses omfangsmæssigt fra hinanden, på en sådan måde, at virksomheden kan skille det arbejde, de forskellige underentreprenører har udført fra hinanden.
Skattestyrelsen observerede virksomhedens underentreprenører [person4], [person6], [person5], [person7], [person3] og [person8] arbejde 2 og 2 på facaden på bygningen, ved besøget på [virksomhed3] i [by1] den 24.1.2018.
Der er flere personer registreret i RUT (Registret for Udenlandske Tjenesteydere), til at arbejde på [virksomhed3], end der er mødt og modtaget kontrakter og fakturaer for, se bilag 3.
Arbejdet er ikke specificeret nærmere i kontrakterne, hvor der står, at arbejdet er: ”build and paint interior and exterior at conference hall and restaurant”, eller på fakturaerne, som er arbejde, murerarbejde, byggearbejde eller malerarbejde udført i Danmark. Virksomheden har derfor ikke mulighed for at kontrollere, hvilket arbejde det enkelte vederlag er udbetalt for. Derudover er kontrakterne enslydende, med undtagelse af kontraktsummen i den enkelte kontrakt.
Arbejdet er heller ikke tidsmæssigt afgrænset.
Selvom arbejdet ifølge kontrakten er i perioden 1.3.2017-31.12.2017, er der arbejdet på adressen efter denne dato. Skattestyrelsen traf underentreprenørerne på adressen den 24.1.2018, og opslag i RUT-registret viser at [person11], [person2], [person5], [person3], [person7] og [person8] har været registreret på adressen frem til juli-september 2018. Se kolonne 3 i bilag 3.
Der fremgår ikke en konsekvens i kontrakterne for, at arbejdet ikke er nået inden datoen, der er heller ikke modtaget kontrakter, som udvider arbejdets omfang, som kan forklare tilstedeværelsen efter den 31.12.2017.
Der er ingen økonomisk risiko for underentreprenørerne.
Ifølge kontrakterne er der aftalt en fast pris med virksomhedens underentreprenører. Underentreprenørerne har igennem spørgeskemaerne oplyst, at der afregnes efter forbrugt arbejdstid, og ikke en fast pris. Bilag 3, kolonne 3 og 4, viser at der ikke er tale om afregning når arbejdet er færdigt, som der står i kontrakterne, men derimod er der afregnet jævnligt, næsten månedligt. Derudover har både [person8] og [person3] faktureret for arbejde for væsentligt mere, end der er indgået kontrakt på.Det fremgår ikke af fakturaerne fra virksomhedens underentreprenører, at der er udgifter til andet end selve arbejdets udførelse, og ingen af fakturaerne er a conto betalinger.
At der faktureres løbende og ikke ved afslutningen af arbejdet, og at der er faktureret for mere arbejde, end der er aftalt i kontrakterne viser, at der ikke er en økonomisk risiko for virksomhedens underentreprenører, da de ikke skal stå til regnskab over for deres egen virksomheders økonomi for, om de har over- eller underskud på det enkelte arbejde, men sender fakturaer for arbejdet, selvom kontraktsummen er overgået.Fakturarækken i kolonne 3 i bilag 3 viser også flere gange, at underentreprenørerne kun udfører arbejde for virksomheden.
Dette understøttes af, at [person2] har oplyst, at der afregnes på timebasis til virksomheden, hvor du selv har oplyst, at du aftaler en fast pris med de danske virksomheder, som du arbejder for. Virksomhedens fakturaer til [virksomhed3] er imidlertid for en arbejdsperiode på ca. en uge af gangen, og med forskellige beløb. Der er på fakturaerne fra virksomheden til [virksomhed3] ikke betaling for andet end selve arbejdets udførsel. [person2] har oplyst, at [person2] sørger for værktøj, tøj, tegningsmateriale, og konstruktions materiale.
Så selvom den faste pris ifølge kontrakterne med virksomhedens underentreprenører, dækker alle de udgifter, der måtte være i forbindelse med arbejdet på adressen, så er der ikke i noget led faktureret for andet end arbejdstimerne.
Det at du aldrig har været på den samme byggeplads, og ikke har noget med deres arbejde at gøre, kan indikere, at du blot er mellemmand imellem [virksomhed3]s og virksomhedens underentreprenører.
Da beløbene imidlertid ikke ses direkte at være sendt videre til underentreprenørerne, øre for øre, er der ikke noget der indikerer, at den økonomiske gevinst eller tab videreføres til virksomhedens underentreprenører.
Virksomhedens udenlandske underentreprenører har ikke ansvar for arbejdets udførsel.
Virksomhedens underentreprenører har oplyst, at de ikke stiller en skriftlig garanti, at det er [person2] som fører tilsyn, og godkender det færdige arbejde, og at det både er dig og [person2] som instruerer dem i det daglige arbejde.
[person2] oplyste ved besøget, at hvis han er utilfreds med slovakkernes arbejde, så henvender han sig til dig. [person2] leder dem kun overordnet, med hvornår der er plads hvor, så der ikke er problemer med at komme til. Han har intet at gøre med, hvordan de udfører deres arbejde. Han har ingen faglig involvering.
Du har oplyst, at underentreprenørerne arbejder selvstændigt med opgaven, som de er hyret til. De har eget værktøj med, egne biler med, de bestemmer selv deres arbejdstider, hvor de bor, og hvornår de tager til og fra Slovakiet.
Skattestyrelsen traf dig ikke ved besøget ved [virksomhed3] i [by1], og du har oplyst, at du ikke selv har arbejdet på [adresse1], [by1].
Byggeri er ikke inden for [virksomhed3]s drift. Der er således ikke grundlag for at tro, at det tilsyn [person2] fører, er andet end det tilsyn han, som bygherre, vil holde med sit byggeri. Der er heller ikke grundlag for, at instruktionen er anden end overordnet ledelse, og ikke faglig instruktion i hvordan arbejdet skal udføres.
At [person2] henvender sig til dig, hvis han er utilfreds med arbejdet, indikerer at selvom du muligvis ikke selv arbejder fysisk på adressen, så er du involveret i arbejdet, der foregår der.
Dette understøttes af, at [person2] har oplyst, at timeantallet anslås af ham og dig i samarbejde. I aftaler også hvornår underentreprenørerne kan komme til det aftalte arbejde, og din oplysning om, at underentreprenørerne kommer og hjælper, når opgaven bliver for stor.
Du har oplyst, at underentreprenørerne selv tager ansvar for fejl begået i arbejdet. Hvis der er fejl eller mangler, kontakter du underentreprenørerne, og I finder efterfølgende ud af, hvem der har lavet det pågældende arbejde og på den måde afgjort hvem der har ansvaret for udbedring af det pågældende arbejde. Du har også oplyst, at du ikke har nogen form for skriftlig dokumentation (SMS’er, e-mails, 0-fakturaer, kreditnotaer, breve) på, at der har været udbedret fejl og mangler, og at dette faktisk er gjort, som du har forklaret det gøres.
Det er Skattestyrelsens opfattelse, at dette ikke er nok til, at ansvaret påhviler virksomhedens underentreprenører, da den enkelte underentreprenør kan sige, at det ikke var ham, og din virksomhed derfor i sidste ende står med ansvaret for at få udbedret manglen. Virksomhedens underentreprenører har desuden oplyst, at de ikke har udbedret fejl og mangler, eller betalt for dette.
Ud fra ovenstående har virksomhedens underentreprenører vilkår, der er sædvanlig for lønmodtagere, og de afholder ikke erhvervsmæssige udgifter, der ligger væsentligt ud over, hvad der er sædvanligt i lønmodtagerforhold.
Øvrige forhold der er lagt vægt på:
De kontrakter vi har modtaget fra virksomheden, oplyste virksomhedens underentreprenører ved besøget, at de ikke havde. Kontrakterne er underskrevet den 1.3.2017, som er før besøget.
Kontrakterne må derfor tillægges begrænset betydning, da underentreprenørerne, som den ene part i den enkelte kontrakt, burde have været bekendt med, at der er underskrevet en kontrakt og indgået en aftale.
Du fik i 2014 afgørelse på, at det arbejde [person11] og [person12] udførte for din virksomhed i 2013, var arbejde i tjenesteforhold, og at du derfor skulle indeholde A-skat og am-bidrag for [person11] og [person12], og andre der arbejder under tilsvarende forhold.
Du har ikke godtgjort at der er forskel imellem hvordan [person11] og [person12] arbejdede for din virksomhed i 2013, og hvordan virksomhedens underentreprenører arbejder for din virksomhed nu.
Det er Skattestyrelsen vurdering, at virksomhedens udenlandske underentreprenører efter dansk skattelovgivning, ikke kan anses som selvstændige erhvervsdrivende, men derimod anses som personer, som indgår i et tjenesteforhold hos din virksomhed, dvs. de er lønmodtagere.
Det vederlag virksomheden har betalt til underentreprenørerne, har således karakter af løn, som er A-indkomst efter kildeskattelovens § 43, stk. 1.
Du har den 30.8.2018 forklaret pr. telefon at du ikke mener det er fair, at du ikke må have slovakisk hjælp, når danske virksomheder må have dansk hjælp, og Skattestyrelsen ikke kommer efter dem. Vi har derudover den 21.9.2018 i en mail fra [person13], modtaget en forklaring, hvor du argumenterer, at slovakiske firmaer har samme rettigheder som danske firmaer, med hensyn til at udfører arbejde i Danmark.
Disse argumenter ændrer ikke på Skattestyrelsens vurdering, især henset til, at 2 danske led, som behandler et lønmodtagerforhold som entreprise, ikke undgår dansk skat, hvorimod virksomheden ikke har indeholdt dansk skat, og underentreprenørerne ikke har betalt dansk skat, og I derfor har undgået dansk beskatning.
Opgørelse af A-skat og am-bidrag
I forbindelse med enhver udbetaling af A-indkomst skal den, for hvis regning udbetalingen foretages, indeholde arbejdsmarkedsbidrag med 8 % og skat af det udbetalte beløb. Dette står i reglerne i arbejdsmarkedsbidragslovens § 1, § 2 og § 7, samt kildeskattelovens § 46, stk. 1 og 2, og § 49 a og b.
Har virksomheden ikke modtaget skattekort fra underentreprenørerne skal skatten der indeholdes være 55 % efter kildeskattelovens § 48, stk. 7.
Derudover er virksomheden pligtig til at indberette lønoplysninger og indeholde am-bidrag og A-skat til eIndkomstregisteret efter reglerne i den dagældende skattekontrollovs § 7, stk. 1, og indkomstregisterlovens § 2 og § 3, stk. 1.
Der er på alle fakturaerne fra virksomhedens underentreprenører ikke betalt for varer eller ydelser, som er for andet end selve det arbejde, som Skattestyrelsen anser som arbejde i et tjenesteforhold. Dette betyder, at de beløb som faktureres til virksomheden, anses som rene lønudgifter.
Der er ikke modtaget fakturaer, for arbejde som virksomheden har fået udført af underentreprenører i 2015.
Det er dog Skattestyrelsens opfattelse, at virksomheden har haft underentreprenører i 2015, og at dette er omfattet af de posteringer der står i regnskabets kontospecifikationer på konto: 2800 EU-erhvervelser.
Der er ifølge konto 2800 EU-erhvervelser fradrag for 194.525,00 kr., med følgende posteringer:
Bilag 110, fremmedarbejde 1/1-30., 104.525 kr.
Bilag 241, udenlandsk ovf., 20.000 kr.
Bilag 242, mer udland, 70.000 kr.
Ved vurderingen af, at virksomheden har haft udenlandske underentreprenører i 2015 er der lagt vægt på:
| • | Teksten ”fremmedarbejde” indikerer ydelser. Dette stemmer ikke med, at virksomheden i 2015 kun har angivet moms af udenlandsk varekøb på 26.131 kr., svarende til udgifter på 104.525 kr. i varekøb. Et udtræk fra VIES-systemet (VAT Information Exchange System) viser, at der i 2015 er indberettet salg af varer til virksomheden fra Slovakiet for 29.822 kr., hvilket er væsentligt lavere end de 104.525 kr. |
| • | Omsætning i 2015 var 775.946 kr. ifølge regnskabets kontospecifikationer. Dette beløb er væsentligt større end (det dobbelte af) omsætningen for 2014. Ifølge salgsfakturaerne er arbejdsperioderne 26.1.2015-start juli 2015 og 19.10.2015-17.12.2015. Arbejdsperioderne er ligesom 2014 ikke over hele året med perioder der kan være ferie. Arbejdet for 2014 bliver derfor mere koncentreret, da indtægten er over arbejdsperioder, som udgør en mindre del af året end 2014. Derudover er flere fakturaer urealistiske, at være udført af én person, da arbejdstiden pr. dag vil overstige 20 timer. Arbejdet for faktura 197 og 199 ligger i samme uge, og arbejdet for faktura 196 ligger i midten af den samme uge som 197 og 199. Faktura 200 og 201, 202 og 203, 204 og 205, og 208 og 209 har også overlappende perioder, se bilag 2. |
Fakturanr. | Arbejdsperiode i antal dage | Fakturerede timer | Antal timer om dagen for én person |
195 | 7 | 151 | 21,57 |
196 | 2 | 47 | 23,5 |
197 | 7 | 170 | 24,29 |
199 | 7 | 250 | 35,71 |
201 | 7 | 232 | 33,14 |
203 | 6 | 160 | 26,67 |
205 | 7 | 180 | 25,71 |
206 | 7 | 180 | 25,71 |
207 | 7 | 210 | 30 |
209 | 7 | 240 | 34,29 |
| • | Virksomhedens omsætning stiger igen i 2016 til 958.376 kr. ifølge regnskabets kontospecifikationer. I 2016 har virksomheden ifølge kontospecifikationerne fremmedarbejde for 372.680,00 kr. Differencen imellem omsætningen og fremmedarbejde (585.696 kr.) er avance for deres arbejde og den omsætning som du selv står for. Den omsætning du selv generere stiger altså med det dobbelte fra 2014 på 382.372 kr. til 775.946 kr. i 2015 uden underentreprenører, for at falde til 585.696 kr. i 2016. |
Det er Skattestyrelsens opfattelse, at virksomheden i 2015 har haft udenlandske underentreprenører selvom dette ikke fremgår af regnskabets kontospecifikationer.
Ud fra regnskabets kontospecifikationer er det ikke muligt at opgøre, hvor stort et beløb som er fremmedarbejde, og hvor stort et beløb, som er udenlandsk varekøb. Skattestyrelsen lægger vægt på de oplysninger, som erhvervsdrivende skal oplyse i forbindelse med køb og salg over landegrænser. Vi anser derfor differencen imellem de 194.525 kr. på konto 2800 EU-erhvervelser og 29.822 kr., som er indberettet salg af varer til din virksomhed fra Slovakiet, dvs. 164.703 kr., som udbetalt til udenlandske underentreprenører i 2015. Det betyder, at de 164.703 kr. er A-indkomst og skal beskattes i Danmark.
Manglende indeholdt am-bidrag er 8 % af 164.703 kr. = 13.176 kr.
Manglende indeholdt A-skat er 55 % af (164.703-13.176 =) 151.527 kr. = 83.339 kr.
I 2016 er konto 2103 Fremmedarbejde i regnskabets kontospecifikationer på 372.680 kr..
Skattestyrelsen har for 2016 modtaget fakturaer fra dig for ca. 477.034 kr. (Vi har anvendt Nationalbankens gennemsnitsvekselkurs for 2016), for det arbejde virksomhedens underentreprenører udfører for virksomheden i 2016.
Du har ved telefonsamtale den 15.10.2019 oplyst, at du ikke ved hvorfor der er en difference, og har givet udtryk for, at der kan være tale om en fejl. Du har i den forbindelse også oplyst, at det ikke er fordi de har arbejdet for dig privat, at alt aftales mundtligt, og du ikke har nogen skriftlig dokumentation på f.eks. forskel i beløbene pga. fejl og mangler.
