|
|
Kendelse af 27-10-2023 - indlagt i TaxCons database den 23-11-2023
Journalnr. 20-0007179
Klagepunkt | Skattestyrelsens afgørelse | Klagerens opfattelse | Landsskatterettens afgørelse |
Indkomståret 2014 | |||
Lån over mellemregningen anset for udbytte | 772.802 kr. | 94.238 kr. | 772.802 kr. |
Indkomståret 2015 | |||
Lån over mellemregningen anset for udbytte | 119.316 kr. | 4.500 kr. | 95.605 kr. |
Faktiske oplysninger
Klageren har i de påklagede indkomstår været direktør og eneanpartshaver i selskabet [virksomhed1] ApS, CVR-nr. [...1] (herefter selskabet) via holdingselskabet [virksomhed2] ApS, CVR-nr. [...2] (herefter holdingselskabet)
Klageren har i det påklagede indkomstår ligeledes drevet enkeltmandsvirksomheden ”[virksomhed3]”, CVR-nr. [...3].
Den 5. september 2018 fremsendte Skattestyrelsen forslag til ændring af klagerens skattepligtige indkomst.
Skattestyrelsen fremsendte den 24. oktober 2019 afgørelse til klageren.
Selskabets revisor har anført følgende supplerende oplysninger i selskabets årsrapport for regnskabsåret 2014:
”Vi gør opmærksom på, at selskabet i strid med selskabslovens § 210, stk. 1 har ydet lån til ledelsen. Ledelsen kan som følge heraf ifalde ansvar. Lånet er indbetalt efter balancedagen.”
Det fremgår af årsrapporten, at tilgodehavendet udgjorde 309.808 kr.
Selskabets revisor har anført følgende supplerende oplysninger i selskabets årsrapport for regnskabsåret 2015:
”Der er i strid med selskabslovens § 210 ydet et lån til selskabets kapitalejere/ledelsesmedlemmer, hvorved ledelsen kan ifalde ansvar. Lånet er indbetalt før statusdagen.”
Det fremgår af årsrapporten, at tilgodehavendet udgjorde 2.004 kr.
Der er fremlagt kontospecifikationer for konto 9450 ”Mellemregning [person1]”. Der er bogført følgende posteringer i perioden fra 1. januar 2014 til 31. december 2015:
Bogføringsdato | Bilagsnr. | Finanskontonr. | Beskrivelse | Beløb |
10-01-2014 | 1401 | 9450 | Privat – [bro] | 235 |
17-03-2014 | 1403 | 9450 | Privat - [virksomhed4] forsikring BMV | 8.708,53 |
17-03-2014 | 1403 | 9450 | [virksomhed4] forsikring sommerhus | 2.783,14 |
17-03-2014 | 1403 | 9450 | [virksomhed5] X5 | 5.637,53 |
17-03-2014 | 1403 | 9450 | [virksomhed5] Audi | 2.164,08 |
26-03-2014 | 1403 | 9450 | Privat - Overført til [...80] | 1.000.000,00 |
01-04-2014 | 1404 | 9450 | Overført til [...80] | 7.000,00 |
01-04-2014 | 1404 | 9450 | Privat - Overført til [...71] | 12.000,00 |
09-04-2014 | 1404 | 9450 | Privat -Overført til [...60] | 8.400,00 |
09-04-2014 | 1404 | 9450 | Privat -Overført fra [...33] | -8.300,00 |
14-04-2014 | 1407 | 9450 | Privat -Overført fra [...71] | -5.000,00 |
01-05-2014 | 1412 | 9450 | [virksomhed6] tilstandsrapport mm | -8.600,00 |
02-05-2014 | 1407 | 9450 | Overført fra [...71] | -50.000,00 |
13-05-2014 | 1407 | 9450 | Privat – Hævet | 2.000,00 |
13-05-2014 | 1407 | 9450 | Privat – Hævet | 2.000,00 |
13-05-2014 | 1409 | 9450 | Privat – Hævet | 2.000,00 |
15-05-2014 | 1408 | 9450 | Privat - Hævet | 2.000,00 |
02-06-2014 | 1406 | 9450 | Privat - Overført fra [...80] | -1,5 |
02-06-2014 | 1408 | 9450 | Privat - [virksomhed7] | 21.417,00 |
03-06-2014 | 1408 | 9450 | Privat – Hævet | 2.000,00 |
13-06-2014 | 1408 | 9450 | Privat - overført fra privat | -3.000,00 |
17-06-2014 | 1408 | 9450 | Privat - overført fra privat | -100.000,00 |
24-06-2014 | 1408 | 9450 | Privat – Hævet | 2.000,00 |
27-06-2014 | 1408 | 9450 | Privat – [virksomhed8] | 195,95 |
30-06-2014 | 1408 | 9450 | Privat – Hævet | 1.5000,00 |
03-07-2014 | 1415 | 9450 | Privat – [virksomhed9] | 139,63 |
17-07-2014 | 1415 | 9450 | Privat – Hævet | 2.000,00 |
22-07-2014 | 1415 | 9450 | Privat - [virksomhed10] | 32,00 |
23-07-2014 | 1415 | 9450 | Privat – Hævet | 2.000,00 |
24-07-2014 | 1415 | 9450 | Privat – Hævet | 2.000,00 |
24-07-2014 | 1415 | 9450 | Privat – Tandlæge | 516,97 |
22-09-2014 | 1417 | 9450 | Privat - Overført fra [...71] | -10.000,00 |
22-09-2014 | 1417 | 9450 | Privat - Overført fra [...71] | -13.000,00 |
30-09-2014 | 1417 | 9450 | Privat - Overført fra [...71] | -1.500,00 |
09-10-2014 | 1418 | 9450 | Privat – Hævet | 2.000,00 |
03-11-2014 | 1419 | 9450 | Privat – Hævet | 2.000,00 |
28-11-2014 | 1419 | 9450 | Privat – overført | -5.000,00 |
30-12-2014 | 1420 | 9450 | Privat | 725 |
For indkomståret 2014 har der været følgende efterposteringer for konto 9450:
”
Dato | Nummer | Finanskontonr. | Beskrivelse | Beløb |
28-02-2014 | 2 | 9450 | Mellemregning [person1] | 350.000,00 |
31-12-2014 | 13 | 9450 | Mellemregning [person1] | 50.000,00 |
31-12-2014 | 18 | 9450 | Mellemregning [person1] | 6.433,00 |
”
Skattestyrelsen har på baggrund af bogføringsmaterialet opgjort følgende mellemregning, som ikke er bestridt af klageren:
”
2014 | Primo | Hævet - | Indsætninger | Saldo |
01-01-2014 | Primo jf. regnskab | -302.691,00 | ||
10-012014 | Privat-[bro] | 235,00 | -302.456,00 | |
28-02-2014 | Efterpostering mellemregning | 350.000,00 | 47.544,00 | |
17-03-2014 | Privat-[virksomhed4] forsikring BMW | 8.708,53 | 56.252,53 | |
17-03-2014 | Privat-[virksomhed4] forsikring sommerhus | 2.783,14 | 59.035,67 | |
17-03-2014 | Privat-[virksomhed5] X5 | 5.637,53 | 64.673,20 | |
17-03-2014 | Privat-[virksomhed5] Audi | 2.164,08 | 66.837,28 | |
26-03-2014 | Privat-Overført til [...80] | 1.000.000,00 | 1.066.837,28 | |
01-04-2014 | Privat-Overført til [...80] | 7.000,00 | 1.073.837,28 | |
01-04-2014 | Privat-Overført til [...71] | 12.000,00 | 1.085.837,28 | |
09-04-2014 | Privat-Overført til [...60] | 8.400,00 | 1.094.237,28 | |
09-04-2014 | Privat-Overført fra [...33] | 8.300,00 | 1.085.937,28 | |
14-04-2014 | Privat-Overført fra [...71] | 5.000,00 | 1.080.937,28 | |
01-05-2014 | [virksomhed6] tilstandsrapport mm. | 8.600,00 | 1.072.337,28 | |
02-05-2014 | Privat-Overført fra [...71] | 50.000,00 | 1.022.337,28 | |
13-05-2014 | Privat-Hævet | 2.000,00 | 1.024.337,28 | |
13-05-2014 | Privat-Hævet | 2.000,00 | 1.026.337,28 | |
