|
|
Kendelse af 09-08-2022 - indlagt i TaxCons database den 04-09-2022
Journalnr. 20-0026173
Skattestyrelsen har ikke anset klageren for omfattet af kildeskattelovens §§ 48 E-F, idet vederlagskravet i kildeskattelovens § 48 E, stk. 3, nr. 3, ikke er opfyldt.
Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.
Faktiske oplysninger
Klageren flyttede til Danmark fra Tyskland og blev med virkning fra den 23. juli 2018 ansat i [virksomhed1] ApS, [x1] (herefter ”selskabet”).
Klageren indgik ansættelseskontrakt med selskabet den 6. april 2018. Kontrakten regulerer løn, arbejdstid og -sted, fravær, lovvalg m.v. Kontrakten er udarbejdet i en dansk og en engelsk udgave, hvor den engelske udgave er den bindende.
Af kontrakten fremgår, at den årlige grundløn udgør 820.000 kr. brutto, samt at klageren kan få ret til en halvårlig bonus på op til 15 %.
Derudover yder selskabet bistand til relocation. Af kontrakten fremgår bl.a.:
“c. Relocation. The Company will provide you relocation services consistent with the Company’s policies through a third party service provider. The relocation provider will contact you directly after you accept the offer. You will have the opportunity to choose from various relocation-related services. These services will be paid for by the Company directly to any third party suppliers or as reimbursements to you directly on a receipts basis. Any taxable reportable compensation resulting from relocation services reimbursed to you or paid on your behalf will be grossed up for income tax withholding purposes so that you do not bear the withholding burden on this compensation. Certain remaining funds from your relocation budget, depending on the applicable policy, may be paid to you via a payroll payment after you begin employment with the Company. Any relocation cash payment paid pursuant to the policy will be subject to applicable withholdings and not grossed up by the Company. You will not actually earn any relocation sum paid to you or the third party supplier(s) pursuant to this section unless you remain a full time employee in active service with the Company (and have not given or been given notice of termination) through the one-year anniversary of your Start Date. In the event you resign or the Company terminates your employment for cause prior to the one-year anniversary of your Start Date, you will immediately repay a prorated amount of the relocation sum (including any amounts paid to a third party supplier) to the Company, and the Company reserves the right, subject to applicable law, to deduct this amount or any part of it from your wages or notice pay, and you hereby consent to such deduction. Any relocation sum paid will not be part of normal or expected salary or compensation for any purpose, including the calculation of severance, if any, upon termination.”
Der er fremlagt et bilag, der af repræsentanten er betegnet ”Relocation-budget”, som er en kort oversigt over, hvilke udgifter der bliver ydet af selskabet til nyansatte i forbindelse med flytning til Danmark. Nederst på budgettet er angivet klagerens navn og et medarbejder ID.
Af relocation-budgettet fremgår, at der findes ”Core Benefits” og ”Plus Services”. Core Benefits vedrører bl.a. flytning af bohave. Som tillæg til pakning og flytning af bohave vil tredjeparters service blive dækket op til et maksimumbeløb på 10.452 kr. Under rubrikken Core Benefits og de dertil anførte ydelser er der en rubrik med teksten ”Fill out selection please”, hvorunder der er anført ”Denmark – 174.205 kr.”. Herefter er der en rubrik med angivelse af en række ”Plus services”. Der er ikke anført beløb i forbindelse hermed. Afslutningsvis fremgår:
”[x1] will assume responsibility for the withholding taxes on all taxable relocation Plus Services paid on your behalf or as reimbursement to you. You may have Plus Services budget money left over after utilizing all possible relocation services. Once there are no additional services available to be paid on your behalf or reimbursed to you, [virksomhed2] will instruct payroll to issue cash payment to you equal to the remaining funds in your Plus Services budget. If you choose to receive a cash payment for these residual funds, the payment will be processed by [x1] Payroll after you arrive in the destination location. Verify the timing of this payment with your global consultant. Any tax on this payment is your responsibility; [x1] does not cover any taxes on this payment.”
