Kendelse af 07-09-2023 - indlagt i TaxCons database den 12-10-2023

Journalnr. 20-0051982

Klagepunkt	Skattestyrelsens afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
2009
Overskud udlejning af skihytte	115.433 kr.	Ugyldighed	Hjemvisning
2010
Overskud af udlejning skihytte	102.498 kr.	Ugyldighed	Hjemvisning
2011
Overskud af udlejning skihytte	70.206 kr.	Ugyldighed	Hjemvisning
2012
Overskud af udlejning skihytte	67.716 kr.	Ugyldighed	Hjemvisning
2013
Overskud af udlejning skihytte	89.208 kr.	Ugyldighed	Hjemvisning
2014
Overskud af udlejning skihytte	129.203 kr.	Ugyldighed	Hjemvisning
2015
Overskud af udlejning skihytte	127.314 kr.	Ugyldighed	109.830 kr.
2016
Overskud af udlejning skihytte	120.387 kr.	87.690 kr.	87.690 kr.
2017
Overskud af udlejning skihytte	103.006 kr.	80.364 kr.	80.364 kr.
2018
Overskud af udlejning skihytte	121.833 kr.	86.614 kr.	86.614 kr.

Faktiske oplysninger

Klageren ejer sammen med sin ægtefælle [person1] en skihytte i [by1], Norge. Parret ejer ejendommen med 50 % hver.

Ejendommen er anskaffet med overtagelse pr. 1. september 2006.

Klageren ikke selvangivet noget i relation til udlejningen af hytten. De har oplyst, at de var af den opfattelse, at skihytten, finansieringen og udlejningen heraf var et rent norsk anliggende, der ikke vedrørte Danmark. Der er aflagt regnskab, selvangivet og betalt skat i Norge for alle indkomstårene.

I 2019 bliver klageren opmærksom på, at der også burde have været selvangivet til Danmark. Deres repræsentant kontakter Skattestyrelsen i marts 2019, og anmoder om genoptagelse af selvangivelserne tilbage til og med 2015. Anmodningen suppleres 9. april 2019 af en mere detaljeret opgørelse, hvori klageren indsender opgørelse af resultatet for 2015-2017. Der anmodes om forhøjelse af indkomsten fra udlejning opgjort efter den regnskabsmæssige metode, samt fradrag for de tab, der er opstået i forbindelse med låneomlægning i 2017. Sammen med anmodningen indsendes skøde og købekontrakt hvoraf det fremgår at købet er sket i 2007, med overtagelse pr. 1. september 2006.

I januar 2019 modtog Skattestyrelsen oplysninger fra de norske skattemyndigheder om indestående på norske konti, hvorefter de telefonisk anmodede klageren om redegørelse herfor. I januar 2020 rettes der så direkte henvendelse vedrørende spørgsmålet om udlejningsejendommen. Klagerens repræsentant besvarede dette i brev af 27. januar 2020, hvori de henviste til tidligere anmodning om genoptagelse for 2015-2017, samt fremsendte en opgørelse over resultatet for 2018.

I forbindelse med anmodning om genoptagelse har klageren indsendt følgende opgørelse af resultatet for indkomstårene 2015-2017:

Dkr.	2015	2016	2017
Omsætning	376.500 kr.	302.800 kr.	278.582 kr.
Udgifter	121.870 kr.	62.025 kr.	72.569 kr.
Resultat	254.629 kr.	240.772 kr.	206.013 kr.

Betalt skat i Norge	47.251 kr.	41.251 kr.	37.920 kr.
Antal dage udlejet	103 dage	91 dage	81 dage

Opgørelserne var vedlagt selvangivelserne til de norske skattemyndigheder, herunder dokumentation for afholdte udgifter.

Da ejendommen ejes af de to parter ligeligt, er resultat fordelt med 50 % til hver.

Ved klage til Skatteankestyrelsen har klageren anført, at opgørelsen af resultatet i stedet skal opgørelse efter ligningslovens § 15O, således:

	2016	2017	2018
Indtægt	302.800 kr.	278.582 kr.	299.716 kr.
Bundfradrag	10.500 kr.	10.700 kr.	11.000 kr.
Indtægt efter bundfradrag	292.300 kr.	267.882 kr.	288.716 kr.
Indtægt efter fradrag på 40 %	175.380 kr.	160.729 kr.	173.229 kr.

Bundfradrag for 2015 udgør 10.400 kr.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har forhøjet klagerens indkomst resultat ved udlejning af feriebolig i Norge for indkomstårene 2009-2018. Opgørelse er sket i overensstemmelse med klagerens fremsendte opgørelser. Klagerens andel af overskud ved udleje af feriebolig er for 2009 opgjort til 115.433 kr., for 2010 til 102.498 kr., for 2011 til 70.206 kr., for 2012 til 69.716 kr., for 2013 til 89.208 kr., for 2014 til 129.203 kr., for 2015 til 127.314 kr., for 2016 til 120.387 kr., for 2017 til 103.006 kr. og for 2018 til 121.833 kr.

For indkomstårene 2015-2018 er der henvist til klagerens genoptagelsesanmodning, hvori der er anmodet om ændring af 2015-2017 vedrørende overskud/underskud ved udlejning af feriebolig i Norge. For 2018 er der sket indberetning af de oplysninger klageren har fremsendt i stedet for at anvende tast-selv.

For indkomstårene 2009-2014 har Skattestyrelsen angivet, at der er grundlag for ekstraordinær genoptagelse, i det der minimum findes at være tale om grov uagtsomhed. Videre er det anført, at varslingsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, først findes at løbe fra 27. januar 2020, hvor Skattestyrelsen fik kundskab til de nødvendige oplysninger til udfærdigelse af indkomstændringerne.

Skattestyrelsen har i afgørelse af 18. juni 2020 anført følgende begrundelse for ændringerne:

”(...)

Skattestyrelsen har ændret grundlaget for din skat for 2009-2018 sådan:

År 2018

Du har sendt oplysninger for indkomståret 2018, som vi indberetter, idet du ikke har anvendt tast selv.

Årene 2015-2016 og 2017

Du har anmodet den 09-04-2019 om ændringer af indkomstårene 2015-2016 og 2017. Fristen for at få ændret skatteansættelserne ordinært fremgår af skatteforvaltningslovens § 26 stk. 2, som er den 1 maj i det fjerde indkomstår efter indkomstårets udløb.

Her kan der fremlægges oplysninger af faktisk eller retlig karakter.

Årene 2009-2014

For at tidligere indkomstår kan genoptages skal betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27 være opfyldt.

Skattestyrelsen har ekstraordinært genoptaget indkomstårene 2009-2014. jf. skatteforvaltningslovens § 27 stk. 1 nr. 5.

Det har vi fordi vi mener, at i dit tilfælde er der som minimum tale om groft uagtsomhed, idet du har undladt at oplyse Skattestyrelsen om din ejendom i Norge som du også udlejer. Ved at undlade at oplyse Skattestyrelsen om dette, har du bevirket, at din skatte ansættelse har været opgjort på et forkert grundlag. Herudover har vi henset til, at forholdet strækker sig over en længere årrække.

Vi mener ikke at betaling af skat i Norge kan begrunde simpel uagtsomhed.

Denne ekstraordinære genoptagelse skal jf. Skatteforvaltningsloven § 27 stk. 2 varsles senest 6 måneder efter at Skattestyrelsen har fået kundskab om de forhold der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26. Da vi udbeder os materiale for indkomstårene 2009-2014 er det først der, at vi får kundskab jf. § 27, stk. 2 til forhold der kan begrunder brud på de ordinære ligningsfrister i § 26.

Vi har den 27-01-2020 fået kundskab til de nødvendige oplysninger til udfærdigelse af indkomstændringerne. Det forhold at det fra tidligere meddelte oplysninger af 9 april 2019 kunne gættes på indkomster ved udlejning inden indkomståret 2015 kan ikke ligestilles med at skattemyndigheden har fået kundskab til oplysningen. Det er først når de faktiske, specifikke oplysninger til skatteansættelsen forligger. Bl.a. bekræftet i afgørelse SKM2019.388.VLR

(...)

Det er givet korrekt, at [virksomhed1] kontaktes med henblik på afklaring af skattemæssige forhold i forbindelse med ejendommen i Norge.

Denne kontakt kan ikke svare til forsøg på at få skattemyndighedens tilkendegivelse eller bare at orientere den danske skattemyndighed og er i alle tilfælde meget sent i forhold til, at udlejning allerede havde fundet sted i 10 år, ligesom kontakten primært kunne være i forbindelse med eventuel fradrag for kurstab.

Åbne skattelister i Norge vurderes ikke, at kan tillægges særlig betydning i forhold til uagtsomheden.

Skattesvarelse i Norge og komplekse regler indikerer ikke udelukkende et undskyldeligt forhold, idet almindelig agtsomhed burde vise behovet for en afklaring af ens skattemæssige stilling i forhold til den almindelige danske skattepligt.

Det er uanset diverse forhold jf. ovenfor almen kendt, at udlejning af fast ejendom er skattepligtig i Danmark.

Når dette sammenholdes med, at der ikke er fremlagt specielle forhold, man alene mere generelle forhold, vil der ikke være undskyldelige forhold, som kan begrunde at uagtsomheden alene kan anses for simpel og dermed ikke berettige til ekstraordinær genoptagelse.

Vedrørende modtaget indsigelse fra [virksomhed1] den 25-05-2020.

F.s.v. angår, om der foreligger simpel eller groft uagtsomhed i forbindelse med, at skattemyndigheden har manglet oplysninger til brug ved skatteansættelsen, finder skattestyrelsen stadig ikke, at de ikke indgivede oplysninger til brug for skatteansættelsen kan tilskrives simpel uagtsomhed.

Dels er der over en årrække ikke foretaget noget med henblik på en afklaring af den korrekte behandling i forhold til den danske indkomstforhold, dels er der tillige tale om et forhold med et omfang og et kendt skattesubjekt – udlejning af fast ejendom – som uanset beliggenheden i udlandet burde foranledige en afklaring.

Simpel uagtsomhed vil kræve, at der foreligger klare undskyldelige forhold, hvilket ikke er påvist, uanset den norske beskatning dog er et formildende forhold.

F.s.v. angår kundskabstidspunkt efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 finder vi stadig, at dette fremgår af afgørelse af 4. juli 2019 fra Vestre Landsret - SKM2019.388.VLR. Heri anmodes, svarenden til anmodning i foreliggende sag om specifikke indkomstopgørelser af indtægter og udgifter ved udlejning af fast ejendom, om nærmere redegørelse for indsætninger på klagers konto.

I sagen for Vestre Landsret var det først i forbindelse med at svaret på skattemyndighedens anmodning, som gav grundlag for en indkomstopgørelse, det kunne bedømmes, om der var en eventuel overtrædelse af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Dette tidspunkt er tillige det tidspunkt, hvorfra 6-måneders fristen i § 27, stk. 2 begynder.

Der er akkurat samme forhold i denne sag, da skattestyrelsen nødvendigvis skal have belyst de faktiske forhold, som er nødvendig for en skatteansættelse, inden myndigheden kan foretage en egentlig bedømmelse i forhold til § 27, stk. 1, nr. 5. Dermed kommer skattestyrelsens kundskab jf. § 27, stk. 2 også først på tidspunktet for fremsendelse af svarskrivelse den 27. januar 2020 på vores anmodning om specifikke opgørelser.