Det har ikke været muligt for Skattestyrelsen, ud fra fakturaerne, kontospecifikationerne og bankkontoudtogene, at følge kontrolsporet. Dvs. følge hvordan den enkelte faktura bliver bogført og betalt. For 2016 er alle posteringer under konto 2103 Fremmedarbejde den 31-12-2016. Der er 12 posteringer, hvoraf 9 er bilag 219, men vedrører forskellige fakturaer (kan ses ud fra teksten). Fakturaerne er ikke nummereret således, at man kan se hvilke fakturaer der er bilag 219. Bilag 221 og 230 er høje beløb, som ligner en summering af fakturaer, men dette kan ikke afstemmes med fakturaer eller bankkontoudtog. Der er hverken i kontospecifikationerne eller på fakturaerne vist hvordan fakturaernes beløb bliver vekslet. Hvor fakturaerne er på større beløb, er bankoverførsler på mange mindre og runde beløb, som igen ikke kan afstemmes til kontospecifikationerne. Det er ikke muligt at afgøre, om beløb er a conto eller almindelig betaling for fakturaer.
Vi vil derfor ikke ligge fakturaerne omregnet med Nationalbankens gennemsnitsvekselkurs til grund for udregningen af A-skat og am-bidrag for 2016. Der anvendes derimod de beløb, som virksomheden har med i kontospecifikationerne.
Vi begrunder derudover valget med, at når alt undtagen kontrakten og fakturaer foregår mundtligt, er det ikke muligt for os at se, om der evt. er givet nedslag i prisen, aftalt et tilbud eller lignende. At vi ikke ud fra fakturaer eller kontospecifikationer kan se, hvilken vekselkurs der er anvendt, og om der evt. er aftalt en fast vekselkurs imellem dig og virksomhedens underentreprenører. Vi vil derfor ikke give fradrag for udgifter, som ikke er dokumenteret.
Vi vurderer at beløb på konto 2103 fremmedarbejde i kontospecifikationerne, som ikke er betalt ved udenlandsk overførsler, kan være betalt med de kontante hævninger der har været på bankkontoen, og med de overførsler som er sket til din egen bankkonto ”Bgs a”, og som du har kunne overføre, eller hæve til kontanter, til betaling af virksomhedens underentreprenører.
Der er ikke tekst på fakturaerne som indikerer, at arbejdet er udført for andre end din virksomhed, hvorfor beløbet på 372.680 kr. anses som A-indkomst og skal beskattes i Danmark.
Manglende indeholdt am-bidrag er 8 % af 372.680 kr. = 29.814 kr.
Manglende indeholdt A-skat er 55 % af (372.680-29.814 =) 342.866 kr. = 188.576 kr.
I 2017 er konto 2103 Fremmedarbejde i regnskabets kontospecifikationer på 972.749 kr..
Skattestyrelsen har for 2017 modtaget fakturaer fra dig for ca. 1.243.628 kr. (Nationalbankens gennemsnitsvekselkurs for 2017), for det arbejde virksomhedens underentreprenører udfører for virksomheden i 2017.
Ligesom med 2016, har det ikke været muligt for Skatteforvaltningen, at følge kontrolsporet i regnskabet for 2017. Begrundelsen er den samme som for 2016. Selvom 2017 bliver bedre på det tidspunkt, hvor ”udenlandsk overførsel” på bankkontoudtogene ændres til navne på underentreprenørerne, er det stadig ikke muligt at stemme alle fakturaer, kontospecifikationer og bankkontoudtog af.
Lige som for 2016 anvendes beløbene der er oplyst i kontospecifikationerne, frem for fakturaerne omregnet med Nationalbankens gennemsnitsvekselkurs.
Der er ikke tekst på fakturaerne som indikerer, at arbejdet er udført for andre end din virksomhed, hvorfor beløbet på 972.749 kr. anses som A-indkomst og skal beskattes i Danmark.
Manglende indeholdte am-bidrag er 8 % af 972.749 kr. = 77.819 kr.
Manglende indeholdt A-skat er 55 % af (972.749-77.819 =) 894.930 kr. = 492.211 kr.
Skattestyrelsen anser virksomheden for ansvarlig for betaling af de manglende skatter, og virksomheden hæfter til det offentlige for betaling af beløbene efter kildeskattelovens § 69, stk. 1 og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7.
Vi gør hæftelse gældende hos virksomheden, da virksomheden har udvist forsømmelighed ved ikke at indeholde am-bidrag og A-skat i udbetalinger til personer, der har udført arbejde for virksomheden, af en sådan karakter, at det med rimelig tydelighed falder ind under bestemmelsen i kildeskattelovens § 43, stk. 1.
Som yderligere begrundelse for, at virksomheden har udvist forsømmelighed, henviser vi til, at du allerede i 2014 fik afgørelse på, at indeholde am-bidrag og A-skat for 2013, for det arbejde [person11] og [person12] udførte for din virksomhed, og af fremtidige udbetalinger til dem og andre der arbejder under tilsvarende forhold. Du har ikke dokumenteret, at der er tale om arbejde på andre vilkår end i 2013.
Du finder Skattestyrelsens generelle vejledning om eIndkomst på skat.dk/eindkomst.
2.5. Skattestyrelsens endelige afgørelse
Skattestyrelsen vurderer, at følgende bemærkninger er nye, har relevans for sagen i forhold til vurderingen af, om der foreligger arbejdsgiver-lønmodtagerforhold imellem dig og dine underentreprenører, eller vurderes at have vægt for jer, uden at have indflydelse på sagen:
Vedrørende tolk, sprogbarrierer og kontrolbesøget.
De udleverede spørgeskemaer var på både slovakisk og dansk. [person3] var den eneste, hvor Skattestyrelsen har skrevet svarene på spørgeskemaet, og derfor foretaget interviewet mundtligt. [person8], [person6], [person11], [person7] og [person5] udfyldte selv spørgeskemaerne. [person8] blev kun anvendt som oversætter, hvis de havde spørgsmål til, hvad et spørgsmål betød.
Det er Skattestyrelsen opfattelse, at spørgsmålene er enkle og let forståelige. De blev ikke overvåget imens de udfyldte spørgeskemaerne, men det blev kontrolleret, at de havde udfyldt skemaerne. Vi har ikke noteret, at slovakkerne udviste nervøs adfærd.
Det er ikke Skattestyrelsens opfattelse, at evt. nervøsitet eller spørgeskemaernes udformning, kan have resulteret i, at der er svaret andet end slovakkernes egen opfattelse.
Til bemærkninger om at de udenlandske underentreprenører driver virksomhed i Slovakiet har vi følgende kommentarer:
Det er ikke umiddelbart dokumenteret, at de slovakiske underentreprenører har kunder i Slovakiet og udfører arbejde der, når de er hjemme som led i deres selvstændige erhvervsvirksomheder i Slovakiet.
Det, at de slovakiske underentreprenører er i Slovakiet i stort nok omfang til at have kunder i Slovakiet (3-4 uger i Danmark og 2-4 uger i Slovakiet), og at RUT-registreringerne ind imellem er længere end det reelle ophold af hensyn til fejl og ekstra opgaver, ændrer ikke herved, da fakturarækkerne i Danmark er fortløbende.
Det bemærkes her, at flere af de slovakiske underentreprenørers første faktura ligger sent på året, selvom de har været selvstændige i flere år. F.eks. er [person8]s første faktura, 2017D01, udstedt med dato 6/19/2017 (19.6.2017). Ifølge handelscertifikatet er [person8]s virksomhed registreret den 28.8.2015. [person5]s første faktura, 1/2017, er udstedt den 14.5.2017, og han har været selvstændig i Slovakiet siden 2003. Dette tyder på, at der reelt ikke er aktivitet i de slovakiske virksomheder.
Der er ikke modtaget nogen form for dokumentation for, at underentreprenørerne skulle have udført ekstraopgaver, som ikke var en del af kontrakten. Fakturaerne skelner ikke opgaverne fra hinanden, og kontrakterne er ikke afgrænset, men har en fast kontraktsum og periode, som begge overskrides. Det fremgår yderligere af kontrakterne, at ekstra opgaver skal aftales skriftligt og underskrives. Det er derfor Skattestyrelsen opfattelse, at der ikke er nogen økonomisk risiko, og at der arbejdes indtil arbejdet er færdigt.
Det bemærkes her, at det eksempel, der er givet på udbedring af fejl, som ikke er dokumenteret, er opgjort til 3-4 timer, og derfor ikke umiddelbart kan stå på mål for en RUT-registrering på en uge ekstra.
Det er ikke dokumenteret, at underentreprenørerne har udgifter, som ligger udover almindelige lønmodtagerudgifter.
At [person2] lejede lifte og stilladser, af hensyn til transport, står i modsætning til kontrakterne, som angiver at: ”payment should cover all expenses for all project-related costs...”. Der er ikke afregnet for denne udgift imellem [person2] og dig, eller imellem dig og dine underentreprenører.
Der er ingen dokumentation på, at de sociale bidrag i Slovakiet dækker som forsikring for selvstændig virksomhed.
At underentreprenørerne selv betaler for kost og transport, er ikke anderledes end en almindelig lønmodtager.
At der ikke er aftalt ferie, løn under sygdom, pension, opsigelsesvarsel eller lignende imellem dig og dine underentreprenører, er ikke nok til, at den økonomiske risiko og ansvar er hos underentreprenørerne.
At underentreprenørerne har modtaget kontante a conto betalinger ugentligt, står i modsætning til kontrakterne, hvor betaling sker ”upon completion”, ved arbejdets afslutning. Der er ingen dokumentation på, at kontrakterne skulle være delt op i mindre dele, som kan betales a conto, eller lægges til grund for den løbende fakturering.
At du på trods af kontrakterne udbetaler kontante acontobeløb af hensyn til underentreprenørenes manglende mulighed for at hæve i Danmark, og at de muligvis ikke kan administrere deres eget pengeforbrug, viser en involvering i, og et ansvar for underentreprenørernes økonomi, som strækker sig ud over normal entreprise.
Det er ikke Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke er lagt vægt på kontrakter, fakturaer, kontoudtog og forklaringer fra dig og [person13].
Der er flere steder, hvor kontrakterne står i modsætning til netop fakturaer, kontoudtog og dine og [person13]s forklaringer. Skattestyrelsen har forholdt sig til observationer, skriftligt og mundtligt materiale, og medtaget det, som er relevant i forhold til vurderingen af entreprise kontra lønmodtagerforhold.
Det er Skattestyrelsens samlede vurdering, at dine underentreprenører ikke har ansvar for arbejdet, som går ud over normal lønmodtageransvar, og ikke har en økonomisk risiko, som er normalt for erhvervsmæssig virksomhed. De bemærkninger vi har modtaget, har ikke ændret denne vurdering.
At du ikke er enig i afgørelsen for 2013 om lønmodtagerforhold, og du ikke har påklaget den, fordi du ville have sagen ud af verden og ikke vidste, at den kunne få fremadrettet betydning, gør ikke, at afgørelsen ikke kan få betydning for dig.
Du har som erhvervsdrivende et ansvar for at sætte dig ind i regler for erhvervsdrivende. Du er på baggrund af afgørelsen blevet gjort opmærksom på de danske skatteregler for vurdering af lønmodtagerforhold. På trods af afgørelsen for 2013, har du ikke ændret på de forhold, som ledte til afgørelsen.
Du har således kendt til reglerne i Danmark, fordi du har skulle forholde dig til dem før.
Det må derfor også have været åbenbart for dig, at Skattestyrelsen anser det arbejde, som dine underentreprenører udfører for dig som lønmodtagerforhold.
Forældelse af A-skat og am-bidrag
Det er ud fra regnskabet ikke muligt, at periodisere fakturaerne for fremmedarbejde til de enkelte afregningsperioder, da det ikke er muligt at følge kontrolsporet, som anført ovenfor under: ”Opgørelse af A-skat og am-bidrag”. A-skatten og am-bidragene periodiseres derfor ud på hele året, med lige andele.
Forældelsen af de enkelte perioder er som udgangspunkt 3 år efter forældelseslovens § 3, stk. 1, fra forfaldstidspunktet efter opkrævningslovens § 2, stk. 5.
Forældelsen regnes dog først fra den dag, da Skatteforvaltningen fik eller burde have fået kundskab med kravene. Dette står i forældelseslovens § 3, stk. 2.
Forældelsesfristen for kravene for 2015, skal tidligst regnes fra den 21.9.2018, som er den dag, hvor Skattestyrelsen modtog e-mail fra [person13] med virksomhedens regnskabsmateriale for 2015.
Kravene for A-skat og am-bidrag for 2015 forælder derfor tidligst den 21.9.2021.
Forældelsesfristen for kravene for 2016 og 2017, skal tidligst regnes fra den 20.8.2019, som er den dag, hvor Skattestyrelsen modtog e-mail fra [person13] med det sidste materiale til virksomhedens regnskabsmateriale for 2016 og 2017.
Kravene for A-skat og am-bidrag for 2016 og 2017 forælder derfor tidligst den 20.8.2022.
Da kravene for A-skat og am-bidrag ikke er forældet, kan Skattestyrelsen opkræve beløbene efter opkrævningsloven § 5, stk. 1.
Øvrige punkter
Da virksomheden har udbetalt hele lønnen til de ansatte uden at tilbageholde A-skat og am-bidrag, vil virksomheden have et regreskrav mod de ansatte, som svarer til den opkrævede A-skat og am-bidrag.
Hvis virksomheden ikke opkræver hæftelsesbeløbet hos de ansatte, har virksomheden betalt en privat udgift for de ansatte. Virksomheden vil derfor skulle indberette beløbene som løn til medarbejderne, og virksomheden vil igen hæfte for A-skat og am-bidrag af de eftergivne beløb.”
Skattestyrelsen har den 17. august 2020 afgivet følgende udtalelse til klagen:
Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen:
| • | Underentreprenørerne er uddannede murere og malere: |
- Der er ikke modtaget eller efterspurgt dokumentation på uddannelse af underentreprenørerne. Dette ændre heller ikke på, at ansvaret og den økonomiske risiko er hos [person1] for arbejdet.
| • | [person1] har ikke tegnet forsikring, som dækker underentreprenørerne eller deres arbejde: |
- Der er ikke modtaget dokumentation på, at den sociale sikring i Slovakiet dækker det arbejde underentreprenørerne udfører i Danmark.Det fremgår af kontrakterne, at: ”The subcontractor is responsible for the quality of the work. The subcontractor wil repair the building faults at his own expense.” Det er dog ikke muligt, ud fra den måde arbejdet blev udført på, at afgøre hvem der har lavet hvad, og på den måde henfører dette ansvar. Der henvises her til, at de er fælles om arbejdet. Det har ikke været muligt at adskille de enkelte personers arbejde på byggeriet fra hinanden. At der er sket løbende udbedringer af fejl og mangler, er ikke anderledes, end hvis en arbejdsgiver tager fat i en ansat, og beder denne om at lave det om. Problemet er, at ingen af underentreprenørerne, [person1] eller [person2] om et halvt år, eller halvandet år kan huske, hvem det var der lavede et stykke arbejde på projektet, som viser sig at have fejl og mangler. Der er ingen dokumentation på, at der har været fejl og mangler, som på et senere tidspunkt har skulle udbedres, og som er løst på den måde, og med det ansvar, som kontrakterne og [person1] beskriver.
| • | Arbejdet på [virksomhed2] viste sig at være mere omfangsrigt, og der er derfor udført ekstraarbejde. For at kunne fremrykke åbningen mest muligt, bad [person2] [person1] om at engagerer yderligere 2-3 underentreprenører. |
- Det fremgår af kontrakterne, at:”The subcontractor agrees to build and paint interior and exterior at... All extra work or changes to the Scope of the work requested by Contractors hall be in a writing dated and signed by the Subcontractor,including the change in the Scope of Work and the amount to be added to the Contract Price.” Kontrakten er ikke specifik for hvor omfangsrigt arbejdet var. Der er ikke fremlagt nogen dokumentation på, at omfanget af arbejdet er udvidet, som det fremgår af kontrakterne at det skal. Det er ikke muligt ud fra fakturaerne at se, hvilket arbejde der er ifølge kontrakterne, og hvilket arbejde der er ekstra arbejde. Yderligere viser det, at [person2] beder om at der engageres 2-3 underentreprenører mere, at det ikke er op til den enkelte underentreprenører selv, at bestemme hvor mange ansatte der skal til, for det enkelte arbejde (som ikke kan afgrænses).
| • | Ud over besvarelsen af spørgeskemaer stillede Skattestyrelsen en række spørgsmål: |
- Vi har ikke noteret, at der skulle være stillet flere spørgsmål til underentreprenørerne, end de spørgsmål der fremgår af spørgeskemaerne. Klagers bror, blev udelukkende anvendt i forbindelse med forklaring af de enkelte spørgsmål, hvis underentreprenørerne var i tvivl om, hvad der var ment med spørgsmålet, eller hvad det skulle bruges til.
