Kendelse af 27-10-2021 - indlagt i TaxCons database den 15-12-2021

Journalnr. 19-0112288

Skattestyrelsen har ikke anset klageren for omfattet af kildeskattelovens §§ 48 E-F fra den 20. maj 2019, idet vederlagskravet ikke er opfyldt, jf. dagældende kildeskattelovs § 48 E, stk. 3, nr. 3.

Landsskatteretten ændrer Skattestyrelsens afgørelse og anser klageren for omfattet af kildeskattelovens §§ 48 E-F fra den 24. juni 2019.

Faktiske oplysninger

Klageren blev ansat i [virksomhed1] A/S med virkning fra den 24. juni 2019. Ansættelseskontrakten er underskrevet den 26. marts 2019.

Ifølge kontraktens pkt. 4.1 er klagerens årlige bruttoløn 760.000 kr. ekskl. pension.

Af kontrakten fremgår desuden:

“4.6. [virksomhed1] puts company paid mobile phone, internet connection and one newspaper subscription at your disposal, and pays the costs connected to the benefits as per the rules found on the Intranet. In case of termination or garden leave, [virksomhed1] reserves the right to exchange any such benefit mentioned with cash compensation equal to the fiscal value of such benefit.

(...)

6.1 Subject to approval of your application by [virksomhed2], you will enter into [virksomhed1]'s pension scheme with a yearly contribution of 16 % of the gross salary. [virksomhed1] A/S pays 11 % of the pension contribution, while you pay 5 %, which will be deducted from your monthly salary.

(...)

6.5 The pension contributions are covered by the Danish Pensions Taxation Act section 53A. You are automatically enrolled to the 53 A-plan from the first day of your employment. The 53A plan has been used to meet the requirement for 48E tax scheme application. The yearly company contribution of DKK 83,600 is 11 % of the gross salary. The company contributions are taxed as salary when paid in to the fund and there will be no further Danish income tax at retirement age or if you wish to withdraw your pension when leaving [virksomhed1].”

Af brev af 2. september 2019 fra [virksomhed2] fremgår, at der er oprettet en pensionsordning for klageren i medfør af pensionsbeskatningslovens § 53 A. Den første indbetaling pr. 1. juli 2019 dækker perioden fra den 24. juni til den 31. juli 2019.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har truffet afgørelse om, at klageren ikke kan beskattes efter reglerne i kildeskattelovens §§ 48 E-F fra den 20. maj 2019, da vederlagskravet ikke er opfyldt, jf. dagældende kildeskattelovs § 48 E, stk. 3, nr. 3.

Af afgørelsen fremgår:

”Din årsløn er aftalt til 760.000 kr.

Dette er i gennemsnit pr. måned 63.333,33

I afsnit 4.6 er det aftalt at du får fri telefon. 233,33

Garanteret løn 63.567,-

I afsnit 6.5 står at du bliver omfattet af en § 53 A

Pensionsordning, hvor din arbejdsgiver jf. afsnit 6.1

betaler bidrag svarende til 11 % af grundlønnen 6.967,-

Hvis der er indgået en pensionsaftale fra ansættelsens påbegyndelse med pensionsbidrag bestående af beskattede midler, kan arbejdsgiverens bidrag (6.967 kr.) tælles med til opfyldelse af minimumslønnen.

I dette tilfælde ville beregningen af det kvalificerende vederlag være 70.534 kr.

Da din opfyldelse af minimumslønnen i kildeskattelovens §§ 48E-F er afhængig af, at du har en pensionsaftale hvor opsparingen er med beskattede midler, altså en § 53A pensionsaftale, har vi den 11. juli 2019 og den 12. august 2019 bedt om at få tilsendt kopi af policen på din §53A pensionsordning.

Som svar på vores første anmodning fik vi et svar med henvisning til kontraktens afsnit 6.5.

Som svar på vores anden anmodning fik vi et brev fra forsikringsselskabet, der bekræfter oprettelsen af en §53A pensionsordning til dig med ikrafttrædelsesdato den 1. juli 2019.

