Kendelse af 18-09-2020 - indlagt i TaxCons database den 27-11-2020

Skattestyrelsen har anset selskabets benyttelse af udenlandsk arbejdskraft i perioden 1. januar – 26. juni 2018 for arbejdsudleje.

Faktiske oplysninger

Selskabet er stiftet den 2. september 2015 af [person1].

[person1], der ejer selskabet 100 %, er eneste direktionsmedlem i perioden 2. september 2015 - 15. november 2018. Herefter er [person2] eneste direktionsmedlem.

Ifølge selskabsrapport tegnes selskabet af en direktør. Selskabet er registreret med branchekoden ”642020: Ikke-finansielle holdingselskaber”.

Selskabet er momsregistreret pr. 2. september 2015. Selskabet er ikke registreret som arbejdsgiver.

Selskabet har ikke angivet moms i 1. og 2. kvartal 2018. For 3. kvartal 2018 har selskabet angivet udgående moms og indgående moms.

Selskabet har fem datterselskaber, hvoraf følgende tre selskaber er registreret med branchekode 41.10.00 ”Gennemførelse af byggeprojekter”:

[virksomhed1] A/S har ikke indberettet løn til elndkomst.

[virksomhed1] A/S har for 1. kvartal 2018 angivet indgående moms, mens der for 2. kvartal 2018 er angivet både udgående og indgående moms.

Ifølge selskabsrapport tegnes [virksomhed1] A/S af en direktør. [person3] er eneste direktionsmedlem. [person1] er registreret som den reelle og ultimative ejer med en ejerandel på 49 % samt til at have bestemmende indflydelse.

[virksomhed2] ApS har ikke indberettet løn til elndkomst.

[virksomhed2] ApS har angivet både udgående og indgående moms for 1. og 2. kvartal 2018.

Ifølge selskabsrapport tegnes [virksomhed2] ApS af en direktør. [person2] er eneste direktionsmedlem. [person1] er registreret som den reelle og ultimative ejer med en ejerandel på 65 % samt til at have bestemmende indflydelse.

[virksomhed3] ApS har indberettet løn til elndkomst i hele kontrolperioden. [virksomhed3] ApS har ikke angivet moms for 1. og 2. kvartal 2018.

Ifølge selskabsrapport tegnes [virksomhed3] ApS af en direktør. [person1] er eneste direktionsmedlem i perioden 2. september 2015 - 7. november 2018. Herefter er [person4] eneste direktionsmedlem. [person1] er registreret som den reelle og ultimative ejer med en ejerandel på 100 % samt til at have bestemmende indflydelse.

Skattestyrelsen (tidligere SKAT) var den 14. marts 2018 på uanmeldt kontrolbesøg på adresserne [adresse1], [by1], og [adresse2], [by2]. Begge steder var man i gang med nybyggeri.

På [adresse1] traf Skattestyrelsen den litauiske virksomhed [virksomhed4] og den rumænske virksomhed [virksomhed5]

På [adresse3] traf SKAT [virksomhed4].

Skattestyrelsen fik oplyst, at begge udenlandske virksomheder arbejdede for selskabet i henhold til underentreprenøraftale.

Vedrørende [virksomhed5]

Den rumænske virksomhed [virksomhed5] (herefter [virksomhed5]) er registreret i Registeret for Udenlandske Tjenesteydere (RUT), RUT-nr. [...4]. Det fremgår af RUT, at [virksomhed5] har arbejdet for selskabet siden primo februar 2018.

Ifølge RUT har [virksomhed5] ikke haft andre danske hvervgivere. Dette blev bekræftet af [virksomhed5]s kontaktperson, [person5], ved kontrolbesøget på [adresse1] den 14. marts 2018.

[virksomhed5] havde fem medarbejdere, der arbejdede på [adresse1] på kontroltidspunktet.

Ved kontrolbesøget oplyste [person5] følgende:

Da Skattestyrelsen ankom til adressen, var [virksomhed5]s medarbejdere de eneste, der befandt sig på byggepladsen. Den eneste bil, der var parkeret på/ved byggepladsen, var en mandskabsvogn med lad og plads syv personer, reg.nr. [reg.nr.1]. Mandskabsvognen tilhører [virksomhed7] ApS. [virksomhed3] ApS er registreret som den primære bruger. Der var ingen skiltning på mandskabsvognen.

[virksomhed5] fremsendte den efterfølgende dag kopi af kontrakten indgået med selskabet vedrørende arbejdet på adressen. Kontrakten er indgået den 1. februar 2018, og acceptsummen er 90.550 kr.

[virksomhed5]s kontaktperson [person5] har ifølge elndkomst fået udbetalt løn fra [virksomhed3] ApS i perioden februar 2018 til maj 2018.

Vedrørende [virksomhed4]

Den litauiske virksomhed [virksomhed4] (herefter [virksomhed4]) er registreret i Registeret for Udenlandske Tjenesteydere (RUT), RUT-nr. [...5]. Det fremgår af RUT, at virksomheden har arbejdet for selskabet siden primo december 2017.

Ifølge RUT har [virksomhed4] ikke haft andre danske hvervgivere. Dette blev bekræftet af [virksomhed4]s kontaktperson [person6] ved kontrolbesøget på [adresse1] den 14. marts 2018.

Under kontrolbesøget den 14. marts 2018 på [adresse1] ankom fem af [virksomhed4]s medarbejdere til stedet for at hente diverse materialer og værktøj, som de skulle anvende i forbindelse med arbejdet på [adresse2], [by2]. De ankom til byggepladsen i en mandskabsvogn, reg.nr. [reg.nr.2]. [virksomhed7] ApS er registreret som primær bruger, mens [finans1] er registreret som ejer. Af bilens skiltning fremgår ”[virksomhed3], CVR [...3]”. Efter kort tid forlod de igen byggepladsen.

[person6] ankom også til [adresse1]. Han oplyste følgende:

Ved kontrolbesøget senere samme dag på [adresse2] traf Skattestyrelsen 11 personer ansat hos [virksomhed4]. De antrufne var ankommet til byggepladsen i to mandskabsvogne.

