Kendelse af 19-12-2022 - indlagt i TaxCons database den 18-01-2023

Journalnr. 19-0109373

Skattestyrelsen har anset klagerens brug af udenlandsk arbejdskraft for lønmodtagerforhold i perioden 1. januar 2016 til 30. juni 2018.

Klagepunkt	Skattestyrelsens afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Indkomståret 2016
AM-bidrag – 8 % af 371.380 kr.	29.710 kr.	0 kr.	29.710 kr.
A-skat – 55 % af 341.570 kr.	187.918 kr.	0 kr.	187.918 kr.
Indkomståret 2017
AM-bidrag – 8 %af 347.320 kr.	27.785 kr.	0 kr.	27.785 kr.
A-skat – 55 % af 319.535 kr.	175.744 kr.	0 kr.	175.744 kr.
Indkomståret 2018
AM-bidrag – 8 % af 195.250 kr.	15.620 kr.	0 kr.	15.620 kr.
A-skat – 55 % af 179.630 kr.	98.796 kr.	0 kr.	98.796 kr.

Faktiske oplysninger

[person1] var ejer af enkeltmandsvirksomheden [virksomhed1] v/[person1], CVR-nr. [...1] (herefter virksomheden). Virksomheden havde ifølge CVR-registreret branchekoden ”Malerforretning”, med bibranche ”Anden bygningsfærdiggørelse”. Virksomheden er ophørt den 26. august 2019.Skattestyrelsen har oplyst, at virksomheden ved en skattefri virksomhedsomdannelse pr. 1. juli 2018, blev omdannet til selskabet [virksomhed1] ApS, CVR-nr. [...2]. [virksomhed1] ApS blev oprettet 28. juni 2018.

Virksomheden havde 2 ansatte i 2016, 5 ansatte i 2017 og 4 ansatte i 2018.

Virksomheden anvendte i indkomstårene 2016-2018 udenlandsk arbejdskraft fra flere polske enkeltmandsvirksomheder.

Arbejdstilsynet besøgte den 30. april 2018 adressen [adresse1], [by1]. Arbejdstilsynet mødte [person2], der er ejer af den polske enkeltmandsvirksomhed [virksomhed2]. [person2] arbejdede sammen med flere ansatte fra virksomheden. Han oplyste, at da han havde så stor erfaring inden for byggebranchen, havde han rollen som formand for virksomhedens ansatte. [person2] oplyste desuden, at [virksomhed2] og virksomheden havde ansvaret for arbejdet, han havde selv værktøj med, mens virksomheden leverede materialer mm. Løn blev udbetalt af virksomheden, og instruktion var både [virksomhed2] og virksomheden. Han oplyste, at han havde meget erfaring med byggearbejde, og derfor selv vidste, hvad og hvordan arbejdet skulle udføres.

[person1] oplyste på møde med Skattestyrelsen den 12. marts 2018, at virksomheden ikke har kontrakter med sine underleverandører, da alle aftaler er mundtlige. Entreprisesummen ikke er pr. time, men en samlet pris. Derudover oplyste han, at det var korrekt, at [person2] gik med nogle af virksomhedens egne ansatte, men at [person2] ikke var formand. Hertil forklarede han, at uanset, at hans ansatte og de udenlandske virksomheder var på de samme opgaver, var det ikke ensbetydende med, at de var på samme projekter.

Herudover oplyste [person1], at han ikke havde instruktionsbeføjelsen overfor de udenlandske virksomheder, det havde virksomhederne selv.

Derudover oplyste han, at virksomheden leverede alt materiale, og de udenlandske virksomheder selv havde værktøj med. [person1] kontrollerer arbejdet, når projektet er færdigt. Hvis der er fejl og mangler, udbedrer de udenlandske virksomheder det selv. Han oplyste til Skattestyrelsen, at der ikke havde været fejl og mangler ved det udførte arbejde.

Der er fremlagt en kontrakt kaldet ”Entreprise aftale” mellem [virksomhed1] ApS og [virksomhed3]. Kontrakten er af underskrevet af [virksomhed1] ApS, med dato den 12. oktober 2016. Derudover er fremlagt en kontrakt kaldet ”Entreprise aftale” mellem virksomheden og [virksomhed3]. Kontrakten er ikke underskrevet, men alene påført dato den 8. november 2016.