Med henvisning til den mail vi har modtaget den 2. september 2019 fra [virksomhed2], som er efter vores forslag til afgørelse er sendt til dig, hvor det bekræftes at der først er oprettet en § 53A pensionsordning den 1. juli 2019, det er hermed nu bekræftet, at der ikke var en § 53A aftale da du påbegyndte din ansættelse.

Afgørelse:

Da din opfyldelse af minimumslønnen i kildeskattelovens §§ 48E-F er afhængig af at du har en pensionsaftale, hvor opsparingen er med beskattede midler, altså en § 53A pensionsaftale, og denne aftale først er trådt i kraft 1. juli 2019, så opfylder du ikke minimumslønnen fra din ansættelses påbegyndelse den 20. maj 2019.

Du kan derfor ikke blive beskattet efter kildeskattelovens §§ 48E-F, så din løn skal beskattes efter de almindelige danske skatteregler.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at vederlagskravet er opfyldt, og at klageren derfor kan beskattes efter kildeskattelovens §§ 48 E-F fra den 24. juni 2019.

Til støtte for påstanden er i klagen anført:

”[person1] underskriver den 26. marts 2019 en ansættelsesaftale med [virksomhed1] A/S vedrørende en ansættelse i Danmark med forventet start den 20. maj 2019.

Af ansættelseskontraktens pkt. 12.1. fremgår det, at starten på ansættelsen udskydes i tilfælde af, at [person1] s arbejds- /opholdstilladelse ikke er på plads den 20. maj 2019. Denne var på plads med virkning fra og med 24. juni 2019. For en god ordens skyld blev der udarbejdet et tillæg til ansættelseskontrakten dateret den 11. juni 2019, som bekræftede, at 24. juni 2019 var den endelige startdato for ansættelsen.

Arbejdsgiveradministrerede pensionsordninger administreres af [virksomhed2]. Af administrative årsager (utidssvarende IT-systemer) var det ikke muligt for [virksomhed2] at oprette 53A-ordningen med start midt i en måned, og i stedet blev 53-A-ordningen oprettet med virkning fra 1. juli 2019, dog således at der naturligvis blev foretaget indbetalinger fra [virksomhed1] og fra [person1] for perioden 24. juni til og med 30. juni 2019. Lønsedlen for juni 2019 viser, at der er indeholdt AM- bidrag og A-skat af indbetalingen til 53A-ordningen hos [virksomhed2] og at bidragene er indrapporteret til e-indkomst som almindelig løn (dvs. 100 % korrekt).

Lønpakken i henhold til ansættelseskontrakten

Ansættelsen er en tidsubegrænset ansættelse hos [virksomhed1], og der er tale om en helt almindelig ansættelseskontrakt, hvor [person1] modtager en bruttoløn og selv er ansvarlig for sin skat, men hvor arbejdsgiver har den sædvanlige indeholdelsespligt.

Lønpakken består af følgende skattepligtige elementer:

Lønelement Årligt beløb/værdi Månedligt beløb/værdi

Grundløn 760.000 kr. 63.333,34 kr.

Fri telefon 2.800 kr. 233,34 kr.

Pensionsbidrag, betalt af [virksomhed1] 83.600 kr. 6.966,67 kr.

Total 846.000 kr. 70.533,34 kr.

For så vidt angår pensionsindbetalingerne, fremgår det af ansættelseskontrakten, at indbetalingen skal ske til den ordning, som ikke er skattebegunstiget, jf. Pensionsbeskatningsloven § 53A. Som en direkte konsekvens af dette valg i kontrakten skal arbejdsgiverbetalingerne derfor håndteres som helt almindelig løn og skal derfor medregnes i den kvalificerende løn for så vidt angår vederlagskravet i KSL § 48E, stk. 3, nr. 3.

Ansættelsesaftalens valg af pensionsordning er helt klart og entydigt. Der er valgt en ordning efter

pensionsbeskatningsloven § 53A (en skattepligtig ordning).