Der er endvidere fremlagt et bilag med overskriften “[x1] Global Mobility New Hire and Existing Employee Core/Plus Managed Move Program”. Bilagets side 1-2 vedrører ”Core Component” og består af forskellige relocation-ydelser vedr. flytning, inkl. flytning af bohave. Side 3 indeholder overskriften Services Budget Amount”. Indledningen består af det samme afsnit som det ovenfor citerede fra relocationbudgettet. Herefter er anført tre forskellige beløb afhængig af, om den ansatte flytter alene eller sammen med en ægtefælle/partner og/eller børn. Hvis den ansatte flytter med ægtefælle og børn, udgør budgettet 25.000 US dollars eller et tilsvarende beløb i værtslandet. Bilagets side 4 indeholder overskriften ”Plus Services Options (Grossed-Up for Tax Withholding)” og vedrører andre omkostninger i forbindelse med flytning, bl.a. salg af bolig, midlertidig bolig og sprogtræning.
Af udateret brev til klageren fra [person1], Technical Recruiter, fremgår bl.a.:
“Below are the confirmed offer details we discussed over phone. I’ve also attached documents explaining our employee benefits for our Denmark. I’ve also attached some documents explaining our bonus and RSU vesting schedule to help you understand how our total compensation packages work.
(...)
Some of our benefits;
| • | Relocation: Relocation Packages included (document attached) |
| • | Health Cover: [x1] will support you and your family with top level health cover. |
| • | Travel Allowance: [x1] will assist in your daily commute. |
| • | Wellness allowance: [x1] will pay a contribution to your preferred wellness activities. |
| • | Advertising Credits: USD 250 [x1] ad credits every month. |
| • | Pension Scheme: Our Pension scheme for [by1] will be a defined contribution arrangement through [virksomhed3]. Employees contribute 5 % of their base salary with [x1] contributing a further 10 %.” |
Af bilag med titlen “[x1] Benefit – Denmark” fremgår bl.a.:
“Medical
[x1] pays 100 % of the cost of cover for [x1] employees and 100 % of the cost of cover for your children. Your health benefit is offered through [virksomhed4].
(...)
Pension
[x1] offer a competitive defined contribution arrangement through [virksomhed3]. Employees contribute 5 % of their base salary with [x1] contributing a further 10 %.”
(...)
Wellness
We reimburse your gym/sports club membership costs up to the value DKK 5090 per annum.”
Af skrivelse, der er underskrevet den 29. marts 2019 af [person2], HR Operations Program Manager, fremgår:
“To whom it may concern,
This letter is to confirm the costs of the below benefits for [person3], 04.10.1973, COR[...93].
Private Medical lnsurance: 1684.00DKK per annum
Transport Benefit: 26,000DKK Allowance per annum
Wellness Benefit: 5,090 DKK Allowance per annum
Mobile: 2799.96 DKK per annum
These benefits had been in place from day one when [person3] started at [x1] 23.07.2018”
Af bilag fra [virksomhed3] fremgår, at der er oprettet § 53A-pensionsordning for klageren med ikrafttrædelse den 1. oktober 2018.
Af lønsedler fremgår, at der er fratrukket ”PENS.BIDRAG FO1” for august 2018 og ”PENS.BIDRAG FO3 (LØNMODTAGER)” fra og med september 2018.
Skatteankestyrelsen har anmodet klagerens repræsentant om dokumentation for, om det senest på tidspunktet for ansættelsesforholdets begyndelse var aftalt eller på anden måde lagt fast, at klagerens pensionsordning var omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A, og om bilaget Denmark Benefits og brevet fra [person1] var en del af ansættelseskontrakten og de faktiske udgifter til wellness. Skatteankestyrelsen har ikke modtaget yderligere dokumentation.
Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har truffet afgørelse om, at klageren ikke kan beskattes efter reglerne i kildeskattelovens §§ 48 E-F, da vederlagskravet i kildeskattelovens § 48 E, stk. 3, nr. 3, ikke er opfyldt.
Af afgørelsen fremgår:
”Vurderingen af, hvorvidt vederlagskravet er opfyldt er baseret på to parametre. Disse er henholdsvis det udbetalte vederlag og, hvad der er aftalt og garanteret i forhold til vederlaget. Begge parametre skal være i overensstemmelse med vederlagskravet. Det vil dermed sige, at vi vurdere vederlagskravet efter, hvad medarbejderen er garanteret at få udbetalt og, hvilket vederlag vedkommende reelt modtager for personligt arbejde i tjenesteforhold.
