Kendelse af 01-06-2022 - indlagt i TaxCons database den 31-07-2022

Journalnr. 19-0087495

Klagepunkt	Skattestyrelsens afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Indkomståret 2015
Fradrag for valutakøb (*	61.999.726 kr.	72.095.405 kr.	68.566.813 kr.

(* Valutakøb er en del af posten variable omkostninger i regnskabet.

Faktiske oplysninger

Klageren drev virksomheden [finans1] med CVR-nr. [...1]. Virksomheden blev startet den 1. juli 2013, og var registreret som enkeltmandsvirksomhed med Branchekoden ”661900 Andre hjælpetjenester i forbindelse med finansiel formidling”.

Virksomheden var ifølge Virk.dk registreret med aktiviteten: vekselkontor / valutahandel.

Virksomheden blev drevet fra adressen [adresse1], [by1]. Virksomheden ophørte den 31.12.2017.

Der er registeret lønudgifter i indkomståret 2015. Alle tre medarbejdere er i familie med klageren. Lønudgifter i virksomheden:

		Indkomstår 2015
Indberettet lønningsudgifter		163.155 kr.
Fordelt på;
[person1]	Bror	118.080 kr.
[person2]	Far	14.850 kr.
[person3]	Bror	30.225 kr.

Regnskabsgrundlaget m.v.

Regnskabet for 2015 kan summarisk opstilles således:

Omsætning	73.108.489 kr.
Variable omkostninger: (valutakøb)	-72.555.966 kr.
Dækningsbidrag:	552.523 kr.
Andre omkostninger	-350.478 kr.
Resultat før renter	202.045 kr.

Overskud af virksomhed er selvangivet med 202.042 kr.

Det fremgår af sagens oplysninger, at Skattestyrelsen har foretaget en gennemgang af virksomhedens regnskabsgrundlag. Skattestyrelsen oplyser at have konstateret følgende forhold i forbindelse med gennemgangen:

Udgifter til valutakøb i indkomståret 2015

”...

Virksomheden har ifølge regnskabet for år 2015 indkøbt valuta for følgende beløb:

Variable omkostninger kr. 72.555.966

Varelager valuta primo kr. -1.990.150

Varelager valuta ultimo kr. 1.529.589

Valutaindkøb kr. 72.095.405

Valutaindkøbet år 2015 kan opdeles således på valuta:

Konto	1100		Valuta	Euro	61.459.420,39
Konto	1101		Valuta	US$	7.110.816,48
Konto	1102		Valuta	Pund	627.680,46
Konto	1103		Valuta	Skr.	964.932,97
Konto	1104		Valuta	Nkr.	1.107.315,90
Konto	1105		Valuta	Try	314.910,92
Konto	1106		Valuta	CHF	217.918,08
Konto	1107		Valuta	AUD	15.253,19
Konto	1108		Valuta	PLN	11.307,84
Konto	1109		Valuta	CAD	77.166,59
Konto	1110		Valuta	CNY	14.674,68
Konto	1111		Valuta	RUB	683,21
Konto	1112		Valuta	CZK	5.107,14
Konto	1113		Valuta	HUF	562,50
Konto	1114		Valuta	SAR	74.369,06
Konto	1115		Valuta	THB	15.831,25
Konto	1116		Valuta	AED	49.191,85
Konto	1118		Valuta	QAR	5.391,40
Konto	1119		Valuta	JOB	1.700,00
Konto	1121		Valuta	ILS	9.110,00
Konto	1122		Valuta	BGL	6.426,75
Konto	1123		Valuta	MYR	1.135,30
Konto	1125		Valuta	HRK	399,98
Konto	1127		Valuta	IND	4.101,00
					72.095.406,94
Konto	1129		Lager primo		1.990.150,00
Konto	1130		Lager ultimo		-1.529.589,00
					72.555.967,94

...

Af bilag ”Buy & Sell Report” fremgår virksomhedens daglige valutakøb – beløbene pr. dag er samlebeløb. Eksempel – Buy & Sell Report af 2. januar 2015:

[finans1] [adresse1] CVR: [...1]		Buy & Sell Report
		From 02-01-2015		To 02-01-2015
		Sell		Buy
Rate ID	Sum OF Currency		Sum OF Kr.		Sum OF Currency	Sum OF Kr.
SEK	3.550,00		2.849,94 kr.		0,00	0,00 kr.
EUR	49.555,00		371.916.45 kr.		70.850,00	529.387 kr.
NOK	75.000,00		61.132,50 kr.		0,00	0,00 kr.
Total			435.898,89 kr.			529.387,00 kr.

...

Der foreligger endvidere Buy & Sell Report pr. måned og en Buy & Sell Report for året.

Ifølge konto 1100 – 1127 har virksomheden haft valutakøb for i alt 72.095.405 kr. i år 2015. Alle indkøb er bogført på kontiene 1100 – 1127 den 30. december 2015. På konto 1100Euro Køb er der f.eks. i alt syv posteringer:

DATO	P-NR	POSTERINGS-TEKST	DEBET	KREDIT	OVF. MOMS
01.01.15		PRIMO SALDO	0.00
30.12.15	748	EUR KOB	9,621,031.48
30.12.15	749	EUR KOB	9,621,031.48
30.12.15	750	EUR KOB	9,621,031.48
30.12.15	751	EUR KOB	9,621,031.48
30.12.15	752	EUR KOB	9,621,031.48
30.12.15	753	EUR KOB	13,261,353.30
30.12.15	804	EURO KOB	92,909.79
		PERIODE IALT	61,459,420.39
		ULTIMO SALDO	61,459,420.39	61,459,420.39

Ingen af de bogførte beløb på kontiene 1100 – 1127 kan henføres til de daglige Buy & Sell Report og endvidere heller ikke til de månedlige Buy & Sell Report. De månedlige Buy & Sell Report er afslutningsvis overført til en årlig Buy & Sell Report, som således burde kunne afstemmes til bogføringens ultimosaldo.

Ifølge både den årlige Buy & Sell Report og bogføring på konto 1100 har der været indkøb af Euro for 61.459.420,39 kr.

Ved sammentælling af de månedlige Buy & Sell Report kan årets køb af Euro opgøres til 64.459.396,77 kr. Der er herved en difference på 2.999.976,38 kr. mellem bogføring/årlig Buy & Sell Report og de månedlige Buy & Report... Der er herved ikke sammenhæng mellem virksomhedens bogføring/årlig Buy & Sell Report og de månedlige Buy & Sell Report.

Der foreligger ingen kasseafstemninger for året. Kun de daglige Buy & Sell Report fremgår af indsendt materiale.

Balancen indeholder en kassekonto – konto 1710. Der er ingen posteringer på denne konto i løbet af året og ultimosaldo er 0,00 kr. Da der ikke har været posteringer på kassen, skal alle valutakøb og valutasalg være sket via banken.

Balancen indeholder to konti vedrørende bank – konto 1711 og 1712.

Konto 1711 vedrører konto [...72] og indeholder kun en postering, som medfører, at primosaldoen debiteres og kontoen går i nul.

Konto 1712 benævnt ”[...]” er ført løbende igennem året. Der er bogført for i alt 1.626.104,74 kr. i debet og 1.562.595,84 i kredit på denne bogføringskonto. Denne konto vedrører indsendt bankkontoudtog vedrørende bankkonto [...55]. Der fremgår ikke hævninger på denne bankkonto til køb af valuta til virksomheden. De samlede posteringer på denne bankkonto kan ikke rumme det samlede bogførte valutakøb og valutasalg på mere end 70 mio. kr.

Virksomhedens samlede valutakøb og valutasalg fremgår altså hverken af virksomhedens bankkonti eller af kassekontoen.

Skattestyrelsen har i brev af 13. februar 2018 anmodet dig om indsendelse af virksomhedens bilagsmateriale. Der er ikke modtaget dokumentation for indkøb af valuta.

...

I brev af 5. maj 2019 har din revisor indsendt bemærkninger til forslag til afgørelse af 1. maj 2019. I brevet har revisor anført, at

Alt regnskabsmateriale, samt dokumentationer, ordre rapport, fakturaer og kvitteringer m.v. fra leverandører for hele 2015 og en del af 2016 er hos politi ...

Skattestyrelsen har kontaktet [by1] Politi og har gennemset det materiale, som [by1] Politi ligger inde med omkring valutaindkøb til virksomheden. I dette materiale ligger der oplysninger om virksomhedens indkøb ved valutaleverandørerne [finans2] og [finans3] i år 2015.

...

I dette materiale ligger der ikke oplysninger om virksomhedens handel med / indkøb hos private kunder i år 2015.

...

Skattestyrelsen har oplyst, at gennemgangen af kontoudtogene fra [finans3] og [finans2] har vist, at disse ikke er fyldestgørende dokumentation for virksomhedens valutakøb fra disse leverandører. Som baggrund herfor anfører Skattestyrelsen følgende forhold:

”...

•	Der er ikke anført saldo på kontoudtogene fra [finans3] og [finans2], og købene kan derfor ikke følges fra vugge til grav på kontoudtogene.

•

Som eksempel kan fremføres, at [finans3] på kontoudtoget over køb (og salg) har anført alle beløb som ”bestilling i valuta” som positive beløb, selv om der er valuta, som [finans3] har købt af virksomheden. Altså beløb, som er krediteret virksomhedens saldo hos [finans3] (og debiteret virksomhedens egen passivkonto – gæld leverandør). [finans3] har dog ud for disse køb f.eks. anført ”vi købte af kunden”. Det kan derfor ikke dokumenteres via dette kontoudtog fra [finans3], at der ikke kan være salg fra virksomheden til [finans3] inkluderet i kontoudtoget, og som [finans3] ikke har fået anført ” vi købte af kunden” ud for.

•	Der kan være udstedt kreditnotaer af [finans3] og [finans2], uden at dette kan verificeres via kontoudtogene med baggrund i den manglende saldooversigt på kontoudtogene.

•	Købene hos [finans3] og [finans2] kan ikke verificeres via bankbetalinger/-overførsler til [finans3] og [finans2].

•

En del af købene er af [finans2] anført værende købt af [person1] cpr. 2808.. ... og [person2] cpr. 1010.. ..., som er bror og far til dig. Disse køb er medtaget, hvis de kunne afstemmes til bogføringen, men det kan ikke dokumenteres ud fra kontoudtoget fra [finans2], at alle beløb vedrører virksomheden og ikke disse personers private økonomi.

•

Samtidig skal det anføres, at virksomheden selv har foretaget korrektioner til de daglige Buy & Sell reports i forbindelse med opgørelsen af valutaindkøbene, da disse ikke stemmer overens med den årlige Buy & Sell report, idet der er en difference på 2.999.976 kr. mellem de månedlige Buy & Sell reports vedrørende Euroindkøb og den årlige Buy & Sell report.