Men, det er kort sagt dette valg af pensionsordning som Skattestyrelsen tilsidesætter, fordi Skattestyrelsen mener, at der i stedet er valgt en skattebegunstiget pensionsordning.

Skattestyrelsens afslag er begrundet med henvisning til, at [person1]s løn ifølge Skattestyrelsen ikke opfylder minimumsvederlagskravet i KSL § 48E, stk. 3, nr. 3. Skattestyrelsen mener ikke, at beløbene indbetalt til ordningen omfattet af PBL § 53 A kan indregnes i det kvalificerende vederlag. Begrundelsen herfor er, at [virksomhed2] ikke har etableret ordningen senest samtidig med ansættelsens start den 24. juni 2019, men derimod først med virkning fra 1. juli 2019. Vi bemærker, at begrundelsen ikke tager hensyn til selve ansættelseskontrakten, på trods af, at [person1] i denne entydigt har angivet ønske om anvendelse af pensionsbeskatningsloven § 53A.

Det er almindelig praksis, at medarbejdere, som ansættes i Danmark og som har mulighed for at anvende KSL §§ 48EF, som altovervejende hovedregel benytter sig af ordninger omfattet af PBL § 53 A. Dette sker af to hensyn:

For det første indgår arbejdsgivers indbetalinger til en PBL § 53A-ordning i det kvalificerende vederlag i forhold til KSL §§ 48EF, jf. KSL § 48E, stk. 3, nr. 3.

For det andet er medarbejdere, som anvender forskerordningen, udlændinge, som efter ophør af deres danske ansættelse ofte fraflytter Danmark igen, og i den forbindelse ønsker at hæve deres opsparing. Det kan lade sig gøre uden yderligere skatter og afgifter, da indbetalingerne som bekendt er sket med beskattede midler.

Det er vigtigt at fastslå, at for personer der er omfattet af KSL §§ 48EF er alternativet til en 53A-ordning, at pensionsbeløbet i stedet udbetales som helt almindelig løn (dvs. en aftalt konvertering af pensionsbidrag til helt almindelig løn). Og det er helt centralt at fastslå, at alternativet til at indbetale til en 53A-ordning kun helt undtagelsesvist er at indbetale til en fradragsberettiget pensionsordning omfattet af PBL Afsnit 1, og der vil i disse tilfælde som udgangspunkt være tale om en positivt tilvalg. Det er faktisk på dette punkt, at Skattestyrelsen tager fejl og blandt andet ikke tager hensyn til relevant praksis på området. Dette er forklaret i nedenfor.

Valg af pensionsordning

Indledningsvist vil vi uddybe hvad der må betegnes som en misforståelse hos Skattestyrelsen. For så vidt angår fortolkningen af ansættelseskontrakter, synes der er at være udviklet en praksis, hvoraf det fremgår, at udgangspunktet i enhver situation er, at en pensionsordning som et ufravigeligt udgangspunkt – og uanset hvad parterne har aftalt i selve ansættelseskontrakten – er omfattet af PBL afsnit I og at der dermed skattemæssigt er bortseelsesret for indbetalinger. Det vil sige, at Skattestyrelsen derved er af den opfattelse, at en lovligt indgået ansættelseskontrakt, som er underskrevet af alle parter og som eksplicit aftaler, at indbetalinger skal ske til en skattepligtig ordning (§ 53A) ikke i sig selv er tilstrækkeligt grundlag til at kunne fravælge fradragsret/bortseelsesret. Dette er en meget markant og udvidende nyfortolkning af pensionsbeskatningsloven, som Skattestyrelsen herved tilsyneladende tillægger en præceptiv karakter på linje med de ufravigelige områder af f.eks. funktionærloven.

Vi er ikke enige i Skattestyrelsens fortolkning. Dette gælder både generelt, fordi PBL ikke har den påståede præceptive karakter på den måde, at den kan trumfe det faktiske indhold af en ansættelseskontrakt.