Din månedlig grundløn udgør 68.333kr. eksklusiv dit bidrag til pensionsordningen. Efter dit bidrag til pensionsordningen ender din grundløn på 64.916 kr. pr. måned. De fordele/”benefits”, som fremgår af din ansættelseskontrakt kan ikke medregnes vederlaget, da disse ikke er nærmere angivet med specifikke beløb. Relocation-bistand kan ej heller medregnes da denne ifølge din ansættelseskontrakt ikke behandles som bruttoløn og, at du reelt først er garanteret denne såfremt du forbliver fuldtidsansat i mindst et år efter start dato. Denne er således ikke garanteret ved ansættelsens påbegyndelse, men først et år efter du har været ansat. I henhold til ansættelseskontrakten skal denne desuden ikke medregnes i opgørelsen af din løn. For så vidt angår de fordele, som du er berettiget til ifølge brevet fra HR program Manager, er disse først aftalt garanteret fra den 29. marts 2019 og kan derfor ej heller medregnes i vurderingen af, hvorvidt vederlagskravet var garanteret opfyldt for kalenderåret 2018, hvor dit ansættelsesforhold trådte i kraft.
Fra den 1. oktober 2018 er du omfattet af en §53A-pensionsordning, ifølge policen som du fremsendte den 13. marts 2019. Dit ansættelsesforhold trådte i kraft den 23. juli 2018 og dermed er pensionsordningen gyldig efter du påbegynder ansættelsen. Din arbejdsgivers bidrag til pensionsordning kan derfor først medregnes dit vederlag fra den 1. oktober 2018.
Der er dermed to muligheder for så vidt angår dit vederlag. Den første mulighed er, at du fra den 23. juli 2018 og frem til 1 oktober 2018 har været omfattet af en pensionsordning med bortseelsesret. I dette tilfælde vil din grundløn pr. måned udgør 68.333 kr. fratrukket dit bidrag på 5 % til pensionsordning og dermed vil du ende med en månedsløn på 64.916 kr. Den anden mulighed er, at du ikke er omfattet af nogen pensionsordning fra den 23. juli 2018 og frem til 1. oktober 2018, hvor din § 53A-pensionsordning træder i kraft. Dermed vil din månedlig grundløn udgør 68.333 kr. frem til den 1. oktober, hvorefter denne vil stige med din arbejdsgivers bidrag til §53A-pensionsordning, hvilket udgør 10 % af din grundløn.
Det er Skattestyrelsens vurdering, at du ikke er berettiget til registrering på bruttoskatteordningen for forskere og højtlønnede medarbejdere fra den 23. juli 2018. Bevisbyrden for, at du opfylder vederlagskravet ved ansættelsens påbegyndelse er ikke løftet. Det er vores vurdering, at du er garanteret et vederlag på 64.916 kr. fra den 23. juli 2018 frem til den 1. oktober 2018 grundet dit bidrag til pensionsordningen med bortseelsesret. Du opfylder dermed ikke vederlagskravet fra den 23. juli 2018, hvor dit ansættelsesforhold træder i kraft.”
Klagerens opfattelse
Klageren har nedlagt påstand om, at vederlagskravet i kildeskattelovens § 48 E, stk. 3, nr. 3, er opfyldt, og at klageren derfor kan beskattes efter kildeskattelovens §§ 48 E-F.
Til støtte for påstanden er anført:
”Ved påbegyndelse af ansættelsen er [person3] i henhold til sin ansættelseskontrakt blandt andet garanteret følgende kompensation:
År Måned
- Løn: 820.000 kr. 68.333 kr.
- Relocation ”Plus Services” budget (kontant udbetaling): 174.205kr. 14.517 kr.
- ATP: -1.136 kr. -95 kr.
- Ferietillæg 1 % 8.196 kr. __683 kr.
- Total: 1.001.265 kr. 83.438,75 kr.
I forhold til relocationbudgettet gør vi særligt opmærksom på følgende ordlyd i kontraktens 2.c:
”Særlige udestående betalinger fra dit relocation-budget kan, afhængigt af den gældende politik på området, blive betalt til dig via din lønseddel, efter du starter din ansættelse ved Selskabet.”
Denne formulering relaterer sig i henhold til [virksomhed1] interne politikker til beløbet i relocationbudgettet, der kan anvendes til ”Plus Services”. For [person3] udgør dette beløb 174.205 kr. (se vedhæftet relocationbudget). [person3] har altså ved påbegyndelsen af sin ansættelse ret til en ekstra kontant udbetaling på 174.205 kr.