•

Det skal endvidere anføres, at ifald € 582.000 + $ 50.000 (kr. 4.356.270 + 341.370 kr.) blev tillagt virksomhedens udgifter, ville virksomhedens bruttofortjeneste / dækningsbidrag blive negativ (med -4.145.117 kr.), hvilket anses for værende usandsynligt i en virksomhed, hvor valutaomsætningen for 85 % vedkommende vedrører Euro, som Danmark har fastkurs overfor.

...

[finans3] har ikke oplyst salgsprisen (kursen). Skattestyrelsen har derfor beregnet en gennemsnitskurs vedrørende Euro ud fra den kurs, som [finans2] har benyttet i år 2015 (kurs 748,5). Da det samtidig ikke er muligt at opdele om det ikke-bogførte oplyste køb vedrører [finans3] eller [finans2] benyttes gennemsnitskursen for hele beløbet.

€ 582.000 svarer således til 4.356.270 kr.

$ 50.000 svarer til (salgskurs) 341.370 kr. (104.585 kr. + 133.540 kr. + 103.245 kr.)

I henhold til ovenstående er der en difference på 2.999.976 kr. mellem de daglige Buy & Sell reports vedrørende Euro-indkøb, som Skattestyrelsen har taget udgangspunkt i vedrørende denne opgørelse, og den årlige Buy & Sell report, som årsregnskabet har taget udgangspunkt i. Det har dog ikke muligt at fastslå, at denne difference skulle vedrøre indkøb ved [finans3] og [finans2]. Differencen tages derfor ikke med i denne opgørelse.

...”

Repræsentanten har på kontormødet med Skatteankestyrelsen den 10. juli 2020 fremlagt en ”Orders Report” for indkomståret 2015. Virksomheden har registreret årets vekseltransaktioner (køb og salg) i ”Orders rapport”. Der er i alt registreret ca. 11.000 vekseltransaktioner i rapporten. Nedenfor er vist 2 eksempler på registrering af valutakøb i virksomhedens regnskabssystem:

”...

[finans1]: Orders Report

CVR:[...1]

From: 01-01-2015 To: 31-12-2015
		Amount		Rate			Total Kr
Order: 10300	02-01-2015	Customer ID: 205			Payment Type: Cash
Buy EUR		70.000		7.4716			523.012,00 kr.
Order 10357	03-01-2015	Customer ID: 1			Payment Type: Cash
Buy EUR		200,00		7.3964			1.479,28 kr.
...”

På den sidste side i ”Orders Report” er årets samlede transaktioner opgjort således:

”...

Total Buy kr.	68.162.465,40 kr.
Total Sell kr.	69.241.414,66 kr.

...”

Excel-bogføring

Skatteankestyrelsen har i en supplerende klage af den 30. januar 2020 modtaget et bilag bestående af 30 sider benævnt ”Excel-bogføring”:

Repræsentanten har på kontormøde med Skatteankestyrelsen oplyst, at virksomhedens køb og salg af valuta er registreret dels i virksomhedens almindelige bogføringssystem og dels i form af en Excel-bogføring. Bogføring i Excel skete, når der var nedbrud i det almindelige bogføringssystem. Ifølge repræsentanten er både den almindelige bogføring, og Excel-bogføringen afleveret til Skattestyrelsen på 2 USB-stik.

I Skattestyrelsen udtalelse til klagen oplyses følgende:

”... Det bemærkes, at Skattestyrelsen ikke har fået forelagt et excel-ark i forbindelse med denne ankesag. Skattestyrelsen ses heller ikke at have fået forelagt et excel-ark i forbindelse med sagsbehandlingen. Skatteankestyrelsen har dog fået forelagt 7 sider, som evt. kan være det excel-ark, der henvises til. Disse 7 sider er vedlagt materialet til Skatteankestyrelsen - benævnt ”Købsliste 2015”. Det er korrekt, at Skattestyrelsen ikke har benyttet dette materiale i forbindelse med sagsbehandlingen, idet dette materiale ikke i sig selv dokumenterer, at virksomheden har indkøbt for de beløb, der er anført på disse lister.

...

På dette excel-ark er anført et køb ved [finans2] den 25. juni 2015 på € 30.000 (se vedlagte ”Købsliste 2015”). Der er ikke anført et køb ved [finans2] den 22. juni 2015.

...”

De nævnte 7 sider som Skattestyrelsen omtaler, er en del af de 30 sider og fremgår af siderne 1, 13, 14, 15, 16, 17 og 18.

I Excel-bogføringen har virksomheden registreret følgende køb af Euro og USD fra [finans2], [finans3] og [finans4] i indkomståret 2015:

”...

Buy	2015
03-01-2015	30000 euro	7,4725	224175	[finans3] ApS
11-02-2015	50000 euro	7,4695	373475	[finans2] as
17-02-2015	50000 euro	7,4747	373735	[finans2] as
27-02-2015	70000 euro	7,4965	524755	[finans3] ApS
27-03-2015	25000 euro	7,4972	187430	[finans4] ApS
28-03-2015	25000 euro	7,4972	187430	[finans4] ApS
08-04-2015	30000 euro	7,5017	225051	[finans3] ApS
16-04-2015	10000 euro	7,5034	75034	[finans2] as
25-06-2015	30000 euro	7,4815	224445	[finans2] as
24-08-2015	20000 euro	7,4852	149704	[finans2] as
28-08-2015	50000 euro	7,485	374250	[finans2] as
06-10-2015	25000 euro	7,48392	187098	[finans2] as
05-11-2015	15000 euro	7,4832	112248	[finans2] as
	430000		3218860
...
25-06-2015	20000 usd	6,677	133540	[finans2] as

...”

Excel-bogføringen har karakter af en liste med registreringer. Registreringerne indeholder ingen bilagshenvisninger. Desuden indeholder Excel-bogføringen ingen oplysninger om, hvordan det har sammenhæng med klagerens almindelige bogføring og årsregnskab.

Repræsentanten har sammenholdt køb af valuta ifølge den almindelige bogføring og Excel-bogføringen således:

”...

Bogføringen: Buy	68.162.465,40
Bogføring i EXCEL:
P.1 Forhandlere, køb Euro	3.218.830,00
P.15 Privat, Køb Euro	514.401,00
P.16+17 Forh. [finans2]Køb TYR	36.070,00
P.16 Forh. [finans2]Køb SAR	9.384,00
P.16 Forh. [finans2]Køb GBP	20.806,00
P.16 Forh. [finans2] Køb USD	133.540,00
I alt køb	72.095.496,40

...”

Skatteankestyrelsen har sammenholdt virksomhedens almindelige bogføring og Excel-bogføringen, og har bl.a. fundet følgende sammenhænge:

Omsætning:

Salg, jf. alm. bogføring (Orders rapport)		69.241.414,66 kr.
Provision, jf. kontokort		26.952,18 kr.
Salg, jf. excel-bogføring		3.840.121,13 kr.
Omsætning, jf. alm. bogføring og excel-bogføring		73.108.487,97 kr.
Omsætning, jf. årsregnskabet		73.108.489,00 kr.
Valutakøb:
Valutakøb, jf. alm. bogføring (Orders rapport)		68.162.465,40 kr.
Valutakøb leverandører, jf. excel-bogføring		3.418.630,00 kr.
Valutakøb kunder, jf. excel-bogføring		514.402 kr.
Valutakøb, jf. alm. bogføring og excel-bogføring		72.095.497,40 kr.
Valutakøb, jf. årsregnskabet		72.095.405,00 kr.

Valutakøb fra kunder

Virksomhedens samlede valutakøb på 72.095.405 kr. består dels af køb fra valutaleverandører og dels køb fra kunder.

Klageren har oplyst, at det alene er valutakøb, der svarer til en værdi af 1.000 Euro og derover, hvor virksomheden har indhentet identifikationsoplysninger på kunderne. Klageren har oplyst, at der i det (tidligere) beslaglagte materiale findes legitimationsoplysninger vedrørende disse valutakøb. Klageren har desuden henvist til, at Finanstilsynet har været på kontrolbesøg i forretningen, og har godkendt virksomhedens identifikationsoplysninger vedrørende ovennævnte valutakøb fra kunder.

Valutakøb, svarende til en værdi under 1.000 Euro, benævnes i bogføringen som ”Walk in costumer” eller Customer ID nr. 1. Det fremgår af sagsmaterialet, at virksomhedens bilag vedrørende ”Walk in costumer” består af vekselkvitteringer uden kundernes / leverandørernes identifikationsoplysninger. Nedenstående eksempel er et bilag fra sagsmaterialet, der viser, at virksomheden den 6. maj 2015 har købt 70 Euro:

€ Exchange [finans1] [...] [adresse1] Tel: [...] CVR: [...1] NO COMMISSION We: Buy Customer ID [...] Date: 2015-05-06 Customer Sold EUR Amount 70,00 Rate 7,4000 Total -518,00 Kr.
Back To Customer	-518,00 kr.
Notes	0,00 kr.
Change	0,00 kr.
Payment Type	Cash
Opening hours Mon-Fri 10:00-19:00 Sat 10:00-18:00 Thanks for visiting

Repræsentanten har den 27. juli 2020 oplyst, at politi og anklagemyndighed har besluttet at opgive den tidligere rejste sigtelse mod klageren. Klageren har derfor modtaget det tidligere beslaglagte bilags- og bogføringsmateriale tilbage for indkomståret 2015.

Skattestyrelsen har gennemgået det tidligere beslaglagte bilags- og bogføringsmateriale, og oplyser at have konstateret, at der foreligger dokumentation for valutaindkøb i indkomståret 2015 med følgende beløb:

”...

A.	Godkendt indkøb ved [finans3]	27.716.395 kr.
B.	Godkendt indkøb ved [finans2]	37.140.186 kr.
C.	Varekøb indstiller Skattestyrelsen ..., at der yderligere medtages i opgørelse af virksomhedens vareforbrug.	104.585 kr.
D.	I varekøb opgjort af Skattestyrelsen indstiller Skattestyrelsen ..., at der medtages	1.721.858 kr.
E.	I varekøb opgjort af Skattestyrelsen indstiller Skattestyrelsen således, at der medtages i opgørelse af virksomhedens varekøb/-forbrug. *)	61.380 kr.
F.	I varekøb opgjort af Skattestyrelsen indstiller Skattestyrelsen således, at der medtages i opgørelse af virksomhedens varekøb/-forbrug.	1.447.469 kr.
	I alt varekøb/-forbrug	68.087.288 kr.
	Indkøb i henhold til regnskab	-72.095.405 kr.
	Det indstilles, at virksomhedens fradrag for vareforbrug nedsættes med	3.903.532 kr.

...”

