Kendelse af 17-05-2021 - indlagt i TaxCons database den 11-06-2021

Skattestyrelsen har for indkomståret 2014 forhøjet klagerens personlige indkomst med 138.691 kr. dækkende kørselsgodtgørelse og rejsegodtgørelse.

Landsskatteretten annullerer Skattestyrelsens afgørelse, da ansættelsen ikke er fortaget rettidigt.

Faktiske oplysninger

Klageren var i indkomståret 2014 ansat i selskabet [virksomhed1] ApS.

[virksomhed1] ApS med cvr-nr. [...1] er ejet 100 procent af [virksomhed2] ApS med cvr-nr. [...2], hvor [person1], klagerens ægtefælle, ifølge cvr.dk. er registreret som den reelle ejer med 100 procent.

Det fremgår af [virksomhed1]s regnskab, at der er bogført udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse til klageren og der er foretaget en indberetning heraf til eIndkomst i felt 48 for skattefri rejse- og befordringsgodtgørelse. Skattestyrelsen har fundet, at betingelserne for udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse, jf. ligningslovens § 9 B, stk. 4 og bekendtgørelse nr. 1300 af 12. november 2013, ikke er opfyldt, hvorved klageren er skattepligtig den udbetalte godtgørelse.

Det fremgår endvidere af regnskabet for [virksomhed1] ApS, at der er bogført udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse til klageren og der er foretaget indberetning heraf til eIndkomst i felt 48 for skattefri rejse- og befordringsgodtgørelse. Skattestyrelsen har fundet, at betingelserne for udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse, jf. ligningslovens § 9 A og bekendtgørelse nr. 172 af 13. marts 2000, ikke er opfyldt, hvorved klageren er skattepligtig af den udbetalte godtgørelse.

Skattestyrelsen har på den baggrund genoptaget og forhøjet klagerens skatteansættelse for indkomståret 2014. Genoptagelsen ses foretaget med hjemmel i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, jf. skattekontrollovens § 3 B (nugældende § 37).

Skattestyrelsen sendte den 7. november 2018 agterskrivelse til klageren om at ændre grundlaget for klagerens skatteansættelse for indkomståret 2014 – med en frist til den 30. november 2018 til at komme med bemærkninger. Skattestyrelsen foreslog at forhøje klagerens indkomst, blandt andet med 64.004 kr. vedrørende ikke godkendt skattefri befordringsgodtgørelse og med 74.687 kr. vedrørende ikke godkendt skattefri rejsegodtgørelse. Der fulgte herefter en række fristudsættelser på baggrund af anmodning fra klagerens side.

Den 15. januar 2020 fremsendte Skattestyrelsen afgørelse i sagen i overensstemmelse med det tidligere fremsendte forslag.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har ændret klagerens indkomst med i alt 175.689 kr. for indkomståret 2014. Klageren har alene påklaget to af de i alt ni forhold, som udgør samlet 138.691 kr.

Skattestyrelsen har anført følgende som hjemmelsgrundlag og begrundelse for ændringen i de påklagede forhold:

”(...)

1.Modtaget kørselsgodtgørelse fra [virksomhed1] ApS er ikke anset for skattefri.

(...)

1.3.Retsregler og praksis

Statsskattelovens § 4- 6.

Personskattelovens §§ 3-4 vedrørende hvilke indkomster der er henholdsvis personlig indkomst og kapitalindkomst.

Arbejdsmarkedsbidragslovens § 2 vedrørende hvilke indkomster der er bidragspligtige. Ligningslovens § 9B, stk. 4

Bekendtgørelse nr. 173. af 13. marts 2000 om rejse- og befordringsgodtgørelse.

Bekendtgørelse nr. 1300 af 12. november 2013 om skatterådets satser for 2014 vedrørende fradrag for befordring mellem hjem og arbejdsplads og udbetaling af skattefri godtgørelse for erhvervsmæssig befordring.

Cirkulære til ligningsloven 1996-04-17 nr. 72, punkt 17.3.3 Godtgørelse af erhvervsmæssige befordringsudgifter.

Den juridiske vejledning, afsnit A.B.3.2.2 Bogføring og regnskab for A-skat og AM-bidrag. Den juridiske vejledning, afsnit C.A.4.3.3.3.2 Godtgørelse for erhvervsmæssig befordring.

Skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, vedrørende en forlænget frist.

Skattekontrollovens § 3B (lovbekendtgørelse nr. 1264 af 31. oktober 2013) omhandlende kontrollerede transaktioner.

1.4.Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Som udgangspunkt er alle indkomster skattepligtige jf. statsskattelovens § 4.

Godtgørelser der udbetales af en arbejdsgiver til ansatte er som udgangspunkt også skattepligtige. Godtgørelserne er dog gjort skattefri, såfremt arbejdsgiver overholder og opfylder kontrolbetingelser, fastsat i lovgivningen.

Vi henviser til Den juridiske vejledning, afsnit A.B.3.2.2. Bogføring og regnskab for A-skat og AM-bidrag, hvoraf følgende blandt andet fremgår:

Arbejdsgiverens kontrol, når der udbetales rejse- og befordringsgodtgørelse

Af hensyn til arbejdsgiverens kontrol og administration ved udbetaling af skattefri rejse- eller befordringsgodtgørelse, skal bogføringsbilag for skattefri rejse- og befordringsgodtgørelse indeholde oplysninger om:

Se bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 § 1, stk. 2, og § 2, stk. 2, der er fastsat efter ligningslovens § 9, stk. 4.

Det kræves ikke, at godtgørelsesmodtageren skal føre et egentligt kørselsregnskab med angivelse af den samlede kørsel, det vil sige både den private og den erhvervsmæssige del.

Derimod skal arbejdsgiveren/hvervgiveren kontrollere, at betingelserne for skattefri udbetaling af rejsegodtgørelse er opfyldt, herunder antallet af rejsedage. Ved udbetaling af befordringsgodtgørelse er det også en forudsætning, at arbejdsgiveren m.v. fører kontrol med antallet af kørte kilometer med godtgørelsesmodtagerens eget køretøj. Arbejdsgiveren skal blandt andet sikre sig, at udbetaling kun sker for strækninger, hvor modtageren er blevet transporteret.

For en fuldstændig dokumentation- udover forannævnte dokumentation – skal det tillige fremgå af arbejdsgiverens regnskabsmateriale, at der er ført kontrol. Hvis arbejdsgiveren ikke har et tilstrækkeligt grundlag for en effektiv kontrol eller undlader kontrol, kan skattefriheden fortabes.

Arbejdsgiveren kan sikre sig, at kontrollen er tilstrækkelig, hvis der er fastlagt klare administrative rutiner, og der gennemføres en effektiv intern kontrol, herunder hvis den faktiske kontrol har afsat sig spor i form af attestation og korrektion af eventuelle fejl, der f.eks. kan være konstateret ved efterregning.

Vi anser arbejdsgiverens kontrolforpligtelse for opfyldt, hvis modtageren af en befordringsgodtgørelse på et grundbilag erklærer, at kørslen er sket med eget køretøj. Dette forudsætter dog yderligere, at modtageren af befordringsgodtgørelsen ejer et sådant køretøj, og at arbejdsgiveren har en begrundet overbevisning herom. Hvis modtageren ud over eget køretøj har rådighed over køretøjer, som ikke giver adgang til at få udbetalt skattefri befordringsgodtgørelse, f.eks. fri bil, anses arbejdsgiverens kontrol kun for mulig, hvis køretøjets registreringsnummer er oplyst på kørselsopgørelsen.