Der er fremlagt to kontrakter kaldet ”Entreprise aftale” mellem [virksomhed1] ApS og [virksomhed2]. Kontrakterne er underskrevet af [virksomhed1] ApS med datering den 1. oktober 2018 og 23. august 2018.

Derudover er fremlagt fire kontrakter kaldet ”Entreprise aftale” mellem virksomheden og [virksomhed2]. Kontrakterne er alene underskrevet af virksomheden og dateret den 18. juni 2018, 10. juli 2018, 11. juli 2018 og 14. september 2018.

De fremlagte kontrakter er overvejende enslydende. Arbejdsopgaverne er kort beskrevet som f.eks. renoveringsarbejde. Arbejdets forventet varighed er op til 7 dage. På fire kontrakter fremgår, at der oveni entreprisesum vil komme betaling for eventuelt ekstraarbejde, på en kontrakt er der ikke anført en entreprisesum. De øvrige kontrakter er angivet en entreprisesum. Derudover fremgår af kontrakterne, at underentreprenørerne bestemmer suverænt hvilke medarbejdere, og hvor mange der er på opgaven, at underentreprenøren overholder danske bestemmelser, herunder minimumsregler for aflønning, og at underentreprenøren alene instruerer og overvåger medarbejderne og selv medbringer arbejdsredskaber.

Der er ikke i øvrigt fremlagt kontrakter mellem virksomheden og de polske enkeltmandsvirksomheder.

Der er fremlagt diverse fakturaer fra polske enkeltmandsvirksomheder til virksomheden. Fakturaerne er overvejende enslydende. Skattestyrelsen har oplyst, at teksten på fakturaerne kan oversættes til ”Alt arbejde inden for Malerarbejde”. På enkelte af fakturaerne fremgår en stk. pris, mens andre fremgår som en samlet sum.

Som eksempel kan fremhæves faktura fra den polske enkeltmandsvirksomhed [virksomhed2] af 31. januar 2016 med faktura nummer 1/01/2016. Arbejdet fremgår at være for ”efterarbejde”. I feltet antal er udfyldt 60 stk. til en pris på 125 kr., i alt 7.500 kr.

Skattestyrelsen har opgjort beregningsgrundlaget for A-skat og AM-bidrag på baggrund af fakturaerne. Beregningsgrundlaget er opgjort til i alt henholdsvis 371.380 kr., 347.320 kr. og 195.250 kr. for perioden 1. januar 2018 til 30. juni 2018.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har anset virksomhedens brug af udenlandsk arbejdskraft for lønmodtagerforhold og anset virksomheden for indeholdelsespligtig af A-skat og AM-bidrag for perioden 1. januar 2016 til 30. juni 2018. Som begrundelse herfor fremgår følgende:

”1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Det er vores opfattelse, at din virksomheds anvendelse af udenlandsk arbejdskraft er omfattet af regler for anvendelse af arbejdskraft i ansættelsesforhold og udbetalingerne til de udenlandske arbejdere skal anses for løn/A-indkomst, hvorfor du som virksomhedens ejer skulle have indeholdt am-bidrag og A-skat i de udbetalte beløb til disse. Nærmere begrundelse fremgår nedenfor.

Vederlagets sammensætning

Tekst på fakturaerne kan beskrives som "Alt arbejde inden for Malerarbejder" og det fremgår ikke af teksten på fakturaerne, om den pågældende fakturering evt. vedrører ekstraarbejde, eller hvorvidt der er foretaget modregning for evt. fejl/mangler.

Vi har ikke kunne afstemme betalinger og fakturabeløb med kontraktsummer, idet der ikke foreligger kontrakter med de udenlandske virksomheder.

Nogen af fakturaerne i 2016 er udfærdiget på baggrund at en timeløn på 125 kr. Skattestyrelsen har ved vores stikprøvevis gennemgang af fakturaerne for 2017 og 2018 og i den forbindelse sammenholdt fakturasummerne med timeprisen på 125 kr., det er her konstateret at fakturasummerne kan deles med 125 kr. hvilket indikere at fakturasummerne er beregnet på grundlag af en timepris på 125 kr.

Som følgende af ovenstående lægges din forklaring om at fakturasummerne ikke er opgjort på grundlag af en timepris ikke til grund.