Den ene mandskabsvogn var den samme, som Skattestyrelsen tidligere på dagen havde set på [adresse1].

Den anden mandskabsvogn, reg.nr. [reg.nr.3], ejes af [finans1]. [virksomhed7] ApS er registreret som primær bruger af mandskabsvognen. Af bilens skiltning fremgår ”[virksomhed3] ApS, Tlf. [...], CVR [...3]”.

[virksomhed4] fremlagde 19. marts 2018 kopi af to kontrakter indgået med selskabet.

Den ene kontrakt er udstedt 18. oktober 2017 og vedrører arbejde på [adresse1], [by1]. Acceptsummen er 876.550 kr. I forbindelse med fremsendelse af kontrakten oplyste [person6] telefonisk, at arbejdet var påbegyndt en uge før julen 2017, samt at der endnu ikke var udstedt fakturaer vedrørende arbejdet.

Den anden kontrakt er udstedt den 28. februar 2018 og vedrører arbejde på [adresse2], [by2]. Acceptsummen er 62.550 kr.

[person6] fik ifølge elndkomst løn fra [virksomhed3] ApS i november og december 2017 samt igen fra september 2018.

Vedrørende underentreprenøraftaler

Selskabet har fremlagt kopi af syv aftaler indgået med [virksomhed4] i perioden 18. oktober 2017 - 1. april 2018. Ifølge aftalerne skal [virksomhed4] udføre murerarbejde for selskabet.

Selskabet har også fremlagt kopi af tre aftaler indgået med [virksomhed5] i perioden 1. februar 2018 til

1. marts 2018. Ifølge aftalerne skal [virksomhed5] opføre etagedæk, tagkonstruktion og indvendigt snedkerarbejde.

Alle aftaler er udfærdiget på dansk. Med undtagelse af arbejdets art og acceptsum er de enslydende. Der fremgår blandt andet følgende af den enkelte aftale:

Der fremgår hverken starttidspunkt eller sluttidspunkt af aftalerne. Der er fremlagt kopi af aftale. Der er ikke fremlagt kopi af aftaler om ekstraarbejder.

Vedrørende fremlagte fakturaer

Selskabet har fremlagt kopi af tre fakturaer udstedt af [virksomhed5] Af 2 fakturaer fremgår, at der er tale om vederlag for tømmerarbejde i forbindelse med projekt i [by3]. Af den 3. faktura frem­ går, at der er tale om vederlag for dækarbejde og betonarbejde m.v. Arbejdssted er ikke anført. Der er kun anført en samlet pris på fakturaerne.

Selskabet har også fremlagt 11 fakturaer udstedt af [virksomhed4]. Af alle fakturaer fremgår arbejdssted, antal mursten, antal arbejdstimer og en samlet pris. Der er hverken anført pris pr. mursten eller pr. time på fakturaerne.

Vedrørende fremlagt bankkonto

Selskabet har fremlagt udskrift af bankkonto [...61] for perioden 1. januar 2017 - 26. juni 2018. Kontoen er oprettet i [finans2].

Det fremgår af kontoen, at selskabet har overført beløb til [virksomhed4] og [virksomhed5] som opgjort i udarbejdet bilag.

Det fremgår også af bankkontoen, at selskabet har afholdt udgifter til materialer m.v., f.eks.:

[virksomhed9] er leverandør af VVS, værktøj og stål m.v.

[virksomhed12] er ”[virksomhed13]”.

[virksomhed11] er leverandør af køkkener.

Skattestyrelsen har opgjort arbejdsmarkedsbidrag og arbejdsudlejeskat således:

Vedrørende [virksomhed5] ifølge bankkonto [...61]:

Vedrørende [virksomhed4] ifølge modtagne lønopgørelser:

Beregningsgrundlag: 475.483 kr. + 1.756.898 kr. = 2.232.381 kr.

AM-bidrag 8 % af 2.232.381 kr. = 178.590 kr.

A-skat 30 % af 2.232.381 kr. – 178.590 kr. = 616.137 kr.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har anset selskabets benyttelse af udenlandsk arbejdskraft for arbejdsudleje.

Det er således Skattestyrelsens opfattelse, at selskabet skulle have indeholdt og angivet arbejdsmarkedsbidrag, i alt 178.590 kr., og arbejdsudlejeskat, i alt 616.137 kr.

Skattestyrelsen anser ikke selskabet og dets datterselskaber for ét og samme selskab.

Skattestyrelsen har udelukkende kontrolleret, at selskabets udenlandske underentreprenører behandles skattemæssigt korrekt i Danmark.

I forbindelse med uanmeldte kontrolbesøg på byggepladser, hvor selskabets udenlandske underentreprenører arbejdede, har Skattestyrelsen blandt andre truffet [person6] og [person5].

[person6] er ifølge RUT-registeret med [virksomhed4]s som kontaktperson i Danmark. Ifølge elndkomst var [person6] ansat hos selskabets datterselskab [virksomhed3] ApS i perioden før og efter kontrolperioden.

[person5] er ifølge RUT-registeret med [virksomhed5]s som kontaktperson i Danmark. [person5] har også underskrevet underentreprenøraftalerne indgået med selskabet. Ifølge elndkomst var [person5] ansat hos selskabets datterselskab [virksomhed3] ApS i perioden 1. februar 2018 - 31. maj 2018. I perioden 1. januar 2017 - 31. januar 2018 var [person5] ansat hos selskabets datterselskab [virksomhed14] ApS.

Ved uanmeldte kontrolbesøg på byggepladser, hvor selskabets udenlandske underentreprenører arbejdede, har Skattestyrelsen set mandskabsvogne tilhørende [virksomhed3] ApS.

Skattestyrelsen har ved vurderingen af arbejdsudleje anvendt ovennævnte forhold, jf. forvaltningslovens § 24. Det er opfattelsen, at forholdene er af afgørende betydning for Skattestyrelsens begrundelsespligt i sagen.

