Kendelse af 01-02-2023 - indlagt i TaxCons database den 24-02-2023

Journalnr. 20-0041867

Klagepunkt	Skattestyrelsens afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Værdi af ejendom overdraget til datter	3.500.000 kr.	2.450.000 kr.	3.500.000 kr.

Faktiske oplysninger

Skattestyrelsen modtog den 25. oktober 2019 gaveanmeldelse i forbindelse med, at klageren havde overdraget ejendommen beliggende [adresse1], [by1], til sin datter.

Ifølge købsaftale, underskrevet den 16. september 2019, blev ejendommen overdraget for 2.450.000 kr. med overtagelse den 1. september 2019.

Den offentlige ejendomsvurdering var på overdragelsestidspunktet 2.700.000 kr., og overdragelsessummen lå dermed inden for den offentlige ejendomsvurdering +/- 15 %.

Klageren havde købt ejendommen, i almindelig fri handel, for 3.500.000 kr. den 15. januar 2019 med overtagelse den 1. marts 2019.

Klagerens datter havde bopæl på adressen fra den 15. marts 2019 til 12. april 2021.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har truffet afgørelse om, at værdien af den ejendom, som klageren har overdraget til sin datter, skal fastsættes til 3.500.000 kr.

Som begrundelse herfor har Skattestyrelsen anført:

”Vores kommentarer til bemærkningerne:

Det er styrelsens opfattelse, at SKM2016.279HR og Højesterets fortolkning af boafgiftslovens § 12 også gælder for gaveoverdragelser, jf. boafgiftslovens § 27.

Højesterets præmisser henviser til Skattedepartementets udtalelser TfS1984.418 og TfS1984.546, skatteministerens besvarelse af 30. april 1990 (TfS1990.196) og værdiansættelsescirkulærets punkt 6, andet afsnit, og punkt 48. Disse retskilder omfatter både dødsboer og gaver, og det fremgår ikke heri, at der skal gøres forskel på de to situationer.

Der kan videre henvises til SKM2018.551.LSR og SKM2019.281.LSR, hvoraf det ligeledes fremgår, at der ikke skal gøres forskel på dødsbo- og gavesituationerne.

Det er Styrelsens opfattelse, at SKM2018.551.LSR ikke er i overensstemmelse med SKM2016.279.HR. Det er således Skattestyrelsens vurdering, at der forelå særlige omstændigheder i sagen gengivet i SKM2018.551.LSR. I sagen havde faren/bedstefaren, ca. 3 måneder inden overdragelse til børn og børnebørn, købt ejendommen til en væsentlig højere pris end ejendomsvurderingen minus 15 pct.

Skatteministeriet er ligeledes ikke enig med Landsskatteretten i, at der ikke forelå særlige omstændigheder, og Skatteministeriet har indbragt SKM2018.551.LSR for domstolene.

Det er Styrelsens opfattelse, at SKM2019.281.LSR ikke er i overensstemmelse med SKM2016.279.HR. Det er således Skattestyrelsens vurdering, at der forelå særlige omstændigheder i sagen gengivet i SKM2019.281.LSR. I sagen videresolgte børnene ejendommen, ni dage efter, de havde overtaget ejendommen fra moren, til en væsentlig højere pris end ejendomsvurderingen minus 15 pct.

Skatteministeriet er ligeledes ikke enig med Landsskatteretten i, at der ikke forelå særlige omstændigheder, og Skatteministeriet har indbragt SKM2019.281.LSR for domstolene.

Begrundelse:

En gaves værdi skal fastsættes til dens handelsværdi på tidspunktet for modtagelsen, jf. boafgiftslovens § 27, stk. 1.

Retningslinjer for værdiansættelsen af aktiver mellem personer, der er omfattet af boafgiftslovens regler findes i cirkulære 185 af 17. november 1982 om værdiansættelse af aktiver og passiver i dødsboer m.m. og ved gaveafgiftsberegning (værdiansættelsescirkulæret).

Det fremgår af værdiansættelsescirkulærets pkt. 2, at

De aktiver, der omfattes af skatte- og afgiftsberegningen, ansættes normalt til deres værdi i handel og vandel på det tidspunkt, der er afgørende for afgiftsberegningen. Ved værdien i handel og vandel forstås det beløb, som aktivet vil kunne indbringe ved et salg i det åbne marked.

Udgangspunktet i værdiansættelsescirkulæret er herefter det beløb, som gaven kunne indbringe ved et salg på markedsvilkår mellem uafhængige parter.

Af værdiansættelsescirkulærets pkt. 6, stk. 2 fremgår at ”Hvis boets eller parternes værdiansættelse omregnet til kontantværdi højst er 15 % højere eller lavere end den nævnte kontantejendomsværdi, skal værdiansættelsen lægges til grund ved beregningen af arve- eller gaveafgiften.

I henhold til værdiansættelsescirkulærets punkt 48, er cirkulærets anvisninger vejledende ved efterprøvelsen af værdiansættelser i den enkelte boopgørelse eller gaveanmeldelse.

Vi har konstateret, at den overdragne ejerlejligheds handelsværdi er kendt på overdragelsestidspunktet, da den blev erhvervet af [person1] kort tid forinden videreoverdragelse til [person2]. Den kendte handelsværdi afviger væsentligt fra den offentlige ejendomsvurdering og den værdi, der er anvendt ved videreoverdragelse til [person2].

Vi vurderer ligeledes at [person1]s hensigt med at erhverve den omhandlede ejendom var at videreoverdrage den til sin datter [person2] til et lavere beløb i henhold til +/-15 pct. reglen i værdiansættelsescirkulæret, da han aldrig selv har beboet ejendommen.