*) Punkt E: Klageren har efterfølgende fremlagt en faktura vedrørende virksomhedens valutakøb fra [finans5] den 9. april 2015, hvorefter Skattestyrelsen har konstateret, at valutakøb er dokumenteret med yderligere 374.940 kr.

Skattestyrelsens gennemgang af regnskabsmaterialet er specificeret således:

”...

Idet der nu foreligger dokumentation, herunder bilag fra leverandører og Orders report og Excel-ark (s. 1, 16, 17), har Skattestyrelsen taget udgangspunkt i kontoudtogene fra [finans2] og [finans3] og sammenholdt disse med fakturaer fra [finans3] og [finans2]. Dette har medført følgende justeringer til kontoudtogenes udvisende:

Indkøb i henhold til kontoudtog [finans3] (lev.nr. 205) 29.453.935 kr.

Kurskorrektion mellem afgørelse af 12. juli 2019 og dokumentation indsendt til Skatteankestyrelse:

Brugt i afgørelse af 12. juli 2019 (kurs 7,485) kr. 29.453.935

Opgjort ud fra indsendte kassebonér kr. 29.452.915 - 1.020 kr.

Manglende dokumentation/bogføring (1 for (kurs (2 7.485)

Note 1: Med bogføring menes Buy & Sell report, Orders report og Excel-arket

Note 2: Kurs benyttet i Afgørelse af 12. juli 2019.

1 - 30.01.2015 er oplyst solgt € 70.000 = - 523.950 kr.

2 - 26.02.2015 er oplyst solgt € 50.000 = - 374.250 kr.

3 - 01.04.2015 er oplyst solgt € 120.000 € 40.000 = - 299.400 kr.

4 - 22.06.2015 er oplyst solgt € 20.000 = - 149.700 kr.

5 - 07.07.2015 er oplyst solgt € 25.000 = - 187.125 kr.

6 - 11.08.2015 er oplyst solgt € 20.000 = - 149.700 kr.

9 - 30.12.2015 er oplyst solgt € 7.000 = - 52.395 kr.

Ikke godkendt - 1.736.520 kr. = >- 1.736.520 kr.

A. Godkendt indkøb ved [finans3] 27.716.395 kr.

...

Ad 1: Ifølge kontoudtog fra [finans3] er der solgt € 70.000. Beløbet er ikke medtaget på Orders report eller på Excel-ark. Der foreligger ikke et bilag herpå.

Ad 2: Ifølge kontoudtog fra [finans3] er der solgt € 50.000. Beløbet er ikke medtaget på Orders report eller på Excel-ark.

Der foreligger ikke et bilag herpå.

Ad 3: Ifølge kontoudtog fra [finans3] er der solgt € 120.000. Beløbet er ikke medtaget på Orders report eller på Excel-ark.

Der foreligger ikke et bilag herpå.

På Orders report er derimod medtaget € 80.000. Der foreligger et bilag herpå. Difference € 40.000.

Ad 4: Ifølge kontoudtog fra [finans3] er der solgt € 20.000. Beløbet er ikke medtaget på Orders report eller på Excel-ark.

Der foreligger ikke et bilag herpå.

Ad 5: Ifølge kontoudtog fra [finans3] er der solgt € 25.000. Beløbet er ikke medtaget på Orders report eller på Excel-ark.

Der foreligger ikke et bilag herpå.

Ad 6: Ifølge kontoudtog fra [finans3] er der solgt € 20.000. Beløbet er ikke medtaget på Orders report eller på Excel-ark.

Der foreligger ikke et bilag herpå.

Ad 7: Ifølge kontoudtog fra [finans3] er der solgt € 7.000. Beløbet er ikke medtaget på Orders report eller på Excel-ark.

Der foreligger ikke et bilag herpå.

Yderligere bemærkninger vedrørende indkøb ved [finans3]:

I brev af 20. oktober 2019 til Skatteankestyrelsen har skatteyder anført, at

Den sidste og vigtigste del ift. differencerne er at [finans3] har udstedt fakturaer, hvor det vises at vi har købt fra dem for ca. 222.000 €. Disse fakturaer passer ikke. Vi kender intet til dette. ... men lige disse fakturaer har vi ikke noget med at gøre.

Advokat [person4] har i mail af 11. juli 2020 til Skatteankestyrelsen anført, at

Tak for mødet i går.

Som aftalt fremsendes hermed oplysning om de fakturaer fra [finans3] fra 2015, som ikke er rigtige, forstået som værende gennemførte handler, og som derfor ikke forefindes i vort bogholderi; men kun hos [finans3].

Disse handler skal derfor ikke tælles med som køb i 2015, og skal følgelig ikke trækkes fra i opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Vedlagt denne mail var mail fra [person1] til Advokat [person4], som anfører, at det vedrører disse handler:

30-01-2015 70.000 Euro ca. 523.964 kr

26-02-2015 50.000 Euro ca. 374.260 kr

01-04-2015 40.000 Euro ca. 299.408 kr

22-06-2015 20.000 Euro ca. 149.704 kr

07-07-2015 25.000 Euro ca. 187.180 kr

30-12-2015 7.000 Euro ca. 52.395 kr

Disse handler har aldrig fundet sted. Og der findes ikke noget bevis fra [finans3] side på at vi nogensinde har købt disse valutaer.

Dette er i alt € 212.000.

I henhold til dette oplyser virksomheden, at der på fakturaer (der menes formentlig kontoudtogene) fra [finans3] fremgår indkøb for ca. 222.000 € / 212.000 €, som virksomheden ikke har indkøbt.

Der henvises til ovenstående gennemgang (se nr. 1, 2, 3, 4, 5 og 7), som bekræfter virksomhedens oplysninger.

Ud fra dette set i forhold til kontoudtog fra [finans3], virksomhedens bogføring og virksomhedens egen (dokumenterede) oplysning om, at der fremgår beløb på kontoudtoget fra [finans3], som ikke er indkøbt af virksomheden, skal Skattestyrelsen anføre, at bilagsmateriale indsendt til Skatteankestyrelsen således ikke selvstændigt kan dokumentere virksomhedens udgifter til valutaindkøb. Samtidig kan kontoudtog fra [finans3] heller ikke selvstændigt dokumentere virksomhedens udgifter til valutaindkøb.

Indkøb i henhold til kontoudtog [finans2] (lev.nr. 2) 37.243.431 kr.

Manglende dokumentation/bogføring (1 for

Note 1^: Med bogføring menes Buy & Sell report, Orders report og Excel-arket

1- 31.03.2015 er solgt $ 15.000

2 - 25.06.2015 er solgt $ 20.000

3 - 05.11.2015 er solgt $ 15.000 = - 103.245 kr.

Ikke godkendt - 103.245 kr. - 103.245 kr.

B. Godkendt indkøb ved [finans2] 37.140.186 kr.

Ad 1: Ifølge kontoudtog fra [finans2] er der solgt $ 15.000. Beløbet er ikke medtaget på Orders report eller på Excel-ark.

Der foreligger et bilag herpå. Se efterfølgende herom.

Ad 2: Ifølge kontoudtog fra [finans2] er der solgt $ 20.000. Beløbet er medtaget på Excel-ark (s. 16). Der foreligger et bilag herpå.

Ad 3: Ifølge kontoudtog fra [finans2] er der solgt $ 15.000. Beløbet er ikke medtaget på Orders report eller på Excel-ark.

Der foreligger ikke et bilag herpå. Det bemærkes, at der derimod foreligger en kassebon fra [finans2] vedrørende salg af € 15.000. Dette salg er også medtaget på kontoudtoget fra [finans2]. Kassebonen er dog klippet over, så datering ikke fremgår af bonen. Dette køb er medtaget på Excel-arket.

Den 31. marts 2015 har [finans2] oplyst, at der er solgt US$ 15.000 for 104.585 kr. Beløbet fremgår således af kontoudtoget fra [finans2] og indgår derfor i ovenstående udgangspunkt for Skattestyrelsen opgørelse af virksomhedens varekøb/-forbrug. Der foreligger kassebon på købet i bilagsmateriale indsendt til Skatteankestyrelsen.

Beløbet er ikke registreret i virksomhedens bogføring. Hermed er virksomhedens vareforbrug opgjort 104.585 kr. for lavt for år 2015.

Virksomhedens vareforbrug indstilles forhøjet med 104.585 kr., hvilket medfører en nedsættelse af virksomhedens resultat med samme beløb.

C. Varekøb indstiller Skattestyrelsen således, at der yderligere medtages i opgørelse af virksomhedens vareforbrug.

104.585 kr.

I virksomhedens bilagsmateriale er endvidere fundet indkøb ved [finans6] ApS, [finans5] og [finans4] ([finans4]):

6 kassebonér og en faktura år 2015:

05.03.2015 Indkøb af € 80.000 kurs 7,4780 kr. 598.240 bogført - faktura fra [finans5]

19.03.2015 Indkøb af € 20.000 kurs 7,4808 kr. 149.616 bogført - kassebon fra [finans4]

19.03.2015 Indkøb af € 20.000 kurs 7,4805 kr. 149.610 bogført - kassebon fra [finans4]

20.03.2015 Indkøb af € 20.000 kurs 7,4800 kr. 149.600 bogført - kassebon fra [finans4]

28.03.2015 Indkøb af € 25.000 kurs 7,4972 kr. 187.430 bogført - kassebon fra [finans4]

28.03.2015 Indkøb af € 25.000 kurs 7,4972 kr. 187.430 bogført - kassebon fra [finans4]

08.04.2015 Indkøb af € 40.000 kurs 7,4983 kr. 299.932 bogført - kassebon fra [finans6]

kr. 1.721.858

Fakturaen og seks bonér er bogført (de fire første og den sidste på Orders report og de to bonér af 28.03.2015 på Excel-ark (s. 1))

Det bemærkes:

19.03.2015 – anses for bogført den 20.03.2015 - leverandør 333 - på Orders report

19.03.2015 – anses for bogført den 20.03.2015 - leverandør 333 - på Orders report

20.03.2015 – anses for bogført den 20.03.2015 - leverandør 333 - på Orders report

Vedrørende bonér af 28.03.2015 skal anføres, at der af bonérne fremgår en kassepåført dato den 28.03.2015. På den ene er dog anført 27.03.2015 med kuglepen – det er også denne dato, der fremgår af Excel-arket. Baggrund herfor er ikke klarlagt.

Disse bilag er således medtaget af virksomheden i bogføringen, men indgik ikke i den af Skattestyrelsen opgjorte varekøb/-forbrug i Afgørelse af 12. juli 2019.

D. I varekøb opgjort af Skattestyrelsen indstiller Skattestyrelsen således, at der medtages i opgørelse af virksomhedens varekøb/-forbrug.

1.721.858 kr.