Endvidere gør vi i forhold til relocationbudgettet særligt opmærksom på følgende ordlyd i kontraktens afsnit 2c:
”Hvis du opsiger eller Selskabet sagligt opsiger din ansættelse inden et år efter Start Dato skal du øjeblikkeligt tilbagebetale en forholdsmæssig del af beløbet i forbindelse med din relocation”
Det er her angivet, at en forholdsmæssig andel af relocationbudgettet skal tilbagebetales ved opsigelse inden for et år. Modsætningsvist optjenes der altså løbende ret til en forholdsmæssig andel af beløbet, og indkomsten skal derfor anses for garanteret ved vurderingen af KSL § 48E, stk. 3, nr. 3. Beløbet skal endvidere medregnes som A-indkomst, idet der er tale om en kontant udbetaling.
Endeligt gør vi opmærksom på, [person3] at betragtes som lønmodtager, jf. ferielovens § 1, stk. 2, da [person3] modtager vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold. I henhold til Ferieloven gælder følgende:
| • | [person3] har ret til løn under ferie og ferietillæg, jf. ferielovens § 1, stk. 1, jf. § 23, stk. 1. |
| • | [person3] har krav på et ferietillæg på 1 %, jf. ferielovens § 23, stk. 2, 4. pkt. |
Det fremgår af ferielovens § 23, stk. 2. 3. pkt. at:
”[...] lønmodtagere får et ferietillæg på 1 pct. af lønnen i optjeningsåret, jf. § 26, stk. 1.”
| • | Videre fremgå det af ferielovens § 26, stk. 1 at: |
”Arbejdsgiveren beregner feriegodtgørelse og ferietillæg af ethvert indkomstskatte- pligtigt lønbeløb og personalegode [...], og som er vederlag for arbejde under ansættelsen”
| • | Af Skattestyrelsens juridiske vejledning C.A.3.2 fremgår: |
”Arbejdstageren beskattes løbende af feriegodtgørelsen. Da arbejdstageren løbende bliver beskattet af feriegodtgørelsen, f.eks. på månedsbasis, skal arbejdsgiveren løbende indeholde A-skat og AM-bidrag i forbindelse med udbetaling af lønnen. Beskatning af feriegodtgørelsen følger derfor beskatningen af lønnen.”
På baggrund af ovenstående er det vores opfattelse, at retserhvervelsen af ferietillægget følger retserhvervelsen af lønnen. Da ferietillægget er fastsat ved lov, og ansættelseskontrakten er omfattet af ferieloven, skal ferietillægget anses for et garanteret lønelement, der skal medregnes ved opgørelsen af lønkravet i KSL § 48 E, stk. 3, nr. 3.
Skatteyders bemærkninger til Skattestyrelsens afgørelse
Vi er enige i Skattestyrelsens henvisning til retsregler, og i at beskatning efter reglerne i KSL §§ 48 e-f forudsætter en kontrakt med en garanteret månedsløn (A-indkomst) på mindst 65.100 kr. (efter fradrag for ATP). Vi er også enige med Skattestyrelsen i, at vurderingen af vederlagskravet skal foretages med baggrund i den aftalte garanterede månedsløn ved kontraktens påbegyndelse.
Vi er derimod uenige med Skattestyrelsen i, at den årlige grundløn på 820.000 kr. er den eneste garanterede kompensation iht. kontrakten. I denne forbindelse henviser vi til ovenstående gennemgang af de faktisk forhold, og vi gør opmærksom på, at den garanterede lønindkomst ligeledes omfatter beløbet på 174.205 kr. vedrørende ”Plus Services” i relocationbudgettet samt 1 % ferietillæg svarende til et månedligt beløb på 683 kr.
Kontrakten indeholder ligeledes andre garanterede elementer (f.eks. ”Core Services” og kompensation til dækning af evt. skat herpå).
For en god ordens skyld gør vi opmærksom på, at evt. mulige handlinger/aftaler der ligger efter kontraktens påbegyndelse, i henhold til praksis ikke er relevante ved vurderingen af kvalificerende/diskvalificerende indkomst. Dette er eksempelvis gældende ift. lønkorrektioner, bonusudbetalinger, ferie uden løn, orlov, barsel eller bruttolønsordninger. Det er altså udelukkende den kvalificerede indkomst, som medarbejderen ved ansættelsens påbegyndelse har ret til, der er relevant for vurderingen.