13-05-2014 | Privat-Hævet | 2.000,00 | 1.028.337,28 | |
15-05-2014 | Privat-Hævet | 2.000,00 | 1.030.337,28 | |
02-06-2014 | Privt-Overført fra [...80] | 1,50 | 1.030.335,78 | |
02-06-2014 | Privat-[virksomhed7] | 21.417,00 | 1.051.752,78 | |
03-06-2014 | Privat-Hævet | 2.000,00 | 1.053.752,78 | |
13-06-2014 | Privat-overført fra privat | 3.000,00 | 1.050.752,78 | |
17-06-2014 | Privat-overført fra privat | 100.000,00 | 950.752,78 | |
24-06-2014 | Privat-Hævet | 2.000,00 | 952.752,78 | |
27-06-2014 | Privat-[virksomhed8] | 195,95 | 952.948,73 | |
30-06-2014 | Privat-Hævet | 1.500,00 | 954.448,73 | |
03-07-2014 | Privat-Hævet | 139,63 | 954.588,36 | |
17-07-2014 | Privat-Hævet | 2.000,00 | 956.588,36 | |
22-07-2014 | Privat-[virksomhed10] | 32,00 | 956.620,36 | |
23-07-2014 | Privat-Hævet | 2.000,00 | 958.620,36 | |
24-07-2014 | Privat-Hævet | 2.000,00 | 960.620,36 | |
24-07-2014 | Privat-Tandlæge | 516,97 | 961.137,33 | |
22-09-2014 | Privat-Overført fra [...71] | 10.000,00 | 951.137,33 | |
22-09-2014 | Privat-Overført fra [...71] | 13.000,00 | 938.137,33 | |
30-09-2014 | Privat-Overført fra [...71] | 1.500,00 | 936.637,33 | |
09-10-2014 | Privat-Hævet | 2.000,00 | 938.637,33 | |
03-11-2014 | Privat-Hævet | 2.000,00 | 940.637,33 | |
28-11-2014 | Privat-oveført | 5.000,00 | 935.637,33 | |
30-12-2014 | Praivt | 725,00 | 936.362,33 | |
31-12-2014 | Omp [virksomhed11] Bilag 1407+1417 | 50.000,00 | 986.362,33 | |
31-12-2014 | Regulering efterpostering | 1.811,00 | 984.551,33 | |
31-12-2014 | Renteberegning jf. bilag | 6.433,00 | 990.984,33 | |
2015 | ” | |||
9450 | Mellemregning [person1] | 301.605,89 | ||
23-02-2015 | Privat - Overført [...71] | 3.000,00 | 304.605,89 | |
10-03-2015 | Privat - Overført [...71] | 25.000,00 | 279.605,89 | |
10-03-2015 | [virksomhed12] | 2.778,11 | 276.827,78 | |
10-03-2015 | [virksomhed13] | - | 75,89 | 276.751,89 |
08-04-2015 | Privat Overført [...71] | 11.000,00 | 287.751,89 | |
09-04-2015 | Privat Overført [...71] | - | 4.400,00 | 283.351,89 |
13-04-2015 | Privat Overført [...10] | 590,00 | 282.761,89 | |
13-04-2015 | Privat Overført [...10] | 590,00 | 283.351,89 | |
16-04-2015 | [virksomhed13] | 552,05 | 282.799,84 | |
29-04-2015 | Privat - Overført [...71] | 2.800,00 | 285.599,84 | |
21-05-2015 | Privat - [virksomhed14] | 225,83 | 285.825,67 | |
02-06-2015 | Privat - Overført [...71] | 5.500,00 | - | 291.325,67 |
08-06-2015 | Privat - Overført [...71] | 6.000,00 | - | 297.325,67 |
08-06-2015 | Privat - Overført [...98] | 3.000,00 | 300.325,67 | |
22-06-2015 | Privat - Overført [...71] | 5.000,00 | 305.325,67 | |
24-06-2015 | Privat - [...77] | 323.000,00 | -17.674,33 | |
26-06-2015 | Privat - Overført [...71] | 5.000,00 | -12.674,33 | |
29-06-2015 | Privat - Overført [...94] | 300.000,00 | - | 287.325,67 |
29-06-2015 | [virksomhed15] | 1.446,00 | 285.879,67 | |
01-07-2015 | Privat – udbetalt | 1.932,74 | 287.812,41 | |
01-07-2015 | Privat - Overført [...94] | - | 1.364,12 | 286.448,29 |
29-07-2015 | Privat - Overført [...71] | 7.400,00 | 293.848,29 | |
31-07-2015 | Privat - Fakta/[virksomhed16] | 508,27 | 294.356,56 | |
14-08-2015 | Privat - Overført [...71] | 2.500,00 | - | 296.856,56 |
17-08-2015 | Privat – [virksomhed17] | 774,39 | 297.630,95 | |
17-08-2015 | Privat - Overført [...98] | - | 500,00 | 297.130,95 |
01-09-2015 | Privat - Overført [...71] | 7.000,00 | - | 304.130,95 |
02-09-2015 | Privat - Overført [...71] | 3.200,00 | - | 307.330,95 |
10-09-2015 | Privat - Overført [...71] | 3.000,00 | 304.330,95 | |
06-10-2015 | Privat -Overført [...98] | 1.000,00 | 305.330,95 | |
08-10-2015 | Privat - Overført [...71] | 2.500,00 | 307.830,95 | |
08-10-2015 | Privat - Overført [...94] | 360,59 | 308.191,54 | |
26-10-2015 | Privat - Overført [...20] | 3.000,00 | 305.191,54 | |
04-11-2015 | Privat - Overført [...20] | 2.000,00 | 303.191,54 | |
24-11-2015 | Privat - Udbetalt [finans1] | 2.000,00 | 305.191,54 | |
24-11-2015 | Privat – døgnboks | - | 6.995,10 | 298.196,44 |
24-11-2015 | Privat - Overført [...71] | 2.800,00 | 295.396,44 | |
24-11-2015 | Privat - Udbetalt [finans1] | 2.000,00 | 293.396,44 | |
27-11-2015 | Privat - Overført [...71] | - | 8.500,00 | 284.896,44 |
29-12-2015 | Privat - Overført [...71] | 200,00 | 284.696,44 | |
30-12-2015 | Privat - Overført [...71] | 15.000,00 | 269.696,44 | |
30-12-2015 | Efterpostering renter mellemregning | 14.422,77 | 284.119,21 | |
30-12-2015 | Efterpostering mellemregning | 8.202 | 292.321,21 | |
30-12-2015 | Efterpostering mellemregning | 294.324,83 | - 2.002,79 |
Der er yderligere fremlagt kontospecifikationer for konto 9400 ”Mellemregning [virksomhed3]”. Der er bogført følgende posteringer i perioden fra 1. januar 2015 til 31. december 2015:
9400 | Mellemregning [virksomhed3] | 681.176,00 | ||
09-03-2015 | Privat overført [...10] | 4.500,00 | - | 685.676,00 |
13-04-2015 | Overført [...10] | - | 590,00 | 685.086,00 |
11-05-2015 | Overført [...10] | - | 5.000,00 | 680.086,00 |
10-07-2015 | Overført [...10] | 300,00 | 680.386,00 | |
27-07-2015 | Overført [...10] | 900,00 | 681.286,00 | |
08-09-2015 | Overført [...10] | - | 30.000,00 | 651.286,00 |
30-09-2015 | Overført [...10] | - | 15.000,00 | 636.286,00 |
06-10-2015 | Overført [...10] | 6.622,00 | 642.908,00 | |
31-12-2015 | Efterpostering | 26.800,00 | 669.708,00 |
Ifølge Skattestyrelsens afgørelse har klageren selvangivet 424.394 kr. som udbytte for indkomståret 2014. Beløbet fremgår også af række 316 på klagerens R75.
Repræsentanten har til Skattestyrelsen oplyst, at klageren ønskede at oprette en selskabskonto med henblik på investering i værdipapirer. Depotet blev imidlertid oprettet i klagerens navn, og investeringerne i depotet blev foretaget med selskabets midler.
Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har for indkomståret 2014 forhøjet klagerens aktieindkomst med 772.802 kr. som konsekvens af ulovligt aktionærlån, jf. ligningslovens § 16 E, jf. § 16 A.