Det er korrekt, at [virksomhed5] og [virksomhed4] ifølge aftalerne er ansvarlig for korrekt udførelse af arbejdet.

Det fremgår af SKM2015.385.SR, at der ikke er tale om arbejdsudleje, når en polsk virksomhed påtager sig en reel økonomisk virksomhed i forhold til en specifik opgave. Det fremgår af sagen, at arbejdet blev aftalt til en fast pris, at den polske virksomhed ydede garanti på 2 år og at arbejdet blev udført under ledelse og faglig ekspertise af indehaveren af den polske virksomhed.

Der er fremlagt kopi af 2 rapporter udfærdiget i forbindelse med mangelgennemgang. Af rapporten af 29. september 2018 fremgår, at [virksomhed4] mangler at rengøre en facademur. Af rapporten af 12. oktober 2018 fremgår, at [virksomhed4] skal reparere fuger ved blik. Det bemærkes, at rapporten er udfærdiget efter kontrolperioden.

Det er oplyst, at såfremt der i forbindelse med en afleveringsforretning konstateres mangler ved arbejdet, tilbageholder selskabet et beløb, indtil manglen er udbedret. Selskabet må således udbetale et tilbageholdt beløb, når en manglen er udbedret.

Da [virksomhed5] og [virksomhed4] ikke stiller en garanti i forbindelse med arbejdet og ikke har et erstatningsansvar efter gennemført afleveringsforretning, er det Skattestyrelsens opfattelse, at de udenlandske underentreprenører ikke har et økonomisk ansvar og en økonomisk risiko i forbindelse med arbejdet.

Ved de 2 kontrolbesøg den 14. marts 2018 oplyste både [virksomhed5] og [virksomhed4], at de kun leverer arbejdskraft.

Ved de 2 kontrolbesøg den 14. marts 2018 oplyste begge udenlandske underentreprenører også, at selskabet leverer materialer, al håndværktøj og sikkerhedsudstyr til brug for arbejdet. [virksomhed4] oplyste også, at selskabet leverer alle maskiner og stillads til brug for arbejdet, mens [virksomhed5] oplyste, at man ikke anvender større maskiner og stillads.

Det fremgår af aftalerne, at [virksomhed5] og [virksomhed4] selv leverer maskiner og andet materiel til brug for arbejdet. Dette fremgår også af selskabets bemærkninger til forslaget. Det fremgår også af bemærkningerne, at [virksomhed5] og [virksomhed4] lejer maskiner og mandskabsvogne hos [virksomhed3] ApS.

Der er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke er overensstemmelse mellem de udenlandske underentreprenørers oplysninger, selskabets oplysninger og de indgåede underentreprenøraftaler for så vidt angår maskiner, værktøj og stillads.

[virksomhed4] har fået betaling for ekstratimer. Det er opfattelsen, at denne afregningsform ikke er normal ved entrepriseaftaler. En entrepriseaftale er kendetegnet ved, at underentreprenøren til en forud aftalt pris skal opfylde aftalen uanset antallet af medgåede arbejdstimer. Antallet af arbejdstimer er en hovedentreprenør uvedkommende.

Ved det uanmeldte kontrolbesøg den 14. marts 2018 kunne [person6] og [person5] kun kommunikere med Skattestyrelsen på engelsk. De øvrige ansatte hos [virksomhed4] og [virksomhed5] gav udtryk for, at de kun kunne kommunikere på deres modersmål, litauisk/ukrainsk og rumænsk.

Det er derfor fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at de udenlandske arbejdstagere ikke kan forstå dansk.

Bemærkningerne på det fremlagte tegningsmateriale er udfærdiget på dansk. Alle fremlagte aftaler er udfærdiget på dansk.

Det er derfor fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at selskabet i et vist omfang må have instrueret de udenlandske arbejdstagere i det daglige arbejde. Det henses i den forbindelse til, at de fremlagte aftaler og det fremlagte tegningsmateriale er udfærdiget på dansk, uanset de udenlandske arbejdstagere ikke kan forstå dansk. Det henses også til, at [person5] i hele perioden har været ansat hos [virksomhed3] ApS samtidig med, at han har været den daglige leder for [virksomhed5]s ansatte.

[person6] har været ansat hos [virksomhed3] ApS i perioden før og efter kontrolperioden. Det er derfor opfattelsen, at [person6] har et sådan tilhørsforhold til [person1] og hans selskaber, at det har betydning for sagen og kan indgå ved vurderingen af arbejdsudleje.

Det, at der er tale om to erhvervsdrivende, der frit kan indgå aftaler med hvem de vil, ændrer ikke Skattestyrelsens opfattelse at, at der er tale om arbejdsudleje, når selskabet indgår aftaler med en udenlandsk virksomhed om levering af udenlandsk arbejdskraft.

Efter en samlet vurdering af de foreliggende oplysninger, er det derfor fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at der er tale om arbejdsudleje, når selskabet anvender arbejdskraft stillet til rådighed af [virksomhed4] og [virksomhed5]

Skattestyrelsen træffer derfor afgørelse i overensstemmelse med forslaget, idet det dog bemærkes, at beregningsgrundlaget for så vidt angår [virksomhed4] reduceres, jf. nedenfor.

Vedrørende [virksomhed5] - beregningsgrundlaget/arbejdsudlejeskat m.v.

Det fremgår af lønoplysningerne/regnearkene, at [virksomhed5] i perioden februar 2018 - juni 2018 har haft en samlet bruttolønudgift på i alt 48.639 kr., som omregnet med kurs 1,60 svarer til 77.822 DKK.

Selskabet har modtaget fakturaer fra [virksomhed5] i perioden lydende på i alt 475.483,68 DKK.

Skattestyrelsen har herefter beregnet, at [virksomhed5]s lønudgift i forbindelse med arbejdet for selskabet udgør godt 16 % af vederlaget.

