Kendelse af 18-08-2021 - indlagt i TaxCons database den 08-10-2021

Faktiske oplysninger

Klagerens forældre overdrog ved overdragelsesaftaler af 3. juli 2018 landbrugsejendommen beliggende [adresse1] og ejendommen beliggende [adresse2] i [by1] til klageren.

Af overdragelsesaftalen vedrørende [adresse1] fremgår det, at ejendommen bestod af et samlet areal på 40 ha 4.104 m2 fordelt på følgende matrikler:

Købesummen for [adresse1] udgjorde 6.727.500 kr., og fordelte sig således:

”FAST EJENDOM:

1. Stuehusværdi inkl. grundværdi kr. 2.912.030,00

2. Driftsbygningernes værdi: kr. 463.630,00

3. Jordværdi kr. 3.331.840,00

Fast ejendom i alt kr. 6.707.500,00

LØSØRE:

Betalingsrettigheder kr. 20.000,00

Løsøre i alt kr. 20.000,00

Købesum i alt kr. 6.727.500,00”

Overdragelsen skete med skattemæssig succession i fortjeneste på genvundne afskrivninger på driftsbygninger, ejendomsavance og avance ved salg af betalingsrettigheder.

Det fremgår af overdragelsesaftalen, at købesummen blev berigtiget ved overtagelse af prioritetsgæld fra [finans1] A/S på 2.063.000 kr., udstedelse af gældsbrev på 3.964.500 kr. samt passivpost på 700.000 kr. På gaveanmeldelsesblanketterne blev der selvangivet en samlet passivpost på 738.430 kr.

Den offentlige ejendomsvurdering af [adresse1] var 5.850.000 kr. per 1. oktober 2017. Overdragelsessummen lå derfor indenfor plus 15 procent af den offentlige ejendomsvurdering.

Af overdragelsesaftalen vedrørende [adresse2] fremgår det, at købesummen herfor udgjorde 500.000 kr., og blev berigtiget ved gældsbrev på hele beløbet.

Den offentlige ejendomsvurdering af [adresse2] var 4.600 kr. per 1. oktober 2017, og bestod af matr.nr. [...5][by3], [by2], med et areal på 1.061 m2.

[adresse2] og dele af [adresse1] var omfattet af lokalplan nr. [x1] Boligområde i [by4], [by1] (1. etape), som blev vedtaget den 3. september 2014 og lokalplan nr. [x2] Boligområde i [by4], [by1], der blev vedtaget den 22. november 2017 (2. og 3. etape). Lokalplanområdet lå i landzone, men overgik til byzone i forbindelse med den vedtagne lokalplan.

Af referat fra [by1] kommunes byrådsmøde den 22. november 2017 (pkt. 11) fremgår:

” Tidsperspektiv

Da der ikke er modtaget bemærkninger til eller indsigelser mod lokalplanforslag nr. [x2] og miljørapport, må det forventes, at Byrådet godkender lokalplan nr. [x2] med tilhørende miljørapport på byrådsmøde i november 2017.

Salg af byggegrunde forventes udbudt i marts/april 2018.

Økonomiske forhold og konsekvenser

[by1] Kommune ejer stort set ikke jord i området. Derfor er der indledt forhandlinger med områdets lodsejere om køb af jord.

[...]

Efter Planlovens § 47A kan en ejer af fast ejendom, der benyttes til landbrug, gartneri, planteskole eller frugtplantage, og som overføres til byzone, inden 4 år efter overførslen, kræve ejendommen overtaget af kommunen. Det drejer sig om [adresse3], [adresse4], [adresse5] og [adresse1]. Forvaltningen vurderer, at [by1] Kommune i givet flad med fordel kan overtage ejendommene. Der er derfor ikke indgået aftale med grundejerne om at fraskrive sig retten til, at kommunen overtager ejendommene.”

Den indtrufne zoneændring for [adresse1] havde ikke givet sig udslag i den offentlige vurdering på tidspunktet for overdragelsen af ejendommen fra klagerens forældre til klageren.

Af pkt. 32 fra Byrådets referat af mødet den 21. november 2018 fremgår:

”Som det fremgår af en af de foregående sager på mødet i dag om principbeslutning om ekspropriation, har kommunen behov for [adresse2] (matr.nr. [...5], [by3], [by2]) (ubebygget) og del af ejendommen [adresse1] (matr.nr. [...3], [by5], [by2], matr.nr. [...1], [by5], [by2], matr.nr. [...2], [by3], [by2] og ca. 291.580 m2 af matr.nr. [...4], [by3], [by2] (med gamle nedrivningsmodne bygninger) – jf. kortskitsen i bilag nr. 1. Ejeren beholder en parcel på ca. 2.500 m2, hvor der for nogle år siden er opført en ny beboelsesbygning for ejendommen – resten overtages af kommunen.

Ca. 201.000 m2 ligger i byzone, ca. 206.000 m2 ligger i landzone – heraf ca. 50.000 m2, der er engarealer øst for [by6].

Ejeren har tilbudt, at kommunen kan købe ejendommen for 26.350.000 kr. ekskl. moms. Omkostningerne betales af kommunen. Tinglysningsafgift er ca. 160.000 kr. Udstykningsomkostninger er ca. 20.000 kr. Overtagelse sker 31. december 2018.

Ifølge mæglervurderingen (bilag nr. 2) kan jorden i landzone sættes til 2.125.000 kr. Mæglervurderingen har kostet 5.000 kr. ekskl. moms. De ca. 201.000m2 i byzone kan sættes til 125 kr. pr. m2 eller 25.125.000 kr. jf. tidligere handler i området og mæglervurdering, som blev indhentet i den anledning (bilag nr. 3). Den samlede værdi skulle efter det foreliggende således være ca. 27.250.000 kr., men værdien af byzonejorden forringes af, at der bliver en udgift til nedrivning af de gamle bygninger. Den tilbudte pris er således stort set svarende til vurderingerne.