M.h.t. sagens ”liggetid” ved skattestyrelsen, skal det medgives at denne tid, kan udlægges, som urimelig lang og lige nu da også overskrider, hvad skattestyrelsen finder ønskeligt.

Det er selvsagt ingen hensigt fra skattestyrelsens side med en speciel lang ventetid, men alene et udtryk for, at myndigheden helt generelt har haft problemer. Dette er formentlig kendt af alle.

Skattestyrelsen finder dog ikke, at bedømmelse af eventuel overtrædelse af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 eller fastsættelse af tidspunkt for kundskab efter lovens § 27, stk. 2 påvirkes af om ”liggetiden” har været knap 12 måneder eller mindre.

Skattestyrelsen skal beklage, hvis ”liggetiden” har givet anledning til problemer for dig eller din rådgiver, men finder i øvrigt ikke, at dette er et element i nogen relevant relation i denne sag.

(...)”

Skattestyrelsen sender følgende udtalelse den 20. august 2020:

”(...)

Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke fremgår af vores afgørelse:

Der anmodes om at lejeindtægten for skihytten i Norge skal opgøres efter LL § 15 0 stk. 1. Revisor anfører, at skattestyrelsens af egen drift skulle have opgjort overskud ved udlejning af skihytte i Norge efter denne bestemmelse. Det står i LL § 15 0 at skatteyderen kan vælgeat anvende denne paragraf, og da der ikke, før nu, er fremsat ønske om dette, har skatteforvaltningen ikke foretaget denne opgørelse af overskud ved udlejning af skihytten i Norge.

Vi indstiller, at overskud ved udlejning af skihytten opgøres efter LL § 15 0 for årene 2009-2014.

Skattestyrelsen har ikke mulighed for at foretage disse opgørelser, idet vi ikke har et tilstrækkelig specificeret grundlag.

Revisors påstand om, at ved frafald af ønske om genoptagelse for året 2015, vil en ændring skulle være efter SFL § 27, stk. 1, nr. 5, hvor tidsfristen i SFL § 27, stk. 2 er overskredet vedrørende tidsfristen på de 6 måneder, er korrekt, idet skatteforvaltningen er kommet til kundskab om indkomsten i april 2019 og først sender forslag den 7. maj 2020. Denne ugyldighed for indkomståret 2015 er under forudsætning af, at den regnskabsmæssige opgørelse af resultatet for udlejning fastholdes.

En sådan fastholdelse af en regnskabsmæssig opgørelse, jf. ligningslovens § 15 0, stk. 2, vil bevirke, at der ikke samtidig kan vælges opgørelse efter stk. 1 for senere indkomstår, her indkomstårene 2016, 2017 og 2018 jf. sidste pkt. i stk. 2.

Såfremt der ønskes en opgørelsesmåde efter LL § 15 O, stk. 1 for indkomståret 2015, vil der ikke være overskridelse af tidsfristen i SFL § 27, stk. 2, idet Skattestyrelsen først er blevet oplyst om dette i forbindelse med indsendelse af klagen til SAN. Såfremt dette bliver aktuelt indstiller Skattestyrelsen, at ændring af indkomståret 2015 gennemføres under henvisning til SFL § 27, stk. 1, nr. 5.

Af klagen fremgår der flere påstande om Skatteforvaltningen som ikke anse at have betydning for sagen, hvorfor disse ikke vil blive kommenteret yderligere her.

Vedrørende groft uagtsomhed er dette kommenteret i afgørelsen, hvor Skattestyrelsen ikke har fundet, at der for det første ikke er tvivl om, at der er forhold af betydning for skatteansættelserne, som

ikke er blevet tilkendegivet overfor myndigheden og for det andet, finder vi, at store lejeindtægter og udlejning af ejendom i almindelighed bør foranledige, at en almindelig agtsomhed vil føre til, at en borger får afklaret reglerne herfor. Dette anføres under hensyn til, at der er en udenlandsk ejendom og forstærkes af, at ejendommen givetvis er erhvervet med udleje for øje, hvilken udleje i øvrigt sker gennem et selskab ejet og drevet af klageren. Skattestyrelsen har dog heller ikke fundet, at der foreligger nogle undskyldelige forhold og finder det således klart, at forholdet er groft uagtsom. Der er i klagen flere gange nævnt, at Skattestyrelsen ikke har forholdt sig korrekt til selve opgørelse af det skattepligtige beløb. Dette beror efter vores vurdering på en noget speciel udlægning, idet der dels skal træffes et valg, som revisionsfirmaet ikke oprindelig har været opmærksom på og dels ikke var oplyst de nødvendige oplysninger.

Hvis der kommer yderligere oplysninger fra klager, ønsker Skattestyrelsen at blive hørt i sagen igen, inden der træffes afgørelse i sagen.

(...)”

Skattestyrelsen sender følgende udtalelse den 2. marts 2023:

”(...)

I klagesagen har Skatteankestyrelsen i brev fra 13. februar 2023 bedt Skattestyrelsen om en udtalelse til sagen, der skal afgøres af Landsskatteretten.

Følgende er indstillet:

Klagepunkt	Skattestyrelsens afgørelse	Klagers opfattelse	Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse	Skattestyrelsens udtalelse
2009
Ekstraordinær genoptagelse	Ja	Nej	Nej	Ja
Overskud af udlejning af skihytte	115.433 kr.	Ugyldighed	Ugyldighed	Hjemvisning af opgørelse
2010
Ekstraordinær genoptagelse	Ja	Nej	Nej	Ja
Overskud af udlejning af skihytte	102.498 kr.	Ugyldighed	Ugyldighed	Hjemvisning af opgørelse
2011
Ekstraordinær genoptagelse	Ja	Nej	Nej	Ja
Overskud af udlejning af skihytte	70.206 kr.	Ugyldighed	Ugyldighed	Hjemvisning af opgørelse
2012
Ekstraordinær genoptagelse	Ja	Nej	Nej	Ja
Overskud af udlejning af skihytte	67.716 kr.	Ugyldighed	Ugyldighed	Hjemvisning af opgørelse
2013
Ekstraordinær genoptagelse	Ja	Nej	Nej	Ja
Overskud af udlejning af skihytte	89.208 kr.	Ugyldighed	Ugyldighed	Hjemvisning af opgørelse
2014
Ekstraordinær genoptagelse	Ja	Nej	Nej	Ja
Overskud af udlejning af skihytte	129.203 kr.	Ugyldighed	Ugyldighed	Hjemvisning af opgørelse
2015
Genoptagelse	Ja	Nej	Ja	Ja
Overskud af udlejning af skihytte	127.314 kr.	Ugyldighed	109.830 kr.	109.830 kr.
2016
Overskud af udlejning af skihytte	120.387 kr.	87.690 kr.	87.690 kr.	87.690 kr.
2017
Overskud af udlejning af skihytte	103.006 kr.	80.364 kr.	80.364 kr.	80.364 kr.
2018
Overskud af udlejning af skihytte	121.833 kr.	86.614 kr.	80.614 kr.	86.614 kr.

Skattestyrelsens begrundelse/vurdering

Faktiske forhold

Klager har i fælles sameje med sin ægtefælle anskaffet en skihytte i [by1], Norge den 1. september 2006. Parret ejer 50 % hver.

Skihytten anvendes dels til privat formål, dels til udlejning.

Klager har ikke selvangivet i relation til skihytten.

Klager har fremlagt regnskab, selvangivelse samt betalt skat i Norge for indkomstårene 2009 – 2018.

I januar 2019 bliver Skattestyrelsen af de norske skattemyndigheder gjort opmærksom på, at klager har indestående på norske konti. Skattestyrelsen kontakter i den forbindelse klager om en redegørelse herfor.

I marts 2019 anmoder repræsentanten Skattestyrelsen om genoptagelse af selvangivelser fra 2015 og frem, idet det vedkendes, at klager og klagers ægtefælle ikke har selvangivet for udlejningsvirksomheden.

Repræsentanten fremsender den 9. april 2019 en supplerende anmodning, hvori en række bilag fremgår, bl.a. bilag som understøtter, at klager og klagers ægtefælle overtog skihytte den 1. september 2006, og bilag som viser det samlede resultat af udlejningsvirksomheden for indkomstårene 2015 – 2018.

I januar 2020 anmoder Skattestyrelsen repræsentanten om bilag vedr. overskud af udlejningsvirksomheden for årene 2009 – 2014. Repræsentanten imødekommer anmodningen den 27. januar 2020.

Skattestyrelsen forhøjer i sin afgørelse af 18. juni 2020 klagers indkomst for indkomstårene 2009 – 2018, og godkender fradrag på kurstab ved omlægning af lån vedr. skihytten for indkomståret 2017.

Formelt

Indkomstårene 2009 – 2014

Den ordinære genoptagelsesfrist fremgår af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, 1. og 2. pkt., hvorefter skatteforvaltningen ikke kan afsende varsel om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomstskat, senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb, og at ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb.

De ordinære frister for genoptagelse er således overskredet for så vidt angår indkomstårene 2009 – 2014, idet Skattestyrelsen sender forslag til ændring af en ansættelse af indkomstskat den 7. maj 2020 og træffer endelig afgørelse den 18. juni 2020.

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, at uanset fristerne for ordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 26, kan en ansættelse af indkomstskat genoptages ekstraordinært, hvis betingelserne herfor er opfyldt.

En af disse betingelser er, at en ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen skal varsles af skatteforvaltningen senest 6 måneder efter, at skatteforvaltningen har fået kundskab om forhold, som begrunder fravigelsen af de ordinære genoptagelsesfrister, og at en endelig afgørelse skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varslingen er afsendt, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. og 2. pkt.

Kundskabstidspunkt

I nærværende sag modtog Skattestyrelsen den 9. april 2019 oplysninger fra repræsentanten om, at skihytten blev overtaget 1. september 2006. Selvom klager inden den 9. april 2019 vedkendte ikke at have foretaget selvangivelse for sin udlejningsvirksomhed for nogen af indkomstårene, finder Skattestyrelsen ikke at have fået kundskab om grundlaget for at genoptage ekstraordinært for indkomstårene 2009-2014 ved modtagelsen af oplysningerne den 9. april 2019.

Dette begrundes med, at Skattestyrelsen ikke med oplysningerne fremsendt den 9. april 2019, var kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til, at der forelå grundlag for en ekstraordinær ansættelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, jf. SKM 2018.481 HR.

I sagen anførte Højesteret i sin begrundelse, at uanset at Skattestyrelsen modtog oplysninger fra skatteyders bank, som forelå i læsbar form, og som påviste at skatteyder havde fået indsat de i sagen skattepligtige beløb på sin konto, påbegyndte kundskabstidspunktet først, da Skattestyrelsen i forlængelse af disse oplysninger havde modtaget yderligere oplysninger fra skatteyder, som kunne danne grundlag til forhøjelsen af skatteyders indkomst.

Skattestyrelsen anmodede derfor om yderligere oplysninger for indkomstårene 2009 – 2014, idet Skattestyrelsen kunne konstatere, at klagers indkomst for disse år skulle forhøjes, men ikke havde de tilstrækkelige oplysninger, herunder regnskaber m.v. for de indkomstår, til at foretage en korrekt skatteansættelse.