Det er opfattelsen, at de fremlagte regneark ikke er tilstrækkelig dokumentation for [virksomhed5]s lønudgifter til de ansatte, idet størrelsen af lønudgifterne i henhold til regnearkene ligger langt under den samlede fakturasum. Der er endvidere lagt vægt på, at der ikke er fremlagt dokumentation for lønudbetalingerne, f.eks. kopi af lønsedler, overførselsbilag eller lignende. Det fremgår heller ikke af det fremlagte materiale, at [virksomhed5] har udbetalt diæter/rejsegodtgørelse, hvilket er normalt, når en udenlandsk virksomhed sender ansatte til Danmark for at arbejde.

Skattestyrelsen fastholder derfor, at vederlagene betalt til [virksomhed5] skal lægges til grund ved beregningen af arbejdsudlejeskat m.v.

Vedrørende [virksomhed4] - beregningsgrundlaget for arbejdsudlejeskat m.v.

Det fremgår af lønoplysningerne/regnearkene, at [virksomhed4] i perioden december 2017 - juni 2018 har haft en samlet bruttolønudgift på 236.142.31 EUR, som omregnet med kurs 7,44 svarer til 1.756.898 DKK.

Selskabet har modtaget fakturaer fra [virksomhed4] i perioden 23. februar 2018 - 5. juni 2018 lydende på i alt

1.810.941,92 DKK.

Skattestyrelsen har herefter beregnet, at [virksomhed4]s lønudgift i forbindelse med arbejdet for selskabet udgør godt 97 % af vederlaget. Ved beregningen har Skattestyrelsen anvendt lønnen udbetalt af [virksomhed4] fra og med december 2017, uanset den første faktura, som selskabet modtager fra [virksomhed4], er udstedt den 23. februar 2018. Dette begrundes med, at selskabet har indgået den første aftale med [virksomhed4] om arbejde på adressen [adresse1] den 18. oktober 2017. Det fremgår ikke af aftalen, hvornår arbejdet skal udføres. Da der er fremsendt lønoplysninger vedrørende løn udbetalt af [virksomhed4] i december 2017, er det opfattelsen, at [virksomhed4] har arbejdet for selskabet fra og med december 2017, uanset [virksomhed4] først har udstedt den første faktura til selskabet den 23. februar 2018.

Det fremgår af regnearkene og de fremlagte bankoverførsler, at [virksomhed4]s ansatte har modtaget diæ­ ter/rejsegodtgørelse.

Uanset [virksomhed4] ikke har fremlagt kopi af lønsedler, og uanset de fremlagte bankoverførsler ikke stemmer fuldstændig overens med nettolønningerne ifølge regnearkene, er det opfattelsen, at bruttolønningerne ifølge regnearkene kan lægges til grund ved beregningen af arbejdsudlejeskat m.v.

Skattestyrelsen imødekommer derfor selskabets anmodning om at anvende bruttolønningerne ifølge regnearkene fra [virksomhed4] ved beregning af arbejdsudlejeskat m.v. Beregningsgrundlaget reduceres derfor til 1.756.898 DKK.

Begrundelse

Ud fra en samlet vurdering af de faktiske forhold er det Skattestyrelsens opfattelse, at der er tale om arbejdsudleje, når selskabet anvender arbejdskraft stillet til rådighed af den litauiske virksomhed [virksomhed4]. Det er opfattelsen, at det udførte arbejde udgør en integreret del af selskabets arbejdsområde.

Ud fra en samlet vurdering af de faktiske forhold er det også Skattestyrelsens opfattelse, at der er tale om arbejdsudleje, når selskabet anvender arbejdskraft stillet til rådighed af den rumænske virksomhed [virksomhed5]

Selskabet er registreret som ”Ikke-finansielle holdingselskaber”. Det fremgår af de fremlagte underentreprenøraftaler, fakturaer og kontospecifikationer, at selskabet i 2018 har drevet byggevirksomhed.

Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at det udførte arbejde udgør en integreret del af det arbejde, som udføres af selskabet og de 3 datterselskaber [virksomhed1] A/S, cvr-nr. [...1], [virksomhed2] ApS, cvr-nr. [...2] og [virksomhed3] ApS, cvr-nr. [...3]. De udenlandske arbejdstagere er derfor skattepligtige til Danmark efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, og arbejdsmarkedsbidragslovens § 1.

Det fremgår af SKATs styresignal SKM2014.478.SKAT, at det ved afgørelsen af, om der foreligger arbejdsudleje eller ej er væsentligt at fastslå, om arbejdet er integreret i den danske virksomhed, eller om arbejdet ligger uden for det område, som virksomheden beskæftiger sig med, eller på anden måde er udskilt fra virksomheden.

Selskabets ejer, [person1], er registreret som den reelle og ultimative ejer af de 3 datterselskaber [virksomhed1] A/S, [virksomhed2] ApS og [virksomhed3] ApS. Det er også registreret, at [person1] har bestemmende indflydelse i de 3 datterselskaber.

Selskabet er registreret med branchekode 64.20.20 ”Ikke-finansielle holdingselskaber”. Selskabet er ikke registreret som arbejdsgiver.

Selskabet har ikke angivet udgående moms for 1. og 2. kvartal 2018. For 3. kvartal 2018 har selskabet angivet udgående moms og indgående moms.

De 3 ovennævnte datterselskaber er alle registreret med branchekode ”41.10.00: Gennemførelse af byggeprojekter”.

[virksomhed1] A/S har angivet indgående moms for 1. og 2. kvartal 2018 samt udgående moms for 2. kvartal 2018. [virksomhed1] A/S har ikke indberettet løn til eindkomst for kontrolperioden.

[virksomhed2] ApS har angivet udgående og indgående moms for 1. og 2. kvartal 2018. [virksomhed2] ApS har ikke indberettet løn til elndkomst for kontrolperioden.

[virksomhed3] ApS har for hele kontrolperioden indberettet løn til elndkomst vedrørende ansatte. For perioden 1. januar 2018 - 30. september 2018 har [virksomhed3] ApS kun angivet udgående moms for 3. kvartal 2018. [virksomhed3] ApS har ikke angivet indgående moms for perioden.

[virksomhed4] udfører murerarbejde for selskabet.

[virksomhed5] udfører tømrerarbejde for selskabet.

