Kendelse af 22-03-2021 - indlagt i TaxCons database den 21-04-2021

Faktiske oplysninger

Klagerens forældre købte den 28. juni 2016 lejligheden beliggende [adresse1], 4. th., [by1] for 2.599.000 kr. med overtagelse den 1. august 2016.

Lejligheden har siden 1. august 2016 været beboet af klageren.

Den 24. september 2018 solgte klagerens forældre lejligheden til klageren for 1.380.000 kr. med overtagelse den 1. november 2018.

Den offentlige ejendomsværdi for lejligheden var på det tidspunkt 1.200.000 kr., hvorfor overdragelsen skete til den offentlige ejendomsværdi plus 15 %.

Klagerens forældre optog i forbindelse med købet af lejligheden i 2016 et kreditforeningslån hos [finans1]. Ved salget af lejligheden blev restgælden på 1.750.924,93 kr. indfriet.

Klageren optog i forbindelse med købet af lejligheden i 2018 et kreditforeningslån hos [finans2]. Lånet blev udbetalt den 1. november 2018 og den 31. december 2018 udgjorde restgælden 1.807.000 kr.

Den 1. november 2018 ydede klageren et lån på 270.000 kr. til hans moder, som enedebitor. Lånebeløbet blev dog overført til klagerens forældres fælles konto.

Klageren ydede desuden en gave til sine forældre på 120.000 kr. den 1. november 2018. Beløbet blev overført til klagerens forældres fælles konto.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har ændret værdien af den ejendom, som klagerens forældre har overdraget til klageren, fra 1.380.000 kr. til 2.500.000 kr.

Som begrundelse herfor har Skattestyrelsen anført:

”Vores foreløbige begrundelse og bemærkninger

Det fremgår af boafgiftslovens § 22, stk. 1, at en person afgiftsfrit kan give gaver, hvis den samlede værdi inden for et kalenderår ikke overstiger grundbeløbet. Hvis en gave overstiger grundbeløbet skal der betales 15 % i afgift af gaver til personer i personkredsen som er nævnt i § 23, stk. 1.

Iflg. boafgiftslovens § 26, stk. 1, indtræder afgiftspligten ved modtagelsen af gaven, og gavegiver og gavemodtager skal senest den 1. maj i det følgende år indgive anmeldelse om gaven.

Foreligger en anmeldelse af en gave ikke rettidigt, kan told- og skatteforvaltningen foretage en skønsmæssig ansættelse af værdien af gaven jf. boafgiftslovens § 26, stk. 3.

Det fremgår af boafgiftslovens § 27, stk. 1., at en gaves værdi fastsættes til dens handelsværdi på tidspunktet for modtagelsen.

Iflg. værdiansættelsescirkulæret (cirkulære nr. 185 af 17/11-1982) accepterer skattemyndighederne normalt en værdiansættelse, der ligger indenfor +/- 15 % af den offentlige handelsværdi medmindre der foreligger særlige omstændigheder, jf. Højesterets dom refereret i SKM 2016.279 H, hvor Højesteret fastslog, at skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 %´s reglen, medmindre der foreligger særlige omstændigheder.

Konkret omhandler dommen værdiansættelsen i et dødsbo efter bestemmelsen i boafgiftslovens § 12, men det er Skattestyrelsens opfattelse, at dommens resultat også har betydning på gaveområdet, idet bestemmelsen i boafgiftslovens § 27, ifølge lovens forarbejder, skal behandles i overensstemmelse med reglerne i § 12.

Lejligheden blev købt den 28. juni 2016 for 2.599.000 kr. med overtagelse 1. august 2016. I forbindelse med købet af lejligheden i 2016 optages et kreditforeningslån hos [finans1]. Lånet er indfriet ved salget af lejligheden, med betaling af 1.750.925 kr. den 5. november 2018.

Du har i forbindelse med købet af lejligheden i 2018 også optaget et kreditforeningslån den 1. november 2018 hos [finans2]. Den 31. december 2018 var restgælden på lånet 1.807.000 kr.

Da der kun kan optages kreditforeningslån for 80 % af ejerlejlighedens værdi, må [finans2] have vurderet handelsværdien til mindst 2.258.750 kr. hvilket væsentligt overstiger overdragelsesprisen på 1.350.000 kr.

Skattestyrelsen finder, at optagelse af realkreditlånet er en særlig omstændighed, der kan begrunde, at Skattestyrelsen ændrer en værdiansættelse, idet optagelse af lånet indeholder en vurdering af ejendommen og ejendommens handelsværdi derfor er kendt, jf. princippet i Højesterets kendelse refereret i SKM2016.279.HR.

Højesteret tillægger det netop betydning, at der efterfølgende er foretaget belåning i SKM2016.279 HR.

Højesteret anførte følgende om de faktiske omstændigheder i sagen:

”Af de grunde, som skifteretten har anført, finder Højesteret, at der foreligger sådanne særlige omstændigheder, at skattemyndighedernes anmodning om, at de pågældende ejendomme vurderes med henblik på fastsættelse af handelsværdien, skal imødekommes.”

Skifterettens begrundelse er gengivet i SKM2015.302.VLR:

”Skifteretten finder herefter, hvor begge ejendomme efter overtagelsen i boperioden i forbindelse med optagelse af realkreditlån er blevet ”vurderet” til mindsteværdier, der er større end de respektive overtagelsesværdier, sammenholdt med at arvingen, der har udtaget ejendommene, har givet arveafkald på 2.100.000 kr. til fordel for boet, hvorved værdien af ejendommene i boopgørelsen er mindre, end den værdi som arvingerne anvender ved bodelingen, at boet ikke kan støtte ret på værdiansættelsescirkulærets bestemmelse om, at ejendommene i boopgørelsen kan ansættes til +/- 15 % af den seneste ejendomsvurdering.”

Højesteret når således ud fra en konkret vurdering frem til, at de optagne lån sammenholdt med arveafkaldet, udgør en sådan særlig omstændighed, at der skal foretages en sagkyndig vurdering.

Højesterets afgørelse indeholder imidlertid ikke en udtømmende stillingtagen til, hvad der kan anses som særlige omstændigheder, ligesom det ikke af afgørelsen kan udledes, hvorledes henholdsvis belåning og arveafkald vægtes ved afgørelsen.

Det er Skattestyrelsen opfattelse, at der i den enkelte sag skal foretages en individuel konkret vurdering af, hvorvidt der foreligger særlige omstændigheder.

Kreditforeningens værdiansættelse viser konkret, at lejlighedens handelsværdi er væsentlig højere end den pris på 1.380.000 kr. der er aftalt mellem [person1] og [person2] som sælgere og dig som køber.

Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at lånevurderingen hos [finans2] i forbindelse med overdragelsen af lejligheden, samt lejlighedens handelspris ved købet i 2016, er særlige omstændigheder der medfører, at der ved værdiansættelsen af lejligheden ikke kan støttes ret på værdiansættelsescirkulærets bestemmelse om, at ejendommen kan overdrages til +/-15 %.