Konklusion
På baggrund af ovenstående faktiske forhold er det vores klare opfattelse, at den kvalificerende indkomst iht. KSL § 48E, stk. 3, nr. 3 på tidspunktet for påbegyndelsen af [person3]’ ansættelse udgør mindst 83.438 kr./måned - opgjort som følger:
År Måned
- Løn: 820.000 kr. 68.333 kr.
- Relocation ”Plus Services” budget (kontant udbetaling): 174.205 kr. 14.517 kr.
- ATP: -1.136 kr. -95 kr.
- Ferietillæg 1 8.196 kr. __683 kr.
- Total: 1.001.265 kr. 83.438,75 kr.
Dermed opfylder [person3] betingelsen i KSL § 48E, stk. 3, nr. 3, og hans ansøgningen om registrering med beskatning iht. KSL §§ 48E-F skal dermed efterkommes.
Vi er opmærksomme på, at Skattestyrelsen fratrækker et eget pensionsbidrag på 5 %, som dog ikke fremgår af ansættelseskontrakten. Skattestyrelsen burde dog til trods for dette have efterkommet an- modningen, idet det garanterede ferietillæg medfører, at [person3] også i denne situation er garanteret at opfylde lønkravet i KSL § 48E, stk. 3, nr. 3.
(...)
Afslutningsvist gør vi for en god ordens skyld opmærksom på, at lønkravet ligeledes er opfyldt for 2019 og 2020. Dette skyldes blandt andet oprettelsen af en pensionsordning, der er omfattet af PBL § 53A. Arbejdsgivers månedlige bidrag hertil udgør 10 % af grundlønnen. Dette er dog ikke en forudsætning herfor.”
Skattestyrelsens høringssvar
Skattestyrelsen har indstillet, at afgørelsen fastholdes og har bl.a. anført:
”Pension
I forhold til den almindelige sagsbehandling ved Skattestyrelsen, – inden forslag til afgørelse – er det mest gået på, om der var oprettet en pensionsordning omfattet af PBL § 53A. Der er i bekræftelsesbrevet fra [person1] angivet, at der skal oprettes en pension, hvor arbejdsgiver betaler 10 % og arbejdstager betaler 5 %. Dette dokument er den del af det oprindelige materiale, som [person3] indsendte sammen med ansættelseskontrakt m.v. Der er ikke på forhånd taget stilling til, hvilken type pension, der skal oprettes.
Der oprettes arbejdsiverordning(er) med bortseelsesret, ved [virksomhed3]. Dokumentation fra vore systemer er vedlagt.
I den første lønindberetning, der omfatter perioden fra 23. juli til 31. august, er der sket fradrag for indbetaling til pension med bortseelsesret. Det er de beløb, der er indberettet i felt 147 og 148. Dokumentation er vedlagt.
Der er under den ordinære sagsbehandling indsendt dokumentation for, AT der er oprettet en ordning omfattet af 53A, men ikke HVORNÅR den er oprettet.
Det har jeg fundet frem via de indberetninger vi har.
Der er en 53-ordning, der er gyldig fra 1. 10. 2018.
I den løn, [person3] er garanteret fra ansættelsens start, skal der fradrages 5 % i egenbetaling til pension. Lønkravet er derved ikke opfyldt alene ud fra den garanterede årsløn på 820.000 kr.
Relocataion ”Plus Services”.
Jeg har været inde i dybe overvejelser omkring relocation-delen. I den forbindelse har jeg bl.a. indkaldt lønsedler. Sådan som jeg har forstået det, er det først i december 2019, at goderne rent faktisk udnyttes – i forbindelse med en frist sat op med arbejdsgiver ved udløbet af 2019.
For nyligt er jeg blevet opmærksom på en afgørelse, der fastsætter retsstillingen.
Landsskatteretten har allerede taget stilling til en sag, hvor helt præcis den samme tekst om Relocation i en kontrakt fra samme arbejdsgiver er anvendt. Det drejer sig om en sag, der ligger i ”Afgørelsesdatabasen” med journalnummer 18-0025952.
Af afgørelsen fremgår: ”I henhold til ansættelseskontrakten har selskabet pligt til at udligne beskatningen af relocationydelser gennem et løntillæg. Bistand til relocation er ydet gennem en tredjemand eller på baggrund af klagerens udlæg.