Ved det uanmeldte kontrolbesøg på [adresse1] den 14. marts 2018 var [virksomhed5] medarbejdere ankommet til byggepladsen i en mandskabsvogn ejet af [virksomhed7] ApS. [virksomhed3] ApS er registreret som primær bruger. Der var ingen skiltning på bilen.

Under kontrolbesøget på [adresse1] ankom 5 af [virksomhed4]s medarbejdere i en mandskabsvogn ejet af [finans1]. [virksomhed7] ApS er registreret som primær bruger af bilen. Af bilens skiltning fremgår ”[virksomhed3], CVR [...3]”.

Ved det uanmeldte kontrolbesøg samme dag på [adresse2] så Skattestyrelsen yderligere en mandskabsvogn ejet af [finans1]. [virksomhed7] ApS er registreret som primær bruger af bilen. Af bilens skiltning fremgår ”[virksomhed3] ApS, Tlf [...], CVR [...3]”. Bilen blev anvendt af [virksomhed4]s medarbejdere.

Selskabet har indgået aftalerne med [virksomhed4] og [virksomhed5] samt modtaget og betalt fakturaerne udstedt af de to udenlandske virksomheder.

Det fremgår af selskabets bankkonto, at selskabet har afholdt udgifter til indkøb af byggematerialer, f.eks. hos [virksomhed12] og [virksomhed11].

Det er henholdsvis selskabet og [virksomhed3] ApS, der stiller mandskabsvogne til rådighed for [virksomhed4] og [virksomhed5] Det fremgår af skiltningen på 2 af mandskabsvognene, at det er [virksomhed3] ApS, der anvender bilerne.

Det er herefter Skattestyrelsens opfattelse, at [virksomhed4] og [virksomhed5] har udført byggeopgaver, som udgør en integreret del af selskabets/Kian Oliver Olssons kerneopgaver, samt at selskabet ikke kan udføre sin kerneopgave uden ansatte. Se SKM2015.209.LSR.

Det fremgår også af styresignal SKM2014.478.SKAT, at afgørelsen af om tjenesteydelser er integreret i en dansk virksomhed eller ydet i forbindelse med selvstændig udenlandsk erhvervsvirksomhed træffes ud fra en konkret vurdering. I den forbindelse er det væsentligt at fastslå, om det er den danske eller den udenlandske virksomhed, der bærer den væsentligste del af ansvaret og den økonomiske risiko for det udførte arbejder.

Den danske virksomhed bærer som udgangspunkt det primære ansvar over for sin kunde uanset, at arbejdet er udført af en (udenlandsk) underleverandør. Hvis underleverandøren påtager sig et afledet ansvar, og derved forpligter sig til at foretage udbedring af fejl og mangler ved de leverede ydelser, taler dette efter omstændighederne for selvstændig erhvervsvirksomhed. Tilsvarende kan det forhold, at en underleverandør f.eks. stiller byggegaranti og kan pålægges dagbøder ved forsinkelse efter omstændighederne også tale for, at arbejdet udføres som selvstændig erhvervsvirksomhed.

Ved det uanmeldte kontrolbesøg den 14. marts 2018 oplyste [person6] og [person5], at [virksomhed4] og [virksomhed5] ikke stiller nogen former for garantier i forbindelse med arbejdet. Denne oplysning er i overensstemmelse med de indgåede underentreprenøraftaler. Det fremgår heller ikke af aftalerne, at [virksomhed4] og [virksomhed5] har erstatningsansvar i forbindelse med arbejdet.

Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at [virksomhed4] og [virksomhed5] ikke har et økonomisk ansvar/risiko i forbindelse med arbejdet for selskabet.

Hvis arten af tjenesteydelser samt forholdene om ansvar og økonomisk risiko peger i retning af, at den danske virksomhed skal anses for den reelle arbejdsgiver, kan det være relevant at se på supplerende kriterier i forhold til at vurdere, om den danske virksomhed skal anses for den reelle arbejdsgiver og dermed arbejdsudleje, eller om der er tale om ydelser leveret af en selvstændig erhvervsvirksomhed. Der ses f.eks. på, hvem der instruerer i det daglige arbejde, samt hvem stiller de nødvendige arbejdsredskaber og materiel til rådighed for arbejdet.

Kontrakterne, som selskabet har indgået med [virksomhed4] og [virksomhed5], er udfærdiget på dansk. Det vurderes, at den litauiske og den rumænske virksomhed ikke kan forstå dansk, hvorfor selskabet må have instrueret de udenlandske arbejdstagere i det daglige arbejde.

Ved kontrolbesøget 14. marts 2018 oplyste [person6], at han er den daglige leder for [virksomhed4]s medarbejdere og bestemmer antallet af ansatte på byggepladsen. [person6] kunne ikke oplyse, hvem der fører det daglige tilsyn, samt hvem der skal godkende det færdige arbejde.

[person6] var ifølge elndkomst ansat hos [virksomhed3] ApS i november og december 2017 og igen fra september 2018.

Ved kontrolbesøget den 14. marts 2018 oplyste [person5], at han er den daglige leder for [virksomhed5]s medarbejdere, herunder fører tilsyn med det daglige arbejde og bestemmer antallet af ansatte på byggepladsen. [virksomhed6] ApS skal godkende det færdige arbejde.

[person5] var ifølge elndkomst ansat hos [virksomhed3] ApS i perioden februar 2018 - maj 2018. Ifølge de udstedte fakturaer arbejdede [virksomhed5] for [virksomhed6] ApS i perioden februar 2018 - primo juni 2018. [person5] var således ansat hos [virksomhed3] ApS samtidig med, at han havde de daglige instruktionsbeføjelser overfor [virksomhed5]s medarbejdere.

Det er de faktiske forhold, der har afgørende betydning ved vurderingen af, hvem der har den daglige instruktionsbeføjelse. Da [person6] og [person5] har ledet og fordelt arbejdet på byggepladserne, er det Skattestyrelsens opfattelse, at [virksomhed4]s og [virksomhed5]s medarbejdere er ledet af en person ansat i en af [person1]s selskaber.