Da overdragelsen til [person2] sker til en værdi, der er langt under den kendte handelsværdi og da vi vurderer, at [person1]s hensigt med erhvervelsen af ejendommen var at videreoverdrage den til [person2] og dermed begunstige hende mest muligt, uden at der skulle betales gaveafgift af hele gavebeløbet, samt at der er tidsmæssig sammenhæng mellem [person1]s køb af ejendommen og videreoverdragelse af den til sin datter, finder vi, at der foreligger særlige omstændigheder jf. SKM2016.279.HR.

Hjælpereglen i pkt. 6.2. i værdiansættelsescirkulæret (15 % reglen) kan således ikke anvendes ved fastsættelse af ejendommens handelsværdi, jf. SKM2016.279.HR sammenholdt med SKM2018.41.HR.

I den principielle dom om værdiansættelse i henhold til værdiansættelsescirkulærets regler offentliggjort som SKM2016.279.HR, tilkendegav Højesteret, at skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse foretaget efter værdiansættelsescirkulæret, medmindre der foreligger særlige omstændigheder. Skattemyndighederne kan således foretage korrektion af værdiansættelsen, der ligger indenfor +/- 15 pct. i nogle situationer. Dommen angik spørgsmål om SKAT er afskåret fra at begære sagkyndig vurdering af 2 ejendomme ved udlodning fra et dødsbo, jf. boafgiftslovens § 12, hvis ejendommene er værdiansat i henhold til pkt. 6.2 i værdiansættelsescirkulæret. I SKM2016.279HR var kun indicier for, at udlodningen ikke er sket til handelsværdi. Ved nærværende overdragelse er handelsværdien positiv kendt på grund af forudgående handel, der tidsmæssigt ligger tæt til den omhandlede handel.

Siden har både Skatterådet i bindende svar offentliggjort som SKM2018.378.SR og Landsskatteretten i afgørelse offentliggjort som SKM2018.551.LSR tilkendegivet, at ’særlige omstændigheder’ også gælder ved gaveoverdragelse.

I SKM2018.41.HR udtalte Højesteret sig generelt om betydningen af værdiansættelsescirkulærets pkt. 48. Man fandt, at cirkulærets pkt. 48 - som må anses for at gælde generelt for cirkulæret, og ikke kun for punktet om passiver, betyder, at anvisningerne i cirkulæret er vejledende ved værdiansættelser samt at skatteyderen ikke kan støtte ret på den værdiansættelse, der fremkommer ved anvendelse af hjælperegler, hvis denne værdiansættelse fører til en værdi, der er markant lavere end handelsværdien.

Vi er opmærksomme på Landsskatterettens afgørelse offentliggjort som SKM2007.431.LSR, hvor skatteyderen fik medhold i, at han kunne overdrage en ejendom til sin datter til ejendomsvurderingen -15 pct., uanset at han kort forinden havde erhvervet den til en højere pris, idet det af værdiansættelsescirkulæret fremgik, at denne værdi kunne anvendes i gavesituationer, hvis der ikke var sket faktiske eller retlige ændringer siden vurderingen. Vi vurderer ikke, at afgørelsen er forenelig med seneste domspraksis, som er refereret ovenfor.

Værdien af ejendommen beliggende [adresse1], [by1] fastsættes derfor til 3.500.000 kr., som er den kendte handelsværdi som [person1] har erhvervet ejendommen til i almindelig fri handel nogle måneder forinden videreoverdragelse til [person2]. Gavebeløbet ændres dermed til 1.116.000 kr., og gaveafgiften ændres til 152.858 kr.”

Skattestyrelsen har i udtalelse af 3. juli 2020 til klagen anført:

”Skattestyrelsen bemærker, at der ikke er kommet nye oplysninger i klagen til Skatteankestyrelsen.

Styrelsen fastholder vurderingen i de påklagede afgørelser, og styrelsen har nedenstående bemærkninger til advokatens anbringender i klagen af 2. juni 2020 til Skatteankestyrelsen.

Advokaten har i klagen gjort gældende, at hverken SKM2016.279.HR eller SKM2018.41.HR kan udstrækkes til at gælde ved overdragelse af fast ejendom i levende live, således at en overdragelse over 6 måneder før vil blive anset for særlige omstændigheder, der medfører, at SKAT kan fravige+/- 15 % reglen. Advokaten bemærker, at den faste administrative praksis med SKM2007.431.LSR, SKM2018.551.LSR og SKM2019.281.LSR bør følges i denne konkrete situation. Det er herefter advokatens opfattelse, at Skattestyrelsen skal anerkende en værdi for ejerlejligheden på 2.450.000 kr.

SKM2016.279.HR og SKM2018.41.HR

Skattestyrelsen bemærker, at det er fastslået i SKM2016.279.HR. at styrelsen skal acceptere en værdiansættelse foretaget efter+/- 15 % reglen, medmindre der foreligger særlige omstændigheder. Det er fortsat styrelsens opfattelse, at der for den konkrete gaveoverdragelse foreligger særlige omstændigheder, idet faderen kort tid inden overdragelsen til datteren havde købt ejerlejligheden til en væsentlig højere pris end overdragelsessummen opgjort efter+/- 15 % reglen. Styrelsen vurderer herefter fortsat, at værdien af ejerlejligheden er 3.500.000 kr.