Det gælder endvidere særligt på området for medarbejdere der benytter KSL §§ 48EF. Normen for medarbejdere, der anvender KSL § 48E, er en 53 A-ordning. I [person1]s ansættelsesaftalen er det entydigt aftalt, at PBL § 53A skal finde anvendelse.

For netop at imødekomme Skattestyrelsens generelle krav, har [virksomhed1] i kontrakten valgt at præcisere, at pensionsordningen for [person1] etableres som en 53A-ordning. Ansættelseskontraktens punkt 6.5. har følgende ordlyd:

“The pension contributions are covered by the Danish Pensions Taxation Act section 53A. You are automatically enrolled to the 53 A-plan from the first day of employment. The 53A-plan has been used to meet the requirement for 48E tax scheme application. The yearly company contribution of DKK 83,600 is 11 % of the gross salary. The company contributions are taxed as salary when paid in to the fund and there will be no further Danish income tax at retirement age or if you wish to withdraw your pension when leaving [virksomhed1].”

Det fremgår således utvetydigt af [person1]s ansættelseskontrakt, at han er berettiget til et pensionsbidrag fra [virksomhed1] på 11 %, og at indbetalingerne vil ske til en PBL § 53 A-ordning. Vi mener derfor, at det er klart, at man i denne sag ikke kan anvende det i vores opfattelse ukorrekte udgangspunkt, at der er tale om en fradragsberettiget pensionsordning. [virksomhed1] kan kun opfylde deres kontraktmæssige forpligtelser for så vidt angår pensionsafsnittet, hvis der sker indbetaling til en ordning omfattet af PBL § 53A. Hvad angår en skattebegunstiget pensionsordning efter PBL Afsnit 1, så er en sådan ikke nævnt med ét eneste ord i ansættelsesaftalen, men Skattestyrelsen mener paradoksalt nok alligevel, at det netop er en pensionsordning efter PBL Afsnit 1, som parterne har valgt.

I [person1]s situation og hvis man skal følge den terminologi der benyttes på området (i blandt andet Journalnr. 18-0002359, jf. mere nedenfor), så har [person1] ved ansættelseskontraktens indgåelse, entydigt angivet ønske om anvendelse af PBL § 53A (og derved i realiteten og implicit givet afkald

på fradrag/bortseelsesret for pension).

Vi vil også fremhæve, at på alle lønsedler er bidrag til pension behandlet i overensstemmelse med, at der – jf. ansættelseskontrakten – er tale om bidrag til den ordning som [person1] har angivet ønske om at indbetale til, dvs. en PBL § 53A-ordning. Det betyder, at bidrag er behandlet præcis ligesom den almindelige basis-løn (der er indeholdt AM-bidrag og A-skat). Vi vedhæfter lønsedlen for juli 2019, som ligeledes indeholder dagene for juni måned. Indberetningen til e-indkomst er ligeledes – fra den 24 juni 2019 – sket i overensstemmelse med, at der er valgt en ordning i henhold til PBL § 53A.

Samlet set har [person1] og [virksomhed1] håndteret 53A-pensionen helt korrekt (ansættelseskontrakt, løbende beskatning og indberetning til e-indkomst er perfekt). Det som Skattestyrelsen begrunder sit afslag med er, at [virksomhed2] rent administrativt starter ordningen pr. 1. juli 2019. Men, det ændrer jo ikke på, at [person1] ved ansættelseskontraktens indgåelse entydigt angav ønske om anvendelse af PBL § 53A (og implicit derved gav afkald på fradrag/bortseelsesret for pension), samt at den skattemæssige håndtering (indeholdelse og indrapportering) skete i henhold til at der er tale om en skattepligtig ordning efter PBL § 53A.

Som nævnt er der praksis på området. I sagen Journalnr. 18-0002359 (vedhæftet) giver Landsskatteretten klager medhold i, at ”det ikke kan komme klager til skade hvem der har begået fejlen, når klager har frasagt sig retten til fradrag ved oprettelsen som følger af lovens bestemmelser”.