I virksomhedens bilagsmateriale indsendt til Skatteankestyrelsen indgår der endvidere kassebonér fra virksomheden selv, hvoraf fremgår indkøb af valuta i butikken. Der henvises til bilagsmappe VI og VII. Disse bilag indgik ikke i den af Skattestyrelsen opgjorte varekøb/-forbrug i afgørelse af 12. juli 2019.

Disse bonér vedrører indkøb af valuta ved Walk in Customer Id1 (altså en person, som ikke er blevet afkrævet id ved handlen). Som eksempler kan henvises til bilagsmappe VI og VII og Orders report:

05.03.2015 Indkøb af 145.110 NOK ved 22 transaktioner i træk

28.09.2015 Indkøb af NOK ved 11 transaktioner i træk

28.09.2015 Indkøb af SEK ved 9 transaktioner i træk

19.03.2015 Indkøb af 384.435 NOK ved 51 transaktioner i træk

24.03.2015 Indkøb af 117.817 NOK ved 32 transaktioner i træk

01.08.2015 Indkøb af 84.700 SEK ved 12 transaktioner i træk

06.08.2015 Indkøb af 52.584 SEK ved 10 transaktioner i træk

12.08.2015 Indkøb af 259.600 SEK ved 29 transaktioner i træk

Skattestyrelsen skal som eksempel anføre, at det ikke synes realistisk, at der skulle være kommet 51 kunder i træk med norske kr. den 19. marts 2015.

Endvidere kan som eksempler henvises til fundne kassebonér fra virksomheden – se bilagsmappe VI og VII og registreringen i Orders report:

09.07.2015 Indkøb af 36.500 EUR 273.162 kr. ID 001

09.07.2015 Indkøb af 15.000 USD 101.644 kr. ID 001

09.07.2015 Indkøb af 10.000 TRY 25.787 kr. ID 001

15.07.2015 Indkøb af 55.000 EUR 411.758 kr. ID 001

15.07.2015 Indkøb af 2.000 GBP 21.165 kr. ID 001

15.07.2015 Indkøb af 3.000 TRY 7.920 kr. ID 001

10.09.2015 Indkøb af 20.000 USD 133.676 kr. ID 001

10.09.2015 Indkøb af 25.000 EUR 187.100 kr. ID 001

23.11.2015 Indkøb af 25.000 EUR 187.095 kr. ID 001

Virksomheden har i henhold til dette materiale f.eks. den 9. juli 2015 indkøb for 400.593 kr. og den 15. juli 2015 for 440.843 kr.

Men herudover indgår der også køb af valuta i bilagsmappe VI og VII, hvorpå der er anført Customer Id. Dette vedrører følgende to bilag:

09.03.2015 Indkøb af 9.000 USD 61.380 kr. [person5] ID 320

Skattestyrelsen har kunnet identificere en person med dette navn

09.04.2015 Indkøb af 50.000 EUR 374.940 kr. [finans5] ID 314

...

E. I varekøb opgjort af Skattestyrelsen indstiller Skattestyrelsen således, at der medtages i opgørelse af virksomhedens varekøb/-forbrug.*)

61.380 kr.

*) Punkt E: Klageren har efterfølgende fremlagt en faktura vedrørende virksomhedens valutakøb fra [finans5] den 9. april 2015, hvorefter Skattestyrelsen har konstateret, at valutakøb er dokumenteret med yderligere 374.940 kr.

Men herudover indgår der også køb af valuta af bilagsmappe III og IV og V. Disse køb er ved personer, som er kommet ind i butikken. De er blevet registreret af virksomheden som bl.a. Walk in Customer Id1, men disse personer er blevet afkrævet personoplysninger (cpr., navn, adresse og evt. hvor beløbet stammer fra).

Skattestyrelsen kan derfor godkende disse indkøb som værende fradragsberettiget i henhold til Statsskattelovens § 6.

Der er opgjort 77 køb for i alt 1.447.469 kr. Se vedlagte bilag.

F. I varekøb opgjort af Skattestyrelsen indstiller Skattestyrelsen således, at der medtages i opgørelse af virksomhedens varekøb/-forbrug.

1.447.469 kr.

Bemærk at kundeid. nr. 2 er [finans2], nr. 205 er [finans3] og nr. 333 er [finans4].

...”

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har ikke godkendt fradrag for udgifter til valutaindkøb på 10.095.679 kr. i indkomståret 2015.

Skattestyrelsen har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”...

Skattestyrelsen har ... anmodet dig om indsendelse af virksomhedens bilagsmateriale. Der er ikke modtaget dokumentation for indkøb af valuta.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at for at kunne opnå fradragsret for en udgift, skal udgiften kunne dokumenteres.

...

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at der ... skal foreligge ... underliggende bilag til bogføringen, for at bogføringen kan accepteres at dokumentere virksomhedens køb af valuta i år 2015. Kontrolsporet kan således ikke følges fuldt ud ned til det enkelte valutakøb, hvorved kravet til dokumentation for fradrag i henhold til statsskattelovens § 6 ikke er tilstede i virksomhedens bogføringsmateriale.

Virksomheden har således ikke fremlagt fyldestgørende dokumentation for bogførte valutaindkøb i år 2015.

Virksomheden er som erhvervsdrivende omfattet af bogføringsloven og mindstekravsbekendtgørelsen for mindre virksomheder. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at virksomheden ikke har opfyldt kravene i disse bestemmelser, idet der ikke foreligger en bogføring, som opfylder bogføringslovens krav.

...

I brev af 5. maj 2019 har din revisor indsendt bemærkninger til forslag til afgørelse af 1. maj 2019. I brevet har revisor anført, at

Alt regnskabsmateriale, samt dokumentationer, ordre rapport, fakturaer og kvitteringer, m.v. fra leverandører for hele 2015 og en del af 2016 er hos politi ...

Skattestyrelsen har kontaktet [by1] Politi og har gennemset det materiale, som [by1] Politi ligger inde med omkring valutaindkøb til virksomheden. I dette materiale ligger der oplysninger om virksomhedens indkøb ved valutaleverandørerne [finans2] og [finans3] i år 2015.

I det omfang, der ikke foreligger dokumentation for fratrukne udgifter og bogføringen ikke er tilrettelagt på en sådan måde, at det er muligt at konstatere, at udgifterne reelt er afholdt, finder Skattestyrelsen, at der ikke kan foretages fradrag for sådanne udgifter. Skattestyrelsen anser det dog for tilstrækkeligt sandsynliggjort, at udgift til varekøb faktisk er afholdt i ovenstående tilfælde, hvor [finans2] og [finans3] har bekræftet købene og købene samtidigt kan afstemmes til virksomhedens bogføring (der henvises til nedenstående omkring bogføring).

...

Skattestyrelsen har sammenholdt kontoudtogsoplysninger fra [finans3] og [finans2] med virksomhedens bogføring vedrørende indkøb af Euro og USdollars og har her konstateret, at der ikke er overensstemmelse mellem bogføringen (Buy & Sell Report 01.01.15 – 31.12.15) og kontoudtogene fra [finans2] og [finans3].

...

Differencer mellem solgt ifølge [finans2] og [finans3] og virksomhedens bogføring:

...

Herved har [finans2] og [finans3] oplyst et salg af € 582.000 og $ 50.000, som virksomheden ifølge virksomhedens bogføring ikke har haft indkøb af.

De godkendte køb ved [finans3] og [finans2] er godkendt ud fra, at beløbene på kontoudtogene fra [finans3] og [finans2] direkte kan afstemmes til virksomhedens bogføring.

Det er dog samtidig Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke kan indrømmes fradrag for ikke-bogførte køb, som der ikke samtidig foreligger fakturaer udstedt af [finans3] og [finans2] for, selv om de fremgår af kontoudtogene fra [finans3] og [finans2].

Som baggrund herfor skal anføres, at

...”

De af Skattestyrelsen anførte forhold fremgår af fakta.

”...

Ud fra ovenstående kan der derfor ikke indrømmes fradragsret herfor i henhold til statsskattelovens § 6.

[finans3] har ikke oplyst salgsprisen (kursen). Skattestyrelsen har derfor beregnet en gennemsnitskurs vedrørende Euro ud fra den kurs, som [finans2] har benyttet i år 2015 (kurs 748,5). Da det samtidig

ikke er muligt at opdele om det ikke-bogførte oplyste køb vedrører [finans3] eller [finans2] benyttes gennemsnitskursen for hele beløbet.

€ 582.000 svarer således til 4.356.270 kr.

$ 50.000 svarer til (salgskurs) 341.370 kr. (104.585 kr. + 133.540 kr. + 103.245 kr.)

I henhold til ovenstående er der en difference på 2.999.976 kr. mellem de daglige Buy & Sell reports vedrørende Euro-indkøb, som Skattestyrelsen har taget udgangspunkt i vedrørende denne opgørelse, og den årlige Buy & Sell report, som årsregnskabet har taget udgangspunkt i. Det har dog ikke muligt at fastslå, at denne difference skulle vedrøre indkøb ved [finans3] og [finans2]. Differencen tages derfor ikke med i denne opgørelse.

I henhold til ovenstående gennemgang kan der opgøres følgende difference mellem virksomhedens fradragne udgifter til valutaindkøb og godkendt valutaindkøb år 2015:

Valutaindkøb i henhold til regnskab	72.095.405 kr.
Valutaindkøb ved [finans2]	-37.243.431 kr.
Valutaindkøb ved [finans3]	-29.453.935 kr.
Ikke-bogført køb ved [finans2] / [finans3]	4.356.270 kr.
Ikke-bogført køb ved [finans2]	341.370 kr.
Difference	10.095.679 kr.

Da der ikke foreligger bilag, der opfylder betingelserne i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a og bogføringslovens § 9, stk. 1, kan fratrukne udgifter til valutaindkøb, bortset fra bekræftede og samtidig bogført indkøb ved [finans2] og [finans3], således ikke godkendes fradraget.

Virksomhedens udgift til indkøb af valuta for år 2015 nedsættes med 10.095.679 kr. i henhold til statsskattelovens § 6.

Skattestyrelsen har fremsendt følgende udtalelse efter gennemgang af virksomhedens regnskabsmateriale:

”...

Skatteyder har efterfølgende indsendt et excel-ark, Orders report og yderligere bilagsmateriale vedrørende leverandører til Skatteankestyrelsen.

Excel-arket skulle ifølge skatteyder være udarbejdet som supplement til Buy & Sell report de dage, hvor virksomhedens IT-registreringssystem har været ude af drift. Skattestyrelsens har i brev af 3. december 2019 til Skatteankestyrelse anført følgende bemærkning til dette Excel-ark:

Det bemærkes, at Skattestyrelsen ikke har fået forelagt et excel-ark i forbindelse med denne ankesag.