Skattestyrelsen har for indkomståret 2015 forhøjet klagerens aktieindkomst med 119.316 kr. som konsekvens af ulovligt aktionærlån, jf. ligningslovens § 16 E, jf. § 16 A.
Skattestyrelsen har som begrundelse for sin afgørelse anført følgende:
”...
Du er direktør og eneanpartshaver i selskabet [virksomhed1] ApS via [virksomhed2] ApS. Du har således bestemmende indflydelse efter ligningslovens § 2 stk. 2.
Det fremgår af ligningslovens § 16 E, at lån som et selskab yder til en personlig anpartshaver med bestemmende indflydelse fra og med den 14. august 2012, behandles som en hævning uden tilbagebetalinspligt. Lånet skal i stedet behandles som en overførsel af værdier fra selskabet til personen, hvilket i praksis betyder lånet beskattes som løn eller udbytte.
Som konsekvens af, at der skattemæssigt er tale om hævninger uden tilbagebetalingspligt, fragår indsætninger på mellemregningskontoen (tilbagebetalinger) ikke ved opgørelsen af værdierne til beskatning. Dette fremgår af bemærkningerne til lovforslaget afsnit 3.1.2.2. Forslagets indhold: ”En tilbagebetaling vil dog ikke ophæve beskatning af låntager”.
Det medfører, at på det tidspunkt hvor mellemregningen med dig som eneanpartshaver bliver i selskabets favør, vil hævninger på mellemregningen blive anset som private hævninger, som skal beskattes hos dig.
Der henvises til SKM.2018.289.LSR, hvoraf det fremgår, at der ikke er mulighed for at anvende nettoprincippet i forbindelse med posteringer på mellemregningskontoen.
Udlodning af udbytte anses som kontantudlodning og indskud af nettoudbytte på mellemregningen, anses som indbetaling på lånet.
På grundlag af det fremsendte materiale fra [virksomhed18] har Skattestyrelsen udarbejdet følgende opgørelse vedrørende din mellemregning /skattepligtige hævninger i [virksomhed1] ApS for 2014 og 2015:
2014 | Primo | Hævet - | Indsætninger | Saldo | Skattepligtige hævninger | |
01-01-2014 | Primo jf. regnskab | -302.691,00 | ||||
10-012014 | Privat-[bro] | 235,00 | -302.456,00 | - | ||
28-02-2014 | Efterpostering mellemregning | 350.000,00 | 47.544,00 | 47.544,00 | ||
17-03-2014 | Privat-[virksomhed4] forsikring BMW | 8.708,53 | 56.252,53 | 8.708,53 | ||
17-03-2014 | Privat-[virksomhed4] forsikring sommerhus | 2.783,14 | 59.035,67 | 2.783,14 | ||
17-03-2014 | Privat-[virksomhed5] X5 | 5.637,53 | 64.673,20 | 5.637,53 | ||
17-03-2014 | Privat-[virksomhed5] Audi | 2.164,08 | 66.837,28 | 2.164,08 | ||
26-03-2014 | Privat-Overført til [...80] | 1.000.000,00 | 1.066.837,28 | 1.000.000,00 | ||
01-04-2014 | Privat-Overført til [...80] | 7.000,00 | 1.073.837,28 | 7.000,00 | ||
01-04-2014 | Privat-Overført til [...71] | 12.000,00 | 1.085.837,28 | 12.000,00 | ||
09-04-2014 | Privat-Overført til [...60] | 8.400,00 | 1.094.237,28 | 8.400,00 | ||
09-04-2014 | Privat-Overført fra [...33] | 8.300,00 | 1.085.937,28 | - | ||
14-04-2014 | Privat-Overført fra [...71] | 5.000,00 | 1.080.937,28 | - | ||
01-05-2014 | [virksomhed6] tilstandsrapport mm. | 8.600,00 | 1.072.337,28 | - | ||
02-05-2014 | Privat-Overført fra [...71] | 50.000,00 | 1.022.337,28 | - | ||
13-05-2014 | Privat-Hævet | 2.000,00 | 1.024.337,28 | 2.000,00 | ||
13-05-2014 | Privat-Hævet | 2.000,00 | 1.026.337,28 | 2.000,00 | ||
13-05-2014 | Privat-Hævet | 2.000,00 | 1.028.337,28 | 2.000,00 | ||
15-05-2014 | Privat-Hævet | 2.000,00 | 1.030.337,28 | 2.000,00 | ||
02-06-2014 | Privt-Overført fra [...80] | 1,50 | 1.030.335,78 | - | ||
02-06-2014 | Privat-[virksomhed7] | 21.417,00 | 1.051.752,78 | 21.417,00 | ||
03-06-2014 | Privat-Hævet | 2.000,00 | 1.053.752,78 | 2.000,00 | ||
13-06-2014 | Privat-overført fra privat | 3.000,00 | 1.050.752,78 | - | ||
17-06-2014 | Privat-overført fra privat | 100.000,00 | 950.752,78 | - | ||
24-06-2014 | Privat-Hævet | 2.000,00 | 952.752,78 | 2.000,00 | ||
27-06-2014 | Privat-[virksomhed8] | 195,95 | 952.948,73 | 195,95 | ||
30-06-2014 | Privat-Hævet | 1.500,00 | 954.448,73 | 1.500,00 | ||
03-07-2014 | Privat-Hævet | 139,63 | 954.588,36 | 139,63 | ||
17-07-2014 | Privat-Hævet | 2.000,00 | 956.588,36 | 2.000,00 | ||
22-07-2014 | Privat-[virksomhed10] | 32,00 | 956.620,36 | 32,00 | ||
23-07-2014 | Privat-Hævet | 2.000,00 | 958.620,36 | 2.000,00 | ||
24-07-2014 | Privat-Hævet | 2.000,00 | 960.620,36 | 2.000,00 | ||
24-07-2014 | Privat-Tandlæge | 516,97 | 961.137,33 | 516,97 | ||
22-09-2014 | Privat-Overført fra [...71] | 10.000,00 | 951.137,33 | - | ||
22-09-2014 | Privat-Overført fra [...71] | 13.000,00 | 938.137,33 | - | ||
30-09-2014 | Privat-Overført fra [...71] | 1.500,00 | 936.637,33 | - | ||
09-10-2014 | Privat-Hævet | 2.000,00 | 938.637,33 | 2.000,00 | ||
03-11-2014 | Privat-Hævet | 2.000,00 | 940.637,33 | 2.000,00 | ||
28-11-2014 | Privat-oveført | 5.000,00 | 935.637,33 | - | ||
30-12-2014 | Praivt | 725,00 | 936.362,33 | 725,00 | ||
31-12-2014 | Omp [virksomhed11] Bilag 1407+1417 | 50.000,00 | 986.362,33 | 50.000,00 | ||
31-12-2014 | Regulering efterpostering | 1.811,00 | 984.551,33 | |||
31-12-2014 | Renteberegning jf. bilag | 6.433,00 | 990.984,33 | 6.433,00 | 1.197.196,83 | |
2015 | ||||||
01-01-2015 | Saldo [virksomhed3] | - | 681.176,00 | - | ||
09-03-2015 | Privat overført [...10] | 4.500,00 | - | 685.676,00 | 4.500,00 | |
13-04-2015 | Overført [...10] | - | 590,00 | 685.086,00 | - | |
11-05-2015 | Overført [...10] | - | 5.000,00 | 680.086,00 | - | |
10-07-2015 | Overført [...10] | 300,00 | 680.386,00 | 300,00 | ||
27-07-2015 | Overført [...10] | 900,00 | 681.286,00 | 900,00 | ||
08-09-2015 | Overført [...10] | - | 30.000,00 | 651.286,00 | - | |
30-09-2015 | Overført [...10] | - | 15.000,00 | 636.286,00 | - | |
06-10-2015 | Overført [...10] | 6.622,00 | 642.908,00 | 6.622,00 | ||
31-12-2015 | Efterpostering | 26.800,00 | 669.708,00 | 26.800,00 | ||
31-12-2015 | Efterpostering | 4.087,00 | 673.795,00 | 4.087,00 | 43.209,00 | |
- | ||||||
01-01-2015 | [person1] | - | 301.605,89 | - | ||
23-02-2015 | Privat - Overført [...71] | 3.000,00 | 304.605,89 | 3.000,00 | ||
10-03-2015 | Privat - Overført [...71] | 25.000,00 | 279.605,89 | - | ||
10-03-2015 | [virksomhed12] | 2.778,11 | 276.827,78 | - | ||
10-03-2015 | [virksomhed13] | - | 75,89 | 276.751,89 | - | |
08-04-2015 | Privat Overført [...71] | 11.000,00 | 287.751,89 | 11.000,00 | ||