Alternativer

Såfremt der træffes principbeslutning om ekspropriation i den anden sag vedr. [adresse2] og del af [adresse1] på mødet i dag, og det ikke besluttes at købe [adresse2] og [adresse1] på de nævnte vilkår, skal vilkårene enten genforhandles, eller der bør indledes ekspropriation med efterfølgende taksationssag.”

Ifølge oplysning fra jurist fra [by1] kommune betragtes arealet som købt af kommunen på dette tidspunkt.

I henhold til udkast til købsaftale med kommunen solgte klageren [adresse2] (matr.nr. [...5], [by3], [by2]) og en del af [adresse1] (matr.nr. [...3][by2], [by2], matr.nr. [...1][by2], [by2], matr.nr. [...2], [by3], [by2] og ca. 291.580 m2 af matr.nr. [...4], [by3], [by2]) til [by1] kommune

Klageren beholdt således ca. 2.250 m2 af matr.nr. [...4], [by3] (areal hvor stuehuset lå).

Af købsaftalens pkt. 2 fremgår det, at købesummen blev aftalt til 26.350.000 kr. samt at købesummen alene udgjorde betaling for arealer, idet bygningerne var uden værdi og skulle nedrives af kommunen efter overtagelsen.

Den offentlige ejendomsvurdering for ejendommen beliggende [adresse1] var 26.000.000 kr. per 1. oktober 2018.

Af den offentlige ejendomsvurdering pr. 1. oktober 2017 for [adresse1] fremgår følgende vedrørende beregningen af grundværdi:

Af den offentlige ejendomsvurdering pr. 1. oktober 2018 for [adresse1] fremgår følgende vedrørende beregningen af grundværdi:

Af de offentlige ejendomsvurderinger ses det, at arealet på 170.554 m2 indgik i ejendomsvurderingen pr. 1. oktober 2017 med en værdi på 429.796 kr. svarende til 2,52 kr. pr. m2, mens arealet i ejendomsvurderingen pr. 1. oktober 2018 indgik med en værdi på 21.319.250 kr. svarende til 125 kr. pr. m2.

Den offentlige ejendomsvurdering af [adresse1] var pr. 1. oktober 2014, pr. 1. oktober 2015 og pr. 1. oktober 2016 på 5.850.000 kr.

Klageren modtog desuden et kontantbeløb på 50.000 kr. som yderligere gave fra sin far i indkomståret 2018.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har værdiansat den overdragne ejendom beliggende [adresse1] til 22.100.000 kr.

Som begrundelse herfor har Skattestyrelsen anført:

”Skattestyrelsens endelig afgørelse

Skattestyrelsen har på baggrund af de modtagne bemærkninger genovervejet sagen. Vi kan overordnet acceptere din repræsentants opfattelse af sagen, men med den forudsætning at det er den offentlige vurdering af ejendommen som lægges til grund. Den offentlige vurdering af ejendommen beliggende [adresse1], [by1], udgjorde den 1. oktober 2018, 26.000.000 kr.

Det er vores opfattelse at det er denne værdi som skal lægges til grund for beregningen af overdragelsessummen, jf. værdiansættelsescirkulærets pkt. 6, stk. 2 sammenholdt med pkt. 8.

Det betyder, at landbrugsejendom beliggende [adresse1], [by1], kan overdrages til 22.100.000 kr. (85 pct. af 26.000.000 kr.) og ubebygget parcel [adresse2] overdrages til den selvangivne værdi på 500.000 kr. Betalingsrettighedernes værdi udgør det selvangivne beløb på 20.000 kr. Overdragelsessummen i alt udgør 22.620.000 kr. i alt.

Passivpostberegning:

Salgssum på 22.100.000 kr.- salgsomkostninger på 72.814 kr.- reguleret anskaffelsessum på 1.746.619 kr. - skattefrit stuehus på 2.880.418 kr.

Fortjeneste i alt: 18.090.859 kr.

Passivpost 30 pct. af 18.090.859 kr. udgør 5.427.258 kr.

Gaveafgiften kan herefter beregnes som følgende:

Gaven fra [person1]

Gaven fra [person2]

Gaveafgiften i alt til opkrævning: 776.098 kr. + 768.598 kr. = 1.544.696 kr.

Der bliver herudover opkrævet rente af gaveafgiftsbeløbet fra den 12. april 2019. Renten opkræves indtil afgifterne er indbetalt. Rentesatsen er 0,4 pct. pr. påbegyndt måned i 2019. Se om reglerne under afsnittet Love og regler.

[...]”

Skattestyrelsen har i udtalelse af 26. februar 2020 anført:

”Vi finder ikke, at ejendommen skal værdiansættes til 21.681.400 kr.

Vi mener, at der i nærværende sag foreligger særlige omstændigheder, jf. SKM2016.279 HR, der betyder, at handelsværdien af landbrugsejendommen udgør 29.262.030 kr. Vi har dog ikke i afgørelsen taget stilling til, hvorvidt der var tale om 'særlige omstændigheder', da der stadig var en vis usikkerhed om rækkevidde af 'særlige omstændigheder' på daværende tidspunkt.

Den reelle handelsværdi i nærværende sag er og den værdi, som ejendommen er videresolgt til kommunen i november 2018, dvs., blot 4 måneder efter klageren havde overtagen ejendommen fra sine forældre. Handelsværdien er beregnet således: 26.350.000 kr. (værdi ifølge købsaftale med kommunen) + 2.912.030 kr. (den selvangivne værdi af parcel med stuehuset, som gavemodtageren har beholdt). Vi henviser til Skattestyrelsens forslag af 19. september 2019.