Advokaten har anført, at Skattestyrelsens argumentation bygger på SKM2016.279.HR, som vedrører værdiansættelse af fast ejendom i forbindelse med udlodning fra et dødsbo, hvilket fremhæves i præmissernes fjerde afsnit. Dommen har ifølge advokaten ikke taget stilling til overdragelse i levende live.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at SKM2016.279.HR og Højesterets fortolkning af boafgiftslovens § 12 også gælder for gaveoverdragelser, se boafgiftslovens § 27. Højesterets præmisser henviser til Skattedepartementets udtalelser TfS1984.418 og TfS1984.546, Skatteministerens besvarelse af 30. april 1990 (TfS1990.196) og værdiansættelsescirkulærets punkt 6, andet afsnit, og punkt 48. Disse retskilder omfatter både dødsboer og gaver, og det fremgår ikke heri, at der skal gøres forskel på de to situationer.

Der kan videre henvises til SKM2018.551.LSR og SKM2019.281.LSR, hvoraf det ligeledes fremgår, at der ikke skal gøres forskel på dødsbo- og gavesituationerne.

Skattestyrelsen fastholder, at Højesteret i sagen gengivet i SKM2018.41.HR fandt, at værdiansættelsescirkulæret alene er vejledende hjælperegler, og at skatteyderen normalt ikke kan støtte ret hjælpereglerne, hvis værdiansættelsen fører til en værdi, der er markant lavere end handelsværdien. Det bemærkes, at SKM2018.41.HR vedrører værdiansættelse af anparter ved hovedaktionærens fraflytning.

SKM2019.281.LSR

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at SKM2019.281.LSR ikke er i overensstemmelse med SKM2016.279.HR. Det er således Skattestyrelsens vurdering, at der forelå særlige omstændigheder i sagen gengivet i SKM2019.281.LSR. I sagen videresolgte børnene ejendommen, ni dage efter, de havde overtaget ejendommen fra moren, til en væsentlig højere pris end ejendomsvurderingen minus 15 %.

Skatteministeriet er ligeledes ikke enig med Landsskatteretten i, at der ikke forelå særlige omstændigheder, og Skatteministeriet har indbragt SKM2019.281.LSR for domstolene.

SKM2018.551.LSR

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at SKM2018.551.LSR ikke er i overensstemmelse med SKM2016.279.HR. Det er således Skattestyrelsens vurdering, at der forelå særlige omstændigheder i sagen gengivet i SKM2018.551.LSR. I sagen havde faren/bedstefaren, ca. 3 måneder inden overdragelse til børn og børnebørn, købt ejendommen til en væsentlig højere pris end ejendomsvurderingen minus 15 %.

Skatteministeriet er ligeledes ikke enig med Landsskatteretten i, at der ikke forelå særlige omstændigheder, og Skatteministeriet har indbragt SKM2018.551.LSR for domstolene.

SKM2007.431.LSR

Det er også Skattestyrelsens opfattelse, at SKM2007.431.LSR ikke er i overensstemmelse med SKM2016.279.HR. Det er således Skattestyrelsens vurdering, at der forelå særlige omstændigheder i sagen, hvor en far overdrog en ejendom til sin datter til ejendomsvurderingen minus 15 %, som han ca. et år forinden havde erhvervet til en væsentligt højere pris.

[...]”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at den overdragne ejendom kan værdiansættes inden for den offentlige ejendomsvurdering +/- 15 % svarende til 2.450.000 kr.

Til støtte herfor har repræsentanten anført:

”SAGSFREMSTILLING

[person1] ([person1]) køber i starten af 2019 den faste ejendom [adresse1], [by1] med overtagelse den 1. marts for 3.500.000 kr. Ejendommen udlejes til datteren [person2] ([person2]).

[person1] sælger ejendommen ved købsaftale af 16. september 2019 til [person2] med overtagelse den 1. september 2019. [person2] overtager ejendommen for en samlet pris på 2.450.000 kr., hvoraf der sker berigtigelse med gave på 66.000 kr. samt en kontant betaling på 2.384.000 kr., jf. bilag 2. Den offentlige ejendomsværdi var på overdragelsestidspunktet 2.700.000 kr. og ligger inden for den offentlige ejendomsværdi +/- 15 %.

Handlen tinglyses den 21. oktober 2019 og den 25. oktober 2019 indsendes en gaveanmeldelse fra [person1] og [person2] til SKAT, da der i alt er givet en gave på 300 kr., hvilket medfører en gaveafgift på 45 kr.

Skattestyrelsen anmoder den 3. december 2019 om kopi af tinglyst skøde, dokumentation for kontantbetalingen samt kopi af købsaftalen ved [person1]s køb af ejendomme. Dette materiale modtages af Skattestyrelsen den 23. december 2019.

Den 16. april 2020 sender Skattestyrelsen deres forslag til afgørelser til [person1] og [person2], hvori ejendomsværdien forøges med 1.050.000 kr. til 3.500.000 kr. Skattestyrelsen mener hermed, at der blev givet en større gave og foreslog derfor gaveafgiften forhøjet til 152.858 kr., jf. bilag 3.

Der blev indsendt bemærkninger til Skattestyrelsens forslag til afgørelse den 30. april 2020, hvori Landsskatterettens praksis vedrørende familieoverdragelser gennemgås, og hvor bemærkningernes konklusion var, at skattestyrelsen skulle lægge parternes værdiansættelse til grund, så længe denne lå inden for +/- 15 % af den offentlige ejendomsvurdering, jf. bilag 4. Dette var netop udtryk for Landsskatterettens praksis ved familieoverdragelser af fast ejendom i levende live.

Skattestyrelsen fastslog, at de mente, at Landsskatterettens praksis ikke var i overensstemmelse med SKM2016.279.HR. Der blev derfor truffet en afgørelse uden ændringer den 5. maj 2020, jf. bilag 1.

ANBRINGENDER

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det gældende, at [person1] og [person2] kan støtte ret på brugen af 15 %-reglen i værdiansættelsescirkulæret fra 1982, og at værdien på ejendommen derfor skal ansættes til 2.450.000 kr.