- Jeg undre mig lidt over, at kontrakterne er på engelsk, når nu den eneste der kunne engelsk er [person8].
| • | Fakturering imellem [person1] og [person2] var på baggrund af anvendt tid og faste timepriser. Imellem [person1] og underentreprenørerne blev aftalt en fast pris beregnet ud fra forventet tid x timeprisen – 20 %, dog med en minimumssum: |
- Dette viser, at den økonomiske risiko ved at give tilbud som accepteres, ikke ligger ved underentreprenørerne. Det har været [person1]s risiko for, om den forventet tid er beregnet korrekt. Med en minimumssum fjernes økonomisk risiko fra underentreprenørerne, da de således ikke har risiko for tab af indkomst, men mulighed for højere indkomst.
| • | Der er faktureret efter mindstekravsbekendtgørelsens krav og slovakiske krav, baseret på en eller flere serier: |
- Kravet til at fakturaer skal nummereres fortløbende i en eller flere serie fremgår af momsbekendtgørelsen.
Kun Ing. [person8] har anvendt flere serier: 2017D01-2017D03 og 2017DA-2017DE, begge serier for arbejde udført i Danmark.
Der er ikke set dokumentation for, at underentreprenørerne har udført arbejde i deres hjemland eller andre lande.
Der er ikke set dokumentation for, at underentreprenørerne i andre lande har anvendt en anden nummerserie end 1, 2, 3, 4, 5 osv., som er den nummerserie som er anvendt i Danmark.
| • | Underentreprenørerne har for 2017 faktureret beløb svarende til kontraktsummerne: |
- [person8] har en difference på 143.036 kr. i 2017. Han har faktureret for 48.729,77 EUR, svarende til 363.036,80 kr. ifølge en beregning på faktura 2017DA. Af kontrakten med Ing. [person8] er kontraktsummen 220.000 kr.
Såfremt kontrakterne skulle overholdes, ville de enkelte underentreprenører ikke skulle modtage betaling i 2018 for arbejdet, da beløbene ville være betalt i 2017 for hele arbejdet, da der ikke er nogen form for dokumentation på, at arbejdet var mere omfangsrigt end det aftalte. Der henvises igen til, at kontrakterne ikke er specifikke i arbejdets omfang, og ekstra arbejde ikke er dokumenteret med skriftlige aftaler, som det fremgår af kontrakterne, eller af fakturaerne.
| • | Ved modtagelse af fakturaer er der udbetalt acontobeløb, hvilket sker 1-2 gange ugentligt: |
- Der fremgår ikke muligheden for a conto betalinger i kontrakterne, hvor der står: ”Payment is due by Contractor to the Subcontractor upon completion of the work pursuant to the term and conditions of this Subcontract agreement.” Der fremgår ikke umiddelbart af fakturaerne, at disse er a conto fakturaer af kontrakterne.
| • | Klagepunkt 1, primær påstand: Hæftelse for A-skat og am-bidrag 2015 og 2016 ugyldig, fordi en opfattelse ikke er tilstrækkelig til, at [person1] hæfter for A-skat og am-bidrag, af Skattestyrelsens beregnet beløb der er ”fremmedarbejde”. At opfattelsen udelukkende beror på regnskabets kontospecifikationer, og der ikke er forholdt sig til det udførte arbejde, de bagvedliggende fakturaer eller aftalegrundlaget. At en vurdering og opgørelse af, at [person1] har haft ansatte i 2015 og 2016, ikke alene kan ske på baggrund af ordlyden i regnskabets kontospecifikationer: |
- Der henvises til side 12-13 af afgørelsen, hvor vurderingen for, at der er udenlandske underentreprenører i 2015 er. Dette vurderes kort sagt ud fra at:
1.Der er angivet udenlandsk varekøb i begrænset omfang. Teksten ”fremmedarbejde”, ”udenlandsk ovf.” og ”mer udland” fremgår af posterne under konto 2800 EU-erhvervelser, og differencen imellem de to, må derfor være ydelser.
2.Det er urealistisk at én person arbejder mere end 20 eller 30 timer om dagen.
3.Omsætningen for det arbejde [person1] selv har udført plus avance fra fremmedarbejde stiger drastisk fra 2014 til 2015.
Dertil kan tilføjes, at konto 2103 Fremmedarbejde i kontospecifikationerne for 2016 netop dækker over udgifter til bl.a. ”[person5]” og ”[person11]”. Der er da også modtaget fakturaer for [person1]s udenlandske underentreprenører for 2016.
Der er rigtig nok ikke modtaget nogen fakturaer imellem [person1] og underentreprenører for 2015. Der er dog forholdt sig til de bagvedliggende fakturaer imellem [person1] og hans hvervgivere i 2015, siden det kan beregnes antallet af timer på en arbejdsdag, som han måtte have, for at opfylde den fakturerede tid.
Dertil tilføjes, at det skulle være pudsigt, hvis fradrag i regnskabet for fremmedarbejde i 2009 for arbejde udført af [person11], konto 2900 ”Fremmed arbejde” for 2011, som vedrører fakturaer fra [person16] og [person11], og konto 2103 Fremmedarbejde i kontospecifikationerne for 2016 skulle have en anden betydning end fremmedarbejde som posteringstekst under konto 2800 EU-erhvervelser.
-Opgørelsen af beløb for 2015 er begrundet på side 13.
Det fremgår også af side 13, at der er modtaget fakturaer for udenlandske underentreprenører for 2016, for væsentlig mere end det beløb, som fremgår af kontospecifikationerne, som der beregnes A-skat og am-bidrag fra. Såfremt disse fakturaer vil danne et mere korrekt grundlag, vil den beregnede A-skat og am-bidrag blive det højere.
Skattestyrelsen anser ikke 2015 og 2016 for ugyldige.
| • | Klagepunkt 1, subsidiær påstand: Der er ikke udvist forsømmelighed vedr. A-skat og am-bidrag for 2015 og 2016. Der lægges vægt på, at begrebet ”forsømmelighed” ikke er afklaret i kildeskatteloven eller forarbejderne, men at det af den juridiske vejledning står, at der ikke kan pålægges hæftelse, hvis ikke arbejdet har en sådan karakter, at det med rimelig tydelighed falder under bestemmelserne i KSL § 43, eller kildeskattebekendtgørelsen. Der er henvist til SKM2019.438 BR, og dennes vurdering falder ud til entreprise og ikke lønmodtagerforhold: |
-Der er ikke tale om to ens sager. Vurderingen af, om der er tale om lønmodtagerforhold eller entreprise er en individuel vurdering. Der er lagt vægt på andre momenter i denne sag, end der er i SKM2019.438.BR, og derudover er der bl.a. følgende forskelle:
1.Hvor der imellem [person1] og underentreprenørerne er tale om opførsel af bygninger, er der i SKM2019.438.BR tale om nedbrydning. Her er der ret stor forskel på ansvar og risiko, da der ved byggeri kan gå mange år før fejl og mangler konstateres, imens dette hurtigere konstateres ved nedbrydning.
2.Det fremgår af afsnittet ”Fastsættelse af kontraktsum og fakturering” i klagen, at der imellem [person1] og underentreprenørerne er en timepris på 20 % mindre end timeprisen imellem [person1] og [person2]. Hverken på fakturaerne eller i kontrakterne står denne beregning. På fakturaerne imellem [person1] og [person2] er angivet en periode og en pris. F.eks. bilag 111 imellem [person1] og [person2] (faktura 387), periode: 11.12-16.12.2017 = 6 dage, til 10.200 kr. u/moms, svarende til 1.700 kr. pr. dag. Arbejdsdagens længde er ukendt. Ved en arbejdsdag på 8 timer om dagen, svare timelønnen til 212,5 kr. pr. time. Fratrækkes 20 % giver det en timeløn på 170 kr. pr. time, hvis der er tale om én person, med 8 timers arbejdsdage i 6 dage. Hvis der tilføjes flere timer om dagen, eller flere personer, falder timelønnen også.
I afgørelsen for 2013, indeholdt kontrakterne en timepris på 150 kr. imellem [person1] og underentreprenørerne.
Derudover, så er 140 kr. i timen 30 % mindre end 200 kr. i timen, hvor de 140 kr. i timen og de 200 kr. i timen er i samme omsætningsled, så er der ved [person1] og underentreprenørerne tale om hvert sit omsætningsled.
[Grafik udeladt, Schultz redak.]
3.Der er i SKM2019.438.BR lagt vægt på, at SJ betaler selv, hvis hans selskab brugte mere tid end aftalt, og for maskiner.
I forhold til tid: [person1]s underentreprenørers kontrakter er ikke forlænget, og der er ingen dokumentation for ekstraarbejde, ud over at arbejdet var mere omfangsrigt ifølge avisartikler og [person2]. Der er ikke den skriftlighed til ekstraarbejde som fremgår af kontrakterne. Dertil kan ikke ses forskel på fakturaerne for arbejdet, og for ekstraarbejdet. Til gengæld er underentreprenørerne der også i 2018-2019-2020.
I forhold til maskinger: Der er forskellige svar fra [person1]s underentreprenører i interviewskemaerne, om hvem der leverer materialer og maskiner. Nogle svarer dem selv, imens andre svarer hotellet og andre [person1]. Dette er ikke medtaget i forslag og afgørelse.
[person1] har ved flere lejligheder anført, at underentreprenørerne selv medbringer materiel (værktøj, tøj, sikkerhedssko og biler). Det er dog ikke dokumenteret, at der drives selvstændig virksomhed i Slovakiet.
Det kan oplyses, at [person5] den 12.3.2018 kl. ca. 20:30 blev truffet i bil ved den dansk-tyske grænse ([by2]) på vej mod Danmark. Han havde ikke værktøj i bilen. Her er også oplyst en timeløn på 150-160 kr. i timen. Oplysningerne har ikke været medtaget i forslag og afgørelse. De ligger som fil 27.
| • | Klagepunkt 2, primær påstand: Anerkende, at der er tale om entreprise vedr. 2017. Der henvises her til afgrænsningen imellem selvstændige og lønmodtagere i Cirkulære om personskatteloven, og SKM2011.655.BR: |
-Der er her heller ikke tale om to ens sager.
1.SKM2011.655.BR: Et af de punkter som der lægges vægt på i sagen er, at D (underentreprenøren) i et vist omfang havde anvendt medarbejdere.
Der er ingen oplysninger om, at [person1]s underentreprenører skulle have egne ansatte. Det fremgår bl.a. af RUT-registreringerne, at underentreprenørerne er: ”Selvstændig uden ansatte”.
2.Der er igen tale om to forskellige brancher.
3.Der er ved [person1]s sag også lagt vægt på andre forhold. F.eks. at ansvaret for det pågældende arbejde, ikke har kunne afgrænses imellem underentreprenørerne.
-Se også kommentarerne til Klagepunkt 1.
-At klager eller deres repræsentant ikke har haft adgang til referater fra kontrolbesøget er ikke korrekt. Der har derimod ikke været spurgt efter disse. I forbindelse med bemærkninger til forslaget, blev det bl.a. anført at [person1] ikke har haft mulighed for at se interviewskemaerne, da de med tilhørende svar ikke er blevet udleveret eller indgår i sagen som bilag. Der blev derfor ved telefonisk kontakt til [person1]s repræsentant [person15] den 19.2.2020 spurgt, om de ønskede aktindsigt i interviewskemaerne. Dette var [person15] i tvivl om, men ville vende tilbage. Hun vendte ikke tilbage. Kopi af interviewskemaerne er vedlagt som fil ”Kopi af spørgeskemaer fra 24.1.2018”. Oplysninger som er vurderet personfølsomme er overstreget.
-Til punktet med misforstået spørgsmål med, om underentreprenørerne har kontrakter på arbejdet, hvor 5 af 5 har svaret nej, er spørgsmålet rimelig simpelt. Det kan måske forklares med, at underentreprenørerne måske ikke forstår kontrakterne, da disse er på engelsk, og der nu flere gange er oplyst, at kun [person8] forstår engelsk. Er de mon selv klar over, hvad det er de har skrevet under på?
| • | Klagepunkt 2, subsidiær påstand: Der er ikke udvist forsømmelighed vedr. A-skat og am-bidrag for 2017: Se Klagepunkt 1.” |
Skattestyrelsen har den 13. oktober 2020 afgivet følgende supplerende udtalelse:
”Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen:
Det eneste Skattestyrelsen læser, at [person2] er uenig i, og siger at han er blevet misforstået med er, at han ikke har leveret værktøj eller tøj.
Vi kan ikke udtale os om, hvorvidt [person2] er blevet misforstået.
Hvorvidt [person2] har eller ikke har leveret tøj og værktøj, til de personer som arbejder for [person1], ændrer ikke på vores samlet vurdering.”
Klagerens opfattelse
Virksomhedens repræsentant har principalt fremsat påstand om, at Skattestyrelsen afgørelse for indkomstårene 2015 og 2016 er ugyldig, hvorfor forhøjelserne af indeholdelsespligtige A-skatter og AM-bidrag for perioden skal nedsættes til 0 kr. Subsidiær påstand om, at virksomheden i årene 2015 og 2016 ikke har udvist forsømmelighed, hvorfor Skattestyrelsens indberetning af manglende indhold A-skat og AM-bidrag vedrørende 2015 og 2016 skal bortfalde.
For indkomståret 2017 har repræsentanten principalt fremsat påstand om, at virksomhedens udgifter til fremmed arbejde på i alt 972.749 kr. er vederlag til selvstændigt erhvervsdrivende. Virksomheden er dermed ikke pligtig til at indeholde A-skat og AM-bidrag af de pågældende vederlag, hvorfor Skattestyrelsens indberetning af manglende indhold A-skat og AM-bidrag for perioden 2017 skal nedsættes til 0 kr. Subsidiær påstand om, at virksomheden ikke har udvist forsømmelighed med deraf følgende krav om hæftelse og opkrævning af ikke indeholdt A-skat og AM-bidrag.
Til støtte herfor har repræsentanten i klagen anført følgende:
”Klage over Skattestyrelsens afgørelse for [virksomhed1] v/[person1]
Vedrørende perioden 2015-2017 om hæftelse af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag
På vegne af vores klient
| • | [virksomhed1] v/[person1], [adresse2], [by3], CVR-nr. [...1], påklager vi Skattestyrelsens afgørelse (sagsid [sag1]) af 31. marts 2020 vedrørende årene 2015-2017. Skattestyrelsens afgørelse vedlægges som bilag 1. |
Omdrejningspunktet for klagen er, at Skattestyrelsen har truffet afgørelse om, at [virksomhed1] v/[person1] (i det følgende benævnt “Klager”) pålægges hæftelse for ikke indeholdt A-skat og AM-bidrag for beløb udbetalt til virksomhedens kontraherende underentreprenører i perioden 2015 -2017.
Vi skal anmode om, at sagen behandles ved Landsskatteretten.
På den baggrund nedlægges følgende:
Påstande
1. Klagepunkt - Hæftelse for A-skat og AM-bidrag for perioden 2015 og 2016
Primær påstand
Skattestyrelsen tilpligtes at anerkende, at afgørelsen for indkomstårene 2015 og 2016 er ugyldig.
Forhøjelsen af Klagers indeholdelsespligtige A-skatter på DKK 83.339 og AM-bidrag på DKKK 13.176 for perioden 2015 og A-skatter DKK 188.576 og AM-bidrag DKK 29.814 på for perioden 2016 skal nedsættes til DKK 0.
Subsidiær påstand
Det gøres subsidiært gældende, at Klager i årene 2015 og 2016 ikke har udvist forsømmelighed med deraf følgende krav om hæftelse og opkrævning af ikke indeholdt A-skat og AM-bidrag
Den af Skattestyrelsen foretagne indberetning af manglende indhold A-skat og AM-bidrag vedrørende 2015 og 2016 skal derfor bortfalde.