Vi har i afgørelsen konkret vurderet, at den opdaterede offentlige vurdering på 26.000.000 kr. +/-15 pct. kunne anvendes ved gaveafgiftsberegningen, da den nye offentlige vurdering netop tog højde for ændringer i ejendommens zonestatus, som skete før gaveoverdragelsen, se afsnittet 'Faktiske omstændigheder' i forslaget og afgørelsen.

Klagerens anmodning om evt. syn og skøn er derfor åbenbart overflødig, netop fordi handelsværdien er kendt, da ejendommen er videresolgt til [by1] Kommune.

Vi har under sagsbehandling konstateret, at parterne i sagen var bekendt med handelsværdien, fordi kommunen har oplyst over for Skattestyrelsen, at kommunen blev kontaktet af gavegivers repræsentant, [virksomhed1], i april 2018. Det fremgår af korrespondancen, at værdiansættelsen for det areal, der ønskes overtaget af kommunen, allerede var kendt i maj 2018, jf. nedenstående mail fra kommunen til repræsentanten hos [virksomhed1]:

Vi for fastsat priser på de seneste arealer i [by4] i maj, og de bliver herefter udbudt til salg (de fleste af dem). Vi tror på, at det går så hurtigt, at vi har et aktuelt behov for at komme videre med processen med det næste nu.

Det primære ønske er at overtage det areal, der indgår i lokalplanen og gerne uden boligen. Vi er dog forberedte på, at ejer kan kræve, at vi i givet fald overtager det hele. Hvis ejer ønsker at beholde beboelsen med en parcel omkring, er vi også med på det. Hvis ejer ønsker at afhænde det hele, men blive boende en nærmere fastsat tid efter kommunens overtagelse af ejendommen, kan det også være en del af en aftale. Det har vi jo prøvet før.

Du nævnte, at der måske først skulle gennemføres et generationsskifte. Er det noget, der kan gennemføres på begrænset tid? Vi ønsker naturligvis ikke at spænde ben for, at et generationsskifte kan ske inden kommunens overtagelse, hvis det er hensigtsmæssigt for ejer.

En afklaring, mens du stadig kan have sagen, ser jeg som en stor fordel for alle. Vi kender jo proceduren og forhistorierne.

Vi henviser til kommunens svar til Skattestyrelsen samt sagsnotat for detaljer.

Repræsentantens beregninger over hypotetiske priser af de forskellige arealer, der fremgår af klagen, har derfor ingen betydning, fordi handelsværdien er positivt kendt på tidspunkt for gaveoverdragelsen. Det har således været ikke usikkerhed om, hvorvidt kommunen vil overtage ejendommen, selv om den formelle beslutning er truffet af kommunen i november 2018, se Skattestyrelsens afgørelse.

Vi mener heller ikke, at +/- 15 pct. regel kan anvendes på den værdi, der fremkommer ved at korrigere den offentlige vurdering med beløb beregnet på baggrund af retlige eller faktiske ændringer, da +/-15 pct.-regel alene kan anvendes på den offentlige vurdering, jf. pkt. 6 i værdiansættelsescirkulæret.

Det betyder i praksis, at hvis Landsskatteretten finder, at man skal anvende den af klageren beregnede værdi, skal dette beløb ikke fratrækkes 15 pct.”

Skattestyrelsen har i en udtalelse af 6. januar 2021 anført:

”Skattestyrelsens vurdering

Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelsen.

Faktiske forhold

I 2011 tog [by1] kommune kontakt til klagers forældre vedrørende overtagelse af landbrugsejendom/parcelgrund, grundet [by1] kommunes planer om at omdanne området fra landzone til byzone. [adresse2] og dele af [adresse1] var begge omfattet af lokalplan nr. [x1] (vedtaget 3. september 2014) og lokalplan nr. [x2] (vedtaget i 22. november 2017).

Klagers forældre overdrog den 3. juli 2018 landbrugsejendom beliggende [adresse1] samt parcel med stuehus beliggende [adresse2] til klageren. Ifølge overdragelsesaftalen blev landbrugsejendom på 404.104 m2 overdraget til 6.727.500 kr., mens parcel på 1.061 m2 blev overdraget til 500.000 kr.

Pr. 1. oktober 2017 var den offentlige ejendomsvurdering på 5.850.000 kr. vedrørende [adresse1], mens [adresse2] blev vurderet til 4.600 kr.

Klager solgte [adresse2] samt dele af [adresse1] til [by1] Kommune med overtagelsesdato 31. december 2018 til aftalt købssum på 26.350.000 kr. Klager beholdte 2.231 m2 af [adresse1].

Den offentlig ejendomsvurdering for landbrugsejendommen blev ændret til 26.000.000 kr. pr. 1. oktober 2018.

Skattestyrelsen har i sin afgørelse af 23. oktober 2019 taget udgangspunkt i den opdaterede offentlige vurdering af 1. oktober 2018 og lagt denne værdi til grund ved gaveoverdragelsen. I overensstemmelse med værdiansættelsescirkulæret pkt. 6 har Skattestyrelsen i afgørelsen fratrukket 15 % heraf, så værdien af [adresse1] blev fastsat til 22.100.000 kr.

Det er klagers opfattelse, at værdien af ejendommen bør fastsættes til 25.507.440 kr., fratrukket 15 % er værdien 21.681.400 kr., idet der tages udgangspunkt i offentlig ejendomsvurdering pr. 1. oktober 2017 korrigeret for zoneændringen.

Materielt

Ved familieoverdragelser kan fast ejendom, der handles mellem forældre og børn, værdiansættes efter bestemmelserne i værdiansættelsescirkulæret (cirkulære nr. 185 af 17. november 1982). Efter cirkulæret er grundlaget for værdiansættelse af fast ejendom ved gaveafgiftsberegning ejendommens handelsværdi. Hvis værdiansættelsen omregnet til kontantværdi er 15 % højere eller lavere end seneste offentlige vurdering, skal denne værdiansættelse som hovedregel lægges til grund ved beregning af gaveafgift.

