Kendelse af 17-04-2023 - indlagt i TaxCons database den 09-05-2023

Journalnr. 20-0044520

Klagepunkt	Skattestyrelsens afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Indkomståret 2016
Fradrag for underskud af virksomhed	0 kr.	210.488 kr.	0 kr.
Resultat af udlejning	165.600 kr.	0 kr.	219.600 kr.
Ret til at benytte virksomhedsordningen	Nej	Ja	Nej
Indkomståret 2017
Resultat af udlejning	165.600 kr.	0 kr.	86.739 kr.
Indkomståret 2018
Resultat af udlejning	160.600 kr.	0 kr.	230.963 kr.

Faktiske oplysninger

Klageren driver virksomheden [virksomhed1] v/[person1] med cvr-nr. [...1] i personligt regi. Virksomheden blev startet den 1. marts 1978, og er registreret under branchekoden 452010 Autoreparationsværksteder m.v. Virksomhedens aktiviteter bliver drevet fra ejendommen [adresse1], [by1]. Følgende beskrivelse af virksomhedens aktiviteter fremgår af virksomhedens årsrapport for 2016:

" - Forskning og udvikling af gearteknologi, samt tilpasning af denne i fremtidige køretøjer, med henblik på brændstofbesparelse og reduceret udledning af skadestoffer. Endvidere videreudvikles gearet til industrielle formål. bl.a. turbiner og vindmøller.

- Udlejning af ejendomme.

- Hjælp med fremskaffelse og afhændelse af testkøretøjer til brug for nyudvikling."

Klageren blev færdiguddannet som civilingeniør i automobilteknik i 1971 fra [universitet]. I 1990 var klageren med til at starte selskabet [virksomhed2] ApS. Klagerens rolle i selskabet var at udvikle turboladere. I 1996 opnår [virksomhed2] ApS patent på et højhastighedsgear, der er en central del af [virksomhed3]-teknologien, som udgør grundlaget for [virksomhed3]-kompressoren. Klageren står anført som opfinder på patentet. Herefter blev der oprettet selvstændigt selskab ved navn [virksomhed3] ApS, hvis formål var at fokusere på at udvikle [virksomhed3] til et niveau der var acceptabelt for bilfabrikkerne.

Klagerens repræsentant har forklaret, at [virksomhed3] frem til 2003 benyttede de samme lokaler på ejendommen [adresse1], som der hvor [virksomhed1]s værksted og maskinpark nu befinder sig. Efter at [virksomhed3] voksede ud af lokalerne, begyndte klageren i højere grad at fokusere på at få gang i sin egen udviklings- og opfindervirksomhed [virksomhed1], idet der nu var pladsen til det.

Fra 2008 arbejdede klageren dels som konsulent, dels som lønmodtager i [virksomhed3]. Klagerens repræsentant har forklaret, at konsulentarbejdets karakter i vid udstrækning ikke har ændret sig gennem tiden, idet arbejdet hele tiden har bestået i at udvikle komponenter til brug for effektivisering af motorer.

Klagerens repræsentant har forklaret, at klageren i perioden 2015-2019 har fokuseret på at opbygge en maskinpark til bearbejdning af komponenter til biler, hvorfor der har været en beskeden indtjening i denne periode. Varesalget i 2012, 2013 og 2018 bestod ifølge klageren af salg af komponenter til biler, som blev produceret i maskinparken.

Klagerens repræsentant har fremlagt en oversigt over maskinparken. Den samlede værdi af maskinerne er estimeret til 458.500 kr.

Klagerens repræsentant har oplyst, at hovedaktiviteterne i [virksomhed1] i de kommende år består af udvikling af patenter og verificering af patenterbare opfindelser, samt udførelse af konsulentopgaver, og produktion af komponenter der understøtter bremsesystemer. Maskinerne anvendes også til fremstilling af [virksomhed3] kompressorkit, herunder til udvikling af nye kit og serieproduktion af disse kit.

Under mødet med Skatteankestyrelsens sagsbehandler forklarede klageren, at når han leverer konsulentydelser til [virksomhed3], så sker det både fra [virksomhed1]s ejendom, men også hos [virksomhed3], der i dag ejes af selskabet [virksomhed4]. Klageren oplyste, at konsulentarbejdet hos [virksomhed3] er fuldstændigt sammenkoblet med den øvrige del af [virksomhed1]. Hvis en kunde for eksempel er interesseret i at købe en kompressor eller en gearkasse til en bil, fra [virksomhed3], så har kunden brug for at konsultere klageren, for at finde ud af, hvordan kompressoren skal specialjusteres til kundens bil. Justeringerne kan foretages på [virksomhed1]s maskiner og derved indgår maskinerne i virksomhedens konsulentaktivitet.

Klageren forklarede også, at maskinerne også producerer test-komponenter. Komponenterne testes på biler, bl.a. ved testbanekørsel. Dette sker i samarbejde med [virksomhed3], og en del af konsulenthonoraret udgør modydelsen til vareforbruget i form af bl.a. biler og komponenter. Derved får [virksomhed3] også mulighed for at teste egne komponenter på bilerne. Den viden som klageren opnår i forbindelse med udvikling og test af produkter, bliver benyttet i forbindelse med klagerens rådgivning af [virksomhed3]' ledelse og øvrige medarbejdere. [virksomhed3] gør også brug af de af [virksomhed1] producerede testkomponenter. Ifølge klageren relaterer hovedparten af varekøbene sig til konsulentaktiviteten.

Klagerens repræsentant har oplyst, at virksomheden i 2015 blev udsat for tyveri, hvor der blev stjålet bremser, hjul og andre dele fra en Ferrari testbil. Senere på året blev der stjålet en Honda S2000, som dog blev fundet senere på året, med skader for 50.000 kr. Forsikringen dækkede ikke, da bilerne stod med prøveplader og uden nummerplader, hvorfor virksomheden selv måtte betale for nye dele og reparation af beskadigede dele.

Klageren blev i 2017 påkørt bagfra af en bil, mens han selv kørte bil. Klageren har fået konstateret et varigt men på 10 %, på grund af flere gener, i form af nyreskade, skade på ribben, bløddelsskade på højre lår, klager over dobbelt syn, nedsat kraft over knæ og ankel, muskelsvind og nedsat følesans på benet.

I slutningen af 2018 begyndte klageren at udvikle en behandling af brugte keramiske bremseskiver, som gør dem i stand til at blive genanvendt i f.eks. racerbiler. Klageren har modtaget 300 brugte bremseskiver vederlagsfrit, og har en forventning om, at disse kan sælges med en fortjeneste på 9.000 kr. pr. bremseskive. Repræsentanten har udarbejdet følgende budget for aktiviteten:

"

År	Stk.	Omkostninger	Salgspris	Resultat
2020	20	30.000	100.000	70.000
2021	50	60.000	350.000	290.000
2022	100	110.000	800.000	690.000
2023	150	160.000	900.000	740.000

"

På kontormødet den 9. december 2020 oplyste klageren, at der på dette tidspunkt var solgt i alt 6-7 sæt bremseskiver, dog ikke til fuld pris.

Klageren indgav en patentansøgning af 9. december 2015 vedrørende en "[produkt1]". Dette er en videreudvikling af de processer, som bliver brugt i patentet [virksomhed3]. Patentet blev opnået ved meddelelse af 21. september 2018 fra patentmyndigheden i USA.

Klagerens repræsentant har forklaret, at teknologien er velegnet til store luftmængder under tryk, hvilket der er behov for ved tørringsprocesser med overhedet vanddamp. Klagerens repræsentant har oplyst, at klageren er eneejer af de kommercielle rettigheder til dette patent. Dette produkt vil først blive udviklet, når der er kommet gang i salget af bremseskiverne.

I 2020 solgte klageren et patent for 86.000 kr. Klageren har oplyst, at dette patent blev opnået for ca. ti år siden.

Skattestyrelsen har oplyst, at klageren har selvangivet følgende skattemæssige resultater for perioden 2005-2018:

Indkomstår	Resultat
	kr.
2005	-500.763
2006	-436.909
2007	-413.811
2008	-850.365
2009	-14.342
2010	-5.731
2011	-199.999
2012	-88.488
2013	-318.603
2014	-56.523
2015	-194.705
2016	-210.488
2017	0
2018	0
Sum	-3.290.727

På baggrund af virksomhedens årsrapporter for indkomstårene 2012-2016 kan virksomhedens resultater opstilles således:

	2012	2013	2014	2015
	kr.	kr.	kr.	kr.
Omsætning
Varesalg	94.174	366.479	0	0
Varesalg/omsætning [virksomhed3]	602.946	403.845	494.754	428.858
Varesalg biler	274.988	147.000	0	28.800
Igangværende arbejder	200.000	-200.000	0	0
Varesalg EU	6.000	14.088	0	6.950
Varesalg, ej EU	0	0	0	0
Anden omsætning	0	0	0	0
Provision salg biler	0	0	0	0
I alt	1.178.108	731.413	494.754	495.069
Udlejning	93.600	88.600	155.600	183.600
Omkostninger
Vareforbrug	-1.053.055	-785.421	-333.718	-441.516
Kapacitetsomkostninger	0	0	0	0
Salgs- og distributionsomkostninger	-11.855	-40.048	-32.910	-71.960
Administrationsomkostninger	-62.893	-79.685	-69.462	-44.188
Lokaleomkostninger	-129.462	-135.429	-132.434	-122.294
Omkostninger - ejendom	0	0	0	0
Resultat før afskrivninger	14.443	-220.570	81.830	-1.289
Afskrivninger og tab på driftsmidler	-97.277	-93.247	-153.850	-153.850
Resultat før finansielle poster	-82.834	-313.817	-72.020	-269.180
Finansielle indtægter	13.055	553	10.536	32
Finansielle udgifter	-123.648	-72.176	-69.683	-58.948
Årets resultat	-193.427	-385.440	-131.167	-328.096

Klagerens revisor har i forbindelse med udarbejdelse af regnskab for 2016 konstateret, at der var fejl i regnskabet for 2015.Derfor er sammenligningstallene for 2015 i årsrapporten for 2016 benyttet i ovenstående.

SKAT har opdelt virksomhedens resultat for 2013-2015 i en udlejningsdel og en udviklingsdel. SKAT har herefter opgjort udviklingsvirksomhedens resultater før afskrivninger og finansielle poster til -231.046 kr. i 2013, -14.870 kr. i 2014 og -119.430 kr. i 2015.

På baggrund af klagerens årsregnskaber og saldobalancer for indkomstårene 2016-2019 kan virksomhedens samlede resultater opstilles således:

	2016	2017	2018	2019
	kr.	kr.	kr.	kr.
Omsætning
Varesalg	0	0	52.456	176.752
Varesalg/omsætning [virksomhed3]	452.978	484.756	493.159	394.017
Varesalg biler	0	0	0	0
Igangværende arbejder	35.070	0	0	0
Varesalg EU	35.361	6.980	21.500	29.160
Varesalg, ej EU	3.250	0	0	55.272
Anden omsætning	0	0	22.963	800
Provision salg biler	0	0	-17.500	0
I alt	526.659	491.736	572.578	656.001
Salg biler	0	0	-11.000	70.800
Køb biler	0	-17.500	-10.000	-52.522
Lejeindtægter m.v.	273.600	164.100	311.323	375.360
Omkostninger
Vareforbrug	-335.645	-328.408	-403.493	-472.897
Kapacitetsomkostninger	0	-105.465	-172.283	-189.222
Salgs- og distributionsomkostninger	-10.806	0	0	0
Administrationsomkostninger	-72.278	0	0	0
Lokaleomkostninger	-130.651	0	0	0
Omkostninger - ejendom	0	-187.273	-290.330	-194.288
Resultat før afskrivninger	250.879	17.190	-3.205	193.232
Afskrivninger og tab på driftsmidler	-634.384	-131.337	-910.997	-264.613
Resultat før finansielle poster	-383.505	-114.147	-914.202	-71.381
Finansielle indtægter	7.709	0	0	0
Finansielle udgifter	-53.332	-43.669	-30.618	-13.012
Årets resultat	-429.128	-157.816	-944.820	-84.393

Klageren har fremlagt et budget for 2019, hvoraf det fremgår, at klageren forventede et nulresultat for udviklings-/konsulentvirksomheden for dette indkomstår. Budgettet indeholder ikke lønudgifter.

Klageren har i indkomstårene 2013-2016 valgt beskatning efter virksomhedsordningen.

Klageren har modtaget pension og løn i de påklagede indkomstår.

Udlejning

I de påklagede indkomstår har klageren udlejet dele af ejendommen til beboelse og til erhverv. Klagerens repræsentant har oplyst, at erhvervsudlejningen består i udlejning af lokaler, hvori der er etableret musikstudie. Klagerens repræsentant har forklaret, at klagerens udviklingsvirksomhed periodevis kræver store omkostninger, hvorfor klageren anså udlejningsvirksomheden som en god mulighed for finansiering.

Klagerens repræsentant har oplyst, at ejendommens kælder var færdigrenoveret til brug for bed & breakfast i 2011, men på grund af voldsomt skybrud den 2. juli 2011 blev kælderen oversvømmet, hvilket medførte fugt og svamp. Klageren var nødsaget til at sætte kælderen i stand på egen hånd og derfor blev kælderen først taget i brug i 2016.

Skattestyrelsen har forud for afgørelsen bl.a. efterspurgt regnskaber for 2016-2018 samt lejekontrakter for ejendommen. Skattestyrelsen modtog ikke de efterspurgte oplysninger fra klageren og har derfor skønsmæssigt opgjort klagerens overskud fra udlejningsvirksomheden således:

	2016	2017	2018
Lejeindtægt	213.600	213.600	213.600
Udgifter	-48.000	-48.000	-53.000
Resultat før afskrivninger	165.600	165.600	160.600
"Afskrivning bygninger afventer din tilkendegivelse af, om du ønsker at afskrive på bygningerne"	-0	-0	-0
Resultat efter afskrivninger	165.600	165.600	160.600

Skattestyrelsen har ved fordelingen af virksomhedens udgifter til udlejning lagt til grund, at 284 m2 af ejendommen [adresse1], [by1], er anvendt til udlejning, svarende til de af klageren oplyste udlejede arealer i 2013-2015.

Klageren har i forbindelse med klagebehandlingen i Skatteankestyrelsen fremlagt regnskabsmateriale for virksomheden for 2016-2018.

Skattestyrelsen har herefter den 16. februar 2021 indsendt en ny opgørelse af virksomhedens overskud fra udlejningsvirksomhed, hvor følgende fremgår:

	Skøn jf. regnskab	Skøn efter saldobalance	Skøn efter saldobalance
	2016	2017	2018
	kr.	kr.	kr.
Lejeindtægt i alt	273.600	164.100	311.324
Skønsmæssigt godkendt fradrag vedr. bogføring, regnskab og revisor	5.000	5.000	5.000
El, vand og varme - elafgift	6.000	6.000	6.000
Vedligeholdelse og reparation	0	0	0
Forsikringer ejendom	1.000	1.000	1.000
Ejendomsskatter - privat andel	27.435	28.004	29.690
Udleje til beboelse - ejendomsskat	14.230	14.526	15.400
I alt	53.665	54.530	57.090
Afrundes til	54.000	55.000	58.000
Resultat før afskrivning	219.600	109.100	253.324
Afskrivning på bygninger jf. ønske fra skatteyder	-	-22.361	-22.361
Skattemæssige afskrivninger ejendom	-22.361	-	-
Resultat efter afskrivninger	219.600	86.739	230.963
"I forhold til Skattestyrelsens afgørelse skal indkomsten yderligere forhøjes med"	54.000	-78.861	70.363

Klageren har den 24. marts 2021 oplyst overfor Skatteankestyrelsen, at 558 m2 af [adresse1], [by1], er anvendt til udlejning i 2016-2018, og at fordelingen af virksomhedens udgifter til udlejning skal være -98.704 kr. i 2016, -141.578,30 kr. i 2017 og -291.489,50 kr. i 2018. Resultatet ved udlejning bliver ifølge klageren herefter 120.896 kr. i 2016, -54.839,30 kr. i 2017 og -60.526,50 kr. i 2018.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har ikke godkendt fradrag for virksomhedsunderskud på 210.488 kr. for indkomståret 2016, idet klageren ikke har drevet erhvervsmæssig virksomhed. Skattestyrelsen har ikke anset klageren for berettiget til at anvende virksomhedsordningen for indkomståret 2016. Skattestyrelsen har skønsmæssigt forhøjet klagerens indkomst med overskud fra udlejning med 165.600 kr. for indkomståret 2016, med 165.600 kr. for 2017 og med 160.600 kr. for indkomståret 2018.

Skattestyrelsen har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

"(...)

1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Du har pligt til at indsende dine regnskabsmaterialer, og der skal udarbejdes et skatteregnskab, som du har pligt til at indsende jf. nugældende skattekontrollovs § 53, stk. 1 og § 6, stk. 2, nr. 1 Risikoen for bogføringsmaterialets hændelige undergang påhviler selskabet/virksomheden jf. SKM2013.572.VLR

Da du ikke har indsendt regnskaberne og de nødvendige specifikationer for 2015, 2016 og 2017, ansættes din indkomst efter skøn på grundlag af de oplysninger, der nu foreligger jf. nugældende skattekontrollovs § 74.

Vore skøn fremgår af punkterne nedenfor.

2. Der er flere driftsgrene i din virksomhed

(...)

2.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Vi har ikke modtaget oplysninger, der kan ændre vores opfattelse. Virksomhedens resultat opdeles i flere driftsgrene jf. vort forslag.

Praksis har vist, at en virksomheds samlede resultat kan opdeles i flere driftsgrene, og at resultaterne herefter kan bedømmes og beskattes individuelt.

Som eksempel herpå kan nævnes SKM2002.9.VLR, hvor aktiviteter med salg af henholdsvis flybilletter og fødevarer skulle bedømmes uafhængigt af hinanden, SKM2011.30.VLR, hvor sekundære indtægter fra udlejning ikke kunne anses som en integreret del af landbrugsdriften og SKM2014.112.LSR, hvor drift af landbrugsejendom med bortforpagtning af jordtilliggende og drift af stutteri blev anset som to selvstændige virksomheder.

Det er vores opfattelse, at der er tale om to driftsgrene. Se mere herom nedenfor.

3. Ikke Godkendt fradrag for underskud af virksomhed

(...)

3.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Vi har ikke modtaget nye oplysninger, der kan ændre vores opfattelse. I overensstemmelse med ønsket fra din advokat ansættes din indkomst i overensstemmelse med vort forslag.