Det fremgår af SKM2007.431.LSR og senere retspraksis, at skatteydere har krav på at kunne anvende værdiansættelsescirkulærets regelsæt, medmindre der foreligger særlige omstændigheder. En særlig omstændighed vil ikke være, at ejendommen kort tid forinden er erhvervet til en anden pris. Denne retsstilling for overdragelse ved gave i levende live er senest slået fast i SKM2018.551.LSR og SKM2019.281.LSR.

I SKM2018.551.LSR havde en skatteyder ved købsaftale den 11. september 2015 erhvervet en ejendom til 61.750.000 kr. med overtagelse den 15. december 2015. Ejendommen blev den 17. december 2015 overdraget til hans børn og børnebørn for i alt 32.300.000 kr. med overtagelsesdagen den 18. december 2015. Landsskatteretten udtalte i sagen, at

”Landsskatteretten finder, at skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse, der ligger indenfor de i cirkulæret angivne retningslinjer, uanset at ejendommen er handlet til en højere værdi end den seneste offentlige ejendomsvurdering minus 15 %, medmindre der foreligger særlige omstændigheder.

Landsskatteretten finder ikke, at det kan anses som en særlig omstændighed, at ejendomsvurderingerne, som et led i regeringens udspil til genopretning af de offentlige ejendomsvurderinger, er suspenderet.

Handelsværdien ved overdragelse af klagerens ejendom til børn og børnebørn kan derfor ske efter værdiansættelsescirkulæret og udgør herefter det af parterne aftalte beløb på 38.000.000 kr. minus 15 pct.

Landsskatteretten nedsætter derfor den af SKAT opgjorte værdi af gaven til 280.000 kr. Som følge heraf udgør gaveafgiften 5.580 kr.”

Landsskatteretten fandt altså at fastsættelsen af handelsværdien ved en gaveoverdragelse af en fast ejendom kunne ske efter bestemmelserne i værdiansættelsescirkulæret, selv om der var stor forskel på ejendomsvurderingen og værdien i fri handel. Landsskatteretten fandt ikke, at det var en særlig omstændighed, der begrundede en fravigelse fra 15 %-reglen, at ejendomsvurderingerne havde været suspenderet siden 2013. Der var tale om en meget kortere ejerperiode end i den nuværende sag.

Det samme gjorde sig gældende i SKM2019.281.LSR, hvor Landsskatteretten udtalte følgende:

”A overdrog den 10. maj 2014 den omhandlede ejendom til sine fem børn til den seneste offentlige ejendomsvurdering fratrukket 15 % (1.900.000 kr. – 15 % = 1.615.000 kr.). Den 21. maj 2014 videresolgte børnene ejendommen til kommunen for 5.000.000 kr.

Landsskatteretten finder, at skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse, der ligger inden for de i cirkulærets angivne retningslinjer.

Det forhold, at ejendommen, kort tid efter børnenes erhvervelse, blev solgt til kommunen til en væsentlig højere værdi end den seneste ejendomsvurdering fratrukket 15 %, finder Landsskatteretten ikke kan føre til et andet resultat, jf. SKM2018.551.LSR og SKM2007.431.LSR, hvor værdiansættelsen kunne ske efter 15 %-reglen, selv om parterne var vidende om en højere handelsværdi. Det er således uden betydning, hvorvidt parterne på tidspunktet for ejendomsoverdragelsen den 10. maj 2014, var vidende om kommunens tilbud på køb af ejendommen til 5.000.000 kr.

Retten bemærker, at der ikke ses at være sket faktiske eller retlige ændringer ved ejendommen, som nævnt i cirkulærets pkt. 8, som kan føre til, at værdiansættelsescirkulæret pkt. 6 ikke finder anvendelse. Forhandlingerne med kommunen i foråret 2014, den indhentede ejendomsmæglervurdering af 19. marts 2014 samt byrådets beslutning på det lukkede møde af 30. april 2014 kan ikke betragtes som retlige eller faktiske ændringer ved selve ejendommen.

Værdiansættelsen ved As afståelse af ejendommen til sine børn kan derfor ske efter værdiansættelsescirkulæret og udgør herefter det af parterne aftalte beløb på 1.900.000 kr. fratrukket 15 %.”

Skattestyrelsen har i deres afgørelse fundet, at der er tale om en særlig omstændighed. Denne konklusion bestrides. De afgørelser, som der henvises til fra Skattestyrelsens side ligger enten før de ovenstående afgørelser eller misforstås. Særligt den følgende bemærkning fra Skattestyrelsen må anses for at være misvisende:

”Siden har både Skatterådet i bindende svar offentliggjort som SKM2018.378.SR, og Landsskatteretten i afgørelse offentliggjort som SKM2018.551.LSR tilkendegivet, at ’særlige omstændigheder’ gælder også ved gaveoverdragelser”

Skattestyrelsens argumentation bygger på SKM2016.279.HR, som vedrører værdiansættelse af fast ejendom i forbindelse med udlodning fra et dødsbo, hvilket fremhæves i præmissens 4. afsnit. Dommen har ikke taget stilling til overdragelse i levende live, og det følger endvidere af et ministersvar på spørgsmål nr. 262 af 22. februar 2018 (alm. del), jf. bilag 5, at begrebet ”særlige omstændigheder” ikke gælder ved gaver:

”Højesteret har ikke taget specifikt stilling til, hvad der gælder for gaver, herunder om der i gavetilfælde foreligger en fast administrativ praksis, så der her i videre omfang kan støttes ret på +/- 15 pct.-reglen.”

Den anførte praksis i SKM.2007.431.LSR er derfor ikke ændret med SKM2016.278.HR.