Skattestyrelsen ses heller ikke at have fået forelagt et excel-ark i forbindelse med sagsbehandlingen. Skatteankestyrelsen har dog fået forelagt 7 sider, som evt. kan være det excel-ark, der henvises til. Disse 7 sider er vedlagt materialet til Skatteankestyrelsen - benævnt ”Købsliste 2015”. Det er korrekt, at Skattestyrelsen ikke har benyttet dette materiale i forbindelse med sagsbehandlingen, idet dette materiale ikke i sig selv dokumenterer, at virksomheden har indkøbt for de beløb, der er anført på disse lister.

Regnearket (i udskrift) ses medsendt som bilag til brev af 30. januar 2020 fra advokat [person4].

Skattestyrelsen skal fastholde, at dette Excel-ark ikke kan anses for værende tilstrækkelig dokumentation for indkøb af valuta. Indkøbet skal understøttes af fakturaer m.v. fra leverandører af valutaen. Der henvises til Afgørelse af 12. juli 2019, s. 20 – 23, hvor Skattestyrelsen redegør for kravene til en virksomheds bilagsgrundlag for fradrag. Skattestyrelsen anfører afslutningsvis, at

I det omfang, der ikke foreligger dokumentation for fratrukne udgifter og bogføringen ikke er tilrettelagt på en sådan måde, at det er muligt at konstatere, at udgifterne reelt er afholdt, finder Skattestyrelsen, at der ikke kan foretages fradrag for sådanne udgifter.

Skattestyrelsen har dog indrømmet fradrag for en del af valutaindkøbene, jf. følgende passus i afgørelse af 12. juli 2019.

Skattestyrelsen anser det dog for tilstrækkeligt sandsynliggjort, at udgift til varekøb faktisk er afholdt i ovenstående tilfælde, hvor [finans2] og [finans3] har bekræftet købene og købene samtidigt kan afstemmes til virksomhedens bogføring (der henvises til nedenstående omkring bogføring).

En del af de salg, der er anført på kontoudtogene fra [finans2] og [finans3] har Skattestyrelsen derfor ikke godkendt fradrag for. Der er i afgørelse af 12. juli 2019 redegjort for hvilke salg, der ikke er godkendt. Se afgørelse af 12. juli 2019 s. 24 – 27.

Skattestyrelsen har i afgørelse af 12. juli 2019 opgjort købet af valuta til 66.697.366 kr. (37.243.431 kr. + 29.453.935 kr.) ved disse to leverandører ([finans2] og [finans3]).

Skattestyrelsens har i afgørelse af 12. juli 2019 kun gennemgået virksomhedens indkøb af Euro og USD ved disse to leverandører (idet der ikke var forelagt anden dokumentation for valuta-indkøb) og er fremkommet til, at der ikke foreligger dokumentation for følgende beløb:

Ikke-bogført køb ved [finans2] / [finans3] (€) 4.356.270 kr.

Ikke-bogført køb ved [finans2] (US$) 341.370 kr.

Indkøb ved anden leverandør 5.398.039 kr.

10.095.679 kr.

Skatteyder har, jf. ovenstående, indsendt et excel-ark til Skatteankestyrelsen. Excel-arket skulle ifølge skatteyder være udarbejdet som supplement til Buy & Sell report de dage, hvor virksomhedens IT-registreringssystem har været ude af drift.

Af dette Excel-ark (s. 1) fremgår der indkøb ved [finans2]/[finans3]/[finans4] for 3.218.830 kr., et beløb der ifølge virksomheden ikke skulle fremgå af bogføringen på Buy & Sell report. Af beløbet 3.218.830 kr. vedrører 2.843.970 kr. indkøb af valuta ved [finans2]/[finans3], mens restbeløb 374.860 kr. vedrører indkøb ved [finans4].

Herudover fremgår der af Excel-arket s. 16 – 17 yderligere indkøb ved bl.a. [finans2].

Idet der nu foreligger dokumentation, herunder bilag fra leverandører og Orders report og Excel-ark (s. 1, 16, 17), har Skattestyrelsen taget udgangspunkt i kontoudtogene fra [finans2] og [finans3] og sammenholdt disse med fakturaer fra [finans3] og [finans2]. Dette har medført følgende justeringer til kontoudtogenes udvisende:

...”

De af Skattestyrelsen anførte forhold fremgår af fakta.

Skattestyrelsen har gennemgået det tidligere beslaglagte bilags- og bogføringsmateriale, og oplyser at have konstateret, at der foreligger dokumentation for valutaindkøb i indkomståret 2015 for 68.087.288 kr.

”...

Vedrørende Walk in Customers har skatteyders repræsentant i brev af 23. november 2020 til Skatteankestyrelsen anført, at

Nærværende klagesag drejer sig derfor om virksomhedens håndtering af kvitteringer for valutavekslinger foretaget af ”walk in customers” (lejlighedskunder).

I nærværende klage har jeg således udelukkende forholdt mig til ovenstående problemstilling vedrørende den manglende legitimering og identificering ved køb/valutaveksling for under 1.000 Euro fra lejlighedskunderne.

Indledningsvis skal Skattestyrelsen henvise til SKM2020.545LSR.

Skattestyrelsen skal anføre, at Skattestyrelsen i afgørelse af 12. juli 2019 ikke har nægtet fradrag for Walk in Customers. Skattestyrelsen har kun forholdt sig til de køb, som virksomheden har foretaget ved [finans2] og [finans3] i år 2015 ud fra kontoudtog fra disse to virksomheder set i forhold til virksomhedens egen bogføring af indkøb af valuta, idet der ikke forelå dokumentation for anden indkøb af valuta.

Skattestyrelsen skal derfor anføre følgende om manglende dokumentation for indkøb ved Walk in Customers (som ifølge modtaget bilagsmateriale modtaget fra Skatteankestyrelsen, mappe VI og VII – se f.eks. køb den 10. september 2015 - ikke kun har været leverancer under € 1.000).

...

Indledningsvis skal anføres, at hvidvasklovgivningen ikke har betydning for retten til fradrag for indkøb af valuta (en vare) og Skattestyrelsen har ikke nægtet fradrag ud fra hvidvasklovgivningen.

Skattestyrelsen har endvidere ikke henvist til ligningslovens § 8 Y (beløbsgrænse 10.000 kr. i år 2015) i afgørelse af 12. juli 2019. Det skal dog bemærkes, at der er betydelige indkøb af valuta bogført som Walk in Customers i år 2015, hvor købet har været over 10.000 kr. Der henvises til bilagsmateriale modtaget fra Skatteankestyrelsen, mappe VI og VII – se f.eks. køb den 10. september 2015).

Omkring krav til dokumentation skal Skattestyrelsen henvise til bogføringsvejledningen afsnit 6.2 Mindstekrav til bilag, hvor fremgår, at

Som nævnt i foregående afsnit skal bilagene kunne dokumentere de foretagne registreringer. Der kan ikke generelt sættes regler op for, hvilke oplysninger et bilag skal indeholde, da dette dels afhænger af bilagets art og branchemæssige kutymer og dels af, hvad der er tilstrækkeligt i det konkrete tilfælde.

...

For fakturaer er der endvidere krav fra andre dele af lovgivningen om, at parterne skal kunne identificeres entydigt med selskabsnumre, momsnumre (SE-nr.) eller virksomhedsnummer.

Den juridiske vejledning, afsnit C.C.2.2.1.1, fremfører da også, at

vil dokumentationen bestå af den afregningsmeddelelse, som den bogføringspligtige selv udsteder. I praksis stilles der dog et bevismæssigt krav om dokumentation i form af eksterne købsbilag, afregningsbilag godkendt af leverandøren, kontoudtog fra leverandøren og lignende som betingelse.

I henhold til bogføringsbekendtgørelse nr. 598 af 21. august 1990 var der ifølge § 11, stk. 4, følgende krav til et grundbilag:

1. Sælgers henholdsvis købers navn og adresse,
2. Leverancens eller ydelsens art, omfang og beløb,
3. dato for udstedelse, og
4. eventuel fakturanummer eller tilsvarende identifikation

Virksomheder, hvis afsætning overvejende sker til private forbrugere, kan undlade at udstede et salgsbilag, medmindre køber anmoder herom.

Ifølge dette skulle der altså fremgå både sælger og købers navn og adresse. Bogføringsbekendtgørelsen af 1990 blev i 1998 afløst af bogføringslov nr. 1006 af 23. december 1998. I denne er ovenstående paragraf ændret til § 5

Ved bilag forstås enhver nødvendig dokumentation for transaktioner, der registreres i bogføringen, ... og til § 9 Enhver registrering skal dokumenteres ved bilag. ... Bilag skal oplyse, hvad der er nødvendigt for at identificere kontrolsporet, herunder tydeligt angive transaktionsdato og beløb.

I forbindelse med lovforslaget efterlyste Skattestyrelsen i et høringssvar til lovforslaget et specificeret krav til indholdet af et grundbilag, idet der alene i lovforslaget var generelle indholdskrav.

Styrelsen fik følgende bemærkninger:

Lovforslaget er mere en rammelov i forhold til den tidligere bogføringslovgivning, og den skal derfor udfyldes ved vejledning. Erhvervs- og Selskabsstyrelsen arbejder på en vejledning om lovforslaget. Med hensyn til det anførte om indholdet af et grundbilag, henvises til ordlyden af § 4: ”Ved bilag forstås enhver nødvendig dokumentation for transaktioner, der registreres i bogføringen.” Med denne formulering opnås et bilagskrav, som følger med tiden og ikke nødvendigvis skal justeres ved fremkomsten af nye transaktionstyper. Der er her henvist til § 4 – henvisningsteksten er dog teksten i § 5.

I den vejledning, som blev udgivet juni 1999 (Bogføringsvejledningen), blev dette uddybet således i afsnit 6.0, 6.1 og 6.2 (uddrag):

6.0. Regnskabsmaterialet omfatter bl.a. det bilagsmateriale, der er nødvendigt for at dokumentere, at registreringerne er korrekte. Almindeligvis består bilagsmaterialet både af traditionelle bilag – f.eks. fakturaer og kvitteringer – og andre regnskabsmaterialer såsom korrespondance, tilbud/aftaler, ...

6.1. Bilagene skal fungere som dokumentation for såvel de forretningsmæssige og økonomiske hændelse som for de hertil svarende regnskabsmæssige registreringer, som hændelserne giver anledning til.

6.1. Bilagene skal derfor indeholde de oplysninger, som er nødvendige for at afgøre, om registreringerne er foretaget entydigt og korrekt samt i overensstemmelse med den foreliggende konteringsinstruks, ..., herunder transaktionsdato og beløb, .... Endvidere skal grundbilaget og registreringerne underbygge kontrolsporet, således at det kan afgøres, at såvel de bagved liggende økonomiske hændelser som de af hændelserne afledte enkelte registreringer er godkendt af den bogføringspligtige eller af de personer, der af denne er bemyndiget til at godkende.