Da vi fortsat ikke har modtaget de oplysninger, vi har bedt om, og da din advokat har bedt om en afgørelse i sagen, ansættes din indkomst i overensstemmelse med vort forslag af 19/3 2020. Selvstændig erhvervsvirksomhed er karakteriseret ved, at der for egen regning og risiko udøves virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et økonomisk overskud.

Virksomheder kan skattemæssigt opdeles i erhvervsmæssige virksomheder og i ikke erhvervsmæssige virksomheder. I begge virksomhedstyper skal overskud eller nettoindtægt beskattes, mens der alene, hvis der er tale om en erhvervsmæssig virksomhed vil være fradrag for virksomhedens underskud i anden indkomst.

Sondringen mellem om der er tale om en erhvervsmæssig virksomhed og en ikke erhvervsmæssig virksomhed, er således især relevant, hvis virksomheden giver underskud.

Bedømmelsen af om en virksomhed er erhvervsmæssigt drevet, foretages ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvor alle relevante forhold skal inddrages.

Erhvervsmæssig virksomhed vil i modsætning til ikke erhvervsmæssig virksomhed være indrettet på systematisk indtægtserhvervelse, det vil sige, at det afgørende formål er den fortjeneste, der opnås.

Ingen af disse kriterier er i sig selv afgørende for vurderingen af, om virksomheden er erhvervsmæssig. Det afhænger blandt andet af, hvilken type der er tale om, men rentabiliteten har været lagt til grund i mange afgørelser.

Det har ikke været muligt for os i de tidligere år at se, hvor store underskud der kommer fra udviklingsvirksomheden, men udlejningsvirksomheden anses for at give positive resultater, og der har samlet set været underskud.

Nogle af udgifterne kan overføres til udlejningsdelen, men der er ikke tale om så store udgifter, at virksomheden med testbiler m.v. vil give overskud efter driftsøkonomiske afskrivninger.

Det er vores vurdering, at den del, der har med udviklingsvirksomheden at gøre, ikke er drevet erhvervsmæssigt. Vi har lagt vægt på følgende forhold:

·

Det er resultatet efter driftsøkonomiske afskrivninger, der vurderes på. De driftsøkonomiske afskrivninger skal fastsættes efter et konkret skøn. Der er ingen domme, der direkte fastsætter afskrivningssatser, men der er i en Østre Landsretsdom kommentarer om, at 2 % på driftsbygninger og 10 % på driftsmidler er for lavt. SKM2005,327.ØLR stadfæstet i Højesteret (SKM2007.59.HR)

Der skal være afskrivning på nedslidte aktiver. SKM2004.432.VLR. I samme dom bliver der nævnt, at regnskabsstatistikker fra Landbrugets Rådgivningscenter oplyser, at der må regnes med 4 % på bygninger og 15 % på driftsmidler. Der er ikke ret stor forskel på afskrivninger, hvorvidt det er driftsøkonomiske eller skattemæssige afskrivninger, der lægges til grund for bygninger. På driftsmidler er der ikke afskrevet mere end 2 % skattemæssigt i 2014 og slet ikke i 2015 rent skattemæssigt. De driftsøkonomiske afskrivninger på driftsmidler er således væsentlig højere.

·	Du har alene siden 2005 haft et samlet underskud på 3.290.727 kr., heri indgår endda overskud ved udlejning.
·	Virksomhedens underskud er ikke forbigående, idet du har haft underskud i de sidste mange år.
·	Der er ikke tale om en opstartsperiode, idet du har drevet virksomheden siden 1978.
·	Du har tidligere modtaget pæne lønninger frem til 2009, som har hjulpet med til finansiering af underskud, og du modtager fortsat løn.
·	De seneste år har du udover løn også modtaget pension til finansiering af dine underskud.
·	På trods af en rimelig omsætning har det ikke været muligt at skabe overskud på driften og opnå en forrentning af den investerede kapital og honorering af din arbejdsindsats. Du har i forbindelse med Skattestyrelsens behandling af din indkomst for 2013-2015 oplyst, at din arbejdsindsats pr. uge de sidste 10 år ikke har været under 37 timer ugentligt.

Vi kan således ikke godkende fradrag for underskud af udviklingsvirksomheden.

(...)

4. Udlejningsvirksomhed til virksomheder og beboelse på [adresse1]

(...)

4.4 Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Vi har ikke modtaget nye oplysninger, der kan ændre vores opfattelse. I overensstemmelse med ønsket fra din advokat ansættes din indkomst i overensstemmelse med vort forslag.

Da vi fortsat ikke har modtaget de oplysninger, vi har bedt om, og da din advokat har bedt om en afgørelse i sagen, ansættes din indkomst i overensstemmelse med vort forslag af 19/3 2020.

Kildeskattelovens § 25A indeholder en bestemmelse om, at indkomst fra virksomhed skal medregnes hos den ægtefælle, der driver virksomheden.

Ejendommen er ejet af din ægtefælle, men da det er dig, der står som udlejer på lejekontrakten, anser vi dig for at være den, der reelt driver udlejningsvirksomheden.

Vi anser udlejning af [ejendom1] som almindelig udlejning til beboelse. Der er ikke tale om, at Bed & Breakfast kan sidestilles med hotelvirksomhed. Der henvises til SKM2010.101.LSR og TfS2015.411.

Det begrunder vi med, at der er tale om udlejning af én lejlighed med fast månedlig leje, evt. flere lejere. Der har været tilmeldt to personer fra den 01.08.10 og en person fra 01.10.13. Der er ikke reception eller andet, som ligner hoteldrift. Det betyder, at der ikke kan afskrives på ombygning af de lokaler, som er indrettet i [ejendom1], ifølge afskrivningsloven § 14 stk. 2 nr. 4.

Bygningernes areal:

Ejendommen er ifølge BBR vurderet som beboelse og forretning med en lejlighed, men der er ikke fastsat nogen ejerboligvurdering. Det betyder, at den erhvervsmæssige andel ikke er væsentlig, og det har blandt andet den konsekvens, at ejendommen ikke kan indgå i virksomhedsskatteordningen. Vi vurderer dog ud fra de fremsendte beskrivelser og billeder af ejendommens bygninger, at der ertale om en blandet bygning, idet en stor del af kvm. anvendes til værksted m.v. for testbiler, udlejning til erhverv ([virksomhed5]) og udlejning til forretning ([person2] i 2014 og 2015), og fra 28.05.15 udleje til lydstudie m.v. samt udlejning til beboelse.

Ifølge dine oplysninger anvendes følgende:

Hall på 20 kvm. mellem bygning B og C fordeles med 20 kvm. på 1. sal til beboelse. I stueetagen fordeles de 20 kvm. med halvdelen til maskinværksted og den anden halvdel til det udlejede lokale til [virksomhed5], eller 10 kvm. til hver.

(...)

2016

Lejeindtægterne for 2016 fastsættes skønsmæssigt med udgangspunkt i lejeindtægterne for 2015 og første halvår 2016 sådan, idet der ikke regnes med reduceret leje i juni, juli og august:

(...)

Herefter kan resultat ved udlejning opgøres således:

	2016
Lejeindtægt	213.600
Udgifter	-48.000
Resultat før afskrivninger	165.600
Afskrivning bygninger afventer din tilkendegivelse af, om du ønsker at afskrive på bygningerne	-0
Resultat efter afskrivninger	165.600

2017

Lejeindtægterne for 2017 fastsættes skønsmæssigt med udgangspunkt i lejeindtægterne for 2015 og første halvår 2016 sådan, idet der ikke regnes med reduceret leje i juni, juli og august:

(...)

Herefter kan resultat ved udlejning opgøres således:

	2017
Lejeindtægt	213.600
Udgifter	-48.000
Resultat før afskrivninger	165.600
Afskrivning bygninger afventer din tilkendegivelse af, om du ønsker at afskrive på bygningerne	-0
Resultat efter afskrivninger	165.600

(...)

2018

Lejeindtægterne for 2018 fastsættes skønsmæssigt med udgangspunkt i lejeindtægterne for 2015 og første halvår 2016 sådan, idet der ikke regnes med reduceret leje i juni, juli og august:

(...)

Herefter kan resultat ved udlejning opgøres således:

	2018
Lejeindtægt	213.600
Udgifter	-53.000
Resultat før afskrivninger	165.600

Afskrivning bygninger afventer din tilkendegivelse af, om du ønsker at afskrive på bygningerne	-0
Resultat efter afskrivninger	160.600

(...)

Resultat af udlejningen skal indkomstbeskattes, jf. statsskatteloven § 4 stk. 1 litra b og § 6 stk. 1 litra a og afskrivningsloven § 14, § 17 og § 19.

5. Virksomhedsordningen

(...)

5.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Vi har ikke modtaget nye oplysninger, der kan ændre vores opfattelse. I overensstemmelse med ønsket fra din advokat ansættes din indkomst i overensstemmelse med vort forslag.

Da vi fortsat ikke har modtaget de oplysninger, vi har bedt om, og da din advokat har bedt om en afgørelse i sagen, ansættes din indkomst i overensstemmelse med vort forslag af 19/3 2020.

Det er vores opfattelse, at du ikke opfylder betingelserne for at kunne anvende virksomhedsskatteordningen.

Det begrunder vi med, at du ikke har fremsendt de oplysninger, vi har bedt om - se pkt. 1 ovenfor - og dermed heller ikke de specifikationer og oplysninger, der er nødvendige for at anvende virksomhedsordningen for 2016.

Rentekorrektion tilbageføres med de selvangivne beløb på, jf. virksomhedsskatteloven § 2:

2016 45.623 kr.

Du har mulighed for at vælge kapitalafkastordningen i virksomhedsskattelovens § 22a. Såfremt du ønsker dette, skal du fremsende opgørelse af kapitalafkastgrundlagene for de indkomstår, du ønsker at anvende kapitalafkastordningen.

Vi kan oplyst, at kapitalafkastsatsen for indkomståret 2018 er 0 %.

(...)"

Skattestyrelsen er i udtalelse til klagen fremkommet med følgende bemærkninger:

"Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen:

·	Vedr. én eller flere driftsgrene:

Vi mener fortsat, at udlejningen af kælderen til studerende er én driftsgren, og [virksomhed1] er en anden driftsgren jf. SKM2011.30.VLR.

Det er vores opfattelse, at Landsskatteretten i j.nr. 09-03632 er kommet frem til at hestehold, udlejning af hestebokse og bortforpagtning kunne anses som én samlet virksomhed, fordi der var tale om omdrift på markerne. Dette er ikke tilfældet med de kælderlokaler, [person1] udlejer.

På grundlag af de i klagen fremsendte oplysninger, kunne det efter vores opfattelse være aktuelt at opdele resultatet af [virksomhed1] i et resultat vedr. konsulentvirksomhed og et resultat vedr. udviklingsvirksomheden, idet der ikke ses at være forskel på det arbejde, som [person1] udfører for [virksomhed3] A/S på konsulentbasis og som A-indkomstmodtager.

Ved eventuel salg af [virksomhed1] vil aktiviteterne med konsulentarbejde for virksomheden [virksomhed3] A/S formentligt ikke kunne sælges, idet arbejdet netop er knyttet til [person1]s viden.

·	Resultat af udlejningen:

Skattestyrelsen er ikke enige i den i klagen foretagne fordeling af driftsresultaterne mellem udlejning og [virksomhed1], idet vi mener, at udgifterne vedr. ejendommen skal fordeles mellem privat, udlejning og [virksomhed1], samt eventuelt konsulentvirksomheden.

·	I klagen beskrives arbejdet for [virksomhed3] A/S og værdien af [virksomhed3] A/S som en værdi for [person1]s personligt ejede virksomhed [virksomhed1].

Det er vores opfattelse af at indtjeningen og værdien af [virksomhed3] A/S skal holdes adskilt fra [virksomhed1].

·	Det er også vores opfattelse, at en mulig salgssum for [virksomhed3] A/S skal holdes adskilt fra vurderingen af om virksomheden [virksomhed1] er erhvervsmæssig i skattemæssig henseende eller ej.
·	Af klagen fremgår det, at lønindtægten fra ansættelsesforholdet i [virksomhed3] ApS har dannet basis for at [person1] har kunnet arbejde seriøst med udviklingsprojekterne i [virksomhed1] igennem årene indtil udgangen af 2017.

Det er vores opfattelse, at virksomhedens resultat skal bedømmes uden indregning af A-indkomsten.

·	Af klagen fremgår følgende:

"[virksomhed1] kunne indstille eller begrænse udviklingsaktiviteterne, hvorved virksomheden med det samme ville blive rentabel, idet klageren rent faktisk igennem de seneste 20 år har skabt flere virksomheder, som enkeltvis kunne være rentable. Det er imidlertid ikke hovedformålet med virksomheden blot at udvikle et produkt og derefter sælge patentet eller iværksætte egen produktion og salg."

Det er vores opfattelse, at en erhvervsmæssig virksomhed vil have fokus på indtjeningen, og at indtjeningen altid vil blive søgt optimeret. For en udviklingsvirksomhed vil det sige, at ideer vil blive forsøgt udnyttet eller solgt.

Iflg. det fremsendte bilag 42 er der solgt et patent for 86.000 kr. i 2020.

·	Når en virksomheds resultat skal vurderes, skal vurderingen foretaget ud fra den valgte driftsform i de omhandlede indkomstår jf. SKM2013.524.VLR og senere SKM2007.59.HR. samt SKM2009.367.BR.

Det forhold, at [person1] kunne have valgt at undlade at afholde nogle af de omkostninger, der faktisk er afholdt i årene 2013-2018 ændrer ikke ved, at der ud fra den faktisk valgte driftsform i årene 2013-2018 ikke ses at være udsigt til et overskud driftsøkonomiske afskrivninger, der vil levne plads til forrentning af den investerede kapital og en rimelig driftsherreløn.

·	Størrelsen på virksomhedens omsætning er ikke tilstrækkeligt til at virksomheden vedr. udviklingsaktiviteter kan anses som erhvervsmæssig i skattemæssig henseende jf. SKM2013.745.ØLR og SKM2016.606.BR.

·	Vores afgørelse af 16/5 2020 indeholder en oversigt over resultater fra 2005-2018.

Virksomheden [virksomhed1] er startet i 1978.

Virksomhedens resultater og [person1]s indkomst fra virksomhed og løn har i årene 1978-2004 været således:

(...)

·	I klagens bilag 19 fremgår det, at det ikke er usædvanligt, at det tager over 15 år før en ide begynder at give afkast.

Virksomheden har været i gang siden 1978, og har i den periode givet underskud på i alt 4,1 mio. kr. og overskud på 2 mio. kr., dvs. netto underskud på 2,1 mio. kr., og dette er inklusive indkomst som konsulent, som Skattestyrelsen ovenfor har anført bør udskilles i en særskilt driftsgren.

Virksomheden har således eksisteret i så mange år, at der burde være indtægter fra tidligere udviklingsarbejder af en sådan størrelse, at virksomheden kan udvise overskud.

·	I klagen er bl.a. følgende oplyst:

"Meget tyder på, at 2020 bliver året, hvor der kommer et betydeligt overskud i virksomheden ..." (s. 23)

"... Endvidere har første kvartal i 2020 været det bedste nogensinde til trods for coronasituationen." (s. 33)

"Som det er beskrevet, har [virksomhed1] været på en længere rejse med erhvervsmæssige op- og nedture i form af blandt andet mislykkede salg og finanskrisen m.v., der har påvirket virksomhedens resultater." (s. 33)

At 2020 skulle blive det bedste år nogen sinde ses ikke underbygget af budgetter eller periodebalance for f.eks. 1/1 - 31/5 2020.

Der foreligger dog oplysninger om forventet salg af renoverede keramiske bremseskiver i 2020 for 100.000 kr., som efter fradrag af omkostninger på 30.000 kr. forventes at bidrage med 70.000 kr. i virksomhedens resultat.

Der er ikke fremsendt oplysninger, som sandsynliggør, at den generelle økonomiske afmatning fra 2008 og frem (finanskrisen) har haft indflydelse på virksomhedens drift og intensitet. Der henvises til SKM2013.880.BR.

Der er selvangivet 0 kr. i resultat af virksomhed for årene 2017 og 2018.

Der er endnu ikke selvangivet et resultat for indkomståret 2019.

Moms for 2019 er angivet sådan:

Salgsmoms 142.692

Erhvervelsesmoms 44.942

Købsmoms -156.547

Energiafgifter -26.945

Moms og afgifter i alt 4.142

Som bilag 66 g er der fremsendt saldobalance for indkomståret 2019.

Saldobalancen udviser et resultat før renter og afskrivninger på +193.231

Fradragsberettigede renter og gebyrer udgør -12.912

Afskrivninger udgør i alt -264.613

Resultat efter afskrivninger og renter udgør herefter -84.294

Heraf udgør omsætningen vedr. [virksomhed3] 394.018

og lejeindtægterne vedr. ejendommen 375.360

Oplysningerne i klagen viser efter vores opfattelse heller ikke, at der med tilstrækkelig sikkerhed er udsigt til, at virksomheden fremover vil give et resultat efter driftsøkonomiske afskrivninger, der vil levne plads til forrentning af den investerede kapital og en rimelig driftsherreløn.

·	Af klagen fremgår det, at virksomhedens driftsmidler har en salgsværdi på ca. 450.000 kr. Iflg. den fremsendte saldobalance pr. 31/12 2019 udgør værdien af driftsmidlerne 652.694 kr. efter fradrag af årets afskrivninger i 2019 på 175.566 kr.
·	I klagen oplyses, at [person1] har modtaget erstatning for nedsat erhvervsevne. I den forbindelse henviser vi til SKM2007.107.HR og SKM2016.40.BR, hvori det afgøres, at ejerens sygdom er uden betydning for vurderingen af, om en virksomhed er erhvervsmæssig i skattemæssig henseende eller ej.
·	Der er efter vores opfattelse intet til hinder for at en virksomhed kan skifte karakter fra erhvervsmæssig virksomhed til ikke erhvervsmæssig virksomhed, eller fra ikke erhvervsmæssig virksomhed til erhvervsmæssig virksomhed. Det må bero på et skøn. Det afgørende må være, om der er udsigt til at virksomheden vedvarende vil udvise overskud efter driftsøkonomiske afskrivninger, der levner plads til forrentning af den investerede kapital og en rimelig driftsherreløn.
·	Vi kan oplyse, at ved beskatning af eventuelt overskud i en ikke erhvervsmæssig virksomhed, vil de udgifter, der er afholdt i tidligere indkomstår, kun kunne fremføres til modregning i indtægterne i året med overskud, når der er en direkte sammenhæng mellem udgifterne og indtægterne jf. TfS 1989, 244 (LSR).
·	Vi er enige i, at virksomhedsordningen kan anvendes på indkomsten fra udlejning af lokalerne på ejendommen [adresse1], [by1], såfremt de nødvendige specifikationer og oplysninger udarbejdes og fremsendes.

(...)"

Skattestyrelsen er i supplerende udtalelse til klagen den 5. august 2020 fremkommet med følgende bemærkninger:

"Vores beregninger viser, at indkomsten skal yderligere forhøjes for 2017 og 2019, og at den skal nedsættes for 2018 - beløbene fremgår af vedlagte regneark.

Beregningerne i regnearket er baseret på skøn, da vi ikke har set hverken kontospecifikationer eller bilag."

Skattestyrelsen er kommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling:

"Skattestyrelsens begrundelse

Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, der indstiller en stadfæstelse af den påklagede afgørelse vedrørende klagers udviklingsvirksomhed, hvorefter der ikke kan godkendes fradrag for underskud af denne efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, da den ikke anses for at være erhvervsmæssigt drevet i skattemæssig henseende. Skattestyrelsen er endvidere enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse vedrørende overskud fra udlejning.

Faktiske forhold

Klager driver virksomheden [virksomhed1] v/[person1] i personligt regi.

Virksomheden blev startet den 1. marts 1978, og er registreret under branchekoden Autoreparationsværksteder m.v. Virksomhedens aktiviteter bliver drevet fra [adresse1], [by1].

Det fremgår af virksomhedens årsrapport, at virksomheden beskæftiger sig med forskning og udvikling af gearteknologi, tilpasning af denne i fremtidige køretøjer med henblik på brændstofbesparelse og reduceret udledning af skadestoffer. Endvidere videreudvikles gearet til industrielle formål, bl.a. turbiner og vindmøller. Der er desuden hjælp til fremskaffelse og afhændelse af testkøretøjer til brug for nyudvikling.

Der er derudover lejeindtægter fra udlejning af en del af ejendommen.

Opdeling i driftsgrene

Det er fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at aktiviteterne udlejningsvirksomhed og udviklingsvirksomhed er to særskilte virksomheder, der skal vurderes hver for sig.

Der er henset til, at aktiviteterne ikke har nogen naturlig driftsmæssig sammenhæng.

Fradrag for underskud af erhvervsmæssig virksomhed

Bedømmelsen af om en virksomhed kan anses for erhvervsmæssigt drevet i skattemæssig henseende, foretages ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold inddrages. Det gælder generelt, at erhvervsmæssig virksomhed skal være indrettet med henblik på systematisk indkomsterhvervelse. Dette fremgår af SKM2007.107.HR. Om virksomheden havde udsigt til senere at give en rimelig fortjeneste skal bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår.

Der henvises til SKM2009.747.BR.

Ved vurderingen af om en aktivitet kan anses for erhvervsmæssig virksomhed, foretages en konkret vurdering, hvor særligt rentabilitet og intensitet har betydning. Der lægges vægt på de konkret opnåede driftsresultater, medmindre disse var præget af ekstraordinære begivenheder, eller at virksomheden var i en start-/indkøringsfase.

Udlejningsvirksomheden anses på baggrund af de foreliggende oplysninger for at være erhvervsmæssig i de påklagede indkomstår.

Skattestyrelsen finder ud fra en konkret vurdering, at klagers udviklingsvirksomhed ikke kan anses for erhvervsmæssigt drevet i de påklagede indkomstår, da det ikke er sandsynliggjort, at der er udsigt til, at virksomheden ville give en rimelig fortjeneste.

Der er lagt vægt på virksomhedens resultat for 2016. Skattestyrelsen finder endvidere ikke, at der er fremlagt materiale, der kan sandsynliggøre, at virksomheden i de påklagede år blev drevet med udsigt til, at der inden for en kortere årrække kunne opnås en rimelig fortjeneste. Der henses bl.a. til at saldobalancerne for de efterfølgende indkomstår ikke indikerer, at udviklingsvirksomheden ville blive rentabel inden for en kortere årrække, da disse også viser underskud, når der bortses fra indtægter og udgifter fra udlejningsvirksomheden.

Skattestyrelsen er enig med Skatteankestyrelsen i, at virksomhedsdriften siden 2003 ikke ses at være ændret i et omfang, der kan begrunde en ny opstartsperiode, hvorfor udviklingsvirksomheden ikke befandt sig i en opstartsperiode i 2016.

Da [virksomhed3] ikke indgår som led i klagers personlige virksomhed, anses omstændighederne vedrørende udviklingen af [virksomhed3] og salget af denne virksomhed ikke som væsentlig for sagens afgørelse.

Skattestyrelsen fastholder herefter, at udviklingsvirksomheden ikke havde udsigt til at give en rimelig fortjeneste, hvorfor Skattestyrelsen ikke finder, at udviklingsvirksomheden kan anses for erhvervsmæssigt drevet i skattemæssig henseende. Der kan derfor ikke godkendes fradrag for underskud af denne på 210.488 kr. i indkomståret 2016, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Opgørelse af resultat af udlejningsvirksomhed

I den påklagede afgørelse har Skattestyrelsen foretaget en skønsmæssig forhøjelse af klagers indkomst fra overskud af udlejningsvirksomhed, jf. skattekontrollovens § 74, idet klager på daværende tidspunkt ikke havde fremlagt regnskaber for disse indkomstår.

I forbindelse med klagesagen har klager fremlagt regnskab for 2016 og saldobalancer for 2017 og 2018. Skattestyrelsen har herefter fremsendt en ny skønsmæssig opgørelse af overskud af udlejningsvirksomhed, der er baseret på virksomhedens regnskaber og saldobalancer samt på, at den del af ejendommens areal, der er anvendt til udlejning, svarer til de af klager oplyste udlejede arealer i 2013-2015.

Skattestyrelsen finder ikke, at klager har fremlagt materiale, der kan ændre Skattestyrelsen skøn, hvorefter klager er skattepligtig af overskud fra udlejningsvirksomhed med det af Skattestyrelsen opgjorte beløb, jf. statsskattelovens § 4. Klagers overskud fra udlejningsvirksomhed fastsættes herefter til 219.600 kr. for indkomståret 2016, 86.739 kr. for indkomståret 2017 og 230.963 kr. for indkomståret 2018.

Virksomhedsordningen

Det fremgår af virksomhedsskattelovens § 1, at virksomhedsordningen kun kan anvendes i det omfang en fysisk person anses som selvstændig erhvervsdrivende.

Skattestyrelsen fastholder, at klager ikke kan benytte virksomhedsordningen på udviklingsvirksomheden, da denne ikke anses for erhvervsmæssigt drevet i skattemæssig henseende."

Klagerens opfattelse

Klageren har fremsat påstand om, at denne er berettiget til fradrag for virksomhedsunderskud på 210.488 kr. for indkomståret 2016. Videre har klageren nedlagt påstand om, at Skattestyrelsen ikke skal forhøje klagerens overskud af udlejnings virksomhed med 165.600 kr. for indkomståret 2016, 165.600 kr. for indkomståret 2017 og 160.600 kr. for indkomståret 2018. Endelig er der nedlagt påstand om, at klageren er berettiget til at benytte virksomhedsordningen i 2016.

Klageren har som begrundelse for påstanden anført følgende:

"(...)

2. Sagsfremstilling

2.1. Klagerens kompetencer og tidlige karriere

Klageren blev færdiguddannet civilingeniør i automobilteknik i 1971 fra [universitet] i [by2]. Han blev herefter tilbudt en overordnet stilling ved [styrelse1], men takkede nej til denne stilling, da han i forbindelse med uddannelsen i automobilteknik erhvervede kompetencer i motorer, herunder i hvordan deres ydelse og forbrug kunne optimeres.

Klageren fandt hurtigt ud af, at den bedste måde at forbedre en motors ydeevne og driftseffektivitet på var at tryklade motoren. Da turboladeren på det tidspunkt - på trods af visse mangler og ulemper - var det mest oplagte, valgte han at specialisere sig i denne teknologi og fik hurtigt førende tyske tunere som kunder. Dette skete i klagerens enkeltmandsvirksomhed, [virksomhed1], som er beskrevet nærmere under afsnit 2.4 nedenfor.

Risikoen for brand på grund af høje temperaturer fra turboladeren i motorrummet medførte, at klageren undersøgte mulighederne for at opnå turboladerens fordele uden ekstreme temperaturer.

Den 8. oktober 1990 etablerede klageren selskabet [virksomhed2] ApS sammen med tre andre. Klageren udgjorde sammen med [person3], økonomiuddannet og i dag direktør i en investeringsvirksomhed, bestyrelsen, mens [person4], teknisk tegner og i dag salgsdirektør, var direktør. [person5], investor, indtrådte i bestyrelsen i 1998. Der gennemførtes en række kapitalforhøjelser i selskabet. Kapitalen var kr. 3.075 mio. i 2008 og kr. 5.205 mio. i 2014.

Klagerens rolle og betydning i [virksomhed2] ApS som udvikleren af turboladere fremgår eksempelvis af artiklen "Sådan laves Ford Sierra til racer" af motorjournalisten [person6] i avisen [avis1] den 5. januar 1991 (bilag 20).

Efter 6 års tests og forsøg lykkedes det for [virksomhed2] ApS i starten af halvfemserne at konstruere en kompressor, som virkede nogenlunde efter hensigten. [virksomhed2] ApS havde ved opstarten ovennævnte tre ejere, der alle havde forskellige kompetencer. [person4] var tegner, [person7] var økonomichef, og klageren var opfinder. Alle ejere havde hver 33 %. Senere blev ejerkredsen udvidet med [person8], således at de fire ejere hver havde 25 %.

I 1996 efter nogle års udvikling af konceptet og demonstrationer for diverse bilfabrikker fik Klageren det første patent på det højhastighedsgear, som danner grundlaget for kompressoren. Patentet blev døbt "[virksomhed3]". Patentet bliver herefter benævnt "[virksomhed3]".

Udviklingen af motorer og forbedring af disses ydeevne er konstant. Klageren har også efter opnåelsen af det grundlæggende [virksomhed3]-patent videreudviklet det og gør det fortsat i dag (2020). Patentet er blevet fulgt op af en række internationale patenter med klageren som opfinder fra 1996 og frem. [virksomhed3]-teknologien er nærmere beskrevet på [virksomhed3] A/S' hjemmeside ([...com]) under "Technology", bilag 21.

2.2. [virksomhed3] A/S' og [virksomhed3]' potentiale

Det stod hurtigt klart for klageren og de øvrige medejere af [virksomhed2] ApS, at det krævede store investeringer, hvis kompressorerne skulle udvikles til et niveau, der var acceptabelt for bilfabrikkerne. For at lette investeringer i [virksomhed3], blev der oprettet et selvstændigt selskab ved navn [virksomhed3] ApS.

[virksomhed6]s daværende direktør [person9] så det store potentiale i [virksomhed3] ApS´ produkter, og efter omhyggelige undersøgelser af markedet købte [virksomhed6] i år 2000 75 % af aktierne i [virksomhed3] ApS af [virksomhed2] ApS for kr. 12 mio. [virksomhed3] ApS blev ved salget omdannet til et A/S. [virksomhed6]s intention var at udvikle og modne teknikken i [virksomhed3] for herefter at videresælge selskabet. Efter at have investeret over 80 mio. kr. blev [virksomhed3] A/S i 2007 sat til salg, og bud på trecifrede mio. beløb blev modtaget af [virksomhed6] i løbet af året. Budene kom fra [virksomhed7] gruppen og franske [virksomhed8], jf. hensigtserklæring fra [virksomhed7] gruppen (bilag 2).

Daværende bestyrelsesformand for [virksomhed3] A/S, [person10], ønskede et højere beløb, og forhandlingerne trak derfor ud. I 2008 indtrådte finanskrisen, og det lykkedes derfor ikke at finde en køber til selskabet.

Efter finanskrisens indtog besluttede [virksomhed6]koncernen, at [virksomhed6] skulle koncentrere sig om kerneforretningen (shipping) og derfor skulle frasælge de industrivirksomheder, som [virksomhed6] havde ejerskab i.

[virksomhed2] ApS' oprindelige ejere fik lov til at købe [virksomhed6]s aktier i [virksomhed3] A/S tilbage for en krone i 2008. Dette kunne dels lade sig gøre, fordi markedet var gået ind i en dyb krise, men må antageligt også anses for en gestus fra [virksomhed6], som formentligt havde forlangt en højere pris, hvis køber ikke havde været selskabets tidligere ejere. I den otteårige periode, hvor [virksomhed6] var hovedaktionær, var klageren teknisk direktør og medejer med 30 % af [virksomhed2]andelen på 25 %.

Efter tilbagekøbet af [virksomhed3] A/S arbejdede klageren hovedsageligt som selvstændig konsulent i [virksomhed1], men var også delvist ansat af [virksomhed3] A/S. Klageren modtog kr. 20.000 i løn og fakturerede [virksomhed3] A/S ca. kr. 30.000 ekskl. moms om måneden.

Der pågik et konstant udviklingsarbejde i [virksomhed3] A/S i alle årene - uanset de fortsatte salgsbestræbelser. Eksempelvis udviklede klageren for [virksomhed3] A/S i årene 2010-11 en kompressor til brintbiler, bilag 22. Motorteknologi er under konstant udvikling i forhold til tidens krav om ressourcebesparelse, bæredygtighed mm.

I 2010 indgik [virksomhed3] A/S et joint-venture samarbejde med den engelske virksomhed [virksomhed9], som også arbejdede med udvikling af kompressorer til bilindustrien. Der blev dannet et nyt selskab ved navn [virksomhed10] Ltd., som var 1 ejet af [virksomhed3] A/S og [virksomhed9]. Joint-venture samarbejdet er omtalt i en artikel af motorjournalisten [person6] den 28. maj 2010, bilag 23.

Salgsarbejdet med [virksomhed3] A/S blev fortsat af klageren og de øvrige 3 medejere. I forlængelse af de tidligere forventninger om et pænt trecifret mio. beløb lykkedes det at få et købstilsagn fra en stor anerkendt kinesisk producent af autodele ved navn [virksomhed11] i 2013.

[virksomhed11] var i 2013 med mere end 1.200 medarbejdere og en kapital på CNY 174,4 mio. den største udviklings- og produktionsvirksomhed i Sydvestkina inden for sit felt, (bilag 24). Som dokumentation for kontakten med [virksomhed11] er vedlagt tre invitationer til repræsentanter for [virksomhed11] (bilag 3), der blev anvendt i forbindelse med visum, og en kontrakt, hvori [virksomhed11] køber 10 % af [virksomhed3] A/S til EUR 500.000 og efterfølgende har optioner på yderligere 70 % af [virksomhed3]' aktier, hvoraf de første 20 % kunne udnyttes til en pris på EUR 5.500.000 og de sidste 50 % kunne udnyttes til en pris på EUR 19.000.000 (bilag 4).

Baseret på en underskrevet kontrakt fra [virksomhed11]s administrerende direktør samt tilsagn fra diverse kinesiske myndigheder købte [virksomhed3] A/S en produktionsvirksomhed i England samt dele til 10.000 kompressorer.

[virksomhed11] havde imidlertid satset på midler fra en IPO (børsnotering), idet man ikke havde likvider til at finansiere hele købesummen. Men grundet den daværende situation på det kinesiske aktiemarked lykkedes det ikke for [virksomhed11] at overholde aftalen. I 2015 forsøgte parterne at genforhandle en ny aftale, hvor [virksomhed11] var repræsenteret af [virksomhed12], jf. e-mail af 23. april 2015 (bilag 5). [virksomhed11] havde dog fortsat ikke tilstrækkelig likviditet, hvorfor kineserne igen måtte trække sig fra kontrakten.

Dette skabte en kritisk økonomisk situation for [virksomhed3] A/S, da alle dets midler i denne periode var brugt på at købe en produktionsvirksomhed i England og til at købe dele til de 10.000 enheder kompressorer. Fabrikken hed på købstidspunktet [virksomhed13] Ltd, men skiftede herefter navn til [virksomhed14] Ltd. Som dokumentation for, at der blev købt dele til de 10.000 enheder kompressorer, jf. e-mail af 21. august 2014 (bilag 6).

Den økonomiske situation bevirkede, at forventningerne til salgsbeløbets størrelse blev nedjusteret, og [finans1], [finans1], et firma med speciale i køb og salg af virksomheder, fik til opgave at sælge [virksomhed3] A/S bedst muligt. Fra 2016 og frem foreligger kommunikation vedrørende salgsbestræbelser. Der blev i 2018 budt kr. 12 mio. for [virksomhed3] A/S, jf. e-mail af 23. maj 2018 (bilag 25), men det blev afslået, da bestyrelsen betvivlede kompetencen hos den mulige køber.

Som et resultat af, at den engelske fabrik havde alvorlige leveringsproblemer, var økonomien i fabrikken dårlig, hvilket yderligere gik ud over økonomien i [virksomhed3] A/S. I takt med at økonomien i [virksomhed3] A/S blev dårligere og dårligere, blev det sværere og sværere at opnå en fornuftig salgspris, og de virksomheder, der bød på [virksomhed3] A/S, skønnedes ikke at kunne få det fulde potentiale ud af [virksomhed3].

[virksomhed3] A/S' bestyrelse valgte derfor at lade en dansk virksomhed ved navn [virksomhed15] ApS købe [virksomhed3] A/S i foråret 2018 mod, at virksomheden investerede kr. 11 mio. i en fabrik til produktionen af de komponenter, som oprindeligt skulle komme fra fabrikken i England, samt at [virksomhed4] A/S tilbagebetalte de 2,3 mio., som Klageren sammen med [person8] og [...]'s opfinderfond tidligere havde lånt [virksomhed3] A/S som følge af den dårlige økonomi.

Klageren modtog i denne forbindelse ca. kr. 1 mio. for sin andel (som tilbagebetaling af lånet), og blev tilbudt en god konsulentkontrakt med [virksomhed3] A/S, jf. bilag 7. Dermed fortsatte klageren med at arbejde for [virksomhed3] A/S.

[virksomhed3] A/S er nødvendigvis i konstant udvikling. Det er en teknologivirksomhed, hvor udviklingen af nye produkter, som opfylder tidens krav, er helt afgørende. I 2018 igangsatte man også nye udviklingsprojekter. Eksempelvis projektet vedrørende vanddampbaserede varmepumpesystemer, hvor klageren er den centrale tekniske specialist, jf. bilag 26.