Cirkulære til ligningsloven 1996-04-17 nr. 72 punkt 17.3.3 Godtgørelse af erhvervsmæssige befordringsudgifter anfører blandt andet, at

... Godtgørelse kan ydes efter Ligningsrådets (nu Skatterådets) satser. Skattefri godtgørelse kan kun udbetales, hvis de betingelser, som Ligningsrådet (nu Skatterådet) fastsætter, er opfyldt. En forudsætning for, at kørselsgodtgørelse kan udbetales skattefrit, er, at godtgørelsen udbetales for det faktiske antal kørte km. ...

Er godtgørelse udbetalt skattefrit, uden at betingelserne for skattefrihed er opfyldt, skal godtgørelsen indtægtsføres som personlig indkomst, og den skattepligtige kan foretage fradrag for befordring efter 9C i den skattepligtige indkomst.

Overstiger godtgørelsen Ligningsrådets (nu Skatterådet) satser, skal hele beløbet medregnes ved lønmodtagerens personlige indkomst, og der kan foretages fradrag efter 9C.

Reglerne fremgår også af Den juridiske vejledning, afsnit C.A.4.3.3.3.2, godtgørelse for erhvervsmæssig befordring.

Konsekvenserne af, at arbejdsgiver ikke har ført kontrol med at betingelserne for at udbetale skattefri kørselsgodtgørelse til medarbejderne er opfyldt, er at den udbetalte godtgørelse er skattepligtig for modtageren.

Det er vores opfattelse, at betingelserne for at udbetale skattefrit ikke er opfyldt, jf. ligningslovens § 9B, stk. 4 og bekendtgørelse nr. 1300 af 12. november 2013, hvorfor du er skattepligtig af den modtagne godtgørelse.

Godtgørelsen er ikke anset for at være skattefri af følgende årsager:

Beløbet anses for skattepligtigt, jf. statsskattelovens § 4, og beskattes som personlig indkomst, jf. personskattelovens §§ 3 og 4. Beløbet er arbejdsmarkedsbidragspligtigt, jf. arbejdsmarkedsbidragslovens § 2, stk. 1, nr. 1.

Din skattepligtige indkomst forhøjes med 64.004 kr. vedrørende dette punkt.

Vi har ved opgørelsen af beløbets størrelse, henset til din og din ægtefælles egen fordeling med 50 % til dig og 50 % til din ægtefælle, samt det forhold, at I har anset beløbet for at vedrøre jeres ansættelse i selskabet.

Ændringerne foretages efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, da ændringerne vedrører kontrollerede transaktioner omfattet af skattekontrollovens § 3B.

Vores vurdering af dine og din repræsentants bemærkninger.

Indledningsvist bemærkes det, at på grund af interessesammenfald, - hovedanpartshaver, dennes ægtefælle og selskabet, er der en skærpet bevisbyrde for at dokumentere og sandsynliggøre de faktiske forhold, der ligger til grund for de foretagne dispositioner/transaktioner. Hertil kommer, at der er betingelser i skattelovgivningen der skal opfyldes for at de foretagne udbetalinger af kørselsgodtgørelse kan anses for at være skattefri.

Det bemærkes også at Skattestyrelsen ikke anfægter at du og din ægtefælle har haft kørsel. Det anfægtes heller ikke at I har en forretningsmodel hvor det er en fordel at både du og din ægtefælle er tilstede ved opgaveløsningen.

Det er Skattestyrelsens vurdering, at betingelserne for at udbetale kørselsgodtgørelsen skattefrit ikke er opfyldt med henvisning til ovenstående redegørelser og begrundelser, og dermed er konsekvensen beskatning af den udbetalte godtgørelse hos modtagerne.

Det er endvidere vores vurdering, at den afgørelse (LSR 22. marts 2018, journalnummer 15-1115148) som I henviser til, ikke er sammenlignelig med jeres forhold. I afgørelsen fra Landsskatteretten, var forholdet det, at der var enkelte kørsler der kunne anses for at opfylde betingelserne for skattefrihed, og der var dermed mulighed for en grad af ”reparation”.

I jeres sag er forholdet det, at selskabet grundlæggende ikke opfylder betingelserne for at udbetale skattefrit, henset til vores ovenstående redegørelser og begrundelser.

Vi fastholder således, at udbetalingen af kørselsgodtgørelsen ikke kan ske skattefrit.

Øvrig besvarelse af dine og din repræsentants andre bemærkninger.

Det er oplyst, at du og din ægtefælle, i sommermånederne, har kørt i jeres egen danske bil, hvilket fremgår af regnskabet, det samme gør sig efter det oplyste gældende ved rejsen til [Frankrig] den 26. oktober – 2. november, der også foregik i egen bil.

Vi har kigget på de modtagne rejseafregninger og kørselsregnskabet der er modtaget for den danske bil Audi med indreg.nr. [reg.nr.1] for de/den periode som I henviser til.

Periode 31 /5 – 4/6 2014 – transporten er foregået med fly fra Danmark.

Periode 5/ 6 -8/6 2014 – transporten er foregået med fly fra Danmark.

Periode 26/ 6- 16/8 2014 – transporten er foregået med bil/lejet bil. Kilometer fra Danmark – [Tyskland] og retur fremgår ikke af det kørselsregnskab vi har modtaget.

Periode 23/ 8 -28/8 2014 – transporten er foregået med fly fra Danmark.

Periode 26/10 -2/11 2014- transporten er foregået med bil. Kilometer fra Danmark – [Frankrig] og retur fremgår ikke af det kørselsregnskab vi har modtaget.

Det er blandt andet oplyst, at du og din ægtefælle til brug for løsning af kørselsbehovet i Italien, har lånt bil af private mod kontant betaling. Vi må bemærke, at det ikke er dokumenteret at du og din ægtefælle har betalt for og haft rådighed over privat bil i Italien.

Det er oplyst, at Skattestyrelsen påstår at du ikke har kørt nogle af de kilometer, der er kørt i Italien. Vi må bemærke, at vi alene har konstateret, det ikke specifikt har fremgået hvem der har kørt de pågældende antal kilometer. I har nu fremsendt en specifikation, som bygger på et skøn med 50 % kørsel til hver ægtefælle.

Det er oplyst, at I er af den opfattelse at der kan ske udbetaling af skattefri kørselsgodtgørelse for kørsler, hvor du og din ægtefælle ikke har været med i bilen. Vi kan henvise til afgørelsen i SKM2003.317.ØLR hvor det fremgår, at kørsel, hvor den skattepligtige ikke selv er med i bilen, ikke kan godtgøres efter ligningslovens § 9B.

Det er oplyst at Skattestyrelsen mener, at der ikke er sket endelig afregning for godtgørelse senest med udgangen af den måned, som følger efter måneden, hvor kørslen er foretaget. I oplyser, at I har, som det fremgår af kørselsregnskaberne og rejseafregningerne opgjort hver måned/rejse, og afleveret/sendt bilagene til det eksterne bogholderi. Det er korrekt, at I har opgjort rejseafregningerne månedsvis. Der er dog ikke sket endelig afregning, idet afregningen er sket løbende med aconto beløb, som dækker henholdsvis, rejsegodtgørelse, kørselsgodtgørelse og private udlæg. Der er således efter vores vurdering ikke sket en endelig afregning af de skattefri godtgørelser.

I oplyser endvidere at ”Det fremgår ikke klart, hvorledes [person3] kommer frem til, at kørselsgodtgørelse for kr. 64.004 for [person1] og [person4] og om hun medregner hhv. kørselsgodtgørelse og rejseafregninger samt refundering af private udlæg på rejser m.v.”

Vi kan henvise til oplysningerne under de faktiske forhold:

Ifølge selskabets regnskab har de bogført udbetaling af skattefrie kørselsgodtgørelser til dig m.fl. I har foretaget indberetning til Indkomstregisteret i felt 48 således:

[person1] (hovedanpartshaver)159.874 kr. (heraf udgør kørselsgodtgørelse 64.004 kr.)

[person4] (ægtefælle)159.874 kr. (heraf udgør kørselsgodtgørelse 64.004 kr.)

319.748 kr.

Der er for 2014 bogført i alt 135.431,76 kr., specificeret således:

Konto 3710 bogført skattefri kørselsgodtgørelse i bilag 25023 og 25026 – i alt 7.422,70 kr.

Konto 3725 bogført skattefri kørselsgodtgørelse i alt 128.008,76 kr.

I alt skattefri kørselsgodtgørelse 135.431,46 kr.

I felt 48 indberettes skattefri rejse- og befordringsgodtgørelser. Selskabet har indberettet 50/50 til Indkomstregisteret og der er bogført 128.008 kr. på konto 3725. Vi har deraf er det udledt at der i felt 48 er indberettet 64.004 kr. i kørselsgodtgørelse til hver, svarende til 128.008/2.

Yderligere specifikation af felt 48:

Der er i alt indberettet 319.748 kr. i felt 48 for dig og din ægtefælle. Beløbet består af:

Konto 3725 bogført skattefri kørselsgodtgørelse i alt128.008,76 kr.

Konto 3720 bogført skattefri diæter i alt 191.738,96 kr.

319.747,72 kr.

Skattestyrelsen er enig i at du som udgangspunkt er berettiget til et ligningsmæssigt fradrag efter reglerne i ligningslovens § 9 C. Vi kan ikke opgøre et korrekt fradrag efter ligningslovens § 9C på baggrund af de foreliggende oplysninger. Derfor har vi ikke foretaget denne opgørelse.

2.Modtaget kost- og logigodtgørelse fra [virksomhed1] ApS er ikke anset for skattefri.

(...)

2.3.Retsregler og praksis

Statsskattelovens § 4-6.

Personskattelovens §§ 3-4 vedrørende hvilke indkomster der er henholdsvis personlig indkomst og kapitalindkomst.

Arbejdsmarkedsbidragslovens § 2 vedrørende hvilke indkomster der er bidragspligtige.

Ligningslovens § 9A vedrørende godtgørelser tildækning af rejseudgifter, der påføres lønmodtageren, fordi lønmodtageren på grund af afstanden mellem bopæl og et midlertidigt arbejdssted ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl.

Ligningslovens § 9, stk. 4. Godtgørelse, der udbetales af arbejdsgiveren for udgifter, som lønmodtageren påføres som følge af arbejdet, medregnes ved indkomstopgørelsen. Dette gælder dog ikke godtgørelse for rejseudgifter m.v. omfattet af § 9 A eller § 31, stk. 4, og befordringsudgifter omfattet af § 9 B eller § 31, stk. 5. Skatteministeren kan fastsætte nærmere regler om kontrol og administrationen af godtgørelsesreglerne. 3. og 4. pkt. finder tilsvarende anvendelse på godtgørelser, jf. 2. pkt., der udbetales til medlemmer af eller medhjælpere for bestyrelser, udvalg, kommissioner, råd og lignende.

Bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 om rejse- og befordringsgodtgørelse.

Den juridiske vejledning, afsnit A.B.3.2.2. Bogføring og regnskab for A-skat og AM-bidrag.

Den juridiske vejledning, afsnit C.A.7.1.1 hvad vil det sige at være på rejse ?

Den juridiske vejledning, afsnit C.A.7.1.4 Betingelse om ”midlertidigt arbejdssted”.

Den juridiske vejledning, afsnit C.A.7.1.5 Betingelse om overnatning og varighed.

Den juridiske vejledning, afsnit, C.A.7.2.8 Betingelse om kontrol.

SKM2001.490.VLR En lønmodtager var udsendt af et dansk selskab som konsulent for et polsk og senere også et litauisk selskab, som det danske selskab var medejer af. Arbejdsopgaver udført i Polen og Litauen var ikke af midlertidig karakter. Arbejdsopgaverne havde karakter af sædvanlige ledelsesmæssige opgaver af permanent og tilbagevendende karakter. En samlet vurdering førte til, at lønmodtageren havde faste arbejdssteder i Polen og Litauen. Skatteyderen var ikke berettiget til at modtage skattefri rejse- og befordringsgodtgørelse.

SKM.2017.313.BR Sagen angik, om en skatteyder skulle beskattes af modtagne rejsegodtgørelser. Skatteyderen var hovedaktionær og direktør i et dansk moderselskab, et tysk datterselskab og et litauisk datterselskab. Koncernen beskæftigede sig med speditions- og transportvirksomhed. I perioden 2010-2012 rejste skatteyderen til Y1-by i Litauen, hvor det litauiske datterselskab havde hoved- kontor. Retten tiltrådte også det af Skatteministeriet anførte om, at skatteyderens arbejde i det litauiske datterselskab havde karakter af permanente og ledelsesmæssige opgaver. Han havde derfor ikke et midlertidigt arbejdssted i Y1-by i Litauen.

Skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, vedrørende en forlænget frist.

Skattekontrollovens § 3B (lovbekendtgørelse nr. 1264 af 31. oktober 2013) omhandlende kontrollerede transaktioner.

2.4.Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Som udgangspunkt er alle indkomster skattepligtige jf. statsskattelovens § 4.

Godtgørelser der udbetales af en arbejdsgiver til ansatte er som udgangspunkt også skattepligtige. Godtgørelserne er dog gjort skattefri, såfremt arbejdsgiver overholder og opfylder kontrolbetingelser, fastsat i lovgivningen.

Vi henviser til Den juridiske vejledning, afsnit A.B.3.2.2. Bogføring og regnskab for A-skat og AM-bidrag, hvoraf følgende blandt andet fremgår:

Arbejdsgiverens kontrol, når der udbetales rejse- og befordringsgodtgørelse

Af hensyn til arbejdsgiverens kontrol og administration ved udbetaling af skattefri rejse- eller befordringsgodtgørelse, skal bogføringsbilag for skattefri rejse- og befordringsgodtgørelse indeholde oplysninger om:

Se bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 § 1, stk. 2 der er fastsat efter ligningslovens § 9, stk. 4.

Arbejdsgiveren/hvervgiveren skal kontrollere, at betingelserne for skattefri udbetaling af rejsegodtgørelse er opfyldt, herunder antallet af rejsedage.

For en fuldstændig dokumentation- udover forannævnte dokumentation – skal det tillige fremgå af arbejdsgiverens regnskabsmateriale, at der er ført kontrol. Hvis arbejdsgiveren ikke har et tilstrækkeligt grundlag for en effektiv kontrol eller undlader kontrol, kan skattefriheden fortabes.

Arbejdsgiveren kan sikre sig, at kontrollen er tilstrækkelig, hvis der er fastlagt klare administrative rutiner, og der gennemføres en effektiv intern kontrol, herunder hvis den faktiske kontrol har afsat sig spor i form af attestation og korrektion af eventuelle fejl, der f.eks. kan være konstateret ved efterregning.

Den juridiske vejledning, afsnit C.A.7.2.8 Betingelse om kontrol anfører de samme momenter som ovenfor og derudover at ”Hvis ikke arbejdsgiveren eller hvervgiveren foretager den fornødne kontrol, er godtgørelsen skattepligtig som personlig indkomst (løn eller vederlag). Lønmodtageren eller hvervgiveren kan herefter i stedet tage et ligningsmæssigt fradrag for udgifterne, hvis betingelserne herfor er opfyldt”

Endvidere fremgår det af bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 § 1, stk. 5, at ”Er der udbetalt forskud, skal den endelige opgørelse og afregning af den skattefri rejsegodtgørelse, som lønmodtageren har ret til, være foretaget ved udgangen af den måned, som følger efter måneden, hvor rejsen er foretaget.”

Ligningslovens § 9A, stk. 1, fastlægger, hvornår en person er på rejses (rejsebegrebet). Efter bestemmelsen er en lønmodtager på rejse, når

Det er endvidere en betingelse at lønmodtageren skal overnatte, og at rejsen skal have en varighed på mindst 24 timer for at lønmodtageren kan få godtgørelse eller fradrag efter ligningslovens § 9A. Lønmodtagere på endagsrejse kan derfor ikke få udbetalt nogen form for skattefri godtgørelse eller få fradrag efter ligningslovens § 9A.

Der fremgår hverken af ligningslovens § 9A eller lovens forarbejder en objektiv definition af, hvornår et arbejdssted er midlertidigt i relation til rejsebegrebet. Det må derfor afgøres på baggrund af en konkret, individuel vurdering af den enkelte lønmodtagers ansættelses- og arbejdsforhold.

En række arbejdssteder vil altid være midlertidige, uanset om lønmodtageren er fast eller midlertidigt ansat. Et eksempel er arbejdssteder, hvor der bliver udført bygge- og anlægsarbejder. Her ophører arbejdet på det pågældende arbejdssted, når byggeriet/anlægsarbejdet er færdigt.

For andre arbejdssteder, som ikke i sig selv er af midlertidig karakter, og hvor arbejdet i princippet lader sig udføre på det samme sted dag ud og dag ind – f.eks. arbejde på et kontor, en fabrik eller et slagteri – forudsætter ”et midlertidigt arbejdssted” en tidsbegrænsning. Det kan udledes af forarbejderne til ligningslovens § 9A og praksis på området. En fastansat lønmodtager på sådanne arbejdssteder har derfor ikke et midlertidigt arbejdssted.

Det er vores opfattelse at betingelserne for at udbetale skattefri ikke er opfyldt, jf. ligningslovens § 9A og bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000, hvorfor du er skattepligtig af den modtagne godtgørelse.

Godtgørelsen er ikke anset for at være skattefri af følgende årsager:

Beløbet anses for skattepligtigt, jf. statsskattelovens § 4, og beskattes som personlig indkomst, jf. personskattelovens §§ 3 og 4. Beløbet er arbejdsmarkedsbidragspligtig jf. arbejdsmarkedsbidragslovens § 2, stk. 1, nr. 1

Din skattepligtige indkomst forhøjes med 74.687 kr. vedrørende dette punkt.

Vi har ikke foretaget opgørelse af et eventuelt ligningsmæssigt fradrag, idet vi ikke er i besiddelse af nok oplysninger til at foretage dette.

Ændringerne foretages efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, da ændringerne vedrører kontrollerede transaktioner omfattet af skattekontrollovens § 3B.

Vores vurdering af dine og din repræsentants bemærkninger.

Indledningsvist bemærkes det, at på grund af interessesammenfald, - hovedanpartshaver, dennes ægtefælle og selskabet, er der en skærpet bevisbyrde for at dokumentere og sandsynliggøre de faktiske forhold, der ligger til grund for de foretagne dispositioner/transaktioner. Hertil kommer, at der er betingelser i skattelovgivningen der skal opfyldes for at de foretagne udbetalinger af kørselsgodtgørelse kan anses for at være skattefri.

Det bemærkes også at Skattestyrelsen ikke anfægter at du og din ægtefælle har haft overnatninger i forbindelse med det udførte arbejde.

Det er Skattestyrelsens vurdering, at betingelserne for at udbetale kost- og logi godtgørelsen skattefrit ikke er opfyldt med henvisning til ovenstående redegørelser og begrundelser, og dermed er konsekvensen beskatning af den udbetalte godtgørelse hos modtagerne.

Det er endvidere vores vurdering, at den afgørelse (LSR 22. marts 2018, journalnummer 15-1115148) som I henviser til, ikke er sammenlignelig med jeres forhold. I afgørelsen fra Landsskatteretten, var forholdet det, at der var enkelte kørsler der kunne anses for at opfylde betingelserne for skattefrihed, og der var dermed mulighed for en grad af ”reparation”. Afgørelsen omhandler alene kørselsgodtgørelse.

Det er korrekt, at enkelte uberettigede kost- og logigodtgørelser ikke diskvalificerer den samlede udbetalte godtgørelse.

I jeres sag er forholdet det, at selskabet grundlæggende ikke opfylder betingelserne for at udbetale skattefrit, henset til vores ovenstående redegørelser og begrundelser.

Vi fastholder således, at udbetalingen af kost- og logigodtgørelserne ikke kan ske skattefrit.

Øvrig besvarelse af dine og din repræsentants andre bemærkninger.

I oplyser følgende ” Indledningsvis omtaler SKATs medarbejder [person3] logi- og kostgodtgørelse til ‘øvrige personer, der ikke er ansat’. SKAT bedes oplyse, hvilke personer, hun her mener.” Det kan oplyses at der ikke i indkomståret, ifølge de udarbejdede rejseafregninger, er udbetalt godtgørelse for ”øvrige personer, der ikke er ansat.” Det er således en fejl at dette fremgår af de faktiske forhold.

I oplyser, at Skattestyrelsen anfører, ”at vedr. de rejser, der er foretaget til Italien, er det vurderet, at disse er foretaget til en fast arbejdsstedsadresse og ikke er et midlertidigt arbejdssted. Dette bestrides”. Det fremgår af de øvrige foreliggende oplysninger, at I har rådighed over lokaler i din ægtefælles private ejendom og at adressen for disse lokaler endvidere fremgår af selskabets udstedte fakturaer.

I oplyser, at Skattestyrelsen ” påstår, at der ikke er anført afrejse- og hjemkomsttidspunkter på rejseafregningerne Dette forhold har SKATs medarbejder [person3] ikke tidligere forespurgt os om, hvorfor påstanden undrer os - f.eks. ved mødet d. 15. februar 2018 kunne have set det på de elektroniske regneark for rejseafregningerne.”

Det bemærkes, at de rejseafregninger der er indsendt i forbindelse med behandlingen af sagen, ikke indeholder afrejse- og hjemkomsttidspunkter. Vi har ikke anfægtet at du og din ægtefælle har foretaget rejser i forbindelse med jeres opgaver for selskabet.

I oplyser, at Skattestyrelsen ” anfører, at der ikke i alle tilfælde er reduceret i satsen for hhv. bespisning eller hotelovernatning. Ved en gennemgang af samtlige rejseafregninger, kan det konstateres, at SKATs påstand kun i ganske få tilfælde gør sig gældende”. Vi har modtaget et regneark, hvoraf det fremgår at der ikke er udbetalt godtgørelse i overensstemmelse med de oplyste forhold i jeres rejseafregninger.

I oplyser, at Skattestyrelsen, ”anfører at godtgørelse beregnet for ansatte er posteret på mellemregning mellem [person1] og [person4] og ikke er udbetalt til de ansatte. For de to medarbejdere [person5] og [person6] er rejsegodtgørelserne udbetalt direkte til dem kontant i Euro af os privat, så de ikke skulle veksle valuta, når de var på rejse. Vi har således afregnet rejserne for dem.

[virksomhed3] ved [person7] har ikke anført den fulde mellemregning, hvilket muligvis giver anledning til misforståelse, men beregningerne er ikke desto mindre korrekte i forholdet mellem medarbejderne, [virksomhed1] ApS og os, og SKATs påstand om der ikke er blevet udbetalt rejsegodtgørelse til medarbejderne bestrides således. At [virksomhed3] v. [person7] har foretaget forkert postering har såvidt jeg forstår ikke betydning i relation til min skatteansættelse.”

Det fremgår ikke af bogføringen, at beløbet er udbetalt til de ansatte. Vi kan se af jeres indberetning i felt 48 at godtgørelserne, også vedrørende de ansatte, er indberettet som udbetalt til dig og din ægtefælle.

I oplyser endvidere, at Skattestyrelsen ”anfører, at udbetaling af godtgørelser er sket med aconto beløb, og at endelig afregning af de udbetalte godtgørelser ikke kan ses ved udgangen af den pågældende måned. SKATs påstand bestrides, idet rejseafregninger er blevet udarbejdet og kontrolleret af [person1] kort efter min hjemkomst fra rejsen, hvorefter det blev sendt/afleveret til [virksomhed3] v. [person7] med henblik på bogføring.”

Det er korrekt, at I har opgjort rejseafregningerne månedsvis. Der er dog ikke sket endelig afregning, idet afregningen er sket løbende med aconto beløb, som dækker henholdsvis, rejsegodtgørelse, kørselsgodtgørelse og private udlæg. Der er således efter vores vurdering ikke sket en endelig afregning af de skattefri godtgørelser.

Skattestyrelsen er enig i at du som udgangspunkt kan være berettiget til et ligningsmæssigt fradrag efter reglerne i ligningslovens § 9A, Vi kan ikke opgøre et korrekt fradrag efter ligningslovens § 9A på baggrund af de foreliggende oplysninger. Derfor har vi ikke foretaget denne opgørelse.

(...)”

Skattestyrelsen har fremlagt følgende udtalelse den 4. december 2020 til den endelige klage:

”(...)

Den principale påstand.

Efter Skattestyrelsens opfattelse er der ikke fremkommet nye oplysninger, der kan medføre en ændret vurdering af de påklagede punkter, hvorfor det indstilles at ansættelserne fastholdes i sin helhed.

Den subsidiære påstand

Spørgsmålet omkring inhabilitet og sagsbehandling er vurderet af Borger- og Retssikkerhedschefen. Borger- og Retssikkerhedschefen har ikke fundet anledning til at kritisere Skattestyrelsen omkring spørgsmålet.

Derfor er der, efter Skattestyrelsens opfattelse, ikke fremkommet nye oplysninger, der kan medføre en ændret vurdering af den påståede sagsbehandlingsmangel, herunder at den påståede sagsbehandlingsmangel skal have ugyldighedsvirkning, hvorfor det indstilles at sagen ikke hjemvises til fornyet behandling i Skattestyrelsen.

Det kan supplerende oplyses, at sagsbehandler sendte forslag til afgørelse for indkomståret 2014 den 7. november 2018.

Dette forslag indeholdt ikke de samme forhold der var til behandling hos Landsskatteretten under j.nr. [...], som den 29. marts 2019 blev hjemvist til fornyet behandling.

Hjemvisningen vedrørte alene selskabet [virksomhed1] ApS og var foranlediget af, at der til Landsskatteretten var fremsendt flere dokumentationer, som ikke var til stede under sagsbehandlingen i Skattestyrelsen.

(...)”

Skattestyrelsen har den 4. marts 2021 fremsendt følgende supplerende udtalelse til klagerens indlæg af 15. februar 2021:

”(...)

Ad Hjemvisning

Skattestyrelsen finder ikke at der er kommet nye oplysninger. Vi henviser til vores supplerende udtalelse af 4. december 2020.

Ad Skattefri kørselsgodtgørelse

Skattestyrelsen finder ikke at der er kommet nye oplysninger der kan medføre en ændret vurdering af forholdet.

Klagerne og dennes ægtefælle har i forbindelse med udbetaling af den skattefri kørselsgodtgørelse efterfølgende foretaget et skøn med 50/50 kørsel til hver. Det er Skattestyrelsens vurdering, at der ikke herved i forbindelse med beregningen af den skattefri kørselsgodtgørelse er taget hensyn til hvem af klageren og dennes ægtefælle der har foretaget kørslen og dermed var berettiget til skatte- fri kørselsgodtgørelse.

Skattestyrelsen kan ikke ud fra de foreliggende oplysninger opgøre et befordringsfradrag efter ligningslovens § 9C. Det beror på at vi ikke kan vurdere hvem af klageren og dennes ægtefælle der har foretaget kørslen alene og på hvilke tidspunkter, eller, hvornår begge klagerne har været med til kørslen, herunder om udgifter til kørslen kan være afholdt af selskabet (Konto 3710 Rejse- og mødeudgifter er bogført med i alt 202.803,49 kr.).

Vi henviser i det hele til vores afgørelse, samt vores vurdering af de til afgørelsen indsendte bemærkninger.

Ad Skattefri rejsegodtgørelse

Skattestyrelsen finder ikke at der er kommet nye oplysninger der kan medføre en ændret vurdering af forholdet.

Skattestyrelsen bemærker, at vi ikke har anset klageren og dennes ægtefælle for at være på ferie i det omfang de har opholdt sig i Italien. Skattestyrelsen har alene anset en rejse for at være delvis privat i indkomståret.

Selskabet har i perioden haft en fast forretningsadresse i Italien, som også fremgår af selskabets fakturaer; [adresse1], [by1] (FI) og mailkorrespondance.

Det er Skattestyrelsens vurdering at der ikke er tale om et midlertidigt arbejdssted når rejserne for selskabet har haft destination hertil. Der er efter Skattestyrelsens vurdering ikke er tale om ophold på et midlertidigt arbejdssted, hvorfor der ikke kan udbetales skattefri godtgørelse efter lignings- lovens § 9A.

Det forhold at det er klagerens ægtefælle der ejer kontorlokalerne og samtidig har sin sommerbolig her ændrer ikke herved.

Skattestyrelsen kan ikke ud fra de foreliggende oplysninger opgøre et ligningsmæssigt fradrag for rejserne efter ligningslovens § 9A. Det beror på at Skattestyrelsen ikke har anset arbejdsstedet på [adresse1], [by1] (FI) for at være midlertidigt, og at vi ikke kan vurdere om udgifter til overnatning og bespisning i øvrigt kan være afholdt af selskabet (Konto 3710 Rejse- og møde-udgifter er bogført med i alt 202.803,49 kr.).

Vi henviser i det hele til vores afgørelse, samt vores vurdering af de til afgørelsen indsendte bemærkninger.

(...)”

Skattestyrelsen har den 21. april 2021 fremsendt følgende supplerende udtalelse til klagerens bemærkninger af 6. april 2021:

”(...)

Befordringsgodtgørelse.

Der er ikke modtaget nye faktiske oplysninger. Der henvises til tidligere fremsendte udtalelser.

Rejsegodtgørelse.

Der er ikke modtaget nye faktiske oplysninger.

Det bemærkes imidlertid, at den dokumentation der ifølge repræsentanten foreligger for udgifternes afholdelse i form af kontoudtog for danske og italienske konti ikke kan anvendes til opgørelse af et eventuelt rejsefradrag.

Det skyldes, at vi kan se at der i selskabet er bogført og fratrukket rejseudgifter. Vi kan ikke ude­ lukke at de rejseudgifter er afholdt vedrørende de udgifter der ønskes et eventuelt rejsefradrag for.

Det bemærkes, desuden at det er vores opfattelse, at der i selskabet er fratrukket udgifter til rejser der er foretaget for arbejde uden for selskabet adresse i Italien (arbejde foretaget i resten af Italien).

Der henvises til tidligere fremsendte udtalelser.

(...)”

Klagerens opfattelse

Klageren har principalt nedlagt påstand om, at klagerens skatteansættelse for indkomståret 2014 nedsættes med 138.691 kr.

Subsidiært har klageren nedlagt påstand om, at skatteansættelsen for indkomståret 2014 hjemvises til fornyet behandling i et andet direktørområde.

Til støtte herfor har klageren anført følgende i klagen:

”(...)

Ved klage af den 18. marts 2020 påklagede vi på vegne af ovennævnte klient den af Skattestyrelsen trufne afgørelse af den 15. januar 2020 vedrørende [person4]s skatteansættelse for indkomståret 2014.

Vi skal hermed fremkomme med et supplerende indlæg i sagen. Af overskuelighedsmæssige årsager har vi valgt at inkorporere det i klagen anførte i nærværende supplerende indlæg.

Nærværende sag drejer sig om, hvorvidt der som antaget af Skattestyrelsen er grundlag for at beskatte [person4] af befordrings- og rejsegodtgørelse, som hun har modtaget fra sin arbejdsgiver [virksomhed1] ApS.

PÅSTAND

Der nedlægges principalt påstand om, at [person4]s skatteansættelse for indkomståret 2014 nedsættes med kr. 138.691.

Der nedlægges subsidiært påstand om at sagen hjemvises til fornyet behandling i et andet underdirektørområde.

... ...

Den principale påstand fremkommer således:

Modtaget befordringsgodtgørelse, der af Skattestyrelsen

anses for skattepligtig kr. 64.004

Modtaget rejsegodtgørelse, der af Skattestyrelsen anses

for skattepligtig kr. 74.687

I alt kr. 138.691

Til støtte for den nedlagte principale påstand gøres det gældende, at den udbetalte befordringsgodtgørelse på kr. 64.004 er skattefri, idet den opfylder betingelserne i ligningslovens § 9 B.

Det gøres til støtte herfor gældende, at der er tale om erhvervsmæssig kørsel, der er godtgjort inden for de satser, som var fastsat af Skatterådet for indkomståret 2014.

Det gøres endvidere gældende, at udbetalingen er sket i overensstemmelse med reglerne i bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 op baggrund af korrekt udfyldte kørselsbilag.

Til støtte for den nedlagte principale påstand gøres det endvidere gældende, at den udbetalte rejsegodtgørelse på kr. 74.687 er skattefri, idet den opfylder betingelserne i ligningslovens § 9 A.

Det gøres til støtte herfor gældende, at der er udbetalt rejsegodtgørelse i forbindelse med [person4]s erhvervsmæssige rejser, hvor hun på grund af afstanden mellem sin bopæl og det pågældende midlertidige arbejdssted, ikke har haft mulighed for at overnatte hjemme.

Det gøres endvidere gældende, at udbetalingen er sket i overensstemmelse med reglerne i bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 op baggrund af korrekt udfyldte rejseafregningsbilag.

... ...

Til støtte for den nedlagte subsidiære påstand gøres det gældende, at Skattestyrelsens afgørelse er behæftet med en væsentlig sagsbehandlingsmangel, idet den er truffet af sagsbehandler [person3], selvom sagen burde være afgjort i et andet underdirektørområde, jf. TfS 2018, 764.

Sagen er en del af et større sagskompleks, hvor fagkonsulent [person3] ([...]) foretager en gennemgang af [virksomhed1] ApS’ skatteansættelser for indkomstårene 2014-2016. I samme sagskompleks foretages en gennemgang af moderselskabet, [virksomhed2] ApS, anpartshaveren [person1] og hans hustru [person4].

Af uvisse årsager er sagsbehandlingen splittet op, sådan at Skattestyrelsen allerede traf afgørelse vedrørende en del af indkomståret 2014 den 1. maj 2018 og alene vedrørende de punkter, som SKAT ikke mente var omfattet af den forlængede ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5.

Vi har ført en klagesag over Skattestyrelsens afgørelse af 1. maj 2018 vedrørende [virksomhed1] ApS’ skattepligtige indkomst for indkomståret 2014. Sagen har verseret hos Landsskatteretten under j.nr. [...], som den 29. marts 2019 har tilsidesat Skattestyrelsens afgørelse og hjemvist sagen til fornyet behandling.

[virksomhed1] ApS har et ubetinget krav på, at behandlingen af forhøjelserne vedrørende indkomståret 2014, som hjemvist af Landsskatteretten, sker i et andet underdirektørområde i Skattestyrelsen, end underdirektørområdet, hvor [person3] er organisatorisk tilhørende, jf. TfS 2018, 764. Sagsbehandler [person3] arbejder i Små og Mellemstore Selskaber 12.

Hjemvisningssagen blev herefter behandlet af sagsbehandler [person8], der fremsendte forslag den 24. oktober 2019.

Det viste sig imidlertid, efter gennemgang af aktindsigten, at forslaget baserede sig på en ulovlig dialog mellem sagsbehandler [person8] og den tidligere sagsbehandler [person3], efter instruks fra funktionsleder [person9], der ved oversendelse af sagen den 24. april 2019 skriver, at [person4] har taget stilling til en del spørgsmål omkring hjemvisningen, hvorfor det vil være hensigtsmæssigt, at sagsbehandleren på hjemvisningssagen tager kontakt til [person4]...” Dette på trods af at instruksen var i strid med TfS 2018, 764.

I vores indsigelse til forslaget anmodede vi om en redegørelse fra funktionsleder [person9] om, hvad der ligger i den ovenfor citerede passage, og om, hvorvidt forløbet efter Skattestyrelsens opfattelse er i overensstemmelse med reglerne i TfS 2018, 764. En sådan redegørelse er aldrig modtaget.

Det kan imidlertid konstateres, at den endelige afgørelse i den hjemviste sag blev frataget sagsbehandler [person8] og overdraget til en ny sagsbehandler, [person10], der traf afgørelse den 9. januar 2020. Denne afgørelse er tillige påklaget til Skatteankestyrelsen.

... ...

Vi har overfor Skattestyrelsen anført, at formålet med SKM-meddelelsen alene kan opnås ved, at hele sagskomplekset flyttes fra det underdirektørområde, hvor [person3] er tilknyttet.

Det er således vores opfattelse, at det skal have ugyldighedsvirkning på den trufne afgørelse, jf. Bilag 1, at den er sagsbehandlet af [person3].

Som anført SKM-meddelelsen: ”Fastlæggelsen af retningslinjerne skal sikre, at der ved den fornyede behandling af sagen i Skatteforvaltningen ikke medvirker medarbejdere, der deltog i behandlingen af den oprindelige sag.”

Det er vores opfattelse, at formålet ikke er sikret, når sagsbehandlingen af de pågældende skattesubjekter har været så vilkårligt opdelt, som den er, og såfremt man alene placerer hjemvisningssagen i et andet underdirektørområde, men samtidigt tillader [person3] at fortsætte den videre sagsbehandling i det samme sagskompleks. Det bemærkes, at der i vidt omfang er tale om samme typer af forhøjelser, og at de er indbyrdes forbundne, skattesubjekterne imellem.

Det er ydermere vores opfattelse, at sagsbehandleren har haft en manglende vilje eller evne til at forstå [virksomhed1] ApS’ virksomhed, og følgelig ikke har kunnet foretage en korrekt retlig vurdering af de driftsomkostninger m.v., der har været afholdt.

Sagsbehandleren har ikke forstået [virksomhed1] ApS’ forretning og de regler, man som dansk ejendomsmægler skal overholde iht. dansk lovgivning samt de forhold, der gør sig gældende, når forretningen foregår i et land som Italien, hvor den italienske lovgivning skal overholdes, og der således skal imødekommes hele 2 landes regler.

Sagsbehandleren synes at have en overordnet opfattelse af, at [person1] og [person4] er på ferie, når de er i Italien, hvilket har vist sig at være den faktiske hindring mod, at [virksomhed1] ApS har kunnet løfte beviskravet for sine driftsudgifter m.v. [virksomhed1] ApS har til formål at formidle fast ejendom til danskere i Italien. [virksomhed1] ApS formidler 20 - 25 ejendomme i Italien hvert år, styrer stedse 6-8 byggepladser, arrangerer rejser for eksempelvis Volvo, styrer arvesager for danske advokater, der varetager dødsboer - herunder afdødes ejendomme i Italien samt har vurderet 40-60 ejendomme pr. år.

Det gøres således gældende, at i en situation som nærværende, hvor Skattestyrelsen har opsplittet en sag, og hvor Landsskatteretten har hjemvist den del, der er truffet afgørelse om, nødvendiggør at hele sagskomplekset overdrages efter princippet i TfS 2018, 764.

Heroverfor ses der ikke at være noget sagligt hensyn, der taler for, at Skattestyrelsen beholder sagerne hos samme sagsbehandler. Det eneste, der kan begrunde dette, er ressourcehensyn, hvilket selvsagt aldrig kan veje tungere end hensynet til skatteyders retssikkerhed og legitimiteten af Skattestyrelsens afgørelser.

Det gøres således gældende, at sagen bør hjemvises til fornyet behandling i et

andet underdirektørområde, jf. TfS 2018, 764.

(...)”

Klagerens repræsentant har den 15. februar 2021 fremlagt et supplerende indlæg, hvoraf følgende fremgår specifik for klagerens sag:

”(...)

Øvrige bemærkninger til referat fra mødet den 21. januar 2021

Skatteankestyrelsen henviser i referatet, s. 2, andensidste afsnit, og s. 3, andet afsnit, til vores synspunkt om kontrolkrav og formellekrav i forbindelse med indrømmelse af ligningsmæssige fradrag for kørsel og rejser.

For fuldstændighedens skyld skal vi venligst uddybe vores opfattelse af Skattestyrelsens manglende hjemmel.

Reglerne om at en lønmodtager ikke er skattepligtig af befordringsgodtgørelse efter ligningslovens § 9 B og rejsegodtgørelse efter ligningslovens § 9 A, fremgår af ligningslovens § 9, stk. 4:

”Godtgørelse, der udbetales af arbejdsgiveren for udgifter, som lønmodtageren påføres som følge af arbejdet, medregnes ved indkomstopgørelsen. Dette gælder dog ikke godtgørelse for rejseudgifter m.v. omfattet af § 9 A eller § 31, stk. 4, og befordringsudgifter omfattet af § 9 B eller § 31, stk. 5. Godtgørelsen skal dog medregnes ved indkomstopgørelsen, hvis lønmodtageren ved lønomlægning har kompenseret arbejdsgiveren m.v. for at få godtgørelsen. Skatteministeren kan fastsætte nærmere regler om kontrol og administrationen af godtgørelsesreglerne. 3. og 4. pkt. finder tilsvarende anvendelse på godtgørelser, jf. 2. pkt., der udbetales til medlemmer af eller medhjælpere for bestyrelser, udvalg, kommissioner, råd og lignende”

Reglerne om at lønmodtageren har ret til fradrag i det omfang der ikke er udbetalt skattefri befordrings- eller rejsegodtgørelse, fremgår af ligningslovens § 9 A, stk. 7 og § 9 B, stk. 4.

Som det fremgår af ligningslovens § 9, stk. 4, 4. pkt., er der i loven giveten kompetence til Skatteministeren til at fastsætte nærmere regler om kontrol og administrationen af godtgørelsesreglerne.

Bemyndigelsen er udmøntet i bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 om rejse- og befordringsgodtgørelse. Det fremgår indledningsvist af bekendtgørelsen, at den er udstedt i medfør af ligningslovens § 9, stk. 5 (efterfølgende flyttet til stk. 4).

Det er således nødvendigt at bemærke, at de betingelser og formelle krav, der er opstillet i rejse- og befordringsgodtgørelsesbekendtgørelsen, ikke lovligt kan derogere fradragshjemlerne i ligningslovens § 9 A, stk. 7 og § 9 B, stk. 4. En sådan retsanvendelse er i strid med legalitetsprincippet.

[person1] og [person4] er således berettiget til et ligningsmæssigt fradrag når blot det kan godtgøres, at der er foretaget kørsel omfattet af ligningslovens § 9 B og rejser omfattet af ligningslovens § 9 A. Der henvises til Landsskatterettens afgørelse af 2. december 2019, j.nr. 18-0010735, hvor Skattestyrelsen ikke havde indrømmet ligningsmæssigt fradrag ud fra samme begrundelse, som den der er anvendt overfor [person4] og [person1], men hvor Skattestyrelsen under klagesagen måtte udarbejde en opgørelse, som Landsskatteretten efterfølgende fulgte i afgørelsen. Denne fremgangsmåde må også følge af officialprincippet. Der henvises til de opgørelser af rejsedage og kørte kilometer, som [person4] og [person1] har indsendt til Skattestyrelsen under sagens behandling.

Dette synes ikke bestridt af Skattestyrelsen.

At Skattestyrelsen efter eget udsagn ikke kan opgøre fradraget, fritager ikke Skattestyrelsen for at skønne et fradragsbeløb, der ikke er mindre sandsynligt end andre opgørelser.

(...)”

Den 6. april 2021 har klagerens repræsentant fremlagt en række bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse af 4. marts 2021, hvoraf følgende relaterer sig specifik til herværende klagesag:

”(...)

Vi skal herved vende tilbage med vores bemærkninger til udtalelserne:

I det følgende vil der blive henvist til den på kontormødet udleverede bilagssamling, f.eks. ”MS s. 3”.

Eventuelt nye bilag i nærværende indlæg er fællesbilag på alle sager og vil blive litreret A, B, C osv., i forlængelse af bilagslitreringen i vores tidligere fælles supplerende indlæg.

... ...

Befordringsgodtgørelse

I udtalelserne vedrørende 2014 og 2015 gentager Skattestyrelsen, at der ikke er grundlag for at skønne et ligningsmæssigt fradrag efter ligningslovens § 9C.

Det fastholdes, at Skattestyrelsen er forpligtet til at foretage dette skøn, selvom det – efter Skattestyrelsens opfattelse – sker ud fra et sparsomt faktum.

I udtalelserne vedrørende 2016 anfører Skattestyrelsen, at vores henvisning til Landsskatterettens afgørelse, j.nr. 15-1115148 ikke er relevant, idet der er tale om en konkret ikke offentliggjort sag, der er hjemvist, og hvor udfaldet ikke kendes.

Dette er problematisk på flere punkter. For det første er alle afgørelser konkrete, om end de selvfølgelig er med til at danne praksis, som Skattestyrelsen skal følge.

For det andet er det ulovlig forvaltning at diskvalificere en afgørelse, ud fra at den ikke er offentliggjort. Dette har Folketingets Ombudsmand fastslået i udtalelsen af 11. juni 2019 i sag nr. 19/00871.

For det tredje kan Skattestyrelsen (vel) bare slå udfaldet af hjemvisningssagen op. Dette er imidlertid ikke nødvendigt, idet sagen blev ført af undertegnede, og hjem- visningsafgørelsen således kan fremlægges som Bilag C, hvoraf fremgår, at der skønsmæssigt blev indrømmet fradrag for 30 % af den udbetalte kørselsgodtgørelse.

Konkret har vi i øvrigt følgende bemærkninger til udtalelsen:

”Kørselsregnskabet den 26/07 2016 (kørsel i Fiat):

[by1] – [by2] Fremvisninger [person11] og [person12] [...] flere steder 221 km

Ifølge bilag A mødes man i [by3] hvor man ser på hus. Derefter køres nordpå mod [by2] – ca. 1,5 timers kørsel, hvor der ses på et par huse. Kørselsregnskabet mangler registrering af delmålet i [by3]. Det er ikke muligt at føre kontrol med kørte kilometer, når dette delmål ikke er medtaget i kørselsregnskabet.”

Det bemærkes hertil, at kørselsregnskabet er en integreret del af rejseafregningen for den pågældende rejse. Alt materialet er hæftet sammen i et plastikchartek. Af materialet fremgår selve fremvisningsplanen med delmål. Flere af ejendommene er ruiner uden reel adresse, kun stedsnavn ([by3]). [person1] og [person4] har angivet kørte kilometer på baggrund af en aflæsning af bilens kilometertæller.

Vedr. kørselsregnskabet den 23/07 2016 (kørsel i volvo) bemærkes, at bilag A alene illustrerer en del af aktiviteterne den pågældende dag. [person1] og [person4] har holdt møder i [by4] og [by2] først og derefter kørt til [by5].

Det bemærkes i den henseende, at [by6] ligger på vejen til [by5] (20 km før).

Fremvisningen til [person12] og [person11] fremgik i et hus i [by5], men af praktiske årsager mødte [person1] og [person4] dem på vejen til [by5], nemlig i [by6].

Vedr. kørselsregnskabet den 26/07 2016 (kørsel i fiat) bemærkes, at kørselsregnskabet er en integreret del af rejseafregningen for den pågældende rejse. Alt materialet vedr. rejsen er hæftet sammen og lagt ind i et plastik chateque.

Af materialet fremgår selve fremvisningsplanen med delmål i form af informationsmateriale for ejendommene, hvoraf et matrikelnr. fremgår. Dette er den mest præcise adresseangivelse, man kan have på en ejendom.

Som det fremgår af fremvisningsplanen er flere af ejendommene blevet fremvist af os i samarbejde med en lokal ejendomsmægler [virksomhed4], der er beliggende i [by2], hvor vi er begyndt og har afsluttet fremvisningerne med ejendomsmægler [person13]. Herfra er vi kørt efter ejendomsmæglerens bil for at komme frem til de pågældende landejendomme. Vi har ikke adresserne på ejendommene, der er besigtiget. Ofte har landejendomme et stednavn men ikke en rigtig adresse, hvilket er ganske almindeligt i Italien. De kilometer, der reelt er kørt med kunder sådan en dag, er aflæst på bilens kilometertæller og herefter registrere i kørselsregnskabet.

Vedr. kørselsregnskabet den 27/07 2016 (kørsel i Volvo): bemærkes, at Skattestyrelsens synes at have blandet oplysningerne sammen. [person1] har været på vurderinger (kommissionering) med [person14], som det fremgår af kørselsregnskabet. Her er det samme forhold med at [person1] ikke får oplyst adresserne af [person14] - som nævnt ovenfor.

[person4] skulle if. fremvisningsplanen bilag A have været på fremvisning med [person11] og [person12], men denne dags fremvisninger blev aflyst af kunderne. Derfor er der ikke anført kørte kilometer i regnskabet for [person4].

De kørte kilometer if. kørselsregnskabet fastholdes.

Rejsegodtgørelse

Der er efter Skattestyrelsens opfattelse ikke fremkommet nye oplysninger, hvorfor punktet ikke er behandlet af Skattestyrelsen i udtalelserne.

I udtalelserne vedrørende 2014 og 2015 anfører Skattestyrelsen dog, at nægtelsen af rejsegodtgørelse sker ud fra en betragtning om, at der ikke er tale om midlertidigt arbejdssted når [person1] og [person4] er i Italien. Skattestyrelsen sondrer igen ikke mellem arbejde foretaget på selskabets adresse i Italien og arbejde i resten af Italien.

Skattestyrelsen fastholder endvidere, at der ikke er oplysninger til at kunne indrømme ligningsmæssigt fradrag for rejserne efter ligningslovens § 9 A.

Det fastholdes heroverfor, at dette i givet fald må skønnes. Det bemærkes imidlertid, at Skattestyrelsen har modtaget dokumentation for afholdte udgifter i forbindelse med rejserne i form af kontoudtog for danske og italienske konti.

(...)”

Landsskatterettens afgørelse

Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel som nævnt i skatteforvaltningslovens § 20, stk. 1, om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

Ifølge § 1, i bekendtgørelse nr. 1305 af 14. november 2018 om en kort frist for skatteansættelse af personer med enkle økonomiske forhold, skal Skattestyrelsen, uanset fristen i § 26, stk. 1, sende varsel om ændring af skatteansættelsen senest den 30. juni i det andet kalenderår efter indkomstårets udløb og ansættelse skal foretages senest den 1. oktober i det andet kalenderår efter indkomstårets udløb.

Fristen efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, udløber først i det sjette år efter indkomstårets udløb for skattepligtige omfattet af den dagældende skattekontrollovs § 3 B (nugældende § 37) for så vidt angår kontrollerede transaktioner, jf. bestemmelsens stk. 5. Omfattet er blandt andet skattepligtige, der udøver en bestemmende indflydelse over juridiske personer. Ved bestemmende indflydelse forstås blandt andet direkte eller indirekte ejerskab af mere end 50 procent af aktiekapitalen. Ved bedømmelsen af, om den skattepligtige anses for at have bestemmende indflydelse på en juridisk person, medregnes aktier, som indehaves af personlige aktionærer og deres nærtstående. Dette fremgår af den dagældende skattekontrollov § 3 B, stk. 1 og 2 (nugældende § 37).

Det anses at være en forudsætning for, at nærtståendes ejerandele skal medregnes ved vurderingen, at den skattepligtige selv er medejer af den pågældende juridiske person. Der kan herved henvises til forarbejderne (lovforslag 1997-11-14 nr. 84), Den Juridiske Vejledning 2020-1, afsnit C.D.11.1.2.3.2., samt Landsskatterettens afgørelse af 3. marts 2020 med j.nr. 17-0245589 (se www.afgørelsesdatatbasen.dk) eller Landsskatteretten afgørelse af 8. september 2020 med j.nr. 16-1613234 (se www.afgørelsesdatatbasen.dk).

Det følger af klagerens personlige skatteoplysninger (R75), at klageren i indkomståret 2014 var omfattet af den korte ligningsfrist i bekendtgørelsens § 1.

Klageren havde ikke bestemmende indflydelse i [virksomhed1] ApS i indkomståret 2014, dette var og er fortsat alene klagerens ægtefælle, der kan anses at have bestemmende indflydelse, jf. skattekontrollovens § 3 B, stk. 1 og stk. 2. Klageren var derfor ikke omfattet af personkredsen i skatteforvaltningslovens § 26 stk. 5, hvorfor den forlængede ordinære frist ikke finder anvendelse. Det forhold, at klageren var var og fortsat er ansat i selskabet er således uden betydning i denne sammenhæng.

SKTST fremsendte agterskrivelsen til klageren for indkomståret 2014 den 7. november 2018 og traf endelig afgørelse om ændring af skatteansættelsen den 15. januar 2020. Dermed er fristen, jf. bekendtgørelsens § 1 overskredet for indkomståret 2018. Landsskatteretten bemærker hertil, at i det tilfælde, at klageren havde været omfattet af den ordinære ansættelsesfrist, ville denne også være overskredet, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, 2. pkt.

Landsskatteretten annullerer derfor Skattestyrelsens afgørelse for indkomståret 2014.