Skattestyrelsen modtog disse oplysninger af repræsentanten den 27. januar 2020. Skattestyrelsen fastholder derfor, at kundskabstidspunktet er den 27. januar 2020, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

Grov uagtsomhed

For at fravige den ordinære genoptagelsesfrist, kræves det, at klager har handlet mindst groft uagtsomt, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Skattestyrelsen finder, at klager handlet mindst groft uagtsomt ved ikke at selvangive, idet skatteforvaltningen ikke har haft mulighed for at foretage den korrekte skatteansættelse.

Sammenfatning for ekstraordinær genoptagelse

Skattestyrelsen finder herefter, at der kan foretages ekstraordinær genoptagelse for indkomstårene 2009 – 2014, idet Skattestyrelsen varsler ansættelsesændringen for indkomstårene 2009-2014 den 7. maj 2020, hvilket er indenfor 6 måneders fristen.

Skattestyrelsen bemærker, at 3-måneders fristen i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 2. pkt. også er overholdt, henset til at Skattestyrelsen varsler ansættelsesændringen den 7. maj 2020, og træffer endelig afgørelse den 18. juni 2020.

Indkomståret 2015 - formelt

Skattestyrelsen er enig med Skatteankestyrelsen i, at idet klager selv har anmodet om genoptagelse af skatteansættelserne tilbage til og med indkomståret 2015, ved anmodninger af 4. marts 2019 og 9. april 2019, findes reglerne i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1 ikke at have nogen relevans herfor.

Dette begrundes med, at der ikke i skatteforvaltningslovens § 26 fremgår nogen indholdsmæssig stillingtagen til, hvornår skatteforvaltningen skal tage stilling til en anmodning om genoptagelse, hvorfor Skattestyrelsen fastholder at der kan ske genoptagelse af indkomståret 2015.

Materielt

Indkomstårene 2009 – 2014

Efter ligningslovens § 15 O, kan skatteyder ved udlejningen af sin feriebolig vælge at foretage opgørelsen på baggrund af en skematisk metode ud fra omsætningen, jf. ligningslovens § 15 O, stk. 1, eller på baggrund af de faktiske regnskaber, jf. stk. 2.

I henhold til ligningslovens § 15 O, stk. 1, 3. sidste pkt., kan klager og klagers ægtefælle ikke foretage opgørelsen på baggrund af regnskabsmetoden, hvis klager og klagers ægtefælle først har valgt at opgøre efter den skematiske metode og omvendt.

Idet klageren opfylder betingelserne for anvendelse af ligningslovens § 15 O, stk. 1, er Skattestyrelsen enig med Skatteankestyrelsen i, at klageren skal indrømmes retten til at foretage en skematisk opgørelse for indkomstårene.

Skattestyrelsen finder således, at der kan ske ekstraordinær genoptagelse af indkomstårene 2009 – 2014, og at indkomstårene skal hjemvises til fornyet behandling for så vidt angår opgørelsen af indkomsten efter den skematiske metode i henhold til ligningslovens § 15 O, stk. 1.

Indkomstårene 2015 – 2018

Det fremgår af sagens oplysninger, at klager og klagers ægtefælle har haft en indtægt ved udlejning af skihytten på 376.500 kr. for indkomståret 2015.

Udlejningsvirksomheden er omfattet af ligningslovens § 15 O, hvorefter det er op til klager at vælge, hvorvidt indtægterne kan opgøres på baggrund af en skematisk metode ud fra omsætningen, jf. ligningslovens § 15 O, stk. 1, eller på baggrund af de faktiske regnskaber, jf. stk. 2.

Bundfradraget i henhold til ligningslovens § 15 O, stk. 1 var 10.400 kr. i 2015.

Af ligningslovens § 15 O, stk. 1, 4 pkt. fremgår, at der kan opnås 40 % for den indtægt som overstiger bundfradraget, hvorved fradraget er 146.440 kr. ((376.500 – 10.400) x 0,4).

Klager og klagers ægtefælles skattepligtige indkomst udgør herefter 219.660 kr. for indkomståret 2015, og idet klager og klagers ægtefælle ejer skihytten i fællesskab med 50 % hver, opgøres klagers andel af resultatet således til 109.830 kr. for indkomståret 2015.

Ved brugen af samme beregningsmetode udgør klager skattepligtige indkomst herefter 87.690 kr. for indkomståret 2016, 80.464 kr. for indkomståret 2017, samt 86.614 kr. for indkomståret 2018.

(...)”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, det for indkomstårene 2009-2014 anerkendes, at der ikke kan foretages en forhøjelse af indkomsten, idet der ikke er grundlag for ekstraordinær genoptagelse.

For indkomståret 2015 er der nedlagt påstand om, at der ikke kan foretages forhøjelse af indkomsten, idet den ordinære frist er udløbet.

For indkomstårene 2016-2018 er der nedlagt påstand om, at indkomsten opgøres efter ligningslovens § 15O, således at den skattepligtige indkomst ændres til 87.690 kr. for 2016, 80.364 kr. for 2017 og 86.614 kr. for 2018.

Klagerens repræsentant har til støtte for påstandene bl.a. anført følgende:

”(...)

Sagshistorik

•	Den 21. januar 2019 henvendte vores klient sig til [virksomhed1] for assistance i forbindelse med genoptagelse af danske skatteansættelser for tidligere indkomstår

•	Ca. 1 måned efter modtog vores klient en henvendelse fra Skattestyrelsen med oplysning om, at Skattestyrelsen havde modtaget oplysninger fra de norske skattemyndigheder om indestående på norske konti

•	Den 9. april 2019 sendte [virksomhed1] skrivelse til Skattestyrelsen med oplysning om vores klient og hans samleverskes norske ejendom samt indtægter og udgifter i forbindelse med udlejningen for indkomstårene 2015-2017

•	Den 21. januar 2020 bad Skattestyrelsen vores klient om at fremsende oplysningerne for indkomstårene 2009 - 2014 ved telefonisk henvendelse

•	Den 27. januar 2020 fremsendte [virksomhed1] de efterspurgte oplysninger

•	Den 4. februar 2020 fremsendte Skattestyrelsen anmodning om materialeindkaldelse for årene 2007 - 2014.

•	Den 7. februar 2020 fremsendte [virksomhed1] svar på Skattestyrelsens skrivelse af 4. februar 2020, herunder med bemærkninger om, at materialeindkaldelsen vedrørende indkomstårene 2007 - 2008 vedrørte forældede indkomstår

•	Den 18. februar 2020 fremsendte [virksomhed1] yderligere oplysninger, som efterspurgt af Skattestyrelsen

•	Den 27. februar 2020 fremsendte Skattestyrelsen skrivelse til [virksomhed1], hvor det anerkendes, at indkomstårene 2007 og 2008 er forældede efter skatteforvaltningslovens§ 34 A

•	Den 5. marts 2020 fremsendte [virksomhed1] bemærkninger til Skattestyrelsens skrivelse af 27. februar 2020 - primært i relation til Skattestyrelsens ekstraordinære genoptagelse

•	Den 20. april 2020 fremsendte [virksomhed1] yderligere oplysninger vedrørende skatteindberetning i Norge

•	Den 7. maj 2020 fremsendte Skattestyrelsen forslag til afgørelse

•	Den 25. maj 2020 fremsendte [virksomhed1] bemærkninger til Skattestyrelsens forslag til afgørelse af 7. maj 2020

•	Den 18. juni 2020 fremsendte Skattestyrelsen den endelige afgørelse

Anbringender

Til støtte for påstandene skal det gøres gældende, at:

Ad grov uagtsomhed - ekstraordinær genoptagelse

•	Adgangen til ekstraordinær fristadgang foreligger ikke, da der ikke er tale om grov uagtsomhed, hvorfor der ikke er grundlag for ekstraordinær genoptagelse

•	Vores klient har ikke handlet groft uagtsomt
•	Den omstændighed, at der er tale om en længere årrække kan ikke i sig selv være afgørende ved vurderingen af, om der er handlet groft uagtsomt, idet dette ingen betydning har i denne sag

•	Vores klient tog initiativ til at kontakte [virksomhed1] for at få opgjort og indberettet indtægten fra Norge inden han blev kontaktet af Skattemyndighederne, uanset at [virksomhed1]s skrivelse til Skattestyrelsen krydsede Skattestyrelsens henvendelse til vores klient

•	Der er fuldt og åbne Skattelister i Norge, ingen kunne derfor i sin vildeste fantasi finde på at "gemme indtægter" herfra

•	Det er et væsentligt faktum, at den manglende selvangivelse ikke ubetinget har været en fordel for vores klient, idet vores klient ikke har selvangivet sit kurstab, som ellers er fradragsberettiget i Danmark - den påklagede afgørelse indebærer dermed en anerkendelse af et større tab end overskud

•	Vores klient har været i faktisk/ retlig vildfarelse for så vidt angår beskatningen af deres norske ejendom

•	Om der er handlet groft uagtsomt afhænger af en samlet vurdering af vores klients subjektive omstændigheder

•	Det kan ikke anses for groft uagtsomt, at vores klient ikke var opmærksomme på, at den gældende overenskomst er en credit-overenskomst. Der er derfor tale om ukendskab til komplekse regler

•	Det forhold, at vores klient har betalt fuld skat i Norge, bør tillægges betydning ved vurderingen af vores klients uagtsomhed

•	Ved uagtsomhedsvurderingen skal der foretaget en samlet vurdering af alle relevante forhold

•	Der er fremlagt specielle forhold såvel som generelle forhold i nærværende sag

Ad 6 måneders reglen - reaktionsfristen:

•	Den 6 måneders reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens§ 27, stk. 2 er for længst er sprunget

•	Fristen løber fra det tidspunkt, hvor Skattestyrelsen bliver bekendt med, at der ikke er indberettet korrekt og dette tidspunkt indtræder den 9. april 2019, hvor Skattestyrelsen modtager vores første skrivelse

•	Skattestyrelsen kunne på baggrund af oplysningerne i skrivelsen have foretaget en skønsmæssig ansættelse

•	Såfremt Skattestyrelsen mente, at der var grundlag for at foretage ekstraordinær genoptagelse, burde de have bedt om yderligere oplysninger på et tidligere tidspunkt og ikke først, når 6 måneders fristen for længst var sprunget

•	Skattestyrelsen udbad sig først yderligere oplysninger telefonisk den 21. januar 2020

•	Det følger af Den Juridiske Vejledning, at der skal foretages en konkret vurdering af, hvornår kundskabstidspunktet foreligger, og i nærværende sag ville det være problemfrit for Skattestyrelsen at foretage en skønsmæssig opgørelse, hvilket skal tillægges betydning

•	Skattestyrelsen havde tilstrækkeligt med oplysninger til at kunne udarbejde en agterskrivelse allerede den 9. april 2019

•	Det er ikke i overensstemmelse med reglen, at Skattestyrelsen har ladet en sag ligge fra 9. april 2019 til 21. januar 2020 uden overhovedet at kigge på den og dermed bevidst har holdt sig i uvidenhed

•	Det har altid været intentionen med reglen, at der skal indtræde forældelse, når der er tale om langsommelig sagsbehandling, hvilket er tilfældet i nærværende sag

•	Der er ikke tale om en kompleks sag, eller andet som kan begrunde, at Skattestyrelsen skulle bruge så lang tid på at fastlægge, hvilke yderligere oplysninger, der måtte være behov for at indhente

•	Det fremgik af forarbejderne til den oprindelige fristbestemmelse i skattestyrelseslovens § 35, stk. 3, at myndigheden skulle reagere inden for rimelig tid efter kundskab var opnået