6.2. Der kan ikke generelt sættes regler op for, hvilke oplysninger et bilag skal indeholde, da dette dels afhænger af bilagets art og branchemæssige kutymer og dels af, hvad der er tilstrækkeligt i det konkrete tilfælde. ... For fakturaer er der endvidere krav fra andre dele af lovgivningen om, at parterne skal kunne identificeres entydigt med selskabsnumre, momsnumre (SE-nr.) eller virksomhedsnumre.

Landsskatteretten har i kendelse af 18. juli 2003 omkring dokumentationskrav vedrørende udgiftsbilag henvist til ovenstående høringssvar:

Efter rettens opfattelse giver formuleringen ”enhver nødvendig dokumentation for transaktioner, der registreres i bogføringen” ikke grundlag for at antage, at der ikke som hidtil gælder nogle helt basale mindstekrav til et grundbilag. Lovgiver har blot ikke ville lægge sig fast på nogle krav, der skal justeres ved fremkomsten af nye transaktionstyper.

Bogføringslovens § 5 har samme ordlyd i lovbekendtgørelse nr. 648 af 15. juni 2006 (med senere ændringer), som er den i dag gældende lov.

I Landsskatterettens kendelse af 31. oktober 2007 har retten henvist til ovenstående 4 krav (1. Sælgers henholdsvis købers navn og adresse, 2. ...) til et bilag. Landsskatterettens kendelse blev stadfæstet af både Byret (SKM 2009.376BR) og Landsret (SKM2010.669ØL).

I bemærkninger til bogføringsloven af 1998 er der endvidere omkring de tilfælde, hvor en virksomhed ikke modtager et eksternt bilag, anført:

Der kan dog være situationer, hvor der ikke udstedes et eksternt bilag, fordi den bogføringspligtige selv udsteder et bilag til f.eks. leverandøren i forbindelse med modtagelsen af varerne. Dette er f.eks. ofte tilfældet i landbruget, hvor et slagteri normalt ikke modtager en faktura fra landmanden, men i stedet udsteder en afregningsmeddelelse, som sendes til landmanden.

Det er således Skattestyrelsens opfattelse, at et bilag med transaktionskvittering med transaktionsdato og beløb (se nota udstedt til Walk in Customers), ikke er tilstrækkelig dokumentation for transaktionen i henhold til bogføringsloven og statsskattelovens § 6.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at der skal foreligge en afregningsmeddelelse udstedt af virksomheden, som opfylder de normale krav til en faktura, vedrørende de transaktioner, hvor virksomheden køber udenlandske valuta.

Skattestyrelsen har desuden fremsende følgende udtalelse:

”...

Den 4. marts 2021 har Skattestyrelsen afgivet yderligere bemærkninger til sagen ud fra materialer, som Skatteankestyrelsen havde fået indsendt fra virksomheden/skatteyder.

Dette materiale og Skattestyrelsens bemærkninger er efterfølgende drøftet ved kontormøde afholdt ved Skatteankestyrelsen... Bl.a. blev drøftet:

Konkret beløb på 50.000 EURO I 374.940 DKK vedrørende et valutakøb hos [finans5] den 9. april 2015.

...

Virksomheden/skatteyder har efter mødet fået denne faktura tilsendt fra [finans5] og har indsendt den til Skatteankestyrelsen den 5. maj 2021.

Ud fra fremlagt faktura fra [finans5] til virksomheden kan Skattestyrelsen god kende, at der er en yderligere indkøb af valuta på 374.940 kr. til fradrag i virksomhedens vareforbrug for år 2015.

Omkring Advokat [person4]s bemærkninger i brev af 5. maj 2021 til virksomhedens bog føring set i forhold til forholdene i SKM2020.545LSR skal der i det hele henvises til afgørelse af 12. juli 2019 og Skattestyrelsens bemærkninger af 4. marts 2021.

...”

Skattestyrelsen har sendt følgende retsmødeudtalelse

”...

Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens indstilling.

Der er ikke fremlagt fyldestgørende grundbilag der gør det muligt at følge kontrolsporet og virksomhedens pengestrømme for de pågældende udgifter. Det er således ikke dokumenteret om transaktionerne er korrekte og om udgiften reelt er afholdt. Henset til konstateret uoverensstemmelser i virksomhedens kassebeholdning og afstemning af bankkontoen, samt det forhold at kunderne ikke kan identificeres, findes betingelserne for at få fradrag for valutakøb ikke opfyldt jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

...

Skattestyrelsen finder derefter, at klageren har godtgjort, at virksomheden har afholdt udgifter til valutakøb på i alt 68.566.813 kr. i indkomståret 2015.

...”

Klagerens opfattelse

Repræsentanten har fremsat påstand om, at Skattestyrelsens forhøjelse vedrørende fradrag for valutakøb på 10.095.679 kr. i indkomståret 2015 nedsættes til 0 kr.

Repræsentanten / klageren har som begrundelse for påstanden anført følgende:

Der er fremsendt klage og supplerende bemærkninger henholdsvis den 11. oktober 2019, 28. oktober 2019, 30. oktober 2019, 19. december 2019 og 30. januar 2020.

Repræsentanten har efterfølgende den 23. november 2020 fremsendt følgende sammenfattende klage:

”...

PÅSTANDE for indkomst året 2015:

Principalt:

Variable omkostninger - valutakøb - og valutasalg til valutahandler godkendes som selvangivet af klager.

Subsidiært:

Variable omkostninger opgjort til kr. 72.555.966,00 godkendes med et af Skatteankestyrelsen fastsat beløb højere end godkendt af Skattestyrelsen.

Sagsfremstilling:

På vegne af skatteyderen har jeg fremført, at der foreligger dokumentation for alle de transaktioner, der fremgår af Orders report (som ligger til grund for Buy & Sell report). Der er en kassebon med dato for alle transaktioner. Virksomheden har overholdt kravet om dokumentation for alle transaktioner og alle transaktioner over kr. 7.500,00 er dokumenteret ved notering af navn m.v.

Nærværende klagesag drejer sig derfor om virksomhedens håndtering af kvitteringer for valutavekslinger foretaget af "walk in customers" (lejlighedskunder) for hvilke Skattestyrelsen hvert år har nægtet fradrag for valutaveksling af beløb under 1.000,00 Euro pr. transaktion.

Skattestyrelsen har i sin afgørelse for 2015 anfægtet - og ikke anerkendt - at de udstedte kvitteringer overfor denne kundegruppe ikke er udstedt med navn, og at der alene er udstedt "anonyme kvitteringer ". Skattestyrelsen har her fastholdt, at virksomheden skal fremkomme med ID-oplysninger på hver af disse kunder, som en forudsætning for, at der kan opnås fradragsret for alle valutakøb under 1.000,00 Euro.

I nærværende klage har jeg således udelukkende forholdt mig til ovenstående problemstilling vedrørende den manglende legitimering og identificering ved køb/valutaveksling for under 1.000 Euro fra lejlighedskunderne.

Før det første kan man jo påpege, at manglende identificering i givet fald bør gå begge veje, og således også bør omfatte salg af valuta. Skattestyrelsen har imidlertid alene anfægtet virksomhedens valutakøb, men beskattet virksomhedens valutasalg også for denne slags kunder.

Det er mit overordnede synspunkt at der ikke er fornøden hjemmel for Skattestyrelsens nægtelse af fradrag for ovennævnte valutakøb med henvisning til bogføringsloven.

Det kan tillige udledes af de regler, som er gældende for virksomheders kontanthandel (og valutahandel) i 2015, samt de regler som er kommet til efterfølgende, se nedenfor.

Som begrundelse herfor blev det anført at TV2-udsendelsen "Storsvindel I vekselbranchen", som blev sendt den 15. september 2016, havde krænket manges rets følelse, hvorfor det var vigtigt, at der nu blev gennemført markante stramninger for valutavekslingsvirksomheder.

Som følge af stramningerne "valgte" Finanstilsynet og pengeinstitutterne i 2016, at indføre krav om legitimation fra ikke-kunder, ved veksling af valuta for mere end 1.000 Euro.

Heraf kan også udledes, sat Skattestyrelsen således ikke har haft behørig hjemmel til at nægte fradrag for køb af valuta fra virksomhedens lejlighedskunder, fordi der ikke er indhentet og fremlagt legitimationsoplysninger for køb under 1.000 Euro.

Det var der og er der således ikke noget krav om frem til den 26. juni 2017.

Forud for den nugældende hvidvasklov trådte i kraft pr. 26. juni 2017 var lejlighedskunder ikke undergivet legitimationskrav, hvor den enkelte transaktion (eller flere sammenhængende transaktioner) ikke oversteg 1.000 Euro.

Ved gennemførelsen af lovrevisionen af den 26. juni 2017 er kravet blevet udvidet til at omfatte alle virksomheder og er dernæst blevet skærpet forhold til valutavekslingsvirksomheder, hvor grænsen nu omfatter transaktioner under 500 Euro.

Alle erhvervsdrivende virksomheder i Danmark er omfattet af bogføringsloven og ligningslovens § 8 Y.

såfremt bogføringslovens regler om at kontrol- og transaktionssporet skal kunne følges og dokumenteres, skulle kunne udstrækkes tit også at omfatte kunderne, herunder lejlighedskundernes forhold, som anført af Skattestyrelsen, så ville hvidvasklovens § 10, stk. 1, litra b være overflødig.

På samme måde ville indberetningskravet i ligningslovens § 8 Y, stk. 3 være overflødigt, såfremt bogføringslovens regler om at kontrol- og transaktionssporet skal kunne følges og dokumenteres, skulle kunne udstrækkes til også at omfatte kundernes, herunder lejlighedskundernes forhold, som anført af Skattestyrelsen.

Såfremt dette var tilfældet, ville alle danske virksomheder allerede i forvejen være underlagt et krav om indhentelse og opbevaring af legitimations- og identifikationsoplysninger for alle virksomhedens kundeforhold, hvorved yderligere lovgivning ville være overflødig.

De beløbsgrænser, som er indført i hvidvaskloven og - særligt - ligningsloven, med efterfølgende skærpelser er således netop en følge af, at der ikke er hjemmel i anden lovgivning, herunder bogføringsloven, til at kræve legitimering og identifikation af en virksomheds lejlighedskunde.

Det gøres gældende at Skattestyrelsens muligheder for at nægte fradrag for køb af valuta, der er afregnet kontant, i form af modgående valutasalg, i 2015 og 2016 var givet ved

1. Daværende bestemmelse i Bekendtgørelse af lov om forebyggende foranstaltninger mod hvidvask og terrorisme nr. 1011 af 13/8 2013 § 14, hvorefter der alene kunne stilles krav om legitimering, når der var tale om køb af valuta for mere end 1.000 Euro eller - efter forudgående risikovurdering - ved køb af valuta for mere end 15.000 Euro.