Ovenstående oplysninger taler for at vederlaget alene eller i langt overvejende grad dækker arbejdskraft.

Arbejdsredskaber og materiel

Du oplyste på mødet den 12. marts 2019, at du leverer alt materiale til arbejdsudførelsen.

Udover småt basis værktøj afholder de udenlandske arbejdere ingen omkostninger i forbindelse med arbejdets udførelse.

Det kan således konstateres, at de udenlandske virksomhed i altovervejende grad kun leverer arbejdskraft, hvilket taler for at der er tale om lønmodtagerforhold.

Kontrol og ansvar for arbejdsstedet

Ved Arbejdstilsynets kontrol på byggepladsen [adresse1], [by1] mødte de ejeren af [virksomhed2], [person2]. Han gik sammen med flere ansatte fra din virksomhed [virksomhed1] og [person2] oplyste, at fordi han har så stor erfaring inden for byggebranchen, havde han rollen lidt som formand for dine ansatte i [virksomhed1]. Du oplyste på vores møde, at det var korrekt, at han har gået med nogle af [virksomhed1]s ansatte, men ejeren af [virksomhed2] har ikke rollen som formand.

Skattestyrelsen vurdere ud fra det af Arbejdstilsynet oplyste, at de arbejdsopgaver som [person2] har udført ikke har været tydeligt udskilt for de arbejdsopgaver, som blev udført af de arbejdere, som var registreret som ansatte i din virksomhed [virksomhed1]. Dette fordi de arbejdede side om side på de samme arbejdsopgaver. Det har derfor ikke været muligt at se, hvilke arbejde som [person2] har udført og derfor ikke muligt at pålægge ham og hans virksomhed [virksomhed2] et selvstændigt ansvar.

Skattestyrelsen skal hertil bemærke, at da selskabets egne medarbejdere deltager i samme opgaver, som udføres af den udenlandske arbejder antages det, at det er dig og ikke de udenlandske arbejdere, der sørger for koordineringen og tilrettelæggelsen og styringen af arbejdsopgaverne.

Dette understøttes af, at den overordnede tilrettelæggelse og styring af arbejdet ligger hos dig, idet de udenlandske arbejdere ikke kan påbegynde arbejdet uden en forudgående nærmere orientering fra dig om, hvor og hvornår og hvilke arbejdsopgaver der skal udføres.

Der foreligger endvidere ingen kontrakter, hvorfor det ikke kan ses, at [virksomhed2] og [person2] har påtaget sig nogen forpligtigelser.

Endvidere har Skattestyrelsen ikke modtaget kontrakter vedrørende samarbejdet med de udenlandske enkeltmandsvirksomheder/udenlandske arbejdere derfor anses at tilsvarende gør sig gældende for disse.

Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse at du, har haft det fulde overordnet ansvar, styring og kontrol vedrørende de opgaver, som din virksomhed udførte for dine kunder, hvilket taler for, at de udenlandske arbejdere har arbejdet under lønmodtagerlignende forhold.

Instruktionsbeføjelsen/Manglende kontrakter

Fakturaerne kan ikke afstemmes med kontraktsummer, da der ifølge foreliggende oplysninger ikke er udarbejdet kontrakter.

Du har oplyst på mødet den 12. marts 2019, at du ingen kontrakter har med dine underleverandører, da alle aftaler med underleverandørerne er mundtlige. Der foreligger heller ikke andet dokumentation så som e-mails m.m. Du har således ikke i fornødent omfang kunnet dokumentere/redegøre for de udenlandske arbejderes arbejdsforhold, hverken oplysninger om de konkrete påtagne arbejdsopgaver, periode for opgavernes udførelse, ansvars bestemmelser, fastsættelse af honorarer, eller betalingsbetingelser mm.

Skattestyrelsen tillægger det stor værdi, at der foreligger skriftlige kontrakter på det udførte arbejde, eftersom skriftlige kontrakter er fundamentet og grundlaget for at kunne foretage en vurdering af, om der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed eller lønmodtagerforhold som beskrevet i den juridiske vejledning, afsnit C.C.1.2.1.

Selvstændig erhvervsvirksomhed er kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko udøves en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud.