Værdiansættelsen inden for +/- 15 % af kontantværdien kan fraviges, for eksempel hvis ejendommen har været vurderet eller hvis ejendommen kort tid efter overtagelsen sælges til tredjemand med en højere værdi end den, som er anvendt ved gaveafgiftsberegningen.

I TFS1996.918 havde Landsskatteretten tilkendegivet, at værdiansættelsescirkulærets pkt. 8 sammenholdt med pkt. 6 naturligt måtte forstås således, at den sidst kendte vurdering for en ejendom skal korrigeres for faktiske og retlige ændringer, der er indtruffet i tidsrummet mellem denne og overdragelsestidspunktet.

Det er Skattestyrelsens konkrete vurdering, at der i sagen forligger særlige omstændigheder, der betyder, at handelsværdien af landbrugsejendommen udgør 26.350.000 kr., som er den værdi, der fremgår af købsaftalen mellem [by1] kommune og klager.

Skattestyrelsen bemærker, at der ses være sket retlige ændringer siden vurderingen pr. 2017, som nævnt i cirkulærets pkt. 8, som fører til, at overdragelsessummen ikke kan lægges til grund. Landbrugsejendommens ændring fra landzone til byzone er en retlig ændring, der ikke har givet sig udslag i den offentlige vurdering fra 2017.

Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at klager ikke kan støtte ret på den offentlige vurdering fra 2017, idet zoneændringerne, der skete på baggrund af lokalplaner, endnu ikke var indarbejdet i den offentlige ejendomsvurdering fra 2017. Den seneste kendte offentlige vurdering skal korrigeres for de ændringer, der er sket i tidsrummet mellem denne og overdragelsestidstidspunktet jf. pkt. 8 i værdiansættelsescirkulæret.

Skattestyrelsen finder derfor, at den opdaterede offentlige ejendomsvurdering pr. 1. oktober 2018 på 26.000.000 kr. +/- 15 % kan anvendes ved gaveafgiftsberegningen, da den nye offentlige vurdering netop tager højde for ændringer i ejendommens zonestatus, som skete før gaveoverdragelsen 3. juli 2018.

Det er klagers opfattelse, at ejendomsvurderingen pr. 1. oktober 2018 ikke kan lægges til grund, idet denne tidsmæssigt ligger efter overdragelsestidspunktet 3. juli 2018. I stedet tager klager udgangspunkt i den offentlige vurdering pr. 2017.

Skattestyrelsen bemærker, at klager inddrager et areal (overgår fra landzone til byzone) på 168.300 m2 i sine beregninger, mens der i den offentlige ejendomsvurdering er inddraget et areal på 170.554 m2. Dette areal indgik i 2017 vurderingen med en værdi på 429.796 kr. svarende til 2,52 kr. pr. m2.

Skattestyrelsen finder ikke, at værdien på landbrugsejendommen kan sættes til 25.507.440 kr./21.681.400 kr. da klager har taget udgangspunkt i et areal på 168.300 m2 og en tidligere værdi af arealet på 8,20 pr. m2, som afviger fra kvadratmeter prisen, der indgik i 2017 vurderingen.

Det er yderligere Skattestyrelsens opfattelse, at +/- 15 % reglen i værdiansættelsescirkulæret ikke kan anvendes på den værdi, der fremkommer ved at korrigere den offentlige vurdering med beløb beregnet på baggrund af retlige og faktiske ændringer, da +/- 15 % reglen alene kan anvendes på den seneste offentliggjorte kontante ejendomsvurdering jf. pkt. 6 i værdiansættelsescirkulæret. Klager kan således ikke fratrække 15 % af den af klageren beregnede værdi.

Skattestyrelsen fastholder, at værdien af [adresse1] skal sættes til 22.100.000 kr. på overdragelsestidspunktet.

Skattestyrelsen tiltræder Skatteankestyrelsens indstilling som helhed.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at den overdragne ejendom beliggende [adresse1] skal værdiansættes til 21.681.400 kr.

Til støtte herfor har repræsentanten anført:

”Det er vores opfattelse, at ejendommene skal værdiansættes med udgangspunkt i værdiansættelsescirkulæret, cirkulære nr. 185 af 17. november 1982.

Ejendommene skal således værdiansættes med udgangspunkt i den seneste offentlige vurdering korrigeret for retlige og faktiske ændringer, der er foretaget efter den seneste offentlige vurdering, 1. oktober 2017 og frem til overdragelsen 3. juli 2018, jf. således cirk. nr. 185 af 17. november 1982 punkt 6 og punkt 8.

Den samlede værdi af ejendommen [adresse1] skal i henhold til værdiansættelsescirkulæret opgøres som nedenfor, jf. cirk.nr. 185 af 17. november 1982 pkt. 6 sammenholdt med pkt. 8:

Offentlig vurdering på salgstidspunktet 3. juli 2018 5.850.000

Korrektion for zoneændring, jf. cirk. nr. 185 af 17. november 1982 pkt. 8:

168.300 m2 a 125 kr./m2 21.037.500

168.300 m2 a 8,20 kr./m2 (indgår i vurderingen med 82.000 kr./ha) -1.380.060

Ejendomsvurdering korrigeret for retlige og faktiske ændringer 25.507.440

85 pct. heraf, jf. cirk. nr. 185 af 17. november 1982 pkt. 6 21.681.324

Værdiansættelse af [adresse1] afrundet 21.681.400”

I supplerende klage har repræsentanten anført:

”Skattestyrelsen er af den opfattelse at landbrugsejendommen på [adresse1], [by1], kan overdrages til 22.100.000 kr., hvilket er 85 % af 26.000.000 kr., som er den offentlige ejendomsvurdering pr. 1. oktober 2018.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at det er denne værdi, som skal lægges til grund for beregningen af overdragelsessummen, jf. værdiansættelsescirkulærets pkt. 6, stk. 2 sammenholdt med punkt 8.

Der er enighed om, at ejendommen skal værdiansættes med udgangspunkt i værdiansættelsescirkulæret, cirkulære nr. 185 af 17. november 1982. Vi er dog ikke enige i Skattestyrelsens derved fremkomne værdi.

Vi er af den opfattelse, at ejendommen skal værdiansættes med udgangspunkt i den seneste offentlige vurdering, dog korrigeret for retlige og faktiske ændringer, der er foretaget efter den seneste offentlige vurdering, 1. oktober 2017 og frem til overdragelsen 3. juli 2018, jf. således cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 punkt 6 og punkt 8.

Der skal henvises til forarbejderne til boafgiftslovens § 27 i lovforslag L 254, Folketinget 1994-95, hvor der i bemærkningerne henvises til bemærkninger til boafgiftslovens § 12. Det fremgår af bemærkningerne til § 12, at:

”Principperne i Skattedepartementets cirkulære nr. 185 af 17. november 1882 om værdiansættelse af aktiver og passiver i dødsboer m.m. og ved gaveafgiftsberegning og den praksis, der er etableret på området, vil fortsat være gældende efter vedtagelse af lovforslaget.”

I Landsskatteretten kendelse j.nr. 671-1942-30 af 10. oktober 1996, offentliggjort i TfS1996.918.LSR udtalte retten:

”Efter Landsskatterettens opfattelse måtte cirkulærets punkt 8 sammenholdt med punkt 6 naturligt forstås således, at den sidst kendte vurdering skulle korrigeres for ændringer, der var indtruffet i tidsrummet mellem denne og udlægstidspunktet.”

I nærværende sag vil korrektionen af ejendomsværdien ved seneste vurdering skulle ske på tidspunktet for overdragelse af den faste ejendom, hvorefter der skal korrigeres for ændringer, der er indtruffet i perioden fra vurderingen 1. oktober 2017 og frem til overdragelsestidspunktet den 3. juli 2018.

Ligeledes skal der henvises til Landsskatterettens kendelse 2-4-1941-0253 af 17. februar 2005, som offentliggjort i SKM2005.94.LSR, hvor Landsskatteretten præciserede, at afgørende for om der ved gaveoverdragelse kan støttes ret på værdiansættelsescirkulæret er, om der overdrages en selvstændigt vurderet ejendom, der er undergået faktiske og retlige ændringer, der endnu ikke har givet sig udslag i kontantværdien, eller en del af en fast ejendom, der ikke er selvstændigt vurderet på overdragelsestidspunktet.

I nærværende sag er der tale om overdragelse af en selvstændigt vurderet ejendom, hvorfor der kan støttes ret på værdiansættelsescirkulærets bestemmelser.

Der skal ligeledes henvises til Skatteudvalget SAU alm. del – Svar på Spørgsmål nr. 325 af 21. august 2007, hvor Skatteministeren udtalte om 15 pct.-reglen, at:

”Tankegangen er, at den offentlige vurdering er objektiv konstaterbar, og man har så valgt ikke at lade den enkelte skatteyder bære risikoen for, at vurderingen er sat for lavt eller for højt i forhold til den aktuelle markedsværdi.”

Skatteministerens svar medfører, at det ikke er skatteyder, der bærer risikoen for en forkert vurdering i tilfælde, hvor der er sket ændringer på ejendommen forud for den seneste offentlige vurdering. Derimod er det Skattestyrelsen, der skal bære risikoen.

I nærværende sag er det således Skattestyrelsen, der bærer risikoen for de retlige ændringer, der er sket på ejendommen med vedtagelsen den 3. september 2014 af lokalplan nr. [x1].

Derimod skal ejendomsværdien korrigeres for de retlige ændringer, der er sket ved vedtagelse af lokalplan nr. [x2] den 22. november 2017.

Landsskatteretten har i SKM2018.551.LSR fundet, at det forhold, at ejendomsvurderingerne som led i regeringens udspil til genopretning af de offentlige ejendomsvurderinger er suspenderet, ikke er en særlig omstændighed.

Ved værdiansættelse af ejendommen beliggende [adresse1] skal der derfor tages udgangspunkt i den offentlige vurdering 2017.

Værdiansættelse af ejendommen, [adresse1]

Ejendommen beliggende [adresse1] er omfattet af lokalplan nr. [x1] vedtaget den 3. september 2014 og lokalplan nr. [x2] vedtaget den 22. november 2017.

Der skal alene ske korrektion for de faktiske og retlige ændringer, der er sket på ejendommen

siden 1. oktober 2017 og frem til overdragelsen den 3. juli 2018.

Af bilag 1 Uddrag af redegørelse til lokalplan [x2], fremgår det, hvilke arealer der er omfattet af lokalplan nr. [x2], som vedtaget den 22. november 2017.

På Styrelsen for dataforsyning og effektiviserings hjemmeside https://[...dk]spatialmap er matriklerne omfattet af lokalplan nr. [x2] opmålt, jf. bilag 2 Matr.nr. [...2][by3], [by2] omfattet af lokalplan [x2] og bilag 3 Matr.nr. [...6][by3], [by2] omfattet af lokalplan [x2].

Da matr.nr. [...4][by3], [by2] ikke er undergået nogen retlige eller faktiske ændringer ved vedtagelsen af lokalplan nr. [x2], skal der ikke ske korrektion for værdiansættelsen af denne del af ejendommen.

I bilag 4 Matr.nr. [...4][by3], [by2] er matr.nr. [...4][by3], [by2] opmålt.

Matr.nr. [...2][by3], [by2], omfattet af lokalplan [x2], er opmålt til 4.8068 m2, og matr.nr. [...6][by3], [by2], omfattet af lokalplan [x2], er opmålt til 12.2433 m2. I opmålingen af matr.nr. [...6][by3], [by2] indgår dog også matr.nr. [...4][by3], [by2], hvorfor de 12.2433 m2 skal reduceres med 2227 m2. Det samlede areal kan derefter opgøres til i alt 168.274 m2, afrundet til 168.300 m2 (16,83 ha).

Det skal bemærkes, at opmålingerne er forbundet med en vis usikkerhed, men det er vores opfattelse, at med afrundingen må de foretagne opmålinger kunne finde anvendelse i nærværende sag.

[by1] Kommunen har købt jorden til 125 kr. pr. m2 ved købsaftale af 13. december 2018. Vi anser den aftalte m2 for udtryk for markedsværdien på overdragelsestidspunktet den 3. juli 2018. Det samlede areal på 16,83 ha, der er omfatte af lokalplanen, og hvor der er sket retlige og faktiske ændringer på ejendommen, kan efter vores opfattelse derfor værdiansættes til 125 kr. pr. m2.

Ved fastsættelse af den samlede værdi af ejendommen [adresse1] skal ejendomsværdien først reduceres med den værdi, som de 16,83 ha indgår med. Derefter skal værdien af arealet efter vedtagelsen af lokalplan nr. [x2] tillægges.

Den gennemsnitlige hektarpris i ejendomsvurderingen er 82.000 kr.

Den samlede værdi af ejendommen [adresse1] skal i henhold til værdiansættelsescirkulæret opgøres som nedenfor, jf. cirk.nr. 185 af 17. november 1982 pkt. 6 sammenholdt med pkt. 8:

Offentlig vurdering på salgstidspunktet 3. juli 2018 5.850.000

Korrektion for zoneændring, jf. cirk. nr. 185 af 17. november 1982 pkt. 8:

168.300 m2 a 125 kr./m2 21.037.500

168.300 m2 a 8,20 kr./m2 (indgår i vurderingen med 82.000 kr./ha) -1.380.060

Ejendomsvurdering korrigeret for retlige og faktiske ændringer 25.507.440

85 pct. heraf, jf. cirk. nr. 185 af 17. november 1982 pkt. 6 21.681.324

Værdiansættelse af [adresse1] afrundet 21.681.400

Det er således vores opfattelse, at ejendommen [adresse6] kan værdiansættelse til 21.681.400 kr.

Syn og skøn

Såfremt Skatteankestyrelsen ikke umiddelbart kan indstille til medhold, skal vi anmode om syn og skøn med 100 % omkostningsdækning, da vi mener, at dette er nødvendigt for at finde den korrekte værdi af ejendommen.

Skattestyrelsen har værdiansat ejendommen med udgangspunkt i den offentlige vurdering pr. 1 oktober 2018, men overdragelsestidspunktet for ejendommen ligger tidligere end den offentlige ejendomsvurdering, nemlig d. 3. juli 2018.

Vi finder ikke, at Skattestyrelsen kan lægge en efterfølgende vurdering til grund.

Er Skatteankestyrelsen mod forventning af samme opfattelse som Skattestyrelsen, hvorefter en efterfølgende vurdering kan lægges til grund for en overdragelse, der finder sted 3 måneder forinden, er et syn og skøn nødvendigt for derved at få fastsat den korrekte værdiansættelse af ejendommen på det faktiske overdragelsestidspunkt.

Afslutning

Det er vores opfattelse, at der kan støttes ret på værdiansættelsescirkulæret, således at den seneste offentliggjorte ejendomsværdi pr. 1. oktober 2017 skal korrigeres for retlige og faktiske ændringer som ovenfor anført.”

Klagerens repræsentant har til Skattestyrelsens udtalelse af 26. februar 2020 anført:

”Der er ikke tale om, at vi har lavet en hypotetisk prisfastsættelse af de forskellige arealer. [by1] kommune har konkret købt jorden til 125 kr. pr. m2. Dette er således utvivlsomt markedsværdien for jorden, omfattet af lokalplanen, på tidspunktet for overdragelsen d. 3. juli 2018.

Det er der absolut intet hypotetisk i. Tværtimod finder vi, at denne værdi er langt mere korrekt end at der tages udgangspunkt i en værdi, der ligger efter overdragelsen.

Vi er på denne baggrund uenige, når Skattestyrelsen skriver, at et syn og skøn vil være overflødigt. Vi fastholder, at man ikke kan værdiansætte en ejendom ud fra en værdiansættelse foretaget efter overdragelsestidspunktet.

Er Skattestyrelsen af den opfattelse, at vi har opgjort en hypotetisk værdi af ejendommen, er et syn og skøn netop nødvendigt.

Vi er dog uforstående for, hvorfor Skattestyrelsen mener, værdien er hypotetisk, når vi blot har korrigeret en selvstændig vurderet ejendom for retlige og faktiske ændringer, til en dokumenteret værdi af 125 kr. pr. m2 på det pågældende areal.

Vi er ligeledes af den opfattelse, at det ikke er korrekt, når Skattestyrelsen skriver, at +/- 15 pct. reglen alene kan anvendes på den offentlige ejendomsvurdering.

Som tidligere nævnt, henviser vi til Landsskatterettens kendelse 2-4-1941-0253 af 17. februar 2005, som offentliggjort i SKM2005.94.LSR, hvor Landsskatteretten præciserede, at afgørende for om der ved gaveoverdragelse kan støttes ret på værdiansættelsescirkulæret er, om der overdrages en selvstændigt vurderet ejendom, der er undergået faktiske og retlige ændringer, der endnu ikke har givet sig udslag i kontantværdien, eller en del af en fast ejendom, der ikke er selvstændigt vurderet på overdragelsestidspunktet.

I nærværende sag er der tale om overdragelse af en selvstændigt vurderet ejendom, hvorfor der kan støttes ret på værdiansættelsescirkulærets bestemmelser.”

Klagerens repræsentant har til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse anført:

”Det fremsendte giver anledning til følgende bemærkninger.

I Skattestyrelsens forslag til afgørelse er det anført, at værdiansættelsescirkulæret finder anvendelse, således at overdragelse kan ske med udgangspunkt i den seneste offentliggjorte ejendomsværdi + 15 pct., dog korrigeret for faktiske og retlige ændringer, der måtte være indtruffet ved ejendommen, og som endnu ikke har givet sig udslag i kontantværdien.

I forslag til afgørelse henviser Skatteankestyrelsen til Landsskatterettens kendelse af 10. oktober 1996 som offentliggjort i TfS1996.918, hvor det er anført:

”Efter Landsskatterettens opfattelse måtte cirkulærets punkt. 8 sammenholdt med punkt 6 naturligt forstås således, at den sidst kendte vurdering skulle korrigeres for ændringer, der var indtruffet i tidsrummet mellem denne og udlægstidspunktet.”

I nærværende sag er der sket faktiske og retlige ændringer på ejendommen i perioden fra den senest offentliggjorte ejendomsværdi og frem til overdragelsestidspunktet, idet der er vedtaget lokalplan, som inddrager en del af ejendommen beliggende [adresse1] i byzone.

Vi er enig med Skatteankestyrelsen i, at der skal korrigeres for sådanne faktiske og retlige ændringer på ejendommen, således at den seneste offentlige ejendomsværdi skal korrigeres for de efterfølgende retlige ændringer, der sker ved ejendommens overgang fra landzone til byzone for en del af ejendommens vedkommende.

Vi er derimod ikke enig med Skatteankestyrelsen, når de i deres forslag til afgørelse finder, at den offentlige ejendomsvurdering pr. 1. oktober 2018 kan lægges til grund.

Ejendommen er overdraget den 3. juli 2018, hvorfor ejendomsvurderingen pr. 1. oktober 2018 ikke kan lægges til grund for fastsættelse af ejendommens overdragelsessum i overensstemmelse med værdiansættelsescirkulæret.

Det følger af praksis, at der netop skal tages udgangspunkt i den ejendomsvurdering, der senest er offentliggjort forud for overdragelsestidspunktet.

Der må derfor skulle tages udgangspunkt i den offentlige vurdering, som den var offentliggjort på overdragelsestidspunktet den 3. juli 2018, og derefter korrigeres for de faktiske og retlige ændringer, der er sket siden seneste offentliggjorte vurdering.

Der skal således korrigeres for de ændringer, som vedtagelsen af lokalplan nr. [x2], medfører.

Ved lokalplan nr. [x2] bliver der inddraget 16,83 ha jord fra landzone til byzone af ejendommen [adresse1]s samlede jordareal.

Det forhold, at et yderligere areal er inddraget i byzone ved vedtagelse af lokalplan nr. [x1] den 3. september 2014, og som ikke er kommet til udtryk i den offentlige vurdering pr. 1. oktober 2017, har ikke betydning for den korrektion, der skal ske af den offentlige vurdering foretaget forud for salget.

Når Skatteankestyrelsen anfører, at arealet, der har ændret zonestatus fra landzone til byzone, udgør 170.554 m2, er det korrekt. Det er dog ikke korrekt, at denne ændring er sket i perioden fra den senest offentliggjorte ejendomsværdi og frem til overdragelsestidspunktet, dvs. i perioden 1. oktober 2017 til 3. juli 2018.

Det er således klagers opfattelse, at der skal tages udgangspunkt i ejendomsværdien korrigeret for retlige ændringer sket i perioden fra 1. oktober 2017 og frem til overdragelsen den 3. juli 2018. Ændringen i den periode, hvor der skal ske korrektion, omhandler alene det areal, der er inddraget i byzone ved vedtagelse af lokalplan nr. [x2], dvs. alene de 168.300 m2.

Det er vores opfattelse, at der ikke skal korrigeres for arealet på 2.254 m2, opgjort som forskellen mellem 170.554 m2 og 168.300 m2, da dette areal allerede var inddraget i byzone forud for den offentlige vurdering pr. 1. oktober 2017. Der er således for så vidt angår de 2.254 m2 ikke tale om en retlig ændring på ejendommen efter den senest offentlige vurdering forud for overdragelsen.

Ved korrektion af ejendomsvurderingen er der taget udgangspunkt i ejendomsvurderingen på 5.850.000 kr. med fradrag af boligens værdi 2.532.200 kr., i alt 3.317.800 kr., hvilket svarer til en ejendomsværdi pr. ha for ejendommen opgjort til 3.317.800 kr./41,4104 ha lig 82.102 kr. afrundet til 82.000 kr. pr. ha.

Tillægget er opgjort til den kvadratmeterpris, ejendommen videresælges til efterfølgende den 13. december 2018.

Det er således vores opfattelse, at overdragelsessummen bør fastsættes til 21.681.400 kr.”

Klagerens repræsentant har til Skattestyrelsens erklæringssvar anført:

”Det skal oplyses, at det fremsendte ikke giver anledning til andre bemærkninger, end hvad der tidligere er anført til sagen.”

Retsmøde

Repræsentanten nedlagde på retsmødet sin påstand og gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg og det materiale, der blev udleveret på retsmødet. Repræsentanten anførte på mødet, at der skulle korrigeres for de faktiske og retlige ændringer, der var sket som følge af den lokalplan, der blev vedtaget i perioden mellem den seneste ejendomsvurdering og gaveoverdragelsen.

I forlængelse heraf henviste repræsentanten til SKM1996.818.LSR, hvor man havde korrigeret den seneste vurdering med 85 %. Repræsentanten har benyttet sig af samme fremgangsmåde i forhold til værdiansættelsen af den omtvistede ejendom samt taget udgangspunkt i værdiansættelsescirkulæret, da der var tale om en familieoverdragelse.

Repræsentanten bemærkede på mødet, at der ikke var tvivl om, at ejendommen var selvstændigt vurdereret på overdragelsestidspunktet, hvorfor ændringer foretaget forinden dette tidspunkt ikke havde betydning.

Skattestyrelsen, indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen blev stadfæstet med henvisning til, at der var særlige omstændigheder, som gjorde, at den seneste vurdering ikke kunne bruges.

Landsskatterettens afgørelse

Ved overdragelse af formuegoder, herunder fast ejendom, mellem forældre og børn, vil parterne være omfattet af boafgiftslovens § 22, således, at reglerne om værdiansættelse i boafgiftslovens § 27 finder anvendelse. Efter denne bestemmelse skal aktivernes værdi fastsættes til handelsværdien på tidspunktet for modtagelsen.

Ved familieoverdragelser kan fast ejendom, der handles mellem forældre og børn, værdiansættes efter bestemmelserne i værdiansættelsescirkulæret, cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 om værdiansættelse af aktiver og passiver i dødsboet m.m. og ved gaveafgiftsberegning.

I cirkulærets pkt. 2 er det fastsat, at det er værdien i handel og vandel, det vil sige i fri handel mellem uafhængige parter på det åbne marked, der skal danne grundlag for værdiansættelsen af det overdragne aktiv.

Det fremgår af cirkulærets pkt. 6, at parternes værdiansættelse skal lægges til grund ved gaveafgiftsberegningen, hvis kontantværdien af denne er højest 15 % højere eller lavere end den senest forud for gaveoverdragelsen bekendtgjorte offentlige kontantejendomsværdi.

Af cirkulærets pkt. 8 fremgår det, at:

"Ved efterprøvelsen må der tages hensyn til faktiske og retlige ændringer, der måtte være indtruffet ved ejendommen, såsom bygningsforandringer, udstykninger eller ændret zonestatus,

som endnu ikke har givet sig udslag i kontantejendomsværdien."

I TfS 1996, 918, vedrørende et dødsbo, fandt Landsskatteretten, at cirkulærets pkt. 8 sammenholdt med pkt. 6 skal forstås således, at den sidst kendte vurdering skal korrigeres for ændringer, der er indtruffet i tidsrummet mellem denne og udlægstidspunktet.

Klagerens forældre overdrog den 3. juli 2018 [adresse1] til klageren. På dette tidspunkt var den offentlige ejendomsvurdering 5.850.000 kr. I perioden mellem denne offentlige ejendomsvurdering og gaveoverdragelsestidspunktet blev lokalplan nr. [x2] vedtaget. Ifølge lokalplanen overgik en del af [adresse1] fra landzone til byzone.

Efter Landsskatterettens opfattelse må ændringen af en del af arealet fra landzone til byzone anses for at være en retlig ændring, der på tidspunktet for gaveoverdragelsen ikke havde givet sig udslag i den offentlige ejendomsvurdering. Som følge heraf finder Landsskatteretten, at den senest kendte ejendomsvurdering skal korrigeres for de ændringer, der er sket i tidsrummet mellem denne og overdragelsestidspunktet, jf. værdiansættelsescirkulærets pkt. 8.

Ved beregningen af overdragelsessummen for [adresse1] har Skattestyrelsen lagt den offentlige ejendomsvurdering pr. 1. oktober 2018 på 26.000.000 kr. til grund. I overensstemmelse med værdiansættelsescirkulærets pkt. 6 har Skattestyrelsen fratrukket 15 % heraf, således at værdien af [adresse1] fastsættes til 22.100.000 kr.

Klagerens repræsentant mener ikke, at den offentlige ejendomsvurdering pr. 1. oktober 2018 kan lægges til grund, da denne tidsmæssigt ligger efter overdragelsestidspunktet. Repræsentanten har i stedet opstillet et regnestykke med udgangspunkt i den offentlige ejendomsvurdering på 5.850.000 kr. korrigeret for zoneændringen.

Arealet, der har ændret zonestatus fra landzone til byzone, udgør i alt 170.554 m2. Dette areal indgik i den offentlige ejendomsvurdering pr. 1. oktober 2017 med en værdi på 429.796 kr. svarende til 2,52 kr. pr. m2. Landsskatteretten finder derfor ikke, at værdien af ejendommen kan sættes til 25.507.440 kr./21.681.400 kr., som beregnet af repræsentanten, da der herved er taget udgangspunkt i et areal på 168.300 m2 og en tidligere værdi af arealet på 8,20 kr. pr. m2.

Ved at tage udgangspunkt i den senest kendte ejendomsvurdering og korrigere for de ændringer, der er sket i tidsrummet mellem denne og overdragelsestidspunktet finder retten, at en værdi på 22.100.000 kr. må anses for retvisende. Det bemærkes herved tillige, at der ved den offentlige ejendomsvurdering pr. 1. oktober 2018 netop er taget højde for den zoneændring, der er foretaget i forbindelse med vedtagelsen af lokalplan nr. [x2]. Landsskatteretten finder derfor, at værdien af [adresse1] skal sættes til 22.100.000 kr. på overdragelsestidspunktet.

Landsskatteretten stadfæster således Skattestyrelsens afgørelse.