09-04-2015 | Privat Overført [...71] | - | 4.400,00 | 283.351,89 | - | |
13-04-2015 | Privat Overført [...10] | 590,00 | 282.761,89 | - | ||
13-04-2015 | Privat Overført [...10] | 590,00 | 283.351,89 | 590,00 | ||
16-04-2015 | [virksomhed13] | 552,05 | 282.799,84 | - | ||
29-04-2015 | Privat - Overført [...71] | 2.800,00 | 285.599,84 | 2.800,00 | ||
21-05-2015 | Privat - [virksomhed14] | 225,83 | 285.825,67 | 225,83 | ||
02-06-2015 | Privat - Overført [...71] | 5.500,00 | - | 291.325,67 | 5.500,00 | |
08-06-2015 | Privat - Overført [...71] | 6.000,00 | - | 297.325,67 | 6.000,00 | |
08-06-2015 | Privat - Overført [...98] | 3.000,00 | 300.325,67 | 3.000,00 | ||
22-06-2015 | Privat - Overført [...71] | 5.000,00 | 305.325,67 | 5.000,00 | ||
24-06-2015 | Privat - [...77] | 323.000,00 | -17.674,33 | - | ||
26-06-2015 | Privat - Overført [...71] | 5.000,00 | -12.674,33 | 5.000,00 | ||
29-06-2015 | Privat - Overført [...94] | 300.000,00 | - | 287.325,67 | 300.000,00 | |
29-06-2015 | [virksomhed15] | 1.446,00 | 285.879,67 | - | ||
01-07-2015 | Privat – udbetalt | 1.932,74 | 287.812,41 | 1.932,74 | ||
01-07-2015 | Privat - Overført [...94] | - | 1.364,12 | 286.448,29 | - | |
29-07-2015 | Privat - Overført [...71] | 7.400,00 | 293.848,29 | 7.400,00 | ||
31-07-2015 | Privat - Fakta/[virksomhed16] | 508,27 | 294.356,56 | 508,27 | ||
14-08-2015 | Privat - Overført [...71] | 2.500,00 | - | 296.856,56 | 2.500,00 | |
17-08-2015 | Privat – [virksomhed17] | 774,39 | 297.630,95 | 774,39 | ||
17-08-2015 | Privat - Overført [...98] | - | 500,00 | 297.130,95 | - | |
01-09-2015 | Privat - Overført [...71] | 7.000,00 | - | 304.130,95 | 7.000,00 | |
02-09-2015 | Privat - Overført [...71] | 3.200,00 | - | 307.330,95 | 3.200,00 | |
10-09-2015 | Privat - Overført [...71] | 3.000,00 | 304.330,95 | - | ||
06-10-2015 | Privat -Overført [...98] | 1.000,00 | 305.330,95 | 1.000,00 | ||
08-10-2015 | Privat - Overført [...71] | 2.500,00 | 307.830,95 | 2.500,00 | ||
08-10-2015 | Privat - Overført [...94] | 360,59 | 308.191,54 | 360,59 | ||
26-10-2015 | Privat - Overført [...20] | 3.000,00 | 305.191,54 | - | ||
04-11-2015 | Privat - Overført [...20] | 2.000,00 | 303.191,54 | - | ||
24-11-2015 | Privat - Udbetalt [finans1] | 2.000,00 | 305.191,54 | 2.000,00 | ||
24-11-2015 | Privat – døgnboks | - | 6.995,10 | 298.196,44 | - | |
24-11-2015 | Privat - Overført [...71] | 2.800,00 | 295.396,44 | - | ||
24-11-2015 | Privat - Udbetalt [finans1] | 2.000,00 | 293.396,44 | - | ||
27-11-2015 | Privat - Overført [...71] | - | 8.500,00 | 284.896,44 | - | |
29-12-2015 | Privat - Overført [...71] | 200,00 | 284.696,44 | - | ||
30-12-2015 | Privat - Overført [...71] | 15.000,00 | 269.696,44 | - | ||
30-12-2015 | Efterpostering renter mellemregning | 14.422,77 | 284.119,21 | 14.422,77 | ||
30-12-2015 | Efterpostering mellemregning | 8.202 | 292.321,21 | 8.202 | ||
30-12-2015 | Efterpostering mellemregning | 294.324,83 | - 2.002,79 | 390.916,59 |
[virksomhed18] har i brev af 26. november 2018 kommenteret ovenstående opgørelse af hævninger for indkomstårene 2014 og 2015. Det fremgår af brevet, at der anmodes om, at der skal ske en reduktion af hævninger med henholdsvis 1.000.000 kr. for indkomståret 2014 og med 314.809 kr. for indkomståret 2015.
Hertil skal vi bemærke, at det er den fremlagte bogføring, der må lægges til grund, da den regulerer låneforholdet mellem hovedaktionær og selskabet.
Vedrørende indkomståret 2014 har du hævet 1.000.000 kr. den 26. marts 2014. Beløbet anses for at have passeret din private økonomi til investering i værdipapirer. Værdipapirerne er lagt i dit private værdipapirdepot. Der er således ikke tale om, at værdipapirerne er lagt i selskabets værdipapirdepot. På den baggrund er det vores vurdering, at beløbet på 1.000.000 kr. skal anses for en skattepligtig hævning. På den foreliggende grundlag fastholder vi, at de skattepligtige hævninger i indkomståret 2014 udgør 1.197.196 kr.
Det fremgår af selskabets bogføring for 2015, at der den 31. december 2015 er foretaget en efterpostering på 294.325 kr. vedr. selskabets køb af værdipapirer. Mellemregningen med dig er krediteret med et tilsvarende beløb. Det fremgår af den modtagne dokumentation, at værdipapirer ([virksomhed19] og [virksomhed20]) er lagt i selskabets værdipapirdepot den 26. juni 2015.
På den baggrund kan vi godkende, at den stedfundne bogføring ændres således, at de skattepligtige hævninger for indkomståret 2015 reduceres 314.809 kr. jf. nedenstående opgørelse udarbejdet af [virksomhed18] i brev af 26. november 2018.
Dato | Hævet | Indsat | Saldo | |
24. juni 2015 | -17.674 | |||
Privat - Overført [...71] | 26. juni 2015 | 5.000 | -12.674 | |
Omposteret fra 30. | ||||
december 2015 | 29. juni 2015 | 294.325 | -306.999 | |
Privat - Overført [...94] | 29. juni 2015 | 300.000 | -6.999 | |
[virksomhed15] | 29. juni 2015 | 1.446 | -8.445 | |
Privat – udbetalt | 1. juli 2015 | 1.933 | -6.512 | |
Privat - Overført [...94] | 1. juli 2015 | 1.364 | -7.876 | |
Privat - Overført [...71] | 29. juli 2015 | 7.400 | -476 | |
Privat - Fakta/[virksomhed16] | 31. juli 2015 | 508 | 32 | |
314.841 | ||||
Saldo i selskabets favør, se | ||||
Ovenfor | -32 |
Reduktion af forhøjelse for
2015 314.809
På baggrund af ovenstående kan hævningerne på mellemregningskontoen opgøres således:
Indkomståret 2014: 1.197.196 kr.
Indkomståret 2015: 119.316 kr. (43.209 + 390.916 – 314.809)
Hævningerne er omfattet af ligningslovens § 16 E, idet hævningerne ikke findes at være lån, som er ydet som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition.
Indkomståret 2014
Hævninger – maskeret udbytte 772.802 kr
Hævninger – selvangivet udbytte med indeholdelse af udbytteskat 424.394 kr.
I alt 1.197.196 kr.
Aktieudbytte på 424.394 kr. med indeholdelse af udbytteskat på 114.586 kr. er medtaget på din årsopgørelse nr. 2 for indkomståret 2014.
Derved er den af [virksomhed2] ApS indeholdte udbytteskat for indkomståret 2015 på 114.586 kr. blevet godskrevet dig for indkomståret 2014. På det foreliggende grundlag kan vi godkende opdelingen af skattepligtig udbytte for indkomståret 2014 jf. mail af 13. august 2019 fra [virksomhed18] ved [person2].