Fakta i sagen Journalnr. 18-0002359 svarer på centrale punkter til [person1]s situation og vi fremhæver:

?	Ved ansættelsesforholdets indgåelse er der i begge sager angivet ønske om anvendelse af PBL § 53A.
?	I begge sager er bidrag til 53A-ordningen beskattet løbende (og indrapportering til e-indkomst er sket som helt almindelig skattepligtig løn).
?	I begge sager er det forhold hos pensionsselskabet der resulterer i, at pensionsordningen formelt ikke er registreret korrekt:

-I Journalnr. 18-0002359 var pensonsordningen hos pensionsselskabet registreret forkert, dvs. som en ordning omfattet af PBL afsnit 1, men det blev godkendt, at den kunne ændres med tilbagevirkende kraft.

-I [person1]s tilfælde har en Afsnit 1-ordning aldrig været på tale og ej heller været oprettet. Der er udelukkende tale om at [virksomhed2]’s IT-systemer kun kan registrere en pensionsordning pr. den første i en måned.

Det er disse 3 forhold som Landsskatteretten har lagt vægt på i Journalnr. 18-0002359. I sagen konkluderer Landsskatteretten:

”Det er rettens opfattelse at klager ved ansættelseskontraktens indgåelse den 9. december 2015, har givet afkald på fradrag for pension og angivet ønske om anvendelse af pensionsbeskatningsloven § 53A. [...] Retten bemærker endvidere, at [virksomhed1] har anvendt pensionsbeskatningsloven § 53A på klagers pension, og klager dermed været beskattet af pensionen løbende. Det er ligeledes rettens opfattelse at pensionsordningen ved en fejl ikke er registreret korrekt.

Retten finder, at skattestyrelsen kan ændre pensionsordningen henset til, at det ikke kan komme klager til skade hvem der har begået fejlen, når klager har frasagt sig retten til fradrag ved oprettelsen som følger af lovens bestemmelse. ”

Dette svarer til situationen for [person1]. Dog anser vi fejlen i Journalnr. 18-0002359 for at være i en tungere kategori and i [person1]s sag. Den ”fejl” som er i spil i [person1]s situation skal udelukkende tilskrives [virksomhed2]s praksis om at en pensionsordning kun oprettes pr. den 1. i en måned. I [person1]s situation blev der netop ikke oprettet en fradragsberettiget ordning efter Afsnit 1 i pensionsbeskatningsloven og ansættelseskontrakten anviser udelukkende en PBL § 53A-ordning

Journalnr. 18-0002359 viser, at indholdet af ansættelseskontrakten er helt afgørende og at administrative fejl ikke skal komme skatteyder til skade.

At indholdet/formuleringen af ansættelseskontrakten er afgørende fremgår ligeledes af Landsskatterettens afgørelse af 12. september 2019 i sagen, j.nr. 17-0976044 (vedhæftet). Landsskatteretten stadfæster i deres afgørelse Skattestyrelsens afslag, men giver blandet andet følgende begrundelse, som er relevant for denne sag:

”Retten finder, at selskabets pensionsindbetaling ikke kan medtages ved opgørelsen, af minimumslønkravet, henset til det ikke specifikt fremgår af ansættelseskontrakten, at hvilken pensionsordning der skal finde anvendelse ved begyndelsen af ansættelsesforholdet den 26. september 2016.”

”Retten lægger vægt på, at det ikke fremgår af ansættelseskontrakten, at klagerens pensionsordning på tidspunktet for begyndelsen af ansættelsesforholdet er omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A. Det fremgår derimod af ansættelseskontrakten, at klageren har mulighed for at få konverteret sin pensionsordning til en ordning i henhold til pensionsbeskatningslovens § 53 A”

Landsskatteretten bekræfter hermed, at almindelige aftaleretlige principper i dansk lovning også finder anvendelse i vurderingen af om et ansættelsesforhold kan omfattes af KSL § 48E. Der synes ikke at være noget i Landsskatterettens formulering i de citerede passager, som skulle medføre, at indholdet ikke skulle være udtryk for et generelt fortolkningsbidrag i forhold til ansættelseskontrakter i relation til forskerordningen.