2. bestemmelsen i ligningslovens § 8 Y, hvorefter der alene kunne stilles krav om legitimering og Indhentelse af identifikationsoplysninger på kunder, når der var tale om køb af valuta for mere end 10.000 DKK med tillæg af moms.

Skattestyrelsen har således ikke haft behørig hjemmel til at nægte fradrag for køb af valuta fra virksomhedens lejlighedskunder, fordi der ikke er indhentet og fremlagt legitimationsoplysninger for lejlighedskunders køb for under 1000 Euro.

I skattelovgivningen (ligningslovens § 8 Y) var der alene hjemmel til at nægte fradrag for - kontant - køb over 10.000 DKK.

Hvorvidt der skal sanktioneres for en eventuel manglende overholdelse af det skærpede lovkrav, som fremkom med vedtagelsen af hvidvasklovforslaget, er ikke et anliggende som henhører under Skattestyrelsen.

LOVGRUNDLAG.

Bogføringsloven.

Skattestyrelsen har her henvist til reglerne i bogføringsloven, herunder § 9. "Enhver registrering skal dokumenteres ved bilag. Bilaget skal oplyse, hvad der er nødvendigt for at identificere kontrolsporet, herunder angive transaktionsdato og beløb.

For fremmed valuta skal bilaget endvidere indeholde oplysninger om transaktionsdagens kurs, så det til enhver tid er muligt at omregne til danske kroner, § 7, stk. 5. Her kan man jo sige at transaktionskursen og selve valutavekslingen er "handelsobjektet", og derfor fremgår disse oplysninger også af afregningskvitter ingen, som er udstedt til kunden og som er en del af regnskabsgrundlaget.

I dag ville man nok som erhvervsdrivende vælge at få dokumentation og identifikationsoplysninger ved køb og salg af valuta for disse "walk in customers", som følge af hvidvaskloven m.v.; men der kan ikke ud fra bogføringsloven opstilles noget krav om, at kunden også skal kunne identificeres ud fra bilaget eller andre bilag.

Kontrol- og transaktionssporet omfatter således al ene bilags- og betalingsgangen I virksomheden, og indbefatter ikke kunderne.

Det anføres også i afgørelsen:

"§ 4, stk. 1. Ved transaktionssporet forstås den sammenhæng der er mellem de enkelte registreringer og den bogføringspligtiges årsregnskab...".

" § 4, stk. 2. Ved kontrolsporet forstås de oplysninger, der dokumenterer registreringernes rigtighed".

Hvidvasklovgivningen.

Den gældende hvidvasklov stiller krav om at der gennemføres kundekendskabsprocedurer (og indhentes identitetsoplysninger) når der udføres en enkeltstående transaktion og pengeoverførsel på mere end 1.000 Euro (§ 10). For valutaveksling er grænsen 500 Euro. Loven blev revideret i 2016-2017.

Forud herfor indeholdt den gældende lovgivning et legitimationskrav overfor kunder, hvis der var mistanke om det kunne have tilknytning til finansiering af terrorisme eller hvidvask.

Herudover var der en generel regel om kundekendskab, løbende overvågning af kundeforhold

m.v. Her var der en undtagelse i loven for så vidt angår lejlighedskunder med enkeltstående transaktioner, hvor transaktionen ikke oversteg 1.000 Euro.

Det vil sige, at 2015 var retsstillingen, at der alene skulle indhentes legitimationsoplysninger for lejlighedskunder med transaktioner under 1.000 Euro, hvis der var mistanke om, at det kunne være led i terror eller hvidvask.

På dette tidspunkt skete der således ikke nogen ændringer af retstilstanden og af beløbsgrænserne med det fremsatte lovforslag: men kravene blev udvidet til ikke kun at omfatte pengeoverførsels- og valutavekslingsvirksomheder.

Den særlige grænse for valutavekslingsvirksomheder på 500 Euro i § 10 nr. 2, c) blev med det vedtagne lovforslag tillagt virkning fra den 26. juni 2017.

Skattelovgivningen ligningslovens §8 Y blev indsat med vedtagelsen af lovforslag L 590 af 18/6 2012.

Med bestemmelsen blev der stillet krav om digital betaling af virksomhedens køb af varer og ydelser, når betalingen samlet udgjorde mere end 10.000 DKK inkl. moms. Konsekvensen af ikke at overholde bestemmelsen, hvor grænsen fra og med 2019 er nedsat til 8.000 DKK, er således, at virksomheden ikke får fradrag for sit køb.

Virksomheden kan dog opnå fradrag, hvis oplysningerne, herunder kundens identifikationsoplysninger, indberettes til Skattestyrelsen inden fristen for selvangivelsens aflevering.

For indkomstårene 2012 - 2019 kunne der anmodes om genoptagelse frem til den 1/7 2019, hvis virksomheden havde indberettet oplysningerne for anmodningen om genoptagelse.

Bestemmelsen i ligningslovens § 8 Y omhandler kontante betalinger.

Det fremgår imidlertid af bekendtgørelse nr. 1044 af 8. november 2012 (og af Skattestyrelsens Juridiske Vejledning), at betaling, der sker ved byttehandel, modregning eller via mellemregningskonti, skal sidestilles med digital betaling. Kun kontant afregning af differencebeløb skal sidestilles med kontant betaling, som skal indberettes.

For god ordens skyld skal det oplyses, at min klients forhold har været genstand for en undersøgelse af politi og anklagemyndighed i perioden 2016 til 10. juli 2020, på hvilket tidspunkt anklagemyndigheden besluttede at opgive den oprindeligt rejste sigtelse mod hende og den af hende drevne forretning, [finans1], idet der hverken er fundet beviser for hæleri eller hvidvask, hvorfor der ikke vil blive rejst en straffesag mod min klient.

...”

Repræsentanten har desuden fremsendt følgende supplerende bemærkninger:

”...

Den tidligere indgivne klage fastholdes fuldt ud.

I den seneste udtalelse fra Skattestyrelsen af 4. marts 2021 har Skattestyrelsen korrigeret sin tidligere afgørelse af 12. juli 2019 væsentligt, idet skattestyrelsen nu indstiller at virksomhedens fradrag for vareforbrug nedsættes med kr. 3.903.532, se side 9 nederst.

I afgørelsen af 12. juli 2019 nedsattes vareforbruget med kr. 10.095.679.

Baggrunden for ændringen viser, at Skattestyrelsen anerkender de fremlagte bilag – excel-ark - som supplerer den øvrige bogføring for 2015, og det anerkendes nu, at disse excel-ark udfylder de perioder i 2015, hvor virksomhedens IT-system kortvarigt var "nede" (ude af drift), således at vekselbureauet fortsat kunne holde åbent.

Skattestyrelsen anerkender excel-arkets betydning for bogføringen i 2015, idet dette er understøttet af de fremlagte bilag, som er afleveret i bilagsmapperne I - VII.

Herefter kan det konstateres at der mellem selskabets bogføring er fuldstændig kongruens med det aflagte årsregnskab for 2015

Skattestyrelsen stiller på side 8 i det seneste indlæg spørgsmålstegn ved virksomhedens køb af EUR 50.000, - pr. 9.4.2015, idet Skattestyrelsen ikke har kunnet finde en faktura fra sælger, [finans5], [adresse2], [by1]

Jeg fremlægger de 2 bilag i virksomhedens besiddelse, nemlig købsbilag nr. 13.838 med tilhørende bogføringsbilag, Customers Report af 9.4.2015, se bilag 1 og 2.

Det er min klients opfattelse at bilaget har foreligget hos politiet, som beslaglagde bogføringen i 2016. Dette bygges på, at politiet efter en gennemgang af bogføringen efterspurgte enkelte yderligere bilag på større transaktioner; men ikke denne faktura, hvorfor den må anses for at have været en del af bilagsmaterialet. Bilaget må derfor være bortkommet i politiets varetægt før hele materialet blev tilbageleveret i efteråret 2020.

Min klient vil nu kontakte [finans5]' direktør med henblik på at få en genpart af fakturaen omhandlende det omtalte valutakøb.

Skattestyrelsen har på side 7 og 8 i den seneste skrivelse problematiseret nogle køb af norske kroner og svenske kroner i foråret og sommeren 2015 på 8 specifikke datoer. Hertil oplyser min klient, at man ikke nu har nogen klar erindring om køb på disse datoer i 2015; men oplyser at forretningen er centralt beliggende tæt på [station] og [adresse3], og at forretningen ofte servicerede grupper, som kom i turistbusser i feriesæsonen.

Endnu en forklaring på de påpegede store kundegrupperer er etnisk, idet der i gåafstand fra forretningen ligger 4 moskeer, hvor der naturligt forekommer mange bryllupper. Vekselhyppigheden kan således skyldes ankomst af grupper af bryllupsgæster fra henholdsvis Norge eller Sverige, som skal veksle til hotel, forplejning og kontanter som anvendes til bryllupsgaver.

Med hensyn til den nu fremsatte kritik af de bilag, som ligger til grund for virksomhedens køb af valuta fra walk-in customers, samlet i bilagsmappe VI og VII, gøres det gældende disse bilag opfylder bogføringsloven, idet udgiften er direkte knyttet til indkomsten og ligger indenfor virksomhedens kerneområde eller naturlige rammer. Endvidere indeholder samtlige bilag købers navn og adresse, ydelsens art omfang og beløb, dato for udstedelsen og identifikation af vekslingen.

Den nødvendige dokumentation er derfor til stede ved transaktionens registrering i bogføringen, udvisende at bogføringen er korrekt, og at transaktionssporet derfor kan følges uden problemer.

Desårsag skal den nu foreliggende bogføring med tilhørende bilag, og hvis saldi er at genfinde i det aflagte årsregnskab for 2015 vedrørende køb af valuta, betegnet som "Variable Omkostninger " (også betegnet som vareforbrug) lægges til grund for beskatning af virksomheden, som selvangivet.

”...

Repræsentanten har endvidere fremsendt følgende supplerende bemærkninger:

”...

Den tidligere indgivne klage fastholdes fuldt ud.

...

I den seneste udtalelse fra Skattestyrelsen af 4. marts 2021 har Skattestyrelsen korrigeret sin tidligere afgørelse af 12. juli 2019 væsentligt, idet skattestyrelsen nu indstiller at virksomhedens fradrag for vareforbrug nedsættes med kr. 3.903.532, se side 9 nederst.

Jeg har i den anledning meddelt mine synspunkter hertil, den 7. april 2021 og derefter har der været afholdt kontormøde i Skatteankestyrelsen, den 21. april 2021, og mødereferat herfra er modtaget.