[virksomhed18] har i mail af 12. april 2019 bl.a. oplyst, at ” Som drøftet telefonisk den 10 april har [virksomhed2] ApS i 2015 angivet udbytteskat af udlodning til [person1] på DKK 114856 kr. men aldrig indbetalt beløbet, der således efterfølgende har indgået som skyldig på selskabets skattekonto. Med udgangspunkt i vores telefonsamtale vil vi foranledige, at [person1] betaler beløbet til [virksomhed2] ApS, der derefter betaler beløbet til Skattestyrelsen.”
Vi har noteret, at beløbet vedrørende udbytteskat på 114.586 kr. er indbetalt på selskabets skattekonto den 30. april 2019.
På den baggrund finder vi, at det ikke er nødvendigt at flytte udbytteangivelsen vedrørende [virksomhed2] ApS fra indkomståret 2015 til indkomståret 2014, idet du er blevet godskrevet udbytteskat på 114.586 kr. i indkomståret 2014. Vi kan i øvrigt oplyse, at udbytteangivelse for indkomståret 2014 skulle have været indberettet senest den 30. juni 2016.
Indkomståret 2015
På det foreliggende grundlag kan vi godkende, at skattepligtig udbytte for indkomståret 2015 udgør 119.316 kr. (434.125 kr. – 314.809 kr.) jf. mail af 13. august 2019 fra [virksomhed18] ved [person2].
Som udgangspunkt vil beskatningen være maskeret udbytte, med mindre du er ansat i selskabet, og udbetalingen kan anses for en rimelig aflønning af arbejdsindsatsen. I disse situationer vil der i stedet skulle ske beskatning som løn. Den hidtidige praksis om løn eller udbytte finder derfor anvendelse også efter indførelsen af ligningslovens § 16 E.
Da du ikke er lønansat i selskabet, anses hævninger som maskeret udbytte, der beskattes jf. ligningslovens § 16 A stk. 1 og stk. 2 og som aktieindkomst jf. personskattelovens § 4a, stk. 1, nr. 1.
Forlænget ligningsfrist, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5
Du er direktør og hovedanpartshaver i selskabet [virksomhed1] ApS via [virksomhed2] ApS og har dermed den bestemmende indflydelse i selskabet.
Skattestyrelsen er af den opfattelse, at forholdene vedrørende beskatning af aktionærlån/skattepligtige hævninger er såkaldte kontrollerede transaktioner mellem dig og [virksomhed1] ApS omfattet af ligningslovens § 2, stk. 1. Dermed er du omfattet af reglerne i dagældende skattekontrollovs § 3 B i lovbekendtgørelse nr. 1264 af 31. oktober 2013.
Den forlængede ligningsfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5 omfatter enhver ansættelsesændring vedrørende skattepligtige, som er omfattet af dagældende skattekontrollovs § 3 B i lovbekendtgørelse nr. 1264 af 31. oktober 2013, for så vidt angår kontrollerede transaktioner.
For indkomstårene 2014 og 2015 kan Skattestyrelsen i medfør af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, jf. tillige dagældende skattekontrollovs § 3 B i lovbekendtgørelse nr. 1264 af 31. oktober 2013 foretage forslag om ændring af skatteansættelse frem til henholdsvis den 1. maj 2020 og 1. maj 2021.Afgørelserne vedrørende ændring af skatteansættelsen for 2014 og 2015 skal Skattestyrelsen afsende senest henholdsvis den 1. august 2020 og den 1. august 2021.
...”
Skattestyrelsen er den 22. maj 2023 fremkommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:
Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, sådan som det fremgår af Skatteankestyrelsens sagsfremstilling dateret den 24. april 2023. Dog bemærker Skattestyrelsen, at det ses at være en skrivefejl, når Skatteankestyrelsen i skemaet i indstillingen for indkomståret 2015 skriver et beløb på 97.555 kr. og ikke et beløb på 95.605 kr. Beløbet på 95.605 kr. fremgår til sidst i Skatteankestyrelsens indstilling, hvoraf fremgår, at Skatteankestyrelsen indstiller at nedsætte klagerens aktieindkomst for indkomståret 2015 fra 119.316 kr. til 95.605 kr.
Bortset fra nedsættelsen af klagerens aktieindkomst for indkomståret 2015 fra 119.316 kr. til 95.605 kr., er der efter Skattestyrelsens opfattelse i øvrigt hverken med klagen eller senere fremlagt oplysninger, der kan ændre Skattestyrelsens opfattelse af sagen.
Retsgrundlag
Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens henvisning til retskilder, og herunder
også til Højesterets dom af 30. august 2022, offentliggjort som SKM2022.431.HR,
hvor Højesteret blandt andet fandt at de løbende hævninger på mellemregningskontoen,
hvorved der opstod ny gæld til selskabet, eller hvor en allerede eksisterende
gæld blev forøget, udgjorde lån omfattet af ligningslovens § 16 E.
Formålet med indførelsen af bestemmelsen i ligningslovens § 16 E er ifølge forarbejderne
at fjerne de dengang eksisterende skattemæssige incitamenter til at optage kapitalejerlån
som skattefrit alternativ til at hæve skattepligtig løn eller udbytte i selskabet.
Den konkrete sag
Klageren og selskabet er omfattet af personkredsen i ligningslovens § 16 E, stk. 1.
Skattestyrelsen har for indkomstårene 2014 og 2015 forhøjet klagerens aktieindkomst
som konsekvens af ulovligt aktionærlån jf. ligningslovens § 16 E jf. § 16 A.
Da klageren ikke er lønansat i selskabet, anses hævningerne som maskeret udbytte,
der beskattes jf. ligningslovens § 16 A stk. 1 og stk. 2 og som aktieindkomst jf. personskattelovens
§ 4 a, stk. 1, nr. 1.
Sagen angår nærmere hævninger på mellemregningskontoen 9450 i indkomstårene
2014 og 2015, og hævninger på mellemregningskontoen 9400 i indkomståret 2015.
For indkomståret 2014 har Skattestyrelsen anset klageren for skattepligtig af et lån
på 772.802 kr. Som anført af Skatteankestyrelsen i indstillingen har Skattestyrelsen
herved anset en række af klagerens hævninger på kontoen for allerede at være indberettede
og beskattede.
Skattestyrelsen fastholder sin afgørelse på dette punkt og er således også enig i Skatteankestyrelsens
indstilling om, at der skal ske stadfæstelse af afgørelsen for indkomståret 2014.
For indkomståret 2015 er Skattestyrelsen enig med Skatteankestyrelsen i at klagerens
lån vedrørende konto 9450 ”Mellemregning [person1]” kan opgøres til 56.483 kr.
For indkomståret 2015 har Skattestyrelsen opgjort lån på konto 9400 ”Mellemregning
[virksomhed3]” til 43.209 kr.
Som anført af Skatteankestyrelsen i indstillingen har Skattestyrelsen ved opgørelsen
heraf medtaget en efterpostering på 4.087 kr. foretaget den 31. december 2015. Posteringen
fremgår ikke af selskabets bogføringsmateriale.
Skattestyrelsen er her enig med Skatteankestyrelsen i, at klageren derfor ikke anses
for skattepligtig af hævningen.
Skattestyrelsen tiltræder herefter Skatteankestyrelsens indstilling om ændring af
Skattestyrelsens afgørelse, således at klagerens aktieindkomst for indkomståret 2015
ændres fra 119.316 kr. til 95.605 kr., og ikke 97.555 kr. som det ved en skrivefejl
fremgår af skemaet først i Skatteankestyrelsens indstilling.
For så vidt angår fristreglerne er der tale om kontrollerede transaktioner, hvorfor de
ordinære frister for ansættelse og anmodning om genoptagelse først udløber i det
sjette år efter indkomstårets udløb, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5. Forhøjelserne
af klagerens skatteansættelse i de påklagede indkomstår er herefter rettidige.