Ovennævnte afgørelse i j.nr. 17-0976044 er i øvrigt truffet inden Skattestyrelsens afgørelse i nærværende sag, hvorfor de udledte principper må anses for gældende ret på tidspunktet for afslaget, som nu påklages.

Afsnit 6.5 i [person1]s ansættelseskontrakt kan ikke med normale fortolkningsmæssige principper forstås på anden måde, end at [person1] er berettiget til et pensionsbidrag på 11 % af grundlønnen indbetalt på en PSL § 53 A-pension. En eventuelt manglende indbetaling til 53A pensionsordningen betyder blot, at modtageren har retserhvervet et tilgodehavende hos arbejdsgiveren.

Tidsmæssige krav til etablering af pensionsordning

Vi er blevet oplyst, at det er almindelig praksis hos pensionsinstitutter i Danmark, at pensionsordninger etableres per den 1. i en måned. Dette sker af administrative årsager, da pensionsordninger først etableres på indbetalingstidspunktet dvs. ved den første lønkørsel. Påbegyndes en ansættelse midt i en måned, vil pensionsordningen blive oprettet med virkning fra og med den efterfølgende måned, og den første indbetaling vil være forholdsmæssigt større, så der tages højde for den halve måned, hvor ordningen endnu ikke var endeligt etableret.

I denne sag påbegyndte [person1] sin ansættelse hos [virksomhed1] den 24. juni 2019. Pensionsordningen blev formelt etableret med virkning den 1. juli henset den ovennævnte administration, dog således at første indbetaling dækker perioden 24. juni – 31. juli 2019. [person1] er dog stillet, som om ordningen var etableret per 24. juni 2019. Med henvisning til Journalnr. 18/0002359 er det vores opfattelse, at det forløb og den fejl som der indtræffer i Journalnr. 18-0002359 (og som Landsskatteretten vælger at se bort fra til gunst for skatteyder) er i en ”tungere” kategori end i [person1]s situation. I den forbindelse bemærker vi, at i [person1]s situation har en Afsnit 1-ordning ALDRIG været på tale, der er aldrig (heller ikke ved en fejl) etableret en Afsnit 1-ordning, og der har ikke været tale om bidrag indbetalt efterfølgende og med tilbagevirkende kraft har skullet overføres fra en Afsnit 1-ordning til en ordning omfattet af PBL § 53A.

I [person1]s situation skal ”fejlen” udelukkende tilskrives den praksis der er hos pensionsselskaberne og som betyder, at en pensionsordning kun oprettes pr. den 1. i en måned. Lige så lidt som Skatteyder i Journalnr. 18-0002359 har skyld eller indflydelse på den forkerte oprettelse af en Afsnit 1 ordning, så har [person1] ingen indflydelse på den helt almindelig sædvane i pensionsbranchen, at en pensionsordning oprettes pr. den 1. i en måned (og ikke f.eks. midt i en måned eller den 24. som i [person1]s sag).

Det virker som om, at der – som et ekstra lag af – tilsyneladende uhjemlede – formalitetskrav indfortolkes i KSL § 48E, stk. 3, nr. 3, at administrative arbejdsgange hos pensionsselskabet kan betyde, at en medarbejder udelukkes fra ordningen.

Det afgørende bør efter vores opfattelse være det kontraktmæssige aspekt: Hvad er medarbejderen berettiget til i henhold til den aftale, der er indgået, og hvordan har parterne håndteret dette skattemæssigt? Alle disse forhold er håndteret perfekt i [person1]s sag.

Dette understreges ved Landsskatterettens afgørelse i Journalnr. 18/0002359 (at en skatteyder ikke skal bebrejdes fejl (hos f.eks. pensionsselskabet) som er i modstrid med indholdet af ansættelseskontrakten m.v. Skattestyrelsens begrundelse i afgørelse af 1. oktober 2019, tager slet ikke hensyn til Journalnr. 18-0002359. Hvorfor bedømmes ”fejlen” i [person1]s sag langt strengere end fejlen i Afgørelsen i Journalnr. 18-0002359?

Det forhold at pensionsordningen formelt etableres seks dage efter ansættelsens påbegyndelse, må ikke rettelig betyde, at en medarbejder afskæres fra anvendelse af forskerordningen, hverken ud fra en fortolkning af lovens ordlyd, praksis efter Journalnr. 18/0002359, formål eller den aftale, som [virksomhed1] og [person1] har indgået.

På baggrund af ovestående beder vi Landsskatteretten om at ændre Skattestyrelsens afgørelse

således, at [person1] godkendes til beskatning efter KSL § 48E-F.”

I brev af 2. januar 2020 har repræsentanten supplerende anført:

”I forlængelse af den indsendte klage vedrørende [person1] anmoder vi om, at SKM2019.644.LSR tages med i betragtning ved gennemgangen af den indsendte klage.

I [person1]s sag giver Skattestyrelsen afslag på anmodning om, at [person1] kan blive omfattet af kildeskattelovens § 48E-F med følgende begrundelse:

”Afgørelse:

Du kan derfor ikke blive beskattet efter kildeskattelovens §§ 48E-F, så din løn skal beskattes efter de almindelige danske skatteregler.”

For god ordens skyld gør vi opmærksom på, at ansættelsens påbegyndelse var den 24. juni 2019 og ikke den 20. maj 2019 jf. sagsforløbet i den indsendte klage.

I SKM2019.644.LSR fremgår det af Landsskatterettens afgørelse at:

”Det fremgår hverken af ordlyden af kildeskattelovens § 48 E, stk. 3, nr. 3, eller af lovforarbejderne til lov nr. 522 af 17. juni 2008, at det er et krav, at vederlagskravet i henhold til ansættelseskontrakten skal være opfyldt på tidspunktet for begyndelsen af ansættelsesforholdet eller det pågældende kalenderår.

Klageren har med indgåelsen af ansættelseskontrakten dateret og underskrevet den 13. september 2016, som er suppleret med 2 ansættelseskontrakter underskrevet henholdsvis den 22. februar 2017 og den 29. marts 2017, i henhold til ansættelseskontrakten haft krav på et vederlag, der opfylder vederlagskravet i kildeskattelovens § 48 E, stk. 3, nr. 3.”

Set i lyset af denne afgørelse er det tydeligt, at der ikke er noget krav om, at vederlagskravet skal være opfyldt på tidspunktet for begyndelsen af ansættelsesforholdet.

Dermed er Skattestyrelsens opfattelse, som vi citerer her - ”... og denne aftale først er trådt i kraft 1. juli 2019, så opfylder du ikke minimumslønnen fra din ansættelses påbegyndelse den 20. maj 2019” - i direkte konflikt med SKM2019.644.LSR.

Efter vores opfattelse har Skattestyrelsen derved anvendt en uhjemlet tilgang til, at vurdere om vederlagskravet i KSL § 48E, stk. 3, nr. 3 er opfyldt. Skattestyrelsen har (kun) vurderet vederlagskravet ud fra tidspunktet for påbegyndelse af ansættelsesforholdet i stedet for at vurdere (principielt pr. 31. december 2019), om [person1] i henhold til ansættelseskontrakten har krav på et vederlag, der opfylder vederlagskravet i kildeskattelovens § 48 E. stk. 3, nr. 3.

Der er ingen tvivl om at hvis [person1]s ansættelseskontrakt vurderes på lige fod med ansættelseskontrakten i SKM2019.644 LSR, er vederlagskravet opfyldt. Og dette uanset hvordan forholdet omkring PBL § 53A- ordningen vurderes.

Det er derfor vores holdning, at Landskatteretten – allerede fordi SKM2019.644.LSR fuldstændigt underkender Skattestyrelsen metode til at vurdere om vederlagskravet er opfyldt – skal anerkende, at [person1] opfylder betingelserne for beskatning efter forskerordningen i kildeskattelovens § 48E-F fra 24. juni 2019.”