Det fremgår af aftalerne, at [virksomhed4] og [virksomhed5] skal levere entreprenørmaskiner og andet materiel. Ved kontrolbesøget den 14. marts 2018 oplyste [person6] og [person5], at alt håndværktøj, sikkerhedsudstyr, større maskiner og stillads stilles til rådighed af selskabet.

Selskabet leverer alle materialer til brug for arbejdet. Det blev oplyst af både [person6] og [person5] ved kontrolbesøget den 14. marts 2018. Det fremgår også af selskabets bankkonto, at selskabet har afholdt diverse udgifter til materialer, f.eks. hos [virksomhed12] og [...].

Det er henholdsvis selskabet og [virksomhed3] ApS, der stiller mandskabsvogne til rådighed for de udenlandske arbejdstagere.

[virksomhed4] har ifølge fakturaerne modtaget vederlag pr. mursten og for et antal timer. Stykpris og timeløn fremgår hverken ikke af aftalerne eller af fakturaerne. Det er opfattelsen, at afregning pr. enhed er akkordløn, hvilket er almindeligt i et ansættelsesforhold.

Det fremgår hverken af aftalerne eller fakturaerne vedrørende arbejdet udført af [virksomhed5], hvor­ dan vederlaget er beregnet.

Skattestyrelsen kan ikke afstemme de betalte beløb med de fremlagte fakturaer og underentreprenøraftaler.

Ifølge RUT har [virksomhed4] og [virksomhed5] kun haft selskabet og [virksomhed2] ApS, som hvervgiver i 2018.

Ud fra en samlet vurdering af de faktiske forhold er det herefter Skattestyrelsens opfattelse, at der er tale om arbejdsudleje, når selskabet får stillet arbejdskraft til rådighed af den litauiske virksomhed [virksomhed4] og den rumænske virksomhed [virksomhed5] Det er opfattelsen, at det udførte arbejde udgør en integreret del af selskabet. Der er i realiteten tale om lønarbejde, hvorfor de udenlandske arbejdstagere er skattepligtige til Danmark efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3.

Skattestyrelsen anser arbejdsforholdet mellem selskabet og de udenlandske virksomheder [virksomhed4] og [virksomhed5] for at være omfattet af reglerne om arbejdsudleje. Selskabet er derfor pligtigt til at indeholde arbejdsudlejeskat efter kildeskattelovens § 46, stk. 1. Der skal foretages indeholdelse i vederlaget for personligt arbejde udført af de udenlandske arbejdstagere efter kildeskattelovens § 43, stk. 1 og stk. 2 h. Arbejdsudlejeskat beregnes med 30 % af bruttoindtægten, herunder eventuel godtgørelse til dækning af udgifter til rejse og ophold m.v. efter kildeskattelovens § 48 B og § 2, stk. 5.

Der skal også beregnes arbejdsmarkedsbidrag med 8 %, jf. arbejdsmarkedsbidragslovens § 2, stk. 1, nr. 3, og § 7 samt kildeskattelovens § 49 A, stk. 2, nr. 8, og § 2, stk. 5.

Det er uden betydning for skattepligten, hvilken form vederlaget udbetales i. Alle former for løn, herunder også personalegoder, er som udgangspunkt omfattet af bestemmelsen, f.eks. rejsegodtgørelse, kørselsgodtgørelse og sociale forsikringer betalt af arbejdsgiver. Grundlaget omfatter dog ikke værdien af kost og logi, som dækkes efter regning af den udenlandske arbejdsgiver, hvis rejsereglerne er opfyldt.

Hvis den danske arbejdsgiver ikke kan få oplyst og dokumenteret, hvor stor en del af det samlede vederlag, der viderebetales som løn til den arbejdsudlejede arbejdstager, skal der som udgangspunkt indeholdes arbejdsudlejeskat af det samlede vederlag. Det fremgår af Den juriske vejledning, afsnit C.F.3.1.4.1.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at [virksomhed5] ikke har fremlagt tilstrækkelig dokumentation for, hvor stor en del af det samlede vederlag, der er viderebetalt som løn til de ansatte. Det er derfor også opfattelsen, at der skal indeholdes og betales arbejdsudlejeskat og arbejdsmarkedsbidrag af de veder­ lag, som [virksomhed5] har modtaget fra selskabet i perioden 1. januar 2018 - 26. juni 2018.

Hvis den danske arbejdsgiver kan få oplyst og fremlagt dokumentation for, hvor stor en del af det samlede vederlag den enkelte arbejdsudlejede arbejdstager har fået udbetalt i løn, kan/skal disse beløb lægges til grund ved beregning af arbejdsudlejeskat og arbejdsmarkedsbidrag. Det fremgår af Den juridiske vejledning, afsnit C.F.3.1.4.1.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at [virksomhed4] har fremlagt tilstrækkelig dokumentation for, hvor stor en del af det samlede vederlag, der er viderebetalt som løn til de ansatte. Det er derfor også opfattelsen, at [virksomhed4]s bruttolønninger ifølge de fremlagte lønoplysninger/regneark skal lægges til grund ved beregningen af arbejdsudlejeskat og arbejdsmarkedsbidrag i forbindelse med betaling af vederlag til [virksomhed4] i perioden 1. januar 2018 - 26. juni 2018.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at arbejdsudlejeskatten m.v. for perioden kan opgøres således, jf. opgørelsen ”Bilag 1”.

Vedrørende 2018

Arbejdsmarkedsbidrag: 8 % af 2.232.381 kr. = 178.590 kr.

Arbejdsudlejeskat: 30 % af (2.232.381 kr. - 178.590 kr.) = 616.137 kr.

Det er således Skattestyrelsens opfattelse, at selskabet skulle have indeholdt og angivet arbejdsmar­ kedsbidrag, i alt 178.590 kr., og arbejdsudlejeskat, i alt 616.137 kr.

Opkrævningen af ovenanførte beløb foretages ifølge opkrævningslovens § 5, stk. 1.

Hæftelse for ikke indeholdt og ikke angivet arbejdsudlejeskat m.v.