Afslutningsvis bemærker Skattestyrelsen, at det fremgår af Skatteankestyrelsens
sagsfremstilling, at klagerens repræsentant den 25. januar 2023 har fremsendt supplerende
bemærkninger til det af Skatteankestyrelsens udarbejdede mødereferat af
den 18. januar 2023. Af klagerens repræsentants bemærkninger fremgår blandt følgende
(gengivet i uddrag):
”Rep. redegjorde for den uenighed man havde haft med Skattestyrelsen vedrørende opgørelse
efter henholdsvis brutto og nettometoden. Rep. oplyste, at man var bekendt med
den nyeste retspraksis fra højesteret, men var fortsat af den opfattelse at opgørelse efter
bruttometoden kunne medføre uhensigtsmæssige resultater. Det er netop af samme
grund, at skatteyderen i SKM2021.357 ØL har valgt at indbringe sin sag for den europæiske
Menneskerettighedsdomstol og at Skatteudvalget har valgt at gennemføre en teknisk
gennemgang af reglerne for beskatning af aktionærlån, hvorfor der fortsat må anses
at være uklarhed herom.”
Skattestyrelsen bemærker hertil, at Østre Landsret dom i SKM2021.357.ØLR er en
stadfæstelse af byrettens dom i SKM2020.184.BR i henhold til de af byretten anførte grunde.
Af SKM2020.184.BR fremgår blandt andet, at byretten afsagde dom om, at sagsøgerens
indsigelser om, at beskatningen var i strid med Grundloven, EU-retten eller den
Europæiske Menneskerettighedskonvention heller ikke kunne føre til et andet resultat.
Dette er som nævnt stadfæstet af Østre Landsret, jf. SKM2021.357.ØLR.
Retspraksis på området er efter Skattestyrelsens opfattelse således klar. Skatteudvalgets
gennemførelse af en teknisk gennemgang af reglerne for beskatning af aktionærlån
udgør ikke en retskilde.”
Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at Skattestyrelsens forhøjelse af klagerens aktieindkomst for indkomståret 2014 nedsættes til 94.238 kr., og at Skattestyrelsens forhøjelse af klagerens aktieindkomst for indkomståret 2015 nedsættes til 4.500 kr.
Klagerens repræsentant har til støtte herfor anført følgende:
”
Vi er ikke enige i den beløbsmæssige opgørelse af det skattepligtige aktionærlån, jf. det følgende.
Indkomståret 2014
Skattestyrelsen har opgjort skattepligtigt aktionærlån til i alt DKK 1.197.196. Den beløbsmæssige opgørelse fremgår af Skattestyrelsens afgørelse af 24. oktober 2019, side 8 og 9.
Vi gør overordnet gældende:
| 1) | At hævning på DKK 1.000.000 den 26. marts 2014 ikke er en skattepligtig transaktion. |
| 2) | At Skattestyrelsen skal anerkende, at der ikke er grundlag for beskatning af hævninger på mellemregningskontoen i det omfang, de forinden er modsvaret af indsætninger på mellemregningskontoen. |
Ad 1 — Hævning den 26. marts 2014
Som det fremgår af den beløbsmæssige opgørelse, indgår der i de samlede hævninger på DKK 1.197.196 en hævning på DKK 1.000.000 på selskabets konto den 26. marts 2014.
Vi gør gældende, at denne hævning ikke skal indgå i opgørelsen af det skattepligtige aktionærlån.
[person1] tilførte [virksomhed1] ApS betydelige lån i selskabets første leveår og havde ved udgangen af regnskabsåret 2012 et tilgodehavende hos selskabet på DKK 1.298.804.
Baggrunden for den pågældende transaktion var, at [virksomhed1] ApS i februar/marts 2014 ansøgte om oprettelse af selskabskonto i [finans2] med henblik på investering i værdipapirer. Investering via selskabet viste sig imidlertid at være særdeles tids- og dokumentationskrævende, og som følge af utålmodighed fra [person1]s side blev depotet i stedet oprettet i [person1]s navn. Oprettelsen blev foretaget uden tanke for, at depotet så ikke som tilsigtet juridisk var ejet af selskabet. [person1] har dog hele tiden anset selskabet for ejer af depotet.
I overensstemmelse med den oprindelige hensigt om investering via selskabet, blev investeringen finansieret fra selskabet, hvor der blev hævet DKK 1.000.000 den 26. marts 2014. På daværende tidspunkt havde [person1] endvidere ikke overblik over, at størstedelen af lånet bl.a. som følge af efterposteringer i forbindelse med årsregnskabsudarbejdelsen allerede var tilbagebetalt i løbet af 2013, og at hævningen derfor kunne føre til mellemværende i selskabets favør.
På baggrund af ovenstående er det [person1]s vurdering, at der er tale om en enkeltstående fejl, som ikke bør medføre beskatning.
Ad 2 - Der er ikke adgang til beskatning af hævninger på mellemregningskontoen i det omfang, de forinden er modsvaret af indsætninger på mellemregningskontoen
Ved opgørelse af de skattepligtige overførsler til [person1], har Skattestyrelsen indregnet samtlige hævninger, i det omfang mellemregningen er negativ, jf. Skattestyrelsens opgørelse.
Vi gør gældende, at i det omfang en hævning modsvares af at [person1] tidligere har indsat et beløb på selskabets konto, er der ikke grundlag for beskatning af en efterfølgende hævning, jf. ligningslovens § 16E, jf. ligningslovens § 16A.
Lovgrundlag
Ligningslovens § 16E finder anvendelse for aktionærlån ydet fra og med den 14. august 2012. Af forarbejderne til ligningslovens § 16E fremgår følgende (uddrag, [virksomhed18]'s fremhævelse med fed):
"3.1.2.2. Forslagets indhold
Det foreslås, at aktionærlån beskattes på udbetalingstidspunktet for dermed at fjerne de skattemæssige fordele ved at omdøbe løn og udbytter til lån. Aktionærlånet skal ved indkomstopgørelsen behandles efter skattelovgivningens almindelige regler om hævninger uden tilbagebetalingspligt. En hævning uden tilbagebetalingspligt vil alt efter de konkrete omstændigheder være skattepligtig som løn, udbytte eller tilskud m.v. Dette medfører, at beskatningen skal ske efter de eksisterende regler for den type indkomst, der i den konkrete situation vil være tale om. Hvis et aktionærlån er omfattet af den foreslåede bestemmelse i ligningslovens § 16 E, vil det i alle skattemæssige relationer blive lagt til grund, at der foreligger en hævning uden tilbagebetalingspligt. Ved anvendelsen af skattelovgivningen vil der ikke være tale om en fordring henholdsvis gæld. For at undgå dobbeltbeskatning ved en eventuel tilbagebetaling af lånet til selskabet foreslås det, at det tilbagebetalte beløb ikke skal medregnes ved opgørelsen af selskabets skattepligtige indkomst. En tilbagebetaling vil dog ikke ophæve beskatningen af låntager...
Bemærkninger til de enkelte bestemmelser
Det foreslås at beskatte lån m.v. til aktionærer, der har bestemmende indflydelse i det lån givende selskab. Formålet hermed er at fjerne det skattemæssige incitament til at optage sådanne lån. Den foreslåede bestemmelse i ligningslovens § 16 E skal således imødegå, at aktionærlån anvendes som skattefrit alternativ til hævning af skattepligtigt udbytte eller løn. Det foreslås, at låneforholdet i skattemæssig henseende behandles efter skattelovgivningens almindelige regler om hævninger uden tilbagebetalingspligt. Forslaget medfører, at aktionærlånet beskattes allerede på udbetalingstidspunktet.
...
Den omstændighed, at ydelse af et lån behandles som en hævning i selskabet uden tilbagebetalingspligt, medfører endvidere, at de gældende regler om indeholdelse af A-skat eller udbytteskat i beløbet og reglerne om indberetning til SKAT om udbetaling og vedtagelse af løn og udbytte m.v. finder anvendelse.
Hvis et lån er omfattet af den foreslåede bestemmelse i ligningslovens § 16 E, vil det i alle skattemæssige relationer blive lagt til grund, at der hverken hos långiver eller låntager foreligger et lån."
Det fremgår således direkte af lovforarbejderne, at:
"Hvis et lån er omfattet af den foreslåede bestemmelse i ligningslovens § 16 E, vil det i alle skattemæssige relationer blive lagt til grund, at der hverken hos långiver eller låntager foreligger et lån."