Skattestyrelsens høringssvar

Skattestyrelsen har indstillet, at afgørelsen fastholdes og har anført:

”For en god ordens skyld skal det bemærkes, at det ikke har betydning for sagens udfald, at 24. juni 2019 var den endelige startdato for ansættelsen, og ikke den 20. maj 2019.

Det at Skattestyrelsen først blev informeret om den senere ansættelsesdato 3 dage efter Afgørelsen var sendt afsted, bør ikke forstyrre sagen.

Begge datoer er tidligere end den 1. juli 2019, hvorfra 53A-pensionaftalen er gyldig.

Det betyder: Aftalerne som er nødvendige for opfyldelse af vederlagskravet i henhold til kildeskattelovens §48 E stk. 3 nr. 3 var ikke på plads, den dag ansættelsen startede.”

Landsskatterettens afgørelse

Personer, som bliver skattepligtige efter kildeskattelovens § 1 eller § 2, stk. 1, nr. 1, i forbindelse med påbegyndelse af et ansættelsesforhold hos en arbejdsgiver, som er omfattet af kildeskattelovens § 1 eller § 2, stk. 1, nr. 4, selskabslovens § 1, § 2, litra a, eller § 3, fondsbeskatningslovens § 1 eller dødsboskattelovens § 1, kan vælge at blive beskattet af vederlag i penge, jf. kildeskattelovens § 43, stk. 1, efter § 48 F, jf. kildeskattelovens § 48 E, stk. 1.

Det er en betingelse for anvendelsen af kildeskattelovens § 48 E, stk. 1, at vederlaget i penge i henhold til ansættelseskontrakten som et gennemsnit inden for samme kalenderår udgør et grundbeløb på mindst 59.500 kr. (2010-niveau) om måneden, hvilket reguleres efter personskattelovens § 20, hvortil kommer bidrag efter lov om Arbejdsmarkedets Tillægspension, jf. dog stk. 4, jf. kildeskattelovens § 48 E, stk. 3, nr. 3.

Det aktuelle grundbeløb i 2019 er 66.600 kr. pr. måned.

Det fremgår af ansættelseskontraktens pkt. 4.1, at klagerens bruttoløn udgør 760.000 kr.

Herudover er klageren i henhold til kontraktens pkt. 6.5 fra første ansættelsesdag omfattet af en pensionsordning i henhold til pensionsbeskatningslovens § 53 A. Arbejdsgiverens årlige pensionsbidrag udgør 83.600 kr., svarende til 11 % af bruttolønnen.

Arbejdsgiverens indbetalinger til en pensionsordning, der er omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A, medregnes i vederlagskravet.

Klagerens samlede årlige bruttoløn inkl. pension udgør således 843.600 kr. svarende til en månedsløn på 70.300 kr. Hertil kommer værdien af fri telefon.

Af ansættelseskontrakten, der er underskrevet inden påbegyndelsen af ansættelsesforholdet, fremgår det, at klagerens pensionsordning, der gælder fra første ansættelsesdag, er omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A. På denne baggrund er det ikke afgørende, hvornår pensionsordningen faktisk blev oprettet.

Retten bemærker desuden, at det af brev af 2. september 2019 fra [virksomhed2] fremgår, at den første indbetaling på pensionsordningen pr. 1. juli 2019 dækker perioden fra den 24. juni, dvs. fra påbegyndelsen af ansættelsen, til den 31. juli 2019.

Retten finder herefter, at klageren samlede vederlag i henhold til ansættelseskontrakten opfylder minimumslønkravet i kildeskattelovens § 48 E, stk. 3, nr. 3.

Retten lægger til grund, at klageren ligeledes opfylder de øvrige betingelser i kildeskattelovens § 48 E.

Klageren kan derfor beskattes efter forskerskatteordningen i kildeskattelovens §§ 48 E-F fra den 24. juni 2019.

Retten ændrer således Skattestyrelsens afgørelse.