Kildeskattelovens § 69, stk. 1, bestemmer, at den som undlader at opfylde sin pligt til at indeholde skat, eller som indeholder denne med for lavt beløb, er over for det offentlige umiddelbart ansvarlig for betaling af manglende beløb, medmindre han godtgør, at der ikke er udvist forsømmelighed fra hans side ved iagttagelse af bestemmelserne i denne lov.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at selskabet er omfattet af erstatningspligten efter denne bestem­ melse. Datterselskabet [virksomhed3] ApS har i hele kontrolperioden udbetalt løn.

Da [person1] er den reelle ejer af og eneste direktionsmedlem i både selskabet og [virksomhed3] ApS, er det opfattelsen, at selskabet er bekendt med de faktiske forhold, der begrunder, at der er tale om A-indkomst efter kildeskattelovens § 43, stk. 1, og den deraf følgende indeholdelsespligt efter samme lovs § 46.

Selskabet har entreret med udenlandske virksomheder, som kun leverer arbejdsydelser. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at arbejdet i nogle tilfælde er udført som akkordarbejde (pris pr. mursten og timeløn) og i andre tilfælde til en fast pris. Selskabet leverer alle materialer, værktøj og stilladser m.v.

De udenlandske arbejdstagere udfører arbejde, der udgør en integreret del af selskabet.

De udenlandske virksomheder bærer ikke ansvaret og den økonomiske risiko for det udførte arbejde.

Selskabet og/eller datterselskabet [virksomhed3] ApS fører det nødvendige tilsyn med arbejdets udførelse.

Ud fra disse oplysninger samt øvrige redegørelse ovenfor mener Skattestyrelsen, at selskabet hæfter for ikke indeholdt arbejdsudlejeskat og arbejdsmarkedsbidrag.

Skattestyrelsen har ikke modtaget oplysninger, der kan godtgøre, at der ikke er udvist forsømmelighed ved iagttagelse af bestemmelserne i kildeskatteloven.

Øvrige punkter

Forældelsesfristen for opkrævning af manglende indeholdelse og afregning af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag i forbindelse med udbetaling af A-indkomst løber fra det tidspunkt, hvor Skattestyrelsen får kendskab til fordringens eksistens. Det fremgår af forældelseslovens § 3, stk. 1 og stk. 2.

Skattestyrelsen har modtaget materialet den 26. oktober 2018, der begrunder, at selskabet er indeholdelsespligtigt af arbejdsmarkedsbidrag og arbejdsudlejeskat. Forældelsesfristen løber derfor fra denne dato.

Vedrørende perioden fra 27. juni 2018 og fremefter

Det fremgår af indberetningerne til RUT-registreret, at selskabet i perioden 27. juni 2018 til dato har anvendt arbejdskraft stillet til rådighed af udenlandske virksomheder.

Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at selskabet skal opgøre og indeholde arbejdsudlejeskat og arbejdsmarkedsbidrag af alle vederlag vedrørende arbejdskraft stillet til rådighed af udenlandske virksomheder fra 27. juni 2018 og fremefter. Beløbene skal indberettes til Skattestyrelsen ved anvendelse af blanket 01.010. Blanketten samt information om indberetning og betaling kan findes på SKAT.dk/Erhverv/Ansatte og løn/Udenlandsk arbejdskraft/Leje af medarbejdere fra udlandet.

Ved indberetningen skal selskabet være opmærksom på, at såfremt en udenlandsk virksomhed ikke dokumenterer, hvor stor en del af det samlede vederlag, der viderebetales som løn til den/de arbejdsudlejede arbejdstager, f.eks. ved fremlæggelse af kopi af lønbilag og bankoverførsel, skal der som udgangspunkt indeholdes arbejdsudlejeskat og arbejdsmarkedsbidrag af vederlaget. Det fremgår af Den juridiske vejledning, afsnit C.F.3.1.4.1.

Selskabets opfattelse

Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at der foreligger selvstændig entreprise og ikke arbejdsudleje.

Repræsentanten har anført:

”Levering af arbejdsredskaber og materiel

Skattestyrelsen konkluderer i deres afgørelse, at der er tale om arbejdsudleje. I begrundelsen lægger Skattestyrelsen vægt på, hvem der stiller de nødvendige arbejdsredskaber og materiel til rådighed for arbejdet.

Fra det uanmeldte kontrolbesøg fremhæver Skattestyrelsen, at medarbejdere ansat hos underentreprenørerne, [virksomhed5] (herefter [virksomhed5]) og [virksomhed4] (herefter [virksomhed4]), har oplyst, at materialer, håndværktøj, sikkerhedsudstyr, større maskiner og stillads stilles til rådighed af selskabet eller dettes datterselskaber.

Skattestyrelsen sammenholder disse fakta med den indgåede kontrakt, hvoraf det fremgår, at [virksomhed4] og [virksomhed5] selv skal levere entreprenørmaskiner og andet materiel. Skattestyrelsen konkluderer på denne baggrund, at den indgåede kontrakt ikke stemmer overens med de på kontrolbesøget modtagne oplysninger.

Det er klagers opfattelse, at Skattestyrelsen har foretaget en forkert vurdering af ovenstående fakta. Som oplyst overfor Skattestyrelsen er [virksomhed4] og [virksomhed5] hverken gennem udtrykkelig eller stiltiende aftale forpligtet til at benytte selskabets eller dettes datterselskabers materiel. [virksomhed4] og [virksomhed5] har alene valgt at leje selskabets materiel, fordi de har mulighed for en gunstig rabatordning ved at leje materiellet samlet af selskabet.

Det fremhæves endvidere i Skattestyrelsens afgørelse, at selskabet afholder alle udgifter til byggemateriale. Også dette forhold skyldes alene, at der kan opnås en bedre pris, ligesom det giver mulighed for at købe på kredit, hvis byggematerialerne indkøbes gennem et dansk etableret selskab, der har et fast kundeforhold med byggemarkedet, og har således intet at gøre med de kontraktmæssige forhold.