Det gøres endvidere gældende, at en prisforskel mellem her købsprisen og den værdi, der bruges ved salget fra [person1] til [person2], ikke er en særlig omstændighed.

Det blev jo netop i SKM2018.551.LSR slået fast, at en væsentlig prisforskel ikke udgør en særlig omstændighed. Det blev direkte udtalt, at:

”Landsskatteretten finder, at skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse, der ligger indenfor de i cirkulæret angivne retningslinjer, uanset at ejendommen er handlet til en højere værdi end den seneste offentlige ejendomsvurdering minus 15 %, medmindre der foreligger særlige omstændigheder

Landsskatteretten finder ikke, at det kan anses som en særlig omstændighed, at ejendomsvurderingerne, som et led i regeringens udspil til genopretning af de offentlige ejendomsvurderinger, er suspenderet.

Handelsværdien ved overdragelse af klagerens ejendom til børn og børnebørn kan derfor ske efter værdiansættelsescirkulæret og udgør herefter det af parterne aftalte beløb på 38.000.000 kr. minus 15 %.”

Det gøres endeligt gældende, at SKM2018.41.HR ikke ændrer herop. SKM2018.41.HR omhandler værdiansættelse af anparter. Højesterets konklusion i sagen kan ikke udstrækkes til at medføre, at den årelange og faste praksis vedrørende overdragelse i levende live af fast ejendom indenfor +/- 15 pct.-reglen ikke skulle gælde i den konkrete situation. Der foreligger jo netop både tidligere og efterfølgende praksis på, at det er muligt at anvende +/- 15 pct.-reglen.

Det vil sige, at hverken SKM2016.279.HR eller SKM2018.41.HR kan udstrækkes til at gælde ved overdragelse af fast ejendom i levende live, således, at en overdragelse over 6 måneder før vil blive anset for særlige omstændigheder, der medfører, at SKAT kan fravige +/- 15 pct.-reglen. Den faste administrative praksis med SKM2007.431.LSR, SKM2018.551.LSR og SKM2019.281.LSR bør følges i denne konkrete situation.

Det gøres derfor gældende, at Skattestyrelsen skal anerkende en værdi på ejendommen på 2.450.000 kr., og der er ikke grundlag for nogen ændring af gavens værdi og dermed gaveafgiften på 45 kr.”

Klagerens repræsentant har til Skattestyrelsens udtalelse af 3. juli 2020 anført:

”Det er Landsskatterettens faste praksis, jf. SKM2007.431.LSR, SKM2018.551.LSR og SKM2019.281, at der er et retskrav på at kunne ske overdrage i levende live mellem forældre og børn til en værdiansættelse indenfor +/- 15 % af den offentlige ejendomsvurdering, medmindre der foreligger en særlig omstændighed. Det er endvidere fast praksis, at det ikke er en særlig omstændighed, at ejendommen kort tid forinden er erhvervet til en anden pris.

Hverken SKM2016.279.HR eller SKM2018.41.HR kan udstrækkes til at gælde ved overdragelse af fast ejendom i levende live, hvilket også ses med afgørelserne SKM2018.551.LSR og SKM2019.281.

Det faktum, at Skattestyrelsen ikke er enig med Landsskatterettens langvarige og faste administrative praksis omkring hvornår der foreligger særlige omstændigheder, er sagen uvedkommende, da Landsskatteretten må anses for at have kompetencen til at afgøre klagesagen efter deres vurdering af de relevante skatteregler.

Skattestyrelsens udtalelse giver derfor ikke anledning til at ændre i klagens påstand eller anbringender.”

Repræsentanten har den 31. oktober 2022 supplerende anført:

”Sagerne vedrører overordnet overdragelsen af ejendommen beliggende [adresse1], [by1] ("Ejendommen”) fra [person1] til [person2] med overtagelsesdag den 1. marts 2019, herunder hvorvidt værdiansættelsescirkulære nr. 185 af 17. november 1982 ("Værdiansættelsescirkulæret”), punkt 6 finder anvendelse, herunder om der er særlige omstændigheder ifm. den omtalte overdragelse.

Skattestyrelsen gør i sine afgørelser gældende, at der kan ske overdragelse efter Værdiansættelsescirkulæret herunder til +/- 15 % af den offentlige ejendomsvurdering af Ejendommen, medmindre der foreligger særlige omstændigheder. Skattestyrelsen gør herefter gældende, at der foreligger særlige omstændigheder ved overdragelsen af Ejendommen fra [person1] til sin datter, der medfører, at +/- 15 %-reglen ikke finder anvendelse. Dette begrundes med, at [person1] i almindelig fri handel har købt Ejendommen for 3.500.000 kr. 8 måneder og med overtagelse 6 måneder forud for overdragelsen til [person2] for 2.450.000 kr. Desuden lægger Skattestyrelsen vægt på, at sigtet med erhvervelsen af Ejendommen netop var at videresælge den til [person2].

I SKM2022.3.ØLR og Højesterets dom afsagt den 18. oktober 2022 bliver det slået fast, at principperne for værdiansættelse af fast ejendom er de samme ved arv som ved gave, og at 15 %'s-reglen i værdiansættelsescirkulæret skal fortolkes på samme måde i de to situationer. De faktiske omstændigheder i SKM2022.3.ØLR og Højesterets dom afsagt den 18. oktober 2022 findes imidlertid ikke at være sammenlignelige med nærværende sag og kan derfor ikke understøtte Skattestyrelsens anbringende om, at der foreligger særlige omstændigheder ved overdragelse af Ejendommen fra [person1] til [person2]. SKM2022.3.ØLR og Højesterets dom afsagt den 18. oktober 2022 adskiller sig fra nærværende sag på to afgørende punkter, henholdsvis:

1) Prisdifferencen

2) Det tidsmæssige spænd

Ovenstående punkter, hvor SKM2022.3.ØLR og Højesterets dom af 18. oktober 2022 bl.a. adskiller sig fra nærværende sag, behandles særskilt nedenfor.

Ad 1) Prisdifferencen

Det gøres for det første gældende, at der i SKM2022.3.ØLR var en væsentlig større prisdifference end i nærværende sag. I SKM2022.3.ØLR købte skatteyderen en ejendom den 11. september 2015 for 61.750.000 kr., som senere samme år den 17. december 2015 blev overdraget til skatteyderens to børn og børnebørn for 32.300.000 kr. (opgjort som ejendomsvurdering minus 15 %). Prisforskellen mellem handlen med tredjemand og den efterfølgende overdragelse til børn og børnebørn var 29.450.000 kr., og der var således tale om et prisnedslag på ca. 47,7 %.

I Højesterets dom afsagt den 18. oktober 2022 var de faktiske omstændigheder, at skatteyderen solgte en ejendom den 10. maj 2014 for 1.615.000 kr. (opgjort som ejendomsvurdering minus 15 %) til sine døtre. Allerede den 21. maj 2014 videresolgte døtrene ejendommen til kommunen for 5 mio. kr. Parterne i familieoverdragelsen var forinden overdragelsen den 10. maj 2014 bekendt med, at kommunen ønskede at overtage ejendommen, og at der var afsat 5 mio. kr. hertil. Prisdifferencen mellem salget til tredjemand og overdragelsen til døtrene var således 3.385.000 kr. og overdragelsessummen til døtrene var således 67,7 % lavere end handelsprisen ved salget til tredjemand.

I nærværende sag var prisdifferencen alene 1.050.000 kr. ved overdragelsen af Ejendommen fra [person1] til [person2] og dermed forelå der alene et prisnedslag på 30 % set i forhold til handelsværdien ved køb i fri handel. Der er således en markant forskel på differencens nominelle og procentvise størrelse i de tre sager. Det indebærer blandt andet, at den absolutte fordel i kroner ved anvendelse af 15 %-reglen var betydeligt større i både SKM2022.3.ØLR og Højesterets dom af 18. oktober 2022 end den fordel, som opnås ved salget af Ejendommen. Tilsvarende er det procentvise nedslag betydelige større i SKM2022.3.ØLR og Højesterets dom af 18. oktober 2022 end i nærværende sag. Sagerne SKM2022.3.ØLR og Højesterets dom af 18. oktober 2022 findes derfor ikke at være sammenlignelige på dette punkt.

Ad 2) Det tidsmæssige spænd

Det gøres for det andet gældende, at der i både SKM2022.3.ØLR og Højesterets dom af 18. oktober 2022 var et væsentlig mindre tidsmæssig spænd mellem overdragelserne end i nærværende sag. I SKM2022.3.ØLR sker overdragelsen til børn og børnebørn blot 3 måneder efter, at skatteyderen havde erhvervet ejendommen i fri handel og i Højesterets dom af 18. oktober 2022 var der alene et tidsmæssig spænd på mindre end to uger fra døtrenes køb og det efterfølgende videresalg til kommunen.

Det tidsmæssige spænd i SKM2022.3.ØLR og Højesterets dom af 18. oktober 2022, adskiller sig derfor væsentligt fra det tidsmæssige spænd, der var i nærværende sag. [person1] overdrog nemlig først Ejendommen til sin datter 8 måneder efter selv at have erhvervet Ejendommen. Der findes derfor ikke at være den samme tidsmæssige sammenhæng mellem erhvervelse og salg i nærværende sag som i SKM2022.3.ØLR og Højesterets dom af 18. oktober 2022. Sagerne findes derfor heller ikke at være sammenlignelige på dette punkt.

Da SKM2022.3.ØLR og Højesterets dom af 18. oktober 2022, som beskrevet ovenfor, adskiller sig på flere afgørende punkter fra nærværende sag, findes dommene ikke at kunne tillægges betydning ved vurderingen af, om der foreligger særlige omstændigheder ved overdragelse af Ejendommen fra [person1] til [person2]. Derimod kan der henvises til SKM2007.431.LSR, der både for så vidt angår den prismæssige difference og det tidsmæssige spænd i højere grad kan sammenlignes med nærværende sag. I afgørelsen blev det ikke betragtet som en særlig omstændighed, at en far den 22. december 2005 overdrog en ejerlejlighed for 1.870.000 kr., som han den 17. december 2004, havde købt for 2.650.000 kr. Det procentvise nedslag var således 29,4 %, mens det tidsmæssige spænd var ca. 12 måneder.

På baggrund af ovenstående fastholdes det i sin helhed, at der i den konkrete sag ikke foreligger ”særlige omstændigheder”, som medfører grundlag for en ændring af værdien og dermed gaveafgiften, hvorfor værdien af Ejendommen kan fastsættes til 2.450.000 kr. ved overdragelsen til [person2].”

Klagerens repræsentant har til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse anført:

”Sagerne vedrører overordnet overdragelsen af ejendommen beliggende [adresse1], [by1] ("Ejendommen”) fra [person1] til [person2] med overtagelsesdag den 1. marts 2019, herunder hvorvidt værdiansættelsescirkulære nr. 185 af 17. november 1982 ("Værdiansættelsescirkulæret”), punkt 6 finder anvendelse, herunder om der er særlige omstændigheder ifm. den omtalte overdragelse.

Skattesankestyrelsen gør i sine forslag til afgørelser gældende, at der kan ske overdragelse efter Værdiansættelsescirkulæret herunder til +/- 15 % af den offentlige ejendomsvurdering af Ejendommen, medmindre der foreligger særlige omstændigheder. Skatteankestyrelsen gør herefter gældende, at der foreligger særlige omstændigheder ved overdragelsen af Ejendommen fra [person1] til sin datter, der medfører, at +/- 15 %-reglen ikke finder anvendelse. Dette begrundes med, at [person1] i almindelig fri handel har købt Ejendommen for 3.500.000 kr. og 8 måneder senere overdrog den til sin datter for 2.450.000 kr. Skatteankestyrelsen finder således, at der forligger særlige omstændigheder, henset til, at der er forløbet en relativ kort periode fra købet af ejendommen fra tredjemand til overdragelsen til datteren, ligesom prisforskellen mellem handelsprisen ved handlen med tredjemand og overdragelsessummen udgjorde 1.050.000 kr. svarende til, at handelsprisen var ca. 43 % højere end overdragelsessummen. I skatteankestyrelsens forslag til afgørelser henvises der til SKM2022.3.ØLR og SKM2022.507.HR.

Den 31. oktober 2022 fremkom vi med bemærkninger til, hvorfor SKM2022.3.ØLR ikke findes at være sammenlignelig med nærværende sag. I SKM2022.3.ØLR var handelsprisen ca. 91,2 % højere end overdragelsessummen, ligesom den nominelle prisforskel var 29.450.000 kr. I nærværende sag var handelsprisen alene 43 % højere end overdragelsessummen, mens den nominelle prisdifference udgjorde 1.050.000 kr. I SKM2022.3.ØLR var det tidsmæssige spænd på 3 måneder, hvorimod der i nærværende sag var et tidsmæssig spænd på 8 måneder fra handlen med tredjemand til det efterfølgende familiesalg. SKM2022.3.ØLR adskiller sig således fra nærværende sag både for så vidt angår det tidsmæssige spænd, som var kortere i SKM2022.3.ØLR, og prisdifferencen, som var større i SKM2022.3.ØLR. Dommen findes derfor ikke at kunne tillægges betydning ved vurderingen af, om der foreligger særlige omstændigheder ved overdragelse af Ejendommen fra [person1] til [person2].

Tilsvarende fremkom vi den 31. oktober 2022 med bemærkninger til, hvorfor SKM2022.507.HR ikke findes at være sammenlignelig med nærværende sag. I SKM2022.507.HR var handelsprisen ved salget til tredjemand ca. 209,6 % højere end overdragelsessummen i familiehandlen, ligesom den nominelle prisforskel var 3.385.000 kr. Det tidsmæssige spænd i SKM2022.507.HR var desuden på mindre end 2 uger fra familiehandlen til det efterfølgende salg til tredjemand. SKM2022.507.HR adskiller sig således fra nærværende sag både for så vidt angår det tidsmæssige spænd, som var kortere i SKM2022.507.HR, og prisdifferencen, som var større i SKM2022.507.HR. Dommen findes derfor ikke at kunne tillægges betydning ved vurderingen af, om der foreligger særlige omstændigheder i nærværende sag.

Da SKM2022.3.ØLR og SKM2022.507.HR, som beskrevet ovenfor, adskiller sig på flere afgørende punkter fra nærværende sag, findes dommene ikke at kunne tillægges betydning ved vurderingen af, om der foreligger særlige omstændigheder ved overdragelse af Ejendommen fra [person1] til [person2]. Derimod kan der henvises til SKM2007.431.LSR, der både for så vidt angår den prismæssige difference og det tidsmæssige spænd i højere grad kan sammenlignes med nærværende sag. I afgørelsen blev det ikke betragtet som en særlig omstændighed, at en far den 22. december 2005 overdrog en ejerlejlighed for 1.870.000 kr., som han den 17. december 2004, havde købt for 2.650.000 kr. Den procentvise stigning var således ca. 42 %, mens det tidsmæssige spænd var ca. 12 måneder.

Der kan desuden henvises til LSR af 3. maj 2022 (j.nr. 20-0106136), hvor det ikke blev betragtet som en særlig omstændighed, at en ejendom var købt den 20. november 2018 for 3.850.000 kr., og videreoverdraget ca. 16 måneder efter nemlig den 24. marts 2020 for 1.950.000 kr. I afgørelsen bemærker Landsskatteretten, at udgangspunktet må være, at fravigelse af hovedreglen i værdiansættelsescirkulæret kun kan ske som en absolut undtagelse. Handelsprisen ved salget til tredjemand var ca. 97,4 % højere end overdragelsessummen i familiehandlen, hvorfor prisdifferencen endda var betydelig større end i nærværende sag.

Se desuden LSR af 31. oktober 2022 (j.nr. 22-0002372), hvor det ikke blev betragtet som en særlig omstændighed, at en ejendom var købt den 13. november 2018 for 4.065.000 kr. og videreoverdraget ca. 17 måneder efter nemlig den 15. marts 2020 for 1.657.500 kr. Handelsprisen ved salget til tredjemand var ca. 145,25 % højere end overdragelsessummen i familiehandlen, og der var således tale om en betydeligt større prisdifference end i nærværende sag.

På baggrund af ovenstående fastholdes det i sin helhed, at der i den konkrete sag ikke foreligger ”særlige omstændigheder”, som medfører grundlag for en ændring af værdien og dermed gaveafgiften, hvorfor værdien af Ejendommen kan fastsættes til 2.450.000 kr. ved overdragelsen til [person2].”

Landsskatterettens afgørelse

En gave er skattepligtig for modtageren, medmindre den er omfattet af boafgiftslovens § 22. Det følger af statsskattelovens § 4, litra c, og § 5, litra b.