I den juridiske vejledning, afsnit C.C.1.2.1 fremgår det, at det er afgørende, hvem der har instruktionsbeføjelsen. Det forhold, at arbejderne kan arbejde selvstændigt, udelukker ikke, at den primære instruktionsbeføjelse ligger hos dig.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at det er dig, som har haft instruktionsbeføjelsen over for de udenlandske arbejdere. Dette begrunder Skattestyrelsen, i mangel af skriftlige aftaler, med at forinden arbejdet har kunne påbegyndes, har det været absolut nødvendigt, at du gav nærmere instruktion i hvor, hvornår og hvilket arbejde der skulle udføres.

Grundlæggende stiller Skattestyrelsen skærpende dokumentationskrav, når der indgås samarbejdsaftaler med udenlandske underentreprenører/arbejdere. Dette bl.a. fordi de dokumenterede oplysninger i f.eks. kontrakter kan være meget vigtige ved vurderingen af evt. skattepligt til Danmark.

Ved den skatteretlige vurdering af hvorvidt der foreligger entreprise, er det helt grundlæggende at få fastslået, om den udenlandske virksomhed har overtaget ansvaret for det arbejde de leverer. Det er derfor væsentligt at fastslå, om det er den danske- eller den udenlandske virksomhed, der bærer den væsentligste del af ansvaret og den væsentligste økonomiske risiko, for det udførte arbejde.

Den danske virksomhed bærer som udgangspunkt det primære ansvar over for sin kunde uanset, at arbejdet er udført af en (udenlandsk) underleverandør. Hvis underleverandøren påtager sig et afledet ansvar, og derved forpligter sig til at foretage udbedring af fejl og mangler ved de leverede ydelser, taler dette efter omstændighederne for selvstændig erhvervsvirksomhed. Tilsvarende kan det forhold, at en underleverandør f.eks. stiller byggegaranti og kan pålægges dagbøder ved forsinkelse efter omstændighederne tale for, at arbejdet udføres som selvstændig erhvervsvirksomhed.

Det er Skattestyrelsens vurdering, at det er dig og din virksomhed [virksomhed1], som har båret det væsentligste ansvar og haft den økonomiske risiko. Skattestyrelsen har ved denne vurdering lagt vægt på følgende:

•	[virksomhed1] anses for at have ansvaret for fejl og mangler i forhold til kunderne, og ingen del af denne ses overført til de udenlandske virksomheder, da aftalerne ifølge det oplyste er mundtlige og der ikke ses, at være foretaget modregning for fejl og mangler i fakturaerne fra de udenlandske virksomheder.
•	Alle aftaler er ifølge det oplyste indgået mundtligt og det fremstår derfor ikke klart dokumenteret, hvilke forpligtelser, som de udenlandske virksomheder evt. skulle have påtaget sig.
•	Det er dig og din virksomhed, der har leveret materialer til brug for arbejdsudførelsen.
•	I den enligt modtagne kontrakt af 12.10.2016 med [virksomhed3]:

--Kan kontraktsummen ikke afstemmes med fakturaerne.

--Fremgår det at kontrakten er indgået med selskabet [virksomhed1] ApS CVR [...2]. Selskabet [virksomhed1] ApS CVR [...2] er først stiftet den 1. juli 2018 og kontrakten er dateret i 2016. Skattestyrelsen antager derfor, at kontrakten først er udarbejdet efter, at Skattestyrelsen har indledt kontrollen af virksomheden.

Da der ikke foreligger yderligere dokumentation i form af kontrakter, beskrivelse af arbejdsforholdet eller lignende, er det Skattestyrelsens vurdering, at der er tale om betaling for ydelser i et tjenesteforhold, og at arbejdet er foregået på lønmodtagerlignede vilkår, mellem [virksomhed1] og de udenlandske personer/virksomheder. Der henvises til den juridiske vejledning, afsnit C.C.1.2.1. Heri indgår:

•	at der ikke er indgået nogen skriftlige underleverandørkontrakter
•	at de udenlandske virksomheder ingen økonomisk risiko har over for dig og din virksomhed
•	[virksomhed1]
•	at de udenlandske virksomheder er økonomisk ansvarlig over for dig/din virksomhed MS
•	Malerfirma for arbejdets udførelse eller i øvrigt påtager sig en selvstændig økonomisk risiko
•	at vederlaget i overvejende grad er nettoindkomst (kun dækker arbejdskraften)
•	at du leverer de materialer, der anvendes ved arbejdets udførelse

Når der foreligger et juridisk ansættelsesforhold hos en arbejdsgiver, der er registreret her i landet, skal der indeholdes A-skat og AM-bidrag ved udbetalingen af A-indkomst uanset om den ansatte er fuld- eller begrænset skattepligtig til Danmark jf. kildeskattelovens § 46 og af beløb nævnt i § 43 stk. 1. Den der udbetaler løn omfattet af kildeskattelovens § 4 3, har ligeledes pligt til at indeholde AM-bidrag jf. arbejdsmarkedsbidragslovens § 7.

Det er Skattestyrelsens vurdering, at du som arbejdsgiver for perioden 1. januar 2016 til 30. juni 2018 har udbetalt løn omfattet af kildeskatteloven§ 43 stk. 1 uden indeholdelse og angivelse af A-skat og am-bidrag, som du anses at være forpligtet til efter kildeskatteloven§§ 46 stk. 1, og 49B.

Vi har ikke oplysninger om skattekort på de udenlandske arbejdere som anses for ansatte og derfor heller ikke har oplysninger om anvendelse af skattekort til skattetræk, skal der, ud over arbejdsmarkedsbidraget på 8 %, indeholdes 55 % uden fradrag i A-skat, jf. Kildeskattelovens § 48, stk. 7.

Skattestyrelsen vil derfor ansætte virksomhedens A-skat og am-bidrag på grundlag af de fremsendte bogførte fakturaer for 2016 og 2017 samt for perioden 1. januar 2018 til 30. juni 2018. Dette efter reglerne i Opkrævningslovens § 5, stk. 1.

Den manglende indeholdelse af am-bidrag og A-skat opgøres ud fra de foreliggende fakturere vedr. de udenlandske arbejderes leverancer. Grundlaget for beregning af am-bidrag og A-skat for virksomhedens udenlandske arbejdere er derfor henholdsvis 371.380 kr. for 2016, 347.320 kr. for 2017 og 195.250 kr. for perioden 1. januar 2018 til 30. juni 2018 og fremkommer således:

2017
am-bidrag 8 % af 371.380 kr.	29.710 kr.
A-skat 55 % af 341.670 kr. (371.380 kr. – 29.710 kr.)	187.918 kr.
2017
am-bidrag 8 % af 347.320 kr.	27.785 kr.
A-skat 55 % af 319.535 kr.	175.744 kr.
2018
am-bidrag 8 % af 195.250 kr.	15.620 kr.
A-skat 55 % af 179.630 (195.250 - 15.620 kr.)	98.796 kr.

Opgørelse af grundlaget samt fordeling på de enkelte måneder fremgår af vedlagte bilag 4,5 og 6.

Hæftelsesregler:

Det fremgår af Juridisk vejledning, afsnit A.D.5.2.2 om indeholdelse af A-skat, at efter praksis anses den indeholdelsespligtige for at have udvist forsømmelig adfærd i tilfælde, hvor denne undlader at indeholde A-skat og am-bidrag i udbetalinger, der med rimelig tydelighed falder ind under bestemmelsen i kildeskattelovens § 43.

Du og din virksomhed [virksomhed1] anses at hæfte for manglende indeholdelse af skatter og bidrag i henhold til Kildeskattelovens§ 69, stk. 1 og Arbejdsmarkedsbidragslovens§ 7, da du og virksomheden anses at have udvist forsømmelse ved at undlade at indeholde skat m.v. i udbetalinger, der med rimelig tydelighed falder ind under bestemmelsen i kildeskatteloven§ 43. Dette især med baggrund i at de udenlandske virksomheder alene leverer arbejdsydelser, samt at det er dig, der har den overordnede styring og tilrettelæggelse i forbindelse med arbejdets udførelse.

Det forhold at du eventuelt ikke har haft kendskab til reglerne, herunder til Skattestyrelsens vejledninger om reglerne medfører ikke, at du og din virksomhed kan anses for ikke at have udvist forsømmelighed. Det fordi at du i forbindelse med benyttelse af udenlandske arbejdskraft i din virksomhed skulle have sat sig ind i de gældende regler.