•	Ifølge praksis og litteraturen vedrørende den tidligere bestemmelse blev denne frist anset for normalt at måtte være 6 måneder

•

Denne 6 måneders frist blev senere lovfæstet i skatteforvaltningslovens§ 27, stk. 2, og det fremgår af denne bestemmelse, at det afgørende er, hvornår myndighederne opnår kenskab til de forhold, der begrunder fravigelsen af fristen. Det fremgår ingen steder, at Skattestyrelsen skal være i besiddelse af de nødvendige oplysninger for at kunne opgøre kravet

•

Det afgørende i relation til fristforlængelsen er, hvornår Skattemyndighederne er blevet opmærksom på det forhold, der begrunder fristforlængelsen, dvs. kundskab til det forhold, der begrunder fravigelsen af de ordinære frister, hvilket er den omstændighed, at vores klient ejer en ski hytte i Norge og ikke har indberettet skat af lejeindtægter - dette fik Skattestyrelsen kendskab til den 9. april 2019

•	Under alle omstændigheder bør Skattestyrelsen have mistet muligheden for at foretage ekstraordinær genoptagelse som følge af retsfortabende passivitet

•	I øvrigt er indkomsten for indkomstårene 2009- 2015 opgjort forkert, idet den skattepligtige indkomst skulle have været opgjort efter ligningslovens § 15 0

•	Skattestyrelsens opfattelse af at der ikke skulle være tale om komplekse regler, og at der er tale om regler, som enhver burde have kendskab til forekommer derfor temmelig absurd, når ikke engang Skattestyrelsen selv kan finde ud af at foretage den korrekte opgørelse

•	Dette er derfor med til at slå fuldstændig fast, at vores klient aldrig kan blive anset for at have handlet groft uagtsomt

Ad indkomståret 2015 - ordinær frist sprunget

•	Den ordinære frist for indkomståret 2015 er utvivlsom sprunget, idet fristen for fremsendelse af forslag til afgørelse udløb den 1. maj 2019, og forslag til afgørelse først blev fremsendt den 7. maj 2020

•

Der er utvivlsomt ikke nogen mulighed for at foretage ekstraordinær genoptagelse for indkomståret 2015, idet Skattestyrelsen fik samtlige oplysninger om indtægter og udgifter for indkomståret 2015 den 9. april 2019 og først fremsendte forslag til afgørelse 7. maj 2020, hvorfor 6 måneders fristen utvivlsomt er sprunget

•	En opfordring fra borgeren kan aldrig ændre forholdet, således at forvaltningen ikke er bundet af de lovbestemte frister. Fristerne er obligatoriske og kan ikke fraviges

Ad indkomstårene 2016-2018 Ligningslovens § 15 O

•	Ligningslovens§ 15 0 skal anvendes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst hidrørende fra udlejningen af vores klients norske udlejningsejendom, fordi der er tale om udlejning af en fritids bolig, som ejerne også selv benytter

•	Bestemmelsen skal derfor følgelig også indarbejdes i den danske skatteansættelse for samtlige indkomstår, som Skatteankestyrelsen måtte finde, der skal genoptages

•	Den skattepligtige indkomst skal opgøres efter bestemmelsens stk. 1 (den skematiske metode), idet vores klient har valgt denne opgørelsesmetode, hvilket valg er helt op til ejerne selv foretage, jf.§ 15, stk. 1, 1 pkt.

Faktiske forhold

Vores klient ejer sammen med [person1] (50 / SO) en ejendom i [by1], Norge. Ejendommen er en skihytte, som anvendes privat af de to ejere samt til udlejning.

Vores klient kontaktede den 21. januar 2019 [virksomhed1] og bad om vores assistance i forbindelse med genoptagelse af hans egen og hans samleverskes danske skatteansættelser for tidligere indkomstår.

Vores klient var efter drøftelse med en dansk advokat blevet opmærksom på, at parrets ejendom i Norge - samt udlejningen heraf - også skulle selvangives i Danmark. Dette på trods af, at ejendommen år for år er blevet selvangivet korrekt i Norge, hvilket skyldes, at dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Norge er en credit-overenskomst.

Begge ejere har været af den opfattelse, at den norske ski hytte, finansieringen heraf samt udlejningen var et rent norsk anliggende, der ikke vedrørte Danmark. Dette navnlig henset til, at parret har betalt fuld skat i Norge, både ejendomsskat og indkomstskat. Som følge heraf er ejendommen - herunder indkomst/ udgifter ved udlejning samt kurstab på gæld - ikke selvangivet i Danmark.

Kurstab

Købet af vores klient og hans samleverskes ejendom i Norge blev finansieret ved optagelse af CHF lån.

De optog to lån i 2007 på beløb svarende til henholdsvis 2 mio. kr. og 3 mio. kr. og yderligere et lån i 2008 på et beløb svarende til 499.000 kr. Alle tre lån blev i 2017 lagt om til DKK lån, hvilket medførte et samlet kurstab på et meget betydeligt beløb på 2.651.153,98.

Eftersom låneomlægningen er foretaget i 2017, er kurstabet også opstået i 2017. Kurstabet skal derfor fradrages i indkomståret 2017, hvilket er godkendt af Skattestyrelsen i den påklagede afgørelse.

Kurstabet angik netop finansieringen af denne norske ski hytte. Dette kurstab er fradragsberettiget i Danmark og skal følgelig også indarbejdes i den danske skatteansættelse med nedsættelse for indkomståret 2017 til følge. Dette er anderkendt af Skattestyrelsen i den påklagede afgørelse.

Vi skal dog understrege, at vores klient ikke har selvangivet kurstabet i Danmark, hvilket hænger sammen med, at vores klient og hans samleverske var af den opfattelse, at den norske skihytte i sin helhed var et norsk anliggende, herunder finansieringen af det norske lån. Vores klient var altså rent faktisk af den opfattelse, at den norske ejendom ikke har været skattemæssigt relevant i Danmark, idet de har betalt fuld skat i Norge.

Uddybende begrundelse til de enkelte anbringender

Ekstraordinær genoptagelse - grov uagtsomhed

Det er vores klare opfattelse, at der ikke er grundlag for at foretage ekstraordinær genoptagelse af indkomstårene 2009 - 2014, da vores klient ikke har handlet groft uagtsomt.

Længere årrække - ikke gentagelsesvirkning

Skattestyrelsen anfører i deres afgørelse, at vores klient og hans samleverske har handlet groft uagtsomt ved at have undladt at oplyse Skattestyrelsen om deres ejendom i Norge. Skattestyrelsen lægger i øvrigt vægt på, at forholdet strækker sig over en længere årrække.

Vi er ikke enige i, at den omstændighed, at der er tale om en længere årrække, i sig selv kan være afgørende ved vurderingen af, om der er handlet groft uagtsomt. Det har faktisk ingen betydning i denne sag, da det nemlig modsat dokumenterer, at vores klients vildfarelse jo netop var en almindelig og helt simpel uagtsomhed, idet man var af den opfattelse, at skatten i Norge var den korrekte og den eneste, der skulle betales i forholdet.

Dette forhold er ikke en "gentagelsesvirkning", der skærper uagtsomheden, men er ene og alene udtryk for, at vores klient har været i denne vildfarelse, som bare henhører under simpel uagtsomhed.

Vores klient initiativ

Vores klient kontaktede [virksomhed1] den 21. januar 2019 med anmodning om assistance i forbindelse med genoptagelse af de danske skatteansættelser for tidligere år. Herefter indsendte vi den 9. april 2019 skrivelse til Skattestyrelsen med oplysning om parrets norske ejendom. Vores skrivelse af 9. april 2019 er vedlagt som bilag 2.

Skattestyrelsen henvendte sig lige forinden fremsendelsen af vores skrivelse af 9. april 2019 til vores klient med oplysning om, at de havde modtaget oplysninger fra de norske skattemyndigheder om indestående på norske konti.

Skattestyrelsen anfører i deres afgørelse af 18. juni 2020, at vores klients henvendelse til [virksomhed1] for assistance med opgørelse og indberetning ikke svarer til forsøg på at få Skattemyndighedernes tilkendegivelse eller forsøg på at orientere de danske skattemyndigheder om udlejningen. Dette er ikke korrekt.

Uanset at Skattestyrelsens henvendelse krydser indgivelsen af vores klients genoptagelsesanmodning, så er det et meget vigtigt forhold, at vores klient på et tidligere tidspunkt har anmodet [virksomhed1] om at forestå de talmæssige opgørelser og genoptagelsesanmodning for dermed at sikre, at de danske skattemæssige forhold blev bragt i orden. Vores klient har netop selv og af egen fri vilje kontaktet os ca. 1 måned før, de bliver kontaktet af Skattestyrelsen.

Vores henvendelse til Skattestyrelsen var altså allerede igangsat af parret, og vi skal i øvrigt præcisere, at vores klient netop tog kontakt til os med henblik på at få opgjort og indberettet resultat af udlejningen af hytten i Norge til Skattestyrelsen.

De havde indtil dette tidspunkt været i den faktiske/retlige vildfarelse, at en fast ejendom alene blev beskattet i beliggenhedslandet (Norge), idet der jo gennemføres beskatning i Norge.

I øvrigt skal vi gøre opmærksom på, at der er fuldt og åbne skattelister i Norge, dvs. at alle fysiske personers skatter ad indkomster i Norge er offentligt tilgængelige, og det tilsiger jo også, at ingen i sin vildeste fantasi har tænkt, at man kunne "gemme indtægter" herfra.

Betydeligt kurstabet er heller ikke indberettet

Skattestyrelsen tillægger det slet ikke nogen form for betydning, at den manglende selvangivelse i Danmark ligeledes har betydet, at der ikke er opnået fradrag for det meget betydelige kurstab i 2007, jf. ovenfor på 2.651.153,98 kr.

Den påklagede afgørelse indeholder dermed Skattestyrelse ns anerkendelse af et større tab end overskud.

Dette er yderligere et meget væsentligt faktum, da det netop også viser, at den manglende selvangivelse ikke ubetinget har været en fordel for vores klient. Netop dette forhold er udtryk for vores klients subjektive hensigter - der bestemt ikke har været at handle i strid med de danske skatteregler.

Tværtimod har Skattestyrelsen tidligere i sagsforløbet gættet på, at vores klient alene etablerede kontakt til [virksomhed1] med henblik på at opnå fradrag for kurstabet. Dette er på ingen måde en nærliggende tanke, henset til at kurstabet opstod i 2017, og vores klient først kontaktede os 21. januar 2019.

Komplekse regler

Skattestyrelsen anfører i den påklagede afgørelse, at Norges komplekse regler ikke indikerer undskyldende forhold. Dette er vi ikke enige i. Det er derimod vores opfattelse, at netop disse komplekse regler og det forhold, at vores klient har betalt fuld skat i Norge, bør tillægges betydning ved vurderingen af vores klients uagtsomhed.

Vi skal hertil henvise til Den Juridiske Vejledning afsnit A.A.8.2.2.1.2.5, hvor Skattestyrelsen selv anfører, at:

Om der er handlet groft uagtsomt eller forsætligt afhænger of en samlet vurdering af borgerens subjektive omstændigheder. (...)

Om en borger eller nogen på dennes vegne har handlet mindst groft uagtsomt, og Skatteforvaltningen dermed kan ændre ansættelsen i medfør af SFL § 27, stk. 1, nr. 5, er altid en konkret vurdering ud fra de konkrete omstændigheder i den konkrete sag.

Skatteankestyrelsen opfordres derfor ved denne vurdering til at inddrage vores klients subjektive omstændigheder og i øvrigt bemærke, at vores klient har befundet sig i en faktisk/ retlig vildfarelse for så vidt angår de danske selvangivelser. Dette er unægtelig en subjektiv omstændighed, der bør inddrages i den samlede, konkrete vurdering.

Skattestyrelsen anerkender i den påklagede afgørelse, at der allerede er betalt skat i Norge for alle indkomstårene, og der gives i afgørelsen credit-lempelse for den betalte skat. Det ligger fast, at vores klient jo netop troede, at der i Norge var gjort op med beskatningen. Det kan kun være en simpel uagtsomhed.

Det er vores opfattelse, at det er uden for enhver tvivl, at vores klient ikke har handlet groft uagtsom, særligt henset til, at det ikke kan anses for groft uagtsomt, at vores klient ikke var opmærksom på, at den gældende overenskomst er en credit-overenskomst, og at der derfor er tale om ukendskab til meget komplekse regler. Derudover har han netop betalt skat i Norge.

Skattestyrelsen henviser i den påklagede afgørelse til, at det er alment kendt, at udlejning af fast ejendom er skattepligtig i Danmark. Hertil kan vi nævne, at vi naturligvis er enige i, at de færreste kan være i tvivl om, at man skal betale skat i Danmark, når man udlejer en fast ejendom i Danmark.

Situationen er dog en anden, når man udlejer fast ejendom i Norge og i øvrigt indberetter overskuddet af udlejningen i Norge, og dermed bliver beskattet i Norge. Symmetrisk havde vores klient derfor også den opfattelse, at det i Danmark opståede kurstab ikke var fradragsberettiget, da det måtte vedrøre den norske aktivitet.

I denne situation er det efter vores opfattelse en arrogant holdning fra Skattestyrelsens side, at det skulle være alment kendt, at den gældende overenskomst mellem Danmark og Norge er en credit-overenskomst.

Vi skal derfor understrege, at der er tale om komplekse regler, og her er der et mix af "faktisk og retlig vildfarelse".

Samlet vurdering

Der skal foretages en samlet vurdering omfattende alle de konkrete og relevante forhold i vores klients sag med udgangspunkt i hans subjektive omstændigheder, og det vil dermed fremstå helt tydeligt, at der ikke er handlet groft uagtsomt.

De relevante og konkrete forhold for vores klient kan oplistes som følger:

•	Vores klient kontaktede [virksomhed1] for at få afklaret de skattemæssige forhold, inden han blev kontaktet af Skattestyrelsen
•	Den manglende selvangivelse har medført, at vores klient ikke har opnået fradrag for et kurstab på 2.651.153,98 kr.
•	Vores klient har betalt skat i Norge
•	Der er tale om internationale, komplekse regler vedrørende fordelingen af beskatningsretten
•	Der er 100 % åbne skattelister i Norge, og dette kender SKAT/Skattestyrelsen til via samarbejdet i Norden

Vi skal i forlængelse heraf påpege, at det ikke er korrekt, når Skattestyrelsen i deres afgørelse anfører, at vi ikke har fremlagt specielle forhold men alene generelle forhold. Den omstændighed, at der er et meget betydeligt kurstab i 2017 er eksempelvis et specielt forhold.

Tilsvarende er den omstændighed, at vores klient kontaktede os med henblik på at få indberettet korrekt til de danske skattemyndigheder, så snart de blev opmærksomme på, at der var en risiko for at indberetningen ikke var korrekt, en omstændighed, der skal tillægges betydning som et specielt forhold.

Vi skal i øvrigt understrege, at den blotte almindelige og simple uagtsomhed ikke er grundlag for genoptagelse efter de ekstraordinære fristregler.

Eftersom vores klient ikke har handlet groft uagtsomt, er der ikke grundlag for ekstraordinær genoptagelse og indkomstårene 2009 - 2014 er derfor forældet efter de ordinære frister i skatteforvaltningslovens§ 26, stk. 1.

6 måneders reglen - reaktionsfristen

Kundskabstidspunktet

Den 9. april 2019 - og dermed kort tid efter, at vi var blevet kontaktet af vores klient- fremsendte [virksomhed1] en skrivelse til Skattestyrelsen med oplysning om vores klients norske skihytte. Skattestyrelsen blev med denne skrivelse bekendt med, at der ikke er blevet indberettet korrekt. Skattestyrelsen vendte imidlertid ikke tilbage ad vores henvendelse i knap et år.

Det er på baggrund heraf vores helt klare opfattelse, at den 6 måneders reaktionsfrist i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 for længst er sprunget, da den må løbe fra det tidspunkt, hvor Skattestyrelsen blev bekendt med, at der ikke er indberettet korrekt, hvilket Skattestyrelsen har været bekendt med i hvert fald siden vores skrivelse af 9. april 2019, hvor vi oplyste, at skihytten var erhvervet i 2007.

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 lyder som følger:

"En ansættelse kan kun foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller genoptagelsesanmodning fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i§ 26."

Såfremt Skattestyrelsen mente, at der var grundlag for at foretage ekstraordinær genoptagelse for de tidligere indkomstår, burde Skattestyrelsen allerede have bedt om en opgørelse af indkomsten for disse år på et langt tidligere tidspunkt - og ikke først efter 6 måneders fristen for længst var udløbet.

Skattestyrelsen bad os først om at fremsende oplysningerne for indkomstårene 2009 - 2014 ved telefonisk henvendelse den 21. januar 2020.

Følgende fremgår af Skattestyrelsens egen juridiske vejledning 2020-1 afsnit A.A.8.2.2.1.4:

"Reaktionsfristen begynder at løbe fra det tidspunkt (kundskabstidspunktet), hvor Skatteforvaltningen er kommet i besiddelse af relevante og tilstrækkelige oplysninger til at kunne udarbejde forslag til ansættelsesændring, jf. officialprincippet se A.A. 7.4.3.

Fastlægge/sen af kundskabstidspunktet sker på grundlag af en meget konkret vurdering."

Der er tale om indkomst, som ikke varierer ret meget fra år til år, da der er en naturlig begrænsning for hvilken indtægt, der kan opnås, når der er tale om udlejning af en enkelt skihytte. Det ville derfor være helt problemfrit for Skattestyrelsen at foretage en skønsmæssig ansættelse.

Ud fra en konkret vurdering må Skattestyrelsen derfor anses for at have haft tilstrækkeligt med oplysninger til at kunne udarbejde en agterskrivelse allerede den 9. april 2019. Derudover kunne Skattestyrelsen blot have bedt om oplysningerne vedrørende indkomstårene 2009 - 2014 med det samme, hvorefter vi straks ville have sendt dem.

Vi skal i den forbindelse henvise til, at vi fremsendte oplysningerne den 27. januar 2020. Det vil sige blot 6 dage efter, at Skattestyrelsen telefonisk bad os fremsende oplysningerne.

Eftersom Skattestyrelsen ønskede yderligere oplysninger, end Skattestyrelsen allerede havde bedt om, er det vores opfattelse, at Skattestyrelsen skulle have anmodet om dette langt tidligere. Skattestyrelsen kan ikke "holde fristen i live" ved med vilje at holde sig i bevidst uvidenhed.

Følgende fremgår af "Skatteforvaltningsloven med kommentarer" 2. udgave 2017:

"Når told- og skatteforvaltningen efter en bestemmelse i § 27, stk. 1, på eget initiativ vil rejse en forhøjelsessag, dvs. efter en af bestemmelserne i nr. 1, nr. 2, nr. 3, nr. 4, nr. 5, nr. 6, så skal agterskrivelsen efter kravene i skatteforvaltningslovens§ 20, foreligger senest 6 måneder efter forvaltningens kundskabstidspunkt, dvs. det objektive kundskabstidspunkt for myndigheden, og hvor man med rimelighed må tilregne myndigheden kundskab, dvs. ikke rent subjektivt på den enkelte sagsbehandler, dvs. hvis myndigheden grundet langsommelig sagsbehandling eller andet først får opstartet behandlingen sent op imod 6 måneders fristen, og derved ikke når at udsende en agterskrivelse, da vil sagen være forældet."

Det har altid været intentionen med reglen, at der skulle indtræde forældelse, når der var tale om langsommelig sagsbehandling. Dette er tilfældet i nærværende sag, som er trukket i langdrag, og hvor Skattestyrelsen ikke har svaret på vores oprindelige henvendelse i hele den mellemliggende periode fra den 9. april 2019 til den 21. januar 2020. Det vil sige lige knap et helt år.

Det kan aldrig være rimeligt, at Skattestyrelsen kan lade en sag ligge i så lang en periode uden overhovedet at kigge på den. Det er mere end ni måneder, hvor Skattestyrelsen slet ikke ser på sagen.

Hertil kommer de yderligere måneder, hvor Skattestyrelsen rent faktisk foretager sagsbehandling.

Derudover er der på ingen måde tale om en kompleks sag, eller andet som ville kunne begrunde, at Skattestyrelsen skulle bruge lang tid på at sætte sig ind i sagens omstændigheder, inden de kunne fastlægge hvilke yderligere oplysninger, der måtte være behov for at indhente.

Reaktionsfristen fremgik tidligere af skattestyrelsesloven § 35, stk. 3, der lød som følger:

"En ansættelse kan kun foretages efter stk. 1, hvis den varsels af myndighederne eller genoptagelsesanmodning fremsættes af den skattepligtige inden rimelig tid, efter at den skatteansættende myndighed, henholdsvis den skattepligtige, er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i§ 34. § 34, stk. 3, 3. pkt. finder tilsvarende anvendelse."

Følgende fremgår af bemærkningerne til bestemmelsen i lovforarbejderne til Lov nr. 381 af 2. juni 1999 om ændring af Skattestyrelsesloven og andre love, hvorved reglen blev indført- Lovforslag nr. 192 fremsat 4. marts 1999:

"Det foreslås under§ 35, stk. 3, at adgangen til at fravige de almindelige ansættelsesfrister skal forudsætte, at den skatteansættende myndighed, respektive den skattepligtige, reagerer inden for rimelig tid efter at den pågældende er blevet opmærksom på det forhold, der begrunder fristforlængelsen.

Hvad der er rimelig tid må bero på en bedømmelse af det enkelte forhold, hvorunder såvel sagens karakter, f eks. om der er tale om em sag, hvor der eventuelt vil blive gjort strafansvar gældende, som den skattepligtiges personlige forhold, f eks. sygdom indgår, men normalt må der skulle reageres indenfor 6 måneder."

Poul Erik Hjerrild-Nielsen antog i SR-Skat 4/1999 side 317, at selvom den rimelige frist normalt måtte være 6 måneder, regnet fra det blotte kundskab til de relevante forhold, må der efter omstændighederne være grundlag for en længere reaktionsfrist alt efter sagens kompleksitet.

Skattestyrelseslovens § 35, stk. 3 blev ændret ved Lov nr. 410 af 2. juni 2003 i overensstemmelse med Lovforslag 175.