Ved overdragelse af formuegoder, herunder fast ejendom, mellem forældre og børn, vil parterne være omfattet af boafgiftslovens § 22, således, at reglerne om værdiansættelse i boafgiftslovens § 27 finder anvendelse. Efter denne bestemmelse skal aktivernes værdi fastsættes til handelsværdien på tidspunktet for modtagelsen.

Ved familieoverdragelser kan fast ejendom, der handles mellem forældre og børn, værdiansættes efter bestemmelserne i værdiansættelsescirkulæret, cirkulære nr. 185 af 17. november 1982.

Af cirkulærets pkt. 2 fremgår det, at det er værdien i handel og vandel, det vil sige i fri handel mellem uafhængige parter på det åbne marked, der skal danne grundlag for værdiansættelsen af det overdragne aktiv.

Af cirkulærets pkt. 6 fremgår det, at parterne ved overdragelse af fast ejendom kan handle indenfor +/- 15 % af den seneste offentliggjorte kontante ejendomsvurdering. Hvis parternes værdiansættelse omregnet til kontantværdi højst er 15 % højere eller lavere end den nævnte kontantejendomsværdi, skal værdiansættelsen lægges til grund ved beregningen af gaveafgiften.

I SKM2016.279.HR fastslog Højesteret, at skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 %-reglen i værdiansættelsescirkulæret, medmindre der foreligger særlige omstændigheder.

I SKM2021.267.HR fandt Højesteret, vedrørende værdiansættelse af en udlejningsejendom i et dødsbo, at de af Skattestyrelsen fremlagte oplysninger om priser på solgte udlejningsejendomme i samme geografiske område samt beregnet afkastprocent for ejendommen ikke udgjorde sådanne særlige omstændigheder, der kunne begrunde fravigelsen af udgangspunktet om anvendelse af 15 %-reglen. Højesteret fandt, at der ikke var oplyst særlige konkrete forhold vedrørende ejendommen, som kunne begrunde udmelding af sagkyndig vurdering.

I SKM2022.3.ØLR fandt Østre Landsret, at 15 %-reglen i værdiansættelsescirkulærets pkt. 6, 2. afsnit, skal fortolkes på samme måde, uanset om der er tale om et dødsbo eller en gaveafgiftsberegning, ligesom retten ikke fandt det godtgjort, at der foreligger en bindende fast administrativ praksis, som giver ret til altid at anvende 15 %'s reglen på gaveområdet. Landsretten fandt, at der i sagen forelå særlige omstændigheder, idet gavegiver 3 måneder før overdragelsen til børn og børnebørn for 32.300.000 kr., havde erhvervet ejendommen fra tredjemand for 61.750.000 kr. Den reelle handels-værdi ved overdragelsen til børn og børnebørn udgjorde derfor 61.750.000 kr.

I SKM2022.507.HR tiltrådte Højesteret af de grunde, som landsretten havde anført i SKM2021.345.VLR, at der forelå særlige omstændigheder, idet gavemodtagerne, inden ejendommen blev overdraget til dem for 1.615.000 kr., var bekendt med kommunens ønske om at købe ejendommen for 5 mio. kr., og havde accepteret at sælge den til kommunen for dette beløb. Skattemyndighederne var derfor berettiget til at fastsætte ejendommens handelsværdi til 5 mio. kr. Højesteret bemærkede, at det heller ikke efter det, der blev fremlagt for Højesteret, var godtgjort, at der foreligger en fast administrativ praksis for, at en værdiansættelse, der ikke afviger mere end 15 % fra den kontante ejendomsværdi, altid skal lægges til grund af skattemyndighederne på gaveområdet.

Klageren købte den 15. januar 2019 ejendommen beliggende [adresse1], [by1], i almindelig fri handel, for 3.500.000 kr. med overtagelse den 1. marts 2019.

Den 16. september 2019 overdrog klageren ejendommen til sin datter for 2.450.000 kr. svarende til den offentlige ejendomsvurdering +/- 15 %.

Skattemyndighederne skal efter praksis acceptere en værdiansættelse på +/- 15 % af den offentlige ejendomsvurdering, medmindre der foreligger særlige omstændigheder.

Det kan udledes af SKM2022.3.ØLR, at en handel mellem uafhængige parter, før en familieoverdragelse, kan anses som en særlig omstændighed, der medfører at værdiansættelsen på +/- 15 % af den offentlige ejendomsvurdering kan tilsidesættes.

Henset til, at klageren den 15. januar 2019, i almindelig fri handel, købte ejendommen beliggende [adresse1], [by1] til en handelsværdi på 3.500.000 kr. og 8 måneder senere overdrog den til sin datter for 2.450.000 kr., finder Landsskatteretten, at der foreligger særlige omstændigheder, hvorfor værdiansættelsen på +/- 15 % af den offentlige ejendomsvurdering kan tilsidesættes.

Landsskatteretten har herved henset til, at der er forløbet en relativ kort periode fra købet af ejendommen fra tredjemand til overdragelsen til datteren, ligesom prisforskellen mellem handelsprisen ved handlen med tredjemand og overdragelsessummen udgjorde 1.050.000 kr. svarende til, at handelsværdien var ca. 43 % højere end overdragelsessummen.

Landsskatteretten finder således, at der foreligger særlige omstændigheder, der skyldes særlige konkret forhold vedrørende ejendommen, og at handelsværdien ved overdragelsen i september 2019 udgjorde 3.500.000 kr. svarende til handelsværdien ved klagerens køb af ejendommen i januar 2019, og at det er denne værdi, som skal lægges til grund ved beregningen af gaveafgiften.

Landsskatteretten stadfæster således Skattestyrelsens afgørelse.