2. Klagepunkt - Hæftelse for A-skat og AM-bidrag for perioden 2017
Primær påstand
Skattestyrelsen skal anerkende, at udgifter til Fremmedarbejde på DKK 972.749 er vederlag, der er udbetalt til selvstændigt erhvervsdrivende. Klager er dermed ikke pligtig til at indeholde A-skat og AM-bidrag af de pågældende vederlag.
Forhøjelsen af Klagers indeholdelsespligtige A-skatter på DKK 492.211 og AM-bidrag på DKKK 77.819 på for perioden 2017 skal nedsættes til DKK 0.
Subsidiær påstand
Det gøres subsidiært gældende, at Klager ikke har udvist forsømmelighed med deraf følgende krav om hæftelse og opkrævning af ikke indeholdt A-skat og AM-bidrag.
Forhold der ikke omfattes af klagen
Skattestyrelsen har pålagt virksomheden at indeholde A-skat og AM-bidrag for virksomhedens ansatte samt at indberette til eIndkomst (indkomstregisteret). Dette forhold påklages ikke, idet Klager er enig i, at der skal indeholdes A-skat og AM-bidrag for virksomhedens ansatte. Klager anfægter udelukkende, at hans virksomhed har haft “ansatte” perioden 2015 - 2017.
Endelig har Skattestyrelsen har forhøjet virksomhedens udgående moms for 2. halvår 2016. Denne del af Skattestyrelsens afgørelse påklages heller ikke.
Faktiske forhold
[person1] (berefter benævnt “Klager”) er født og opvokset i Slovakiet, hvor han også blev uddannet murer. Klager er sidenhen flyttet til til Danmark og etablerede den 1. september 2006 enkeltmandsvirksomheden [virksomhed1] v/[person1], CVR-nr. [...1]. Igennem virksomheden udfører Klager murerarbejde, belægningsopgaver m.v. for erhvervsdrivende og private kunder.
I nærværende sag bestrider Skattestyrelsen således ikke, at [virksomhed1] skal anses som selvstændig erhvervsdrivende.
I perioder med spidsbelastning, hvor der er flere opgaver, end [virksomhed1] selv har ressourcer til at udføre, eller hvor virksomheden har større opgaver, indgår [virksomhed1] underentre- priseaftaler med udenlandske enkeltmandsvirksomheder fra Slovakiet.
På de opgaver, hvor [virksomhed1] benytter enkeltmandsvirksomheder som underentreprenører, er der indgået en aftale mellem den private kunde/bygherre og [virksomhed1], hvorefter [virksomhed1] indgår en aftale med den udenlandske enkeltmandsvirksomhed om levering af underentrepriser.
Enkeltmandsvirksomheden udfører arbejdet i Danmark efter den private kunde/bygherres anvisning. I det følgende benævnes den udenlandske enkeltmandsvirksomhed “underentreprenøren”.
Der er tale om uddannede murere og malere med mange års erfaring, som alle arbejder selvstændigt uden instruktion. Underentreprenørerne havde alle været etableret som selvstændigt erhvervsdrivende i deres hjemland i en årrække, før de indgik kontrakt med [virksomhed1]. De har efter det oplyste primært arbejdet i Slovakiet, men har også gerne påtaget sig opgaver i udlandet (f.eks. Tyskland og Østrig), da vederlaget for opgaver i udlandet sædvanligvis overstiger vederlaget for opgaver i Slovakiet.
I starten af 2017 blev Klager kontaktet af [person2], der ejer [virksomhed2], [adresse1], [by1]. Henvendelsen vedrørte arbejde i forbindelse med nybyggeri af en konferencetilbygning og restaurant (orangeri) til hotellet. Der var konkret tale om indendørs og udendørs murer- og malerarbejde.
Bygherren, [person2], havde ofte benyttet [virksomhed1], og opgaven blev derfor aftalt mundtligt mellem parterne.
Klager havde på dette tidspunkt ikke selv ressourcer til at udføre denne større opgave, hvorfor Klager kontaktede en række underentreprenører (selvstændigt erhvervsdrivende murer og malere) i Slovakiet for assistance til at udføre arbejdet.
Kontraktsvilkår
Klager indgik skriftlige kontrakter med de slovakiske underentreprenører, herunder Klagers bror, da han taler engelsk. Øvrige slovakiske underentreprenører taler ikke engelsk. Kontrakterne er indgået for perioden 1. marts til 31. december 2017 og vedlægges sammen med fakturaer fra underentreprenørerne til [virksomhed1] som bilag 2-6.
De slovakiske underentreprenører har selv medbragt håndværktøj og mindre maskiner, beklædning og sikkerhedsudstyr (tøj, hjelme og sko) samt kører i egne biler. Klager er ikke bekendt med, at [person2] skulle have stillet beklædning eller håndværktøj til rådighed for underentreprenørerne - da underentreprenørerne netop selv medbringer dette samt kører i egne biler. Klager er alene bekendt med, at [person2] har stillet beklædning og håndværktøj til rådighed for egne ansatte.
Af praktiske hensyn stillede bygherre [person2] derimod lifte og stillads til rådighed i Danmark, så dette ikke skulle transporteres fra Slovakiet til byggepladsen i Danmark. Efter det oplyste afholder bygherren denne omkostning i forbindelse med byggeprojektet.
De slovakisk underentreprenører har ved starten af ethvert arbejdsophold i Danmark foretaget registrering i RUT-registret af længden af arbejdsophold i Danmark. Ved angivelse af perioden, har de for en sikkerheds skyld angivet en længere periode i Danmark end forventet, således at de undgik at skulle foretage en genregistrering, hvis arbejdsopholdet blev forlænget pga. ekstraopgaver, uforudsete begivenheder eller lign. Underentreprenørerne har efter det oplyste ikke været klar over, at det skulle oplyses til RUT-registret, hvis datoen for afslutning af arbejdsopholdet afveg fra den dato, der blev oplyst til RUT-registret ved opholdets start. Konkret betyder dette, at datoer for påbegyndelse af opholdet er tidssvarende - mens underentreprenørerne kan være rejst til Slovakiet, før den angivne slutdato.
Underentreprenørerne tilrettelægger selv arbejdet, og hvornår arbejdet skal udføres, og de er kun underlagt sædvanlig bygherre instruktion (udført af [person2]), som fører tilsyn og godkender det færdige arbejde. [person2] oplyser således i artiklen af 21. september 2018 (bilag 8) til [...dk], at han er uddannet tømrer, og at han selv har forestået byggestyringen på projektet med tilbygningen.
[virksomhed1] har ikke instruktionsbeføjelser over de slovakiske underentreprenører eller foretaget byggestyring, hvorfor Klager heller ikke har været på byggepladsen ([virksomhed2], [by1]), mens byggeriet har pågået.
Arbejdet udføres for underentreprenørens egen regning og risiko, hvorfor underentreprenørerne også bedes om at rette fejl uden beregning. Konkret er der foretaget udbedring af fejl ved støbning af vægge. Aftale om udbedring af fejl er sket mundtligt.
Der er ikke i kontrakten fastsat begrænsninger i, om underentreprenørerne må påtage sig opgaver for andre kunder end [virksomhed1] i kontraktsperioden.
Ifølge kontrakten udbetaler [virksomhed1] ikke feriepenge, løn under sygdom, ligesom der ikke indbetales til pension eller lignende lønmodtagerordninger.
[virksomhed1] har ligeledes ikke tegnet forsikring, som dækker underentreprenørerne eller arbejde udført af disse.
De slovakiske underentreprenører arbejder som selvstændigt erhvervsdrivende i Slovakiet og afholder selv udgifter til forsikringer via betaling af sociale bidrag til Slovakiet.
Derudover betaler de selv for kost, logi og transport i forbindelse med deres ophold i Danmark. Af kontrakten fremgår, at kontraktsummen dækker alle udgifter i forbindelse med udførelsen af arbejdet.
Alle underentreprenører har bopæl og hus i Slovakiet og betaler skat i Slovakiet.
Når de slovakiske underentreprenører ikke arbejder i Danmark, udfører de arbejde for egne kunder, primært i Slovakiet. Ophold i Slovakiet har efter det oplyste sædvanligvis en varighed af 2-4 uger og ophold i Danmark har en 3-4 ugers varighed. Dertil kommer 2 måneders ophold i Slovakiet om sommeren, og ca. 1 måneds ophold i Slovakiet om vinteren. Kunderne er private husejere og virksomheder samt offentlige myndigheder i Slovakiet. Arbejdet består primært i udførelse af større og mindre bygningsreparationer (f.eks. reparationer på private huse og lejligheder, domiciler for private virksomheder, børnehaver m.m.).
Projektperiode og kontrol på arbejdspladsen
Af en artikel på [...dk] ([avis1]) af 28. februar 2017 (bilag 7) fremgår, at [person2] ønskede at udvide [virksomhed2] med en tilbygning med konferencefaciliteter og mødelokaler, og at han forventede, at arbejdet ville blive påbegyndt i løbet af foråret 2017 og afsluttet ved nytår 2017/2018.
Imidlertid viste arbejdet på [virksomhed2], [by1] (v/bygherre [person2]) sig mere omfangsrigt end først antaget, og de slovakiske underentreprenører har derfor udført ekstraarbejder efter kontraktens udløbstidspunkt den 31. december 2017. I perioden efter 31. december 2017 blev desuden udført udbedring af fejl på projektet. For at kunne fremrykke åbningen af hotellet mest muligt, bad [person2] [virksomhed1] om at engagere med yderligere 2-3 underentreprenører. Konkret blev konferencetilbygningen og restauranten (orangeriet) på [virksomhed2] åbnet og taget i brug den 5. oktober 2018, jf. en artikel på [...dk] den 21. september 2018 (bilag 8).
De danske skattemyndigheder gennemførte 24. januar 2018 en kontrol på byggepladsen ved [virksomhed2], [by1], hvor de udenlandske underentreprenører var til stede og udførte arbejde. Klager var ikke tilstede ved kontrolbesøget. Skattestyrelsen har oplyst, at de spørgeskemaer, der blev udleveret, bl.a. var oversat til slovakisk, men at informationen om lovgrundlag m.v. ikke var oversat til slovakisk. Udover besvarelsen af spørgeskemaer stillede Skattestyrelsens kontrolmedarbejdere en række spørgsmål. Skattestyrelsen har oplyst, at styrelsen ikke medbragt egne tolke, hvorfor Klagers bror, der taler engelsk, måtte virke som tolk, idet de øvrige underentreprenører ikke taler engelsk.
Fastsættelse af kontraktsum og fakturering
Sædvanligvis afgiver [virksomhed1] et tilbud med fast pris ved indgåelse af aftale om mindre opgaver for private kunder. Men fordi denne opgave var ganske omfattende, aftalte [virksomhed1] og [person2], at fakturering skulle ske på baggrund af anvendt tid og faste timepriser.
Der blev aftalt en fast pris i kontrakterne mellem [virksomhed1] og underentreprenøren, og kontraktsummen blev fastsat ud fra et skøn over det antal timer, som Klager forventede at opgaven ville kræve, samt en timepris, der var ca. 20 % mindre end timeprisen aftalt med [person2]. Af hensyn til de udenlandske underentreprenører har [virksomhed1] at garanteret en minimums-sum i kontrakterne.
Underentreprenøren fakturerer deres arbejde til [virksomhed1] (se vedlagte bilag 2-6).
Fakturaerne er udarbejdet, så leverandør og kunde kan identificeres m.v., således at de slovakiske og danske krav i mindstekravsbekendtgørelsen overholdes.
Fakturaerne fra de udenlandske underleverandører er nummeret fortløbende i en serie for arbejde udført i udlandet (dvs. Danmark), til imødekommelse af kravene i mindstekravsbekendtgørelsen (i både i Slovakiet og Danmark), hvorefter fakturaer skal nummereres fortløbende, baseret på en eller flere serier, som identificerer fakturaen. Oplysning om slovakiske krav til udformning af fakturaer fra [virksomhed4]’s interne opslagsværker vedlægges som bilag 9.
De udenlandske underentreprenører har i 2017 faktureret beløb svarende til kontraktsummen i de respektive kontrakter (bilag 2-6).
Ved modtagelse af fakturaerne har [virksomhed1] udbetalt acontobeløb fra virksomhedens konto 2103 for Fremmedarbejde til de respektive underentreprenørers bankkonti i Slovakiet. A conto udbetalingerne sker ca. 1-2 gange om ugen i de uger, underentreprenørerne udfører arbejde i Danmark. Udskrift af konto 2103 Fremmedarbejde vedlægges som bilag 10.
Af kontooversigten for Fremmedarbejde (bilag 10) fremgår, at [virksomhed1]s i 2017 har udbetalt acontobeløb, der samlet set ikke overstiger kontraktsummen og de fremsendte fakturaer. For en underentreprenør, som alene udførte arbejde i en begrænset periode, er den fulde kontraktsum udbetalt på baggrund af fakturaer (bilag 4 - [person9]).
[virksomhed1] betinger sig ugentlige a conto betalinger for de opgaver, virksomheden påtager sig, da virksomheden alene har en begrænset likviditet, og da virksomheden ønsker at begrænse risikoen for, at en kunden ikke kan betale, mest muligt.
[virksomhed1] oplyser, at der kun i enkeltstående tilfælde er udbetalt kontante beløb, hvis en underentreprenør f.eks. ikke havde et betalingskort med til Danmark, eller hvis betalingskortet ikke virkede.
Tidligere afgørelse fra SKAT vedrørende [virksomhed1]
SKAT har for perioden 2013 truffet afgørelse om, at 2 konkrete underentreprenører ([person11] og [person12]) skulle anses for at indgå i et tjenesteforhold til [virksomhed1]. Klager blev desuden pålagt fremadrettet at indeholde A-skat og arbejdsmarkedsbidrag ved udbetaling af vederlag til disse enkeltmandsvirksomheder og andre, som arbejder under tilsvarende forhold, jf. SKATs afgørelse af 13. februar 2014.
Klager var ikke enig i SKATs afgørelse af 13. februar 2014, men valgte at betale den manglende indeholdte A-skat og arbejdsmarkedsbidrag, fordi Klager var af den opfattelse, at sagen derefter kunne anses for afsluttet. [virksomhed1] modtog efter det oplyste ikke sagkyndig bistand eller rådgivning fra advokat, revisor eller lignende i den anledning.
Anbringender
1. Klagepunkt - Hæftelse for A-skat og AM-bidrag for perioden 2015 og 2016
Primær påstand
Vi gør gældende, at Skattestyrelsens afgørelse vedrørende A-skat og AM-bidrag er ugyldig for 2015 og 2016.
Vurderingen af, om der er tale om personligt arbejde i tjenesteforhold eller om virksomhed som. selvstændig erhvervsdrivende, foretages på baggrund af de kriterier, der er angivet i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskatteloven.
Der skal dermed foretages en konkret vurdering af de enkelte samarbejdsforhold mellem Klager og underentreprenøren.
Skattestyrelsen anfører i afgørelse af 31. marts 2020 at:
“Det er Skattestyrelsens opfattelse, at virksomheden i 2015 har haft udenlandske underentreprenører, selvom dette ikke fremgår af regnskabets kontospecifikationer”
At ovennævnte er Skattestyrelsen “opfattelse” er ikke tilstrækkelig til at Klager hæfter for A-skat og AM-bidrag et af Skattestyrelsen beregnet beløb, der er “fremmedarbejde”.
Skattestyrelsens afgørelse for perioden 2015 og 2016 beror udelukkende på regnskabets kontospecifikationer. Skattestyrelsen har ikke forholdt sig til hverken det udførte arbejde, de bagvedliggende fakturaer eller aftalegrundlag.
Det bestrides, at Skattestyrelsen udelukkende på baggrund af ordlyden i regnskabets kontospecifikationer har grundlag for at:
| 1) | Vurdere, hvorvidt Klager i perioden 2015 og 2016 har haft ansatte, der har modtager A-indkomst, |
| 2) | Kunne opgøre et korrekt grundlag for vederlag, for hvilket Klager har været pligtig til at indeholde A-skat og AM-bidrag. |
På denne baggrund er Skattestyrelsens afgørelse vedrørende perioden 2015 og 2016 ugyldig.