Følgende fremgår af lovforarbejderne til Lovforslag 175 s. 145:

"Ifølge bemærkningerne, jf. L192, Folketingsår 1998/1999, beror det på en bedømmelse af det enkelte forhold, hvad der er rimelig tid, hvorunder såvel sagens karakter, f eks. om der er tale om en sag, hvor der eventuelt vil blive gjort strafansvar gældende, som den skattepligtiges personlige forhold, f eks. sygdom, indgår, men normalt må der skulle reageres indenfor 6 måneder.

Fristudvalget finder, at det af lovteksten direkte bør fremgå, at reaktionsfristen er 6 måneder. Af hensyn til, at der i særlige tilfælde kan være behov for at bortse fra denne frist, bør der endvidere

i loven gives skatteministeren bemyndigelse til, i særlige tilfælde at give dispensation fra fristen.

De hensyn, der herefter efter en konkret vurdering af de foreliggende omstændigheder vil kunne begrunde dispensation fra 6 måneders fristen, bør endvidere være de samme hensyn, der i dag inddrages i vurderingen af, om anmodningen er indgivet inden rimelig tid efter det tidspunkt, hvor den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder anmodningen. Sagens karakter og den skattepligtiges personlige forhold kan herefter begrunde, at der gives dispensation."

6 måneders fristen blev dermed lovfæstet, men der blev ikke i den forbindelse foretaget nogen ændring i relation til, hvad der skulle anses for kundskabstidspunktet. Det afgørende er dermed fortsat, hvornår Skattemyndighederne er blevet opmærksom på det forhold, der begrunder fristforlængelsen.

Følgende fremgår af den nugældende bestemmelse i skatteforvaltningslovens§ 27, stk. 2:

Som det fremgår, er det stadig kundskab til det forhold, der begrunder fravigelsen af de ordinære frister, som er afgørende. Det fremgår ingen steder, at det er et krav for at der er tale om kundskab, at Skattestyrelsen er i besiddelse af alle oplysninger, der er nødvendige for at kunne foretage en fuldstændig præcis opgørelse af indkomsten.

Det forhold der ifølge Skattestyrelsen begrunder fristforlængelsen er den manglende selvangivelse i Danmark af indtægter ved udlejning af ski hytten i Norge. Skattestyrelsen havde kendskab til dette forhold allerede den 9. april 2019.

SKM2019.388. VLR

Skattestyrelsen henviser i den påklagede afgørelse til en Vestre Landsretsafgørelse offentliggjort i

SKM2019.388.VLR.

Følgende fremgår af Landsrettens præmisser i afgørelsen:

"Spørgsmålet er herefter, om fristen på 6 måneder i§ 27, stk. 2, 1. pkt., er overholdt. Efter denne bestemmelse kan en ekstraordinær ansættelse efter stk. 1 kun foretages, hvis den varsles af skatteforvaltningen senest 6 måneder efter, at skatteforvaltningen er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26.

Det følger af § 27, stk. 2, 1. pkt., jf. stk.1, nr. 5, at varslingsfristen på 6 måneder begynder at løbe fra det tidspunkt, hvor skatteforvaltningen er kommet til kundskab om, at en skatteansættelse er urigtig eller ufuldstændig, og at dette skyldes groft uagtsomt eller forsætligt forhold hos den skattepligtige. Som anført af Højesteret i dom af 30. august 2018, gengivet i U2018.3603H, må kundskabstidspunktet anses for at være det tidspunkt hvor skatteforvaltningen er kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til, at der forelå grundlag for ekstraordinær ansættelse efter § 27, stk. 1, nr. 5.

I forbindelse med Projekt Money Transfer blev SKAT opmærksom på, at A i 2008 havde modtaget overførsler på i alt 390.000 kr. og i 2009 overførsler på i alt 179. 701,79 kr. fra selskaber i udlandet. Disse oplysninger gav ikke i sig selv SKAT kundskab om, at der forelå grundlag for ekstraordinær ansættelse efter§ 27, stk. 1, nr. 5. SKAT anmodede den 13. december 2011 A om bl.a. at redegøre for og dokumentere, hvorfra indsætningerne på hans konto stammede. SKAT modtog hans svar den 6. februar 2012. Det var først herefter, at SKAT var i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at vurdere. om der forelå grundlag for ekstraordinær ansættelse efter§ 27, stk. 1, nr. 5. Varslingsfristen i§ 2 7, stk. 2, 1. pkt., var derfor ikke overskredet, da SKAT den 2. april 2012 sendte en agterskrivelse til A."

Som det fremgår af afgørelsen, er det afgørende, hvornår Skattestyrelsen får kundskab til det forhold, at en skatteansættelse er urigtig eller ufuldstændig, og at dette skyldes grov uagtsomhed.

Skattestyrelsen har i hvert fald siden den 9. april 2019 haft kendskab til, at vores klient erhvervede en ski hytte i 2007, og at de har udlejet den siden dette tidspunkt, samt at de ikke har betalt skat af resultatet i Danmark, men alene i Norge. Derudover har udlejning af en skihytte karakter af en virksomhed med en meget fast indtjening, så uanset at Skattestyrelsen ikke havde kendskab til den nøjagtige størrelse af denne indtægt, så kendte Skattestyrelsen til niveauet for indtægten.

Skattestyrelsen har dermed siden den 9. april 2019 fuldt ud haft kenskab til de forhold, som Skattestyrelsen nu anvender som begrundelse for den ekstraordinære genoptagelse.

Det skal i den forbindelse understreges, at det ikke er vores klients forhold, der har medført, at sagen har ligget stille så længe ved Skattestyrelsen. Vi har tværtimod vent tilbage til Skattestyrelsen inden for få dage, hver gang Skattestyrelsen har henvendt sig og udbedt sig oplysninger.

Som det fremgår stemmer de nævnte lovforarbejder m.v. endvidere overens med den Vestre Landsretsafgørelse, som Skattestyrelsen henviser til i den påklagede afgørelse, idet det netop fremgår af denne Vestrelandsretsafgørelse, at det afgørende er, hvornår der er opnået kundskab til de forhold, der begrunder fristforlænge/sen.

I den pågældende sag havde Skattestyrelsen rent faktisk også kenskab til beløbsstørrelser, men dette var ikke det afgørende.

Retsfortabende passivitet

Princippet om retsfortabende passivitet indebærer, at man skal følge op inden rimelig tid, og hvis man ikke gør dette, så bortfalder ens krav.

Skattestyrelsen har forholdt sig passiv i en så lang periode, at det er vores opfattelse, at der er tale om retsfortabende passivitet.

Princippet om retsfortabende passivitet finder som udgangspunkt anvendelse i relation til alle typer af krav og bør derfor også finde anvendelse på Skattestyrelse ns passivitet i nærværende sag.

I øvrigt forkert opgørelse fra Skatteforvaltningen selv (vildfarelse)

Vi skal i øvrigt gøre opmærksom på, at indkomsten for indkomstårene 2009 - 2015 er opgjort forkert, idet de skulle have været opgjort efter ligningsloslovens § 15 O.

Skattestyrelsens opfattelse af, at der ikke skulle være tale om komplekse regler, og at der er tale om regler, som enhver burde have kendskab til forekommer derfor temmelig absurd, når ikke engang Skattestyrelsen selv kan finde ud af at foretage den korrekte opgørelse.

Dette er derfor med til at slå fuldstændig fast, at vores klient aldrig kan blive anset for at have handlet groft uagtsomt.

Skattestyrelsen har grundet sit ukendskab til reglerne beskattet vores klienter hårdere end nødvendigt.

Særligt vedrørende 6 måneders fristen for indkomståret 2015

Ordinær frist er udløbet

Skattestyrelsen behandler indkomståret 2015 som et ordinært år. Det er dog ikke korrekt.

Følgende fremgår af Skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1:

"Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel som nævnt i § 20, stk. 1, om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Denne frist gælder ikke for den skatteberegning, der er en følge af ansættelsen. Har det betydning for den skattepligtiges mulighed for at varetage sine interesser, at fristen for at foretage ansættelsen forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes. Skatteministeren kan for grupper af skattepligtige fastsætte kortere frister end angivet i 1. og 2. pkt." (Vores understregninger)

Skattestyrelsens varsel inden for den ordinære frist for indkomståret 2015 skulle dermed være fremsendt senest den 1. maj 2019, og den endelige afgørelse skulle være fremsendt senest 1. august 2019

Idet Skattestyrelsen først fremsendte forslag til afgørelse den 7. maj 2020 og endelig afgørelse den 18. juni 2020, er den ordinære frist overskredet.

Reaktionsfristen er utvivlsomt ikke overholdt

Det er uden for enhver tvivl, at den 6 måneders reaktionsfrist i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 ikke er overholdt.

[virksomhed1] fremsendte ved skrivelse af 9. april 2019 oplysninger om samtlige indtægter og udgifter forbundet med udlejningen i 2015. Skattestyrelsen fremsendte først forslag til afgørelse den 7. maj 2020. 6 måneders fristen er derfor for længst overskredet.

Indkomstårene 2016-2018 - Ligningslovens § 15 O

Det er vores opfattelse, at Ligningslovens§ 15 O skal anvendes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for så vidt angår udlejningen af vores klients norske udlejningsejendom, fordi der er tale om udlejning af en fritidsbolig, som ejerne også selv benytter.

Skattestyrelsen har tilsyneladende ikke ved den påklagede afgørelse taget højde for denne bestemmelse, hvilket imidlertid er en fejl. Vi skal henvise til Den Juridiske Vejledning, afsnit C.H.3.4.2.1 vedrørende udlejning af fritidsbolig en del af året. Heraf fremgår følgende:

"Ejeren skal anvende den skematiske eller regnskabsmæssig metode, når betingelserne i LL § 15 O er opfyldt."

Vi skal hertil understrege, at betingelserne for bestemmelsens anvendelse har været opfyldt i samtlige indkomstår, som skihytten har været lejet ud. Bestemmelsen skal derfor følgelig også indarbejdes i den danske skatteansættelse for samtlige indkomstår, som Skattesankestyrelsen måtte finde, der skal genoptages.

Det følger af ligningslovens § 15 O, at ejere af en fritidsbolig, der udlejes en del af året, kan vælge at opgøre den skattepligtige indkomst efter en skematisk metode eller efter den regnskabsmæssige metode, jf. henholdsvis bestemmelsens stk. 1 og stk. 2:

§ 15 O. Ejere af en fritidsbolig, der ikke anvendes som helårsbolig, og som udlejes en del af året, kan ved indkomstopgørelsen foretage et bundfradrag på 10.000 kr. (2010-niveau) i bruttolejeindtægten pr. fritidsbolig. Bundfradraget udgør dog 36.500 kr. (2010-niveau}, hvis der sker indberetning af lejeindtægten efter skatteindberetningslovens § 43. Bundfradraget kan ikke overstige bruttolejeindtægten pr. fritidsbolig. Endvidere kan der af den del af lejeindtægten, der overstiger bundfradraget, fradrages 40 pct. Vælger en ejer at foretage fradrag efter 1.-3. pkt., kan der ikke foretages fradrag og afskrivninger efter stk. 2. Vælger en ejer at foretage fradrag efter 1. -3. pkt., medregnes ejendomsværdiskat efter ejendomsværdiskatte/oven for hele indkomståret. Bundfradragene efter 1. og 2. pkt. reguleres efter personskattelovens§ 20.