Endvidere anfører Advokat Helle Porsfelt i en artikel i SR SKAT 2019.37 ("Hvor er lovhjemlen til dobbeltbeskatning af aktionærlån?"), at:
"En indbetaling til selskabet kan derfor ikke anses som en tilbagebetaling af lån i skatte-mæssig henseende, da lånet jo ikke findes i skattemæssig henseende. I skattemæssig henseende er der derfor ikke et lån at indfri, hvilket må respekteres i alle henseender.
Skattemyndighederne kan dermed ikke frit vælge at se bort fra lånet i nogle henseender og at tage lånet i betragtning i andre. En sådan retsstilling vil være helt uholdbar, og beskat-ningen ville få et helt tilfældigt og uforudsigeligt præg.
Den selskabsretlige indfrielse af lånet må derfor kvalificeres på anden vis i skattemæssig henseende end tilbagebetaling af lån.
LL § 16 E indeholder ikke hjemmel til at påstå, at aktionæren ved indbetalingen giver afkald på beløbet i skattemæssig forstand. I den forbindelse bemærkes, at selskabsloven ikke kan begrunde et sådant "gavesynspunkt", da skattelovgivningen jo netop har løsrevet sig fra selskabsretten.
Afvigelse fra dette udgangspunkt kan kun forekomme, hvis aktionæren positivt tilkende-giver, at midlerne overdrages til selskabet som gave, idet der ellers må være en formodning for det modsatte.
Udgangspunktet må derfor være, at aktionæren ved indbetalingen til selskabet får et skat-teretligt tilgodehavende mod selskabet eller med andre ord foretager et udlån til selskabet, som aktionæren i skattemæssig forstand frit kan hæve igen uden en ny beskatning.
LL § 16 E, stk. 2 om selskabets forhold kan heller ikke anføres til støtte for, at kapitalejeren skulle have givet afkald på midlerne. Stk. 2 angår alene selskabets forhold og ikke aktionær-ens forhold."
På denne baggrund er det vores opfattelse, at Skattestyrelsen skal anerkende, at beløb som [person1] har indbetalt i selskabet via mellemregningen efterfølgende kan hæves, uden skattemæssige konsekvenser.
Vi har derfor opgjort de skattepligtige bevægelser på mellemregningen i 2014 til DKK 94.237. Vi henviser til bilag 2, hvor den beløbsmæssige opgørelse fremgår.
Som konsekvens af ovenstående har [person1] ultimo 2014 et tilgodehavende DKK 103.253, der kan hæves i 2015 og følgende år uden yderligere beskatning.
Ved udarbejdelse af [person1]s selvangivelse 2014 er der selvangivet skattepligtige hævninger med i alt DKK 424.394. Vi vedlægger [person1]s årsopgørelse (kørsel 2, udskrevet den 8. februar 2016), hvoraf beløbet kan ses i rubrik 65 (Udbytte DK-aktier m.v. på ej reguleret marked).
Udbytte DK-aktier m.v. ej på reguleret marked (rubrik 65) i 2014 burde have været DKK 94.237, jf. ovenfor. Årsopgørelsen vedlægges som bilag 3.
Indkomståret 2015
I indkomst 2015 har Skattestyrelsen opgjort årets skattepligtige hævninger, jf. ligningslovens 16E, der er beskattet som udbytte, jf. ligningslovens § 16A, stk. i og 2. Beløbet er opgjort til DKK 119.316.
Forhøjelse i 2015 kan specificeres således: Skattepligtige hævninger på kontor saldo [virksomhed3] Skattepligtige hævninger på mellemregningskontoen I alt | DKK 43.209 76.107 119.316 |
Vi har udarbejdet en korrigeret opgørelse af skattepligtige hævninger vedrørende [virksomhed3], hvor der tages højde for, at [person1] i 2015 indsætter beløb på kontoen, der efter vores opfattelse efterfølgende kan hæves skattefrit. Vi vedlægger opgørelse som bilag 4. Som det fremgår af bilag 4, er vi af den opfattelse, at [person1] i 2015 alene skal beskattes af et beløb svarende til DKK 4.500, svarende til bevægelse på kontoen den 9. marts 2015.
Endvidere har Skattestyrelsen opgjort skattepligtige hævninger på mellemregningskontoen til DKK 76.107.
Vi gør gældende, at [person1] ikke foretager skattepligtige hævninger på mellemregningskontoen i 2015, idet kontoen ultimo 2014 udgjorde DKK 103.253 i [person1]s favør, jf. ovenfor.
På denne baggrund gør vi gældende, at [person1]s aktieindkomst indkomst i 2015 alene skal forhøjes med DKK 4.500, jf. ovenfor.
”
Der blev den 18. januar 2023 afholdt møde mellem klagerens repræsentant og Skatteankestyrelsen. På mødet oplyste klagerens repræsentant, at man fastholdt, at Skattestyrelsens afgørelse var forkert, og at der ikke skulle ske opgørelse ud fra en bruttoberegning.
Klagerens repræsentant har den 25. januar 2023 fremsendt supplerende bemærkninger til mødereferat af den 18. januar 2023. Af bemærkningerne fremgår følgende:
”
Vi har tilføjet en enkelt præcisering til mødereferatet. Derudover har vi ingen bemærkninger.
”Rep. redegjorde for klagerens indledende vildfarelse, i forbindelse med, at klageren havde
været af den opfattelse, at han havde haft et tilgodehavende hos selskabet ved købet af aktier.
Rep. redegjorde for den uenighed man havde haft med Skattestyrelsen vedrørende opgørelse
efter henholdsvis brutto og nettometoden. Rep. oplyste, at man var bekendt med den nyeste
retspraksis fra højesteret, men var fortsat af den opfattelse at opgørelse efter bruttometoden
kunne medføre uhensigtsmæssige resultater. Det er netop af samme grund, at skatteyderen i
SKM 2021.357 ØL har valgt at indbringe sin sag for den europæiske
Menneskerettighedsdomstol og at Skatteudvalget har valgt at gennemføre en teknisk
gennemgang af reglerne for beskatning af aktionærlån, hvorfor der fortsat må anses at være
uklarhed herom.
”
Skatteankestyrelsens opgørelse
Skattestyrelsen har på baggrund af bemærkninger indsendt af klagerens repræsentant fundet det bevist, at efterpostering på 294.324,83 kr. var værdipapirer, som blev lagt i selskabets værdidepot den 26. juni 2015, hvilket medfører, at saldoen på mellemregningskontoen ændres. Skatteankestyrelsen har som konsekvens heraf udarbejdet revideret sammentælling for ”Mellemregning [person1]”.