Subsidiær påstand
Det gøres subsidiært gældende, at Klager i årene 2015 og 2016 ikke har udvist forsømmelighed med deraf følgende krav om hæftelse og opkrævning af ikke indeholdt A-skat og AM-bidrag
Til støtte for vores subsidiære påstand gør vi gældende at:
Lovgrundlaget
Kildeskattelovens § 69, stk. 1, har følgende ordlyd:
"Den som undlader at opfylde sin pligt til at indeholde skat, eller som indeholder denne med for lavt beløb, er over for det offentlige umiddelbart ansvarlig for betaling af manglende beløb, medmindre han godtgør, at der ikke er udvist forsømmelighed fra hans side ved iagttagelse af bestemmelserne i denne lov."
Lovteksten i kildeskattelovens § 69, stk. 1 bidrager ikke til en afklaring af, hvad begrebet “forsømmelighed” omfatter. Tilsvarende bidrager forarbejderne heller ikke til en afklaring af begrebet “forsømmelighed”.
I Skattestyrelsens Juridiske Vejledning fremgår følgende af afsnit A.D.5.2.2 Hæftelse for ikke indeholdt A-skat og AM-bidrag:
“Den indeholdelsespligtige anses for at have udvist forsømmelig adfærd, hvis han undlader at indeholde A-skat og AM-bidrag i udbetalinger til en person, der udfører arbejde af en sådan karakter, at det med rimelig tydelighed falder ind under bestemmelsen i KSL § 43 eller Kildeskattebekendtgørelsen § 18.”
Det kan udledes af ovenstående, at det er et afgørende moment for, om man kan pålægges hæftelse for ikke indeholdt A-skat og AM-bidrag at arbejdet er af en sådanne karakter, at det med rimelighed falder ind under bestemmelsen i om pligt til at indeholde A-skat. Vi bestrider, at dette er tilfældet i den foreliggende sag.
Vi henviser til SKM2019.438 BR:
Sagen drejede sig overordnet om, hvorvidt sagsøger (selskab der driver virksomhed med køb og salg af virksomhed med køb og salg af maskiner og nedbrydning) var forpligtet til i indkomståret 2015 at indeholde og afregne A-skat og AM-bidrag for én af selskabets medarbejdere, der udførte forskellige nedbrydningsopgaver for selskabet og endvidere, hvorvidt selskabet afhængigt heraf hæftede for dette beløb.
Medarbejderen stiftede i 2015 et IVS (selskabet), der ikke på noget tidspunkt havde været momsregistreret, som et faktureringsled. Spørgsmålet i sagen var, hvorvidt vedkommende på denne baggrund måtte anses for lønmodtager eller selvstændigt erhvervsdrivende, dvs. om han udførte personligt arbejde i tjenesteforhold, jf. kildeskattelovens § 43, stk. 1, jf. cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994. Retten fandt, at den manglende momsregistrering ikke isoleret kunne være udslagsgivende for spørgsmålet om, hvorvidt “medarbejderen” drev selvstændig virksomhed. Ud af den række momenter, der efter ovennævnte cirkulære kan tillægges betydning ved afgørelsen heraf, lagde retten særlig vægt på, (i) at sagsøger på daværende tidspunkt var et selskab med 22 medarbejdere og en omsætning på over 20 mio. kr., (ii) at selskabet som udgangspunkt lod sine arbejdere udføre arbejdet, (iii) at ansatte i selskabet blev aflønnet med en timeløn på 140 kr. i timen, mens “medarbejderen” i sagen fakturerede en timepris på 200 kr., (iv) at han ikke havde indgået aftale med sagsøger om, at selskabet ikke måtte udføre arbejde for andre virksomheder, og (v) at sagsøger ikke havde tegnet forsikring med vedkommende eller selskabet eller havde udbetalt feriepenge.
Yderligere lagde retten vægt på, (vi) at selskabet undertiden anvendte egne maskiner, og
(vii) at sagsøger ikke havde nogen instruktionsbeføjelse eller ydede nogen vejledning. Da sagsøger på baggrund af ovenstående fik medhold i, at sagsøger ikke var indberetningspligtig, fik sagsøger også medhold i, at sagsøger ikke hæftede for A-skat og AM-bidrag.
Ligesom i Klagers sag vedrørte SKM 2019.438 BR en situation, hvor arbejdstager udførte arbejde inden for byggebranchen. Konkret var arbejdstager beskæftiget med nedbrydning. Byretten fandt efter en lang række momenter, at arbejdstager ikke var at betragte som lønmodtager. Ved afgørelsen blev bl.a. lagt vægt på at:
? ansatte i selskabet blev aflønnet med en timeløn på 140 kr. i timen, mens “medarbejderen” i sagen fakturerede en timepris på 200 kr.,
? selskabet ikke havde indgået aftale med sagsøger om, at selskabet ikke måtte udføre arbejde for andre virksomheder,
? sagsøger ikke havde tegnet forsikring med vedkommende eller selskabet eller havde udbetalt feriepenge
? selskabet undertiden anvendte egne maskiner samt at
? at sagsøger ikke havde nogen instruktionsbeføjelse eller ydede nogen vejledning.
Det faktum, at der bliver afregnet for et stykke arbejde på timepris, er således ikke i sig selv tilstrækkeligt til, at en arbejdstager kan anses som lønmodtager og hvervgiver dermed er indberetningspligtig af A-skat og AM-bidrag. Endvidere anvender Klagers underentreprenører tilsvarende eget værktøj, ligesom Klager hverken har instruktionsbeføjelse, tegnet forsikring eller udbetalt feriepenge.
På baggrund af SKM2019.438 BR er det vores opfattelse, at Klager under ingen omstændigheder har udvist forsømmelighed i forhold til, om der skulle have været indeholdt A-skat og AM-bidrag ved anvendelse af de pågældende underentreprenører. Ud fra offentliggjort praksis kunne Klager med rette være af den opfattelse, at der i den foreliggende situation ikke var pligt til at indeholde A-skat og AM-bidrag. Klager har under hele forløbet været af den opfattelse, at han entrerede med personer, der var selvstændigt erhvervsdrivende.
Det bør ikke bør tillægges betydning, at SKAT tidligere har orienteret Klager om at SKAT var af den opfattelse at Klager skulle indeholde A-skat og AM-bidrag i visse situationer. SKM 2019.438 BR er er offentliggjort langt senere end SKATs påbud, der blev udstedt i 2014. Klager kunne derfor med rette være af den opfattelse, at aftaler med underentreprenørerne ikke var samarbejdsforhold, der kunne danne grundlag for en pligt til at indeholde A-skat og AM-bidrag.
Vi henviser i øvrigt til vores anbringender vedrørende perioden 2017, hvor vi nærmere har redegjort for samarbejdet med underentreprenørerne i denne periode
2. Klagepunkt - Hæftelse for A-skat og AM-bidrag for perioden 2017
Primær påstand
Skattestyrelsen skal anerkende, at udgifter til Fremmedarbejde på DKK 972.749 er vederlag, der er udbetalt til selvstændigt erhvervsdrivende. Klager er dermed ikke pligtig til at indeholde A-skat og AM-bidrag af de pågældende vederlag.
Til støtte for den nedlagte primære påstand gør vi gældende, at de slovakiske underentreprenører er selvstændigt erhvervsdrivende. [virksomhed1] er således ikke indeholdelsespligtig af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag i perioden.
Vurdering af om de slovakiske underentreprenører anses for selvstændige erhvervsdrivende sker i henhold til en konkret vurdering på baggrund af faktiske omstændigheder i overensstemmelse medgældende lovgivning, praksis og vejledning herom.
I henhold til Cirkulære om personskatteloven (CIR nr. 129 af 04/07/1994) (herefter “Cirkulæret”)
fremgår det, at “ Som lønmodtager anses den, der modtager vederlag for personligt arbejde i ettjenesteforhold”. Såfremt skatteyderen udfører arbejdet efter en arbejdsgivers anvisninger og i det hele for dennes regning taler dette for et lønmodtagerforhold. Derimod, er der tale om selvstændig erhvervsvirksomhed i henhold til cirkulæret såfremt “ der for egen regning og risiko udøves en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud”.
Ved tvivlstilfælde om en skatteyder anses for selvstændig erhvervsdrivende eller lønmodtager, skalafgørelsen heraf ske ud fra en konkret og samlet vurdering af relevante forhold.
I henhold til Cirkulæret pkt. 3.1.1.1. kan der ved vurdering af, om der er tale om tjenesteforhold lægges vægt på, hvorvidt:
“Ved vurdering af, om der er tale om tjenesteforhold, kan der lægges vægt på, hvorvidt
A. hvervgiveren har en almindelig adgang til at fastsætte generelle eller konkrete instrukser for arbejdets udførelse, herunder tilsyn og kontrol,
B. indkomstmodtageren udelukkende eller i overvejende grad har samme hvervgiver,
C. der mellem hvervgiveren og indkomstmodtageren er indgået aftale om løbende arbejdsydelse,
D. indkomstmodtageren har arbejdstid fastsat af hvervgiveren,
E. indkomstmodtageren har ret til opsigelsesvarsel,
F. vederlaget er beregnet, som det er almindeligt i tjenesteforhold (timeløn, ugeløn, månedsløn, provision, akkord m.v.),
G. vederlaget udbetales periodisk,
H. hvervgiveren afholder udgifterne i forbindelse med udførelsen af arbejdet,
I. vederlaget i overvejende grad er nettoindkomst for indkomstmodtageren,
J. indkomstmodtageren anses for lønmodtager ved praktisering af ferieloven, lov omarbejdsløshedsforsikring, funktionærloven, lov om arbejdsskadeforsikring og lov om arbejdsmiljø.
I henhold til Cirkulæret pkt. 3.1.1.2. kan der ved vurdering af, om der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed lægges vægt på, hvorvidt:
- indkomstmodtageren tilrettelægger, leder, fordeler og fører tilsyn med arbejdet uden anden instruktion fra hvervgiveren end den, der eventuelt følger af den afgivne ordre,
| B. | hvervgiverens forpligtelse over for indkomstmodtageren er begrænset til det enkelte ordreforhold, |
| C. | indkomstmodtageren ikke på grund af ordren er begrænset i sin adgang til samtidig at udføre arbejde for andre, |
| D. | indkomstmodtageren er økonomisk ansvarlig over for hvervgiveren for arbejdets udførelse eller i øvrigt påtager sig en selvstændig økonomisk risiko, |
| E. | indkomstmodtageren har ansat personale og er frit stillet med hensyn til antagelse af medhjælp, |
| F. | vederlaget erlægges efter regning, og betaling først ydes fuldt ud, når arbejdet er udført som aftalt og eventuelle mangler afhjulpet, |
| G. | indkomsten oppebæres fra en ubestemt kreds af hvervgivere, |
| H. | indkomsten afhænger af et eventuelt overskud, |
| I. | indkomstmodtageren ejer de anvendte redskaber, maskiner og værktøj eller lign., |
| J. | indkomstmodtageren helt eller delvis leverer de materialer, der medgår til arbejdets udførelse, |
| K. | indkomstmodtageren har etableret sig i egne lokaler, f.eks. forretning, værksted, kontor, klinik, tegnestue m.v., og arbejdet helt eller delvis udøves herfra, |
| L. | indkomstmodtagerens erhvervsudøvelse kræver særskilt autorisation, bevilling og lign. og indkomstmodtageren er i besiddelse af en sådan tilladelse, |
| M. | indkomstmodtageren ved annoncering, skiltning eller lignende tilkendegiver, at han/hun er fagkyndig og påtager sig at udføre arbejde af en nærmere bestemt art, |
| N. | indkomstmodtageren i henhold til lov om merværdiafgift er momsregistreret, og ydelsen er faktureret med tillæg af moms, |
| O. | ansvaret for en eventuel ulykke under arbejdets udførelse påhviler indkomstmodtageren”. |
Praksis
Der foreligger en omfangsrig praksis vedrørende afgrænsning af lønmodtagerbegrebet i henhold til skattelovgivningen, herunder skal i forhold til Klagers sag nævnes:
SKM2011.655.BR - Underentreprenør i forbindelse med nedbrydning anset som selvstændigt Erhvervsdrivende
Et dansk selskab drev virksomhed med nedrivning og benyttede i en periode på ca. 1,5 år en person som underentreprenør til at udføre nedrivningsopgaver. Selskabet var registreret som arbejdsgiver, men havde ikke indeholdt A-skat og AM-bidrag Der forelå ingen skriftlig aftale om udførelsen af arbejdet, der i henhold til fakturaer blev vederlagt med en fast pris pr. time. Fakturaerne omfattede også arbejde, der var udført af andre end underentreprenørerne. Sagen drejede sig blandt andet om, hvorvidt selskabet i forbindelse med anvendelsen af underentreprenøren var indeholdelsespligtig af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag. Selskabet argumenterede for, at underentreprenøren ikke var i tjenesteforhold med selskabet henset til:
“ ...Sagsøger fortæller sine underentreprenører, hvilket arbejde der skal udføres og hvor, men herudover har sagsøger ikke på nogen måde instrueret KO, der selv har tilrettelagt sit arbejde... Sagsøger har hyret underentreprenøren G1 v/ KO på projektbasis, og sagsøgers forpligtelse overfor underentreprenøren har derfor været begrænset til det enkelte ordreforhold. G1 v/ KO har frit kunnet indgå aftaler med andre virksomheder...G1 v/ KO har ikke arbejdet for sagsøger hver eneste dag i den i sagen omhandlede periode. Arbejdet for sagsøger var ikke kontinuerligt i en uafgrænset periode...De udstedte fakturaer af G1 v/ KO er først blevet betalt af sagsøger, når arbejdet har været udført som aftalt, og når eventuelle mangler er blevet afhjulpet. Som følge heraf har underentreprenøren påtaget sig en selvstændig økonomisk risiko...G1 v/ KO har afregnet sagsøger efter en timepris... ”
Byretten fandt efter en samlet vurdering af sagens faktiske omstændigheder sammenholdt med kriterierne i cirkulære om personskatteloven, at:
“... KO var selvstændig erhvervsdrivende i forholdet til sagsøgeren. Der blev herved blandt andet lagt vægt på, at KO selv havde tilrettelagt arbejdet, at KO havde udstedt fakturaer til sagsøgeren med cvr-nummer og moms, at KO hovedsageligt havde anvendt eget værktøj til løsning af opgaverne, og at KO i et vist omfang havde anvendt medarbejdere til løsning af opgaverne ”.
SKM 2019.438 BR - Ikke pligt til at indeholde A-skat og AM-bidrag for en person, der udførte nedbrydningsarbejder for selskabet
Vi henviser endvidere til SKM 2019.438 BR, som er blevet refereret ovenfor. Dommen omhandler en situation, hvor et selskab ikke blev anset for indeholdelsespligtig af A-skat og AM-bidrag for en person, der udførte forskellige nedbrydningsopgaver.
Konkret vurdering af Klagers samarbejde med underentreprenørerne
I nedenstående tabel er opregnet de momenter, som taler for, at de slovakiske underentreprenører i forhold til [virksomhed1] skal anses for selvstændig erhvervsdrivende:
Forhold der taler for selvstændig erhvervsdrivende |
De slovakiske underentreprenører tilrettelægger selv arbejdet på byggepladsen, herunder hvornår arbejdet skal udføres. De er alene underlagt sædvanlig bygherreinstruktion i form af, hvor der er plads til at udføre arbejdet. Det bemærkes, at bygherren har oplyst til [...dk] ([avis1]) at han er uddannet tømrer og selv påtager sig byggestyringen af byggeriet med en betragtelig kontraktsum (DKK 35 mio.), fordi det så sikres, at byggeriet bliver, som han vil have det. |
De slovakiske entreprenører er ikke i kontrakten med [virksomhed1] underlagt begrænsning i forhold til at udføre arbejde for andre, herunder for deres sædvanlige kunder i Slovakiet. |
De slovakiske entreprenører udfører arbejdet for egen regning og risiko, og udbedrer eksempelvis fejl for egen regning - ligesom kontraktsummen ifølge kontrakten skal dække alle udgifter forbundet med udførelsen af arbejdet. |
De slovakiske underentreprenører fakturerer [virksomhed1], når et arbejde er udført som aftalt. [virksomhed1] har i 2017 løbende udbetalt a conto vederlag til underentreprenørerne - men samlet set overstiger acontoudbetalingerne ikke den aftalte kontraktsum eller fakturaerne, jf. oversigt over konto nr. 2103 Fremmedarbejde (bilag 10).. |
Indkomsten oppebæres fra en ubestemt kreds af hvervgivere, da de slovakiske entreprenører dels udfører arbejde for [virksomhed1] og dels arbejder for egne kunder i Slovakiet. Det bemærkes i den forbindelse, at det forhold, at fakturaerne fra de udenlandske underentreprenører til [virksomhed1] er nummeret fortløbende ikke kan tages som udtryk for, at de ikke udfører arbejde for andre kunder end [virksomhed1]. Det er i overensstemmelse med såvel den danske Mindstekravsbekendtgørelse som slovakiske regler, at fakturaer nummereres i serier, blot skal nummereringen af fakturaer inden for hver serie være fortløbende, jf. Mindstekravsbekendtgørelsens § 58 og beskrivelse af de slovakiske krav til udformning af fakturaer (bilag 9). Det er således sædvanligt, at f.eks. fakturering af tjenesteydelser til udlandet (her Danmark) sker i én serie, mens fakturering af tjenesteydelser til hjemlandet (her Slovakiet) sker i en anden serie med fortløbende numre. Underentreprenørerne har før og efter kontrakten med [virksomhed1] arbejdet i Slovakiet og andre udlande, bl.a. Østrig og Tyskland. Det forhold, at [virksomhed1] i en periodemåtte være underentreprenørernes største kunde, kan ikke i sig selv diskvalificere underentreprenørerne fra at kunne anses som selvstændigt erhvervsdrivende. |
De slovakiske entreprenører medbringer selv materiel til brug for udførsel af arbejdet på byggepladsen (håndværktøj, tøj, sikkerhedsudstyr og biler). Udgift til udstyr stillet til rådighed af bygherre [person2] (eksempelvis lejede lifte og stilladser) afholdes af bygherren alene. |
De slovakiske entreprenører afholder selv udgifter til kost og logi, kørsel i egen bil, forsikringer eksempelvis til social bidrag. |
Der er ikke aftalt sædvanlige lønmodtagerrettigheder såsom optjening af ferie og pension, aflønning under sygdom, opsigelsesvarsler eller lignende mellem de slovakiske entreprenører og [virksomhed1] |
Underentreprenørerne er momsregistreret i Slovakiet. |
Opsummering
På baggrund af en konkret og samlet vurdering af de faktiske forhold sammenholdt med CIR nr. 129 af 04/07/1994 og offentliggjort praksis er det vores opfattelse, at de slovakiske underentreprenører skal betragtes som selvstændig erhvervsdrivende i forhold til arbejdet udført på byggeriet af [virksomhed2]. Klager er dermed ikke pligtig til at indeholde AM-bidrag og A-skat.
Vi gør i denne forbindelse særligt opmærksom på, at der ved vurdering af nærværende sag bør tillægges særlig vægt på, at Klager ikke har afholdt sædvanlige erhvervsmæssige udgifter på vegne af de slovakiske underentreprenører. Dette taler for, at underentreprenørerne skal anses for selvstændige erhvervsdrivende.
Underentreprenørerne har selv medbragt værktøj til brug for arbejdets udførsel, afholder kost og logi samt udgifter til kørsel, som en almindelig lønmodtager i sædvanlig tjenesteforhold ikke ville afholde, når der skal udføres arbejde på et geografisk område, som gør, at det vil være til væsentlig ulempe at køre hjem til ens bopæl efter endt arbejdsdag. Derudover vil arbejdsgiver på normal vis afholder udgifter til kørsel mellem ens bopæl og ikke-sædvanlig arbejdsplads, hvilket ikke er tilfældet i nærværende sag.
Det faktum, at udgifter i forbindelse med leje af lifte og stilladser alene afholdes af bygherren og ikke [virksomhed1], bør ikke tillægges den betydning, at underentreprenørerne i så fald bør anses for lønmodtagere, da udgifterne ikke på noget tidspunkt er viderefaktureret og de facto afholdt af [virksomhed1].
Foruden ovenstående afgrænsning af, om de slovakiske underentreprenører anses for at være i tjenesteforhold i forhold til [virksomhed1], kan det også ved bedømmelsen af, om [person1]’s
Murerfirma er indeholdelsespligtig af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag lægges vægt på, om de slovakiske entreprenører i øvrigt er etableret som selvstændig inden for deres erhverv, jf. Cirkulæret pkt. 3.1.1.3.
Det fremgår i Den Juridiske Vejledning 2020-01 afsnit C.C.1.2.1 at det er en forudsætning for at en selvstændig erhvervsvirksomhed, at:
? virksomheden udøves nogenlunde regelmæssigt og gennem en ikke helt kort periode
? virksomheden ikke er af ganske underordnet omfang.
De slovakiske underentreprenører er alle registreret som og har tilladelse til at arbejde som selvstændig erhvervsdrivende i Slovakiet, og har været dette i flere år. De slovakiske underentreprenørers omsætning uden for Danmark er forholdsvis lille sammenlignet med omsætningen i Danmark, hvilket kan forklares ud fra, at vederlæggelsen i Danmark og andre nordeuropæiske er forholdsvis meget højere end det vederlag, som underentreprenørerne modtager fra deres slovakiske kunder. Underentreprenørerne udfører arbejde i Slovakiet for egne kunder, når de ikke opholder sig i eksempelvis Danmark i forbindelse med udførelse af arbejde på byggeriet af [virksomhed2]. Kunderne i Slovakiet udgør eksempelvis af private husejere og virksomheder samt offentlige myndigheder. Arbejdet består primært i udførelsen af større og mindre bygningsreparationer (eksempelvis reparationer på private huser og lejligheder, domicialer for private virksomheder, børnehaver m.m.). Det er derfor vores vurdering, at de slovakiske underentreprenører er selvstændige erhvervsdrivende i Slovakiet, og også opfylder betingelserne for at anses for selvstændige erhvervsdrivende i Danmark.
Endelig bemærkes, at Skattestyrelsen i sagsfremstillingen har henvist til oplysninger afgivet af [person2] under kontrolbesøget 24. januar 2018 - som ikke umiddelbart stemmer overens med det af Klager oplyste til Skattestyrelsen. Hertil bemærkes, at Klager ikke var til stede under Skattestyrelsens kontrolbesøg på byggepladsen [virksomhed2], [by1], og at hverken Klager eller vi efterfølgende har haft adgang til et referat, hvor [person2] har bekræftet det af ham oplyste under kontrolbesøget.
Skattestyrelsen har i sagsfremstillingen ligeledes henvist til, at underentreprenørerne mundtligt og i spørgeskemaer har oplyst under kontrolaktionen, at der ikke var indgået kontrakt mellem underentreprenøren og [virksomhed1]. Dette synes at være hovedårsagen til, at Skattestyrelsen tilsidesætter de skriftlige kontrakter (fremlagt som bilag 2-6). Hertil bemærkes, at Klager ikke var tilstede under Skattestyrelsens kontrolbesøg på byggepladsen [virksomhed2], [by1], og at hverken Klager eller vi efterfølgende har haft adgang til et referat, hvor underentreprenørerne har bekræftet det oplyste under kontrolbesøget.
Det bemærkes endelig, at underentreprenørerne forstår og taler slovakisk, og at Skattestyrelsen ikke medbragte tolke på kontrolaktionen 24. januar 2018. Det er på den baggrund vores opfattelse, at sprog- og eventuelle kulturelle barrierer bør tages i betragtning ved vurderingen af de svar, underentreprenørerne afgav mundtligt og via spørgeskemaer under kontrolaktionen. Til underentreprenørernes svar om, at de ikke havde indgået en kontrakt med [virksomhed1], har Klager oplyst, at det er hans umiddelbare opfattelse, at underentreprenørerne har svaret på, om de havde medbragt kontrakterne på byggepladsen (på samme måde som de har pligt til at medbringe f.eks. dokumentation for RUT-registrering).
Subsidiær påstand
Det gøres subsidiært gældende, at Klager i perioden 2017 ikke har udvist forsømmelighed med deraf følgende krav om hæftelse og opkrævning af ikke indeholdt A-skat og AM-bidrag
Til støtte for vores subsidiære påstand gør vi gældende at:
Lovgrundlaget
Kildeskattelovens § 69, stk. 1, har følgende ordlyd:
"Den som undlader at opfylde sin pligt til at indeholde skat, eller som indeholder denne med
for lavt beløb, er over for det offentlige umiddelbart ansvarlig for betaling af manglende
beløb, medmindre han godtgør, at der ikke er udvist forsømmelighed fra hans side ved
iagttagelse af bestemmelserne i denne lov."
Lovteksten i kildeskattelovens § 69, stk. 1 bidrager ikke til en afklaring af, hvad begrebet “forsømmelighed” omfatter. Tilsvarende bidrager forarbejderne heller ikke til en afklaring af begrebet “forsømmelighed” i kildeskattelovens § 69.
I Skattestyrelsens Juridiske Vejledning fremgår følgende af afsnit A.D.5.2.2 Hæftelse for ikke indeholdt A-skat og AM-bidrag:
“Den indeholdelsespligtige anses for at have udvist forsømmelig adfærd, hvis han undlader at indeholde A-skat og AM-bidrag i udbetalinger til en person, der udfører arbejde af en sådan karakter, at det med rimelig tydelighed falder ind under bestemmelsen i KSL § 43 eller kildeskattebekendtgørelsen § 18. ”
Det kan udledes af ovenstående, at det er et afgørende moment for, om man kan pålægges hæftelse for ikke indeholdt A-skat og AM-bidrag at arbejdet er af en sådanne karakter, at det med rimelighed falder ind under bestemmelsen i om pligt til at indeholde A-skat. Vi bestrider, at dette er tilfældet i den foreliggende sag.
Vi henviser til SKM2019.438 BR:
Sagen drejede sig overordnet om, hvorvidt sagsøger (selskab der driver virksomhed med køb
og salg af virksomhed med køb og salg af maskiner og nedbrydning) var forpligtet til i
indkomståret 2015 at indeholde og afregne A-skat og AM-bidrag for én af selskabets
medarbejdere, der udførte forskellige nedbrydningsopgaver for selskabet og endvidere,
hvorvidt selskabet afhængigt heraf hæftede for dette beløb.
Medarbejderen stiftede i 2015 et IVS (selskabet), der ikke på noget tidspunkt havde været
momsregistreret, som et faktureringsled. Spørgsmålet i sagen var, hvorvidt vedkommende
på denne baggrund måtte anses for lønmodtager eller selvstændigt erhvervsdrivende, dvs.
om han udførte personligt arbejde i tjenesteforhold, jf. kildeskattelovens § 43, stk. 1, jf.
cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994. Retten fandt, at den manglende momsregistrering ikke
isoleret kunne være udslagsgivende for spørgsmålet om, hvorvidt “medarbejderen” drev
selvstændig virksomhed. Ud af den række momenter, der efter ovennævnte cirkulære kan
tillægges betydning ved afgørelsen heraf, lagde retten særlig vægt på, (i) at sagsøger på
daværende tidspunkt var et selskab med 22 medarbejdere og en omsætning på over 20 mio.
kr., (ii) at selskabet som udgangspunkt lod sine arbejdere udføre arbejdet, (iii) at ansatte i
selskabet blev aflønnet med en timeløn på 140 kr. i timen, mens “medarbejderen” i sagen
fakturerede en timepris på 200 kr., (iv) at han ikke havde indgået aftale med sagsøger om,
at selskabet ikke måtte udføre arbejde for andre virksomheder, og (v) at sagsøger ikke havde
tegnet forsikring med vedkommende eller selskabet eller havde udbetalt feriepenge.
Yderligere lagde retten vægt på, (vi) at selskabet undertiden anvendte egne maskiner, og
(vii) at sagsøger ikke havde nogen instruktionsbeføjelse eller ydede nogen vejledning. Da
sagsøger på baggrund af ovenstående fik medhold i, at sagsøger ikke var indberetningspligtig, fik sagsøger også medhold i, at sagsøger ikke hæftede for A-skat og AM-bidrag.
SKM 2019.438 BR omhandler en situation, hvor arbejdstager tilsvarende udfører arbejde inden for byggebranchen, dog var arbejdstager beskæftiget med nedbrydning. Byretten fandt efter en lang række momenter, at arbejdstager ikke var at betragte som lønmodtager. Ved afgørelsen blev bl.a. lagt vægt på at:
? ansatte i selskabet blev aflønnet med en timeløn på 140 kr. i timen, mens “medarbejderen” i sagen fakturerede en timepris på 200 kr.,
? selskabet ikke havde indgået aftale med sagsøger om, at selskabet ikke måtte udføre arbejde for andre virksomheder,
? sagsøger ikke havde tegnet forsikring med vedkommende eller selskabet eller havde udbetalt feriepenge
? selskabet undertiden anvendte egne maskiner samt at
? at sagsøger ikke havde nogen instruktionsbeføjelse eller ydede nogen vejledning.
Det faktum, at der bliver afregnet for et stykke arbejde på timepris er således ikke i sig selv tilstrækkeligt til, at en arbejdstager kan anses som lønmodtager og hvervgiver dermed er indberetningspligtig af A-skat og AM-bidrag. Endvidere anvender Klagers underentreprenører tilsvarende eget værktøj, ligesom Klager hverken har instruktionsbeføjelse ellertegnet forsikring eller udbetalt feriepenge.
På baggrund af SKM2019.438 BR er det vores opfattelse, at Klager under ingen omstændigheder har udvist forsømmelighed i forhold til, om der skulle have været indeholdt A-skat og AM-bidrag ved anvendelse af de pågældende underentreprenører. Ud fra offentliggjort praksis kunne Klager med rette være af den opfattelse, at der i den foreliggende situation ikke var pligt til at indeholde A-skat og AM-bidrag.
Vi bemærker i denne forbindelse, at det ikke bør tillægges betydning, at SKAT tidligere har orienteret Klager om at SKAT var af den opfattelse at Klager skulle indeholde A-skat og AM-bidrag i visse situationer. SKM 2019.438 BR er er offentliggjort langt senere end SKATs påbud, der blev udstedt i 2013. Klager kunne derfor med rette være af den opfattelse, at de konkrete kontrakter i 2017 ikke var samarbejdsforhold, der kunne danne grundlag for en pligt til at indeholde A-skat og AM-bidrag.”
Repræsentanten har i indlæg af 29. september 2020 anført følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse af 17. august 2020:
På vegne af vores klient [virksomhed1] v/[person1], [adresse2], [by3], CVR-nr. [...1] har vi gennemgået Skattestyrelsens udtalelse af 17. august 2020.
Vi har dels valgt at kommentere på Skattestyrelsens udtalelse, hvor det findes relevant for den videre behandling af sagen ved Skatteankestyrelsen og dermed sagens materielle spørgsmål om, hvorvidt [person1] (herefter benævnt “Klager”) har entreret med selvstændige erhvervsdrivende. Vi har dels knyttet nogle yderligere kommentarer til beskrivelsen af de faktiske forhold.
Vi har struktureret vores skrivelse således:
1. Overordnede betragtninger vedrørende sagen
2. Kommentarer til første klagepunkt - Hæftelse for A-skat og AM-bidrag for perioden 2015 og 2016
3. Uddybning af faktiske forhold og kommentarer til andet klagepunkt - Hæftelse for A-skat og AM-bidrag for perioden 2017.
Hvis Skatteankestyrelsen har behov for yderligere bemærkninger/materiale, bistår vi gerne hermed.
1. Overordnede betragtninger
Indledningsvis bemærker vi helt overordnet, at det ikke bestrides, at virksomheden har haft udenlandske underentreprenører i 2015 - 2017.
De udenlandske underentreprenører er imidlertid selvstændigt erhvervsdrivende, og de udenlandske underentreprenører har således ikke modtaget vederlag i form af penge for “ personligt arbejde itjenesteforhold”, jf. ordlyden i kildeskatteloven § 43.
Da Klagers virksomhed ikke har udbetalt vederlag for “personligt arbejde i tjenesteforhold” i den foreliggende periode, er der ikke grundlag for at pålægge Klager at indeholde A-skat i forbindelse med udbetalingen af vederlag for det udførte arbejde, jf. kildeskattelovens § 46.
På denne baggrund har vi i det følgende ikke kommenteret på Skattestyrelsens bemærkninger, der omhandler temaet om, hvorvidt der har været benyttet udenlandske underentreprenører i 2015 - 2017. Dette gælder eksempelvis Skattestyrelsens beregninger af “antal timer om dagen for én person” samt betragtninger omkring stigning i virksomhedens omsætning.
Efter vores opfattelse er sagens materielle omdrejningspunkt, hvorvidt underentreprenørerne udført “personligt arbejde i tjenesteforhold” for Klagers virksomhed eller ej.
2. Første klagepunkt - Hæftelse for A-skat og AM-bidrag for perioden 2015 og 2016
Vi fastholder, at Skattestyrelsens afgørelse for 2015 og 2016 er ugyldig.
Vi finder fortsat ikke, at Skattestyrelsen har sandsynliggjort, at der er foretaget en konkret vurdering af samarbejdsforholdene mellem Klager og de enkelte underentreprenører i årene 2015 og 2016.
Vi kan konstatere, at Skattestyrelsen har forklaret den beløbsmæssige opgørelse af kravet på A-skat i 2015 og 2016. At den beløbsmæssige opgørelse af kravet er forklaret, ændrer dog ikke på, at Skattestyrelsen skal begrunde, hvorfor man er af den opfattelse, at Klager i 2015 og 2016 har haft ansatte, der har udført “personligt arbejde i tjenesteforhold”. Vi mener fortsat ikke, at Skattestyrelsen har foretaget denne vurdering for så vidt angår årene 2015 og 2016.
3. Andet klagepunkt - Hæftelse for A-skat og AM-bidrag for perioden 2017
3.1 Uddybning af klagens afsnit om “Fastsættelse af kontraktssum og fakturering” samt bilag 10 (kontooversigt for konto 2103 Fremmedarbejde)
Vi kan til klagens afsnit om fakturering yderligere oplyse, at kontooversigten for konto 2103 Fremmedarbejde (fremlagt som bilag 10) omfatter perioden 1. januar til 31. december 2017. Af bilaget fremgår, at der alene bogføres overførsler (med navn på den undenlandske underentreprenør) på kontoen fra 3. juli 2017.
Der er dog løbende foretaget overførsler til de udenlandske underentreprenørers bankkonti, startende den 26. januar 2017 og resten af 2017, jf. virksomhedens bankkontoudtog. Som bilag 11 vedlægges oversigt over overførsler til udenlandske underentreprenører i perioden januar til juni 2017, som ekstraheret fra virksomhedens bankkonto.
Klager har hertil supplerende oplyst, at hans bogholder ikke løbende i første halvår af 2017 har bogført overførsler til de udenlandske underentreprenører på konto 2103 (fremmedarbejde). Bogholderen har i stedet reguleret for udbetalingerne i perioden januar til juni 2017 ved at bogføre følgende beløb den 31. december 2017 (hvilket fremgår af bilag 10):
“Skyldig udl. hjælp 518.339,60
Ultimopost -255.090,60”
Summen af disse to poster (DKK 263.249) svarer til summen af overførsler til udenlandske underentreprenører i perioden januar til juni 2017, jf. bilag 11. Kontooversigten for konto 2103 Fremmedarbejde (bilag 10) skal således ses i sammenhæng med bilag 11 (oversigt over overførsler til udenlandske underentreprenører ekstraheret fra virksomhedens bankkonto).
3.2 Kommentarer til Skattestyrelsens henvisning til RUT-registreringen
Skattestyrelsen henviser til (side 6), at “Det fremgår bl.a. at RUT-registreringerne, at underentreprenørerne er “Selvstændige uden ansatte”.
Vi forstår ikke, hvorfor Skattestyrelsen tilsyneladende mener, at RUT-registreringen er et argument for, at Klager har været indeholdelsespligtig af A-skat og AM-bidrag i de pågældende år.
I henhold til den dagældende bekendtgørelse om Register for Udenlandske Tjenesteydere (RUT-registeret), BEK nr. 113 af 29/01/2014 skulle følgende registreres i registeret:
“§ 2. En udenlandsk virksomhed, der ved udførelse af arbejde i Danmark leverer tjenesteydelser uden at udstationere lønmodtagere til Danmark, eller en udenlandsk virksomhed, der udstationerer lønmodtagere i Danmark i forbindelse med levering af tjenesteydelser, skal anmelde sig til registret, jf. kapitel 3.”
Efter vores opfattelse understøtter en registrering i RUT-registeret netop, at underentreprenøren har betragtet sig som værende selvstændig erhvervsdrivende i forhold til at udføre arbejdet på byggepladsen.
3.3 Kommentarer til Skattestyrelsen bemærkninger i øvrigt
Skattestyrelsen mener i øvrig ikke, at SKM 2019.438 BR og SKM 2011.655 BR er relevante.
Det er vores opfattelse, at Skattestyrelsen ikke kan afvise relevansen af disse domme ved vurdering af, om underentreprenørerne er selvstændige erhvervsdrivende eller lønmodtager. Det afgørende er, hvilke momenter der lægges vægt på ved Byrettens afgrænsningen af lønmodtager og selvstændig erhvervsdrivende. Det forhold, at Klager ikke arbejder inden for samme brancher som i de nævnte domme, kan således ikke føre til, at dommene anses for irrelevante.
SKM2011.655.BR - Indeholdelsespligt - lønmodtager eller entreprise
Vi er ikke enige i, at SKM2011.655.BR skal afvises blot fordi, at Skattestyrelsen i Klagers sag lægger vægt på andre forhold end i Byrettens dom. De momenter, som Byretten lægger vægt i sagen, gør sig også gældende i forholdet mellem [virksomhed1] og de selvstændige underentreprenører.
SKM2019.438.BR
Vi er ikke enige i Skattestyrelsens opfattelse af, at der er lagt vægt på andre momenter i SKM2019.438.BR end i nærværende sag. Vi har netop lagt vægt på; at underentreprenørerne ikke var begrænset i deres muligheder for at udføre arbejde for andre virksomheder i henhold til de indgåede kontrakter, at der ikke er tegnet forsikring, som dækker underentreprenørerne, samt der ikke betales feriepenge, løn under sygdom, pension m.v. til underentreprenørerne, underentreprenørerne selv medbringer værktøj m.v., og Klagers virksomhed ([virksomhed1]) i øvrigt ingen instruktionsbeføjelser har over underentreprenørerne.
Minimumssum
Det forhold at der er aftalt en minimumssum mellem [person1] og underentreprenørerne ændrer ikke på, at den økonomiske risiko skal anses for at være pålagt underentreprenørerne.
Skattestyrelsen udtaler, at “med en minimumssum fjernes økonomisk risiko fra underentreprenørerne, da de således ikke har risiko for tab af indkomst, men mulighed for højere indkomst”. Vi er ikke enige i denne bemærkning, da underentreprenørerne kan risikere at opnå en meget lav timeløn, hvis de ikke opnår betaling ud over minimumssummen, eksempelvis fordi der er fejl, som skal udbedres for underentreprenørernes egen regning og risiko.
Faktura nummering og difference på hhv. kontraktssum og faktisk faktureret beløb for Ing. [person8]
Det fremgår af fakturaerne medsendt som bilag 2-6 i vores klage til Skatteankestyrelsen, at underentreprenørernes fakturaer er nummeret fortløbende, og vi mener derfor, at dette er tilstrækkelig dokumenteret.
Desuden bemærkes, at det ikke skal være afgørende for vurderingen, om en hvervgiver kan få hvervtager til at fremlægge sine fakturaer til andre kunder - ved vurderingen af om hvervtager skal anses som lønmodtager i forhold til hvervgiver. Da det i praksis formentlig vil være overordentligt vanskeligt for hvervgiver at skaffe en sådan dokumentation, skal vurderingen af momentet om “indkomstmodtageren udelukkende eller i overvejende grad har samme hvervgiver” afklares på baggrund af en andre forhold, herunder f.eks. om der er fastsat begrænsninger i kontrakten om, at underentreprenørerne ikke må påtage sig opgaver for andre kunder i kontraktsperioden og lign.
Skattestyrelsen fremhæver, at Ing. [person8] har faktureret DKK 363.036,80, hvilket beløb overstiger den aftalte kontraktssum på DKK 220.000. Hertil har Klager oplyst, at entreprisen viste sig mere omfattende end først antaget. Det bemærkes desuden, at kontrakten (bilag 6) giver mulighed for at aftale ekstraarbejde, som afregnes på timebasis.”
Repræsentanten har endelig i indlæg af 7. oktober 2020 anført følgende tilføjelse til beskrivelsen af faktum:
”På vegne af vores klient [virksomhed1] v/[person1], [adresse2], [by3], CVR-nr. [...1] har vi følgende tilføjelse til beskrivelse af faktum i klageskrivelsen.
Overordnede kommentarer
Skattestyrelsen begrunder bl.a. sin afgørelse af 31. marts 2020 på udtalelser fra [person2], der ejer [virksomhed3] i [by1]. [person2] var til stede på SKAT kontrolbesøg 24. januar 2018.
Vi kan konstatere, at Skattestyrelsen tilsyneladende ikke har forelagt/indhentet godkendelse fra [person2] i forhold hans udtalelser, der er refereret i afgørelsen. Endvidere kan vi konstatere, at [person2] ikke kan bekræfte Skattestyrelsens udlægning af sagen.
Dette bør efter vores opfattelse resultere i, at Skatteankestyrelsen ved behandling af klagen må se bort fra alle “faktiske forhold”, der alene bygger på mundtlige oplysninger fra [person2].
Vi har i det følgende nærmere redegjort herfor.
[virksomhed4]s henvendelse til [person2], September 2020
I klagens pkt. “Kontraktsvilkår” redegøres for, at de slovakiske underentreprenører selv medbringer håndværktøj og mindre maskiner, beklædning og sikkerhedsudstyr (tøj, hjelme og sko), samt kører i egne biler.
Det anføres videre, at Klager ikke er bekendt med, at [person2] (bygherren af [virksomhed2], [by1]) skulle have stillet beklædning eller håndværktøj til rådighed for underentreprenørerne, da underentreprenørerne netop selv medbringer dette. Klager er alene bekendt med, at [person2] har stillet beklædning og håndværktøj til rådighed for egne ansatte.
Skattestyrelsen har derimod i sin afgørelse af 30. marts 2020 flere gange anført, at “[person2] sørger for værktøj, tøj, tegningsmateriale, og konstruktionsmateriale”, jf. bl.a. følgende indklip fra Skattestyrelsens afgørelse (side 4 nederst):
Byggeleder [person2] fortalte ved besøget, at han ejer og bygger [virksomhed2] A/S ([virksomhed3]).
[person2] fortalte, at:
• De bruger virksomheden [virksomhed1] v/[person1] som underentreprenør.
• Der er ingen kontrakt, ingen garanti, ingen ansvar og ingen risiko for det arbejde virksomheden [virksomhed1] udfører for [virksomhed3].
• Hvis han er utilfreds med slovakkernes arbejde, så henvender han sig til dig. [person2] leder dem kun overordnet, med hvornår der er plads hvor, så der ikke er problemer med at komme til. Han har intet at gøre med hvordan de udfører deres arbejde. Han har ingen faglig involvering. [person2] sørger for værktøj, tøj, tegningsmateriale, og konstruktions materiale.
• Det arbejde der udføres er småting, afsluttende opgaver i forhold til byggeriet.
• Der afregnes på timebasis til virksomheden. Timeantallet anslås af [person2] og [person1] i samarbejde. [person2] og [person1] aftaler også hvornår [person1] kan komme til det aftalte arbejde.
Skattestyrelsen anvender desuden sit referat af [person2]s oplysninger til at begrunde, hvorfor de slovakiske underentreprenører ikke kan anses som selvstændigt erhvervsdrivende, jf. eksempelvis følgende indklip fra side 9 i afgørelsen af 30. marts 2020:
Dette understøttes af, at [person2] har oplyst, at der afregnes på timebasis til virksomheden, hvor du selv har oplyst, at du aftaler en fast pris med de danske virksomheder, som du arbejder for. Virksomhedens fakturaer til [virksomhed3] er imidlertid for en arbejdsperiode på ca. en uge af gangen, og med forskellige beløb. Der er på fakturaerne fra virksomheden til [virksomhed3] ikke betaling for andet end selve arbejdets udførsel. [person2] har oplyst, at [person2] sørger for værktøj, tøj, tegningsmateriale, og konstruktions materiale.
og side 10 i afgørelsen:
[person2] oplyste ved besøget, at hvis han er utilfreds med slovakkernes arbejde, så henvender han sig til dig. [person2] leder dem kun overordnet, med hvornår der er plads hvor, så der ikke er problemer med at komme til. Han har intet at gøre med, hvordan de udfører deres arbejde. Han har ingen faglig involvering.
Efter aftale med Klager har vi kontaktet [person2] med henblik på at afklare, om han er enig i Skattestyrelsens udlægning af sagen.
[person2] har ved e-mail af 29. september 2020 har oplyst, at Skattestyrelsen ikke har refereret hans udtalelser korrekt. Mailen fremlægges som bilag 12.
Forelagt Skattestyrelsens ovennævnte referat af hans svar på Skattestyrelsens spørgsmål under besøget på byggepladsen den 24. januar 2018, oplyser [person2] således følgende i email af 29. september 2020:
“Jeg vil gerne oplyse de faktiske forhold som jeg havde på byggepladsen
Jeg kan se at de [Skattestyrelsen - [virksomhed4]s indsætning] forveksler de ansatte som jeg havde ansat via [virksomhed3]s, med dem som kom fra deres ejet firma [de enkelte slovakiske underentreprenører - [virksomhed4]s indsætning]
For at ingen kan misforstå de faktiske forhold:
Alle firmaer som arbejdede på Pladsen arbejdede ud fra de tilbud de havde givet og havde de problemer med andre leverandør eller placeringer kom de til mig.
Jeg har ikke købt eller leveret værktøj eller tøj til nogle firmaer, hverken danske tyske eller andre firmaer fra EU.
Så alt det de [Skattestyrelsen - [virksomhed4]s indsætning] skriver er et tegn på at de [Skattestyrelsen - [virksomhed4]s indsætning] må have misforstået, hvad de end måtte have fået oplyst.
Der var ansatte på pladsen, som fik løn af mig, men ikke de ovennævnte firmaer.
Da Told og skat samt politi var på pladsen var alle deres papir ok og de forhørte alle, som var der den dag og alt var ok.”
[virksomhed4]s kommentarer
Som det fremgår ovenfor har Skattestyrelsen tilsyneladende misforstået [person2]. På denne
baggrund mener vi ikke, at [person2]s “udtalelser” bør indgå i vurderingen af Klagers sag.”
Repræsentanten har efter mødet i Skatteankestyrelsen i et indlæg af 6. maj 2022 anført følgende:
”Vi har modtaget Skatteankestyrelsens referat af telefonmødet 22. april 2022 i sagen. Vi har gennemgået mødereferatet, og har ingen bemærkninger hertil.
I forhold til de faktiske omstændigheder omkring de udenlandske underentreprenører, og om disse er selvstændigt erhvervsdrivende i deres hjemland (Slovakiet), har vi indhentet oplysninger fra "ZIVNOSTENSKY REGISTER SLOVENSKEJ REPUBLIKY" (THE TRADE REGISTER OF THE SLOVAKREPUBLIC).
Ved søgning i det slovakiske Handelsregister kan vi konstatere, at de slovakiske underentreprenører - som [virksomhed1] v/[person1] har entreret med - gennem en lang årrække har været registreret som håndværkere, som godkendte murere med relaterede specialer (pudsning af vægge, armeringsarbejde, forberedende og afsluttende arbejder i forbindelse med byggeri osv.), som godkendte malere med relaterede specialer m.v.
Vi kan også konstatere, at alle underentreprenørerne var registreret i Handelsregisteret i de indkomstår (2015-2017), som nærværende sag omhandler.
Til dokumentation vedlægges følgende udskrifter fra det Slovakiske Handelsregister for hver af de underentreprenører, hvis kontraktsgrundlag er fremlagt som bilag 2-6 med klagen:
| • | Resultat af søgningen i det slovakiske Handelsregister, |
| • | "Fuld udskrift" af registreringer i Handelsregistret på slovakisk - oversat til dansk via [virksomhed4]'s version af google translate, |
| • | "Fuld udskrift" af registreringer i Handelsregistret på slovakisk, samt |
| • | "Aktuel udskrift" af (gældende) registreringer i Handelsregistret på slovakisk. |
Udskrifterne fremlægges som bilag 13, 14, 15, 16 og 17.