Stk. 2. Ejere, der ikke anvender stk. 1, kan fradrage faktiske udgifter afholdt til vedligeholdelse af indbo og inventar, foretage skattemæssige afskrivninger efter reglerne om delvis erhvervsmæssigt benyttede driftsmidler som nævnt i afskrivningslovens kapitel 2 samt fradrage ejendomsskatter efter § 14, stk. 3. Fradrag kan foretages med så stor en del af henholdsvis den afholdte vedligeholdelsesudgift, det beregnede afskrivningsbeløb og de betalte ejendomsskatter, som svarer til den del af året, hvor udlejning har fundet sted. Herudover kan der foretages fradrag for udgifter, der er direkte forbundet med udlejningen. Det samlede fradragsbeløb efter dette stykke kan ikke overstige bruttolejeindtægten. Foretages fradrag efter 1.-4. pkt., kan ejeren ikke senere overgå til fradrag efter stk. 1.

Vi skal på vegne af vores klient og samleverske [person1] nævne, at den skattepligtige indkomst ønskes opgjort efter bestemmelsens stk. 1 (den skematiske metode).

Bundfradraget skal naturligvis alene gives forholdsmæssigt - og i forhold til hvor stor en del af fritidsboligen, som de hver især ejer - dvs. med halvdelen til hver. Hertil skal bundfradraget følgelig indarbejdes i den danske skatteansættelse med den størrelse, som i henhold til bestemmelsen var gældende for de pågældende indkomstår.

Skattestyrelsen har grundet sit ukendskab til reglerne også materielt beskattet vores klienter hårdere end nødvendigt.

(...)”

Klagerens repræsentant indsender følgende bemærkninger til udtalelse:

” (...)

Opgørelse efter ligningslovens § 15 O

Der er tale om, at vores klienter har fremsendt oplysninger til Skattestyrelsen om indtægter, udgifter og betalt skat i Norge, hvorefter Skattestyrelsen har foretaget den endelige indkomstopgørelse.

Vi fastholder derfor, at Skattestyrelsen af egen drift burde have foretaget opgørelsen efter den skematiske metode i LL § 15 O, stk. 1.

Det kan aldrig være meningen, at Skattestyrelsen skal beskatte vores klienter hårdere end nødvendigt. Det følger af det helt almindelige proportionalitetsprincip, og det følger af simpel vejledningsforpligtelse efter forvaltningslovens § 7.

Skattestyrelsen henviser i høringssvaret til, at de ikke har tilstrækkeligt med oplysninger, til at kunne foretage opgørelserne efter LL § 15 O, stk. 1 for indkomstårene 2009-2014.

Det er ikke korrekt, for når man har indkomsttallene og de betalte udenlandske skatter, så kan man vist ikke kræve mere - så følger resten af sig selv. Vi er derfor uforstående over for dette synspunkt, idet Skattestyrelsen netop har modtaget oplysninger om bruttolejeindtægten og bundfradraget er ikke noget der skal "oplyses", det er et lovbestemt standardiseret fradrag, hvor niveauet heraf er fastsat af Skatteministeriet.

Det er dog positivt, at Skattestyrelsen nu kan se og anerkender, at overskuddet kan opgøres til en billigere skatteposition efter LL § 15 O, stk. 1.

Ugyldighed for indkomståret 2015

Vi finder det positivt, at Skattestyrelsen erkender, at 6 måneders fristen er overskreddet for så vidt angår indkomståret 2015.

Vi er dog på ingen måde enige i, at ugyldigheden er under forudsætning af, at den regnskabsmæssige opgørelse af resultatet for udlejningen fastholdes.

Det afgørende er, hvilket tidspunkt Skattestyrelsen havde samtlige oplysninger vedrørende indtægter, udgifter og betalt skat i Norge, og dermed var i stand til at opgøre resultatet.

Den omstændighed, at Skattestyrelsen ikke konkret valgte at foretage opgørelse efter den metode, der var mest fordelagtigt for vores klienter, kan ikke føre til andet resultat.

Det giver ingen mening, når Skattestyrelsen henviser til, at fastholdelse af en regnskabsmæssig opgørelse for indkomståret 2015 skulle bevirke, at der ikke for de efterfølgende indkomstår kan vælges en opgørelse efter den skematisk metode.

Valg af opgørelsesmetode er selvsagt fuldstændig uden betydning, idet indkomståret er forældet, og der dermed slet ikke skal foretages nogen opgørelse.

Den omstændighed, at Skattestyrelsen ikke har været opmærksomme på, at indkomståret er forældet og derfor alligevel har foretaget en opgørelse, kan aldrig føre til andet resultat.

Tilmed er det en klar tilsidesættelse af forvaltningsretlig objektivitetsprincip, at man undlader at indrømme, at 6 måneders fristen var udløbet.

Vi har jo i øvrigt hele tiden påpeget dette på vegne vores klienter.

Grov uagtsomhed

Skattestyrelsen påpeger, at der er tale om store lejeindtægter.

Dette demonstrerer imidlertid et manglende overblik over de relevante forhold i sagen, idet Skattestyrelsen ikke samtidig forholder sig til den omstændighed, at den manglende selvangivelse har bevirket, at vores klienter ikke har opnået fradrag for et meget betydeligt kurstab på 2.651.153,98 kr.

Herefter påpeger Skattestyrelsen endnu engang, at vores klienter burde have søgt en afklaring af reglerne vedrørende udlejning.

Herved ignorerer Skattestyrelsen fortsat, at vores klienter af egen drift for det første kontaktede [virksomhed1] med henblik på assistance inden de blev kontaktet af Skattestyrelsen, og for det andet, at vores klienter rent faktisk betalte den korrekte skat i Norge og dermed var af den opfattelse, at de betalte præcis den skat de skulle.

Skattestyrelsen forsøger at tegne et billede af, at vores klienter udlejede fast ejendom fuldstændig uden at betale skat noget sted, og at enhver burde vide, at man selvfølgelig skal beta le skat, når man udlejer fast ejendom. Vores klienter betalte netop skat, men blot i Norge, hvor ejendommen er beliggende.

Når Skattestyrelsen afslutningsvist henviser til, at der ikke foreligger nogle undskyldelige forhold, er dette ikke korrekt.

Det er blot således, at Skattestyrelsen ikke har ønsket at forholde sig til disse forhold eller i øvrigt at tillægge disse omstændigheder nogen som helst vægt.

Vi skal derfor endnu engang fastslå, at der foreligger følgende meget væsentlige omstændigheder, som medfører, at vores kelinter aldrig kan blive anset for at have handlet groft uagtsomt:

•	Vores klienter kontaktede [virksomhed1] for at få afklaret de skattemæssige forhold, inden de blev kontaktet af Skattestyrelsen

•	Den manglende selvangivelse har medført, at vores klienter ikke har opnået fradrag for et kurstab på 2.651.153,98 kr.

•	Vores klienter har betalt skat i Norge år efter år.

•	Der er tale om internationale, komplekse regler vedrørende fordelingen af beskatningsretten

•	Der er 100 % åbne skattelister i Norge, og dette kender SKAT/Skattestyrelsen til via samarbejdet i Norden

Skattestyrelsen er af den opfattelse, at det er en speciel udlægning, når vi henviser til, at Skattestyrelsen ikke har forholdt sig korrekt til selve opgørelsen af det skattepligtige beløb. Skattebestyrelsen benægter dog ikke, at det rent faktisk var tilfældet, og dette underbygger vores anbringende om, at der er tale om komplicerede regler.

6 måneders reaktionsfrist

Skattestyrelsen kommenterer slet ikke på vores bemærkninger ifølge klageskrivelsen vedrørende Skattestyrelsens manglende overholdelse af reaktionsfristen, og vi fastholder vores synspunkt, om at reaktionsfristen ikke er overholdt.

(...)”

Klagerens repræsentant har indsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse:

”(...)

Vi er enige med Skatteankestyrelsen i;

•	at der for skatteansættelserne for perioden 2009-2014 er tale om ugyldighed grundet forældelse, da Skattestyrelsen ikke har varslet ansættelsesændringen inden for reaktionsfristen på 6 måneder, jf. skatteforvaltningsloven § 27, stk. 2.
•	Yderligere er vi enige i, at vores klient har ret til at anvende ligningslovens § 15 O i forbindelse med opgørelsen af indkomst for udlejningen af ferieboligen i Norge for regulerede år, som ikke måtte være ugyldigt foretaget. Dermed skal vores klient have muligheden for at anvende den skematiske metode (procentreglen).

Vi skal særligt ad 2015 henlede opmærksomheden på, at SKAT/Skattestyrelsen (1. instansen) ved høringssvar til Skatteankestyrelsen i forbindelse med klagens indgivelse – havde indstillet, at Skattestyrelsen var enig i, at der var ugyldighed for indkomstår 2015. Skatteankestyrelsen har ikke for 2015 indstillet ugyldighed.

Vi nævner blot dette for retsmedlemmernes information.

(...)”

Klagerens repræsentant indsender følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse:

”(...)

Vi har modtaget Skatteankestyrelsens gentagne indstilling om medhold, og den kan vi fortsat tilslutte os.

Vi kan forstå, at retsmøde skal afholdes af hensyn til Skattestyrelsen, idet vi ikke har brug for retsmødet, hvis indstillingen fra Ankestyrelsen kan tiltræde ved votering.

Vi har samtidig fået forelagt 1. instansens udtalelse, og har i den forbindelse nogle bemærkninger, som vi ønsker at fremføre på vegne af vores klient [person2], cpr-nr. [...].

Indkomstårene 2009-2014

Skatteankestyrelsen indstiller medhold via ugyldighedspåstanden (forældelse). [virksomhed1] kan tiltræde dette.

Det vil sige, at der for skatteansættelserne for perioden 2009-2014 er tale om ugyldighed grundet forældelse, da Skattestyrelsen ikke har varslet ansættelsesændringen inden for reaktionsfristen på 6 måneder, jf. skatteforvaltningsloven § 27, stk. 2.

Årsagen til dette er, at vores klient oplyste Skattestyrelsen om fakta, og at der ikke var blevet selvangivet resultat heraf i Danmark, da klienten troede at beskatningen ene og alene tilkom Norge, hvor der er gennemført beskatning.

I øvrigt er skattelisterne i Norge helt åbne for fysiske personer også begrænset skattepligtige, så Skattestyrelsen har allerede informationerne tilgængelige forud for henvendelsen i 2019. Tilmed har der været en Money Transfer oplysning, som ligger hos SKAT/Skattestyrelsen allerede i januar 2019.

Efter den udførlige beskrivelse af fakta i marts 2019, da sendes igen den 9. april 2019 yderligere oplysninger om anskaffelsestidspunktet for ferieboligen i Norge, samt at ferieboligen i hele perioden havde været udlejet.

Dermed er vi af den klare overbevisning, ligesom Skatteankestyrelsen, at brevet af den 4. marts 2019 og brevet af den 9. april 2019 uden tvivl udgør et tilstrækkeligt grundlag for en ekstraordinær genoptagelse.

Derfor er det faktiske og korrekte kundskabstidspunkt senest den 9. april 2019, og reelt også før dette.

Skattestyrelsen hævder fejlagtigt, at kundskabstidspunktet er den 27. januar 2020 i sin udtalelse, hvilket ene og alene er en passende efterrationalisering for at ”forynge” sagen, som ellers er forældet.

