|
|
Kendelse af 21-03-2022 - indlagt i TaxCons database den 14-05-2022
Journalnr. 19-0095682
Klagepunkt | Skattestyrelsens afgørelse | Klagerens opfattelse | Landsskatterettens afgørelse |
Indkomstår 2012 Aktieindkomst Aktieavance Udbytte | 97.031 kr. 6.585 kr. | 0 kr. 0 kr. | 97.031 kr. 6.585 kr. |
Indkomstår 2013 Aktieindkomst Aktieavance Udbytte | 93.495 kr. 8.681 kr. | 0 kr. 0 kr. | 93.495 kr. 8.681 kr. |
Indkomstår 2014 Aktieindkomst Aktieavance Udbytte | 85.324 kr. 11.012 kr. | 0 kr. 0 kr. | 85.324 kr. 11.012 kr. |
Indkomstår 2015 Aktieindkomst Aktieavance Udbytte | 567.210 kr. 5.431 kr. | 0 kr. 0 kr. | 567.210 kr. 5.431 kr. |
Faktiske oplysninger
Klageren var i forbindelse med sin ansættelse ved [virksomhed1] ApS siden 2004 en del af deres medarbejderaktieprogram. Han havde i den forbindelse løbende fået tildelt stock awards (betingede aktier) vederlagsfrit. Stock awardsene var omfattet henholdsvis af den dagældende ligningslov § 7H og af ligningslovens § 7P og § 16.
Den 19. februar 2019 konstaterede Skattestyrelsen i forbindelse med deres Money Transfer projekt, at klageren havde en indgående postering fra udlandet på sin bankkonto i [finans1] med teksten ”Proceeds as a result of sale” i 2016.Skattestyrelsen anmodede samme dag klageren om yderligere oplysninger vedrørende pengeoverførsler fra udlandet i perioden 2005-2019.
Den 12. april 2019 fremsendte klagerens daværende repræsentant materiale til Skattestyrelsen. Materialet omfattede en depotoversigt, en transaktionsoversigt, en oversigt over vested aktier i perioden 2006-2017 og en opgørelse over aktiernes anskaffelsessummer, som repræsentanten selv havde udarbejdet.
Af repræsentantens brev af 12. april 2019 fremgår bl.a. følgende:
” (...)
Oplysning om, hvad det modtaget beløb vedrører
Det modtagne beløb på kr. 375.883,90 vedrører likviditet fra salg af [virksomhed1] aktier.
• Kr. 375.883,90 er overført den 2. december 2016, som følge af salg af aktier den 25. november 2016.
Depotoversigt fra [finans2], der viser aktiebesiddelser
Depotoversigt fra [finans2] over [virksomhed1] aktiebesiddelser er vedhæftet som bilag 1.
Depotbeholdningen viser beholdningen den. 11 april 2019.
Transaktionshistorik fra [finans2] fra 2006 og frem til i dag
Transaktionshistorik fra [finans2] fra 2006 og frem til 2018 fremgår af bilag 2.
[virksomhed1] aktiebesiddelser forud for ansættelse i [virksomhed1]
[person1] havde ingen aktiebesiddelser i [virksomhed1] aktier forud for ansættelse i [virksomhed1].
Tildeling som led i ansættelsesforhold, herunder 7H/7P aftaler
Tildelingen er sket som led i et ansættelsesforhold med [virksomhed1]. En del af tildelingen er tildelt som 7H og 7P aftaler – Lang hovedparten af de optioner der er tildelt i 2006 til 2012 er vedr. 7H aftaler.
Opgørelse af gevinst ved salg af aktierne
Vi har udarbejdet og vedhæftet en samlet oversigt som bilag 3.
Bilaget viser beregnet gevinst ved salg af aktierne fra 2006 til 2017.
Den tredje kolonne viser salg af [virksomhed1] aktier (antal stk.), som er tildelt som følge af Stock options program (både efter LL § 7H, 7P og 28). Salgsprisen for aktierne fremgår af kolonne 6 de på gældende år.
Den femte kolonne er B-indkomst for de pågældende år. B-indkomsten er at sidestille med skattemæssige anskaffelsessummer for de Stock options som [person1] er blevet tildelt, som ikke er omfattet af LL § 7 H.
Den ottende og niende kolonne viser den beregnede avance og dermed desværre også den resterende avance til beskatning for de enkelte år.
Anskaffelsessummen på aktierne er beregnet i kolonne syv på baggrund af tildelinger, b-indkomst og 7h optioner gennem årene. Vi har i bilag 4 vedlagt en specifikation af anskaffelsessummerne for alle årene.
Afsluttende bemærkninger
[person1] har i forbindelse med tildelingen af medarbejderaktier omfattet af LL § 7 H fået fortalt, at han ikke skulle indberette denne tildeling, da [virksomhed1] ville gøre dette for ham, da aktierne er tildelt som led i et ansættelsesforhold. [person1] har været af den overbevisning, at de aktier han har modtaget/købt og solgt som følge af at han har arbejdet i [virksomhed1], ville blive indberettet af [virksomhed1] som arbejdsgiver, ligesom tilfældet var med indberetningen af de tildelte aktier, som ikke var omfattet af LL § 7 H.
Grundet ovenstående faktum er vi af den overbevisning, at [person1] ikke har handlet med grov uagtsomhed, i forhold til indberetningen og skattebetalingen af de aktier han har fået tildelt som følge af Stock optionsprogrammet.
Som følge heraf, mener vi, som vores primære påstand, ikke der er grundlag til at korrigere skatten for årene før 2014.
I årene 2015 til 2017 har vi beregnet en resterende avance, som vi mener [person1] mangler at blive beskattet af. I 2015 har vi beregnet en manglende avance på kr. 510.075. I 2016 har vi beregnet en manglende avance på kr. 190.626 og i 2017 har vi beregnet en manglende avance på kr. 83.609.”
Den 23. april 2019 fremsendte klagerens daværende repræsentant en stock award plan for perioden 2012-2018 til Skattestyrelsen. Repræsentanten oplyste i den forbindelse, at klageren ikke var i besiddelse af en 7H-aftale.
Den 1. maj 2019 kontaktede Skattestyrelsen klagerens daværende repræsentant, idet den fremsendte transaktionsoversigt var mangelfuld. Såfremt beholdningen blev opgjort i henhold til den fremsendte transaktionsoversigt, gik klagerens beholdning i minus. Skattestyrelsen anmodede som følge heraf om en ny transaktionsoversigt.
Den 3. maj 2019 fremsendte klagerens daværende repræsentant en ny transaktionsoversigt, vest schedule for perioden 2004-2018 og en oversigt over klagerens udbytte til Skattestyrelsen. Det fremgik af det fremsendte materiale, at klageren løbende havde fået tildelt medarbejderaktier og havde modtaget aktier ved geninvestering af udbytter i yderligere aktier.
Klageren har i perioden 2012-2015 haft 5 salg af [virksomhed1] aktier.
Klageren har kvartalsvis modtaget udbytte af hans [virksomhed1] aktier i indkomstårene 2012-2015.
Klageren har hverken selvangivet en aktieavance eller udbytte i indkomstårene 2012-2015. Der er ikke indeholdt udbytteskat ved udbetaling af udbytte til klageren.
Klagerens arbejdsgiver, [virksomhed1] ApS, indberettede de tildelte medarbejderaktier, der var omfattet af ligningslovens § 16, som B-indkomst for klageren i indkomstårene 2012-2015. De indberettede beløb svarer til aktiernes værdi ved vesting. Klageren er således blevet lønbeskattet heraf efter reglerne i ligningslovens § 16.
[virksomhed1] ApS har for indkomstårene 2006-2012 indberettet, at en del af klagerens medarbejderaktier, der var omfattet af ligningslovens § 7H, blev vestet i disse år. Indberetningerne fra [virksomhed1] ApS er ikke bestridt.
Den 7. juni 2019 udsendte Skattestyrelsen et forslag til afgørelse. Den 8. august 2019 traf Skattestyrelsen afgørelse i overensstemmelse hermed.
Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har forhøjet klagerens aktieindkomst med henholdsvis 103.616 kr., 102.176 kr., 96.336 kr. og 572.641 kr. i indkomstårene 2012-2015.
Skattestyrelsen har anført følgende:
” (...)
Gevinst ved salg af aktier i [virksomhed1]
I Money Transfer projektet har vi indhentet oplysninger, hvoraf det fremgår, at du har modtaget nedenstående indbetaling på din konto i [finans1], konto [...71].
Dato | Betalingsinformation | Beløb DKK |
02-12-2016 | PROCEEDS AS A RESULT OF A SALE DONE THROUGH [finans2] CORP ID: 548 REF: 548[...] USD 0000000054308.28 | 375.883,90 |
Du har siden 2004 været ansat i [virksomhed1] ApS, CVR. [...1].
Du har som led i din ansættelse løbende modtaget stock awards (betingede aktier). Stock awards er tildelt vederlagsfrit.
Stock awards tildelt i 2004-2013 vester over en 5-årig perioden med 1/5 om året. Stock awards tildelt i 2014 og efterfølgende år vester over en 5-årig perioden med 1/10 halvårligt. Stock awards tildelt i 2017 vester over en 5-årig periode med 1/20 hvert kvartal.
Ved tildeling af stock awards opnår du ret til at modtage aktier i det børsnoterede, amerikanske moderselskab [virksomhed2] Inc. Ved vesting overføres de hvervede aktier til din depotkonto hos [finans2] i USA, hvorefter du frit kan sælge eller på anden vis disponere over aktierne.
En del af de tildelte stock awards er omfattet af den dagældende ligningslovs § 7H og den nugældende ligningslovs § 7P. Øvrige stock awards er omfattet af ligningslovens § 16.
Du har solgt en del af dine aktier løbende. Du har haft 7 salg, fordelt således:
År | 2012 | 2013 | 2014 | 2015 | (...) | (...) |
Antal salg | 1 | 1 | 1 | 2 | (...) | (...) |
Du har i indkomstårene 2012-2017 ikke selvangivet gevinst ved salg af [virksomhed1] aktier.
(...)
Du har indsendt følgende vedrørende [virksomhed1]:
| • | Vesting schedule |
| • | Depotoversigt |
| • | Transaktionshistorik for årene 2006-2019, hvoraf vestingdato, salgsdato, udbyttedato, antal aktier, værdi pr. aktie, indeholdt amerikansk udbytteskat samt salgsværdi fremgår |
| • | Revisors udregning af anskaffelsessummer og gevinst. |
(...)
Du er fuldt skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. Dette indebærer, at du i din danske indkomstopgørelse, skal medregne alle dine indkomster, uanset hvorfra i verden de hidrører. Det følger af globalindkomstprincippet i statsskattelovens § 4.
Du er skattepligtig af gevinst ved salget af dine aktier i [virksomhed1] efter reglerne i aktieavancebeskatningslovens § 1 og § 12.
De solgte aktier er hovedsageligt erhvervet ved deltagelse i [virksomhed1]s medarbejderaktieprogram.
Herudover har du modtaget et mindre antal aktier ved geninvestering af udbytte i yderligere aktier på depotkontoen hos [finans2].
Ved deltagelse i [virksomhed1]s medarbejderaktieprogram har du 1-2 gange årligt modtaget stock awards (se beskrivelse i afsnit 1.1.).
Skatterådet har i bindende svar af 20. november 2012 tilkendegivet, at [virksomhed1]s stock awards retserhverves og dermed skal beskattes hos medarbejderen i takt med vesting, jf. ligningslovens § 16.
Vi lægger til grund, at stock awards retserhverves løbende i takt med vesting og dermed skal beskattes på de respektive vestingtidspunkter. Dette gælder også stock awards tildelt i 2014 og senere, idet vi forudsætter, at den eneste forskel ift. tidligere tildelinger er, at vesting af disse stock awards sker halvårligt/kvartalvis.
En del af de tildelte stock awards er omfattet af dagældende ligningslov § 7H samt nugældende § 7P. Disse beskattes ikke på retserhvervelses tidspunktet som løn, men som aktieavance ved salget af aktierne. De resterende stock awards er omfattet af ligningslovens § 16. Disse beskattes som almindelig lønindkomst i takt med vesting samt som aktieavance ved salg af aktierne.
[virksomhed1] har i 2006-2012 indberettet til Skattestyrelsen, at en del af dine stock awards. Der er vestet i disse år, er omfattet af ligningslovens § 7H. Der er således ikke indberettet nogen B-indkomst herfor.
[virksomhed1] har i 2009 og 2013-2017 indberettet til Skattestyrelsen, at en del af dine stock awards, der er vestet i disse år, er omfattet af ligningslovens § 16, og der er indberettet B-indkomst herfor.
[virksomhed1] har i 2017 indberettet til Skattestyrelsen, at en del af dine stock awards, der er vestet i 2017, er omfattet af ligningslovens § 16, og der er indberettet B-indkomst herfor.
Det har ikke været muligt for dig, at fremsende 7H aftalerne. For at kunne lave opgørelsen over dine gevinster ved salg af [virksomhed1] aktier, har vi været nødt til at foretage et skøn i overensstemmelse med skattekontrollovens § 5, stk. 3. Vi har derfor været nødt til at antage, hvilke vestinger fra tildelingerne i 2004-2011, der er omfattet af ligningslovens § 7H. Dette har vi gjort på baggrund af den B-indkomst, som [virksomhed1] har indberettet for indkomstårene. For tildelingerne i 2012 og frem er alle omfattet af ligningslovens § 16, da ligningslovens § 7H ikke kunne anvendes efter 1. januar 2012.
Det har ligeledes ikke været muligt for dig, at fremsende 7P aftalen. Vi har derfor været nødt til at antage, hvilke vestinger fra tildelingerne i 2016-2017, der er omfattet af ligningslovens § 7P. Dette har vi gjort på baggrund af den B-indkomst, som [virksomhed1] har indberettet for indkomstårene samt [virksomhed1] indberetninger af 7P aktier til Skattestyrelens aktie- og investeringsbevissystem.
Vi har på baggrund af det fremsendte materiale og [virksomhed1]s lønindberetninger udarbejdet en oversigt, der viser dine stock awards tildelinger for perioden 2004-2017 samt hvilke stock awards, der er omfattet af ligningslovens § 7H og § 7P. Oversigten er vedlagt i bilag 1.
Opgørelse af gevinst/tab
Vi medregner gevinst og tab på aktier i det år, hvor gevinsten eller tabet opstår. Det står i aktieavancebeskatningslovens § 23, stk. 1.
Gevinst/tab ved salg af dine aktier skal opgøres efter gennemsnitsmetoden. Det står i aktieavancebeskatningslovens § 24 og § 26, stk. 1, stk. 5 og stk. 6.
Gevinst eller tab opgøres således som forskellen mellem afståelsessummen og den gennemsnitlige anskaffelsessum. Det står i aktieavancebeskatningslovens § 26, stk. 2.
Hvis du kun har solgt nogle af dine aktier i et selskab, og aktierne har samme rettigheder, betragter vi dem, du har købt først, som dem, du også har solgt først. Det kaldes FIFO-princippet. Det står i aktieavancebeskatningslovens § 5.
Den udenlandske indkomst skal opgøres efter de danske regler. Indtægter og udgifter skal medregnes efter den valutakurs, der er handlet til på retserhvervelsestidspunktet. Hvis kursen ikke kendes, skal den officielle valutakurs (Nationalbankens kurs) ifølge praksis anvendes.
Ved opgørelse af aktiernes gennemsnitlige anskaffelsessum har det betydning om stock awards omfattes af ligningslovens § 7H/§ 7P eller § 16. Stock awards omfattet af ligningslovens § 7H/§ 7P indgår i opgørelsen af den gennemsnitlige anskaffelsessum med en anskaffelsessum på 0 kr. For stock awards omfattet af ligningslovens § 16 udgør anskaffelsessummen aktiernes værdi ved vesting svarende til det lønindberettede beløb, beskattet som B-indkomst. Vi henviser til bilag 2, hvor anskaffelsessummerne på dine stock awards er afstemt ift. [virksomhed1]s lønindberetninger.
Der er i 2017 en mindre difference i lønafstemningen. Vi antager, at differencen skyldes en mindre kursforskel ved omregning til danske kroner. Vi lægger til grund, at det af [virksomhed1] ApS lønindberettede beløb er udtryk for aktiernes værdi ved vesting. I opgørelsen over gevinst ved salg af [virksomhed1] aktier i 2017 (bilag 3), indgår der 5 tildelinger ud i alt 15 tildelinger i 2017. Derfor er der i opgørelsen blevet tillagt en tredjedel af det fuld differencebeløb i første tildeling i 2017.
Det fremsendte materiale viser, at du kvartalsvist har modtaget udbytte, som er blevet geninvesteret i yderligere aktier og lagt i dit depot hos [finans2]. Din depotkonto krediteres således hvert kvartal et nettoudbytte, dvs. efter indeholdelse af 15 % amerikansk udbytteskat. Nettoudbyttet reinvesteres straks i yderligere aktier.
Udbytteaktierne indgår med anskaffelsessum svarende til aktiernes markedsværdi på tidspunktet for modtagelsen af udbyttet. Markedsværdien af udbytteaktierne svarer til nettoudbyttet.
Din revisor har indsendt en opgørelse over din gevinst ved salg af [virksomhed1] aktier for indkomstårene 2012-2017. Opgørelsen er mangelfuld, da der bl.a. tages udgangspunkt i en forkert primo værdi samt antal aktier i 2012, anskaffelsessummen er udregnet som gennemsnit pr. år, og ikke det faktuelle gennemsnit inden salg, samt at det geninvesteret udbytte ikke indgår med en anskaffelsessum. Vi ser derfor bort fra din revisors opgørelse.
Nedenfor ses vores opgørelse over dine gevinster ved salg samt hvad du har selvangivet i gevinst fra [virksomhed1]:
År | Antal aktier solgt | Ansat gevinst i DKK | Selvangivet gevinst i DKK |
2012 | 580 | 97.031 | 0 |
2013 | 487 | 93.495 | 0 |
2014 | 440 | 85.324 | 0 |
2015 | 2203,944 | 567.210 | 0 |
(...) | (...) | (...) | (...) |
(...) | (...) | (...) | (...) |
Opgørelsen fremgår af vedlagte bilag 3.
Vi forhøjer på baggrund af ovenstående, din aktieindkomst med nedenstående beløb. Det følger af aktieavancebeskatningslovens § 1 og § 12 samt personskattelovens § 4a, stk. 1, nr. 4.
År | Forhøjelse i DKK |
2012 | 97.031 |
2013 | 93.495 |
2014 | 85.324 |
2015 | 567.210 |
(...) | (...) |
(...) | (...) |
Aktieindkomsten beskattes med følgende takster:
År | 28 % | 42 % |
2012 | under 48.300 kr. | under 48.300 kr. |
2013 | under 48.300 kr. | under 48.300 kr. |
2014 | under 49.200 kr. | under 49.200 kr. |
2015 | under 49.900 kr. | under 49.900 kr. |
(...) | (...) | (...) |
(...) | (...) | (...) |
Bemærk, at der for ægtefæller gælder en dobbelt beløbsgrænse, således at et uudnyttet bundbeløb hos en ægtefælle overføres til den anden.
De fremsendte oplysninger viser, at du fortsat modtager stock awards som led i din ansættelse hos [virksomhed1]. Du skal ved fremtidige salg af de erhvervede aktier opgøre gevinst/tab efter gennemsnitsmetoden og heri tage hensyn til, om aktierne er omfattet af ligningslovens § 7P eller § 16.
(...)
Du har kvartalsvist modtaget udbytte af dine aktier i [virksomhed2] i indkomstårene 2006- 2017. Dette fremgår af din transaktionsoversigt fra [finans2].
Din depotkonto krediteres således hvert kvartal et kontant nettoudbytte, dvs. efter indeholdelse af 15 % amerikansk udbytteskat. Nettoudbyttet reinvesteres straks i yderligere aktier.
Du har i indkomstårene ikke selvangivet udbytte og indeholdt udbytteskat.
(...)
Du er fuldt skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. Dette indebærer, at du i din danske indkomstopgørelse, skal medregne alle dine indkomster, uanset hvorfra i verden de hidrører. Det følger af globalindkomstprincippet i statsskattelovens § 4.
Du er skattepligtig af udbytte af dine aktier i [virksomhed1] efter reglerne i ligningslovens § 16A.
Du har modtaget udbytte på din depotkonto hos [finans2] i 2006-2017.
Den udenlandske indkomst skal opgøres efter de danske regler. Indtægter og udgifter skal medregnes efter den valutakurs, der er handlet til på retserhvervelsestidspunktet. Hvis kursen ikke kendes, skal den officielle valutakurs (Nationalbankens kurs) ifølge praksis anvendes.
Vi har opgjort udbytterne og den indeholdte amerikanske udbytteskat for 2012-2017. Nedenfor ses opgørelsen, samt hvad du har selvangivet i udbytte fra [virksomhed1]:
Ansat udbytte | Selvangivet udbytte | |||
År | Bruttoudbytte, DKK | Indeholdt amerikansk udbytteskat, DKK | Udbytte, DKK | Udbytteskat, DKK |
2012 | 6.585 | 1.073 | 0 | 0 |
2013 | 8.681 | 1.302 | 0 | 0 |
2014 | 11.012 | 1.651 | 0 | 0 |
2015 | 5.431 | 814 | 0 | 0 |
(...) | (...) | (...) | (...) | (...) |
(...) | (...) | (...) | (...) | (...) |
Se bilag 4 for detaljeret opgørelse.
Vi forhøjer på baggrund af ovenstående, din aktieindkomst med nedenstående beløb. Det følger af ligningslovens § 16A samt personskattelovens § 4a, stk. 1, nr. 1.
År | Forhøjelse i DKK | ||
2012 | 6.586 | ||
2013 | 8.681 | ||
2014 | 11.013 | ||
2015 | 5.431 | ||
(...) | (...) | ||
(...) | (...) | ||
Det følger af ligningslovens § 16A at aktieudbytte medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, og beskattes som aktieindkomst efter personskattelovens § 4a, stk. 1, nr. 1.
Den indeholdte amerikanske udbytteskat medtages i den danske indkomstopgørelse, dog maksimalt 15 % af bruttoudbyttet. Dette fremgår af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA, artikel 23, stk. 3, litra a.
Du skal fremadrettet selvangive de modtagne udbytter (bruttoudbyttet) og den indeholdte amerikanske udbytteskat på din danske selvangivelse.
Særligt vedrørende anskaffelsessummen for dine udbytte-aktier
Udbytte-aktierne skal indgå ved opgørelse af den gennemsnitlige anskaffelsessum for dine [virksomhed1] aktier.
For udbytte-aktier modtaget i 2006-2017, udgør anskaffelsessummen aktiernes markedsværdi på tidspunktet for modtagelsen af udbyttet efter indeholdt amerikansk udbytteskat, dog maksimalt 15 % af bruttoudbyttet. Se opgørelse for indkomstårene 2012-2017 i bilag 4.
Advokaten har ikke haft indsigelser til dette punkt, hvorfor der træffes afgørelse i overensstemmelse med det fremsendte forslag til afgørelse af den 7. juni 2019.
3. Ligningsfrister og ekstraordinær ansættelse
(...)
Skattestyrelsen ønsker ud fra ovenstående sagsfremstilling at lave en skatteansættelse for indkomstårene 2012-2017.
(...)
Da du har indkomst fra udlandet i form af udbytte samt gevinst/tab ved salg af udenlandske aktier i udenlandsk depot, anses du ikke for at have enkelte økonomiske forhold. Vi mener derfor ikke, at du ikke er omfattet den korte ligningsfrist. Det følger af bekendtgørelse nr. 534 af 22. maj 2013 § 1, stk. 1 og § 1, stk. 1, nr. 2.
Indkomstårene 2016 og 2017 behandles efter de ordinære genoptagelsesregler i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.
Det er vores opfattelse, at du som minimum har handlet groft uagtsomt. Dette begrundes med, at du i 2012-2017 ikke har selvangivet din gevinst ved salg af [virksomhed1] aktier. Der henvises til Højesterets dom SKM2018.481.HR, hvor højesteret udtalte, at skatteyder må anses for at have handlet i hvert fald groft uagtsomt ved ikke at have selvangivet.
Det er din overbevisning, at du ikke har handlet groft uagtsomt, fordi det var været din opfattelse, at de aktier, som du har modtaget og solgt, ville blive indberettet af [virksomhed1]. [virksomhed1] har hvert år indberettet til Skattestyrelsen, hvilken ordning de modtagne aktier er omfattet af, samt hvilket beløb aktierne er blevet erhvervet til. Dine aktier har efterfølgende været opbevaret i et depot hos [finans2], hvor du har kunne sælge din beholdning af aktier som ønsket. [virksomhed1] kan ikke indberette dine gevinster ved salg af aktier. Da aktierne står i et udenlandsk depot, indberetter depotforvalteren ikke til Skattestyrelsen, og det er derfor dit ansvar, at indberette alle gevinster ved salg af aktier i udenlandsk depot.
Vi henviser især til byrettens dom SKM2019.61.BR, hvor byretten gjorde gældende, at sagsøgerens ukendskab til de relevante skatteregler ikke i sig selv kan medføre, at sagsøgerens har handlet simpelt uagtsomt. Byretten anførte endvidere, at sagsøgeren burde have indset muligheden for, at beløbene var skattepligtige, og derfor have søgt sagkyndig bistand. Vi henser til din mangeårige deltagelse i aktielønsordningerne, hvormed vi finder, at du burde have undersøgt de skattemæssige konsekvenser af din deltagelse heri.
Endelig bemærker vi, at det beløbsmæssigt ikke er uvæsentlige beløb, der ikke er selvangivet.
Vi finder på denne baggrund, at din manglende selvangivelse af gevinst ved salg af [virksomhed1] aktier i udenlandsk depot samt udbytte heraf som minimum er groft uagtsomt, og at der således er grundlag for ekstraordinær genoptagelse af indkomstårene 2012, 2013, 2014 og 2015 efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.
Din advokat har udtalt, at du ikke har handlet groft uagtsomt. Det er dog stadig vores opfattelse, at du har handlet minimum groft uagtsomt ved ikke at selvangive gevinst ved salg af [virksomhed1] aktier, samt udbytte heraf.
Den 15. april 2019 og 23. april 2019 har vi modtaget oplysning fra dig vedrørende dine salg af [virksomhed1] aktier samt modtaget udbytte fra dine [virksomhed1] aktier i det udenlandske [finans2] depot. Vi har derfor tidligst den 23. april 2019 modtaget tilstrækkelige oplysninger til at foretage en korrekt skatteansættelse. 6 måneders fristen derfor overholdt.
Når vi rettidigt har varslet en ekstraordinær ansættelsesændring, skal der træffes afgørelse om ændring senest 3 måneder efter den dato, hvor varslingen er afsendt. Det står i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 2. punktum. 3 måneders fristen er derfor overholdt.”
Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at Skattestyrelsen ikke kan forhøje klagerens aktieindkomst i indkomstårene 2012, 2013, 2014 og 2015 med henholdsvis 103.616 kr., 102.176 kr., 93.336 kr. og 572.641 kr.
Repræsentanten har anført følgende:
”(...)
[person1] har siden 2004 været ansat i [virksomhed1] ApS. [person1] har hen over årene deltaget i [virksomhed1]s internationale optionsprogram. Strukturerne for programmerne har svinget henover årene – og i hvert fald en del af årene har programmerne været struktureret således, at der blev betalt skat ved optjening.
[virksomhed1] ApS har i mange af årene forestået indberetninger til de danske skattemyndigheder i forhold til de omhandlede options program. [person1] har derfor løbende betalt B-skat relateret til sit aktieprogram.
[person1] har henover årene solgt aktier fra programmet. [person1] har ikke indberettet skat heraf, idet han har været af den opfattelse, at skatten var indbefattet i de indberetninger, som [virksomhed1] ApS foretog i forhold til aktieprogrammet. [person1] har således i de omhandlede indkomstår ikke været klar over, at der ikke var betalt behørig skat i forbindelse med de omhandlede aktiesalg.
Anbringender
Det gøres overordnet gældende, at [person1] ikke har handlet groft uagtsomt i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5’s forstand, hvorfor der ikke er grundlag for ekstraordinær genoptagelse af hans skatteansættelser for indkomstårene 2012-2015, som hævdet af Skattestyrelsen. Det gøres videre overordnet gældende, at Skattestyrelsen ikke har dokumenteret, at Skattestyrelsen har overholdt reaktionsfristen på 6 måneder i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.
Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1 nr. 5
Det retlige grundlag
Det fremgår af ordlyden i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, at der er tale om en vag, elastisk lovbestemmelse, idet det ikke nærmere i lovens ordlyd er præciseret, hvornår der foreligger grov uagtsomhed. Det har derfor været op til praksis at fastlægge rammerne for bestemmelsens anvendelsesområde.
Det følger af praksis, at der påhviler skattemyndighederne en streng bevisbyrde for, at skatteyder har handlet groft uagtsomt i sager om ekstraordinær genoptagelse efter bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.
Fra praksis henvises for det første til Østre Landsrets dom offentliggjort i TfS1992.19.ØL. Videre henvises til Østre Landsrets dom offentliggjort i SKM2010.383.ØLR. Denne sag vedrørte bl.a. spørgsmålet om, hvorvidt skatteyder – der selv var medlem af et skatteankenævn – havde udvist grov uagtsomhed ved manglende selvangivelse af fri helårsbolig for indkomstårene 1998-2000 samt manglende selvangivelse af kørselsgodtgørelse for indkomst- årene 1995-2000. Østre Landsret fandt i modsætning til SKAT, at den pågældende skatteyder ikke havde udvist grov uagtsomhed, hvorfor der ikke var grundlag for ekstraordinær genoptagelse af de omhandlede indkomstår. Landsretten bemærkede i den forbindelse bl.a. følgende:
”Landsretten finder efter en samlet vurdering af de foreliggende oplysninger om S' kørselsordning, herunder at ordningen var godkendt af kommunens forvaltningsdirektør, ikke fuldt tilstrækkeligt grundlag for at fastslå, at S har udvist grov uagtsomhed ved ikke at oplyse skattemyndighederne om, at kørselsgodtgørelsen var baseret på et fast kilometerantal, og at der ikke blev ført kontrol eller regnskab med antallet af kørte kilometer. Det forhold, at S var medlem af skatteankenævnet, kan ikke føre til et andet resultat.
Som følge af det anførte kan skattemyndighederne ikke genoptage S' skatteansættelse vedrørende boligudgifter i indkomstårene 1998-2000 og kørselsgodtgørelse i indkomstårene 1995-2000. Landsretten tager derfor S' principale påstand til følge i dette omfang.”
Fra retspraksis henvises videre til SKM2011.143.BR, hvor byretten udtalte følgende:
”Efter en samlet bedømmelse anses det for godtgjort, at kontoen -- - i [finans3] i indkomståret 2004 ikke blev benyttet privat af S men reelt var driftskredit for M. Det kan herefter ikke anses som værende forsætligt eller groft uagtsomt, at S ikke medtog beløb indsat på konto ---[finans3] i sin indkomstopgørelse for 2004. SKAT fremsendte meddelelse om genoptagelse til S den 16. juni 2008. Da der ikke er grundlag for i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, at tilsidesætte fristen i for genoptagelse, som udløb den 1. maj 2008, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, er meddelelse om genoptages givet for sent. S gives derfor medhold i påstanden om, at hendes personlige indkomst skal nedsættes med forhøjelsen på 1.569,787 kr. som følge af, at hun er anset for skattepligtig af indsættelser på konto --- i [finans3].” (min fremhævning)
Der henvises videre til Landsskatterettens afgørelse af 13. juni 2012 (j.nr. 11-01114). Sagen vedrørte spørgsmålet om, hvorvidt skatteyder var skattepligtig af maskeret udbytte i forbindelse med et selskabs salg af 4 lejligheder under markedsprisen. Det var i den forbindelse skattemyndighedernes opfattelse, at skatteyderen havde handlet mindst groft uagtsomt, hvorfor der var grundlag for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.
Landsskatteretten fandt, at skatteyderen ikke havde handlet groft uagtsomt i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Som begrundelse herfor anførte Landsskatteretten følgende:
”Retten finder ud fra sagens forhold og oplysninger endvidere ikke tilstrækkeligt grundlag for at statuere, at klageren eller nogen på hans vegne ved forsætlig eller grov uagtsom handling efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 har bevirket, at skattemyndighederne først har kunnet fremsende varsel om ændring af skatteansættelsen efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist. Der er herved særligt henset til, at oplysningerne om overdragelse af lejlighederne, herunder det tinglyste skøde af 17. august 2004 ikke kan anses for søgt direkte skjult for myndighederne, at der ud fra sagens dokumenter har været berettiget tvivl om, hvem der var sælger af lejlighederne, at den ordinære ansættelsesfrist for indkomståret 2004 allerede var udløbet på tidspunktet for SKAT's første henvendelse til selskabet den 3. september 2008, og at aftalerne af 17. august 2004 er fremlagt af klageren/dennes repræsentant i forbindelse med SKAT's afklaring af forholdene omkring priserne på ejendommene.
Landsskatteretten annullerer herved SKAT's afgørelse af 11. november 2009 som ugyldig foretaget.”
Der henvises videre til Landsskatterettens afgørelse af 9. december 2014 (j.nr. 13-0193905). Sagen vedrørte en skatteyder, der i perioden fra 1994 til 2007 arbejdede for en virksomhed i Irland, hvorefter han gik på pension og flyttede til Spanien. De danske skattemyndigheder konstaterede, at han i årene 2004-2007 havde fået overført i alt kr. 2.329.700 fra udlandet til sin danske bankkonto.
SKAT gennemførte en forhøjelse for indkomstårene 2005-2007, idet skattemyndighederne anså skatteyderen for skattepligtig af de omhandlede indsætninger som yderligere lønindtægter fra den irske virksomhed. Skatteyderen påklagede sagen til Landsskatteretten og gjorde i den forbindelse gældende, at han i de omhandlede år skulle have fradrag for en række omkostninger afholdt på vegne af den irske virksomhed, ligesom skatteyderen gjorde gældende, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 ikke var opfyldt.
Landsskatteretten gav skatteyderen medhold med følgende begrundelse:
”Som skattepligtig indkomst betragtes den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi, jf. statsskattelovens § 4. Det lægges til grund, at der på din konto er blevet indsat 779.850 kr. i 2005, 829.950 kr. i 2006 og 450.000 kr. i 2007. Beløbene er modtaget fra [virksomhed1] Ltd, Irland, hvor du har været ansat i perioden 1994 — 2007. Du har i de pågældende indkomstår selvangivet 208.896 kr., 223.740 kr. og 163.900 kr. som lønindkomst. Efter en konkret vurdering af det foreliggende grundlag, herunder din forklaring for rettens medlemmer, anses du at have sandsynliggjort, at du har afholdt udgifter og udlæg på selskabets vegne. Det skal hertil bemærkes, at SKAT under sagens behandling har anerkendt, at du har afholdt udgifter for selskabet i et vist omfang. Under disse forhold er der således ikke hjemmel til at genoptage dine skatteansættelser for indkomstårene 2005 — 2007 efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, idet du ikke anses for at have handlet mindst groft uagtsomt.
Der gives herefter medhold i din påstand.”
Endvidere henvises til Landsskatterettens afgørelse af 30. juni 2015 (j.nr. 13-0115046). Sagen vedrørte en skatteyder, som i en årrække havde arbejdet som Sales-Engineer for en virksomhed i Østrig. SKAT konstaterede i forbindelse med Projekt Money Transfer, at skatteyderen i indkomstårene 2005-2010 havde fået overført ca. 1 mio. kr. hvert år fra udlandet, hvor han imidlertid kun havde selvangivet lidt under halvdelen hvert år til Danmark. Han havde således undladt at selvangive et beløb på mellem 5- 600.000 kr. årligt i indkomstårene 2005-2010. Forhøjelsen for indkomstårene 2005-2007 skete med henvisning til bestemmelsen om ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.
Skatteyderen påklagede sagen til Landsskatteretten og gjorde i den forbindelse gældende, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 ikke var opfyldt. Landsskatteretten gav skatteyderen medhold heri med følgende begrundelse:
”SKAT kan varsle en ændring i ansættelsen af den skattepligtige indkomst frem til den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1. SKAT har udsendt 1. varsel for 2005 — 2010 den 18. juli 2011, og varsel er herefter udsendt indenfor den ordinære frist for 2008 — 2010.
Klageren er ikke omfattet af den korte ligningsfrist i § 1, stk. 1, 1. pkt., i dagældende bekendtgørelse nr. 1095 af 15. november 2005 om en kort ligningsfrist for skattepligtige med enkle økonomiske forhold, idet det forhold, som begrunder genoptagelse af skatteansættelsen for 2010, og som er varslet inden den 1. juli i det andet år efter indkomstårets udløb, jf. bekendtgørelsens § 1, stk. 1, 1. pkt., er helt tilsvarende det forhold, som begrunder genoptagelse af skatteansættelsen for 2008 og 2009.
Dette følger af bekendtgørelsens § 1, stk. 1, nr. 4. For 2005 — 2007 forudsætter en ændring i ansættelsen af den skattepligtige indkomst, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 27, er til stede.
Landsskatteretten finder ikke, at klageren ved selvangivelsen har haft til hensigt at unddrage sig skat. Forholdet kan alene anses for simpelt uagtsomt, hvorfor der ikke er mulighed for genoptagelse af skatteansættelsen for 2005 — 2007.”
Videre henvises til Landsskatterettens afgørelse af 12. april 2017 (j.nr. 14-1547937). Sagen omhandlede en skatteyder, som for indkomståret 2008 havde undladt at selvangive en fortjeneste ved salg af fiskekvoter på i alt kr. 9.319.018. SKAT gennemførte en forhøjelse af skatteyderens skatteansættelse for indkomståret 2008 med det omtvistede beløb. Der var tale om ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, idet SKAT mente, at skatteyderen havde handlet mindst groft uagtsomt ved ikke at selvangive det omhandlede beløb.
Skatteyderen påklagede sagen til Landsskatteretten, hvor han gjorde gældende, at det beroede på en fejl, at beløbet ikke var blevet selvangivet. Skatteyderen opnåede medhold ved Landsskatteretten, idet Landsskatteretten fandt, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 ikke var opfyldt. Som begrundelse herfor anførte Landsskatteretten følgende:
”På baggrund af klagerens forklaring om, at indtægterne fra salg af fiskekvoter var medregnet ved selvangivelsen for indkomståret 2008, er det efter en samlet konkret vurdering af sagens oplysninger Landsskatterettens opfattelse, at SKAT ikke var berettiget til at genoptage skatteansættelsen for indkomståret 2008, jf. skatteforvaltnings- lovens § 27, stk. 1, nr. 5 uanset om det selvangivne resultat måtte være behæftet med fejl. Der er lagt vægt på, at klageren havde selvangivet indtægterne i henhold til klagerens revisors opgørelse og der konkret ikke er grundlag for at antage, at klageren eller nogen på klagerens vegne forsætligt eller groft uagtsomt havde bevirket, at der blev foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.
SKATs afgørelse anses således ikke for gyldigt foretaget, hvorfor ansættelsen som følge heraf nedsættes til 0 kr.”
Endelig henvises til Landsskatterettens afgørelse af den 15. maj 2018 (j.nr. 16-0378883). Praksis viser således, at der påhviler skattemyndighederne en streng bevisbyrde for, at skatteyder har handlet groft uagtsomt i sager om ekstraordinær genoptagelse efter bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.
Den konkrete sag
Det fremgår af Skattestyrelsens afgørelse dateret den 8. august 2019, jf. bilag 1, side 17 og 18, at det er Skattestyrelsens opfattelse, at [person1] har handlet groft uagtsomt i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Som begrundelse herfor anfører Skattestyrelsen følgende:
”Det er din overbevisning, at du ikke har handlet groft uagtsomt, fordi det har været din opfattelse, at de aktier, som du har modtaget og solgt, ville blive indberettet af [virksomhed1]. [virksomhed1] har hvert år indberettet til Skattestyrelsen, hvilken ordning de modtagne aktier er omfattet af, samt hvilket beløb aktierne er blevet erhvervet til. Dine aktier har efterfølgende været opbevaret i et depot hos [finans2], hvor du har kunne sælge din beholdning af aktier som ønsket. [virksomhed1] kan ikke indberette dine gevinster ved salg af aktier. Da aktierne står i et udenlandsk depot, indberetter depotforvalteren ikke til Skattestyrelsen, og det er derfor dit ansvar, at indberette alle gevinster ved salg af aktier i udenlandsk depot.”
Det fremgår således, at Skattestyrelsen lægger til grund, at [virksomhed1] hvert år har indberettet til Skattestyrelsen, hvilken ordning de af [person1] modtagne aktier er omfattet af samt, hvilket beløb aktierne er blevet erhvervet til. Det er således et ubestrideligt faktum i sagen, at Skattestyrelsen løbende har haft fuldt ud kendskab til [person1]s deltagelse i det omhandlede aktieoptionsprogram.
[person1] har under hele sagen forklaret, at han var i den faktiske vildfarelse, at [virksomhed1] ikke kun sørgede for at indberette, hvilken ordning de modtagne aktier var omfattet af, samt hvilke beløb aktierne blev erhvervet til – men tillige salgene af de omhandlede aktier. [person1] var klar over, at en gevinst ved aktiesalg ville udløse beskatning – men han var som anført i den faktiske vildfarelse, at [virksomhed1] forestod indberetningen heraf til de danske skattemyndigheder.
Da der således ikke er tale om en retlig vildfarelse – men en faktisk vildfarelse – er der ikke grundlag for at statuere, at [person1] har handlet groft uagtsomt i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Den ovenfor beskrevne praksis på området viser med al tydelighed, at der skal foreligge ganske kvalificerede omstændigheder, førend Skattestyrelsen har løftet bevisbyrden for, at en skatteyder har handlet groft uagtsomt i henhold til Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.
I nærværende sag synes det som om, at Skattestyrelsen er af den opfattelse, at blot den omstændighed, at [person1] ikke har selvangivet aktiegevinsterne og det modtagne udbytte behørigt, medfører, at han allerede af denne grund har handlet mindst groft uagtsomt.
Dette er en forkert retsanvendelse, idet det i givet fald vil betyde, at manglende selvangivelse af en aktiegevinst og/eller et aktieudbytte altid ville blive kvalificeret som en groft uagtsom handling i forhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Det følger af lovens ordlyd og praksis på området, at der som anført skal foreligge et kvalificeret forhold, førend man kan statuere manglende selvangivelse som værende en grov uagtsom handling.
Sammenfattende fastholdes det, at [person1] ikke har handlet groft uagtsomt i forhold til sine skatteansættelser for indkomstårene 2012-2015, hvorfor de af Skattestyrelsen gennemførte forhøjelser af disse indkomstår skal bortfalde.
Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2
Det gøres gældende, at Skattestyrelsen ikke har dokumenteret, at Skattestyrelsen har over- holdt reaktionsfristen på 6 måneder i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.
Skattestyrelsen udsendte et forslag til afgørelse vedrørende de omhandlede indkomstår til [person1] den 7. juni 2019. Det betyder, at kundskabstidspunktet i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 tidligst kan regnes fra den 7. december 2018.
Skattestyrelsen anfører i afgørelsen dateret den 8. august 2019, jf. bilag 1, side 18, at Skattestyrelsen tidligst den 23. april 2019 har modtaget tilstrækkelige oplysninger til at foretage en korrekt skatteansættelse, hvorfor 6-månedersfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 efter Skattestyrelsens opfattelse er overholdt.
Dette bestrides. Realiteten er således, at Skattestyrelsen – og tidligere SKAT – henover årene har været fuldt ud opmærksom på, at [person1] var omfattet af [virksomhed1]s internationale optionsprogram, idet der løbende henover årene er sket indberetninger og indbetalinger af skat i relation til dette optionsprogram.
[person1] har på ingen måde forsøgt at skjule det omhandlede optionsprogram for de danske skattemyndigheder. Tværtimod. Derfor har skattemyndighederne i henhold til den ordinære ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26 haft rig mulighed for at rette henvendelse til [person1] på et langt tidligere tidspunkt.
Såfremt Skattestyrelsen fastholder at have overholdt reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, må det påhvile Skattestyrelsen at løfte bevisbyrden herfor ved fremlæggelse af dokumentation for, at Skattestyrelsen har været uvidende om [person1]s deltagelse i [virksomhed1]s internationale optionsprogram.”
Repræsentanten har efterfølgende anført følgende:
” (...)
Som bekendt henviste jeg på kontormødet til SKATs styresignaler fra 2014, hvorved SKAT foretog genopretning af en række skatteansættelser for ca. 50.000 skatteydere, som skyldtes fejl i Værdi- papirsystemet, der blev indført med virkning fra indkomståret 2010. Jeg henviser til styresignalerne offentliggjort i SKM2014.302.SKAT og SKM2014.647.SKAT.
Af SKATs styresignal offentliggjort i SKM2014.302.SKAT fremgår bl.a. følgende:
”SKAT foretager nu genopretning af visse skatteansættelser vedrørende gevinst og tab på aktier og investeringsbeviser for fysiske personer. SKAT suspenderer visse genoptagelses- frister, når en ændring af skatteansættelsen samlet set vil være til fordel for skatteyderen.
...
Indledning
SKAT indførte med virkning fra indkomståret 2010 et system til automatisk beregning af gevinst og tab på aktier og omsættelige investeringsbeviser for fysiske personer, således at gevinst og tab automatisk kan printes på årsopgørelsen. Ca. 1,2 mio. skatteydere er omfattet af værdipapirsystemet. Værdipapirsystemet omfatter kun aktier, der er optaget til handel på et reguleret marked (herefter “noterede aktier”) så som Nasdaq OMX København, og omsættelige investeringsbeviser. Det er alene fysiske personers tab og gevinst på noterede aktier og omsættelige investeringsbeviser, der er omfattet af dette styresignal. Konkret drejer det sig om rubrikkerne 30, 38 og 66 på årsopgørelsen. Det er konstateret, at de gevinster og tab, der har været printet på årsopgørelsen for indkomst- årene 2010-2013, i en del tilfælde har været forkerte eller mangelfulde. SKAT påbegynder derfor nu en genopretning. Genopretningen medfører, at SKAT af egen drift genoptager de skatteansættelser, hvor SKATs beregning - eller manglende beregning - af gevinst og tab ifølge SKATs oplysninger har ført til en forkert selvangivelse i rubrikkerne 30, 38 og 66 på årsopgørelsen. SKAT skønner, at denne del af genopretningen vil omfatte ca. 50.000 skatteydere. SKAT udsender derudover et informationsbrev til ca. 75.000 skatteydere, der efter SKATs skøn kan have baseret selvangivelsen på forkerte eller mangelfulde beregninger fra værdipapirsystemet. Genopretningen medfører derudover, at SKAT dags dato suspenderer fristerne efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, for SKATs genoptagelse af skatteansættelsen vedrørende tab og gevinster på noterede aktier og omsættelige investeringsbeviser for alle fysiske personer for indkomstårene 2010 og 2011. Suspensionen omfatter alene tilfælde, hvor en genoptagelse af ansættelsen samlet set er til gunst for skatteyderen.
...
3. Forkert opgjorte aktiegevinster og -tab
Det kan konstateres, at de beregnede gevinster og tab i indkomstårene 2010-2013 i en del tilfælde har været fejlbehæftede. SKAT er kommet i besiddelse af oplysninger til at foretage nye beregninger i en række tilfælde, hvor der i de pågældende indkomstår ikke er foretaget korrekt fortryk på årsopgørelsen.
Fejlberegningerne og SKATs mulighed for at foretage yderligere beregninger kan f.eks. skyldes følgende forhold:
| • | Selskabshændelser har ikke været registreret. Dette kan f.eks. have medført, at værdipapirsystemet ikke har været i stand til at “matche” et salg med skatteyderens registrerede beholdning, hvorefter beregning vedrørende salget ikke er foretaget, eller at systemet har anvendt en forkert anskaffelsessum. SKAT har nu indarbejdet alle relevante danske selskabshændelser i systemet. |
| • | Tegningsretter er ikke i alle tilfælde indgået korrekt i beregningerne. Ved udstedelse af tegningsretter kan tegningsretterne være solgt, tegningsretterne kan være udnyttet og de noterede aktier derefter solgt, eller tegningsretterne kan være udnyttet, og skatteyderen har beholdt de noterede aktier. |
| • | SKAT har ikke ved modtagelse af rettelsesindberetninger fra den finansielle sektor vedrørende køb og salg efter den 1. maj i året efter indkomståret foretaget en ny beregning og dermed ændret ansættelsen. SKAT har i forbindelse med genopretningen korrigeret en række fejlindberetninger i systemet. |
| • | Manglende konsekvensændring for efterfølgende år. Ved ændring af et kildearts- begrænset tab er det konstateret, at der ikke i alle tilfælde er overført et korrekt beløb til efterfølgende år. SKAT har nu i en række tilfælde foretaget disse konsekvensændringer. |
| • | Fejl i tredjepartsindberetninger. Dette kan f.eks. være forkert registrering af værdipapirtypen, hvilket kan have medført, at en gevinst eller tab, der skulle indgå i aktieindkomsten, er medregnet på årsopgørelsen i kapitalindkomsten (eller omvendt). SKAT har nu i en række tilfælde ændret registreringen af værdipapirtypen. |
...
SKAT foretager omberegninger for skatteydere, hvor de tidligere beregninger ifølge SKATs oplysninger har været fejlbehæftede, eller hvor der ikke tidligere har været foretaget en beregning (eller alene en delvis beregning), og hvor SKAT er i besiddelse af oplysninger, der muliggør en (ny) beregning. Nye skatteansættelser som følge af de ændrede beregninger er endnu ikke foretaget.
...
4. Frister for genoptagelse
...
Da genopretningen efter SKATs skøn medfører, at SKAT af egen drift skal udsende ca. 50.000 agterskrivelser, er det teknisk og administrativt ikke muligt for SKAT at udsende disse senest 1. maj 2014. Derfor - og på grund af sagens særlige omstændigheder - su- spenderer SKAT fristerne i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, for indkomstårene 2010 og 2011, så SKAT har mulighed for inden for de ordinære frister at foretage genopretning til fordel for skatteyderne. SKAT udsender derudover et informationsbrev til ca. 75.000 skatteydere, der efter SKATs skøn kan have baseret selvangivelsen på forkerte eller mangelfulde beregninger fra værdipapirsystemet. Denne udsendelse vil ske senest 1. september 2015. SKAT suspenderer derudover for alle fysiske personer fristen efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, for at anmode om genoptagelse af skatteansættelsen vedrørende tab og gevinster på noterede aktier og omsættelige investeringsbeviser for indkomstårene 2010 og 2011, sådan at en anmodning om genoptagelse skal være modtaget i SKAT senest den 1. september 2015. For en nærmere redegørelse for de omfattede persongrupper henvises til afsnit 5 nedenfor.”
I nærværende sag fastholdes det, at [person1] ikke har handlet groft uagtsomt i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Som anført i vores klage til Skatteankestyrelsen – og uddybet på kontormødet – var [person1] klar over, at gevinst ved aktiesalg ville udløse beskatning – men han var som anført i den faktiske vildfarelse, at [virksomhed1] forestod indberetning heraf til de danske skattemyndigheder.
Det viste sig efterfølgende, at [virksomhed1] desværre ikke havde forestået en sådan korrekt indberetning. Med henvisning til SKATs styresignaler for 2014 gøres det gældende, at det vil være særdeles vidtgående at kvalificere [person1]s adfærd i nærværende sag som værende groft uagtsomt, når det kan konstateres, at en række professionelle aktører i form af banker og andre finansielle institutioner ikke var i stand til at foretage korrekte indberetninger til Værdipapirsystemet, da dette blev indført med virkning fra indkomståret 2010.
Der er derfor ikke noget at klandre [person1] for i nærværende sag, idet han under hele
forløbet har ageret som bonus pater.”
Skattestyrelsens udtalelse:
” (...)
Ad påstand 1 - Vurdering af uagtsomhed
Skattestyrelsen henviser til begrundelsen for ekstraordinær genoptagelse i afgørelsens afsnit 3.4.
Ad påstand 2 - Overholdelse af reaktionsfristen
I SKM.2018.481.HR udtalte Højesteret, at
"Det følger af [skatteforvaltningslovens] § 27, stk. 2, 1. pkt., jf. stk. 1, nr. 5, at varslingsfristen på 6 måneder begynder at løbe fra det tidspunkt, hvor SKAT er kommet til kundskab om, at en skatteansættelse er urigtig eller ufuldstændig, og at dette skyldes groft uagtsomt eller forsætligt forhold hos den skattepligtige eller dennes repræsentant. Højesteret finder herefter, at kundskabstidspunktet må anses for at være det tidspunkt, hvor SKAT er kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til, at der forelå grundlag for ekstraordinær ansættelse efter § 27, stk. 1, nr. 5."
Ifølge Højesteret løber varslingsfristen på 6 måneder først fra det tidspunkt hvor Skattestyrelsen er kommet til kundskab om, at en skatteansættelse er urigtig eller ufuldstændig, og at dette skyldes groft uagtsomt eller forsætligt forhold hos den skattepligtige. Der er således tale om kumulative betingelser.
Det faktum, at [virksomhed1], som arbejdsgiver for klager, har indberettet at klager har modtaget aktieløn i henhold til ligningslovens § 7H og § 16, er ikke ensbetydende med, at Skattestyrelsens har haft kundskab til at klagers skatteansættelser var urigtige.
Ved gennemgang af Money Transfer oplysninger, er Skattestyrelsen gjort bekendt med, at klager havde solgt aktier gennem [finans2] i indkomståret 2016. På daværende tidspunkt, var Skattestyrelsen ikke bekendt med hvilket selskab klager havde solgt aktier i.
Den 15. april 2019 sender rådgiver en oversigt over solgte [virksomhed1] aktier, hvilket ikke var til strækkeligt materiale til, at Skattestyrelsen kunne udarbejde en opgørelse af gevinsten.
Ved modtagelse af den fulde transaktionshistorik den 23. april 2019, var det muligt for Skattestyrelsen at udarbejde en opgørelse af gevinst ved salg af [virksomhed1] aktier, hvorved Skattestyrelsen kom til kundskab om, at skatteansættelserne for 2012-2017 var urigtige, og at der forelå grundlag for ekstraordinær skatteansættelse af indkomstårene 2012-2015.
Det er Skattestyrelsens opfattelse, at kundskabstidspunktet var den 23. april 2019, og at vi derfor har overholdt varslingsfristen på 6 måneder ved fremsendelse af afgørelse den 8. august 2019.”
Retsmøde den 16. marts 2022
Repræsentanten nedlagde påstand om, at betingelserne for fristgennembrud i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, ikke er til stede samt, at Skattestyrelsen ikke har overholdt reaktionsfristen i bestemmelsens stk. 2 og gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de tidligere fremsendte skriftlige indlæg i forbindelse med sagens behandling.
På mødet udleverede repræsentanten følgende materiale: SKM2014.302. SKAT, SKM2014.647.SKAT, SKM2018.481.HR, Landsskatterettens afgørelse af den 30. juni 2015 (J.nr. 13-0115046), Landsskatterettens afgørelse af den 12. april 2017 (J.nr. 14-1547937), Landsskatterettens afgørelse af den 18. oktober 2021 (J.nr. 20-0052580, SKM2022.53VLR, Skattestyrelsens skrivelse dateret den 19. februar 2016 (akt 51), Money Transfer oplysninger (akt 42 og 43), Visiteringsskema (akt 45), Skattestyrelsens sagsnotat (akt 49), Landsskatterettens kendelse af den 2. november 2011 (J.nr. 06-03756), SKM2012.390.BR, Landsskatterettens afgørelse af 29. april 2021 (j.nr. 20-0093003), SKM2021.707.HR.
Vedrørende påstanden om Skattestyrelsens kundskabstidspunkt efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, henviste repræsentanten til et af Skattestyrelsens sagsnotater, særligt til et tjekskema, hvor pkt. 5.x er kaldt ”Afslutte den xx. måned 2018”. Repræsentanten er derfor af den opfattelse, at Skattestyrelsen må derfor have været bekendt med sagens faktiske omstændigheder tidligere i 2018, hvorfor reaktionsfristen ikke er overholdt, da agterskrivelsen først er udsendt den 7. juni 2019.
Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes.
Landsskatterettens afgørelse
Udbytte
Alt, hvad der af selskabet udloddes til aktionærer medregnes som udgangspunkt til den skattepligtige indkomst som udbytte af aktier, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1, og stk. 2, nr. 1.
Klageren har modtaget udbytte af sine aktier i [virksomhed1] med henholdsvis 6.585 kr., 8.681 kr., 11.012 kr. og 5.431 kr. i indkomstårene 2012-2015. Der er ikke indeholdt udbytteskat i forbindelse med udbetalingen heraf.
Klageren har ikke selvangivet udbyttet. Klageren er skattepligtig heraf, jf. ligningslovens § 16 A.
Aktieavance
Gevinst ved afståelse af aktier skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Det fremgår af aktieavancebeskatningslovens §§ 1 og 12.
Gevinst og tab på aktier medregnes i det år, hvor gevinsten eller tabet realiseres, jf. aktieavancebeskatningslovens § 23, stk. 1.
Klageren har ikke selvangivet gevinst eller tab i forbindelse med salg af sine aktier i [virksomhed1] i indkomstårene 2012-2015.
Skattestyrelsen har opgjort klagerens aktieavance ud fra en fremlagt vest schedule, en depotoversigt og en transaktionsoversigt fra [finans2] for indkomstårene 2012-2015. Skattestyrelsens opgørelse er ikke bestridt. Skattestyrelsen har opgjort klagerens avance ved salg af aktierne til henholdsvis 97.031 kr., 93.495 kr., 85.324 kr. og 567.210 kr. i indkomstårene 2012-2015. Klageren er skattepligtig heraf, jf. aktieavancebeskatningslovens §§ 1 og 12.
Ekstraordinær genoptagelse
I henhold til skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, skal Skattestyrelsen afsende varsel om ændring af en ansættelse af indkomstskat senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb.
Uanset fristerne i skatteforvaltningslovens § 26 kan en ansættelse af indkomstskat foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter Skattestyrelsens bestemmelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1.
I henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, kan den skattepligtiges skatteansættelse ekstraordinært genoptages, når den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.
Derudover fastslår skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, at en ansættelse kun kan foretages i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, såfremt den varsles af Skattestyrelsen senest 6 måneder efter, at Skattestyrelsen er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26.
Den ordinære genoptagelsesfrist er overskredet for så vidt angår indkomstårene 2012-2015 ved Skattestyrelsens afgørelse af 8. august 2019, jf. skatteforvaltningslovens § 26.
Landsskatteretten finder, at der kan ske ekstraordinær genoptagelse af klagerens skatteansættelse for indkomstårene 2012-2015 i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, da klageren anses at have handlet mindst groft uagtsomt ved ikke at have selvangivet sin aktieavance og udbytte af sine [virksomhed1] aktier for indkomstårene 2012-2015. Det fremgår både af klagerens selvangivelser samt årsopgørelser, at hverken aktieavancen eller udbyttet af klagerens aktier i [virksomhed1] er indberettet af klagerens arbejdsgiver.
Repræsentantens henvisning til styresignalerne SKM2014.302.SKAT og SKM2014.647.SKAT eller det på retsmødet fremlagte materiale ændrer ikke herpå.
Fristen på 6 måneder i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, anses desuden for overholdt. Skattestyrelsen modtog først en korrekt transaktionsoversigt og en oversigt over klagerens udbytte den 3. maj 2019. Varslingsfristen på 6 måneder anses derfor først at løbe fra den 3. maj 2019, hvor Skattestyrelsen modtog det materiale, som dannede grundlag for Skattestyrelsens ændring af klagerens skatteansættelse.
Da betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27 er opfyldt, anses Skattestyrelsens afgørelse for indkomstårene 2012-2015 at være rettidig og gyldig.
Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.