Ejendommen hvor lejligheden ligger har adresser på [adresse2] og [adresse1], [adresse3] 46A, 46B, 48A, 48B og 50A, [adresse4] 2 og 4 samt [adresse5] 1, 3, 5, 7 og 9.

I 2018 er der ifølge [...dk] følgende salg i samme ejendom:

Den gennemsnitlige pris pr. kvadratmeter er 209.492 / 5 = 41.898 kr.

Lægges denne gennemsnitlige pris pr. kvadratmeter til grund, vil det svare til at lejligheden på [adresse1], 4. th. skulle koste 2.723.370 kr. (65 m2 x 41.898 kr.).

På baggrund af en samlet konkret vurdering af henholdsvis vurderingen fra [finans2], ovennævnte gennemsnitlige kvadratmeterpris samt den pris på 2.599.000 som [person1] og [person2] købte lejligheden for i 2016 ansættes værdien ved overdragelsen pr. 1. november 2018 til 2.500.000 kr.

Dine bemærkninger

Vi har den 21. april 2020 modtaget dine bemærkninger fra [virksomhed1], til Skattestyrelsens forslag af 1. april 2020.

I finder først og fremmest, at den af Højesteret fastlagte praksis alene finder anvendelse ved arveovergang og ikke ved overdragelse i levende live, som det er tilfældet i nærværende sag. Derfor anføres følgende principale påstand:

”Det gøres principielt gældende, at [person3] er berettiget til at anvende en overdragelsespris svarende til den offentlige vurdering for lejligheden +/- 15 pct., jf. pkt. 6 i cirkulære nr. 185 af 17. november 1982,”.

I henviser til ordlyden af i værdiansættelsescirkuleret pkt. 6, som siger, at værdiansættelse skal anvendes ved beregning af arve- eller gaveafgift, hvis den højst er 15 % højere eller lavere end den seneste offentlige ejendomsvurdering.

I henviser desuden til, at højesteret i SKM2016.279.H tog stilling til værdiansættelsen ved arveovergang, samt at skatteministeren i sit svar på spørgsmål 262, den 18. maj 2018 til Folketingets skatteudvalg bekræftede, at højesteret ikke har taget specifikt stilling til gaveområdet. Skatteministeren nævnte i svaret også, at ”Der skal være tryghed og forudberegnelighed ved overdragelse af fast ejendom inden for familien” og at det hensyn er varetaget med de nye ejendomsvurderinger og indførelsen af et forsigtighedsprincip på +/- 20 pct. Skatteministeren oplyste videre, at han pga. af den usikkerhed højesterets afgørelse har givet anledning til, vil bede SKAT om at udarbejde et styresignal, der klargør reglerne, herunder hvornår der foreligger særlige omstændigheder.

I henviser til, at der i SKM2018.551.LSR blev godkendt en gaveoverdragelse af en ejendom til den seneste offentlige vurdering -15 %, selvom ejendommen var erhvervet kort forinden til en væsentlig højere værdi. Landsskatteretten bemærkede, at der ikke var sket faktiske eller retlige ændringer siden vurderingen. Landsskatteretten fandt ikke, at erhvervelsen kort forinden til en væsentlig højere værdi var en særlig omstændighed.

I henviser også til, at der i SKM2007.431.LSR blev godkendt en gaveoverdragelse af en ejendom til den seneste offentlige vurdering -15 %, selvom ejendommen var erhvervet kort forinden til en højere pris.

I henviser herudover til, at der i SKM2018.552.LSR blev godkendt en gaveoverdragelse af en ejendom til den seneste offentlige vurdering -15 %.

I henviser endelig til, at landsskatteretten i SKM2019.281.LSR fastslog at det ikke er en særlig omstændighed, at der kort tid efter en familiehandel baseret på den offentlige vurdering, sker salg til kommunen, til en forud kendt ekspropriationsværdi.

Subsidiært fremsættes følgende påstand:

”Det gøres subsidiært gældende, at selv såfremt højesterets dom kan finde anvendelse i gaveoverdragelsessituationer, foreligger der ikke i nærværende sag sådanne særlige omstændigheder, der kan begrunde, at der skal bortses fra den beregnede overdragelsespris.”

I henviser til, at det i SKM2018.551.LSR og SKM2007.431.LSR er uden betydning for anvendelsen af 15 % reglen, at lejligheden tidligere er erhvervet til en højere pris.

Det gøres videre gældende, at låneoptagelsen hos [finans2] ikke udgør en særlig omstændighed.

I henviser til SKM2016.279.HR hvor de særlige omstændigheder var belåning efter overdragelsen og arveafkald fra den udlægsmodtagende arving, til fordel for en anden arving. I oplyser, at du ”blot har fulgt den almindelige praksis ved familieoverdragelser, som fremgik – og forsat fremgår – af skattemyndighedernes egen hjemmeside”.

Du optog realkreditlånet som du blev tilbudt i banken og var ikke bekendt med hvad lånebeløbet kunne ændre eller afsløre om ejendommens handelsværdi. ”At [person3] skulle have været bekendt med en ny og højere handelsværdi, er således blot et ubegrundet postulat fra Skattestyrelsens side.”

”Videre bør en realkreditbelåning af en ejendom ikke tillægges samme bevisvægt som et egentligt salg af ejendommen.” ”Selvom realkreditbelåninger i et vist omfang kan sidestilles med en sagkyndig vurdering, afspejler de ikke kun værdien af den fast ejendom, men også debitors evne til at vedligeholde udgifter og gæld.”

”Særligt henset til” at ”særlige omstændigheder udgør en undtagelse til udgangspunktet om, at en af parterne fastlagt overdragelsessum skal respekteres, må udtrykket fortolkes snævert. Dermed kan realkreditbelåning ikke i sig selv udgøre en særlig omstændighed”.

I henviser desuden til SKM2019.281.LSR hvor overdragelsessummen på 85 % af den offentlige vurdering, skulle respekteres, uanset om parterne var vidende om en væsentlig højere handelsværdi.

I henviser til ”at skattemyndighederne er blevet bedt om at udfærdige et styresignal, der skal klargøre reglerne og afgrænse anvendelsesområdet for særlige omstændigheder. Dette er endnu ikke sket.”

”Det forekommer herefter paradoksalt og retssikkerhedsmæssigt betænkeligt, at skattemyndighederne på trods af, at der endnu ikke er udarbejdet et styresignal, kan vurdere, hvorvidt der foreligger særlige omstændigheder i konkrete familieoverdragelsessager.”

I gør gældende, ”at [person3] – i fravær af det pågældende styresignal – har haft en berettiget forventning om, at kunne disponere i tillid til de eneste foreliggende retningslinjer i form af værdiansættelsescirkulærets pkt. 6,”.

Vores endelige bemærkninger og begrundelser

Skattestyrelsen er ikke enig med din advokats synspunkt om, at Højesteretsdommen refereret i SKM 2016.279 H ikke også finder anvendelse for gaveoverdragelser efter boafgiftslovens § 27.

Højesteret henviste til dele af begrundelsen i både skifterettens og landsrettens præmisser. For så vidt angår forståelsen af boafgiftsloven og værdiansættelsescirkulæret blev ikke henvist til de foregående instanser, idet Højesteret fastslog (Skattestyrelsens understregninger):

”Efter boafgiftslovens § 12, stk. 1, ansættes aktiver og passiver i dødsboer til deres handelsværdi. Skattemyndighederne kan efter § 12, stk. 2, ændre boets værdiansættelse eller anmode skifteretten om at udmelde sagkyndige til at foretage vurdering efter dødsboskiftelovens § 93, hvis værdiansættelsen ikke er baseret på en sagkyndig vurdering, og myndighederne finder, at værdiansættelsen ikke svarer til handelsværdien.

For så vidt angår fast ejendom bestemmer punkt 6, 2. afsnit, i værdiansættelsescirkulæret (cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 om værdiansættelsen af aktiver og passiver i dødsboer m.m. og ved gaveafgiftsberegning), at en værdiansættelse skal lægges til grund ved beregning af arve- og gaveafgiften, hvis boets eller parternes ansættelse omregnet til kontantværdi højst er 15 % højere eller lavere end den kontante ejendomsværdi. Det fremgår af cirkulærets pkt. 48, at anvisningerne i cirkulæret er vejledende ved efterprøvelsen af værdiansættelser i den enkelte boopgørelse eller anmeldelse.

Højesteret finder, at værdiansættelsescirkulærets pkt. 6, 2. afsnit, efter sammenhængen med pkt. 48 og på baggrund af Skattedepartementets afgørelser af 24. september og 3. december 1984, skatteministerens besvarelse af 30. april 1990 og forarbejderne til boafgiftsloven indebærer, at skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 %'s-reglen, medmindre der foreligger særlige omstændigheder.”

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at Højesterets fortolkning af boafgiftslovens § 12 også gælder for gaveoverdragelser, jf. boafgiftslovens § 27.

Ordlyden af bestemmelserne er i begge tilfælde ”handelsværdi”. Bestemmelserne blev indført ved samme lov, og bemærkningerne til § 27 henviste til bemærkningerne til § 12.

Værdiansættelsescirkulæret omhandler både dødsboer og gaver, og der er ingen holdepunkter i pkt. 6, 2. afsnit, og pkt. 48, som Højesteret henviste til, for, at der skal gøres forskel på de to situationer.

Højesterets præmisser henviser til Skattedepartementets udtalelser TfS1984.418 og TfS1984.546 og disse retskilder omfatter både dødsboer og gaver, og det fremgår ikke heri, at der skal gøres forskel på de to situationer.

At der ikke er forskel fremgår også af SKM 2018.551 LSR, der vedrørte en gavesituation, og hvor Landsskatteretten anvendte samme fortolkning som Højesteret:

" (...) skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse, der ligger inden for de i cirkulæret angivne retningslinjer, uanset at ejendommen er handlet til en højere værdi end den seneste offentlige ejendomsvurdering minus 15 %, medmindre der foreligger særlige omstændigheder. "

I SKM 2019.281 LSR anvendte Landsskatteretten også samme fortolkning.

I SKM 2018.551 LSR og SKM 2019.281 LSR nåede Landsskatteretten imidlertid frem til, at der ikke konkret, forelå særlige omstændigheder.

Skattestyrelsen og Skatteministeriet er ikke enig med Landsskatteretten i, at der ikke forelå særlige omstændigheder, og Skatteministeriet har indbragt begge afgørelser for domstolene.

Det er tillige Skattestyrelsens opfattelse, at SKM 2007.431 LSR ikke er i overensstemmelse med SKM 2016.279 H.

For så vidt angår den subsidiære påstand, er det fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at optagelse af realkreditlånet er en særlig omstændighed, der kan begrunde, at Skattestyrelsen ændrer en værdiansættelse, idet optagelse af lånet indeholder en vurdering af ejendommen og ejendommens handelsværdi derfor er kendt, jf. princippet i Højesterets kendelse refereret i SKM2016.279.HR.

Højesteret tillægger det netop betydning, at der efterfølgende er foretaget belåning i SKM2016.279 HR.

Højesteret anførte følgende om de faktiske omstændigheder i sagen:

”Af de grunde, som skifteretten har anført, finder Højesteret, at der foreligger sådanne særlige omstændigheder, at skattemyndighedernes anmodning om, at de pågældende ejendomme vurderes med henblik på fastsættelse af handelsværdien, skal imødekommes.”

Skifterettens begrundelse er gengivet i SKM2015.302.VLR:

”Skifteretten finder herefter, hvor begge ejendomme efter overtagelsen i boperioden i forbindelse med optagelse af realkreditlån er blevet ”vurderet” til mindsteværdier, der er større end de respektive overtagelsesværdier, sammenholdt med at arvingen, der har udtaget ejendommene, har givet arveafkald på 2.100.000 kr. til fordel for boet, hvorved værdien af ejendommene i boopgørelsen er mindre, end den værdi som arvingerne anvender ved bodelingen, at boet ikke kan støtte ret på værdiansættelsescirkulærets bestemmelse om, at ejendommene i boopgørelsen kan ansættes til +/- 15 % af den seneste ejendomsvurdering.”

Højesteret når således ud fra en konkret vurdering frem til, at de optagne lån sammenholdt med arveafkaldet, udgør en sådan særlig omstændighed, at der skal foretages en sagkyndig vurdering.

Højesterets afgørelse indeholder imidlertid ikke en udtømmende stillingtagen til, hvad der kan anses som særlige omstændigheder, ligesom det ikke af afgørelsen kan udledes, hvorledes henholdsvis belåning og arveafkald vægtes ved afgørelsen.

Det er Skattestyrelsen opfattelse, at der i den enkelte sag skal foretages en individuel konkret vurdering af, hvorvidt der foreligger særlige omstændigheder.

Skattestyrelsen er heller ikke enig med din advokat i synspunktet om, at du kan støtte ret på almindelig administrativ praksis ved familieoverdragelser ved dit køb af ejendommen fra din mor og far den 24. september 2018.

Først og fremmest er det Skattestyrelsens opfattelse, at på grundlag af Højesterets dom refereret i SKM2016.279.HR, der både inddrog boafgiftslovens ordlyd og forarbejder samt 1982-cirkulæret, er det nu slået fast, at Landsskatterettens fortolkning i SKM2007.431.LSR var forkert.

Det er er således ikke gældende ret, at skattemyndighederne ufravigeligt skal acceptere en værdiansættelse, der ligger inden for de i cirkulæret angivne retningslinjer.

Efter Skattestyrelsens opfattelser er det derimod gældende ret, at skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse inden for 15 pct. af den offentlige ejendomsvurdering, medmindre der foreligger ”særlige omstændigheder”. Hvilket Skattestyrelsen finder er tilfældet i nærværende sag.

Dernæst er det Skattestyrelsens opfattelse, at der heller ikke kan støttes ret på det anførte i Den Juridiske Vejledning. Det er korrekt, som anført af din advokat, at det følger af Den Juridiske Vejledning 2018-2, afsnit C.H.2.1.8.2, om opgørelse af afståelses- og anskaffelsessummer efter ejendomsavancebeskatningsloven ved andre overdragelser end almindeligt køb/salg, at:

”Overdragelser inden for "gaveafgiftskredsen"

Ved visse familieoverdragelser efter 15 pct.-reglen i værdiansættelsescirkulæret er det muligt at basere sig på kontantejendomsværdien ved den ejendomsvurdering, der senest er bekendtgjort for parterne i gaveoverdragelsen forud for overdragelsen, når gaveafgiften skal beregnes. Se CIR nr. 185 af 17. november 1982 om værdiansættelsen af aktiver og passiver i dødsboer m.m. og ved gaveafgiftsberegning.

Dette afsnit henviser grundlæggende blot til 1982-cirkulæret, men indeholder ikke udsagn, som kan danne grundlag for at etablere en fast administrativ praksis, hvorefter en værdiansættelse inden for 15 pct. af den offentlige ejendomsvurdering altid skal accepteres, medmindre der foreligger ombygning m.v.

Afsnittet i C.H.2.1.8.2 skal dog læses i sammenhæng med afsnittet i C.A.6.2 om afgiftspligtige gaver, hvor det anføres:

”Værdiansættelse af gaven

En gaves værdi skal fastsættes til dens handelsværdi på tidspunktet for modtagelsen. Se § 27 i BAL

Værdiansættelsen er bindende for gavegiver og gavemodtager.

Parterne kan anvende skattedepartementets cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 om værdiansættelse af aktiver og passiver i dødsboer m.m. og ved gaveafgiftsberegning.

(...)

Parterne er bundet af den værdiansættelse, de har anført i en gaveanmeldelse. SKAT kan som efterprøvende myndighed ændre værdiansættelsen, hvis den af parterne anførte værdi ikke svarer til det overdragnes handelsværdi på gavetidspunktet. (...)"

Det citerede afsnit henviser generelt til boafgiftslovens § 27 og til 1982-cirkulæret uden nogen nærmere udsagn om, hvordan cirkulæret skal fortolkes, endsige nogen angivelse af, at myndighederne altid skal acceptere en værdiansættelse inden for 15 pct. af den offentlige ejendomsvurdering, medmindre der foreligger en af de specifikke situationer, som er undtaget i cirkulæret, f.eks. ombygning.

Allerede af den grund kan disse afsnit ikke føre til det resultat, at skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse inden for 15 pct. af den offentlige ejendomsvurdering.

På baggrund af ovenstående finder Skattestyrelsen, at du må anses for at have modtaget en gave fra [person1] og [person2], ved overdragelsen af lejligheden.

Gaven anses at være forskellen mellem lejlighedens værdi på 2.500.000 kr. og den aftalte overdragelsessum på 1.380.000 kr. = 1.120.000 kr.

En person kan afgiftsfrit give gaver hvis den samlede værdi inden for et kalenderår ikke overstiger et grundbeløb på 64.300 kr. for 2018 til børn og børnebørn jf. boafgiftsloven § 22.

Der skal betales 15 % i gaveafgift, når gaverne i et kalenderår overstiger det afgiftsfrie beløb i boafgiftsloven § 22. Det står i boafgiftsloven § 23, stk. 1.

Der skal derfor betales gaveafgift af gaven til dig i 2018. Se beregning af gaveafgift ovenfor.

Gavegiver og gavemodtager skal senest den 1. maj i året efter at gave er givet, indgive anmeldelse om gaven og dens værdi til skattemyndighederne. Ved gavegivers eller gavemodtages død, ændres fristen til 8 uger efter dødsdatoen. Det står i boafgiftsloven § 26, stk. 1 og 2. Fristen for anmeldelse af gave givet af afdøde var derfor den 17. april 2019.

Får vi ikke en gaveanmeldelse til tiden, kan vi fastsætte værdien af gaven ud fra et skøn. Det står i boafgiftsloven § 26, stk. 3.”

Skattestyrelsen har anført følgende til klagen:

”Klager skriver, at Skattestyrelsen fremhæver den generelle prisudvikling som et af "holdepunkterne" der udgør de særlige omstændigheder, der medfører, at der ikke kan støttes ret på Værdiansættelsescirkulæret. Det er Klagers overbevisning, at hvis den generelle prisudvikling tillægges vægt, vil det føre til et forholdsmæssigt stort antal skønssager og samtidig bidrage til Værdiansættelsescirkulærets uanvendelighed.

Skattestyrelsen er af den opfattelse, at den almindelige prisudvikling, f.eks. en stigende prisudvikling, kan indgå i den samlede vurdering af, om der foreligger særlige omstændigheder. Dette følger også af "Udkast til styresignal vedrørende+/- 15 pct. reglen, særligt hvornår der foreligger særlige omstændigheder" (offentliggjort den 5. maj 2020), hvoraf det fremgår, at der er dog ikke tale om et særskilt holdepunkt, der i sig selv kan føre til, at der foreligger særlige omstændigheder.

I den foreliggende sag har Skattestyrelsen kun anset lånevurderingen hos [finans2] i forbindelse med overdragelsen af lejligheden, samt lejlighedens handelspris ved købet i 2016 for særlige omstændigheder, der medfører, at der ved værdiansættelsen af lejligheden ikke kan støttes ret på værdiansættelsescirkulæret.

Skattestyrelsen har udelukkende anvendt den gennemsnitlige kvadratmeterpris ved salg af andre lejligheder i samme ejendomskompleks i 2018, samt lånevurderingen hos [finans2] og lejlighedens handelspris i 2016, ved en samlet konkret vurdering af ansættelsen af værdien af lejligheden ved overdragelsen 1. november 2018.

Skattestyrelsen er, på baggrund af ovenstående, derfor ikke enig i klagers afsluttende bemærkning om, at overdragelsesprisen ikke bør overstige 2.258.750 kr.

Ansættelsen af værdien til 2.500.000 kr. indstilles stadfæstet.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klageren er berettigede til at anvende den offentlige ejendomsværdi +/- 15 % som pris i forbindelse med overdragelsen af ejendommen beliggende [adresse1], 4. tv., [by1].

Til støtte herfor har repræsentanten anført:

”Sagens problemstilling

Den 24. september 2018 købte Klageren Ejendommen af sine forældre med overtagelse den 1. november 2018. Overdragelsen af Ejendommen blev gennemført til en pris på kr. 1.380.000, og overdragelsessummen lå således i intervallet +/- 15 % af den seneste offentlige vurdering af Ejendommen, som var kr. 1.200.000.

I forbindelse med overdragelsen optog Klageren et realkreditlån, som blev anvendt til at berigtige overdragelsessummen.

Derudover har Klageren ydet et lån på kr. 270.000 til sin mor, [person2], samt ydet gaver til henholdsvis sin far og mor, [person1] og [person2], på i alt kr. 120.000. De respektive beløb er overført til Klagerens forældre, for at forældrene kunne indfri deres samlede realkreditgæld.

Nærværende sag vedrører således spørgsmålet om, hvorvidt Klageren kunne anvende den seneste offentlige vurdering +/- 15 % som overdragelsespris i forbindelse med overdragelsen af Ejendommen.

--oo0oo—

Det fremgår af Værdiansættelsescirkulæret, pkt. 2, at det er værdien i handel og vandel, det vil sige i fri handel mellem uafhængige parter på det åbne marked, der skal danne grundlag for værdiansættelsen af det overdragne aktiv.

I cirkulærets pkt. 6 findes en undtagelse til værdien i handel og vandel, idet parterne ved overdragelse af fast ejendom kan handle indenfor +/- 15 % af den seneste offentlige vurdering. Hvis parternes værdiansættelse omregnet til kontantværdi højst er 15 % højere eller lavere end den nævnte kontantejendomsværdi, skal værdiansættelsen lægges til grund ved beregningen af gaveafgiften.

Det skal nævnes, at et cirkulære som udgangspunkt er en anvisning til Skattestyrelsen og skatteyderne bør derfor kunne støtte ret på et cirkulære, særligt når det herudover er udtryk for en fast praksis. Principperne i Værdiansættelsescirkulæret er udtryk for en lang praksis og det bør derfor ikke være muligt for Skattestyrelsen at foretage vilkårlige afvigelser herfra. Det er Klagerens klare overbevisning, at man som skatteyder bør have et retskrav på at kunne anvende Værdiansættelsescirkulæret, og det bør derfor være op til Skattestyrelsen at skulle påvise, at der er fulgt en praksis der ligger udenfor rammerne af Værdiansættelsescirkulæret.

Derudover fremgår følgende af Den Juridiske Vejledning 2018-1, afsnit C.H.2.1.8.2., samt af den nugældende juridiske vejledning om anvendelse af Værdiansættelsescirkulæret:

”Ved visse familieoverdragelser efter 15 pct.-reglen i værdiansættelsescirkulæret er det muligt at basere sig på kontantejendomsværdien ved den ejendomsvurdering, der senest er bekendtgjort for parterne i gaveoverdragelsen forud for overdragelsen, når gaveafgiften skal beregnes. Se CIR nr. 185 af 17. november 1982 om værdiansættelsen af aktiver og passiver i dødsboer m.m. og ved gaveafgiftsberegning.”

Den Juridiske Vejledning skaber derfor en forventning for skatteyderne om, at Værdiansættelsescirkulæret vil kunne anvendes i familieoverdragelser. Desuden skabes der er en tryghed og forudberegnelighed hos skatteyderne ved familieoverdragelser af fast ejendom, såfremt der er mulighed for at anvende den samme model for beregningen af handelsværdien – altså såfremt skatteyderne kan støtte ret på Værdiansættelsescirkulæret.

Dette synspunkt blev endvidere berørt tilbage i 2018, da den tidligere skatteminister [person4] fik stillet et spørgsmål vedrørende værdiansættelsescirkulæret. Spørgsmålet er refereret i hans svar på spørgsmål 262 af 22. februar 2018. Det pågældende spørgsmål lyder:

"”Hvordan vil ministeren sikre, at SKAT ikke ”overfortolker” undtagelsen om ”særlige omstændigheder” i Højesterets dom fra 2016 vedrørende værdiansættelsescirkulæret, så retskravet udhules administrativt, og hvordan vil ministeren sikre, at SKAT ikke overfører Højesterets dom, som vedrører dødsboer, til gaveoverdragelser?”.

Fra skatteministerens svar kan navnlig fremhæves følgende:

”Der skal være tryghed og forudberegnelighed ved overdragelse af fast ejendom inden for familien. Samtidig skal den enkelte boligejer ikke bære risikoen for den usikkerhed, der er forbundet med vurderingen, hvilket netop er formålet med +/- 15 pct.-reglen i værdiansættelsescirkulæret. Det hensyn mener jeg også fortsat er varetaget med reglerne i cirkulæret, der i forbindelse med de nye ejendomsvurderinger og indførelsen af et forsigtighedsprincip vil blive ændret til +/- 20 pct. Skatteministeriet står for udarbejdelsen af ændringscirkulæret, som vil blive sendt i høring inden udstedelsen.”

Det fremgår tydeligt af dette svar fra Skatteministeren, at det skal være tryghed og forudberegnelighed ved overdragelse af fast ejendom inden for familien, og at den enkelte skatteyder ikke skal bære risikoen for den usikkerhed, der er forbundet med vurderingen, hvilket netop er formålet med +/- 15 % reglen i Værdiansættelsescirkulæret. Derudover nævner Skatteministeren, at det er hans holdning, at dette hensyn fortsat er varetaget med reglerne i Værdiansættelsescirkulæret.

Dette er præcist spørgsmålet i denne sag, hvor Klageren overdrages Ejendommen efter reglerne i Værdiansættelsescirkulæret og hvor Klageren således blot fulgte den almene fremgangsmåde ved familieoverdragelser, som også fremgår af Skattestyrelsens egen juridiske vejledning, som nævnt ovenfor.

Ad gældende praksis på området

Det følger af administrativ praksis på området, at Skattestyrelsen skal acceptere en værdiansættelse, der ligger indenfor de i Værdiansættelsescirkulærets angive retningslinjer, medmindre der foreligger særlige omstændigheder. Det ses desuden at Skattestyrelsen derudover bør lægge en overdragelse efter Værdiansættelsescirkulæret til grund, såfremt der ikke er sket faktiske eller retlige ændringer efter den seneste offentlige vurdering, som kan føre til at overdragelsessummen ikke vil kunne anvendes i forbindelse med overdragelsen.

Der kan henvises til Landsskatterettens afgørelse offentliggjort i SKM2018.551.LSR, som omhandler fastsættelsen af handelsværdien ved en gaveoverdragelse af en fast ejendom.

I sagen - som også er gengivet i bemærkningerne til Skattestyrelsen af 21. april 2020 - overdrog en skatteyder en andel af en ejendom til sine børn og børnebørn, og der blev indgivet gaveanmeldelse herom til skattemyndighederne. Købesummen var ifølge købsaftalen ansat til kr. 32.300.000, der udgjorde den på tidspunktet seneste offentlige ejendomsvurdering (på kr. 38.000.000) minus 15 %.

Landsskatteretten bemærkede i denne sag, at der ikke var sket faktiske eller retlige ændringer siden vurderingen, som nævnt i Værdiansættelsescirkulæret, som kunne føre til, at den påtænkte overdragelsessum ikke skulle lægges til grund. Dermed fandt Landsskatteretten, at fastsættelse af handelsværdien ved gaveoverdragelse af en fast ejendom kunne ske efter retningslinjerne i Værdiansættelsescirkulæret.

I den pågældende sag medførte dette, at den aftalte værdiansættelse skulle respekteres af skattemyndighederne, uanset at ejendommen kort forinden var erhvervet til en væsentligt højere værdi end den seneste offentlige vurdering af ejendommen.

Landsskatteretten kom derved frem til, at det ikke var en særlig omstændighed, der begrundede

en fravigelse af anvendelsen af Værdiansættelsescirkulæret, at der var åbenlys forskel på ejendomsvurderingen og værdien i fri handel.

Tilsvarende gjorde sig gældende i Landsskatterettens afgørelse offentliggjort i SKM2007.431.LSR, hvor parternes værdiansættelse ikke blev tilsidesat, uanset at markedsværdien for den omhandlede ejendom måtte antages at være højere end den seneste offentlige vurdering.

Der kan endvidere henvises til Landsskatterettens afgørelse offentliggjort i SKM2019.281.LSR, hvor Landsskatteretten fastslog, at det ikke udgør en særlig omstændighed, at der kort tid efter en familiehandel baseret på den offentlige vurdering, sker salg til kommunen til en forud kendt ekspropriationsværdi. I sagen havde en skatteyder overdraget sin ejendom til sine børn til en overdragelsessum på kr. 1.615.000 svarende til 85 % af den senest offentliggjorte vurdering. Kommunen havde nogle år forinden henvendt sig til skatteyderen, idet kommunen ønskede at overtage ejendommen ved ekspropriation. Kort tid efter børnenes erhvervelse blev ejendommen solgt til kommunen til kr. 5.000.000. Der var i sagen uenighed om, hvorvidt børnene på tidspunktet for erhvervelsen var bekendt med kommunens købstilbud.

Landsskatteretten anførte følgende:

”(...) A overdrog den 10. maj 2014 den omhandlede ejendom til sine fem børn til den seneste offentlige ejendomsvurdering fratrukket 15 % (1.900.000 kr. – 15 % = 1.615.000 kr.). Den 21. maj 2014 videresolgte børnene ejendommen til kommunen for 5.000.000 kr.

Landsskatteretten finder, at skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse, der ligger inden for de i cirkulærets angivne retningslinjer. Det forhold, at ejendommen, kort tid efter børnenes erhvervelse, blev solgt til kommunen til en væsentlig højere værdi end den seneste ejendomsvurdering fratrukket 15 %, finder Landsskatteretten ikke kan føre til et andet resultat, jf. SKM2018.551.LSR og SKM2007.431.LSR, hvor værdiansættelsen kunne ske efter 15 %-reglen, selv om parterne var vidende om en højere handelsværdi. Det er således uden betydning, hvorvidt parterne på tidspunktet for ejendomsoverdragelsen den 10. maj 2014, var vidende om kommunens tilbud på køb af ejendommen til 5.000.000 kr.

Retten bemærker, at der ikke ses at være sket faktiske eller retlige ændringer ved ejendommen, som nævnt i cirkulærets pkt. 8, som kan føre til, at værdiansættelsescirkulæret pkt. 6 ikke finder anvendelse. Forhandlingerne med kommunen i foråret 2014, den indhentede ejendomsmæglervurdering af 19. marts 2014 samt byrådets beslutning på det lukkede møde af 30. april 2014 kan ikke betragtes som retlige eller faktiske ændringer ved selve ejendommen.

Værdiansættelsen ved As afståelse af ejendommen til sine børn kan derfor ske efter værdiansættelsescirkulæret og udgør herefter det af parterne aftalte beløb på 1.900.000 kr. fratrukket 15 %. (...)”.

Heraf fremgår det klart, at det er gældende praksis, at parternes værdiansættelse ikke skal tilsidesættes, uanset at markedsværdien for en ejendom må antages at være højere end den seneste offentlige vurdering, såfremt der ikke er sket retlige eller faktiske ændringer ved ejendommen, som kan føre til at retningslinjerne i Værdiansættelsescirkulæret ikke finder anvendelse og såfremt der ikke foreligger "særlige omstændigheder".

Det fremgår af Skattestyrelsen afgørelse af 18. maj 2020 (Bilag 1), at Skattestyrelsen og Skatteministeriet er ikke enig med Landsskatteretten i, at der ikke forelå særlige omstændigheder i SKM2018.551.LSR og SKM2019.281.LSR, og at Skatteministeriet derfor har indbragt begge afgørelser for domstolene.

Det er Klagerens klare overbevisning, at indtil domstolene har truffet afgørelse i disse sager, må man imidlertid have for øje, at SKM2007.431.LSR, SKM2018.551.LSR og SKM2019.281.LSR alle angiver at man i disse situationer som angivet ovenfor ikke har særlige omstændigheder, og det er derfor Klagerens klare overbevisning at administrativ praksis derfor er fast på dette område.

Som tidligere nævnt i bemærkningerne til Skattestyrelsen af 21. april 2020 bemærkes det, at Højesteret i SKM 2016.279.HR eksplicit afgrænsede sin afgørelse til alene at gælde for overdragelse i forbindelse med arv. Samtidig hermed bekræfter Skatteministeren i sit svar den 18. maj 2018 til Folketingets Skatteudvalg - Spørgsmål 262 -, at Højesteret med sin dom ikke har taget specifikt stilling til gaveområdet.

Fra skatteministerens svar kan navnlig fremhæves følgende:

"I Højesterets dom fra 2016 (offentliggjort som SKM2016.279.HR), der omhandlede værdiansættelsen af to ejendomme i et dødsbo, afviste Højesteret, at der gælder etretskrav på anvendelse af +/- 15 pct.- reglen, idet retten fandt, at skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse foretaget efter +/- 15 pct.-reglen, medmindre der foreligger særlige omstændigheder. Højesteret anfører desuden, at det ikke var godtgjort, at der forelå en fast administrativ praksis for, at et dødsbos værdiansættelse, som ikke afviger mere end 15 pct. fra den kontante ejendomsværdi, altid skal lægges til grund af skattemyndighederne.

Det blev endvidere lagt til grund, at ejendommene var værdiansat højere ved realkreditbelåningen, og at erhververen af ejendommene, arving A, havde givet et arveafkald, hvorved arving B blev kompenseret for den lave værdiansættelse af ejendommene i boopgørelsen. Retten fandt herefter, at der forelå sådanne særlige omstændigheder, at SKATs anmodning om vurdering af ejendommene skulle imødekommes.

Med dommen er det således fastslået, at der skal foreligge særlige omstændigheder, hvis en værdiansættelse foretaget efter +/- 15 pct.-reglen skal kunne tilsidesættes af SKAT. Det vil bero på en konkret vurdering i den enkelte sag, om der foreligger sådanne særlige omstændigheder.

Højesteret har ikke taget specifikt stilling til, hvad der gælder for gaver, herunder om der i gavetilfælde foreligger en fast administrativ praksis, så der her i videre omfang kan støttes ret på +/- 15 pct.-reglen."

Som tidligere anført er Klagerens overbevisning, at den af Højesteret fastlagte praksis alene finder anvendelse ved arveovergang og ikke ved overdragelse i levende live, som det er tilfældet for Klageren i denne sag.

Derudover har Skattestyrelsen pr. 5. maj 2020 sendt et udkast til styresignal vedrørende +/- 15 % reglen, herunder særligt hvornår der foreligger "særlige omstændigheder" i høring. Det bemærkes, at formålet med styresignalet var at skabe tryghed og forudberegnelighed ved overdragelse af fast ejendom inden for familien, mens det er Klagerens (samt flere at landets større erhvervsorganisationers) overbevisning, at det nuværende udkast til styresignal skaber større uklarhed samt et bredere råderum for Skattestyrelsen i forhold til hvornår der foreligger "særlige omstændigheder". Hvis udkastet til styresignal bliver endeligt, er det endvidere Klagerens (samt flere at landets større erhvervsorganisationers) opfattelse, at der foreligger en praksisændring, som alene kan gælde fremadrettet. Det er Klagerens klare overbevisning, at udkastet til det nye styresignal medfører en markant ændring af fortolkningen af 15 % reglen, hvorfor denne væsentlige ændring må anses som værende i uoverensstemmelse med gældende ret og derfor en ændring af praksis, som kun bør gælde med fremadrettet virkning.

Det bemærkes endvidere, at Skattestyrelsen i deres afgørelse af 18. maj 2020, fremhæver (i) Ejendommens tidligere handelspris på kr. 2.599.000 i 2016, samt (ii) lånevurderingen hos [finans2] i forbindelse med overdragelsen af Ejendommen og (iii) den generelle prisudvikling som værende holdepunkter, der må anses for at udgøre særlige omstændigheder, der medfører, at der ikke kan støttes ret på Værdiansættelsescirkulæret.

(i) Som nævnt ovenfor fremgår det af Landsskatterettens afgørelser offentliggjort i SKM2018.551.LSR og SKM2007.431.LSR, at det er uden betydning for anvendelsen af 15 % reglen, at Ejendommen tidligere er erhvervet til en højere pris. Som benævnt er det Klagerens klare overbevisning, at der er tale om en fast administrativ praksis.

(ii) Først og fremmest må det benævnes, at det generelt er en meget vidtgående fortolkning at belåning af en ejendom før eller efter en overdragelse af en ejendom kan udgøre holdepunkt for, at den offentlige vurdering +/- 15 % ikke er udtryk for ejendommens reelle handelsværdi.

Det er almen kendt, at belåning af ejendomme er baseret på lånetagers betalingsevne, soliditet og lånevillighed. Belåningen er derfor ikke alene udtryk for den faktiske handelsværdi, men beror alene på betalingsevne og soliditet. Realkreditvurderingen er således pr. definition ikke mere valid end den offentlige vurdering. Det er derfor Klagerens klare overbevisning, at det derfor ikke kan udledes af SKM2016.279.HR, at realkreditvurderingen isoleret udgør en særlig omstændighed.

Derudover skal det bemærkes, at de omstændigheder der blev lagt til grund i Højesterets dom offentliggjort i SKM2016.279.HR var følgende:

Dette er ikke tilfældet i nærværende sag, hvor Klageren som tidligere nævnt blot optog et realkreditlån – som blev tilbudt i banken – og derved fulgte den almene fremgangsmåde ved familieoverdragelser, som også fremgår af Skattestyrelsens egen juridiske vejledning. Derudover skal det bemærkes, at denne sag udelukkende vedrører arveovergang, og at der ikke er tale om en gaveoverdragelse – som i den pågældende sag.

Det må derfor endnu engang nævnes, at det er en meget vidtgående fortolkning at belåning af en ejendom kan udgøre holdepunkt for, at den offentlige vurdering +/- 15 % ikke er udtryk for ejendommens reelle handelsværdi. Det er klagerens klare overbevisning, at en realkreditbelåning af en ejendom ikke skal tillægges samme bevismæssige vægt som et egentligt salg af ejendommen, da realkreditbelåninger først og fremmest blot afspejler lånetagers betalingsevne og soliditet – fremfor en egentlig handelsværdi for Ejendommen.

Som tidligere nævnt i bemærkningerne til Skattestyrelsen af 21. april 2020 bør det fremhæves, at særligt henset til, at det forhold, at der foreligger ”særlige omstændigheder”, udgør en undtagelse til udgangspunktet om, at en af parterne fastlagt overdragelsessum skal respekteres, må udtrykket fortolkes snævert. Dermed er det Klagerens klare overbevisning, at en realkreditbelåning ikke i sig selv kan udgøre en særlig omstændighed, der kan medføre, at der ikke kan støttes ret på Værdiansættelsescirkulæret. I så fald at realkreditbelåning kan afsløre en ny handelsværdi – som Skattestyrelsen lægger til grund – følger det af praksis, at det er uden betydning for anvendelsen af Værdiansættelsescirkulæret jf. SKM2019.281.LSR, hvor Landsskatteretten fastslog, at overdragelsessummen på 85 % af ejendomsvurderingen skulle respekteres af skattemyndighederne, uanset om parterne var vidende om en (væsentligt) højere handelsværdi.

Ud fra et princip om, at der skal være tryghed og forudberegnelighed ved overdragelse af fast ejendom inden for familien, virker det desuden betænkeligt og misvisende, at en skatteyder – i dette tilfælde Klageren - ikke kan have en berettiget forventning om at kunne disponere i tillid til de eneste foreliggende retningslinjer i form af Værdiansættelsescirkulæret, som netop entydigt fastslår, at den af parterne aftalte værdiansættelse skal lægges til grund ved beregningen af gaveafgiften, såfremt overdragelsessummen ligger i intervallet 85-115 % af den på tidspunktet senest offentliggjorte vurdering af ejendommen.

(iii) Det fremgår af Skattestyrelsen afgørelse (Bilag 1), at der i afgørelsen er lagt vægt på den generelle prisudvikling hos de omkring liggende ejendomme. Det er Klagerens klare overbevisning, at såfremt et sådanne moment tillægges vægt, vil det føre til et uforholdsmæssigt stort antal skønsmæssige sager og samtidig bidrage til Værdiansættelsescirkulærets uanvendelighed.

At den stigende prisudvikling ikke er indregnet i de nuværende vurderinger, der er fremskrevet siden 2011/2012, er lovgivningsmagtens valg. Man har gentagne gange lovgivet om, at fremskrivningen af vurderingerne fra 2011 og 2012 blot skal fortsætte, uden at man har ændret på, at man kan bruge vurderingerne. Risikoen for, at vurderingerne derfor matcher den værdi, man kan bruge efter Værdiansættelsescirkulæret, må udelukkende være Skattestyrelsens risiko. Det vil derfor også betyde, at der ofte vil være en afvigelse mellem handelsværdien og den offentlige vurdering og såfremt dette skulle kunne tillægges vægt i en vurdering af, om der er tale om "særlige omstændigheder", vil det efter Klagerens opfattelse være indirekte stridende med praksis, jf. SKM.2018.551.LSR.

På baggrund af ovenstående gøres det således gældende, at Klageren kan anvende den beregnede overdragelsespris på kr. 1.380.000 ved overdragelsen af Ejendommen, idet denne overdragelsespris ligger indenfor rammerne af Værdiansættelsescirkulæret og idet der ikke foreligger særlige omstændigheder, der berettiger Skattestyrelsen til at se bort fra værdiansættelsen af Ejendommen.

Det skal desuden kort bemærkes, at såfremt Skatteankestyrelsen/Landsskatteretten kommer frem til, at Klageren ikke kan anvende ovenstående overdragelsespris, bemærkes det, at overdragelsesprisen ikke bør overstige kr. 2.258.750, som også er den "handelsværdi" Skattestyrelsen kommer frem til, baseret på realkreditbelåningen af Ejendommen.”

Landsskatterettens afgørelse

En gave er skattepligtig for modtageren, medmindre den er omfattet af boafgiftslovens § 22. Det følger af statsskattelovens § 4, litra a, og § 5, litra b.

Ved overdragelse af formuegoder, herunder fast ejendom, mellem forældre og børn, vil parterne være omfattet af boafgiftslovens § 22, således, at reglerne om værdiansættelse i boafgiftslovens § 27 finder anvendelse. Efter denne bestemmelse skal aktivernes værdi fastsættes til handelsværdien på tidspunktet for modtagelsen.

Ved familieoverdragelser kan fast ejendom, der handles mellem forældre og børn, værdiansættes efter bestemmelserne i værdiansættelsescirkulæret, cirkulære nr. 185 af 17. november 1982.

Hovedreglen i cirkulærets pkt. 2, er, at det er værdien i handel og vandel, det vil sige i fri handel mellem uafhængige parter på det åbne marked, der skal danne grundlag for værdiansættelsen af det overdragne aktiv.

I cirkulærets pkt. 6 findes en undtagelse til værdien i handel og vandel, idet parterne ved overdragelse af fast ejendom kan handle indenfor plus/minus 15 % af den seneste offentliggjorte kontante ejendomsvurdering. Hvis parternes værdiansættelse omregnet til kontantværdi højst er 15 % højere eller lavere end den nævnte kontantejendomsværdi, skal værdiansættelsen lægges til grund ved beregningen af gaveafgiften.

Af cirkulærets pkt. 8 fremgår, at:

"Ved efterprøvelsen må der tages hensyn til faktiske og retlige ændringer, der måtte være indtruffet ved ejendommen, såsom bygningsforandringer, udstykninger eller ændret zonestatus, som endnu ikke har givet sig udslag i kontantejendomsværdien."

Det følger af forarbejderne til boafgiftslovens § 27, at principperne i værdiansættelsescirkulæret og den praksis, der er etableret på området, fortsat vil være gældende efter vedtagelsen af lovforslaget, jf. lovforslag L 254, som er fremsat den 4. maj 1995.

Af den juridiske vejledning afsnit C.A.6.2, fremgår:

”En gaves værdi skal fastsættes til dens handelsværdi på tidspunktet for modtagelsen. Se § 27 i BAL

Værdiansættelsen er bindende for gavegiver og gavemodtager.

Parterne kan anvende skattedepartementets cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 om værdiansættelse af aktiver og passiver i dødsboer m.m. og ved gaveafgiftsberegning.”

I SKM2007.431.LSR blev parternes værdiansættelse ikke tilsidesat, uanset at markedsværdien for den omhandlede ejendom måtte antages at være højere end den seneste offentlige vurdering fratrukket 15 %.

I SKM2016.279.H fastslog Højesteret, at der skal foreligge særlige omstændigheder, hvis en værdiansættelse foretaget efter 15 %-reglen skal kunne tilsidesættes af SKAT.

I SKM2018.551.LSR fandt Landsskatteretten, at fastsættelsen af handelsværdien ved en gaveoverdragelse af en fast ejendom kunne ske efter bestemmelserne i værdiansættelsescirkulæret, selv om der var stor forskel på ejendomsvurderingen og værdien i fri handel. Landsskatteretten fandt ikke, at det var en særlig omstændighed, der begrundede en fravigelse fra 15 %-reglen, at ejendomsvurderingerne havde været suspenderet siden 2013.

Klagerens forældre købte den 28. juni 2016 den omhandlede ejendom for 2.599.000 kr. Den 1. november 2018 overdrog klagerens forældre ejendommen til klageren for 1.380.000 kr. svarende til den seneste offentlige ejendomsvurdering på 1.200.000 kr. plus 15 %.

I forbindelse med overdragelsen optog klageren et realkreditlån, hvor restgælden den 31. december 2018 udgjorde 1.807.000 kr.

Landsskatteretten finder, at skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse, der ligger inden for cirkulærets angivne retningslinjer, medmindre der foreligger særlige omstændigheder.

Det forhold, at ejendommens handelsværdi var kendt forud for familieoverdragelsen, er efter Landsskatterettens opfattelse ikke en særlig omstændighed. Landsskatteretten finder desuden ikke, at det forhold, at klageren i forbindelse med overdragelsen optog et realkreditlån på et højere beløb end overdragelsessummen, udgør sådanne særlige omstændigheder. Der er herved henset til SKM2018.551.LSR og SKM2007.431.LSR, hvor parternes værdiansættelse ikke blev tilsidesat, selv om der forelå oplysninger om en højere handelsværdi.

Det bemærkes, at der ikke ses at være sket faktiske eller retlige ændringer ved ejendommen, som nævnt i cirkulærets pkt. 8, som kan føre til, at værdiansættelsescirkulærets pkt. 6 ikke finder anvendelse.

Værdiansættelsen ved klagerens erhvervelse af ejendommen fra sine forældre kan derfor ske efter værdiansættelsescirkulæret, og udgør herefter det af parterne aftalte beløb på 1.380.000 kr.

Landsskatteretten ændrer således Skattestyrelsens afgørelse og nedsætter den af Skattestyrelsen opgjorte værdi af den overdragne ejendom fra 2.500.000 kr. til 1.380.000 kr.