Det er vores opfattelse, at der i og med, at underentreprenørerne er registreret i deres hjemlands Handelsregister, består en formodning for, at underentreprenørerne også ved deres regnskabsmæssige håndtering af vederlag udbetalt af [virksomhed1] v/[person1] har ageret som selvstændigt erhvervsdrivende.
Det er desuden vores opfattelse. at registreringerne understreger, at underentreprenørerne har haft mange andre kunder end [virksomhed1] v/[person1], da registreringerne for nogles vedkommende går så langt tilbage som 2003, 2008 og 2010 - hvilket er mange år før, de udførte underentrepriserne for [virksomhed1] i 2017.
Det er på den baggrund vores opfattelse, at underentreprenørerne registreringer som håndværkere i deres hjemland (Slovakiet) igennem en lang årrække, understøtter, at underentreprenørerne også efter dansk ret må anses som selvstændigt erhvervsdrivende, jf. momenterne i cirkulære nr. 129 af 04/07/1994 om personskatteloven.”
Retsmøde
Repræsentanten nedlagde påstand om, at Skattestyrelsen afgørelse for indkomstårene 2015 og 2016 er ugyldig, idet der fejlagtigt ikke er foretaget en konkret vurdering af de enkelte underleverandørers forhold i henhold til kriterierne i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskatteloven. Styrelsen kan ikke pålægge en generel og fremadrettet indeholdelsespligt, når det ikke er klarlagt, hvem der har udført arbejdet i 2015 og 2016, hvorfor officialprincippet ikke er opfyldt i forbindelse med ansættelserne for 2015 og 2016. Der henvistes til SKM2009.728.LSR, hvor et pålæg om indeholdelsespligt blev tilsidesat.
For indkomståret 2017 nedlagde repræsentanten påstand om, at virksomhedens udgifter til fremmed arbejde er vederlag til selvstændigt erhvervsdrivende. Subsidiært, at virksomheden ikke i 2015-2017 har udvist forsømmelighed, hvorfor virksomheden ikke hæfter for manglende, indeholdt A-skat og AM-bidrag.
De faktiske forhold på arbejdspladserne i 2013 og 2017 var ikke ensartede, idet klageren havde foretaget instruktioner på arbejdspladsen i 2013, men ikke i 2017. Det var bygherren, der ejede maskiner m.v., og han havde foretaget instruktionerne i 2017, jf. hans efterfølgende erklæring herom. Klageren havde ikke været på arbejdspladsen i [by1]. De slovakiske håndværkere havde medbragt værktøj og boet på hotellet. Klageren havde ikke afholdt udgifter vedrørende håndværkerne, der selv havde udbedret fejl og mangler.
Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes i henhold til Skattankestyrelsens indstilling. Vurderingen af at der foreligger et tjenesteforhold er foretaget på baggrund af, at virksomheden siden 2013 har anvendt slovakiske håndværkere ved udførelse af arbejde, at forholdene ikke ses at have ændret sig i perioden 2015-2017. Der er henset til fremlagt bogføringsmateriale, fakturaer og udfyldte spørgeskemaer. Det blev fremhævet, at den påklagede afgørelse vedrørende indkomstårene 2015 og 2016 ikke kan anses for ugyldige, uanset at der ikke var sket en konkret gennemgang af fakturaer og kontraktgrundlag m.v. Det er virksomheden, der er nærmest til at belyse forholdene i 2015 og 2016, men der er ikke fremlagt noget materiale desangående.
Repræsentanten replicerede hertil, at klageren ikke havde været til stede på byggepladsen i [by1], hvor alene bygherren havde foretaget instruktionerne i 2017.
På forespørgsel fra retsmedlemmerne bekræftede klageren, at han ikke havde været på byggepladsen i [by1], idet han havde udført arbejder hos små private kunder. Han oplyste, at de slovakiske håndværkere havde faktureret deres arbejder til ham, hvorefter han fakturerede til Hotellet. Håndværkene havde også faktureret andre arbejder foretaget i Tyskland på samme måde, hvorefter [virksomhed1] fakturerede de tyske kunder. Herved undgik håndværkene at blive snydt ved afregningen.
Landsskatterettens afgørelse
Ifølge kildeskattelovens § 46 har arbejdsgiveren pligt til at indeholde AM-bidrag og A-skat af lønindkomst (A-indkomst) i Danmark. Arbejdsmarkedsbidragsloven § 7 henviser til, at kildeskattelovens bestemmelser om indeholdelse, opkrævning og hæftelse tilsvarende finder anvendelse ved indeholdelse og opkrævning af AM-bidrag.
Grundlaget for indeholdelsen af AM-bidrag og A-skat er den ansattes skattekort. Har arbejdsgiveren ikke modtaget noget skattekort, bikort eller frikort, skal arbejdsgiveren indeholde A-skat med 55 % af den udbetalte løn efter kildeskatteloven § 48, stk. 7.
Den, som undlader at opfylde sin pligt til at indeholde A-skat og arbejdsmarkedsbidrag, er over for det offentlige umiddelbart ansvarlig for betaling af manglende beløb, medmindre han godtgør, at der ikke er udvist forsømmelighed fra hans side. Det fremgår af kildeskattelovens § 69, stk. 1, og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7.
Landsskatteretten bemærker, at indeholdelsespligten, jf. kildeskattelovens § 46, indtræder ved udbetaling og i henhold til forældelseslovens § 2, stk. 1 og § 3, stk. 1, forældes krav 3 år efter forfaldstidspunktet. Retten bemærker endvidere, at Skattestyrelsen har fremsendt agterskrivelse med opgørelse af skyldig A-skat og skyldig AM-bidrag den 16. december 2019.
Virksomheden har i 2017 og 2018 udført indendørs og udendørs murer- og malerarbejder i forbindelse med et nybyggeri på [virksomhed2], [adresse1], [by1]. Der foreligger ikke nogen skriftlig kontrakt mellem virksomheden og bygherren, men det må lægges til grund, at der er indgået en mundtlig aftale mellem virksomheden og bygherren om udførelse af arbejdet. Virksomheden har gjort brug af slovakiske håndværkere ved udførelsen af arbejdet på hotellet, og virksomheden har i den forbindelse modtaget fakturaer fra slovakiske enkeltmandsvirksomheder, der er registeret i "ZIVNOSTENSKY REGISTER SLOVENSKEJ REPUBLIKY". Bygherren stillede lifte og stillads til rådighed på byggepladsen.
Skattestyrelsen besøgte den 24. januar 2018 hotellet i forbindelse med en kontrolaktion i projekt Social Dumping i samarbejde med Arbejdstilsynet og politiet. Styrelsen traf byggelederen og 6 enkeltmandsvirksomheder, der alle var registreret med RUT-numre (Registret for Udenlandske Tjenesteydere). De 5 enkeltmandsvirksomheder udfyldte et spørgeskema, hvor spørgsmålene var udformet på både slovakisk og dansk. Skattestyrelsen udfyldte det sidste skema efter et interviewet med [person3]. På skemaerne er der afkrydset svaret nej på spørgsmålet: Er der indgået kontrakt om arbejdet på denne adresse?
Den 21. september 2018 modtog Skattestyrelsen imidlertid fra virksomhedens bogholder enslydende kontrakter dateret 1. marts 2017 mellem virksomheden og følgende underentreprenører: Ing. [person8], [person7], [person3], [person5] og [person9]. Den eneste forskel er virksomhedsnavn og kontraktsummerne på henholdsvis 220.000 kr., 149.248,30 kr., 233.857,44 kr., 146.689,45 kr. og 13.131,74 kr.
Virksomheden har i indkomståret 2017 på konto 2103 ”fremmedarbejde” bogført udgifter vedrørende fakturaer m.v. på i alt 972.749 kr. med relation til arbejdet på hotellet.
Virksomheden har i indkomståret 2016 på konto 2103 ”fremmedarbejde” bogført en række fakturaer på i alt 372.680 kr., herunder fakturaer fra [person3], [person4] og [person5] ligesom i indkomståret 2016.
Virksomheden har ikke fremlagt de fakturaer som i indkomståret 2015 er bogført på konto 2800 ”EU-erhvervelser” i alt 194.525,00 kr., med følgende tekster:
Bilag 110, fremmedarbejde 1/1-30., 104.525 kr.
Bilag 241, udenlandsk ovf., 20.000 kr.
Bilag 242, mer udland, 70.000 kr.
SKATs har tidligere i en afgørelse af 13. februar 2014 for perioden 2013 truffet afgørelse om, at 2 underentreprenører [person11] og [person12] skulle anses for at indgå i et tjenesteforhold til [virksomhed1]. Afgørelsen blev ikke påklaget og virksomheden betalte den ansatte A-skat og arbejdsmarkedsbidrag.
Virksomhedens repræsentant har oplyst, at virksomheden ikke var enig i SKATs tidligere afgørelse, men at virksomheden alligevel valgte at betale de ansatte beløb vedrørende AM- bidrag og A-skat for at få sagen afsluttet. Repræsentanten har fremhævet, at virksomheden for perioden 2015 – 2017 ikke har haft “ansatte”, idet virksomheden har indgået underentrepriseaftaler med en række enkelmandsvirksomheder fra Slovakiet.
Landsskatteretten lægger ved afgørelsen til grund, at virksomheden i regnskabsårene 2013, 2015, 2016, 2017 og 2018 har gjort brug af slovakiske håndværkere ved udførelsen af arbejder i Danmark. Der er herved lagt vægt på, at virksomheden har bogført fremlagte fakturaer fra slovakiske enkeltmandsvirksomheder, og at bogføringsteksten for regnskabsåret 2015 på konto 2800 ”EU-erhvervelser” klart indikerer at udgifterne ligeledes vedrører arbejder udført af slovakiske håndværkere.
Spørgsmålet er, om de slovakiske håndværkeres arbejder for virksomheden i 2015, 2016 og 2017, skal anses for udført af enkelmandsvirksomheder fra Slovakiet, som underleverandører, eller om personerne har udført arbejdet som led i et tjenesteforhold til virksomheden.
Vurderingen af, om der er tale om personligt arbejde i tjenesteforhold eller arbejde udført som selvstændig erhvervsdrivende, foretages på baggrund af de kriterier, der er angivet i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskatteloven. Det er forholdet mellem indkomstmodtageren og den enkelte hvervgiver, der skal bedømmes. Indkomstmodtageren kan godt erhverve indkomst som lønmodtager og som selvstændigt erhvervsdrivende samtidigt. Ved bedømmelsen af det enkelte forhold kan der dog lægges vægt på, om indkomstmodtageren i øvrigt er etableret som selvstændig inden for sit erhverv. Der skal derfor foretages en konkret vurdering af de enkelte samarbejdsforhold mellem de slovakiske håndværkere og virksomheden.
Landsskatteretten bemærker, at de omhandlede slovakker alle er registeret som erhvervsdrivende i Slovakiet, at de har foretaget RUT-registreringer i forbindelse med arbejder udført i Danmark, og at der den 21. september 2018 blev fremsendt kontrakter med [virksomhed1] vedrørende arbejderne på hotellet i 2017. Disse forhold taler for at anse arbejdet i 2017 for udført af enkelmandsvirksomhederne fra Slovakiet.
Landsskatteretten bemærker endvidere, at dog foreligger række andre omstændigheder, der taler for at anse arbejdet for udført som led i et egentligt tjenesteforhold til [virksomhed1]. Der foreligger hverken dokumentation for, at de i [virksomhed1] bogførte fakturaer er medtaget i de selvstændige erhvervsvirksomheders bogføring og regnskaber i Slovakiet, eller at der er udført arbejder i deres selvstændige erhvervsvirksomheder i Slovakiet, når håndværkerne har været i hjemlandet i 2017. RUT-registreringerne er ikke tilstrækkeligt nøjagtige i forholdt til, hvornår arbejderne er udført i Danmark.
Det fremgår endvidere af svarene på spørgeskemaet, der var udformet på både slovakisk og dansk, at der ikke var udformet nogen kontrakter med virksomheden. Spørgsmålet kan derfor umiddelbart ikke være misforstået. De fremlagte kontrakter med [virksomhed1] alle er underskrevet den 1. marts 2017, hvilket er efter at flere fakturaer er udskrevet og før nogle af håndværkerne er indrejst i Danmark. Virksomheden har i nogle tilfælde foretaget kontante a conto-betalinger ugentligt til underentreprenørerne, uanset at det af kontrakterne fremgår, at betaling sker ved arbejdets afslutning.
Det må lægges til grund, at der ikke forinden arbejdets udførelse har foreligget kontrakter for arbejdsforholdet mellem klageren og de slovakiske arbejdere, hvilket indikerer, at der ikke forelå entrepriseforhold, og at det i realiteten var et lønmodtagerforhold. Det fremgår endvidere ikke af fakturaerne fra de slovakiske virksomheder, at der er driftsudgifter i forbindelse med arbejdet på hotellet. Der er i nogen tilfælde faktureret for mere arbejde, end der er aftalt i kontrakterne. Kontraktsummen er således i nogen tilfælde overgået, men der er ikke udarbejdet nye kontrakter i den forbindelse. Der er i øvrigt ikke fremlagt kontrakter for de slovakiske håndværkeres arbejder for virksomheden i de tidligere år.
Landsskatteretten finder efter en samlet vurdering af ovenstående momenter og de kriterier, der er angivet i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskatteloven, at de slovakiske håndværkere i relation til arbejderne udført for [virksomhed1], ikke kan anses for selvstændige erhvervsdrivende, der har leveret ydelser som underleverandører i Danmark. Håndværkerne må derimod anses for at indgå i et tjenesteforhold i virksomheden, hvorfor de vederlag virksomheden har betalt til underentreprenørerne/håndværkerne, har karakter af lønmodtagervederlag, som er A-indkomst efter kildeskattelovens § 43, stk. 1.
For så vidt angår ugyldighedspåstanden for årene 2015 og 2016 må det lægges til grund, at virksomheden har haft instruktionsbeføjelser ligesom i 2013, jf. nogle af håndværkernes besvarelse af spørgeskemaet i januar 2018. Henset til forløbet vedrørende arbejds- og kontraktforholdene i 2013 og 2018 må det være klageren, der skal godtgøre, at forholdene har været anderledes i 2015-2017, hvorfor Skattestyrelsen afgørelser for 2015 og 2016 ikke kan anses for ugyldige, idet officialprincippet må anses for overholdt. Der er herved henset til, at virksomheden siden 2013 har anvendt slovakiske håndværkere ved udførelsen af arbejder i Danmark, og at styrelsen har foretaget en konkret vurdering af forholdet mellem hvervgiveren og håndværkernes rolle på baggrund af bogføringsmateriale og fremlagt fakturadokumentation for 2016 og 2017. For så vidt angår regnskabsåret 2015 har styrelsen ikke fået forelagt fakturaerne, der ligger til grund for bogføringsteksten på konto 2800 ”EU-erhvervelser.
Landsskatteretten kan tiltræde Skattestyrelsens vurdering og talmæssige begrundelse for, at virksomheden i årene 2015, 2016 og 2017 har afholdt indeholdelsespligtig løn til medarbejdere på henholdsvis 164.703 kr., 372.680 kr. og 972.749 kr. uden at have indeholdt AM-bidrag og A-skat.
Retten finder, at virksomheden hæfter for den manglende indeholdelse af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag, jf. kildeskattelovens § 69, stk. 1, og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7, idet virksomheden ikke har godtgjort, at den ikke har udvist forsømmelighed ved ikke at indeholde arbejdsmarkedsbidrag af udbetalingerne til de pågældende personer. Ud fra sagens oplysninger har der ikke foreligget en sådan uklarhed om virksomhedens indeholdelsespligt, at virksomheden kan fritages for hæftelsesansvar for den manglende indeholdelse af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag. Virksomheden har således ikke haft føje til at tro, at virksomheden ikke skulle indeholde A-skat og arbejdsmarkedsbidrag. Der er herved lagt vægt på SKATs tidligere afgørelse af 13. februar 2014 vedrørende perioden 2013.
Landsskatteretten stadfæster derfor Skattestyrelsens afgørelse.