Af kontrakten fremgår det ligeledes, at særlige udestående midler fra relocation-budgettet kan blive udbetalt til klageren, men at selskabet ikke er pligtigt til at udligne beskatning heraf gennem et løntillæg. Størrelsen af løntillægget til udligning af beskatningen er derfor afhængig af, hvor mange ydelser klageren har valgt at benytte. Af den grund kan løntillægget ikke anses for garanteret i ansættelseskontrakten, hvorfor det ikke kan indgå i opgørelsen af grundbeløbet.”
Landsskatteretten har med andre ord allerede afgjort til spørgsmålet.
Ferietillæg på 1 %
Der argumenteres med, at ferietillægget på 1 %, der følger af ferieloven, kan medregnes.
I overordnede termer opsparer funktionærer ferie med løn til senere afholdelse. Timelønnede optjener feriegodtgørelse på 12,5 % af lønnen. Feriegodtgørelsen beskattes løbende, og nettobeløbet efter skat og arbejdsmarkedsbidrag overføres til Feriekonto.
Ved en sammenligning vil funktionærerne få mindre ud af deres ordning. Derfor gives der yderligere 1 % ferietillæg til de, der opsparer ferie med løn.
De to begreber – feriegodtgørelse og ferietillæg må ikke blandes sammen. Det gør [virksomhed5] i deres klage, og derfor bliver retsanvendelsen helt forkert. Det bliver angivet, at det af Den Juridiske Vejledning afsnit C.A.3.2 fremgår, at ”Beskatning af feriegodtgørelsen følger beskatningen af lønnen.”
Det er selvfølgelig korrekt citeret. Det står bare i kontrast til ferietillægget – der er det punkt der diskuteres, og som behandles helt anderledes.
Ikke retserhvervet
Ferietillægget blev efter de dagældende regler løbende opsparet i løbet af optjenings-året, som var fra 1. januar til 31. december. Arbejdsgiver kunne vælge at udbetale ferietillægget forlods, hvilket mange arbejdsgivere gjorde – typisk med lønnen for april – ved starten af det nye ferie-(afholdelses)år fra der startede 1. maj.
Pligten til at betale er dog først ved ferieafholdelsen. Det følger af den dagældende § 23 stk. 4.
Stk. 4. Ferietillæg udbetales senest samtidig med, at den dertil svarende ferie begynder. Hvis ferietillægget udbetales, før ferien begynder, kan det ikke kræves tilbagebetalt.
Som det fremgår indirekte, var der først et egentligt krav på ferietillægget, hvis der blev afholdt ferie.
Ferietillæg, og for den sags skyld værdien af optjent ferie med løn, som ikke var blevet udbetalt henholdsvis afholdt, ville i sidste ende tilfalde henholdsvis statskassen og Arbejdsmarkedets Feriefond, jf. den dagældende ferielov § 36 stk. 1.
Der var jf. § 34b stk. 2 ved manglende afholdelse af ferie i ferieåret mulighed for at få ferie og feriegodtgørelse udbetalt efter anmodning. Videre var det kun muligt at få udbetalinger der vedrørte optjent ferie for beskæftigelse ud over 91/2 måneds samlet varighed i optjeningsåret, hvilket [person3] slet ikke havde i 2018.
Konklusionen er, at ferietillægget først er retserhvervet, når det rent faktisk udbetales. Indtil da, er det muligt at fortabe det. Det er en ikke sikret løndel. Derved kan det ikke medregnes i den kvalificerende indkomst efter KSL § 48E stk. 3, nr. 3.
Ikke omfattet af kontrakten
Det følger af KSL § 48E stk. 3, nr. 3, at dét, der kvalificerer, er ”vederlaget i penge i henhold til ansættelseskontrakten”. Ferietillæg på 1 % i ferieloven er ikke et vederlag i henhold til ansættelseskontrakten, men et statsligt pålæg der gælder for funktionærer.
Der er intet sted i forarbejderne holdepunkt for at det gennem lovgivningen bestemte ferietillæg skal medregnes til det kvalificerende vederlag. Det vil også være gældende, selv om ferietillægget var nævnt i kontrakten.”
s afgørelse
Personer, som bliver skattepligtige efter kildeskattelovens § 1 eller § 2, stk. 1, nr. 1, i forbindelse med påbegyndelse af ansættelsesforhold hos en arbejdsgiver, som er omfattet af kildeskattelovens § 1 eller § 2, stk. 1, nr. 4, selskabsskattelovens § 1, § 2, stk. 1, litra a, eller § 3, fondsbeskatningslovens § 1 eller dødsboskattelovens § 1, kan vælge at blive beskattet af vederlag i penge, jf. kildeskattelovens § 43, stk. 1, efter § 48 F, jf. den dagældende kildeskattelovs § 48 E, stk. 1.
Det er en betingelse for anvendelsen af stk. 1, at vederlaget i penge i henhold til ansættelseskontrakten som et gennemsnit inden for samme kalenderår udgør et grundbeløb på mindst 59.500 kr. (2010-niveau) om måneden, hvilket reguleres efter personskattelovens § 20, hvortil kommer bidrag efter lov om Arbejdsmarkedets Tillægspension, jf. dog stk. 4, jf. kildeskattelovens § 48 E, stk. 3, nr. 3.
Det er således en betingelse for anvendelse af forskerskatteordningen, at lønnen udbetales som vederlag i penge, og at vederlaget i penge er garanteret i ansættelseskontrakten.
I indkomståret 2018 udgør grundbeløbet 65.100 kr.
Af ansættelseskontrakten fremgår, at klageren er berettiget til en bruttoårsløn på 820.000 kr., svarende til 68.333 kr. pr. måned.
Derudover fremgår, at klageren kan få ret til en halvårlig bonus på op til 15 %. En eventuel bonus kan ikke medregnes i opgørelsen af vederlagskravet, idet klageren ikke er garanteret et bestemt beløb.
Pension
Indbetalinger til en arbejdsgiveradministreret pensionsordning med bortseelsesret medregnes ikke i A-indkomsten og dermed ikke i vurderingen af, om kravet om minimumsløn er opfyldt. Derimod er arbejdsgiverens indbetalinger til en pensionsordning uden bortseelsesret A-indkomst og behandles på samme måde som almindelig løn. Den skal derfor medregnes ved opgørelsen af, om vederlagskravet er opfyldt.
Af udateret brev til klageren fra [person1] og af bilaget med titlen “[x1] Benefit – Denmark” fremgår: ”Employees contribute 5 % of their base salary with [x1] contributing a further 10 %”. Det fremgår ikke, hvilken pension der er tale om.
Af bilag fra [virksomhed3] fremgår, at der er oprettet § 53A-pensionsordning for klageren med ikrafttrædelse den 1. oktober 2018.
Retten finder, at klageren ikke har dokumenteret, at det senest på tidspunktet for ansættelsesforholdets begyndelse var aftalt, at klagerens pensionsordning var omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A. Retten finder derfor, at pensionen må behandles som en pensionsordning med bortseelsesret, hvor indbetalingerne til pensionen ikke medregnes i A-indkomsten og derfor heller ikke indgår i opgørelsen af vederlagskravet.
Af klagerens lønsedler fremgår, at der er fratrukket ”PENS.BIDRAG FO1” for august 2018 og ”PENS.BIDRAG FO3 (LØNMODTAGER)” fra og med september 2018. Det fratrukne beløb svarer til 5 % af grundlønnen i overensstemmelse med oplysningerne om pension i det udaterede brev til klageren fra [person1] og i bilaget med titlen “[x1] Benefit – Denmark”.
Retten finder herefter, at hverken klagerens eget eller arbejdsgiverens bidrag til pensionen kan indgå i opgørelsen af A-indkomsten og dermed opgørelsen af vederlaget. Klagerens årlige grundløn udgør herefter 779.000 kr., svarende til en månedsløn på 64.916 kr.
Relocation-ydelser
I henhold til ansættelseskontrakten ydes bistand til relocation gennem en tredjemand eller på baggrund af klagerens udlæg. Disse ydelser vil blive ”grossed up”. Særlige udestående betalinger fra relocation-budgettet kan afhængigt af den gældende politik på området blive betalt til klageren via lønsedlen efter påbegyndt ansættelse ved selskabet. Enhver kontant betaling i forbindelse med relocation, som er sket i henhold til politikken på området, vil ikke blive ”grossed up”.
Af relocation-budgettet, der indeholder klagerens navn, fremgår, at beløbet til relocation ved flytning til Danmark udgør 174.205 kr.
Retten lægger til grund, at relocation-budgettet er en del af ansættelseskontrakten. Retten finder, at det ligeledes kan lægges til grund, at beløbet på relocation-budgettet på 174.205 kr. er et bruttobeløb, hvis klageren vælger relocation-ydelser fra tredjemand, herunder refundering af udlæg, og et nettobeløb, hvis klageren vælger at få beløbet udbetalt. Retten finder derfor, at klageren vil få udbetalt et beløb vedrørende relocation på minimum 174.205 kr.
Imidlertid fremgår det ligeledes af kontrakten, at hvis klagerens ansættelse ophører inden for et år efter ansættelsesdatoen, skal han tilbagebetale en forholdsmæssig del af relocation-beløbet.
Retten finder derfor, at klageren ikke i henhold til kontrakten er garanteret relocation-beløbet på 174.205 kr.
Dette ændres ikke af, at klageren efter påbegyndelsen af ansættelsesforholdet løbende erhverver ret til en forholdsmæssig del af relocation-beløbet.
Andre ydelser
Af skrivelse af 29. marts 2019 fremgår, at klageren fra ansættelsens påbegyndelse har været berettiget til privat sundhedsforsikring, transport, wellness og mobil inkl. beløb herfor.
Af bilaget med titlen “[x1] Benefit – Denmark” fremgår, at klagerens medlemskab til fitness/idrætsforeninger refunderes op til 5.090 kr. pr. år.
Hvis dækning af en udgift op til et maks. beløb, f.eks. til husleje eller flytteudgifter, er garanteret i kontrakten, kan de reelle udgifter efter praksis medregnes i opgørelsen af vederlaget, i det omfang de kan dokumenteres.
Der er ikke fremlagt dokumentation for, om de to bilag var en del af ansættelseskontrakten, ligesom der ikke er dokumentation for de faktiske udgifter til wellness.
Retten finder herefter, at disse ydelser ikke kan indgå i opgørelsen af vederlaget.
Ferietillæg
Af den ferielov, der var gældende på tidspunktet for klagerens ansættelse, lovbekendtgørelse nr. 1177 af 9. oktober 2015, fremgår, at en lønmodtager, der er antaget månedsvis eller for længere tid, og som har ret til fuld løn på søgnehelligdage og sygedage, får løn under ferie, jf. § 23, stk. 1. Af § 23, stk. 2, fremgår, at lønmodtageren desuden får et ferietillæg på 1 % af lønnen i optjeningsåret.
Som det fremgår ovenfor, er det efter kildeskattelovens § 48 E, stk. 3, nr. 3, en betingelse, at vederlaget i penge i henhold til ansættelseskontrakten som et gennemsnit inden for samme kalenderår udgør et grundbeløb på mindst 59.500 kr. (2010-niveau) om måneden.
Retten til ferietillæg fremgår af ferieloven og ikke af ansættelseskontrakten. Retten finder derfor, at ferietillægget ikke kan medregnes ved opgørelsen af vederlagskravet.
Retten finder desuden, at ferietillægget ikke er retserhvervet, før det udbetales.
Det fremgår af dagældende ferielovs § 23, stk. 4, at ferietillæg udbetales senest samtidig med, at den dertil svarende ferie begynder.
Af § 34 a, stk. 3, fremgår, at ved ferieårets udløb udbetaler arbejdsgiveren løn under ferie og eventuelt ferietillæg til lønmodtageren, hvis beløbet er på 2.250 kr. eller derunder efter fradrag af skat og arbejdsmarkedsbidrag, og hvis beløbet vedrører ferie ud over 20 dage.
Feriegodtgørelse, der ikke er hævet af lønmodtageren inden udløbet af ferieåret, eller løn under ferie eller ferietillæg, der ikke er udbetalt til lønmodtageren inden udløbet af ferieåret, og som ikke udbetales efter §§ 34 a eller 34 b, tilfalder statskassen og Arbejdsmarkedets Feriefond, jf. § 36, stk. 1. Det er således muligt at fortabe ferietillægget.
Retten finder herefter, at ferietillægget ikke kan medregnes i opgørelsen af vederlaget.
Konklusion
Retten finder, at klageren i henhold til kontrakten alene er garanteret et grundbeløb på 64.916 kr. pr. måned.
Idet grundbeløbet for indkomståret 2018 udgør 65.100 kr. pr. måned, finder retten, at klageren ikke opfylder vederlagskravet i kildeskattelovens § 48 E, stk. 3, nr. 3.
Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.