Det er derfor ikke korrekt når Skattestyrelsen konkluderer, at der er ikke er overensstemmelse mellem de udenlandske entreprenørers oplysninger, selskabets oplysninger og de indgåede aftaler. Eftersom [virksomhed4] og [virksomhed5] kan opnå en lavere pris både på leje af maskinel og indkøb af byggematerialer, giver det forretningsmæssigt set mening, at de vælger at benytte denne mulighed hos selskabet. Det skal igen fremhæves, at de på ingen måde er forpligtet hertil.

Instruktionsmyndighed

Skattestyrelsen lægger i deres afgørelse vægt på, at de fremlagte aftaler er udarbejdet på dansk. På den baggrund konkluderer Skattestyrelsen, at selskabet i et vist omfang må have instrueret de udenlandske arbejdstagere i det dagelig arbejde. Som allerede oplyst overfor Skattestyrelsen bliver aftalerne også indgået på engelsk, hvorfor de kan forstås af [person6] og [person5].

Skattestyrelsen fremhæver selv, at det ikke umiddelbart var muligt at kommunikere med de udenlandske arbejdstagere på engelsk. Dette må tale for at instruktionsmyndigheden ligger hos [person6] og [person5], der som de eneste kan kommmunikere med arbejdstagerne på deres respektive modersmål, hhv. litauisk/ukrainsk og rumænsk.

...”.

Landsskatterettens afgørelse

Det følger af kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, at det påhviler personer at svare indkomstskat til staten af vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde for en virksomhed her i landet, når arbejdet udgør en integreret del af virksomheden, så vidt vedkommende ikke er skattepligtige efter kildeskattelovens § 1.

Skattepligten efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, er betinget af, at det arbejde, som udføres, ligger inden for det arbejdsområde, som den pågældende virksomhed er beskæftiget med. Arbejdet skal således være en integreret del af virksomheden. Såfremt det udførte arbejde ligger uden for den type arbejde, som den pågældende virksomhed beskæftiger sig med, eller i øvrigt er udskilt fra virksomheden, finder reglen ikke anvendelse. Det er en forudsætning, at virksomheden kan anses for at have reelle arbejdsgiverbeføjelser.

I denne vurdering ses på, hvorledes ansvaret er fordelt mellem den danske og udenlandske virksomhed, herunder de økonomiske risici forbundet med arbejdet.

Yderligere elementer indgår i denne vurdering, herunder:

Der ses på den baggrund mere på realiteten i arbejdsforholdet end hvem, der er den formelle arbejdsgiver. Det tillægges i den forbindelse generelt stor vægt, hvem der direkte eller indirekte fører tilsyn med arbejdet, og leder eller kontrollerer den måde, arbejdet udføres på.

Landsskatteretten finder efter en samlet vurdering, at der foreligger arbejdsudleje. Der er herved lagt vægt på, at der af de indgåede kontrakter fremgår en ikke specificeret samlet sum for det arbejde, der skal udføres af de udenlandske virksomheder, der sammenholdt med de fremlagte fakturaer, hvoraf fremgår en samlet sum baseret på et antal mursten og et antal arbejdstimer ikke tyder på entrepriseforhold. Det bemærkes, at de udenlandske virksomheder til Skattestyrelsen har oplyst, at der kun leveres arbejdskraft til selskabet. Det er tillige tillagt vægt, at selskabet stiller materiel og materialer til rådighed for de udenlandske virksomheder, idet bemærkes, at det ikke – som anført af selskabet – er dokumenteret, at de udenlandske virksomheder har betalt leje herfor. For så vidt angår instruktionsbeføjelsen afhænger behovet herfor af en opgaves kompleksitet, hvilket kan svække behovet for instruktion. I det foreliggende tilfælde må de udenlandske virksomheder anses for at være bekendt med, hvordan det i kontrakterne angivne murer- og tømrerarbejde udføres, hvorfor videre instruktion ikke kan anses for nødvendigt. Endelig anses de udenlandske arbejdere ikke for at bære ansvaret og den økonomiske risiko for det udførte arbejde, ligesom de udenlandske virksomhedsejere har oplyst, at der ikke frem til kontroltidspunktet var foretaget udbedringer eller betalt erstatning til selskabet på grund af fejl og mangler.

For personer, der er skattepligtige efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, om arbejdsudlejeskat, følger det af kildeskattelovens § 48B, stk. 1, at skatten beregnes som 30 % af bruttoindtægten. Det følger videre af arbejdsmarkedsbidragslovens § 1, at bidraget udgør 8 % af grundlaget, jf. § 2.

For så vidt angår Skattestyrelsens beregning af arbejdsmarkedsbidrag og arbejdsudlejeskat er Landsskatteretten efter de foreliggende oplysninger enig heri.

For så vidt angår pligten til indeholdelse følger det af kildeskattelovens § 2, stk. 5, jf. § 2, stk. 1, nr. 3, at skattepligten er endeligt opfyldt ved indeholdelse af skat efter § 48B og erlæggelse af arbejdsmarkedsbidrag. Indeholdelsespligten påhviler den, for hvem arbejdet udføres, jf. kildeskattelovens § 46, stk. 1, jf. § 43, stk. 2, litra h.

Hæftelsen påhviler den, som undlader at opfylde sin pligt til at indeholde A-skat og arbejdsmarkedsbidrag over for det offentlige. Denne er umiddelbart ansvarlig for betaling af manglende beløb, medmindre han godtgør, at der ikke er udvist forsømmelighed fra hans side. Det fremgår af kildeskattelovens § 69, stk. 1, og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7.

Selskabet hæfter for den manglende indeholdelse af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag, jf. kildeskattelovens § 69, stk. 1, og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7, idet selskabet har udvist forsømmelighed ved ikke at indeholde A-skat og arbejdsmarkedsbidrag af udbetalingerne til de udenlandske arbejdere. Ud fra sagens oplysninger har der ikke foreligget en sådan uklarhed om selskabets indeholdelsespligt, at det kan fritages for hæftelsesansvar for den manglende indeholdelse af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor.