Kendelse af 21-06-2021 - indlagt i TaxCons database den 26-07-2021

Faktiske oplysninger

Klageren ejer selskabet, [virksomhed1] ApS, cvr-nr. [...1] (herefter selskabet), hvor klageren er direktør og hovedanpartshaver. Både selskabet og klageren har registeret virksomhedsadresse og fast bopæl ved [adresse1], [by1].

Selskabets formål er at drive virksomhed ved konsulent assistance, finansiering og kapitalanbringelse i andre selskaber, som dette selskab måtte stifte, overtage eller på anden måde påbegynde samt investering i værdipapirer, valuta m.v.

Selskabet har for indkomstårene 2014-2018 leaset nedenstående biler:

Vedrørende Audi A8 Limousine 3,0 TDI, reg.nr. [reg.nr.1]

Selskabet har den 2. april 2013 indgået en leasingkontrakt med leasingselskabet [finans1] A/S. Det fremgår af ordrebekræftelsen, at leasingperioden er 48 måneder samt at bilens beskatningsgrundlag udgør 971.170 kr.

Selskabet har i forbindelse med sagsbehandlingen af klagesagen indhentet yderligere materiale fra [virksomhed2] vedrørende bilens beskatningsgrundlag. [virksomhed2] har oplyst, at beskatningsgrundlaget for bilen er fastsat ud fra den oprindelige fakturapris for bilen, der er benyttet i forbindelse med bilens første indregistrering svarende til første afgiftsberigtigelse inkl. afgifter. [virksomhed2] er ikke i besiddelse af den oprindelige faktura for bilen.

Leasingselskabet har til Motorstyrelsen oplyst, at bilens nyvognspris udgør 1.200.000 kr. pr. 2. april 2013. Bilens nyvognspris pr. 27. juni 2012 er ikke oplyst til Motorstyrelsen af leasingselskabet.

Skattestyrelsen har henvist til udskrift fra Bilinfo fra Motorstyrelsen, hvoraf det fremgår, at en tilsvarende bil med 1. indregistrering juni 2012 er annonceret til salg i perioden 29. august 2012 til 15. oktober 2012 til 1.499.900 kr. og i perioden 15. oktober 2012 til 5. april 2013 til 1.549.900 kr.

Klagerens repræsentant har fremsendt faktura fra [virksomhed3] på [finans2] A/S’s køb af bilen Audi A8. Det fremgår af fakturaen, at ordredatoen var den 2. april 2013, og at bilen står beskrevet som ”Brugt Audi A8 Limousine 3,0 TDI (...)” samt at bilens købspris var 938.125 kr.

Vedrørende Audi Q7 3,0 TDI, reg.nr. [reg.nr.2]

Selskabet har den 17. marts 2017 indgået en leasingkontrakt med selskabet [finans1] A/S. Det fremgår af leasingkontrakten, at leasingperioden er 12 måneder, at klageren skal betale en førstegangsydelse på 150.000 kr. inkl. moms samt at den månedlige ydelse udgør 15.438 kr. inkl. moms. Leasingselskabet har den 7. april 2017 oplyst, at bilens beskatningsgrundlag udgør 991.500 kr. Det fremgår endvidere af leasingkontrakten, at bilens restværdi efter leasingperioden udgør 303.000 kr.

Selskabet har den 3. april 2018 indgået en ny leasingkontrakt vedrørende samme køretøj med selskabet [finans1] A/S. Det fremgår af denne leasingkontrakt, at leasingperioden er 6 måneder, at leasingperioden starter den 7. april 2018 og at klageren ikke skal betale en førstegangsydelse samt at den månedlige ydelse udgør 15.438 kr. inkl. moms. Det fremgår af leasingkontrakten, at bilens restværdi efter leasingperioden udgør 288.000 kr.

Selskabet har den 7. oktober 2018 indgået en ny leasingkontrakt vedrørende samme køretøj med selskabet [finans1] A/S. Det fremgår af denne leasingkontrakt, at leasingperioden er 18 måneder, at klageren ikke skal betale en førstegangsydelse samt at den månedlige ydelse udgør 15.498 kr. inkl. moms. Leasingselskabet har oplyst, at bilens beskatningsgrundlag udgør 686.500 kr. Det fremgår endvidere af leasingkontrakten, at bilens restværdi efter leasingperioden udgør 179.000 kr. På tidspunktet for leasingkontraktens indgåelse den 7. oktober 2018 er bilen lige blevet mere end 36 måneder gammel.

Klagerens repræsentant har i forbindelse med sagsbehandlingen af klagesagen fremsendt udskrifter, hvoraf det fremgår, at beskatningsgrundlaget for Audi Q7 fra 2016 starter ved 878.683 kr. og at beskatningsgrundlaget for Audi Q7 fra 2019 udgør 895.000 kr. samt at beskatningsgrundlaget for Audi Q8 fra 2018 udgør 979.975 kr.

Leasingselskabet har til Motorstyrelsen oplyst, at bilens nyvognspris pr. 7. april 2017 udgør 1.500.000 kr. Leasingselskabet har til Motorstyrelsen oplyst, at bilens handelsværdi fra den 8. oktober 2018 udgør 787.171 kr.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har forhøjet klagerens personlige indkomst med henholdsvis 113.524 kr. i 2014, 91.654 kr. i 2015, 82.340 kr. i 2016, 111.798 kr. i 2017 og 82.886 kr. i 2018.

Skattestyrelsen har som begrundelse anført følgende:

”(...)

1.4 Retsregler og praksis

Ligningslovens § 16, stk. 4:

Aktieavancebeskatningslovens § 4

Skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5

SKM2019.338.ØLR (stadfæstelse af nedenstående Byretsdom)

SKM2018.331.BR

Den juridiske Vejledning afsnit C.A.5.14.1

SKM2017.108.SR

1.5 Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at beskatningsgrundlaget for begge biler skal ændres.

Østre Landsret har ved SKM2019.338.ØLR foretaget en præcisering af begrebet ”nyvognspris”, dvs. der er ikke, efter Skattestyrelsens opfattelse, tale om en praksisændring / praksisskærpelse der kan begrunde den fremsatte påstand om at der ikke er grundlag for at ændre din skatteansættelse med tilbagevirkende kraft.

Skattestyrelsen lægger således ikke den primære eller subsidiære indsigelse til grund.

Af Byrettens afgørelse i den samme sag, SKM2018.331BR fremgår følgende:

”Efter ligningslovens § 16, stk. 4, 5. pkt., opgøres værdien af biler, der er anskaffet af arbejdsgiveren højst tre år efter første indregistrering, til den oprindelige nyvognspris i de tre første indkomstår fra første indregistrering.

Retten finder, at begrebet ”nyvognspris” i ligningslovens § 16, stk. 4, må forstås som den pris, en slutbruger skulle betale hos en forhandler ved erhvervelse af køretøjet som nyt.

Retten har herved navnlig lagt vægt på ordlyden af ligningslovens § 16. Det fremgår således af ligningslovens § 16, stk. 3, at der ved beskatningen af goder, der stilles til rådighed for arbejdstageren, tages udgangspunkt i den værdi, som det måtte antages at koste den skattepligtige at erhverve goderne i almindelig fri handel.

Det fremgår endvidere af lovens § 16, stk. 4, 6. pkt., at værdien af biler, som er anskaffet mere end tre år efter første indregistrering, sker til arbejdsgiverens købspris. Ved beskatning af biler, der er erhvervet mere end tre år efter første indregistrering, sker der således en beskatning på baggrund af bilens reelle værdi, og det har formodningen imod sig, at lovgiver har ønsket at fastsætte et væsentligt andet princip ved beskatning af biler, der er under tre år gamle.”

Landsretten har anført, at begrebet ”nyvognspris” i Ligningslovens § 16, stk. 4, må forstås som den pris, en slutbruger skulle betale hos en forhandler ved erhvervelse af køretøjet som nyt.

Efter Skattestyrelsens opfattelse er det underordnet ved fastsættelse af bilens beskatningsgrundlag om bilen er købt eller leaset, idet det fremgår af Landsretsdommen, at beskatningsgrundlaget udgør bilens reelle nyvognspris, som en slutbruger skulle betale for bilen hos en forhandler.

Det fremgår af Den Juridiske Vejledning afsnit C.A.5.14.1.7., at

”Ligningslovens § 16, stk. 4, gælder også for biler, som firmaet har leaset. Den skattepligtige værdi fastsættes, som om bilen var erhvervet til eje af firmaet på lejetidspunktet.”

Dvs. den pris som 3. mand ville kunne erhverve bilen for på tidspunktet for bilens 1. indregistrering

Efter Skattestyrelsens opfattelse udgør bilernes beskatningsgrundlag derfor bilernes nyvognspris inkl. evt. ekstraudstyr (markedspris i almindelig fri handel for den bil der stilles til rådighed), idet begge biler leases før 3 år fra 1. indregistrering.

Vedrørende Audi A8 reg nr. [reg.nr.1] registreret 1. gang 27/6 2012 og leaset af selskabet i perioden 2/4 2013 – 21/3 2017:

Skattestyrelsen har søgt på tilsvarende bilmærke på Bilinfo, hvor det er konstateret at en tilsvarende bil reg. 1. gang juni 2012 er annonceret til salg i perioden 29/8 2012 – 5/4 2013 til mellem kr. 1.499.900 og kr. 1.549.900 og hvor det er Skattestyrelsens opfattelse, at der er tale om samme bil som efterfølgende leases af selskabet.

Udskrift af Bilinfo er vedlagt.

Dvs. der har været en konkret vurdering af bilens salgsværdi på samme tidspunkt, hvor selskabet vælger at lease bilen.

På baggrund af denne konkrete vurdering af en forhandler, er det Skattestyrelsens opfattelse, at bilens nyvognspris / beskatningsgrundlag udgør kr. 1.549.900 de første 36 mdr. efter bilens 1. indregistreringsdato og herefter 75 %, eller kr. 1.162.425 fra juni 2015 og til udløbet af leasingkontrakten i marts 2017.

Værdien kan herefter opgøres således:

Indkomståret 2014:

Kr. 300.000 x 25 %kr.75.000

Kr. 1.249.900 x 20 %-249.980

Ialtkr.324.980

+ miljøafgift + 50 %-4.950

Værdi af fri bil i altkr.329.930

- medregnet-216.406

Yderligere værdi af fri bilkr.113.524

Indkomståret 2015:

Kr. 300.000 x 25 %kr.75.000

Kr. 1.249.900 x 20 %-249.980

Ialtkr.324.980

+ miljøafgift + 50 %-5.310

Værdi af fri bil i altkr.330.290

For perioden januar – maj (5 mdr.)kr.137.620

Herefter udgør beskatningsgrundlaget kr. 1.162.425

Kr. 300.000 x 25 %kr.75.000

Kr. 862.425 x 20 %-172.485

I altkr.247.485

+ miljøtillæg + 50 %-5.310

Værdi af fri bil i altkr.252.795

For perioden juni – december (7 mdr.)-147.463

Værdi af fri bil i altkr.285.083

- medregnet-193.429

Yderligere værdi af fri bilkr.91.654

Indkomståret 2016:

Kr. 300.000 x 25 %kr.75.000

Kr. 862.425 x 20 %-172.485

I altkr.247.485

+ miljøtillæg + 50 %-5.310

Værdi af fri bil i altkr.252.795

- medregnet-170.455

Yderligere værdi af fri bilkr.82.340

Indkomståret 2017:

Kr. 300.000 x 25 %kr.75.000

Kr. 862.425 x 20 %-172.485

I altkr.247.485

+ miljøtillæg + 50 %-5.310

Værdi af fri bil i altkr.252.795

For perioden januar – marts (3 mdr.)kr.63.198

- medregnet-42.612

Yderligere værdi af fri bilkr.20.586

Vedrørende Audi Q7 reg nr. [reg.nr.2] registreret 1. gang 2/10 2015 og leaset fra 7/4 2017 og frem:

Leasingselskabet har til Motorstyrelsen, som kompetent myndighed, oplyst at bilens nyvognspris udgør kr. 1.500.000 pr. 7. april 2017, hvorfor det er Skattestyrelsens opfattelse, at det er det beløb som skal danne grundlag for beskatning af værdi af fri bil i 1. leasingperiode.

Leasingselskabet har til Motorstyrelsen, som kompetent myndighed, oplyst at bilens handelsværdi på det tidspunkt hvor selskabet indgår en ny leasingkontrakt, udgør kr. 787.171, hvorfor det er Skattestyrelsens opfattelse, at det er det beløb som skal danne grundlag for beskatning af værdi af fri fra 8. oktober 2018 og frem, jf. SKM2017.108.SR.

Værdi af fri bil kan herefter opgøres således:

Indkomståret 2017:

Kr. 300.000 x 25 %kr.75.000

Kr. 1.200.000 x 20 %-240.000

I altkr.315.000

+ miljøafgift + 50 %-4.440

Værdi af fri bilkr.319.440

For perioden april – december (9 mdr.)kr.239.580

- medregnet-148.368

Yderligere værdi af fri bilkr.91.212

Indkomståret 2018:

Kr. 300.000 x 25 %kr.75.000

Kr. 1.200.000 x 20 %-240.000

I altkr.315.000

+ miljøafgift + 50 %-4.710

Værdi af fri bilkr.319.710

For perioden januar – september (9 mdr.)kr.239.782

Kr. 300.000 x 25 %kr.75.000

Kr. 825.000 x 20 %-165.000

I altkr.240.000

+ miljøtillæg + 50 %-5.310

Værdi af fri bil i altkr.245.310

For oktober måned (dyreste bil i måneden)kr.20.442

Herefter udgør beskatningsgrundlaget kr. 787.171:

Kr. 300.000 x 25 %kr.75.000

Kr. 487.171 x 20 %-97.434

I alt kr.172.434

+ miljøafgift + 50 %-4.710

Værdi af fri bilkr.177.144

For perioden november – december (2 mdr.)-29.524

Værdi af fri bil i altkr.289.748

- medregnet-206.862

Yderligere værdi af fri bilkr.82.886

For indkomståret 2019 opfordres du / din arbejdsgiver om at foretage indberetning af værdi af fri bil således:

Kr. 300.000 x 25 %kr.75.000

Kr. 487.171 x 20 %-97.434

I alt kr.172.434

+ miljøafgift + 50 %-4.710

Værdi af fri bilkr.177.144

For indkomståret 2020 opfordres du / din arbejdsgiver om at foretage indberetning af værdi af fri bil udfra et beskatningsgrundlag på kr. 787.171 for perioden januar til april.

Skattestyrelsen har konstateret, at bilen er genleaset den 7. april 2020 hvor bilens handelspris er oplyst til kr. 675.662. Dette grundlag skal anvendes fra og med maj måned.

Der henvise til bestemmelserne i Ligningslovens § 16, stk. 4 og SKM2017.108.SR

Talmæssig sammenfatning:

Indkomståret 2014:

Audi A8kr.113.524

Indkomståret 2015:

Audi A 8kr. 91.654

Indkomståret 2016:

Audi A8kr.82.340

Indkomståret 2017:

Audi A8kr.20.586

Audi A7 -91.212

I altkr.111.798

Indkomståret 2018:

Audi A7kr.82.886

(...)”

Skattestyrelsen har den 1. juli 2020 fremsendt høringssvar, hvoraf følgende fremgår:

”(...)

Det indstilles at der foretages skærpende beskatning af værdi af fri bil vedrørende Audi Q7:

Skattestyrelsen har efter afgørelse af denne sag behandlet flere sager vedrørende værdi af fri bil, hvor bilerne er leaset hos det samme leasingselskab ([finans1] A/S).

Skattestyrelsen har ved gennemgang af disse sager og underliggende dokumenter fået den opfattelse, at leasingselskabet får det til at fremstå, som om der er indgået flere korte leasingaftaler, men at der reelt er tale om én aftale for en længere periode (typisk 36 mdr.).

Skattestyrelsen har ved disse sager lagt til grund, at der er indgået én reel aftale med leasingtager og ikke flere kortere leasingaftaler, og at der derfor skatteretligt ikke er indgåelse af ny formel leasingaftale og at leasingtager dermed opnår et nyt beskatningsgrundlag.

På de vedlagte leasingkontrakter (bilag 3,5 og 6) i denne sag fremgår, at der alene for den første leasingkontrakt pr. april 2017 betales en første gangs ydelse på kr. 150.000 og en månedlig ydelse på kr. 15.438.

Ved indgåelse af leasingkontrakterne pr. april 2018 og pr. oktober 2018 (bilag 5 og 6) betales der ikke en første gangs ydelse og den månedlige ydelse fortsætter uændret med kr. 15.438.

Der er således, efter Skattestyrelsens opfattelse, indgået 3 kontrakter på henholdsvis 12 mdr., 6 mdr. og 18 mdr. løbetid, dvs. i alt 36 måneder.

Bilen er registreret 1. gang 2. oktober 2015 og efter udløbet af leasingaftalen pr. april 2018 med 6 mdr. løbetid, er bilen netop blevet mere end 3 år gammel, da leasingaftalen af pr. 7. oktober 2018 med 18 mdr. løbetid indgås.

Skattestyrelsen har ved sagens afgørelse lagt til grund, at bilen pr. november 2018 opnår et nyt beskatningsgrundlag på kr. 787.171 som følge af leasingaftalen pr. 7. oktober 2018.

Skattestyrelsen indstiller til Skatteankestyrelsen, at bilen pr. november 2018 ikke opnår et nyt beskatningsgrundlag, idet der ikke reelt er tale om en ny leasingkontrakt pr. 7. oktober 2018, hvorfor der skatteretligt ikke fremkommer et nyt beskatningsgrundlag.

Bilens beskatningsgrundlag skal efter Skattestyrelsens opfattelse fra og med november 2018 udgøre 75 % af bilens nyvognspris, kr. 1.125.000 (1.500.000 * 75 %).

Værdi af fri bil for november og december 2018 udgør herefter kr. 20.442 pr. mdr.

I afgørelsen har Skattestyrelsen beregnet værdi af fri bil for november og december 2018 til kr. 14.762 pr. mdr.

Skattestyrelsen skal således indstille, at værdi af fri bil for Audi Q7for indkomståret 2018 forhøjes med kr. 11.360.

Der er ved Skattestyrelsens vurdering henset til følgende:

Kontraktens løbetid:

Skattestyrelsen har haft en generel drøftelse med Motorstyrelsen om betingelserne for leasingaftaler med forholdsmæssig registreringsafgift.

Motorstyrelsen oplyser, at der ved indgåelse af en leasingaftale med forholdsmæssig afgift ikke er noget krav om, at der skal betales en første gangs ydelse.

Motorstyrelsen oplyser dog, at det er meget atypisk, at der ikke betales en første gangs ydelse.

Dette henset til, at der i Registreringsafgiftsloven er et krav om, at leasingselskabet på alle tidspunkter i kontraktforløbet skal have modtaget betaling fra leasingtager der løbende overstiger leasingselskabets udgifter til bl.a. den forholdsmæssig afgift og bilens værdi tab.

Motorstyrelsen oplyser, at der på baggrund heraf, kun i ganske særlige tilfælde vil være muligt, at opfylde bestemmelserne i Registreringsafgiftsloven ved ikke, at modtage en første gangs ydelse.

Dette henset til, at leasingselskabet forud for den periode leasingaftalen vedrører, betaler den forholdsmæssige registreringsafgift for hele leasingperioden.

De kontrakter selskabet har underskrevet pr. april 2018 og pr. oktober 2018 (bilag 5 og 6) indeholder ikke en første gangs ydelse.

Dette er således efter Skattestyrelsens opfattelse ikke i overensstemmelse med gældende regler i Registreringsafgiftsloven.

De fremsendte kontrakter viser, efter Skattestyrelsens opfattelse, at leasingselskabet får det til at fremstå som tre enkelte kontrakter (12 - 6 - 18 mdr.), men at der reelt er tale om én 36 mdr. kontrakt.

Skattestyrelsen har endvidere bemærket, at der på leasingselskabets hjemmeside fremgår følgende:

[Grafik udeladt, Schultz redak.]

Tekst fremhævet af Skattestyrelsen:

[Grafik udeladt, Schultz redak,]

Skattestyrelsen finder, at sagens faktiske forhold er præcis det leasingselskabet anfører i teksten ovenfor:

Selskabet har ikke betalt en ny førstegangsydelse efter 12 mdr. og 18 mdr. hvilket efter Skattestyrelsens opfattelse underbygger, at der ikke er tale om 12, 6 og 18 måneders leasing når der henses til leasingselskabets bemærkninger på deres hjemmeside.

Skattestyrelsen finder således, at fornyelse af kontrakterne efter 12 og 18 mdr. er af rent formelt karakter, med det formål, at leasingtager kan omgå beskatningsreglerne om værdi af fri bil i Ligningslovens § 16, stk. 4 (lavere beskatningsgrundlag), samt at leasingselskabet opnår en større avance, ved at den forholdsmæssige registreringsafgift falder i den næste kontrakt periode, samtidigt med at leasingtager betaler en uændret månedlig ydelse.

Der henvises endvidere til bilag 7, hvor der på det oplyste beskatningsgrundlag nederst fremgår beskatningsgrundlag P3 (periode 3):

[Grafik udeladt, Schultz redak.]

Skattestyrelsen finder at benævnelsen P3 er med til at underbygge, at der er tale om én samlet kontrakt.

Såfremt der havde været tale om enkelt stående kontrakter ville der ikke fremgå ”P3”.

Det fremgår af [finans1] A/S’s (leasingselskabet) hjemmeside, at

”Bilen bliver nøje udvalgt ud fra dine ønsker. Når drømmebilen er fundet, udarbejder vi et tilbud på flexleasing. Leasingtilbuddet består af en førstegangsydelse, en månedlig ydelse og en restværdi.”

”Når du flexleaser, er dit beskatningsgrundlag baseret på en beregning af handelsprisen. Denne beregning foretager [finans1] A/S. Vi har mulighed for at genberegne denne handelspris årligt, ligesom vi genberegner registreringsafgiften. Er handelsprisen faldet, så nedsættes dit beskatningsgrundlag også årligt.”

Leasingaftalen pr. 8. oktober 2018, hvor bilen er 3 år og 6 dage gammel, er efter Skattestyrelsens opfattelse af rent formel karakter, med det formål, at beskatningsgrundlaget ændres fra bilens nyvognspris til bilens handelspris.

Skattestyrelsen har endvidere konstateret, at [finans1] A/S i andre sager har oplyst et beskatningsgrundlag til virksomheden ud fra bilens værdi i ren handel til en forhandler (bilpriser.dk) og ikke oplyst den handelspris [finans1] A/S har oplyst over for Motorstyrelsen, der har dannet grundlag for bilens registreringsafgift.

Der er i Ligningslovens § 16, stk. 4 ikke hjemmel til at anvende en værdi i ren handel. Der henvises endvidere til SKM2017.108.SR.

Som følge af, at Skattestyrelsen finder at der ikke er indgået nye leasingaftaler der skatteretligt bevirker, at der opstår et nyt beskatningsgrundlag pr. 8. oktober 2018, er vurdering af bilens handelspris, kr. 787.171 ikke relevant, idet værdi af fri bil skal opgøres på baggrund af bilens nyvognspris / 75 % heraf.

Skattestyrelsen gør således for både Audi A8 og Audi Q7 gældende, at der ved opgørelsen af værdi af fri bil skal tages udgangspunkt i bilernes ”nyvognspris”, der må forstås som bilernes pris i handel og vandel jf. SKM2004.18.VLR og Østre Landsretsdom SKM2019.338.ØLR, hvor det fastlås, at det er prisen til en slutbruger.

(...)”

Skattestyrelsen har den 19. november 2020 fremsendt supplerende udtalelse, hvoraf følgende fremgår:

”(...)

Skatteankestyrelsen har indstillet, at Skattestyrelsens afgørelse stadfæstes, dog således at værdi af fri bil forhøjet med 11.261 kr. for indkomståret 2018. Skattestyrelsen kan tiltræde indstillingen med nedenstående bemærkninger.

Klager er direktør og hovedanpartshaver i selskabet [virksomhed1] ApS. Det er i sagen ubestridt, at klager har fået stillet bilerne Audi A8 og Audi Q7 til rådighed.

Værdien af fri bil ansættes efter bestemmelsen i ligningslovens § 16, stk. 4. Henset til, at bilen er anskaffet tidligere end 3 år efter første indregistrering, opgøres værdi af fri bil på baggrund af nyvognsprisen.

Begrebet ’nyvognsprisen’ er i forarbejderne til lov nr. 385 af 2. juni 1999, LFF 1999-03-25 nr. 211 defineret som den pris, som forhandleren faktisk benytter ved afgiftsberigtigelsen (inkl. forhandleravance) inklusive registreringsafgift, moms, leveringsomkostninger og alt normalt tilbehør. Desuden fremgår det af praksis i bl.a. SKM2019.338.ØLR, at nyvognsprisen fastsættes som prisen til en slutbruger.

Audi A8

Klager har haft en Audi A8 til rådighed i perioden 2. april 2013 til 21. marts 2017. Bilen blev første gang indregistreret den 27. juni 2012, hvorved beskatningsgrundlaget til og med maj 2015 er nyvognsprisen og herefter 75 % af nyvognsprisen.

Det kan konstateres, at bilens salgspris i perioden 15. oktober 2012 til 25. februar 2013 har udgjort 1.549.900 kr.

Skattestyrelsen fastholder derfor, at beskatningsgrundlaget i perioden 1. januar 2014 til 31. maj 2015 udgør 1.549.000 kr. og at beskatningsgrundlaget i perioden juni 2015 til 21. marts 2017 udgør 1.162.425 kr.

Audi Q7

Selskabet har den 17. marts 2017 indgået en leasingkontrakt med [finans1] A/S vedrørende en Audi Q7. Leasingperioden udgjorde 12 måneder. Selskabet har den 3. april 2018 indgået en ny leasingkontrakt vedrørende samme bil for en periode på 6 måneder. Den 7. oktober 2018 blev der igen indgået en leasingkontrakt vedrørende samme bil, hvor leasingperioden udgjorde 18 måneder.

Det er fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at der reelt set er tale om en samlet leasingaftale på 36 måneder. Dette er henset til, at der alene er betalt en ekstraordinær ydelse ved den første kontrakt, og at den månedlige leasingydelse har været enslydende i kontrakterne.

Vi fastholder desuden, at bilens beskatningsgrundlag udgør 1.500.000 kr., hvilket leasingselskabet har oplyst til Motorstyrelsen. På denne baggrund kan vi tiltræde Skatteankestyrelsens talmæssige opgørelse for indkomståret 2018.

(...)”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klageren ikke skal beskattes af yderligere værdi af fri bil for indkomstårene 2014-2018.

Der er til støtte for påstanden anført følgende:

”(...)

III FAKTISKE OMSTÆNDIGHEDER:

Klager er eneanpartshaver i selskabet [virksomhed1] ApS.

Selskabet leasede i 2013, jf. leasingkontrakt af 2. april 2013 (bilag 2) en Audi A8, som på tidspunktet for leasingperiodens start var mindre end 36 måneder gammel. Ordrebekræftelsen fra Audi fremlægges som bilag 3. Det fremgår af bilag 3 nederst, at bilens beskatningsgrundlag udgør 971.170 kr.

Den 17. marts 2017 indgik selskabet en leasingaftale med [finans1] A/S (bilag 4) vedrørende leasing af en Audi Q7. Bilen var på dette tidspunkt mindre end 36 måneder gammel (1. indregistreringsdato 2. oktober 2015). Beskatningsgrundlaget udgjorde, jf. skrivelse fra [finans1] A/S af 7. april 2017 (bilag 5) 991.500 kr.

Den 3. april 2018 indgik selskabet en ny kontrakt med [finans1] A/S (bilag 6) vedrørende køretøjet. Beskatningsgrundlaget var fortsat 991.500 kr., da bilen var mindre end 36 måneder gammel.

Den 7. oktober 2018 indgik selskabet en ny leasingkontrakt vedrørende køretøjet (bilag 7), hvor [finans1] A/S oplyste beskatningsgrundlaget til 686.500 kr. (bilag 8). Bilen var på dette tidspunkt mere end 36 måneder gammel.

I forbindelse med sagen har selskabet indhentet yderligere materiale fra [virksomhed2], som ved e-mail af 13. marts 2020 (bilag 9) oplyste, at beskatningsgrundlaget af Audi A8 er baseret på den pris, der faktisk er anvendt ved 1. indregistring af bilen i Danmark.

Ligeledes har [finans1] A/S den 13. marts 2020 oplyst, at beskatningsgrundlaget på kr. 991.500 er oplyst af [virksomhed2] og at denne vurdering i øvrigt understøttes af en række medsendt dokumentation for, at beskatningsgrundlaget efter [finans1] A/Ss opfattelse er korrekt.

Herunder er fremsendt dokumentation for, at [virksomhed2] i forhold til en Audi Q7 fra 2019 oplyser et beskatningsgrundlag på godt 895.000 kr. (bilag 10) og at beskatningsgrundlaget vedrørende en Audi Q8 fra 2018 udgør lige under 980.000 kr. (bilag 11). Ligeledes fremlægges annonce fra [virksomhed4] (bilag 12) indeholdende beskatningsgrundlag fra 2016, hvoraf fremgår at en Audi Q7s beskatningsgrundlag starter ved 878.683 kr.

Oversigt over indberetninger vedrørende fri bil fremgår af bilag 13.

(...)

V RETSGRUNDLAGET:

Selskabet i nærværende sag, har indgået leasingaftaler modsat sagen refereret i SKM 2019.338ØLR, hvor retten nåede frem til at beregningsgrundlaget for fri bil udgjorde den pris, der faktisk blev betalt for bilen. Det er korrekt som anført af Skattestyrelsen, at leasingbiler tillige skal bedømmes efter Ligningslovens § 16, stk. 4, men Skattestyrelsens opgørelse af værdi af fri bil er ikke korrekt.

Lovgivning og praksis vedrørende beregningsgrundlaget for beskatning af fri bil de seneste 24 år

Fri bil beskattes efter Ligningslovens § 16, stk. 4, hvorefter beskatningen af fri bil tager udgangspunkt i bilens ”nyvognspris”.

Af forarbejderne til lovforslag 211 af 25. marts 1999 fra Folketingsåret 1998/99 fremgår:

"Nyvognsprisen udgør den pris, som forhandleren faktisk benytter ved afgiftsberigtigelsen inklusive registreringsafgift, moms, leveringsomkostninger og alt normalt tilbehør"

Følgende fremgår af Lønleksikon fra 2000 udarbejdet af Told og SKAT (Vejl. E12):

”Ved nyvognspris forstås den pris, der benyttes ved beregningen af registreringsafgiften inkl. registreringsafgift, moms, leveringsomkostninger og alt normalt tilbehør og udstyr.”

I Skattestyrelsens Juridiske Vejledning for 2016 og 2017 og frem til og med 31.01.2018- 30.07.2018 fremgik følgende:

”Nyvognsprisen

Nyvognsprisen er bilens fakturapris inklusive moms, registreringsafgift, udgifter til nummerplader og leveringsomkostninger samt normalt registreringsafgiftspligtigt tilbehør/ekstraudstyr.

Told og Skattestyrelsen har udtalt sig om nyvognsprisen. Som følge af ændring af lov om registreringsafgift har styrelsen præciseret, at den pris, som forhandleren faktisk benytter ved afgiftsberigtigelsen, også udgør beregningsgrundlaget inklusive registreringsafgift, moms, leveringsomkostninger og alt normalt tilbehør ved værdiansættelse af fri bil efter LL § 16, stk. 4, 5. pkt. Se TfS 1996, 724 TSS og i TfS 1997, 738 TSS.”

Af Skattestyrelsens Juridiske Vejledning, som er udtryk for gældende praksis og som udgangs- punkt bindende for de lignende myndigheder fremgår for perioden 31.07.2018-30.01.2019 følgende:

”Nyvognsprisen

Nyvognsprisen er bilens fakturapris inklusive moms, registreringsafgift, udgifter til nummerplader og leveringsomkostninger samt normalt registreringsafgiftspligtigt tilbehør/ekstraudstyr.

Told og Skattestyrelsen har tidligere udtalt sig om nyvognsprisen. Som følge af ændring af lov om registreringsafgift har styrelsen præciseret, at den pris, som forhandleren faktisk benytter ved afgiftsberigtigelsen, også udgør beregningsgrundlaget inklusive registreringsafgift, moms, leveringsomkostninger og alt normalt tilbehør ved værdiansættelse af fri bil efter LL § 16, stk. 4, 5. pkt. Se TfS 1996, 724 TSS og i TfS 1997, 738 TSS.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at beregningsgrundlaget ved værdiansættelsen af fri bil, i overensstemmelse med udtalelserne i TfS 1996, 724 TSS og TfS, 738 TSS, skal tage udgangspunkt i den pris, som forhandleren faktisk anvender ved afgiftsberigtigelsen. Det er dog en forudsætning, at denne pris svarer til den pris, som en slutbruger skal betale hos en forhandler for køretøjet som nyt og dermed bilens markedsværdi mellem to uafhængige parter, jf. SKM2018.331.BR.

I SKM2018.331.BR fandt byretten således på baggrund af ordlyden af LL § 16, stk. 4, sammenholdt med stk. 3, samt bestemmelsens forarbejder, at begrebet "nyvognsprisen" måtte forstås som den pris, en slutbruger skulle betale hos en forhandler ved erhvervelsen af køretøjet som nyt. Der var ikke på baggrund af administrativ praksis, herunder TfS 1996, 724 TSS samt forarbejderne til en senere ændring af registreringsafgiftsloven, grundlag for at anlægge en anden forståelse af "nyvognsprisen".

I sagen havde en bilforhandler, som importør, indregistreret en bil 1. gang i maj 2010 til en værdi på 467.072 kr. og stillet den til rådighed for en medarbejder. Bilen blev i juni 2011, efter at have kørt 24.000 km, solgt til et selskab for 860.000 kr., som stillede bilen til rådighed for hovedaktionæren. Spørgsmålet var, om beskatningen af firmabilen skulle ske med udgangspunkt i en værdi på 467.072 kr. eller 860.000 kr.

Retten fandt, at begrebet "nyvognspris" i LL § 16, stk. 4, måtte forstås, som den pris, en slutbruger skulle betale hos en forhandler ved erhvervelse af køretøjet som nyt og fulgte dermed Landsskatterettens afgørelse, hvorefter beskatning af firmabilen skulle ske på grundlag af en værdi på 860.000 kr.”

***

I Landsskatterets kendelse af 18. december 2013 angives ”nyvognsprisen” som:

” Nyvognsprisen er den pris, som forhandleren faktisk benytter ved afgiftsberigtigelsen, inklusive registreringsafgift, moms, leveringsomkostninger og alt normalt tilbehør, jf. Told- og Skattestyrelsens meddelelse, gengivet i TfS 1996,724 og TfS 1997,738. Det følger af Vestre Landsrets dom, TfS 2004, 98, at der ikke gives nedslag for værdien af sikkerhedsudstyr m.m. ved beregningen af værdi af fri bil. Det følger af registreringsafgiftslovens § 8, stk. 1, at der i den afgiftspligtige værdi altid indregnes mindst 9 pct. i samlet avance for importør og forhandler.”

Det følger af Vestre Landsrets dom, TfS 2004,98, jf. SKM 2004.18VLR, at nedslag i den afgiftspligtige værdi, som følge af sikkerhedsudstyr m.m. ikke påvirker beregningsgrundlaget for værdi af fri bil.

Biler som er mere end 36 måneder gamle regnet fra 1. indregistrering:

Skatterådet har i sagen refereret i SKM2011.680SR afslået at beskatningsgrundlaget for en leasingbil, der på anskaffelsestidspunktet var mere end 36 måneder gammel, skulle tage udgangspunkt i den afgiftspligtige værdi med tillæg af afgifter.

Skatterådet har endvidere, jf. SKM2017.108.SR taget stilling til, hvordan beskatningsgrundlaget for værdi af fri bil efter LL § 16, stk. 4, skal opgøres, når der er tale om brugte biler, som er over 36 måneder og er leasede af arbejdsgiveren. Leasingselskabets anskaffelsespris skal anvendes i de situationer, hvor leasingselskabet anskaffer bilen i tilknytning til leasingaftalen. Hvis leasingselskabet derimod allerede har bilen i sin lagerbeholdning på tidspunktet for leasingaftalens indgåelse, skal markedsprisen på leasingtidspunktet anvendes.

Den Juridiske Vejledning afsnit C.A.5.14.1.7 beskriver endvidere regelsættet, herunder ved henvisning til ovenstående to sager SKM 2011.680SR samt SKM 2017.108SR.

Overordnet vedrørende spørgsmålet om praksisændring:

Ved Højesteretsdommen refereret i UFR 1983.8H udtalte flertallet på 5 dommere:

”Efter at beskatningen af kommanditselskaber som følge af lov nr. 255 af 11. juni 1960 var ophørt, anerkendte skattemyndighederne, at kommanditister uden særlig begrænsning kunne foretage afskrivning på deres andel af selskabets aktiver. Landsskatterettens kendelse af 7. januar 1974 må derfor tages som udtryk for en ændring af praksis. Da forhandlingerne i Folketinget i 1974 ikke førte til lovgivning på dette område, fandt ligningsmyndighederne det påkrævet at fastsætte nærmere regler med hensyntagen til kommanditselskabers retlige struktur og de indvundne erfaringer. Skattedirektoratets cirkulære nr. 443 af 17. december 1975 findes ikke at gå ud over, hvad der i så henseende kunne anses for beføjet. Dette cirkulæres bestemmelser findes imidlertid at ændre kommanditisters skatteretlige stilling så væsentligt, at bestemmelserne ikke bør kunne gennemføres også med virkning for skatteårene 1973, 1974 og 1975. Herefter findes appellantens principale påstand at burde tages til følge.”

Praksis kunne således ændres men ikke med tilbagevirkende kraft.

Det fremgår af Den Juridiske Vejledning afsnit A.A.7.1.5, at en praksisskærpelse skal offentliggøres på relevant måde, f.eks. i form af en SKM-meddelelse (styresignal) eller ved særlig nyhedsmarkering i de juridiske vejledninger.

VI JURIDISK ARGUMENTATION:

Det er klagers opfattelse, at de af Audi og [finans1] A/S oplyste beskatningsgrundlag, er udtryk for det korrekte beskatningsgrundlag og at dette ikke kan ændres - praksis skal respekteres.

Subsidiært er det selskabets opfattelse, at det er et grundlæggende forvaltningsretligt princip, at det alene er muligt at iværksætte en skærpende praksisændring med virkning for fremtiden efter udmelding af et passende varsel, der giver borgerne mulighed for at indrette sig efter den ændrede retstilstand, jf. bl.a. UfR 1983.8H.

I nærværende tilfælde er der ikke ved domstolene afsagt en dom, der tilsidesætter at beregningsgrundlaget for fri bil for ”nye leasingbiler” udgør den pris som anvendes i forbindelse med indregistreringen af bilen. Der er jo netop ingen ”nyvognspris” i nærværende sag, allerede fordi bilen ikke er blevet solgt. Dommen refereret i SKM 2018.313BR som stadfæstet af Østre Landsret, jf. 2019.338ØLR bygger netop på den forudsætning, at der ikke foreligger en listepris og at det derfor er den pris, som køber faktisk betalte for bilen.

Skattestyrelsen har påberåbt sig en udskrift fra Bilinfo, hvoraf det fremgår, at en Audi A8 er sat til salg til 1.499.900 DKK. Det fremgår imidlertid også af udskriften fra Bilinfo, at bilen ikke er solgt og at denne har været til salg i tre dage. Bilen er således ubestridt ikke solgt til klagers selskab, cfr. sagen i SKM 2019.338ØLR.

Således fastholdes det at den praksis, der p.t. er gældende for så vidt angår leasing, er som beskrevet og at der i forbindelse med beskatningsgrundlaget for en bil, som er mere end 36 måneder gammel og som indgår i leasingselskabets lager, skal ske en vurdering af bilen, hvilket er sket i forbindelse med indgåelsen af den leasingkontrakt vedrørende Audi Q7, jf. bilag 8. Leasingselskabet havde, jf. Skattestyrelsens udgangspunkt i oktober 2018 ubestridt bilen på ”lager”, hvorfor udgangspunktet for beregningen af fri bil skal tage udgangspunkt i bilens markedsværdi.

[finans1] A/S har derfor ved indgåelsen af leasingaftalen konkrete markedsværdivurderinger og har oplyst beskatningsgrundlaget med udgangspunkt i disse konkret indhentede markedsværdivurderinger.

Det påhviler herefter Skattestyrelsen at føre et sikkert bevis for, at disse værdier ikke er udtryk for bilens markedsværdi. Skattestyrelsen har ikke fremlagt sådanne beviser i form af konkrete markedsværdiberegninger, men har alene henvist til værdien opgjort som den værdi, der er oplyst til Motorstyrelsen i medfør af registreringsafgiftsloven. Det er imidlertid ikke denne værdi, der efter gældende praksis er retningsgivende for opgørelsen af den skattepligtige værdi af fri bil, jf. SKM 2019.338ØLR, hvor Østre Landsret fastslog, at der ikke skulle tages udgangspunkt i den pris, der var lagt til grund i forbindelse med indregistrering af bilen. Skattestyrelsen påberåber sig jo netop denne sag i andre henseender ved køb af ”nye biler”, men tilsyneladende alene, når dette er til skade for borgeren. Taler en sag til fordel for borgeren, skal denne naturligvis inddrages sagligt, hvilket på ingen måde er sket i nærværende sag.

Skatterådet har også tidligere, jf. sagen refereret i SKM2011.680SR afslået at beskatningsgrundlaget for en leasingbil, der på anskaffelsestidspunktet var mere end 36 måneder gammel, skulle tage udgangspunkt i den afgiftspligtige værdi med tillæg af afgifter.

Skatterådet har endvidere, jf. SKM2017.108.SR taget stilling til, hvordan beskatningsgrundlaget for værdi af fri bil efter LL § 16, stk. 4, skal opgøres, når der er tale om brugte biler, som er over 36 måneder og leasede af arbejdsgiveren. Når leasingselskabet har bilen i sin lagerbeholdning på tidspunktet for leasingaftalens indgåelse, skal markedsprisen på leasingtidspunktet anvendes, hvilket også er sket i nærværende sag.

Skattestyrelsen skal således henholde sig til den markedsværdi, som bilen faktisk havde, hvilket er den pris, der er oplyst af [finans1] A/S til min klient, jf. bilag 8. Den opfattelse som Skattestyrelsen anfører i afgørelsen, er i strid med de ovennævnte tre afgørelser og dermed Ligningslovens § 16, stk. 4.

En skærpelse af retstilstanden bagudrettet er udtryk for en tilsidesættelse af lighedsprincippet.

Den Juridiske Vejledning er efter Skatteministeriets egen beskrivelse i vejledningen udtryk for Skatteforvaltningens opfattelse af gældende praksis og er bindende for Skatteforvaltningens medarbejdere, medmindre vejledningens indhold klart ikke er i overensstemmelse med højere rangerende retskilder.

Vejledningen er heller ikke bindende i det omfang borgerne/virksomhederne kan støtte ret på indholdet af tidligere års vejledninger. Dette vil kunne forekomme, hvis en skærpet virkning ikke har været offentliggjort på relevant måde i forhold til den hidtidige beskrivelse i en af vejledningerne.

Skatteministeriet ændrede selv Den Juridiske Vejledning i anden version i 2018 (version 3.1.) under henvisning til byrettens dom refereret i SKM 2018.313BR.

Således tilføjede Skatteministeriet i version 3.1 bl.a.:

”Det er dog en forudsætning, at denne pris svarer til den pris, som en slutbruger skal betale hos en forhandler for køretøjet som nyt og dermed bilens markeds- værdi mellem to uafhængige parter, jf. SKM2018.331.BR.”

Denne skærpelse og indskrænkning af vejledningens ordlyd har ubestridt aldrig været medtaget i Den Juridiske Vejledning forud for version 3.1. i 2018.

Før byrettens dom i 2018.313 BR udgjorde ”nyvognsprisen” i praksis, for så vidt angår køb af biler, den pris, som forhandleren faktisk benyttede ved afgiftsberigtigelsen. Dermed udgør denne pris beregningsgrundlaget for fri bil inklusive registreringsafgift, moms, leveringsomkostninger og alt normalt tilbehør ved værdiansættelse af fri bil efter LL § 16, stk. 4, 5. pkt., TfS 1996, 724 TSS og i TfS 1997, 738 TSS.

SKM 2004.18 VLR har frem til byretsdommen i 2018 aldrig været fortolket som en generel retskilde til fastlæggelsen af ”nyvognsprisen”, men alene som retskilde i forhold til at der ikke kan anerkendes nedslag for værdien af sikkerhedsudstyr i det grundlag som anvendes for registreringsafgiften/den afgiftspligtige værdi ved beregningen af værdi af fri bil. Grundlaget for selve registreringsafgiften bestod således og kunne lægges til grund for beregningen af fri bil i sagen men der kunne ikke ankendes fradrag i grundlaget. Sagen refereret i SKM 2004, 18VLR understreger således at det netop er det grundlag der anvendes ved beregningen af registreringsafgiften og ikke efterfølgende fradrag, som er korrekt i forhold til fri bil.

At Skatteministeriet tillige såvel før som efter SKM 2004.18VLR var enig heri, underbygges endvidere af, at Skatteministeriet efter indførelsen af ligningslovens § 16 udstedte cirkulære nr. 202 af 13. december 1993 om beskatning af personalegoder til told- og skatteregionerne og de kommunale skattemyndigheder. Reglerne om beregningsgrundlaget i ligningslovens § 16, stk. 4, 3. og 4. pkt., er omtalt i cirkulærets pkt. 2.4.3. I pkt. 2.4.3.2. anføres:

"Har firmaet anskaffet bilen højst tre år efter bilens første indregistrering ("ny bil"), fastsættes beregningsgrundlaget med udgangspunkt i nyvognsprisen. Nyvognsprisen er bilens listepris fra ny, inklusive registreringsafgift, moms, leveringsomkostninger og alt normalt tilbehør.

Ved normalt tilbehør forstås tilbehør, der forekommer i privatejede biler, herunder telefon, men ikke særligt virksomhedstilbehør som f.eks. trækspil, telefax, diktafon eller lignende."

1993-cirkulæret afløstes af cirkulære nr. 72 af 17. april 1996 om ligningsloven, som i pkt.12.4.6.2. videreførte det ovenfor citerede afsnit uændret. Ved den i cirkulæret omtalte "listepris” blev forstået bilens forud fastsatte salgspris, som bilimportørerne anmeldte over for told- og skattemyndighederne. Systemet med faste listepriser muliggjorde, at registreringsafgiftsopkrævningen kunne foretages med et minimum af administrative byrder for forhandlere og myndigheder. Cirkulæret fra 1993, som fulgtes op i 1996-cirkulæret, fastholdt stadig, at det afgørende var bilens nyvognspris. Cirkulærerne fraveg således ikke ligningslovens værdiansættelsesprincip.

Med vedtagelsen af en ny forordning fra Europa-Kommissionen i 1995 måtte bilimportørerne ikke længere fastsætte, hvilke priser forhandlerne måtte tage ved salg af nye biler. Importørerne kunne herefter ikke længere anmelde faste priser over for told- og skattemyndighederne. Dette nødvendiggjorde en ændring af registreringsafgiftslovens § 9 der byggede på listeprissystemet.

Dette skete ved lov nr. 489 af 12. juni 1996 om ændring af registreringsafgiftsloven (Ændring af bestemmelsen om maksimumspris som afgiftspligtig værdi), som netop ophævede listeprissystemet ved en ændring af registreringsafgiftslovens § 9, jf. lovforslaget i Folketingstidende 1995-96,

tillæg A, sp. 4951 ff., og Skatteministerens fremsættelsestale i Forhandlingerne 1995-96, sp. 5517 (venstre spalte).

Før lovændringen i 1996 kunne listeprisen ifølge 9, stk. 1, anmeldes af den, der havde fastsat prisen, dvs. bilimportørerne, til told- og skattemyndighederne, og ifølge § 9, stk. 2, blev den anmeldte listepris anvendt som køretøjets afgiftspligtige værdi, jf. ordlyden af den gamle § 9 i sp. 4955. Med lovændringen indførtes begrebet "den almindelige pris" i § 9, stk. 1, som kunne anmeldes til myndighederne og som dermed som udgangspunkt udgjorde bilens afgiftspligtige værdi.

Den oprindelig anmeldte almindelige pris kunne dog nu fraviges i opadgående retning, hvis køretøjet faktisk solgtes til en højere pris end den anmeldte, jf. § 9, stk. 2, 2. pkt. Såfremt køretøjet faktisk solgtes til en højere pris end den anmeldte, anvendtes denne faktiske pris som afgiftspligtigt grundlag.

Den anmeldte pris kunne også fraviges i nedadgående retning, hvis det kunne godtgøres, at den lavere pris indeholdt en positiv avance, jf. affattelsen af § 9, stk. 2, 3. pkt.

Foranlediget af ændringerne af registreringsafgiftslovens § 9 ved lov nr. 489 af 12. juni 1996 offentliggjorde Told- og Skattestyrelsen en meddelelse af 2. oktober 1996 trykt som TfS 1996, 724. Styrelsen anfører følgende i meddelelsen:

"Told- og Skattestyrelsen er blevet spurgt, hvordan nyvognsprisen opgøres som følge af den nævnte lovændring.

Told- og Skattestyrelsen udtalte, at den pris, som forhandleren faktisk benytter ved afgiftsberigtigelsen, også udgør beregningsgrundlaget inklusive registrerings- afgift, moms, leveringsomkostninger og alt normalt tilbehør ved værdiansættelse af fri bil efter ligningslovens § 16, stk. 4, 3. pkt."

Eftersom det følger af 1996-udtalelsen, at den skattepligtige værdi skal følge den "pris", som forhandleren faktisk anvender ved afgiftsberigtigelsen, uanset at den faktiske pris eventuelt afviger fra den oprindelig anmeldte pris i enten opadgående eller nedadgående retning, er der fuld overensstemmelse mellem udtalelsen og reglen om den skattepligtige værdi af fri bil.

Told- og Skattestyrelsens senere meddelelse af 23. september 1997 trykt i TfS 1997, 738, gentager, hvad der blev meddelt i udtalelsen fra 1996, nemlig at den skattepligtige værdi følger den "pris", som forhandleren rent faktisk anvender ved afgiftsberigtigelsen, hvilket netop er før fradrag, jf. registreringsafgiftsloven for sikkerhedsudstyr m.v. Dommen siger intet om, at det er den pris, man betaler for bilen, der er korrekt – tværtimod.

Derfor er Vestre Landsretsdommen fra 2004 netop i overensstemmelse med det af klager påberåbte, herunder den praksis som i alle årene frem til byrettens dom i 2018 var klart beskrevet i først Ligningsvejledningerne og herefter de juridiske vejledninger.

***

Såfremt Landsskatteretten måtte fastholde en ændring, gøres det mere subsidiært gældende, at klager ikke før byrettens dom i 2018, havde mulighed for at indse, at beskatningsgrundlaget var et helt andet end det, der fremgik af ordlyden af Den Juridiske Vejledning.

Således gøres det mere subsidiært gældende at en ændring af beskatningsgrundlaget alene kan ske efter afsigelsen af byrettens dom i 2018.

(...)”

Klagerens repræsentant har den 26. august 2020 fremsendt bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse af den 1. juli 2020, hvoraf følgende fremgår:

”(...)

Skattestyrelsen gør i høringssvaret gældende, at Skatteankestyrelsen skal indstille skærpet beskatning i forhold til Skattestyrelsens afgørelse af den 15. maj 2020. Skattestyrelsen har bl.a. gjort gældende, at der ikke er tale om selvstændige leasingkontrakter men reelt en leasingkontrakt, som er indgået for 36 måneder pr. køretøj.

Opfattelsen beror på en misforståelse af den civilretlige styring af skatteretten og det bestrides fra klagers side, at de enkelte leasingaftaler civilretligt ikke har det indhold disse giver udtryk for. Under alle omstændigheder er det Skattestyrelsen, der har bevisbyrden for, at leasingkontrakterne reelt er udtryk for noget andet end det, som leasingkontrakterne anfører indholdsmæssigt. Med andre ord skal Skattestyrelsen føre et sikkert bevis for, at leasingkontrakternes ydre form ikke er i overensstemmelse med realiteten. Skattestyrelsen er ikke i nærheden af at have ført dette bevis.

Jeg henviser uddybende til nedenstående:

II. SUPPLERENDE JURIDISK GRUNDLAG:

I forhold til regelsættet for beskatning af leasingbiler der anskaffes mere end 36 måneder fra 1. indregistrering henvises til klageskrivelsen under afsnittet ”V. Retsgrundlaget”.

Afgørende for om bilen er anskaffet mere end 36 måneder fra 1. indregistrering er om bilen faktisk ”anskaffes”, dvs. om bilen faktisk anskaffes efter endt leasingperiode, eller om der er tale om en enkelt leasingaftale indgået inden bilen fyldte tre år efter 1. indregistrering.

Det afgørende er ikke om bilen skifter bruger m.v. Det afgørende er om leasingtager civilretligt overfor leasingselskabet er forpligtet til at lease bilen, når leasingaftalen udløber efter eksempelvis 12 måneder. Det er således den civilretlige aftale, der er styrende for den skatteretlige konsekvens. Skal Skattestyrelsen igennem med realitetsbetragtninger eller omgåelsesbetragtninger, kræver dette mere end blot en henvisning til, hvad Motorstyrelsen måtte mene. Det kræver et sikkert bevis for, at parterne i deres aftale havde til hensigt at ville omgå reglerne.

Se hertil eksempelvis Jan Pedersens disputats om ”Skatteudnyttelse”, hvor dette klart fremgår. Se endvidere Skatteministeriets egne betragtninger her om i Rapporten om beskatning om personalegoder m.v. som kan findes på dette link:

https:// www.skm.dk/aktuelt/publikationer/rapporter/rapport-om-beskatning-af-personale- godernaturalieydelser-oktober-2003

Rapporten blev udfærdiget som konsekvens af bl.a. sagerne om bruttolønreduktion i forbindelse med skattefrihed af personalegoder, hvor Skatteministeriet tidligere havde hævdet at parternes aftale om bruttolønreduktion skulle tilsidesættes som følge af manglende realitet og omgåelse. Landsskatteretten havde ikke anerkendt Skatteministeriets synspunkter i den retning, jf. bl.a. SKM 2001.283LSR. Derfor var det væsentligt, at Skatteministeriet i rapporten slog fast at omgåelseshensyn og manglende realitetssynspunkter skal dokumenteres ved konkrete beviser og ikke ved gætterier m.v., som Skattestyrelsen gør i nærværende sag. Således anføres følgende i rapporten:

”Bilag 3 til Kap. V. Gældende retstilstand - Juridisk analyse

.......

Realitetsgrundsætningen”

Det skal overvejes, hvorvidt den af dr. Jur. Jan Pedersen introducerede realitetsgrundsætning kan finde anvendelse. Hvis man skal bruge realitetsgrundsætningen til i skattemæssig henseende at tilsidesætte en given ordning, er det en forudsætning, at der kan konstateres en klar og væsentlig uoverensstemmelse mellem den ydre civilretlige form og den indre realitet; der skal med andre ord foreligge en væsentlig uoverensstemmelse mellem det, der formelt er aftalt og det underliggende faktum. Generalklausulen er ikke en arbitrær norm, som kan anvendes til en beskatning efter myndighedernes forgodtbefindende.

Hvis medarbejderen vitterligt går ned i kontantløn med virkning for alle løndele - dvs. lønnedgangen er reel – således, at medarbejderen for fremtiden nu får en kontantløn og et naturaliegode, er det vanskeligt at se, hvordan myndighederne kan komme igennem med, at der foreligger en sådan væsentlig uoverensstemmelse mellem form og indhold, at realitetsgrundsætningen kan finde anvendelse. Der er netop ingen uoverensstemmelse mellem form og indhold. Arbejdsgiver og arbejdstager har aftalt, at arbejdstageren, som vederlag for sin arbejdsindsats, for fremtiden får en vis kontantløn x og et vist naturaliegode y – og arbejdstageren får rent faktisk kontantlønnen x og naturaliegodet y – til punkt og prikke i overensstemmelse med det aftalte. At valget af formen og det tilsvarende indhold uden tvivl er skattemæssigt begrundet er som udgangspunkt uden selvstændig retlig værdi, og giver ikke i sig selv hjemmelsgrundlag for en anden beskatning end den, der følger af den almindelige beskatning af kontantløn x og den almindelige beskatning af naturaliegode y.

Omgåelsessynspunkter

I fortsættelse af kommentaren vedrørende ”realitetsgrundsætningen” kan det diskuteres, hvorvidt kontantlønsnedgange eller kontantløns-mindre-fremgang i forbindelse med, at der stilles et naturaliegode til rådighed for arbejdstageren, kan begrænses ved anvendelse af omgåelsesbetragtninger.

(...)

Det er imidlertid den fremherskende opfattelse, at der ikke eksisterer en almindeligt gældende skatteretlig ”omgåelsesregel”. Der er ikke fastsat en regel i lovgivningen, og der er i almindelighed enighed om, at der ikke findes en domstolsskabt omgåelsesklausul i dansk skatteret. Højesteret har flere gange fastslået, at der ikke i sig selv kan afledes retlige resultater alene ud fra den omstændighed, at en disposition med mere eller mindre klarhed kan betegnes som udslag af omgåelse. Det kan ikke alene tillægges betydning, om en disposition er helt eller overvejende skattemæssigt motiveret. Som eksempel kan henvises til Højesterets dom i en sag om en koncernintern aktiehandel - TfS 1999,289 (Bygge & Finans A/S af 1. april 1964). Der er imidlertid også eksempler på, at domstolene i konkrete sager, hvor dispositionerne udelukkende eller i det væsentlige har været skattemæssigt begrundede, har frakendt dispositionerne deres skatteretlige virkning bl.a. med anvendelse af udsagn om ”manglende forretningsmæssig begrundelse”, ”tomme og realøkonomisk indholdsløse dispositioner” og lignende formuleringer. Det er imidlertid vanskeligt nærmere at definere og afgrænse rammerne for domstolenes anvendelse af disse udsagn.

Formuleringen enten via lovgivning eller via praksis, herunder domstolspraksis, af en generel skatteretlig omgåelsesregel vurderes også at være problematisk i forhold til opfyldelse af de almindeligt gældende krav til retssikkerhed, herunder legalitetsprincippet, dvs. kravene om objektivitet, klarhed, lighed, forudsigelighed etc. Det retssikkerhedsmæssige problem i forhold til begreber som ”omgåelse” og ”misbrug” kan henføres til det forhold, at disse udtryk ikke har nogen fast reference- eller begrebsramme. En generel skatteretlig omgåelsesregel uden klare objektive konstaterbare og efterprøvelige rammer, vil alt andet lige medføre, at borgerne m.v. vil opleve sig som undergivet skattemyndighedernes subjektive vurderinger, og dermed føre til en vis øget retsusikkerhed.

Mere specifikt i forhold til spørgsmålet om anvendeligheden af omgåelsessynspunkter i relation til naturaliegoder i ansættelsesforhold skal man også holde sig for øje, at det umiddelbart er vanskeligt at sige, at dispositionerne alene er skattemæssigt betingede og at der slet ikke er nogen ”forretningsmæssig begrundelse” forbundet med at gå ned i kontantløn/få en mindre kontantlønsfremgang mod at få et naturaliegode stillet til rådighed. Faktum er således, at den pågældende arbejdstager netop får et bestemt naturaliegode stillet til rådighed; dispositionen er således ikke uden realitetsindhold.

(...)

Et eventuelt omgåelsessynspunkt skal altså støttes på statsskattelovens § 6 (ligningslovens § 31, stk. 6 f.s.v.a. uddannelsesudgifter), hvorefter der ikke er fradrag for private udgifter. Som nævnt ovenfor er dette synspunkt ikke uproblematisk og er omstridt. I den forbindelse må også holdes for øje, at statsskattelovens § 6 er lex generalis i forhold til de særbestemmelser om (lempelig) beskatning af naturalieydelser/personalegoder, der er vedtaget af Folketinget i ligningsloven eller gjort til en del af gældende ret via praksis. Det må således anses for begrænset i hvilket omfang omgåelsessynspunkter kan antages at hindre adgangen for arbejdsgivere og arbejdstagere til at indgå aftaler, hvorefter en del af arbejdstagerens arbejdsvederlag skal udmøntes i naturalieydelser.

Lex specialis betragtninger er ligeledes relevante i forhold til kildeskattelovens § 46, stk. 3. Spørgsmålet er således, hvorvidt skattemyndighedernes mulighed for at påberåbe sig omgåelse af kildeskattelovens § 46, stk. 3 er afskåret som følge af, at der via lovgivning og praksis er etableret specialbestemmelser i forhold til beskatningen af naturalieydelser. Det indbyrdes forhold mellem den generelt anvendelige bestemmelse i kildeskattelovens § 46, stk. 3 og specialbestemmelserne i bl.a. ligningsloven giver anledning til overvejelse om de sidstnævnte ikke tilsidesætter kildeskattelovens generelle bestemmelser efter lex-specialis-princppet.

Dommene om kildeskattelovens § 46, stk. 3 og de ovennævnte synspunkter kan diskuteres. Det må imidlertid i forhold til den nuværende retstilstand kunne konkluderes, at det må anses for noget usikkert, hvordan og indenfor hvilke rammer kildeskattelovens § 46, stk. 3 kan være til hinder for arbejdsgiveres og arbejdstageres indgåelse af aftale om, at en given del af arbejdstagerens vederlag skal udmøntes i oppebærelsen af et naturaliegode. Usikkerheden er særligt aktuel i forhold til aftaler, der ikke indebærer en nedsættelse af en allerede aftalt kontantløn, men som alene relaterer sig til udmøntningen af fremtidige vederlagsstigninger.

Dertil kommer, at Ligningsrådets afgørelse i bredbåndssagen i hvert fald i et vist omfang har begrænset myndighedernes muligheder for påberåbelse af kildeskattelovens § 46, stk. 3 og omgåelse af statsskattelovens § 6 m.v. i forbindelse med arbejdsgiveres og arbejdstageres indgåelse af aftaler om oppebærelse af naturalieydelser.

Påberåbelse af omgåelsesbetragtninger, herunder henvisninger til, at „arbejdsgiveren kan ikke bare afholde arbejdstagerens private omkostninger – det er i strid med/omgåelse af kildeskattelovens § 46, stk. 3 eller omgåelse af statsskattelovens § 6 m.v.“ vil forudsætte gennemførelsen af en systematisk sammenhængende analyse, der påviser, hvorledes man objektivt, klart, efterprøveligt og for alle tilfælde vil konstatere, hvornår det forhold, at arbejdsgiveren betaler for en avis, der leveres til arbejdstagerens hjemadresse skal behandles efter reglerne i ligningsloven om fri avis (skattefrihed og ingen indeholdelsespligt) og hvornår forholdet skal anses at være en omgåelse af kildeskattelovens § 46, stk. 3, evt. omgåelse af statsskattelovens § 6 om manglende fradrag for private udgifter (skattepligt som kontantløn og indeholdelsespligt).

V. GÆLDENDE RETSTILSTAND – KONKLUSION:

.....

Det er – helt tilsvarende situationen i forhold til hjemmepc-værnsreglen – imidlertid vanskeligt at undgå nogen sammenhæng mellem naturalieydelse og arbejdstagerens samlede vederlag. Det er ligeledes også i forhold til spørgsmålom omgåelse af de nævnte bestemmelser i kildeskatteloven og statsskatteloven i praksis vanskeligt for myndighederne at påvise sammenhængens eksistens i forhold til lønmodtagere med individuelle lønforhandlinger. I forhold til udsagn om omgåelse af de nævnte bestemmelser vil lex specialis-betragtninger ydermere lægge en begrænsning for gennemførelsen af sådanne synspunkter. Det er usikkert, i hvilket omfang kildeskattelovens § 46, stk. 3, og argumentationen om omgåelse af statsskattelovens § 6 m.v., har betydning i forhold til arbejdsgiveres og arbejdstageres aftaler – herunder i form af kollektive overenskomster – om udmøntningen af fremtidige vederlagsstigninger i form af naturalier. Samlet set kan det i forhold til kildeskattelovens § 46, stk. 3, og synspunkterne om omgåelse af statsskattelovens § 6 m.v. konstateres, at det er usikkert, hvorvidt disse bestemmelser udgør en hindring for arbejdstageres og arbejdsgiveres indgåelse af aftaler om mindre kontantløn og et større omfang af naturaliegoder. Med Ligningsrådets afgørelse i bredbåndssagen er skattemyndighedernes rum for at gøre sådanne omgåelsesbetragtninger gældende under alle omstændigheder indsnævret. På baggrund af Ligningsrådets afgørelse i bredbåndssagen sammenholdt med Ligningsrådets tidligere praksis om samme problemstilling, er skattemyndighederne afskåret fra at påberåbe sig omgåelsesbetragtninger i forhold til arbejdsgiverens og arbejdstagerens indgåelse af aftaler om, at en del af arbejdstagerens arbejdsvederlag, herunder fremtidige vederlagsstigninger, skal udmøntes i naturalier, i hvert fald når følgende kriterier er opfyldt: - Arbejdstageren skal gå ned i løn eller den fremtidige vederlagsstigning, der medfører en lavere kontantløn end ellers mulig uden naturaliegodet, skal være reel i den forstand, at den fremtidige kontantløn skal udgøre beregningsgrundlaget for alle ydelser, der afhænger af den løbende (kontante) lønudbetaling, f.eks. pension og feriepenge m.v. - Arbejdsgiveren skal have økonomisk risiko i forbindelse med ordningen. Hermed må forstås, at arbejdstagerens kontantlønsnedgang skal være et på forhånd fastsat beløb, der ikke er afhængig af arbejdstagerens forbrug af naturaliegodet henholdsvis udviklingen i de løbende omkostninger for arbejdsgiveren ved at stille naturaliegodet til rådighed.

Efter Ligningsrådets afgørelse i bredbåndssagen er det umiddelbart endvidere et krav, at arbejdstagerens kontantløn ikke med sikkerhed opreguleres med et fast beløb, hvis arbejdstageren ønsker at træde ud af ordningen. Derudover målægges til grund, at arbejdsgiveren rent faktisk skal have stillet det pågældende naturaliegode til rådighed for arbejdstageren. Heraf følger bl.a., at det således er arbejdsgiveren, der skal være ejer af bilen, eller arbejdsgiveren der skal have indgået aftale med de udenforstående kontraktparter, f.eks. leasingselskab, teleudbyder15, forsikringsselskab etc. Tillige følger heraf, at arbejdstageren faktisk skal have godet til rådighed – aftalen skal udmønte sig i faktiske realiteter.

Spørgsmålet om myndighedernes mulighed for at ændre parternes aftale til det der efter myndighedernes opfattelse er mere fordelagtigt for Skattemyndighederne, er ikke blevet ændret siden rapporten. Således er Skattestyrelsen skærpede bevisbyrde uændret i dag.

IV. SUPPLERENDE ANBRINGENDER

Som det fremgår af ovennævnte gennemgang, står det ikke Skattestyrelsen frit for at tilsidesætte en aftale mellem to uafhængige parter. I nærværende sag er der endog tale om en leasingtager og et leasingselskab, som i alle henseender har modsatrettede interesser.

Det giver således ingen mening, når Skattestyrelsen i høringssvaret side 2 for det første spørger Motorstyrelsen om retlige forhold, som Skattestyrelsen selv skal have styr på. Motorstyrelsen er blot en myndighed på linje med Skattestyrelsen, som ikke har nogen kompetence i forhold til indklagede og som klart ikke er upartisk i denne sag. Motorstyrelsen skal således som ikke uvildig på ingen måde agere som sagkyndig i nærværende sag. Bemærk dog at Motorstyrelsen oplyser, at der ikke er noget krav om betaling af 1. gangs ydelse? Det er således underordnet, om Skattestyrelsen synes der burde have været erlagt førstegangsydelser, når parterne ikke har aftalt dette. Skattestyrelsen og Skattankestyrelsen kan være sikker på, at leasingselskaber tjener penge på leasingaftalerne, ellers ville aftalerne ikke være indgået.

På den anden side kan leasingselskabet jo ikke tvinge leasingtageren til at indgå flere aftaler end den der faktisk indgås, hvis leasingtager ikke ønsker dette. Leasingselskabet har således ikke et retskrav på, at der bliver indgået flere leasingaftaler end der faktisk indgås.

Leasingtager har heller ikke noget retskrav på at der kan indgås nye leasingaftaler med leasingselskabet, idet der ikke er noget som helst retligt holdepunkt for at antage dette, jf. leasingkontrakterne af 2. april 2013 (bilag 2), leasingaftalen af den 17. marts 2017 (bilag 4), leasingaftalen af den 3. april 2018 (bilag 6) samt leasingaftalen af den 7. oktober 2018 (bilag 7). Bemærk endvidere at indgåelsen af kontrakten, jf. bilag 6 ingen konsekvenser har for klagers skatteretlige grundlag for beskatning af fri bil, idet bilen på tidspunktet for indgåelsen af leasingkontrakten, jf. bilag 6 er mindre end 36 måneder gammel regnet fra registreringstidspunktet. Allerede derfor er der ikke hold i Skattestyrelsens sunspunkt om manglende realitet.

Skattestyrelsens synspunkter er arbitrære og uden hjemmel, idet Skattestyrelsen, hvis realitetsgrundsætningen skal anvendes til i skattemæssig henseende at tilsidesætte en given ordning, må bevise at der kan konstateres en klar og væsentlig uoverensstemmelse mellem den ydre civilretlige form og den indre realitet. Der skal med andre ord foreligge en væsentlig uoverensstemmelse mellem det, der formelt er aftalt og det underliggende faktum. Generalklausulen er ikke en arbitrær norm, som kan anvendes til en beskatning efter myndighedernes forgodtbefindende, jf. direkte ovenfor i Skatteministeriets rapport.

Det bestrides at leasingselskabet ikke overholder lovgivningen som påstået af Skattestyrelsen i høringssvaret side 2 og det bestrides i øvrigt, at Skattestyrelsens påstående manglende overholdelse af lovgivningen skulle have konsekvens for beskatningen efter et helt andet regelsæt i Ligningslovens § 16, stk. 4. Under alle omstændigheder påhviler det Skattestyrelsen at føre bevis for sine arbitrære synspunkter, hvilket Skattestyrelsen ikke har gjort,

Der foreligger ikke som antaget af Skattestyrelsen andre aftaler end de ovenfor anførte aftaler. Disse skal således respekteres efter deres indhold, jf. klageskrivelsen samt de anbringender der i øvrigt er gjort gældende dér.

(...)”

Klagerens repræsentant har den 4. november 2020 fremsendt bemærkninger til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, hvoraf følgende fremgår:

”På vegne klager kan jeg oplyse at det fremsendte forslag til afgørelse ikke kan tiltrædes. Jeg henviser til det tidligere anførte og fastholder retsmødeanmodningen.”

Klagerens repræsentant har den 14. december 2020 fremsendt bemærkninger til Skattestyrelsens supplerende udtalelse af den 19. november 2020, hvoraf følgende fremgår:

”(...)

I Skattestyrelsens afgørelse af den 15. maj 2020 (Bilag 1) har Skattestyrelsen anført at den pågældende Audi A8 skal værdiansættes til en nypris på 1.549.000 kr.

Som dokumentation for at dette ikke er korrekt, fremlægges faktura fra [virksomhed3] til [finans2] på [finans2]s køb af bilen (Bilag 14). Den faktiske pris for køretøjet er 938.125 kr. inkl. moms, levering, ekstraudstyr og nummerplader. Således er der nu et håndfast bevis for at Skattestyrelsens værdiansættelse ikke er korrekt.

Prisen jf. Bilag 14 svarer til den pris, som en slutbruger, skal betale hos en forhandler for køre- tøjet og dermed bilens markedsværdi mellem de to uafhængige parter dvs. [virksomhed3] og [finans2] jf. SKM 2019.338ØL. Beskatningsgrundlaget for Audi A8 skal således nedsættes i overensstemmelse hermed.

For så vidt angår den i sagen omhandlede Audi Q7, har Skattestyrelsen anført at nyvognsprisen skal udgøre 1.500.000 kr. Dette bestrides fortsat. Det bemærkes at Skattestyrelsen selv oplyser på hjemmesiden SKAT.DK at prisen for et leasingkøretøj er lavere end alm. salg til slutbruger jf. Bilag 15 som netop er en udskrift fra SKAT.DK.

AFSLUTTENDE BEMÆRKNINGER:

Ovennævnte bedes indarbejdet i det tidligere forslag til afgørelse. Retsmødebegæringen fast- holdes.

(...)”

Landsskatterettens afgørelse

Stiller et selskab en bil til rådighed for privat anvendelse for en hovedaktionær/-anpartshaver, skal denne beskattes af værdien heraf, uanset om han er ansat i selskabet. Det fremgår af ligningslovens § 16, stk. 1, og § 16 A, stk. 5. Det er selve rådigheden over bilen, der beskattes, og ikke omfanget af den private brug.

Værdien ansættes efter bestemmelsen i ligningslovens § 16, stk. 4, jf. ligningslovens § 16 A, skt. 5, 2. pkt. Den skattepligtige værdi af fri bil, udgør 25 % af den del af bilens værdi, der ikke overstiger 300.000 og 20 % af resten. Værdien beregnes dog mindst af 160.000 kr. For biler der er anskaffet af arbejdsgiveren højest 3 år efter første indregistrering opgøres bilens værdi opgøres til 75 % af nyvognsprisen, når bilen er mere end 3 år. For biler, der er anskaffet mere end 3 år efter første indregistrering, opgøres bilens værdi til arbejdsgiverens købspris inklusive eventuelle istandsættelsesudgifter. Dette følger af ligningslovens § 16, stk. 4. Den skattepligtige værdi tillægges altid et miljøtillæg for at finde beskatningsgrundlaget.

Forarbejderne til lov nr. 385 af 2. juni 1999, LFF 1999-03-25 nr. 211, definerer “nyvognsprisen” som følger:

“Nyvognsprisen” udgør den pris, som forhandleren faktisk benytter ved afgiftsberigtigelsen (inkl. forhandleravance) inklusive registreringsafgift, moms, leveringsomkostninger og alt normalt tilbehør. ”

Det følger af en ordlydsfortolkning af ligningslovens § 16, stk. 4, 3. pkt., og af lovens forarbejder, at der ved beregningen af den skattemæssige værdi af fri bil skal tages udgangspunkt i bilens “nyvognspris”, der må forstås som bilens pris i handel og vandel jf. Vestre Landsretsdom af 8. januar 2004, SKM2004.18.VLR og Østre Landsretsdom af 7. juni 2019, SKM.2019.338, hvor det fastlås, at det er prisen til en slutbruger.

Det er ubestridt, at klageren har haft bilerne Audi A8 og Audi Q7 til rådighed.

Landsskatteretten finder ikke, at Skattestyrelsen har fraveget lovens faste regel om, at det er bilernes nyvognspris, der skal indkomstbeskattes.

Hverken en administrativ praksis eller forarbejderne til en senere ændring af registreringsafgiftsloven indebærer, at der kan anlægges en anden forståelse af ”nyvognsprisen”.

Det er ikke godtgjort, at der har været administrativ praksis om, at der kunne anvendes et andet beregningsgrundlag end nyvognsprisen til slutbruger. Det forhold, at skattemyndighederne ikke tidligere har forholdt sig konkret hertil kan ikke sidestilles med, at skattemyndighederne har anerkendt, at der kunne anvendes en anden ”nyvognspris” end prisen til slutbruger. Det kan udledes af Landsskatterettens afgørelse af den 13. december 2019 Journalnr. 19-005248, som kan ses på www.Afgørelsesdatabasen.dk.

Audi A8

Bil af mærke Audi A8 blev første gang indregistreret den 27. juni 2012, hvorved beskatningsgrundlaget i indkomståret 2014 og indtil maj 2015 er bilens nyvognspris og derefter 75 % af nyvognsprisen.

Leasingselskabet har til Motorstyrelsen oplyst, at nyvognsprisen udgør 1.200.000 kr. pr. 2. april 2013. Leasingselskabet har ikke oplyst bilens nyvognspris pr. 27. juni 2012 til Motorstyrelsen. Det fremgår af Bilinfo fra Motorstyrelsen, at bilens salgspris i perioden 29. august 2012 til 15. oktober 2012 har udgjort 1.499.900 kr. og i perioden 15. oktober 2012 til 25. februar 2013 har udgjort 1.549.000 kr.

Ud fra de foreliggende oplysninger finder Landsskatteretten, at nyvognsprisen i det konkrete tilfælde udgør 1.499.900 kr. for Audi A8.

Det lægges det til grund, at det anvendte beskatningsgrundlag, som klagerens repræsentant har oplyst til at være 971.170 kr. ikke kan anses som den reelle nyvognspris. Det er ikke godtgjort, at klageren kan beskattes af en lavere pris end den annoncerede salgspris fra Bilinfo. Klageren har således ikke godtgjort, at prisen på fakturaen kan sidestilles med nyvognsprisen.

Landsskatteretten finder herved, at beskatningsgrundlaget for perioden 1. januar 2014 til 31. maj 2015 udgør 1.499.900 kr. og at beskatningsgrundlaget for perioden juni 2015 til 21. marts 2017 udgør 1.124.925 kr. svarende til 75 % af nyvognsprisen.

Landsskatteretten finder, at værdien af fri bil angående Audi A8 kan opgøres således:

Landsskatteretten finder således, at klageren beskattes af yderligere værdi af fri bil med henholdsvis 103.524 kr. i 2014, 83.114 kr. i 2015, 74.840 kr. i 2016 og 18.712 kr. i 2017 vedrørende bilen af mærke Audi A8.

Landsskatteretten ændrer således denne del af Skattestyrelsens afgørelse.

Audi Q7

Klagerens repræsentant har gjort gældende, at klageren har indgået tre leasingkontrakter med leasingselskabet angående bilen af mærke Audi Q7. Repræsentanten har gjort gældende, at der er tale om tre separate leasingkontrakter med forskellig varighed, hvorved beskatningsgrundlaget reguleres ved indgåelse af hver ny kontrakt. Repræsentanten anser derfor, at bilens beskatningsgrundlag fra indkomstår 2017 og indtil oktober 2018 skal være bilens nyvognspris, som repræsentanten har oplyst til at være 991.500 kr., og at bilens beskatningsgrundlag fra november 2018 udgør bilens handelsværdi, idet bilen på tidspunktet for indgåelse af tredje leasingaftale har været over 36 måneder gammel.

Skattestyrelsen har udtalt i supplerende udtalelse, at de anser, at klageren reelt har indgået én leasingkontrakt med leasingselskabet, hvorfor bilens beskatningsgrundlag fra november 2018 skal udgøre 75 % af nyvognsprisen og dermed ikke handelsværdien henset til, at der er tale om en leasingkontrakt indgået med en samlet leasingperiode på 36 måneder. Skattestyrelsen anser, at beskatningsreglerne omgås, således at klageren opnår et lavere beskatningsgrundlag samt at leasingselskabet opnår en større avance, idet den forholdsmæssige registreringsafgift falder ved hver ny kontrakt samtidig med at klageren betaler en uændret månedlig ydelse.

Efter en konkret vurdering af de foreliggende oplysninger, finder to retsmedlemmer, herunder retsformanden, at der er tale om én leasingkontrakt af 36 måneders varighed. Der er lagt vægt på indholdet af de tre fremlagte leasingkontrakter herunder at det fremgår af leasingkontrakterne, at klageren alene ved den første leasingkontrakt har betalt en ekstraordinær ydelse, imens at de to efterfølgende kontrakter alene har indeholdt en månedlig leasingydelse. Den månedlige leasingydelse i hver af de fortløbende leasingkontrakter har været den samme. Leasingydelsen har således ikke faldet tilsvarende med bilens værdi, som er blevet nedskrevet for hver endt leasingperiode.

Bilen blev første gang indregistreret den 2. oktober 2015, hvorved beskatningsgrundlaget i indkomståret 2017 og indtil september 2018 er bilens nyvognspris og derefter 75 % af nyvognsprisen.

Leasingselskabet har til Motorstyrelsen oplyst, at bilens nyvognspris udgør 1.500.000 kr. den 7. april 2017.

På baggrund af ovenstående finder disse to retsmedlemmer, at nyvognsprisen i det konkrete tilfælde udgør 1.500.000 kr. for Audi Q7.

Det lægges det til grund, at det anvendte beskatningsgrundlag, som klagerens repræsentant har oplyst til at være nyvognsprisen på 991.500 kr. ikke kan anses som den reelle nyvognspris. Det er ikke godtgjort, at klageren kan beskattes af en lavere pris end den pris, som er oplyst til Motorstyrelsen.

Disse to retsmedlemmer finder herved, at beskatningsgrundlaget for perioden 7. april 2017 til 31. oktober 2018 udgør 1.500.000 kr., og at beskatningsgrundlaget for perioden 1. november 2018 udgør 1.125.000 kr. svarende til 75 % af nyvognsprisen.

De to retsmedlemmer finder ikke, at der er grundlag for at tilsidesætte Skattestyrelsens opgørelse af beskatning for indkomstår 2017.

Beskatning for indkomstår 2018 er hermed opgjort til i alt 301.009 kr.

Et retsmedlem fandt, at der ved vurdering af klagerens skatteforhold ikke var grundlag for at tilsidesætte den civilretlige aftale indgået mellem leasingfirmaet og klageren.

Der træffes afgørelse efter flertallet, og Skattestyrelsens afgørelse vedrørende Audi Q7 stadfæstes angående indkomstår 2017 og skærpes angående indkomstår 2018, således at klageren beskattes af yderligere værdi af fri bil med i alt 94.147 kr.