” | Hævet | Indsætninger | Saldo | Skattepligtige hævinger | |
01-01-2015 | [person1] | 301.605,89 | |||
23-02-2015 | Privat - Overført [...71] | 3.000,00 | 304.605,89 | 3.000 | |
10-03-2015 | Privat - Overført [...71] | 25.000,00 | 279.605,89 | 0 | |
10-03-2015 | [virksomhed12] | 2.778,11 | 276.827,78 | 0 | |
10-03-2015 | [virksomhed13] | 75,89 | 276.751,89 | 0 | |
08-04-2015 | Privat Overført [...71] | 11.000,00 | 287.751,89 | 11.000 | |
09-04-2015 | Privat Overført [...71] | 4.400,00 | 283.351,89 | 0 | |
13-04-2015 | Privat Overført [...10] | 590,00 | 282.761,89 | 0 | |
13-04-2015 | Privat Overført | 590,00 | 283.351,89 | 590 | |
16-04-2015 | [virksomhed13] | 552,05 | 282.799,84 | 0 | |
29-04-2015 | Privat - Overført [...71] | 2.800,00 | 285.599,84 | 2.800 | |
21-05-2015 | Privat - [virksomhed14] | 225,83 | 285.825,67 | 226 | |
02-06-2015 | Privat - Overført [...71] | 5.500,00 | 291.325,67 | 5.500 | |
08-06-2015 | Privat - Overført [...71] | 6.000,00 | 297.325,67 | 6.000 | |
08-06-2015 | Privat - Overført [...98] | 3.000,00 | 300.325,67 | 3.000 | |
22-06-2015 | Privat - Overført [...71] | 5.000,00 | 305.325,67 | 5.000 | |
24-06-2015 | Privat - [...77] | 323.000,00 | -17.674,33 | 0 | |
26-06-2015 | Privat - Overført [...71] | 5.000,00 | -12.674,33 | 0 | |
29-06-2015 | Omposteret fra 30. december 2015 | 294.325,00 | -306.999,33 | 0 | |
29-06-2015 | Privat - Overført [...94] | 300.000,00 | -6.999,33 | 0 | |
29-06-2015 | [virksomhed15] | 1.446,00 | -8.445,33 | 0 | |
01-07-2015 | Privat - udbetalt | 1.932,74 | -6.512,59 | 0 | |
01-07-2015 | Privat - Overført [...94] | 1.364,12 | -7.876,71 | 0 | |
29-07-2015 | Privat - Overført [...71] | 7.400,00 | -476,71 | 0 | |
31-07-2015 | Privat - Fakta/[virksomhed16] | 508,27 | 31,56 | 32 | |
14-08-2015 | Privat - Overført [...71] | 2.500,00 | 2.531,56 | 2.500 | |
17-08-2015 | Privat - [virksomhed17] | 774,39 | 3.305,95 | 774 | |
17-08-2015 | Privat - Overført [...98] | 500,00 | 2.805,95 | 0 | |
01-09-2015 | Privat - Overført [...71] | 7.000,00 | 9.805,95 | 7.000 | |
02-09-2015 | Privat - Overført [...71] | 3.200,00 | 13.005,95 | 3.200 | |
10-09-2015 | Privat - Overført [...71] | 3.000,00 | 10.005,95 | 0 | |
06-10-2015 | Privat - Overført [...98] | 1.000,00 | 11.005,95 | 1.000 | |
08-10-2015 | Privat - Overført [...71] | 2.500,00 | 13.505,95 | 2.500 | |
08-10-2015 | Privat - Overført [...94] | 360,59 | 13.866,54 | 361 | |
26-10-2015 | Privat - Overført [...20] | 3.000,00 | 10.866,54 | 0 | |
04-11-2015 | Privat -Overført [...20] | 2.000,00 | 8.866,54 | 0 | |
24-11-2015 | Privat - Udbetalt [finans1] | 2.000,00 | 10.866,54 | 2.000 | |
24-11-2015 | Privat - døgnboks | 6.995,10 | 3.871,44 | 0 | |
24-11-2015 | Privat - Overført [...71] | 2.800,00 | 1.071,44 | 0 | |
24-11-2015 | Privat - Udbetalt [finans1] | 2.000,00 | -928,56 | 0 | |
27-11-2015 | Privat - Overført [...71] | 8.500,00 | -9.428,56 | 0 | |
29-12-2015 | Privat - Overført [...71] | 200,00 | -9.628,56 | 0 | |
30-12-2015 | Privat - Overført [...71] | 15.000,00 | -24.628,56 | 0 | |
30-12-2015 | Efterposteringer renter mellemregning | 14.422,77 | -10.205,79 | 0 | |
30-12-2015 | Efterposteringer mellemregning | 8.202,00 | -2.003,79 | 0 | |
I alt | 56.483” |
Landsskatterettens afgørelse
Retsgrundlag
Det følger af ligningslovens § 16 E, stk. 1, at hvis et selskab omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 eller 2, og tilsvarende selskaber m.v. hjemmehørende i udlandet, direkte eller indirekte yder lån til en fysisk person, behandles lånet efter skattelovgivningens almindelige regler om hævninger uden tilbagebetalingspligt, forudsat at der mellem långiver og låntager er en forbindelse omfattet af ligningslovens § 2. 1. pkt. finder ikke anvendelse på lån, der ydes som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition, på sædvanlige lån fra pengeinstitutter eller på lån til selvfinansiering som nævnt i selskabslovens § 206, stk. 2. 1. og 2. pkt. finder tilsvarende anvendelse på sikkerhedsstillelser og på midler, der stilles til rådighed.
Bestemmelsen er indsat ved lov nr. 926 af 18. september 2012 og har virkning for lån, der er ydet fra og med den 14. august 2012.
Enhver postering på mellemregningskontoen, hvorved der opstår et lån til klageren eller et lån til klageren forøges, anses for et lån omfattet af ligningslovens § 16 E. Der henvises til Højesterets dom af 8. februar 2023, offentliggjort som SKM2023.124.HR, og Højesterets dom af 30. august 2022, offentliggjort som SKM2022.431.HR.
Beskatningen af et lån omfattet af ligningslovens § 16 E, stk. 1, medfører ikke, at lånet anses for tilbagebetalt, idet lånet fortsat eksisterer civilretligt. Der kan henvises til Landsskatterettens afgørelse af 19. november 2018, offentliggjort som SKM2019.40.LSR.
Det fremgår af bilagene til lovforslaget, herunder det af Skatteministeriet udarbejdede høringsskema til brug for lovforslagets behandling i Folketinget, at det var en forudset og accepteret konsekvens af ligningslovens § 16 E, stk. 1, at aktionærer, som optager aktionærlån, vil kunne risikere dobbeltbeskatning. Der henvises til Højesterets dom af 30. august 2022, offentliggjort som SKM2022.431.HR, og Østre Landsrets dom af 21. maj 2021, offentliggjort som SKM2021.357.ØLR.
Låneforhold mellem selskabet og aktionæren anses for selvstændige låneforhold, hvis de af parterne er behandlet som sådan, eksempelvis ved at de er ført som adskilte låneforhold i selskabets bogholderi, jf. f.eks. Landsskatterettens afgørelser af 19. november 2018, offentliggjort som SKM2019.40.LSR og SKM2019.49.LSR.
Den konkrete sag
Klageren og selskabet er omfattet af personkredsen i ligningsloven § 16 E, stk. 1.
Sagen angår hævninger på mellemregningskontoen 9450 i indkomstårene 2014 og 2015 og hævninger på mellemregningskontoen 9400 i indkomståret 2015.
Skattestyrelsen har anset klageren for skattepligtig af et lån på 772.802 kr. for indkomståret 2014. Ved opgørelsen har Skattestyrelsen anset en række af klagerens hævninger på kontoen for allerede at være indberettede og beskattede.
Klageren har den 26. marts 2014 foretaget en hævning på mellemregningskonto 9450 på 1.000.000 kr. Beløbet er gået til at afholde udgifter til køb af værdipapirer i klagerens private depot.
Det forhold, at beløbet er bogført på mellemregningskontoen, kan ikke i sig selv føre til, at der er tale om en sædvanlig forretningsmæssig disposition. Der henvises til Højesterets dom af 30. august 2022, offentliggjort som SKM2022.431.HR.
Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse for indkomståret 2014.
Selskabets mellemværender med klageren er for indkomståret 2015 ført på flere forskellige konti i selskabets bogholderi, og de anses derfor som selvstændige låneforhold. Dette medfører, at klagerens lån i selskabet skal opgøres individuelt med udgangspunkt i posteringerne og saldoen på de enkelte konti. Opgørelsen af lån på konto 9450 ”Mellemregning [person1]” har Skattestyrelsen oprindeligt for indkomståret 2015 opgjort til 390.916,59 kr. På baggrund af redegørelse fremsendt af klagerens repræsentant har Skattestyrelsen nedsat det opgjorte lån med 314.809 kr.
Med udgangspunkt i, at Skattestyrelsen har accepteret redegørelsen fremsendt af klagerens repræsentant, har Skatteankestyrelsen udarbejdet revideret udarbejdelse til brug for beregning af klagerens skattepligtige lån til selskabet for indkomståret 2015. På baggrund af den reviderede opgørelse finder Landsskatteretten, at klagerens lån vedrørende konto 9450 ”Mellemregning [person1]” kan opgøres til 56.483 kr.
Opgørelsen af lån på konto 9400 ”Mellemregning [virksomhed3]” har Skattestyrelsen for indkomståret 2015 opgjort til 43.209 kr.
Ved opgørelsen af klagerens lån på konto 9400 ”Mellemregning [virksomhed3]” har Skattestyrelsen medtaget en efterpostering på 4.087 kr. foretaget den
31. december 2015. Posteringen fremgår ikke af selskabets bogføringsmateriale. Klageren anses derfor ikke for skattepligtig af hævningen.
Landsskatteretten ændrer på baggrund af overstående Skattestyrelsens afgørelse, og nedsætter klagerens aktieindkomst for indkomståret 2015 fra 119.316 kr. til 95.605 kr.
Da der er tale om kontrollerede transaktioner, er forhøjelserne af klagerens skatteansættelse i de påklagede indkomstår rettidige, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5.