2.3.1 [virksomhed3]' yderligere kommercielle anvendelsesområder

[virksomhed3] har ikke kun potentiale for almindelige biler, men også for meget små biler eller motorcykler. De små biler har et stort potentiale i Asien, hvor middelklassen vokser kraftigt. Disse biler vil skulle køre med et- eller tocylindrede motorer. Her er [virksomhed3], som integreret enhed, hvor motor, gearing og kompressor er bygget sammen, specielt velegnet, idet turboladere ikke er velegnede til små motorer.

[virksomhed3] A/S indgik derfor i 2016 et samarbejde med [virksomhed16] ([virksomhed16]), hvor [virksomhed3] skal udvikles til brug for minibiler i Indien og andre lande i Asien, jf. bilag 8.

Herudover er der et stort potentiale inden for den globale tørreindustri. Den globale tørreindustri står for en stor del af verdens totale energiforbrug. [virksomhed3]-kompressoren kan effektivisere denne proces ved at forbinde denne med den overophedede damp, således at energiforbruget mindskes væsentligt. [virksomhed3] har derfor et stort uforløst potentiale inden for tørringsindustrien, jf. e-mail af 28. april 2016 (bilag 9).

2.3.2 Tilskud

I perioden 2008 til 2017 modtog [virksomhed3] A/S en række tilskud i millionklassen til videreudvikling af kompressoren til industrielle og automotive anvendelser. Tilskuddene kom både fra EU og fra Danmark.

Følgende institutioner har givet tilskud:

1.	[institution1]:	bilag 10
2.	[institution2]:	bilag 11
3.	[institution3], EU:	bilag 12
4.	[institution4], EU:	bilag 8
5.	[institution5]	bilag 13
6.	[institution6]	bilag 14
7.	[institution7]
8.	[institution8]

Tilskuddene blev givet på basis af de forventninger, som EU's førende eksperter inden for energi har til den patenterede teknologi, som klageren har opfundet. Forventningerne til [virksomhed3] A/S' fremtidige indtjening var og er stadig store.

2.3.3 Artikel fra [magasin1]

Den 15. maj 2020 var en artikel (bilag 27) i det førende brancheblad [magasin1] skrevet af chefredaktøren [person11]. Artiklen omhandler overordnet [virksomhed3] A/S, men beskriver i særdeleshed, hvad klageren har betydet for branchen, herunder hans forskning og udvikling af kompressorer.

Udover at artiklen fortæller, at klageren er konsulent i [virksomhed3] A/S, beskriver den også, hvordan klageren, opfinderen og tuningstroldmanden, kom på ideen, der blev til patentet [virksomhed3], som nu viser sig særligt interessant i brintbiler, hvilket har åbnet en ny forretningsverden i takt med den grønne omstilling.

[virksomhed3] A/S har nu slået sig sammen med det canadiske brændselscellefirma [virksomhed17], hvilket som nævnt i artiklen baserer sig på klagerens opfindelse. Herudover fremgår blandt andet, at [virksomhed3]-luftpumpen, som også baserer sig på [virksomhed3]-patentet opfundet af Klageren, på nuværende tidspunkt befinder sig i ikke mindre end flere hundrede brintbusser i Kina.

Herudover henvises til skærmprint af en tilsvarende artikel, jf. bilag 28, som udkom den 5. juni 2020 og blev delt på LinkedIn af Jern- og Maskinindustrien.

2.4 [virksomhed1] V/[person1]

[virksomhed1] v/[person1] (CVR-nr.: [...1]) blev etableret i 1978 med branchekode 452010 Autoreparationsværksteder m.v. Klageren har, som nævnt indledningsvist, i virksomheden arbejdet med at udvikle og forbedre en motors ydeevne og driftseffektivitet ved at tryklade motoren.

Som det også fremgår af afsnit 2.1, er der i [virksomhed1] siden perioden fra omkring opstarten af [virksomhed2] ApS og frem til omkring 2008 primært investeret tid og energi i videreudviklingen og fremdriften i udnyttelsen af patentet [virksomhed3]. Efter dette tidspunkt arbejdede klageren som nævnt hovedsageligt som selvstændig konsulent i [virksomhed1], men var også delvist ansat af [virksomhed3] A/S.

Det arbejde, som klageren som konsulent udførte i [virksomhed3] A/S, var i vid udstrækning det samme, som han hele tiden havde lavet, nemlig at udvikle kompressorer til brug for effektivisering af motorer. Siden 2018 har klagerens eneste tilknytning til [virksomhed3] A/S været som selvstændig leverandør af konsulentydelser (6 måneder for kr. 240.000), det vil sige kr. 40.000 om måneden, gennem [virksomhed1], jf. bilag 7. Kontrakten udløb den 31. december 2018, men er efterfølgende forlænget på samme vilkår.

2.4.1 [adresse1]

I 1997 erhvervede klageren ejendommen [adresse1], [by1]. Ejendommen er opdelt i en privatdel og en erhvervsdel, som også omfatter udlejning til både bolig- og erhvervsformål. Ejendommen blev købt fra [by3]s Kommune for kr. 380.000, hvorefter klageren istandsatte erhvervsdelen for ca. kr. 5.000.000. Først senere gik han i gang med renovering af privatdelen.

Det var en ønskeejendom for klageren, da han på sigt kunne drive erhverv i alle de dele af bygningerne i ejendommen, som ikke var til beboelse. Han kunne etablere værksteder og garage og udleje de lokaler og bygninger, han ikke umiddelbart kunne anvende i sin egen virksomhed. Klageren kunne desuden bo med sin familie i privatdelen.

Idet klageren var klar over, at hans udviklingsvirksomhed periodevis krævede store omkostninger, så han en god mulighed for finansiering heraf ved at kunne drive erhvervsmæssig udlejningsvirksomhed sideløbende.

I begyndelsen og frem til 2003 havde [virksomhed3] A/S sine lokaler i den del af ejendommen, hvor [virksomhed1]s værksted og maskinpark nu befinder sig. Efter at [virksomhed3] A/S voksede ud af lokalerne, begyndte klageren i højere grad at fokusere på at få gang i sin egen udviklings- og opfindervirksomhed [virksomhed1], idet der nu var pladsen til det. På dette tidspunkt fik klageren idéen til sin egen maskinpark, således at han på længere sigt kunne udvide virksomheden med sin egen produktion.

2.4.1.1 Lokalerne

Som bilag 29 fremlægges BBR-meddelelse, hvor der på side 7 er en tegning, der viser hele ejendommen. Som det fremgår, består ejendommen af 5 bygninger og en gård. Som bilag 30-32 fremlægges fotos af facaden og gården med biler og indgang til garage, bolig, værksted og erhvervsudlejning til musikstudie.

I bygning 1 er der udlejning i til beboelse i kælderen, mens det resterende af bygningen anvendes privat. Af BBR-meddelelsen fremgår, at arealet i grundplan udgør 97 m2 fordelt på 3 værelser, køkken, bad og toilet. Bilag 33 og 34 er billeder af de udlejede lokaler i kælderen, der fortrinsvis udlejes til studerende, som beskrevet nærmere nedenfor under afsnit 2.4.4. og 2.4.4.1.

Bygning 2 anvendes til autoværksted og har et grundareal på 123 m2. Bygningen er i BBRmeddelelsen beskrevet som "Bygning til kontor, handel, lager, herunder offentlig administration". Bilag35, 36 og 37 er billeder af autoværkstedet. Det er her klageren udfører det meste af arbejdet i [virksomhed1]. Herudover udføres en del arbejdet i maskinværkstedet ("maskinparken"), hvor de fleste maskiner befinder sig (se bilag 49-59 som beskrevet i afsnit 2.4.2.5).

Bygning 3 er opdelt i erhverv i stueetagen, samt kontor (bilag 38-39) på 1. sal. Derudover, er der også nogle privatbenyttede lokaler på 1. salen. Bygningen har et samlet areal på 264 m2. I stuetagen er maskinparken (bilag 47-57) og lager. På billedet i bilag 38 af kontoret ses på væggen de mange af klagerens godkendte patenter. Bilag 39 viser kontoret i sin helhed. I kontoret afholdes mange møder med diverse samarbejdspartnere og kunder.

Bygning 4 har et samlet areal på 79 m2 og udgør ejendommens garage, hvor [virksomhed1] har testbiler parkeret (bilag 40). Mange af testbilerne står dog parkeret hos [virksomhed3] A/S pga. de tyverier, der har været på ejendommen i årenes løb.

Bygning 5, som har et samlet areal på 180 m2, har klageren indtil videre ikke haft brug for i forbindelse med [virksomhed1], bortset fra et opbevaringsrum. Den anvendes primært til erhvervsudlejning til musikere, der sammen med klageren har renoveret bygningen og konstrueret et fuldstændigt lydisoleret musikstudie. Bilag 41 viser opholdsområde til musikstudiet, som klageren også har været med til at istandsætte. I bygning 5 har klageren også et opbevaringsrum til dæk m.v.

Som det fremgår, har ejendommen flere funktioner, som på hver sin måde indgår og bidrager til at få [virksomhed1] til at fungere som virksomhed.

Såvel erhvervs- som boligudlejningen, privatdelen, værkstedet og maskinparken har sit udgangspunkt i [virksomhed1] og udspringer af klagerens ønske om at drive udviklingsvirksomheden [virksomhed1]. Alle ejendommens elementer som en helhed udgør virksomheden til [virksomhed1].

2.4.2 Arbejdet i [virksomhed1] - Klagerens egne erhvervsmæssige aktiviteter inden for bilindustrien og energisektoren

2.4.2.1 Patenter

Klageren har i de seneste 30 år udviklet og opfundet mere end 20 patenter inden for det tekniske område gear-teknologi og kompressorer. Som eksempel kan nævnes patentet af 30. juni 2008 vedrørende "Continously Variable Gear Transmission", bilag 42. Da det amerikanske firma [virksomhed18] med speciale i variable gear ønskede at købe patentet, blev det solgt. Efterfølgende udliciterede [virksomhed18] patentet til en af de førende producenter af Automotive komponenter, [virksomhed19], som startede en produktionsvirksomhed i milliardklassen.

Et andet eksempel er patentansøgningen af 9. december 2015 vedrørende "[produkt1]". Dette er en videreudvikling af de processer, som er brugt i patentet [virksomhed3]. Ulempen ved patentet [virksomhed3] er, at når kompressorhjulet kommer op i en vis størrelse, kører kompressoren langsommere, for at de luftmæssige forhold er korrekte. Når enheden skal bruges i produkter, der kræver et stort kompressorhjul, er [virksomhed3] ikke konkurrencedygtig, da konkurrerende produkter til samme pris er ligeså effektive.

Af denne årsag har klageren opfundet [produkt1], som kan køre næsten ligeså hurtigt som [virksomhed3], men som kan produceres ekstremt billigt i forhold til den kendte teknik. [produkt1] har en remtrukken løsning, som bliver økonomisk fordelagtig, når kompressorhjulet kommer over en vis størrelse, som nogenlunde ligger på det maksimale niveau for [virksomhed3].

Rent teknisk bliver den remtrukne løsning for dyr og ustabil hvis den bliver mindre. Til gengæld bliver den billigere og mere robust når størrelsen øges, mens konkurrenternes produkter typisk bliver væsentligt dyrere.

[produkt1] har desuden den fordel, at kompressoren ikke behøver oliesmøring og kan skaleres opad uden øvre grænse. Jo større, jo bedre hvad angår pris og driftssikkerhed. [produkt1] er endvidere væsentligt billigere at servicere.

Patentet blev opnået ved meddelelse af 21. september 2018 fra patentmyndigheden i USA (bilag 43) og er velegnet til store luftmængder under tryk, hvilket der er behov for ved tørringsprocesser med overhedet vanddamp. Da tørring med vanddamp er meget effektivt og billigere end med luft, er alle inden for tørreindustrien interesserede i teknologien.

Klageren har udviklet dette patent egenhændigt, og selvom det bygger på meget af det samme fra [virksomhed3], så har det en væsentligt anden målgruppe. [virksomhed3] A/S har ikke i sinde at arbejde videre med det nye patent, og derfor er det klagerens hensigt, at det skal blive et yderligere produkt i [virksomhed1], når projektet med [...] bremseskiver, som beskrevet nedenfor, er kommet op at stå. Dette er [virksomhed3] A/S indforstået med.

Klageren er eneejer af de kommercielle rettigheder til dette patent.

2.4.2.2 Videnskabeligt arbejde - foredrag mm.

Klageren er en af de førende i verden inden for udvikling af gear-teknologi og kompressorer. Det indebærer, at han erfaringsudveksler og sparrer med de øvrige førende videnskabsfolk, forskere og opfindere på området. Klageren holder foredrag for bilindustrien samt energisektoren. Eksempler herpå kan ses i vedlagte bilag 15 - 17.

Bilag 15 er en brochure fra et event, hvor klageren var en af foredragsholderne. Deltagerne udgjorde blandt andet nogle af verdens førende motorproducenter, herunder Volkswagen, BMW og Audi, som det fremgår på side 2 og 3 i bilaget, hvor også klagerens navn står nævnt i programmet.

Bilag 16 er et abstract fra et foredrag, som klageren fremførte på verdens førende kompressorog turbokonference i [Tyskland], "Aufladetechnische Konferenz". Konferencen afholdes årligt med deltagelse af over 400 motorudviklere fra hele verden. Sammen en kollega fra branchen, [person12], præsenterede klageren et fælles projekt, [virksomhed10] som tidligere er omtalt. [virksomhed10] er en kombination af et variabelt gear og en [virksomhed3]lader. Kombinationen gør [virksomhed3] uafhængig af motoromdrejningerne.

Bilag 17 er et abstract fra et foredrag, som klageren udarbejdede sammen med [person13] og [person14] vedrørende de fordele og muligheder, der er ved benyttelsen af en remtrukken kaliber til vanddampkompression. Foredraget blev afholdt i Kina.

Herudover har klageren gennem besøg hos bilproducenter og deres underleverandører belyst baggrunden for nogle af de 23 patenter, han har opnået siden 1996. Grundet NDA (fortrolighedserklæringer) kan disse virksomheder ikke oplyses. Klageren har endvidere været medforfatter til videnskabelige artikler.

2.4.2.3 Samarbejde med diverse exceptionelle bilprojekter

I 2008 hjalp Klageren [person15] (stifter af og CEO for det svenske selskab [virksomhed20] AB, der blandt andet producerer [...], [...]) med at patentere en opfindelse, [person15] havde gjort, ved navn [opfindelse1]. En beskrivelse af opfindelsen er vedlagt som bilag 18.

Den danske [bilproducent] [virksomhed21] lancerede i 2016 en ny [bil] ([...]) med kompressorer, som klageren havde udviklet, jf. artikel den 7. marts 2016 i [magasin2], bilag 44, hvori Klageren bl.a. omtales som "[...]".

Herudover har [virksomhed1] i mange år været teknisk rådgiver for [person16], som er officiel tuner for [virksomhed22] ("[virksomhed22]"), og som udvikler kit til mange af [virksomhed22]'s produkter. Arbejdsrelationen fremgår af e-mail fra [person16], [virksomhed23] Inc. Til klageren (bilag 45).

2.4.2.4 Samarbejdet med bilindustrien

Klageren har gennem sin professionelle karriere haft direkte samarbejde med over 30 bilfabrikker. Eksempler herpå er [...], [...] og [...], jf. bilag 46, 47 og 48, som er korrespondance mellem klageren og de nævnte bilproducenter. De seneste samarbejder er omfattet af fortrolighedserklæringer, hvorfor disse ikke kan nævnes, men der er tale om flere førende bilproducenter.

2.4.2.5 Produktion

Mange af de tiltag, som Klageren har villet foretage i virksomheden, kræver en maskinpark ud over et normalt værkstedniveau. Derfor har han i perioden 2015-2019 anskaffet maskiner, som kan håndtere selv de mest komplicerede bearbejdninger.

Klageren har brugt meget tid på at få denne maskinpark op at stå, og den beskedne indtjening i disse år kan således blandt andet henføres til reparationer, opdateringer og istandsættelse af ældre maskiner, således at [virksomhed1] i dag har en maskinpark, som kan danne grundlag for en større indtjening fremover. Maskinparken i sig selv repræsenterer i dag en værdi på omkring kr. 450.000.

Fordelen ved ældre maskiner er, at de er stive og solide i forhold til moderne, optimerede maskiner. De ældre maskiner kan desuden påmonteres den nyeste elektroniske styring, således at de faktisk kan det samme som helt nye maskiner. I nogle tilfælde vil maskinerne dog være en anelse langsommere end nye maskiner, men de vil være lige så nøjagtige.

Som bilag 49-59 fremlægges fotos af nogle af de omhandlede maskiner, som er nærmere beskrevet i tabellen nedenfor.

[fremgår ovenfor]

Priserne er estimeret baseret på handelsprisen for en renoveret og funktionel maskine.

[virksomhed1]s værksteder med maskinpark er nu indrettet således, at der kan produceres alt inden for metal, hvilket gør virksomheden særligt interessant for en eventuel køber, der vil kunne bruge virksomheden til metalproduktion allerede fra overtagelsesdagen.

Som det fremgår, er [virksomhed1] nu i stand til at producere stort set alt relevant for forretningen, og maskinerne er nu næsten renoveret til en stand, hvor de kan tjene i resten af virksomhedens levetid uden yderligere renovering. Tidligere har [virksomhed1] måtte betale sig fra visse bearbejdninger af produkter i virksomheden, da virksomheden ikke har rådet over alle de relevante maskiner.

Hovedaktiviteterne i [virksomhed1] vil derfor i de kommende år udover udvikling af patenter, herunder verificering af patentbare opfindelser, samt udførelse af konsulentopgaver, være produktion af komponenter, der understøtter bremsesystemer.

Herudover anvendes maskinerne eksempelvis til fremstilling af [virksomhed3] kompressorkit, herunder til udvikling af nye kit og serieproduktion af disse kit.

Klageren har ingen intention om at gå på pension, hvorfor virksomheden vil være i drift så længe, det er muligt for klageren at arbejde. Maskinerne gør det muligt altid at have en rimelig indtjening.

2.4.2.6 Keramiske bremseskiver ([...]-bremser)

Udover færdiggørelsen af maskinparken har [virksomhed1] flere konkrete projekter på tegnebrættet. Et af dem omhandler keramiske bremseskriver.

Den 5-aksede CNC-maskine og CNC-fræseren skal således anvendes til at lave såkaldte bremsekit fortrinsvis til eksport. I disse bremsekit indgår en bremseskive i Carbon ceramic, som fra ny er meget kostbar. Med maskinerne er [virksomhed1] i stand til at renovere kasserede bremseskiver, som derved opnår en funktionalitet, der modsvarer en ny.

Keramiske bremseskiver findes i luksusbiler og har en pris på over kr. 50.000 per styk, det vil sige over kr. 200.000 for bremseskiver til fire hjul.

[virksomhed1] har på nuværende tidspunkt skaffet 300 keramiske bremseskiver vederlagsfrit gennem sit netværk, og der er ikke umiddelbart en begrænsning på, hvor mange der kan skaffes. Bremseskiverne er blevet kasseret fra biler brugt til racerløb, det vil sige bremseskiver, der stort set ikke er brugt ud over til et enkelt race. Bremseskiverne kan bruges til alle biler og beskæres, så de passer. [virksomhed1] har allerede solgt ud af nogle af de renoverede bremseskiver til kostpris til forskellige forhandlere, som tester skiverne.

[virksomhed1] forventer at kunne lave en god forretning ud af dette projekt. Det koster [virksomhed1] kr. 1.000 at bearbejde bremseskiverne. Herudover vil [virksomhed1] sælge fuldstændige bremsekit med bremsekalibre, som købes billigt (kr. 5.000 pr. stk.) samt beslag og centerdel fremstillet af Klageren, som skal påføres uden på selve bremseskiverne.

Det skal således være muligt at købe bremseskiverne alene, men også at købe et fuldstændigt kit parat til at blive indsat i bilen. Som bilag 60 fremlægges billeder af bremseskiver, centerdel, beslag og bremsekaliber.

Prisen for selve bremseskiverne vil kunne sættes til kr. 10.000, hvoraf kr. 1.000 kan medgå til bearbejdning. Det vil sige en fortjeneste på kr. 9.000 pr. bremseskive. Det skal her fremhæves, at en bil naturligvis skal bruge 4 bremseskiver, hvorfor der normalvis vil kunne sælges for kr. 40.000 pr. køber. På nuværende tidspunkt er der ca. 300 bremseskiver klar til salg, det vil sige en potentiel fortjeneste op til kr. 2,7 mio.

Prisen for et samlet bremsekit til den mest belastede foraksel vil blive fastsat til omkring kr. 40.000. Bremsekittet består som nævnt af fire komponenter; selve den keramiske skive, en ny centerdel, beslag og bremsekaliber. Beslaget bruges til fastmontering af bremsekaliberen. Det samlede kit (til én aksel) vil kunne indbringe en fortjeneste på omkring kr. 25.000 efter omkostninger til indkøb og bearbejdning af komponenterne.

[virksomhed1] arbejder på at få sat en hjemmeside op, hvorigennem produktet skal sælges. Herudover har klageren kontakt til forskellige forhandlere, som skal stå for at videresælge til slutkunder. [virksomhed1]s målgruppe for salg er således primært bilproducenter og bilforhandlere.

Indtil videre er der opstillet følgende budget for stykvis salg af selve de keramiske bremseskiver. Den lave gennemsnitlige salgspris de første år skyldes, at nogle skiver vil blive solgt billigt som testskiver:

År	Stk.	Omkostninger	Salgspris	Resultat
2020	20	30.000	100.000	70.000
2021	50	60.000	350.000	290.000
2022	100	110.000	800.000	690.000
2023	150	160.000	900.000	740.000

Det er klagerens vurdering, at prisen efter 2022 vil blive reduceret på grund af kinesiske kopier.

2.4.2.7 [produkt1]

Som nævnt under afsnit 2.4.2.1 om patenter har klageren opnået endnu et patent, det såkaldte "[produkt1]". Dette patent har klageren som anført de kommercielle rettigheder til, og det er som beskrevet under ovennævnte afsnit planen, at [virksomhed1] også skal sælge [produkt1] som et selvstændigt produkt.

Det vil imidlertid først blive, når der er kommet gang i salget af [...] bremseskiverne, således at der frigives tid til igangsættelse af nye projekter. Produktet ligger færdigudviklet, og det er dermed alene et spørgsmål om at få tid til at kontakte forskellige potentielle købere/samarbejdspartnere/investorer samt at få igangsat masseproduktion hos [virksomhed1], før at virksomheden også vil kunne generere et overskud på dette produkt.

Værdien af patentet kan anskues på flere måder. For en virksomhed, der handler med patenter, vil værdien skønsmæssigt være ca. kr. 150.000. For en virksomhed, der vil bruge patentet til at sælge en masseproduceret løsning, vil patentet være flere millioner værd, fordi anvendelsesmuligheden er stor og produktionsprisen minimal.

Indtil videre er der opstillet følgende budget for forretningsområdet [produkt1]:

År	Stk.	Omkostninger	Salgspris	Resultat
2022	10	50.000	100.000	50.000
2023	40	160.000	320.000	160.000
2024	100.000	300.000	800.000	500.000
2025	Patent forventes solgt			1 mio.

Det er klagerens forventning, at patentet og teknologien bag vil blive solgt for et større beløb, når patentets funktionalitet og levetid er tilstrækkeligt dokumenteret.

2.4.2.8 [virksomhed24] ApS

Som et yderligere projekt i [virksomhed1] er virksomheden med i et samarbejde mellem [virksomhed3] A/S og virksomheden [virksomhed24] om levering af elektriske kompressorer. [virksomhed1] er her konsulent for [virksomhed3] A/S. Samarbejdet blev indgået i 2019.

Som dokumentation for samarbejdet fremlægges e-mail af 31. januar 2020 fra [virksomhed24] til [virksomhed3] A/S (bilag 61) På grund af indgået non-disclosure agreement er det ikke muligt at fremlægge yderligere dokumentation.

[virksomhed24] har udviklet metanol brændselsceller til blandt andet transportsektoren. Disse brændselsceller skal udstyres med [virksomhed3] A/S' kompressorløsning, der er udviklet ved hjælp af [virksomhed1]s gearteknologi. På nuværende tidspunkt anvender [virksomhed24] kompressorerne til test og forsøg med metanol brændselsceller.

[virksomhed1] opnår indtjening fra dette projekt ved konsulenttimer til samarbejdet i [virksomhed3] A/S.

2.4.2.9 Udvikling af kompressorkit

Sideløbende med ovenstående projekter udvikler klageren forskellige kompressorkit, herunder beslag og rørføring, som han selv producerer ved brug af maskinerne i maskinparken. Disse kompressorkit indgår således også som en del af indtjeningen i [virksomhed1].

2.4.3 Træk af udvikling og aktiviteter i [virksomhed1] 2013-2018

Som bilag 62 og 63 fremlægges Excelfil med oversigt over samtlige indkøb større end 10.000 kr. og rejser i virksomheden i perioden 2013-2018 samt kopi af kontoudtog, på baggrund af hvilke indholdet af Excelfilen er udarbejdet.

Nedenfor er uddrag af varekøb og rejser i [virksomhed1], som er nævnt i Excelfilen. Dette er for at danne et billede af typen og størrelsen af de omkostninger, der er nødvendige for at drive udviklings- og opfindervirksomheden.

[indhold af rejser inkluderet i faktasfsnit - indkøb til bil ikke inkluderet i fakta endnu]

Som det fremgår, foretages mange dyre indkøb for at kunne udvikle og opfinde produkter på det motortekniske område.

Det er desuden helt essentielt, at klageren rejser og deltager i forskellige arrangementer og events, hvor topfolkene fra bilindustrien deltager. Dette er både for at gøre opmærksom på sig selv, dvs. [virksomhed1], ved at holde foredrag om udvikling og forskning i virksomheden, men også for at netværke med de forskellige producenter m.v., som kan være potentielle investorer og købere af [virksomhed1]s produkter.

2.4.4 Udlejningen

Som tidligere beskrevet indgår som del af [virksomhed1] også udlejning af dele af ejendommen på [adresse1]. På grund af nedennævnte vandskade, har udlejningen til beboelse i kælderen i bygning 1 kun kunne foretages til studerende, hvor der oprindeligt var tiltænkt udlejning som Bed & Breakfast.

Som bilag 64, fremlægges oversigt over de indtægter og udgifter [virksomhed1] har haft i forbindelse med udlejningen. Tallene i oversigten baserer sig på årsregnskaberne i bilag 66a-66c

for så vidt angår 2013-2015 og balancerne i bilag 66d-66f for så vidt angår 2016-2018.

Af oversigten fremgår, at indtægtssiden har været generelt opadgående og er steget markant i 2018, hvilket også har givet et positivt samlet resultat.

2.4.5 Årsager til periodevis nedsat overskud i virksomheden

Udover, at der har været betydelige udsving i resultaterne i [virksomhed1] især som følge af udsving i størrelsen af udviklingsomkostningerne, har virksomheden og klageren også været ramt af en række udefra kommende uheld, som har påvirket omsætningen. Disse forhold beskrives nedenfor.

2.4.5.1 Vandskade

I juni 2011 blev kælderen på [adresse1] færdigrenoveret til brug for Bed & Breakfast. Denne blev imidlertid oversvømmet kort tid efter i forbindelse med det voldsomme skybrud den 2. juli 2011. På grund af renoveringen og efterfølgende fugt og svamp er kælderen først taget i brug i 2016. Det er dog ikke muligt at anvende den til Bed & Breakfast som oprindeligt påtænkt, da den fortsat er for medtaget efter den massive oversvømmelse.

Lokalerne udlejes således kun til studerende. Kælderen var før oversvømmelsen nyistandsat af håndværkere for næsten kr. 700.000. Kælderen blev totalt ødelagt, og efterfølgende måtte klageren selv istandsætte den til et brugbart niveau. Vandskadeforsikringen var desværre opsagt 3 måneder tidligere.

2.4.5.2 Tyverier

I 2015 blev [virksomhed1] udsat for tyveri, idet der blev stjålet bremser, hjul og andre dele fra en Ferrari testbil, som kortvarigt havde stået parkeret hos [virksomhed3] A/S. Bilen blev brugt til et udviklingsprojekt, hvor to kompressorer skulle sammenlignes, og derfor stod den opbevaret hos [virksomhed3] A/S. Under tyveriet blev blandt andet bunden og panelerne på bilen beskadiget.

Herudover blev der stjålet en Honda S2000 senere på året. Den blev dog fundet igen af politiet med skader for ca. kr. 50.000.

Forsikringen dækkede ikke reparation af bilerne, da de stod parkeret henholdsvis med prøveplader og uden nummerplader, og derfor måtte [virksomhed1] selv betale for nye dele og reparation af de beskadigede dele af bilerne.

Efterfølgende har [virksomhed1] reduceret antallet af biler samt fået specialforsikring på de dyreste.

2.4.5.3 Nedsat arbejdsevne som følge af ulykker

I 2017 blev klageren påkørt bagfra af en bil, mens han selv kørte bil. Dette medførte piskesmæld, træthed og hovedpine.

Ulykken blev uheldigvis fulgt op af et uheld i værkstedet i [virksomhed1] den 1. september 2018, hvor klageren blev klemt under en væltet maskine, der gik ned gennem benet på klageren.

I denne forbindelse blev klageren tilkendt erstatning svarende til en varig mengrad på 10 %. Som dokumentation herfor fremlægges som bilag 65 brev fra forsikringen.

Af brevet fremgår, at der ved vurderingen blev lagt særlig vægt på følgende skader:

?	Skade på den ene nyre, skade på tre ribben med brud, blødeskade på højre lår
?	Klager over dobbelt syn
?	Nedsat kraft over knæ og ankel
?	Muskelsvind og nedsat følesans på benet svarende til iskiasnerven

Mengraden er vurderet med udgangspunkt i Arbejdsmarkedets Erhvervssikrings vejledende mentabel.

De to ulykker har betydet, at klageren ikke har kunnet arbejde nær så effektivt som før ulykkerne, hvilket har reduceret omsætningen med skønsmæssigt omkring 30 %, og det har medvirket til en forsinkelse i udviklingen af virksomheden til overskudgivende med 1-2 år.

2.4.6 Økonomi i [virksomhed1]

[virksomhed1] har på nuværende tidspunkt indtægter fra konsulentopgaver for [virksomhed3] A/S samt salg af [virksomhed1]s egne produkter og udlejning. Dette har Klageren siden omkring 2003, hvor [virksomhed3] A/S flyttede ud af lokalerne i [adresse1], set som en samlet (nødvendig) pakke, der har bevirket, at det har været muligt at drive den (bekostelige) udviklingsvirksomhed i [virksomhed1].

Udviklingsarbejdet er det, som danner grundlag for al anden virksomhed i [virksomhed1]. Uden deltagelse i og medvirken ved arrangementer og projekter på højt fagligt, internationalt niveau, ville det ikke være muligt for klageren konstant at videreudvikle produkterne, få indtjening som konsulent eller holde foredrag.

Klageren har accepteret underskuddet i udviklingsdelen af virksomheden, da han hele tiden har vidst, at han ganske enkelt kunne reducere de betydeligere omkostninger, hvorved der ville komme overskud. Men han har ikke fundet det opportunt på længere sigt af hensyn til muliggørelsen af endnu bedre indtjeningsgrundlag for fremtiden.

Meget tyder på, at 2020 bliver året, hvor der kommer et betydeligt overskud i virksomheden, hvilket skyldes, at udviklingen af produkter og investeringer i maskinparken er nået til et stadie, hvor der ikke skal afholdes så store udgifter til varekøb mm., og, hvor der er fokus på salg og produktion.

2.4.6.1 Underskuddet i udviklingsvirksomheden

Underskuddet i udviklingsvirksomheden er et resultat af, at der er investeret i testfaciliteter, specialværktøjer og bil- og motordele til videreudvikling af allerede opfundne og patenterede produkter og til brug i forbindelse med opfindelse af nye produkter, der har et kommercielt potentiale.

Udviklingsvirksomhed indebærer ofte en langsigtet investering, hvor der går mange år, inden der opnås et afkast af investeringen. Selv hvis den udviklede prototype/patentet sælges til tredjemand, vil prototypen/patentet også kræve en lang udviklingsperiode, inden man for alvor kan udnytte det kommercielle potentiale i patentet. Der vil blandt andet skulle opnås godkendte patenter på alle relevante markeder, produktet skal være gennemtestet, og der skal foreligge en lang række godkendelser fra forskellige myndigheder.

Som eksempel på, hvor lang tid et projekt kan tage fra udvikling til masseproduktion, vedlægges bilag 19, som er en tidslinje over et tidligere projekt, som viser, at det nemt kan tage 15 år fra idé til masseproduktion. Eksemplet vedrører udvikling af trinløst variabelt gear.

Klageren investerer fortsat både meget tid og mange penge i sin udviklingsvirksomhed. Formålet hermed er på lang sigt at kunne sælge virksomheden og de tilhørende patenter med et væsentlig overskud. Klageren har ikke oprettet en privat pensionsordning og har aldrig haft en firmapensionsordning. Han vil derfor bruge dette overskud til at finansiere sin pension, hvis han på et tidspunkt ikke længere er i stand til at arbejde.

2.4.7 Sammenfatning af Klagerens aktiviteter og arbejde i virksomheden [virksomhed1]

Som det fremgår af beskrivelsen af aktiviteterne og oplysningerne om omsætning og omkostninger, har Klagerens virksomhed været i konstant udvikling i en lang årrække.

Det hænger sammen med, at virksomheden grundlæggende er en udviklingsvirksomhed, hvis hovedformål er det samme som en udviklingsafdeling i en større virksomhed. Udviklingsafdelingen vil i sagens natur isoleret set have underskud, da den ikke har noget salg. Salget vil ligge i en anden afdeling af den større virksomhed, som isoleret set almindeligvis vil have overskud.

Udviklingsarbejde på højt fagligt, teknisk niveau kan ofte vare længere end både 5 og 10 år, før det fører til skabelsen af omsættelige rettigheder, produkter eller ydelser.

På samme måde som i den større virksomheds salgsafdeling har Klageren løbende i hvert eneste år indtil udgangen af 2017 haft en lønindtægt fra ansættelsesforholdet i [virksomhed3] ApS på ca. kr. 20.000 om måneden. Denne indtægt har dannet basis for, at Klageren har kunnet arbejde seriøst med udviklingsprojekterne i [virksomhed1] igennem årene.

[virksomhed1] er ikke en handelsvirksomhed, hvor produkter indkøbes hos leverandørerne og uden videreforarbejdning videresælges til kunderne. [virksomhed1] udvikler produkter, får visse patenteret og producerer selv enkelte produkter. Det er en løbende proces, hvor konstant udvikling er afgørende.

[virksomhed1] kunne indstille eller begrænse udviklingsaktiviteterne, hvorved virksomheden med det samme ville blive rentabel, idet klageren rent faktisk igennem de seneste 20 år har skabt flere virksomheder, som enkeltvis kunne være rentable. Det er imidlertid ikke hovedformålet med virksomheden blot at udvikle et produkt og derefter sælge patentet eller iværksætte egen produktion og salg.

Klageren er grundlæggende opfinder. Han driver virksomhed som opfinder, dvs. aktivitet som højt kvalificeret fagspecialist med forskning og udvikling af produkter inden for gear- og kompressionsteknologi. For at følge udviklingen og holde sit niveau og sin anseelse internationalt på sit fagområde som højt respekteret fagperson bliver han nødt til at bruge meget tid og mange ressourcer på udviklingsaktiviteter.

At virksomheden faktisk ville være særdeles rentabel, hvis Klageren valgte at begrænse sine udviklingsaktiviteter, fremgår af følgende:

Omsætningen i hvert af årene 2013-2018 har været betydelig. Omsætningen stammer fra konsulentvirksomhed, dvs. udøvelse af udviklings- og forskningsaktiviteter. Virksomheden har i perioden stort set ikke solgt varer eller andre produkter, men i alt væsentligt ydelser. En omsætning af den pågældende størrelsesorden i en teknisk enkeltmands konsulentvirksomhed er ikke ubetydelig.

I hvert af årene har omsætningen ved konsulentvirksomheden været højere end kr. 400.000, mens gennemsnittet for perioden 2013-2019 var hele kr. 562.536. Hvis Klageren havde valgt det, kunne han uden betydning for størrelsen af omsætningen have skåret mere end 60 % af udgifterne til indkøb af varer, testbiler og til deltagelse i internationale faglige arrangementer væk, hvilket svarer til i gennemsnit kr. 333.000 om året, hvorefter der intet underskud ville være i virksomheden.

I oversigtsbilaget (bilag 66) er angivet nøgletal for klagerens virksomhed og arbejdsmæssige aktiviteter i perioden 2013-2019. Bilaget er baseret på virksomhedens årsregnskaber for 2013- 2015 samt balancer for 2016-2009 (bilag 66a-66g). Heraf fremgår bl.a., at klagerens nettoomsætning i gennemsnit, som nævnt, har været kr. 562.536 årligt, og at der ville være et særdeles pænt overskud (EBITDA) hvert år, hvis 60 % af de ovennævnte omkostninger til varekøb og kapacitetsomkostninger i øvrigt blev skåret væk. Der ville endda ikke have været underskud i noget år efter en EBIT-opgørelse.

Størrelsen af omsætningen er i sig selv tilstrækkelig til at dokumentere, at virksomheden med salg af konsulentydelser er rentabel. Klagerens ydelser har betydelig værdi i sig selv. Imidlertid har klageren konstant været beskæftiget med undersøgelser, forskning og videreudvikling på sit fagtekniske område. Dette var hans valg for at være med helt fremme på højeste internationale niveau, hvor det er nødvendigt at foretage hyppig testning og erfaringsudveksling med fagfæller på internationalt plan og behovsanalyser hos (bil)producenter.

Klageren kunne have valgt at undlade at indkøbe maskindele, bildele og testbiler i så stort omfang som tilfældet er, og undlade at tage på så mange rejser til faglige møder og konferencer med andre topteknikere og interessenter i store dele af verden. Imidlertid ville det medføre, at han ikke holdt sit høje faglige niveau og sin anseelse i de professionelle miljøer, der er af afgørende betydning for kvaliteten af hans arbejde og ydelser.

Klageren ville, som nævnt, helt problemfrit fra et år til et andet kunne gøre virksomheden ganske rentabel. Men det vil ikke være på et fagligt tilfredsstillende niveau for ham. Som forsker og udvikler (opfinder) arbejder han konstant fremad mod de ypperligste resultater, der kan opnås for interessenterne inden for fagområdet.

Med mellemrum har han været ramt af uheld, som har medført, at han ikke har opnået bedre resultater end tilfældet er.

Klageren har den indstilling til sit arbejde, at han skal gøre sit yderste for at indfri de forventninger, som interessenterne i hans forsknings- og udviklingsaktiviteter har. Han oplever det ikke som et forventningspres, men hans professionelle indstilling indebærer, at han ikke arbejder under 40 timer om ugen og ikke vil gå på kompromis med kvaliteten og effektiviteten af hans arbejde. Det kræver bl.a. omfattende afprøvning og testning, som fordrer væsentlige anskaffelser af mekaniske reservedele og hele køretøjer.

I øvrigt vil klageren for at vise muligheden for umiddelbart at skabe en rentabel virksomhed naturligvis ikke gå på kompromis med kvaliteten af udviklingsarbejdet, men på grundlag af noget af dette arbejde igangsætte en mindre egen produktion og salg af enkelte produkter, især ovennævnte keramiske bremseskiver.

Som det fremgår, er der intet privat formål med aktiviteterne, og i øvrigt at betragte dem som ikke-erhvervsmæssige er helt grundløst, da tidsanvendelsen er betydelig, da det faglige niveau er i international klasse, og da virksomheden i øvrigt umiddelbart på det foreliggende grundlag kunne gøres særdeles rentabel.

Herudover har klageren de seneste år og frem til nu med færdiggørelse af maskinparken i et vist omfang ændret fokus, således at der også udvikles produkter, [...] bremseskiver/kit og [produkt1], med henblik på salg.

3. Retlige bemærkninger

3.1 Opdeling i to virksomhedsgrene

Skattestyrelsen har i de to omhandlede afgørelser opdelt [virksomhed1] i to grene, udviklingsvirksomhed og udlejningsvirksomhed. Førstnævnte udgør ifølge Skattestyrelsen en hobbyvirksomhed, mens udlejningsdelen anerkendes som erhvervsmæssig.

Skattestyrelsen anfører, at der ikke er sammenhæng mellem de to virksomheder, og at de derfor skal opgøres hver for sig skattemæssigt.

Klageren er ikke enig i, at der ikke er sammenhæng mellem de to virksomhedsdele, idet de er afhængige af hinanden. For at kunne drive udviklingsdelen af virksomheden har klageren brug for helt særlige lokaler. Disse har han i kraft af ejendommen på [adresse1], [by1].

Der er imidlertid mere plads, end der er behov for, og derfor udlejes den overskydende plads, således at der kan genereres indkomst fra disse lokaler i stedet for blot udgifter til husleje. Det vil sige, at hvis ikke klageren drev udviklingsdelen af virksomheden ville der heller ikke være nogen udlejningsdel af virksomheden.

Herudover ser klageren som nævnt udlejningen som en god måde at udnytte ejendommen på, således at udlejningen kan opveje nogle af de udgifter, der er forbundet med investeringerne i udviklingsdelen. Udlejningen er således med til at betale for udgifter til udvikling og forskning.

Der henvises i den forbindelse til Landsskatterettens afgørelse af 7. maj 2012 (journalnr.: 09- 03632), hvor en virksomhed med drift af ejendom med heste, udleje af hestebokse og bortforpagtning blev anset som én samlet virksomhed, som var erhvervsmæssigt drevet, idet de forskellige aktiviteter udgjorde en fleksibel kombination, som ifølge en skønsmand kunne udgøre én samlet virksomhed.

Uanset om [virksomhed1] skal opgøres samlet eller som to virksomhedsgrene, ses det ikke, hvordan udviklingsdelen kan udgøre andet end erhvervsmæssig virksomhed.

3.2 Erhvervsmæssig virksomhed

Udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Udgiften skal være direkte knyttet til indkomsten, og den skal ligge inden for virksomhedens naturlige rammer. Private udgifter kan ikke fradrages. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 2.

I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, det vil sige hobbyvirksomheder, kan der alene foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen. Underskud af ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

Bedømmelsen af, om en virksomhed kan anses for erhvervsmæssig, foretages ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold skal inddrages. Efter praksis indgår det med en betydelig vægt, om virksomheden kan anses for etableret og drevet med udsigt til at opnå en rimelig fortjeneste, det vil sige er indrettet med henblik på en systematisk indkomsterhvervelse. I bedømmelsen ligger også en afgrænsning i forhold til hobbyvirksomhed.

3.3 Afgrænsning i forhold til hobbyvirksomhed

Hobbyvirksomhed er kendetegnet ved, at virksomheden typisk er et udslag af en personlig interesse, og at ejeren derfor driver virksomheden som en hobby. De private formål er således afgørende frem for det økonomiske udbytte.

Virksomheder, der normalt bliver kvalificeret som hobbyvirksomhed, er følgende:

·	Hestevæddeløb, sejlads, m.v., hvor sportsinteressen såsom ridning ofte er det afgørende moment for indehaveren
·	Dyrehold som f.eks. ponyer, hunde, kaniner, høns og lign., hvor glæden ved at have dyrene ofte er det afgørende moment for indehaveren.

Profit er således ikke en faktor i nogen af tilfældene.

Det er meget atypisk, at en udviklingsvirksomhed, der arbejder med at udvikle og opfinde forskellige tekniske produkter - i [virksomhed1]s tilfælde kompressorer til biler og tørreindustrien - bliver klassificeret som en hobbyvirksomhed.

Ifølge SKATs juridiske vejledning "D.A.3.1.4.2.2 Hobbyvirksomhed" lægges i praksis vægt på følgende momenter:

"

·	om virksomhedens omfang er af en vis størrelse
·	om virksomheden drives tilstrækkeligt intensivt/seriøst
·	om driftsformen er sædvanlig for virksomheder af den pågældende art
·	om der er andre end erhvervsmæssige formål med virksomheden
·	om ejeren er afskåret fra at anvende virksomhedens aktiver til privat brug
·	om ejeren har særlige faglige forudsætninger (f.eks. relevant uddannelse) for at drive den pågældende virksomhed
·	om virksomheden har en naturlig sammenhæng med ejerens evt. øvrige indtægtsgivende erhverv
·	om virksomheden lever op til den erhvervsmæssige standard, der er gældende for det pågældende erhverv
·	om virksomheden i givet fald vil kunne sælges til tredjemand, dvs. om den trods evt. hidtidigt underskud i tredjemands øjne har en potentiel indtjeningsevne, eller om den slet ikke kan drives løsrevet fra den ejendom, person eller det regi, hvor den hidtil har været drevet."

Ad "virksomhedens omfang er af en vis størrelse"

At [virksomhed1] er af en vis størrelse, fremgår blandt andet af virksomhedens regnskaber og balancer (bilag 66a-66g). Heraf fremgår, at virksomheden har haft en gennemsnitlig nettoomsætning på kr. 562.536 i den 7-årige periode.

Det kan således konstateres, at [virksomhed1] må anses for at være i kategorien en vis størrelse. Dette støttes endvidere af, at virksomheden indgår i samarbejder med en lang række førende virksomheder inden for bilbranchen, samt det store potentiale, der er i virksomhedens produkter, herunder de ovenfor omtalte keramiske bremseskiver.

Ad "virksomheden drives tilstrækkeligt intensivt/seriøst"

Som anført ovenfor er Klageren uddannet civilingeniør i automobilteknik og etablerede allerede i 1978 [virksomhed1], et autoreparationsværksted til udvikling og salg af kompressorer til forbedring af bilmotorer. Herudover har Klageren tidligere erhvervserfaring, blandt andet som testingeniør hos [virksomhed22], da de havde samlefabrik i [adresse2] i [by3].

Klageren har desuden ikke siden han afsluttede sin ansættelse i [virksomhed3] A/S haft andre indkomster end den, han får fra arbejdet i [virksomhed1], og han har som nævnt heller ikke indbetalt til pension. Det har han ikke gjort, fordi han driver [virksomhed1] seriøst med henblik på at kunne sælge den og på den måde finansiere sin pension, når det ikke længere er muligt for ham at arbejde.

Seriøsiteten fremgår også af de produkter, der udvikles i virksomheden, samt de samarbejdspartnere, som virksomheden har, jf. afsnit 2.4.2.3 og 2.4.2.4. Som det fremgår ovenfor, har [virksomhed1] endvidere været hovedkraften ved udviklingen af det meget succesfulde patent [virksomhed3], hvilket virksomheden fortsat nyder frugterne af i form af netværk, omdømme og konsulentarbejde for [virksomhed3] A/S.

Ad "driftsformen er sædvanlig for virksomheder af den pågældende art"

Driftsformen er normal for en erhvervsvirksomhed som den omhandlede. Der er ikke noget unormalt i, at en udviklingsvirksomhed har underskud i en årrække for senere at kunne profitere af investeringen i et produkt/patent.

Ad "andre end erhvervsmæssige formål med virksomheden"

Det ses ikke, hvordan virksomheden, herunder maskinparken, skal kunne anvendes til andre end erhvervsmæssige formål. Virksomheden udvikler hovedsageligt produkter, der skal anvendes i bil og tørreindustrien. Dette er produkter, der i sagens natur ikke kan anvendes til privat brug. Det samme gælder for virksomhedens lokaler, der kan sammenlignes med et autoværksted.

Der er ikke tale om en type virksomhed, som retspraksis tidligere har defineret som hobbyvirksomhed.

Ad "særlige faglige forudsætninger (f.eks. relevant uddannelse) for at drive den pågældendevirksomhed"

Som anført ovenfor har klageren en relevant uddannelse som civilingeniør i automobilteknik, ligesom han har erhvervserfaring fra et helt arbejdsliv, der utvivlsomt har givet ham de faglige og professionelle forudsætninger for at drive virksomheden.

Ad "naturlig sammenhæng med ejerens evt. øvrige indtægtsgivende erhverv"

Klagerens virksomhed i [virksomhed1] udøves på grundlag af hans akademiske uddannelse som civilingeniør i automobilteknik. I hele hans erhvervskarriere på nu mere end 40 år har han udelukkende udøvet indtægtsgivende aktiviteter med ingeniørarbejde vedrørende automobilteknik.

I en meget lang årrække var klageren som nævnt ovenfor ansat i [virksomhed3] A/S. [virksomhed3] A/S opstod og blev etableret som en følge af det patent, som klageren havde udviklet af samme navn i den virksomhed, som han var medejer af og ansat i 1990'erne ([virksomhed2] ApS). Klageren fortsatte sine udviklingsaktiviteter på automobilteknikområdet i [virksomhed1], hvor han nu i en lang årrække har drevet selvstændig virksomhed.

Sideløbende med driften af selvstændig virksomhed i [virksomhed1] var klageren således ansat i [virksomhed3] A/S. Begge steder arbejdede han grundlæggende med det samme - udviklingsaktiviteter på automobilteknikområdet.

Klagerens arbejde og aktiviteter i [virksomhed1] har således ikke bare haft en naturlig sammenhæng med arbejdet som ansat i [virksomhed3] A/S. Arbejdet i [virksomhed3] A/S var det samme, som en stor del af det arbejde, som han udførte i [virksomhed1], idet klageren udøvede selvstændig konsulentvirksomhed i [virksomhed1], hvor en af de vigtigste kunder var [virksomhed3] A/S.

Alt klagerens arbejde og alle klagerens aktiviteter hænger sammen - uanset om det er udført i regi af [virksomhed1] eller i [virksomhed3] A/S - og der er konstant sammenhæng mellem de erhvervsmæssige udgifter, som klageren afholder i [virksomhed1], og de indtægter, som han først får i et senere år, end det år, hvori udgifterne er afholdt.

Det sidstnævnte indebærer, at i det omfang man lagde til grund, at klagerens virksomhed ikke var erhvervsmæssig, ville klageren alligevel efter fast praksis for egentlig hobbyvirksomhed, kunne trække udgifterne fra i de efterfølgende år, hvor han erhverver indtægter, som følge af, at enhver indtægt vil have sammenhæng med udgifterne til udviklingsaktiviteter og opbygning af produktionsapparat.

Ad "virksomheden lever op til den erhvervsmæssige standard, der er gældende for det pågældende erhverv"

Der findes næppe andre udviklingsvirksomheder som [virksomhed1]. Ikke desto mindre må det forhold, at virksomheden har været med til at udvikle patentet [virksomhed3], som i dag er grundstenen i virksomheden [virksomhed3] A/S, hvor [virksomhed6] A/S har været medejer, i sig selv dokumentere, at virksomheden mere end lever op til den erhvervsmæssige standard, der er gældende for dette erhverv.

Ad "virksomheden i givet fald vil kunne sælges til tredjemand"

Maskinparken, herunder maskinerne i sig selv, vil nemt kunne sælges til tredjemand. Det samme gør sig gældende for virksomheden i sin helhed med alle dens produkter, herunder særligt de nævnte keramiske bremseskiver.

Virksomheden har - trods underskud de seneste år - et stort potentiale. Der er utvivlsomt en køber, som vil være intresseret i at købe virksomheden på dens nuværende stadie, hvor der er mulighed for eksempelvis at masseproducere de keramiske bremseskiver.

Ved en gennemgang af de punkter, som SKAT selv har fremhævet fra praksis i Den Juridiske Vejledning, kan det fastslås, at [virksomhed1] opfylder alle de nævnte kriterier. SKAT har alene kvalificeret virksomheden som hobbyvirksomhed, fordi den har været underskudsgivende i en årrække, uden at foretage en konkret vurdering af virksomhedens øvrige forhold.

Betragter man virksomhedens øvrige forhold, herunder det faktum, at der er tale om en udviklingsvirksomhed, er det ikke unormalt, at der vil være en lang række "udviklingsår" med underskud. Disse år kan meget vel efterfølgende bliver fuldt op at et salg, eller af nogle år, hvor investeringen tilbagebetaler sig selv flere gange. En sådan virksomhed er erhvervsmæssig virksomhed og ikke hobbyvirksomhed.

3.4 Udsigt til overskud

I forlængelse af ovenstående fremhæves LSR af 11.11.2019 Journalnr. 19-0053846, hvor en biavler, der havde etableret en snedkervirksomhed til produktion af rammer m.v. til biavl, fik medhold i, at virksomheden var drevet erhvervsmæssigt i skattemæssig forstand, selvom der i en årrække havde været underskud i virksomheden

Landsskatteretten lagde vægt på, at der ikke sås andre end erhvervsmæssige formål med virksomheden, samt at en overtagen kundeportefølje og produktionsmaskiner ville kunne sælges til tredjemand.

Som nævnt ovenfor ses det heller ikke i nærværende sag, hvordan [virksomhed1]s værksteder og maskinpark skal kunne anvendes til andre end erhvervsmæssige formål, ligesom maskinparken, herunder de enkelte maskiner, uden problemer vil kunne sælges til tredjemand.

I den nævnte afgørelse lægges endvidere vægt på, at omsætning og dækningsbidrag har en positiv udvikling trods underskud, herunder at dækningsgraden var positiv, dog før afskrivninger.

I oversigtsbilaget (bilag 66) er angivet nøgletal for klagerens virksomhed og arbejdsmæssige aktiviteter i perioden 2013-2019.

Heraf fremgår, at klagerens nettoomsætning i perioden 2013-2019 i gennemsnit har været kr. 562.536 årligt. Det er en betydelig nettoomsætning i en en-mandsvirksomhed, der i alt væsentligt sælger konsulentydelser. Bortset fra 2013 har virksomheden overskud (positivt dækningsbidrag) i alle årene, og selv efter kapacitetsomkostninger er der bortset fra i 2013 ikke nævneværdigt underskud (EBITDA) i nogen af årene i perioden 2013-2019.

Efter 2013 er der en positiv tendens i udviklingen. Virksomheden går fra et underskud (EBITDA) på kr. 173.419 i 2013 frem. I tre af årene (2014, 2016 og 2017 er der pæne overskud (EBITDA), ligesom der ville have været pæne overskud i 2018 og 2019, hvis ikke klageren havde valgt i disse to år at afholde ekstraordinære udgifter, som har betydet, at kapacitetsomkostningerne i de to år var ca. 50 % større end i nogen af de andre år.

Alene det forhold, at vareforbrug og/eller kapacitetsomkostninger var ekstraordinært store i 2018 og 2019, har således medført, at resultatet (EBITDA) ikke blev ganske pænt i begge disse år.

Nettoomsætningen i perioden fra 2015 og frem viser en pænt stigende tendens, idet den er steget fra kr. 464.608 i 2015 til henholdsvis kr. 572.578 i 2018 og kr. 658.002 i 2019. Endvidere har første kvartal i 2020 været det bedste nogensinde til trods for corona-situationen.

I forhold til virksomhedens resultater generelt fremhæves igen, at [virksomhed1] er en udviklingsvirksomhed. Det betyder, at der vil være udsving i indtægterne, idet der vil være år, hvor der udvikles mere end andre, og år, hvor det vil være muligt at have mere fokus på produktion. Det er dog meningen, at der primært skal være mere og mere produktion/salg.

Som det er beskrevet, har [virksomhed1] været på en længere rejse med erhvervsmæssige op og nedture i form af blandt andet mislykkede salg og finanskrisen m.v., der har påvirket virksomhedens resultater. Disse udefrakommende påvirkninger bevirker imidlertid ikke, at virksomheden ikke er erhvervsmæssig.

Uanset ovenstående er [virksomhed1] nået til et stadie med udviklingen af maskinparken, begrænsning af udviklingsomkostninger, og det færdigudviklede projekt med [...] bremseskiverne, at virksomheden nu står til løbende at genere en særdeles god indtjening.

3.5 Anvendelse af virksomhedsordningen

Skattestyrelsen nægtet klageren at anvende virksomhedsskatteordningen med henvisning til, at udviklingsdelen ikke er erhvervsmæssig, jf. afsnit 3.1 om opdelingen af virksomheden i to dele.

Dette er klageren selvsagt ikke enig i. Såvel udviklings- som udlejningsdelen af virksomheden er erhvervsmæssig, hvorfor virksomhedsskatteordningen kan anvendes. Skattestyrelsen har selv anført, at udlejningsdelen anses for erhvervsmæssig.

Det følger af virksomhedsskatteloven (VSL) § 1, stk. 1, 1. pkt. at skattepligtige personer, der driver selvstændig erhvervsvirksomhed, kan anvende virksomhedsordningen. Videre følger det af lovens 1, stk. 3, 2. pkt., at den erhvervsmæssigt benyttede del af en blandet benyttet ejendom skal indgå i virksomhedsskatteordningen. Således skal udlejningsdelen under alle omstændighed indgå i virksomhedsskatteordningen.

4. Afsluttende bemærkninger

På baggrund af ovenstående og det i øvrigt fremlagte i sagen udgør [virksomhed1] utvivlsomt en erhvervsmæssig virksomhed. Virksomheden og maskinparken, som [virksomhed1] ejer, kan ikke bruges til andre end erhvervsmæssige formål.

Med færdigudviklingen af maskinparken, samt igangsættelse af ovennævnte projekter og det nye samarbejde, står virksomheden til en meget positiv udvikling, der ikke kan give anledning til andet end udsigt til et meget pænt, fast overskud. Dette understøttes yderligere af sammenholdelsen af virksomhedens resultater i perioden 2013-2019 som anført ovenfor.

Herudover henvises til afsnit 2.4.2.5 til 2.4.2.8, hvor virksomhedens nuværende og fremtidige projekter fremgår. Alene [...] bremseskiverne kommer til at give [virksomhed1] et stort overskud (kr. 2.700.000 blot ved salg af de 300 skiver, der ligger klar), ligesom der ikke længere er behov for store investeringer i maskiner m.v., fordi [virksomhed1] nu har alt, der er behov for i forhold til produktion af nuværende og fremtidige produkter.

Der kan således ikke sås tvivl om, at [virksomhed1] har udviklet sig positivt mod at blive en stærkt overskudsgivende virksomhed.

(...)"

Klagerens repræsentant har supplerende anført følgende:

"1. Opdeling i flere driftsgrene

Skattestyrelsen anfører, at det kan være aktuelt at opdele [virksomhed1] i en tredje driftsgren vedrørende konsulentvirksomhed. Begrundelsen herfor er, at der ikke ses at være forskel på det arbejde som klageren udfører for [virksomhed3] A/S på konsulentbasis og som A-indkomstmodtager.

Det forholder sig imidlertid sådan, at klageren er opfinder, og det arbejde han laver er udviklingsvirksomhed. Det gør sig gældende, når han arbejder med projekter i [virksomhed1], når han foretager konsulentarbejde, og det var også, det han i sin tid var ansat til at lave som A - indkomstmodtager i [virksomhed3] A/S. Som ansat bistod han dog også ledelsen i forskellige henseender, idet han som medstifter af virksomheden kunne bidrage med meget relevant viden og erfaringer.

Der er således ingen holdepunkter for at udskille konsulentarbejdet fra udviklingsarbejdet i [virksomhed1] henset til, at det er den samme type arbejde, der udføres. Forskellen er blot arbejdsstedet og det specifikke projekt, der arbejdes på. Endvidere opstår den viden, som konsulentarbejdet baserer sig på primært i det arbejde, som udføres i [virksomhed1] og på den måde er konsulentarbejdet afhængig af det øvrige arbejde i [virksomhed1].

Dermed er der ikke grundlag for yderligere at opdele virksomheden i en tredje driftsgren.

Det af Skattestyrelsen anførte om, at konsulentarbejdet ikke vil kunne sælges ved et eventuelt salg af [virksomhed1], idet konsulentarbejdet baserer sig på klagerens viden, kan ikke tiltrædes. Meget af den viden som klageren baserer konsulentvirksomheden på har udmøntet sig i patenter. Disse vil blive overdraget ved et eventuelt salg, hvorfor konsulentarbejdet eller dele heraf vil kunne videreføres, hvis det er ønsket.

2. [virksomhed3] A/S' betydning

Klageren er ikke enig i det af Skattestyrelsen fremførte om, at værdien af [virksomhed3] A/S i klageskrivelsen beskrives som værdien af [virksomhed1]. Hele beskrivelsen af [virksomhed3] A/S er afgørende for forståelsen af, hvordan klageren arbejder, hvilken position han har på markedet og hvordan [virksomhed1] har udviklet sig samt hvorfor der har været perioder, hvor der har været mindre fokus på fremdriften af [virksomhed1], end der har været i den omhandlede periode og i det hele taget siden 2008 og frem.

Herudover er der ingen tvivl om, at klagerens arbejde i [virksomhed3] A/S indirekte har højnet værdien af [virksomhed1], idet samarbejdet er med til at sætte [virksomhed1] på landkortet og øge virksomhedens omdømme og troværdighed i branchen. Omvendt har klageren i den grad højnet værdien af [virksomhed3] A/S, idet han er opfinderen, der har skabt ideen til virksomhedens eksistensgrundlag i form af patentet [virksomhed3].

3. Lønindtægten fra [virksomhed3] A/S er ikke afgørende

Skattestyrelsen anfører, at det fremgår af klageskrivelsen, at lønindtægten fra ansættelsesforholdet i [virksomhed3] ApS har dannet basis for, at klageren har kunnet arbejde seriøst med udviklingsprojekterne i [virksomhed1] igennem årene indtil udgangen af 2017.

Dette fremgår ikke af klageskrivelsen. Det, der fremgår af skrivelsen, og som må formodes at være det som Skattestyrelsen henviser til, er, at de forskellige elementer i virksomheden, herunder udlejning og konsulentarbejde, danner basis for, at der også er plads til udviklingsarbejdet. Omvendt, vil der ikke være noget konsulentarbejde, ligesom klageren ikke ville have været kvalificeret til en ansættelse i [virksomhed3] A/S, hvis ikke han løbende foretog det omhandlede udviklingsarbejde.

Hertil kommer, at klageren, som nævnt, ikke har været ansat i [virksomhed3] A/S siden 2017, og at virksomheden kun er vækstet yderligere efter ansættelsesforholdets ophør. Der er således ikke noget belæg for, at ansættelsesforholdet har dannet basis for udviklingsarbejdet.

4. Fokus i virksomheden

Det forhold, at virksomheden har eksisteret siden 1978, er ikke i sig selv afgørende for vurderingen af, om virksomheden har været drevet erhvervsmæssigt i de to omhandlede perioder fra 2013-2015 og fra 2016-2018. Som det fremgår af klageskrivelsen af 16. juli 2020, har klageren i en årrække haft fokus på [virksomhed3] A/S, mens han til gengæld i de nævnte to perioder har arbejdet effektivt og målrettet mod at gøre [virksomhed1] til en rentabel virksomhed.

Grundet klagerens alder samt det forhold, at [virksomhed3] A/S med årene er blevet så godt kørende, at han har kunnet trække sig mere og mere ud og derfor kunnet fokusere på sit andet hjertebarn, [virksomhed1], har medført, at klageren igen har sat alle midler og ressourcer ind for at få gjort [virksomhed1] til en overskudsgivende virksomhed. Det er planen, at virksomheden på et tidspunkt skal sælges, og midlerne deraf skal udgøre klagerens pension. Klageren har på den baggrund ikke betalt ind til sin pension.

I vurderingen af virksomhedens rentabilitet fra 2013-2018 kan der ikke stilles et krav om, at der burde have været indtægter fra tidligere udviklingsarbejder henset til, at virksomheden blev påbegyndt i 1978. Skattestyrelsen anfører selv på side 2 nederst, at vurderingen skal foretages ud fra den valgte driftsform i de omhandlede indkomstår.

Desuden har klageren rent faktisk skabt en stor indtjening på udviklingsarbejder i tiden fra 1978 og frem, men størstedelen af denne har været i [virksomhed3]-regi om end udviklingsarbejdet blev påbegyndt i [virksomhed1]. Som det fremgår af klageskrivelsen, har klageren netop de seneste 12 år været fokuseret på fremdriften af [virksomhed1], ligesom han heller ikke har haft andre indtægtskilder end fra virksomheden siden 2017, hvor han afsluttede sin ansættelse i [virksomhed3] A/S.

5. Salgsværdien af driftsmidlerne

Skattestyrelsen anfører følgende på side 5 i udtalelsen:

"Af klagen fremgår det, at virksomhedens driftsmidler har en salgsværdi på ca.

450.000 kr. Iflg. den fremsendte saldobalance pr. 31/12 2019 udgør værdien

af driftsmidlerne 652.694 kr. efter fradrag af årets afskrivninger i 2019 på

175.566 kr."

Det bemærkes i denne forbindelse, at værdien af driftsmidlerne i saldobalancen er opgjort som købsværdien fratrukket afskrivninger. Denne værdi har ikke nogen sammenhæng med, hvad driftsmidlerne er værd i fri handel, altså driftsmidlernes salgsværdi.

Som det er anført i klageskrivelsen, er det klagerens opfattelse, at de specifikke oplistede maskiner i maskinparken har en salgsværdi på ca. kr. 450.000 på nuværende tidspunkt. Dette har ikke nogen indvirkning på, hvordan man opgør værdien rent regnskabsmæssigt.

Af referat af mødet mellem Skatteankestyrelsens sagsbehandler, klageren og dennes repræsentant fremgår følgende:

"Klageren forklarede, at klageren kunne benytte nogle af de relationer han opnåede gennem [virksomhed3] til at skaffe kunder til at købe virksomhedens keramiske bremseskiver. Klageren ser et meget stort økonomisk potentiale i de keramiske bremseskiver, men markedet skal lige vænne sig til, at han kan tilbyde bremseskiverne til en væsentligt lavere pris, selvom de er lige så gode som konkurrenternes. Klageren oplyste, at der i 2020 var solgt 6-7 sæt bremseskiver, dog ikke til fuld pris. Varelageret bestod af omkring 300 bremseskiver lige nu. Aktiviteten begyndte i slutningen af 2018.

Klageren forklarede, at virksomheder som hans må anses for at have en meget lang etableringsperiode, da det tager meget lang tid at opnå patenter og skabe et produkt der kan markedsføres. Omkring 15 år. Patentet til en komponent til tørremaskiner blev opnået for fire år siden, men det er allerede tæt på at kunne udmønte sig i kommercielt bæredygtige produkter.

Klageren forklarede, at årsagen til at virksomheden ikke havde nogen omsætning i 2014-2016, var at ejendommens kælder var blevet oversvømmet. Der var en mængde udstyr i denne kælder, og desværre havde klageren opsagt sin vandskade-forsikring kort forinden. Klageren havde været nødsaget til selv at reparere kælderen i løbet af 2014-2016, og investere en million af sine egne penge i dette projekt. I denne periode var der også brugt meget tid på arbejdet i [virksomhed3].

Klageren forklarede, at årsagen til at virksomheden ikke havde nogen omsætning i 2014-2016, var at ejendommens kælder var blevet oversvømmet. Der var en mængde udstyr i denne kælder, og desværre havde klageren opsagt sin vandskade-forsikring kort forinden. Klageren havde været nødsaget til selv at reparere kælderen i løbet af 2014-2016, og investere en million af sine egne penge i dette projekt. I denne periode var der også brugt meget tid på arbejdet i [virksomhed3].

[virksomhed1]s aktiviteter udspringer af klagerens mangeårige ejerskab og samarbejde med [virksomhed3] om det højhastighedsgear, som han selv havde udviklet. Omkring 2013 var klageren begyndt at investere i en maskinpark til [virksomhed1]. De købte maskiner var af ældre dato, og måtte betragtes som fuldt afskrevne.

Men da der var tale om maskiner af god kvalitet, kunne klageren istandsætte dem, og tilføje moderne computerprogrammer m.v. til maskinerne, så de kan arbejde med samme præcision som nye maskiner, blot ikke med samme hastighed.

Varesalget i 2012, 2013 og 2018 bestod af salg af komponenter til biler, som blev produceret i maskinparken.

Klageren forklarede, at når han leverer konsulentydelser til [virksomhed3], så sker det både fra [virksomhed1]s ejendom, men også hos [virksomhed3], der i dag ejes af [virksomhed4]. Klageren oplyste, at konsulentarbejdet hos [virksomhed3] er fuldstændigt sammenkoblet med den øvrige del af [virksomhed1]. Hvis en kunde for eksempel er interesseret i at købe en kompressor eller en gearkasse til en bil, fra [virksomhed3], så har kunden brug for at konsultere klageren, for at finde ud af, hvordan kompressoren skal specialjusteres til kundens bil, for at den kommer til at fungere korrekt. Justeringerne kan foretages på [virksomhed1]s maskiner og derved indgår maskinerne i virksomhedens konsulentaktivitet med [virksomhed3].

Klageren oplyste, at for at kunne benytte en [virksomhed3]-kompressor, som [virksomhed1] tester egne komponenter på og i sammenhæng med, skal der bruges en speciel tandrem. Denne køber klageren af tredjemand, men kontakten er i sin tid opnået igennem [virksomhed3].

Sagsbehandleren spurgte, om bilerne blev brugt til andet end test af komponenter, f.eks. motorløb. Hertil blev der svaret, at bilerne udelukkende bliver brugt til testkørsel ifm. test af komponenter.

(...)"

Klagerens repræsentant er kommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

"(...).

1 Sammenhængen mellem udlejning og udvikling

I forslaget til afgørelse af sagerne finder Skatteankestyrelsen, at der ikke er den fornødne sammenhæng mellem udlejningen og udviklingen i [virksomhed1], hvorfor virksomheden skal inddeles i disse to virksomhedsgrene.

Klageren er imidlertid af den opfattelse, at udlejningen og udviklingen hænger sammen og har gjort det siden 1997, hvor klageren erhvervede ejendommen på [adresse1] i [by1].

Klageren erhvervede ejendommen med det formål at udnytte hele ejendommen i sin virksomhed og til sin private beboelse, således at han kunne udføre alt fra denne ejendom.

Det var således også fra starten planlagt, at der som del af virksomheden skulle foretages udlejning fra visse af lokalerne. Dette skyldtes både, at visse af lokalerne var uegnede til den type udvikling og produktion, som klageren udfører i [virksomhed1], lige så vel som udlejningen var en måde at få yderligere indtjening til den samlede virksomhed.

I tillæg hertil har klageren udlejet værkstedsplads til andre opfindere og udviklere inden for autobranchen, hvorfor der også har været sparring, idéudveksling og ikke mindst hjælp forbundet med udlejningen, som selvsagt har været brugbar i udviklingsdelen af virksomheden.

Klageren er således ikke enig i, at der ikke er sammenhæng mellem de to virksomhedsdele. Som klageren ser det, afhænger udlejningen og udviklingen af hinanden. Uden den ene var der ikke den anden.

Klageren har brug for indtægten og netværket i udlejningen, men han ville omvendt aldrig have erhvervet ejendommen med udlejningspotentiale, hvis ikke det også var for at drifte [virksomhed1] og bruge de helt særlige lokaler, der danner værkstedet og maskinparken. Den samlede virksomhed forudsætter disse helt særlige lokaler, som findes på [adresse1], [by1].

2 Virksomhedens opstartsperiode

I forslaget til afgørelse af sagerne lægger Skatteankestyrelsen vægt på, at virksomheden har eksisteret siden 1978 og dermed ikke efter styrelsens opfattelse kan anses for at være i en opstartsfase.

Det skal for det første understreges, at [virksomhed1] ikke har været aktiv i hele perioden fra 1978 og frem til 2013. I de første år drev klageren [virksomhed1] som en ren udviklingsvirksomhed, hvor han blandt andet havde en lang række udenlandske kunder. Klageren udviklede her patentet [virksomhed3].

Det gik som beskrevet i klagen af 16. juli 2020 over al forventning med [virksomhed3], og der blev derfor oprettet et selskab den 8. oktober 1990, som fremover skulle drive [virksomhed3] frem.

I perioden fra opstarten af selskabet og frem til 2006 har [virksomhed1] mere eller mindre udelukkende udgjort et CVR-nummer, det vil sige uden reelt indhold.

Det betyder således, at [virksomhed1], som er genstand for nærværende sag, først reelt set blev opstartet i 2006, hvor klageren så småt var på vej ud af [virksomhed3] A/S for igen at kunne fokusere på hans passion - udvikling af patenter.

Fra 2008 blev klageres hovedbeskæftigelse [virksomhed1], mens han frem til 2017 som sidebeskæftigelse var ansat i [virksomhed3] A/S. Siden 2017 har klagerens eneste indtægtskilde været [virksomhed1].

Klageren er således startet forfra i [virksomhed1] omkring 2006-2008, og det giver således et misvisende billede, at Skatteankestyrelsen og Skattestyrelsen foretager vurderingen af, om virksomheden er drevet erhvervsmæssigt, ud fra en opstart i 1978. Dette er ganske enkelt ikke korrekt.

Det er i den forbindelse heller ikke korrekt, at [virksomhed1] ikke kan anses for at have været i en opstartsfase i de to omhandlede perioder. Som bilag 19 har klageren netop fremlagt en skitse over et normalt tidsforløb ved udvikling af den type patenter, som klageren beskæftiger sig med. Som det fremgår, kan det uden problemer tage 15 år fra en idés opståen, til patentet kommer i produktion.

Klageren er således ikke enig i, at [virksomhed1] ikke kan anses for at have været i en opstartsfase i de omhandlede år. Hvis man lægger 15 år til 2006, vil klagerens projekter - de keramiske bremseskiver og [produkt1] - realistisk set kunne komme i produktion i 2021.

Det stemmer meget godt overens med virkeligheden. Rent bortset fra, at bremseskiverne allerede er i produktion/salg, og [produkt1], som klageren opnåede patent på i 2018, jf. bilag 43, forventes at blive genstand for salg i 2022.

Hertil kommer, at Skatteankestyrelsen og Landsskatteretten alene skal tage stilling til, om virksomheden har været drevet erhvervsmæssigt i de to omhandlede perioder fra hhv. 2013-2015 og fra 2016-2018. Hvorvidt virksomheden var drevet erhvervsmæssigt før disse perioder, er således ikke i sig selv afgørende.

I vurderingen af virksomhedens rentabilitet fra 2013-2018 kan der ikke stilles et krav om, at der burde have været indtægter fra tidligere udviklingsarbejder henset til, at virksomheden blev påbegyndt i 1978. Vurderingen skal foretages ud fra den valgte driftsform i de omhandlede indkomstår.

Underskuddet i udviklingsvirksomheden er et resultat af, at der er investeret i testfaciliteter, specialværktøjer og bil- og motordele til videreudvikling af allerede opfundne og patenterede produkter og til brug i forbindelse med opfindelse af nye produkter, der har et kommercielt potentiale.

Som det fremgår, indebærer udviklingsvirksomhed ofte en langsigtet investering, hvor der går mange år, inden der opnås et afkast af investeringen.

Klageren er i 2020 kommet i gang med at sælge de keramiske bremseskiver, og der er ingen tvivl om, at virksomheden ser frem mod en lys økonomisk fremtid. Klageren har i 2020 - i overensstemmelse med budgettet/lidt over - solgt 21 keramiske bremseskiver, og det er som nævnt forventningen, at salg af det nye patent [produkt1] påbegyndes i 2022, hvilket tillige er i overensstemmelse med planen beskrevet i den endelige klage af 16. juli 2020.

Det forventes i øvrigt, at bremseskiverne også vil opfylde forventningen i forhold til budgettet for 2021. Det betyder således, at det forventes, at der bliver solgt mindst 50 bremseskiver i indeværende år. Det er således heller ikke korrekt, at der ikke foreligger nogen konkrete tegn på, at disse projekter kan gøre virksomheden rentabel. Dette skal sammenholdes med, at virksomheden nu fra 2020 rent faktisk har overskud, jf. mere herom nedenfor.

3 [virksomhed3]' betydning

Skatteankestyrelsen anfører i forslaget til afgørelse af sagerne, at [virksomhed3] A/S ingen betydning har for vurderingen af, om [virksomhed1] udgør en erhvervsmæssig virksomhed.

Det er klageren er ikke enig. For det første bevidner succesen i [virksomhed3] A/S klagerens evner til at udvikle et patent, føre det ud i livet og genere penge af det. [virksomhed3] A/S havde eksempelvis i 2019 en bruttofortjeneste på kr. 7,3 mio., og denne virksomheds eneste forretningsgrundlag er [virksomhed3] patentet, som klageren har opfundet.

Alt det arbejde, som klageren har udført i [virksomhed3] A/S frem til 2006 (og til dels til 2017), har bevirket, at klageren nu er i stand til at gøre det samme igen med de keramiske bremseskiver og [produkt1], som er et afledt produkt af [virksomhed3] patentet, og som har et enormt potentiale i tørindustrien.

Hele beskrivelsen af [virksomhed3] A/S er afgørende for forståelsen af, hvordan klageren arbejder, hvilken position og anseelse han har på forretningsområdet og på markedet, og hvordan [virksomhed1] har udviklet sig, samt forståelsen af hvorfor der har været perioder, hvor der har været mindre fokus på fremdriften af [virksomhed1], end der har været i de omhandlede perioder, og i det hele taget siden 2006-2008 og frem.

Herudover er der ingen tvivl om, at klagerens arbejde og aktiviteter i [virksomhed3] A/S indirekte har højnet værdien af [virksomhed1], idet samarbejdet i høj grad er med til at sætte [virksomhed1] på landkortet og øge virksomhedens omdømme og troværdighed i branchen. Omvendt har klageren skabt værdien af [virksomhed3] A/S, idet han er opfinderen, der har skabt idéen til virksomhedens eksistensgrundlag i form af patentet [virksomhed3].

4 Ejendomsomkostninger

Overskuddet fra udlejningen bliver i forslaget til afgørelse (sag 20-0044520) opgjort som følger:

2016 2017 2018

Kr. 219.600 Kr. 86.739 Kr. 230.963

Heri er imidlertid ikke medtaget de udgifter, som er afholdt i forbindelse med udlejningen, herunder den del af ejendomsskatterne m.v., som hidrører fra den del ejendommen, som anvendes til udlejning.

Det er klagerens opfattelse, at hvis udlejningen og udviklingen skal opdeles, så skal udgifterne til ejendommen det også.

Omkostningerne til ejendommen (ejendomsskatter, el og varme og forsikring) fordeler sig som følger i henhold til regnskaberne (bilag 66d-f) i de omhandlede år:

2016 2017 2018

Kr. 130.651 Kr. 187.273 Kr. 290.330

Som bilag 67 fremlægges foto af ejendommen på [adresse1] i [by1] set oppefra med tegning over fordelingen af ejendommens lokaler markeret med 1-5, som er beskrevet nedenfor. Kvadratmeterne i ejendommen fordele sig således:

1. [ejendom1]: 1. sal, udlejes til [person17] og [person18] (140 m2). Kælderen udlejeres til [person19] (36 m2) 2. Værksted udlejet til [virksomhed5], hvor klageren dog selv anvender en lille del til maskinværksted (127 m2)

3. 1. sal benyttes privat til beboelse (90 m2)

4. Stueetagen er maskinværksted i [virksomhed1] (90 m2) (bruges også af [virksomhed5])

5. Lydstudie lejet af [...] v. [person20] (91 m2), samt lydstudier lejet af [person21] og [person22] (164 m2)

Ejendommen er i alt 738 m2, jf. BBR-meddelelsen (bilag 29), hvoraf udlejningsdele udgør i alt 558 m2. Det er 75,6 % af ejendommen.

Herefter er det klagerens opfattelse, at udgifterne, der skal trækkes fra i overskuddet i udlejningen, fordeler sig således i perioden:

2016 2017 2018

Kr. 98.704 Kr. 141.578,30 Kr. 291.489,50

Herefter fordeler resultatet fra udlejningen sig således:

2016 2017 2018

Kr. 120.896 Kr. -54.839,30 Kr. -60.526,50

5 Udsigt til overskud

Skatteankestyrelsen anfører i forslaget til afgørelse, at der ikke i [virksomhed1] er udsigt til overskud. Dette er klageren ikke enig i.

Der henvises i denne sammenhæng til balancen for 2020 i [virksomhed1] (bilag 68), hvoraf det fremgår, at der har været en omsætning på kr. 683.095,42, en dækningsgrad på kr. 323.087,74, resultat før renter på kr. 344.457,08 og et resultat på kr. 32.350,03.

Det skal selvfølgelig bemærkes, at der ikke blot er udsigt til overskud, men rent faktisk er et overskud for indkomståret 2020. Hertil kommer, at der har været en omsætning på kr. 683.095,42, ligesom virksomhedens nettoomsætning i perioden 2013-2019 i gennemsnit har været kr. 562.536 årligt, jf. bilag 66.

Det er klagerens opfattelse, at ingen hobbyvirksomhed eller ikke-erhvervsmæssig virksomhed har en omsætning på mellem kr. 464.608 og kr. 731.412 om året, som det er tilfældet for [virksomhed1].

[virksomhed1] er klagerens eneste indkomstgrundlag, og den høje omsætning i hele perioden sammenholdt med overskuddet i 2020 bevirker efter klagerens opfattelse, at der ikke kan sås tvivl om, at [virksomhed1] er drevet erhvervsmæssigt.

Der henvises i denne sammenhæng til de utrykte afgørelser af 17. september 2020, j.nr. 15-2453783 samt 18-0002384, hvor Landsskatteretten gav en landmand medhold i, at hans virksomhed med såvel landbrug som udlejning var drevet erhvervsmæssigt i perioderne 2011-2013 og 2014-2016 på trods af årligt underskud på helt op til kr. 186.870. Virksomheden startede så småt allerede i 2005.

I sagerne havde landmanden en nettoomsætning, der var væsentligt laveret end klagerens, mere præcist mellem kr. 111.296 og kr. 315.633 om året. Det vil sige en gennemsnitlig omsætning, der er mindre en halvt så stor som nettoomsætningen i [virksomhed1].

I sagen var det afgørende, at en syn- og skønsmand havde vurderet, at virksomheden var drevet fagligt og økonomisk forsvarligt, at der var udsigt til overskud på eller omkring kr. 0 efter driftsmæssige afskrivninger, men før renter og driftsherreløn, og at dette kunne ske inden for 1-3 år.

Det fremgår også af sagernes faktum, at landmanden havde indkøbt brugte maskiner, og at der derfor havde været betydelige vedligeholdelsesomkostninger. Dette vurderede skønsmanden indebar fokus på driftsomkostninger, hvilket selvsagt bidrog til en vurdering af, at virksomheden var drevet forsvarligt.

Tilsvarende i klagerens sager har mange udgifter været til køb af brugte maskiner og istandsættelse heraf, hvilket ligesom i ovennævnte sager har medvirket til at højne både værdien og levetiden af maskinerne. Hertil kommer, at klagerens virksomhed reelt påbegyndte i 2006, hvilket kan sammenlignes med ovenstående sager, hvor virksomheden påbegyndte i 2005.

Det er klagerens opfattelse, at [virksomhed1] er drevet mindst lige så erhvervsmæssigt som landbruget og udlejningen i ovennævnte sager, hvorfor det er klagerens opfattelse, at han har ret til fradrag for underskuddet i virksomheden i de to omhandlede perioder."

Retsmøde

Repræsentanten fastholdt påstanden om, at klagerens enkeltmandsvirksomhed [virksomhed1] skal anses for erhvervsmæssig i skattemæssig henseende og gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg og det på retsmødet udleverede materiale.

Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes.

Landsskatterettens afgørelse

Fradrag for underskud af erhvervsmæssig virksomhed

Udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Udgiften skal være direkte knyttet til indkomsten, og den skal ligge inden for virksomhedens naturlige rammer. Private udgifter kan ikke fradrages. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 2.

I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der alene foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen. Underskud af ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

Bedømmelsen af, om en virksomhed kan anses for erhvervsmæssig, foretages ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold skal inddrages. Efter praksis indgår det med en betydelig vægt, om virksomheden kan anses for etableret og drevet med udsigt til at opnå en rimelig fortjeneste, det vil sige er indrettet med henblik på en systematisk indkomsterhvervelse. Dette fremgår af Højesterets dom af 4. november 1999, som er offentliggjort i TfS 1999,863, og af Højesterets dom af 2. februar 2007, som er offentliggjort i SKM2007.107.HR.

I Højesterets dom af 2. februar 2007 havde der i de foreliggende år været en beskeden omsætning og negative driftsresultater, og da der heller ikke var udsigt til, at virksomheden fremover ville give en rimelig fortjeneste, tiltrådte Højesteret, at virksomheden ikke var erhvervsmæssigt drevet, hvorfor underskuddet ikke var fradragsberettiget.

Virksomheden skal derfor over en længere periode give overskud eller have udsigt til at give overskud på den primære drift, så der er mulighed for forrentning af fremmedkapital og den investerede egenkapital samt en rimelig driftsherreløn.

Om virksomheden havde udsigt til senere at give en rimelig fortjeneste skal bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår.

Landsskatteretten finder, at aktiviteterne udlejningsvirksomhed og udviklingsvirksomhed er to særskilte virksomheder, der skal vurderes hver for sig. Der er lagt vægt på, at aktiviteterne ikke har nogen naturlig driftsmæssig sammenhæng. Det ændrer ikke herpå, at indtægter fra udlejningsvirksomheden kan udligne en del af underskuddet fra udviklingsvirksomheden. Den af repræsentanten fremlagte afgørelse med sagsnummeret 09-03632 kan ikke ændre herved, da afgørelsen er udtryk for en konkret vurdering af den pågældende sags omstændigheder og der blev i afgørelsen lagt vægt på indholdet af en syn- og skønserklæring.

Udlejningsvirksomheden anses på baggrund af de foreliggende oplysninger for erhvervsmæssig i 2016-2018.

Landsskatteretten finder ikke at udviklingsvirksomheden befandt sig i en opstartsperiode i 2016. Der er henset til at virksomheden startede i 1978, og at virksomhedsdriften siden 2003 ikke ses at være ændret i et omfang der kan begrunde en ny opstartsperiode. Udviklingsvirksomheden ses ikke at være omfattet af en ekstraordinært lang opstartsperiode, som ville omfatte de påklagede indkomstår, idet der ikke ses at være et klart forløb fra 2003, hvor klageren begyndte at fokusere på udviklingsvirksomheden, i stedet for [virksomhed3], og frem til de påklagede indkomstår, som tydeliggør, at klageren bestræbte sig på at udvikle og sælge et konkret produkt eller serviceydelse, som tilhørte udviklingsvirksomheden, og at der herudover ikke foreligger konkrete forhold som kan begrunde en opstartsperiode af denne længde.

Ved bedømmelsen af om udviklingsvirksomheden har været drevet erhvervsmæssigt i 2016, er der lagt vægt på virksomhedens resultat for 2016. Når der ses bort fra indtægterne og udgifterne fra udlejningsvirksomheden, har udviklingsvirksomheden ikke opnået et resultat som kan rumme driftsmæssige afskrivninger, en rimelig driftsherreløn og forrentning af den investerede kapital i 2016. Saldobalancerne for de efterfølgende indkomstår indikerer ikke, at udviklingsvirksomheden ville blive rentabel inden for en kortere årrække, da disse også viser underskud, når der ses bort fra indtægter og udgifter fra udlejningsvirksomheden.

Udviklingsprojekterne vedrørende behandling af brugte keramiske bremseskiver og en centrifugal kompressor har på nuværende tidspunkt ikke vist konkrete tegn på, at disse projekter kan gøre virksomheden rentabel inden for en kortere årrække. På nuværende tidspunkt foreligger der heller ikke nogen konkrete omstændigheder, der sandsynliggør, at virksomheden ville kunne sælges til tredjemand for et beløb der kan opveje virksomhedens underskud.

[virksomhed3] indgår ikke som led i klagerens personlige virksomhed, hvorfor omstændighederne vedrørende udviklingen af [virksomhed3] og salget af denne virksomhed ikke anses for væsentlig for sagens afgørelse.

På det foreliggende grundlag var der i 2016 ikke udsigt til, at virksomheden ville blive rentabel indenfor en kortere årrække og give en fortjeneste med plads til en rimelig driftsherreløn og forrentning af den investerede kapital. Klagerens sygdomsforløb i de efterfølgende indkomstår kan ikke føre til en anden vurdering. Der henvises til Højesterets dom af 2. februar 2007, offentliggjort i SKM2007.107.HR.

Den af repræsentanten fremlagte afgørelse med sagsnummeret 19-0053846 kan ikke føre til et andet resultat. Heri lagde Landsskatteretten bl.a. vægt på, at virksomheden var i en etableringsfase, hvilket ikke er tilfældet i denne sag.

Udviklingsvirksomheden har derfor ikke været erhvervsmæssigt drevet i skattemæssig henseende i indkomståret 2016. Der kan derfor ikke godkendes fradrag for underskud af virksomhed på 210.488 kr. i 2016.

Skattestyrelsens afgørelse stadfæstes på dette punkt.

Opgørelse af resultat af udlejningsvirksomhed

Det fremgår af statsskatteloven § 4, at indtægter fra udlejning er skattepligtige. Skattestyrelsen har foretaget en skønsmæssig forhøjelse af klagerens indkomst fra overskud af udlejningsvirksomhed i 2016-2018, idet der på dette tidspunkt ikke var fremlagt regnskaber for disse indkomstår.

Der er efterfølgende blevet fremlagt regnskab for 2016 og saldobalancer for 2017-2018. Skattestyrelsen har herefter fremsendt en ny skønsmæssig opgørelse af overskud fra udlejningsvirksomheden. Opgørelse er baseret på virksomhedens regnskaber og saldobalancer, og på at den del af ejendommens areal, der er anvendt til udlejning, svarer til de af klageren oplyste udlejede arealer i 2013-2015 (284 m2).

Landsskatteretten finder, at klageren er skattepligtig af overskud fra udlejningsvirksomhed med det af Skattestyrelsen opgjorte beløb. Det af klageren anførte om, at 558 m2 er anvendt til udlejning i 2016-2018, og at en større del af virksomhedens omkostninger skal henregnes til udlejningsdelen, er ikke nærmere godtgjort, selvom klageren har haft anledning hertil. Det kan derfor ikke føre til andet resultat.

Landsskatteretten ændrer herefter Skattestyrelsens afgørelse således, at klagerens overskud fra udlejningsvirksomhed for indkomstårene 2016-2018 fastsættes til henholdsvis 219.600 kr., 86.739 kr., 230.963 kr.

Virksomhedsordningen

Virksomhedsordningen kan kun anvendes i det omfang en fysisk person anses som selvstændig erhvervsdrivende. Dette fremgår af virksomhedsskattelovens § 1. Idet udviklingsvirksomheden ikke anses som erhvervsmæssig i skattemæssig henseende i 2016, finder virksomhedsordningen ikke anvendelse på denne.

Det er således med rette, at Skattestyrelsen har afvist, at klageren kan benytte virksomhedsordningen på udviklingsvirksomheden.

Da udlejningsvirksomheden anses for erhvervsmæssig, vil virksomhedsordningen kunne anvendes for denne del. Det forudsætter dog, at der som anført af Skattestyrelsen fremsendes et regnskab, hvor der er sket en opdeling af de to virksomhedsgrene, som opfylder betingelserne i virksomhedsskattelovens § 2.

Skattestyrelsens afgørelse stadfæstes på dette punkt.