Se SKM2012.375 VLR. Afgørelsen omhandler et indeholdelsespligtigt selskab, der er anset at have handlet forsømmeligt, idet selskabet var vidende om de faktiske omstændigheder, der begrundede, at der skulle have været indeholdt kildeskat. Selskabets individuelle retsvildfarelse kunne ikke lægges til grund.

Skattestyrelsen har i mail af den 16. juni 2019 fra advokat [person3] v/ advokatfuldmægtig [person4] modtaget indsigelse til forslag af den 24. juni 2019.

Skattestyrelsen vurdere ikke, at advokaten er kommet med nye oplysninger om sagen, idet der alene er henvist til de oplysninger som fremgår af Skattestyrelsen forslag af den 24. juni 2019

Skattestyrelsen træffer derfor afgørelse i overensstemmelse af det tidligere fremsendte forslag af den 24. juni 2019.

Indberetning af kravet:

Skattestyrelsen vil forestå den videre indberetning af det for perioden 1. januar 2016 til 30. juni 2018 opgjorte krav til Skattestyrelsens bogholderi.

I pålægges fremadrettet:

For fremadrettet at overholde jeres indberetningspligt, der henvises til vejledning på Skattestyrelsens hjemmeside www.skat.dkVirksomheder- ansatte - indberetning for honorarer og tilskud (E-indkomst).

Øvrige punkter

Da du har udbetalt hele lønnen til dine ansatte uden at tilbageholde A-skat og am-bidrag, vil du have et regreskrav mod dine ansatte, som svarer til den opkrævede A-skat og am-bidrag.

Derudover skal Skattestyrelsen gøre opmærksom på, at der kunne nægtes skattemæssigt fradrag efter reglerne i ligningslovens § 8 Y, når betalingerne foretages kontant og der er tale om beløb på over 10.000 kr.

[...]

3. 4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Den almindelige 3-års forældelsesfrist fremgår af forældelsesloven § 3, stk. 1.

Ifølge forældelsesloven § 3, stk. 2, fremgår det, at var fordringshaveren ubekendt med fordringen eller skyldneren, regnes forældelsesfristen i stk. 1, først fra den dag da fordringshaveren fik eller burde have fået kendskab hertil.

Det fremgår af Skatteforvaltningens juridiske vejledning afsnit A.A.9.3, at utilregnelig uvidenhed om de faktiske forhold om skattekravets eksistens, kan begrunde suspension af forældelsesfristen.

Heri ligger, at såfremt det indeholdelsespligtige virksomhed ikke har angivet beløbet og/eller slet ikke har foretaget indeholdelse, vil forældelsesfristen normalt være suspenderet og først begynde at løbe på det tidspunkt, hvor skattemyndigheden på anden måde modtager tilstrækkelige oplysninger, til at kunne gøre kravet op. Se også SK.M.2010.814.SR.

Skattestyrelsen har ikke haft grund til at tro andet, end at selskabet har handlet korrekt ved ikke at angive A-skat og am-bidrag. Skattestyrelsen har således været uvidende om fordringens eksistens, og har derved ikke tidligere kunnet opgøre kravet.

Oplysningerne om et evt. skattekrav over for MS-Malerfirma er først kommet til Skattestyrelsens kundskab den 28. november 2018, idet Skattestyrelsen på dette tidspunkt fik oplysningerne fra virksomheden om, at det udenlandske ydelseskøb vedrører køb af byggeydelser fra de udenlandske virksomheder. Og for at kunne opgøre et evt. krav, kræves, som det også fremgår af sagen, en mere tilbundsgående undersøgelse af de faktiske forhold, for derved at kunne vurdere, om der er tale om entreprise eller ansættelsesforhold.

Resultatet af undersøgelsen har vist, at selskabet i henhold til kildeskatteloven § 46, stk. 1 og arbejdsmarkedsbidragsloven § 7, er indeholdelsespligtige af henholdsvis A-skat og am-bidrag af vederlag til den udenlandske arbejdskraft.

I den konkrete sag, beregnes 3-årsfristen (forældelsesfristen) for A-skatterne, således 3 år tilbage i tiden tidligst fra den 28. november 2018, hvilket hjemler grundlag for Skattestyrelsens påkrav om betaling af A-skat m.v. for 2016.”

Klagerens opfattelse

Repræsentanten har nedlagt påstand om, at virksomheden ikke er indeholdelsespligtigt af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag på i alt 217.628 kr., 203.529 kr. og 114.416 kr. for indkomstårene 2016-2018, da der ikke foreligger lønmodtagerforhold.

Subsidiært har virksomheden nedlagt påstand om, at virksomheden ikke hæfter for, ikke indeholdt A-skat og arbejdsmarkedsbidrag efter kildeskattelovens § 69. Mere subsidiært at arbejdsforholdet er omfattet af reglerne om arbejdsudleje.

Til støtte herfor er anført:

”Under henvisning til Skattestyrelsens afgørelse af den 18. september 2019, så kan jeg oplyse, at [virksomhed1] v/ [person1] repræsenteret af advokat [person3] v/ advokatfuldmægtig [person4] ikke er enig i det resultat, som Skattestyrelsen er kommet frem til.

[virksomhed1] er uenig i Skattestyrelsens antagelse om, at [virksomhed1] hæfter for manglende indeholdelse af A-skatter og am-bidrag på baggrund af, at [virksomhed1] har beskæftiget arbejdskraft i virksomheden og derfor er omfattet af reglerne for anvendelse af arbejdskraft i ansættelsesforhold.

[virksomhed1] stiller sig helt uforstående overfor Skattestyrelsens ovenstående antagelse og fastholder, at der er tale om et entrepriseforhold mellem [virksomhed1] og de individuelle virksomheder, da [virksomhed1] har indgået en entrepriseaftale med hver enkelt virksomhed, hvilket [virksomhed1] hele tiden har understreget.

Hvis Skatteankestyrelsen mod forventning alligevel måtte komme frem til, at der ikke er tale om et entrepriseforhold mellem [virksomhed1] og de individuelle virksomheder, så er der uanset hvad tale om arbejdsudleje og ikke beskæftigelse af arbejdskraft.

[...]”

Landsskatterettens afgørelse

Pligt til at svare indkomstskat til staten påhviler personer, der erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold udført her i landet. Det er uden betydning for skattepligten, hvilken form vederlaget udbetales i. Det fremgår af kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1.

Til A-indkomst henregnes enhver form for vederlag i penge samt i forbindelse hermed ydet fri kost og logi for personligt arbejde i tjenesteforhold. Dette følger af kildeskattelovens § 43, stk. 1.

Af samme lovs § 46, stk. 1, fremgår det, at der i forbindelse med enhver udbetaling af A-indkomst skal indeholdes foreløbig skat af det udbetalte beløb. Indeholdelsespligten påhviler den, for hvem arbejdet udføres.

Personer, der har lønindkomst m.v. fra beskæftigelse udført her i landet, er pligtige til at betale arbejdsmarkedsbidrag, jf. arbejdsmarkedsbidragslovens § 7.

Kriterierne for afgrænsningen mellem tjenesteforhold og selvstændig erhvervsdrivende fremgår af cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskatteloven pkt. B.3.1.1. og Den juridiske vejledning 2020-1, afsnit C.C.1.2.1 – C.C.1.2.3. Kriteriernes anvendelse er fastlagt i praksis ved Højesterets dom af 9. maj 1996, gengivet i U.1996.1027H. (Lovene og cirkulæret kan findes på www.retsinformation.dk)

Ved vurderingen af, om der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed, kan der ifølge cirkulæret blandt andet lægges vægt på, om indkomstmodtageren tilrettelægger, leder, fordeler og fører tilsyn med arbejdet uden anden instruktion fra hvervgiveren end den, der eventuelt følger af den afgivne ordre. Der kan derudover lægges vægt på, om hvervgiverens forpligtelse over for indkomstmodtageren er begrænset til det enkelte ordreforhold, om indkomstmodtageren påtager sig en selvstændig økonomisk risiko, om indkomsten oppebæres fra en ubestemt kreds af hvervgivere, og om indkomsten afhænger af et eventuelt overskud.

Som udgangspunkt anses en person for lønmodtager, hvis vedkommende modtager vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold efter hvervgiverens anvisninger og for dennes regning og risiko. Ved vurderingen af, om der er tale om et tjenesteforhold, kan der blandt andet lægges vægt på, om hvervgiveren har en almindelig adgang til at fastsætte generelle eller konkrete instrukser for arbejdets udførelse, om indkomstmodtageren udelukkende eller i overvejende grad har samme hvervgiver, om der mellem hvervgiveren og indkomstmodtageren er indgået aftale om løbende arbejdsydelse, om arbejdstiden er fastsat af hvervgiveren, om indkomstmodtageren har ret til opsigelsesvarsel, om hvervgiveren afholder udgifterne i forbindelse med udførelsen af arbejdet, samt om indkomstmodtageren anses for lønmodtager ved praktiseringen af ferieloven, funktionærloven m.v.

I tvivlstilfælde må afgrænsningen ske på grundlag af en samlet bedømmelse af det enkelte forhold mellem hvervgiver og hvervtager.

De polske virksomheder er enkeltmandsvirksomheder. Reglerne om arbejdsudleje finder derfor ikke anvendelse, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, og Østre Landsrets dom af 10. december 2018, offentliggjort som SKM2019.87.ØLR og Skatterådets afgørelse af 27. maj 2014, offentliggjort som SKM.2014.407.SR.

Landsskatteretten finder efter en samlet bedømmelse, at der er tale om tjenesteforhold i medfør af kildeskattelovens § 43, stk. 1.

Landsskatteretten har lagt vægt på, at virksomhedens ejer har oplyst til Skattestyrelsen, at der alene blev indgået mundtlige aftaler med de polske enkeltmandsvirksomheder. De fremlagte kontrakter med [virksomhed2] og [virksomhed3] er kortfattede og med ensformige og korte arbejdsbeskrivelser. Flere af de fremlagte kontrakter er påført [virksomhed1] ApS som aftalepart, og på en kontrakt på et tidspunkt, hvor [virksomhed1] ApS ikke var oprettet. Flere af kontrakterne er påført en dato, der ligger efter den periode selskabet har fået udført arbejde i. Desuden fremgår det ikke, i hvilken periode arbejdet skulle udføres. Dertil kommer, at ingen af kontrakterne er underskrevet af de polske enkeltmandsvirksomheder. Landsskatteretten finder herefter, at kontrakterne ikke afspejler det reelle forhold mellem virksomheden og de udenlandske enkeltmandsvirksomheder.

Der ikke ses at være indgået aftaler om ansvar og risiko i forbindelse med arbejdets udførelse. Hertil kommer, at de udenlandske arbejdere arbejdede side om side med virksomhedens egne ansatte. Arbejdsopgaverne anses herefter ikke for at have være tilstrækkeligt afgrænset, hvilket har betydning for hvem, der hæfter for eventuelle fejl og mangler. Derudover kontrollerede ejeren af virksomheden arbejdet, når projektet var færdigt.

Det lægges til grund, at de udenlandske arbejdere selv skulle stille med værktøj, mens virksomheden stillede al materiale til rådighed. Der er således ikke grundlag for at antage, at de udenlandske arbejdere af deres vederlag har afholdt erhvervsmæssige udgifter, der ligger væsentligt ud over, hvad der er sædvanligt i lønmodtagerforhold.

Den, som undlader at opfylde sin pligt til at indeholde A-skat og arbejdsmarkedsbidrag, er over for det offentlige umiddelbart ansvarlig for betaling af manglende beløb, medmindre han godtgør, at der ikke er udvist forsømmelighed fra hans side. Det fremgår af kildeskattelovens § 69, stk. 1, og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7.

Retten finder, at selskabet hæfter for den manglende indeholdelse af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag, jf. kildeskattelovens § 69, stk. 1, og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7, idet selskabet ikke har godtgjort, at det ikke har udvist forsømmelighed ved ikke at indeholde A-skat og arbejdsmarkedsbidrag af udbetalingerne til de pågældende personer.

Ud fra sagens oplysninger har der ikke foreligget en sådan uklarhed om selskabets indeholdelsespligt, at det kan fritages for hæftelsesansvar for den manglende indeholdelse af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag. Selskabet har således ikke haft føje til at tro, at selskabet ikke skulle indeholde A-skat og arbejdsmarkedsbidrag.

Landsskatteretten finder endvidere ikke grundlag for at tilsidesætte Skattestyrelsens talmæssige opgørelse.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.