Skattestyrelsen henviser til SKM2018.481.HR, og den taler reelt vores klients sag, da det kan udledes af højesteretsdommen, at kundskabstidspunktet netop er tidspunktet, hvor SKAT er i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til, at der foreligger grundlag for ekstraordinær ansættelse, jf. skatteforvaltningsloven § 27, stk. 2. Skattestyrelsen har allerede senest i marts eller april 2019 været i besiddelse af alt. Resten af tidsgangen er nøleri fra forvaltningens side, og derfor indtræder den fristmæssige forældelse, jf. lille-frist i SFL § 27, stk. 2.

Nyere retspraksis som Højesteretsdommen fra december 2021, jf. SKM2021.707 HD bakker ligeledes klart op om, at det faktiske og korrekte kundskabstidspunkt i denne sag er senest den marts/april 2019.

Endelig skal [virksomhed1] bemærke, at Skatteankestyrelsen har helt styr på praksis, og derfor er alle forhold omkring ”6 måneders fristen” og skatteforvaltningslovens § 27 allerede påset i den indstilling og sagsoplysning, som ankestyrelsen har forberedt.

2015:

Som omtalt i vores forrige brev minder vi endnu engang om, at SKAT/Skattestyrelsen (1.instansen) ved høringssvar til Skatteankestyrelsen i forbindelse med klagens indgivelse – havde indstillet, at Skattestyrelsen var enig i, at der var ugyldighed for indkomstår 2015.

Skatteankestyrelsen har imidlertid ikke for 2015 indstillet ugyldighed.

2016-2018

Vi er fortsat af den opfattelse, at vores klient har ret til at anvende ligningslovens § 15 O i forbindelse med opgørelse af indkomst for udlejningen af ferieboligen i Norge for regulerede år, som ikke måtte være ugyldigt foretaget.

Dette er nu helt accepteret af Skatteankestyrelsen – og nu også af Skattestyrelsen, jf. udtalelse om, at vores klient har mulighed for at anvende den skematiske metode (procentreglen) for årene 2016-2018.

Dermed vil dette tema reelt ikke blive genstand for tvist på retsmødet.

Det er klart, at hvis der ikke er tale om forældelse for de ældre år, så skal princippet om § 15 O også anvendes der, jf. en subsidiær påstand.

(...)”

Retsmøde

Klagerens repræsentant fastholdt tidligere fremsatte påstande og anbringender. Repræsentanten nedlagde subsidiært påstand om, at hvis Landsskatteretten finder, at der ikke er tale om forældelse for de ældre år, så skal princippet i ligningslovens § 15O også anvendes der ved hjemvisning. Det blev yderligere anført, at Skattestyrelsen i deres brev af 20. august 2020 til Skatteankestyrelsen selv anerkender, at 6 måneders fristen er gået vedrørende genoptagelse for indkomståret 2015.

Skattestyrelsen fastholdt indstillingen om, at Skattestyrelsens afgørelse stadfæstes vedrørende genoptagelse, dog ændres afgørelserne således, at opgørelse af indkomst skal ske i henhold til ligningslovens § 15O. Under retsmødet fremlagde Skattestyrelsen genoptagelsesanmodningen af 9. april 2015 med underbilag. Skattestyrelsen henviste til, at der ikke i genoptagelsen eller i underbilagene foreligger oplysninger om klagernes udlejning for indkomstårene før 2015. Det var først den 27. januar 2020, at Skattestyrelsen blev bekendt med indkomstårene 2009-2014, hvorfor kundskabstidspunktet skal regnes derfra.

Landsskatterettens afgørelse

Sagen omhandler spørgsmålet om Skattestyrelsen kan genoptage klagerens skatteansættelse for perioden 2009-2018 vedrørende skatteforhold knyttet til klagerens udlejningsejendom i Norge.

Opgørelse af indkomsten

Ved opgørelse af skattepligtig indkomst ved udlejning af feriebolig kan den skattepligtige vælge enten at foretage opgørelsen på baggrund af regnskaberne eller efter en skematisk metode udfra omsætningen, jf. ligningslovens § 15O. Det er den skattepligtige, der foretager dette valg. Hvis den regnskabsmæssige metode en gang er valgt, kan der ikke ske omvalg til den skematiske metode.

Klageren opfylder betingelserne for anvendelse af LL § 15O, idet der er tale om udlejning af en feriebolig. Den opgørelse klageren fremsender i forbindelse med anmodning om genoptagelse af skatteansættelsen for 2015-2018 ses ikke at indeholde en stillingtagen til, om der ønskes beskatning efter den ene eller anden metode. De fremlagte regnskaber kan danne grundlag for opgørelse efter begge metoder, og Skattestyrelsen burde herudfra have vejledt klageren i anvendelse af dén metode, der er mest gunstig for klageren.

Landsskatteretten finder derfor, at klageren skal indrømmes retten til at anvende LL § 150 til opgørelse af indkomst ved udlejning af feriebolig i Norge for alle årene 2009-2018 i det omfang indkomstårene kan genoptages. For skat betalt i Norge vil der som tidligere ske creditlempelse.

For 2016-2018, som uomtvisteligt er varslet rettidigt betyder det, at overskud for udlejning af feriebolig i Norge nedsættes til 87.690 kr. for 2016, 80.364 kr. for 2017 og 86.614 kr. for 2018.

Ansættelsesfrister

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, 1. og 2. pkt., at skattemyndighederne ikke kan afsende varsel om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomstskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb, og at ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb.

Af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, 5. pkt., fremgår det, at skatteministeren for grupper af skattepligtige kan fastsætte en kortere frist end angivet i 1. pkt. (kort ligningsfrist).

Den korte ansættelsesfrist, der for indkomståret 2009-2014 var reguleret i hhv. bekendtgørelse nr. 1095 af 15. november 2005 med senere ændringer og i bekendtgørelse nr. 534 af 22. maj 2013 med senere ændringer, finder imidlertid ikke anvendelse for personer, der ikke har ”enkle økonomiske forhold”, herunder for personer, der modtager indkomst fra udlandet.

Uanset fristerne for ordinær genoptagelse af skatteansættelsen i skatteforvaltningslovens § 26 kan en ansættelse af indkomstskat foretages eller ændres efter skattemyndighedernes bestemmelse, hvis en af betingelserne om ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-8, er opfyldt.

Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, fremgår det, at der kan ske ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. og 2. pkt., at det er en betingelse for ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen, at den varsles af skattemyndighederne senest 6 måneder efter, at skattemyndighederne er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne for ordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 26, og at en genoptagelse, der er varslet af skattemyndighederne, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt.

Indkomstårene 2009-2014

Grundlag for genoptagelse

Indkomstårene 2009-2014 er omfattet af den ekstraordinære ansættelsesfrist.

For at der kan ske genoptagelse udover den ordinære frist skal der være opfyldt 2 forhold – dels skal der være tale om et forhold omfattet af skatteforvaltningslovens § 27 stk. 1 – og dels skal varsling ske inden for fristen i skatteforvaltningslovens § 27 stk. 2.

Dét forhold, at klageren har ejet en ejendom, som har været anvendt til udlejning uden at selvangive resultatet heraf, findes at være groft uagtsomt. Det forhold, at indkomsten er selvangivet (og beskattet) i Norge findes ikke at ændre herpå. Indtægt fra udlejning af fast ejendom er skattepligtig – og klageren er efter det oplyste fuldt skattepligtig til Danmark.

Manglende kendskab til reglerne i dobbeltbeskatningsoverenskomsten og dét forhold at disse er komplekse findes ikke at være relevant. DBO-reglerne er ikke selvstændige skatteregler – men regler, der skal lempe, således at der ikke sker dobbeltbeskatning. Det er således netop alene, hvor der sker beskatning i to lande, at har relevans. Det er derfor i princippet ligegyldigt for den skattepligtige, om der er tale om creditlempelse eller anden lempelse i forhold til, om der skal ske selvangivelse. Udgangspunktet er, at der altid skal ske selvangivelse for personer, der er fuldt skattepligtige til Danmark. Medfører selvangivelsen at den samme indkomst bliver beskattet to steder – så vil DBO-aftalen regulerer, hvem der har beskatningsretten.

Landsskatteretten finder derfor, at betingelsen for ekstraordinær genoptagelse var til stede, idet der minimum findes at være tale om grov uagtsomhed.

Varslingstidspunkt og kundskabstidspunkt

Højesteret har i SKM 2018, 481 HR fastslået, hvornår skattemyndighederne kan anses for at være kommet til kundskab om et forhold, og dermed hvornår fristen i skatteforvaltningslovens § 27 stk. 2 skal regnes fra.

Højesteret har således anført:

”Kundskabstidspunktet er det tidspunkt, hvor skattemyndighederne er kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at konstatere, at der forelå et grundlag for en ekstraordinær ansættelse”

Klageren har i brev af 4. marts 2019 oplyst til Skattestyrelsen, at han ejer en ejendom i Norge, hvor der ikke er blevet selvangivet resultat af. I brev af 9. april 2019 fremsendes begæring om genoptagelse til og med indkomståret 2015. Brevet indeholder oplysninger om anskaffelsen i 2007 og om udlejningen i antal dage i 2015-2017 (bilag 6). Der er ingen oplysninger om, at ejendommen også havde været udlejet i 2009-2014, om omfanget heraf og resultatet af udlejningen. Landsskatteretten kan derfor ikke tiltræde klagers repræsentants standpunkt om, at Skattestyrelsen efter at have modtaget dette brev havde tilstrækkelige oplysninger til at kunne konstatere, at der var grundlag for en ekstraordinær ansættelse af indkomsten for 2009-2014.

Kundskabstidspunket indtræder efter Landsskatterettens opfattelse, når Skattestyrelsen modtager de nødvendige oplysninger om udlejningen i indkomstårene 2009-2014 den 20. januar 2020. Da indkomstansættelsen varsles den 7. maj 2020 er forhøjelsen således varslet rettidigt.

Landsskatteretten tiltræder, at der også for disse år kan se anvendelse af den skematiske metode i Ligningslovens § 15O. Den beløbsmæssige opgørelse overlades i overensstemmelse med § 12, stk. 5 i bekendtgørelse nr. 2373 af 10. december 2021 til Skattestyrelsen.

Indkomståret 2015

Klageren har nedlagt påstand om, at varsling af 2015 er sket for sent, idet varsling heraf skulle være sket senest den 1. maj 2020. jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1. Forslag til afgørelse udsendes imidlertid først 7. maj 2020.

Imidlertid har klageren selv ved anmodninger af 4. marts 2019 og 9. april 2019 anmodet om genoptagelse af skatteansættelserne tilbage til og med indkomståret 2015 i medfør af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.

Idet ændringen således er gennemført på baggrund af klagerens egen anmodning, findes fristen i skatteforvaltningslovens § 26 stk. 1 ikke at have relevans. Således findes der ingen frister for, hvornår skatteforvaltningen indholdsmæssigt senest skal tage stilling til en rettidig indkommet anmodning om genoptagelse, og for hvornår der senest kan ske ansættelsesændring på baggrund af en eventuel genoptagelse.

Det fastholdes derfor, at der kan ske beskatning af overskud ved udlejning af feriebolig i Norge. Omsætningen i 2015 har udgjort 376.500 kr. og bundfradraget efter ligningslovens § 15O var 10.400 kr. Idet der som anført ovenfor skal ske opgørelse efter ligningslovens § 15O kan klagerens andel af resultatet herefter opgøres til 109.830 kr.

Klagerens indkomst nedsættes således med 17.484 kr. i forhold til det af Skattestyrelsen opgjorte.