I forlængelse heraf samt under hensyntagen til Skattestyrelsens specifikke ankepunkt omtalt på side 8 i Skattestyrelsens seneste indlæg, har virksomhed en igangsat en eftersøgning af eksternt bilag, som formentlig er bortkommet hos politiet, som havde beslaglagt det samle bogholderi i en længere periode indt il sommeren 2020.

Bilaget, som efterlyses, er en faktura/kvittering udstedt af [finans5], den 9. 4. 2015.

På denne baggrund har klager rettet henvendelse til [finans5]' tidligere medarbejder og har ligeledes haft kontakt til [finans5]' tidligere revisor, som var i besiddelse af dette selskabs bogholderi, også for 2015. Derfor fremlægges dette eksterne bilag i kopi, som bilag 3, hvorefter den fulde dokumentation for købet nu foreligger. Skattestyrelsen bør derfor nu medtage det fulde beløb på kr. 374.940,00 som varekøb/ forbrug i virksomheden.

Herefter resterer spørgsmålet om fradrag for kunder, benævnt som "kunde nr. 1" og tillige betegnet som "walk in customer" eller" gadekunde".

I lyset af den afsagte afgørelse fra Landsskatteretten gengivet i SKM2020.545.LSR kan det oplyses, at i nærværende sag har virksomheden bogført alle transaktioner løbende og nøjagtigt og samtidig med at transaktionen fandt sted i realtid,

at virksomhedens bogføring er tilrettelagt således at alle registreringer kan følges til den skattemæssige opgørelse, se Mapperne I - VIII,

at der ikke foreligger differencer som ikke kan opløses i enkeltposter

at de enkelte bogføringsbilag, som er fremlagt i sin helhed i Mappe VI og VII indeholder de oplysninger, som er nødvendige for at identificere kontrolsporet og med tydelig angivelse af transaktionens dato, kurs og beløb,

at virksomheden løbende har foretaget kasse- og bankkontoafstemninger,

hvilket tilsammen bekræfter registreringernes ægthed, idet der foreligger grundbilag for alle transaktioner som dokumenterer og sandsynliggør pengestrømme, når disse tillige lægges sammen med de øvrige fremlagte bilag i Mapperne I - V og VIII, hvorfor alle transaktioner er dokumenterede og sandsynliggjorte, således at også valutakøb vedrørende walk in customers ligeledes skal give skattemæssigt fradrag i virksomhedens indkomst for 2015.

...”

Retsmøde

På retsmødet nedlagde repræsentanten påstand om, at valutakøb / valutasalg ansættes til det selvangivne og gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg.

Repræsentanten anførte, at sagerne minder om en landskatteretsafgørelse gengivet i SKM2020.545.LSR, hvori et valutavekselbureau blev nægtet fradrag for valutakøb. Repræsentanten henviste til følgende del af præmisserne i den nævnte afgørelse:

”...

I den konkrete sag, hvor der ikke foreligger grundbilag, der dokumenterer, om transaktionerne er korrekte, og kunderne ikke kan identificeres, må der stilles skærpede krav til selskabets dokumentation eller sandsynliggørelse af pengestrømmen. Da selskabet ikke har foretaget løbende kasse- og bankkontoafstemninger, kan bogføringen vedrørende kasse og bankkonto ikke understøtte, at de registrerede transaktioner rent faktisk har fundet sted.

...”

Repræsentanten oplyste, at I nærværende sag er der (til forskel fra SKM2020.545.LSR) ført løbende kassekladder for 2015-2017. Disse har dog ikke været fremlagt for Skattestyrelsen og Skatteankestyrelsen.

Repræsentanten oplyste, at årsagen til, at de ikke har været fremlagt, er, at der har været et tumultarisk sagsforløb, hvor både Politiet og Skattestyrelsen har undersøgt klagerens valutavekselbureau. Politiet beslaglagde virksomhedens bogholderi m.v., og startede en efterforskning. Skattestyrelsen kørte sideløbende en skattesag. Efter 3 år opgav Politiet yderligere efterforskning, og henlagde sagen. Politiet udleverede bogholderiet til klageren i sommeren 2021. Repræsentanten/klageren afleverede derefter bogholderiet til Skatteankestyrelsen.

Virksomhedens kasseoptællinger, der ligger på USB stik, har været beslaglagt af Politiet. Klageren har dog ikke modtaget de nævnte USB-stik retur fra Politiet sammen med resten af bogholderiet. Filerne vedrørende kasseoptællingerne befandt sig på 2 USB-stik. Kasseoptællingen blev derfor ikke afleveret til Skatteankestyrelsen sammen med resten af bogholderiet i sommeren 2021.

Repræsentanten nedlagde derfor en ny påstand om, at sagerne hjemvises til fornyet behandling i Skattestyrelsen på baggrund af klagerens indsendelse af de nævnte kassekladder.

Mere subsidiært nedlagde repræsentanten påstand om, at sagerne afgøres på et nyt retsmøde på baggrund af klagerens fremlæggelse af yderligere materiale til Skatteankestyrelsen for de 3 indkomstår.

Landsskatterettens afgørelse

Udgifter afholdt i årets løb for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten er fradragsberettigede i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Der skal foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten. Det kræver dels, at udgiftsafholdelsen ligger inden for de naturlige rammer af virksomheden, dels at udgiften ikke kan karakteriseres som en privatudgift, som er indkomstopgørelsen uvedkommende.

Bevisbyrden for afholdelsen og størrelsen af en udgift, og for at udgiften er fradragsberettiget, påhviler som udgangspunkt den skattepligtige. Det følger af Højesterets dom af 19. marts 2004, offentliggjort i SKM2004.162.HR.

Ifølge bogføringslovens § 7, stk. 1 skal alle transaktioner registreres nøjagtigt under hensyn til virksomhedens art og omfang. Herunder skal transaktionerne registreres snarest muligt efter, at de forhold foreligger, der er grund til registreringerne. Ifølge bogføringslovens § 7, stk. 2 skal registreringerne henvise til de tilhørende bilag, og ifølge bogføringslovens § 7, stk. 3 skal registreringerne, i det omfang det er nødvendigt efter virksomhedens art og omfang, afstemmes med beholdningerne, herunder kasse- og likvidbeholdninger

Det fremgår af bogføringslovens § 5, at ved bilag forstås enhver nødvendig dokumentation for transaktioner, der registreres i bogføringen. I bogføringsvejledningen, juni 1999, afsnit 6.1, er det specificeret, at et bilag skal være med til at sikre, at et regnskab aflægges på et reelt økonomisk grundlag. Bilag skal derfor indeholde de oplysninger, som er nødvendige for at afgøre, om registreringerne er foretaget entydigt og korrekt.

Kontrolsporet er i bogføringslovens § 4, stk. 2, defineret som de oplysninger, der dokumenterer registreringernes rigtighed. I bogføringsvejledningen, juni 1999, afsnit 4.6.2, er det specificeret, at kontrolsporet oplyser om grundlaget for korrekt registrering af transaktioner og andre økonomiske hændelser, der er indtruffet. Kontrolsporet omhandler således de enkelte registreringers rigtighed, deres verifikation og bevis. Dvs. at kontrolsporet indeholder oplysninger, der muliggør, at dokumentationen for rigtigheden af disse kan findes og er til stede.

Ifølge bogføringslovens § 9, stk. 1 skal enhver registrering dokumenteres ved bilag. Er der udstedt eksternt bilag, skal dette så vidt muligt benyttes. Bilag skal oplyse, hvad der er nødvendigt for at identificere kontrolsporet, herunder tydeligt angive transaktionsdato og beløb.

I den tidligere bogføringslov (bekendtgørelse nr. 598 af 21. august 1990), der var gældende indtil 1. juli 1999, fremgår kravene til et grundbilag i § 11, stk. 4. Det fremgår heraf, at bilag vedrørende køb og salg skal indeholde oplysninger om sælgers henholdsvis købers navn og adresse, leverancens eller ydelsens art, omfang og beløb, dato for udstedelsen, og eventuelt fakturanummer eller tilsvarende identifikation. Det fremgår desuden at, virksomheder, hvis afsætning overvejende sker til private forbrugere, kan undlade at udstede et salgsbilag, medmindre køber anmoder herom.

I nærværende sag er det oplyst, at klageren har fratrukket udgifter til valutakøb med 72.095.405 kr. i indkomståret 2015. Virksomhedens valutakøb er bogført på konto 1100 - 1127. Grundlaget for bogføringen er registreringerne i virksomhedens handelssystem. De enkelte vekseltransaktioner er specificeret i ”Orders report”, hvoraf det fremgår, at årets samlet valutakøb har udgjort 68.162.465,40 kr. Repræsentanten har desuden oplyst, at udover ovennævnte vekseltransaktioner i ”Orders report”, har virksomheden haft vekseltransaktioner (køb og salg) som er registreret i en ”Excel-bogføring”. Det er oplyst, at bogføringen i Excel skete, når der var nedbrud i det almindelige handelssystem. Valutakøb registreret i Excel udgør 3.933.032 kr.

Landsskatteretten finder, at Excel-bogføringen kan anses for en del af regnskabsgrundlaget. Retten lægger vægt på, at registreringerne i handelssystemet tillagt registreringerne i Excel-bogføringen tilsammen tilnærmelsesvis kan afstemmes med årets salg og valutakøb, jf. årsregnskabet.

Valutakøb fra kundenr. 1. / Walk in Customer

Klageren har fratrukket udgifter til valutakøb vedrørende kunde nr. 1 også benævnt ”Walk in Customer” i indkomståret 2015.

Klageren har fremlagt vekselkvitteringer vedrørende valutakøb fra kunde nr. 1.

I virksomhedens bogføring og bilagsmateriale er der ikke registreret hverken navn, adresse eller andre identifikationsoplysninger vedrørende kunder/leverandører, bogført under kunde nr. 1. Det fremgår desuden af sagens oplysninger, at virksomheden ikke har identifikationsoplysninger vedrørende disse posteringer. Således kan posteringerne vedrørende kunde nr. 1 ikke følges til grundbilag, i form af afregningskvitteringer el.lign., hvoraf det fremgår, hvilke personer m.v. som virksomheden har købt valuta af, samt beløb og transaktionstidspunkt.

På det grundlag finder retten, at dokumentationen vedrørende kunde nr. 1 udelukkende beror på bogføringsmæssige posteringer i virksomhedens regnskabssystem uden grundbilag, og således ikke indeholder de oplysninger, der er nødvendige for at konstatere, at transaktionerne rent faktisk har fundet sted. Henset til virksomhedens art og omfang er det rettens opfattelse, at virksomhedens bilagsdokumentation vedrørende kunde nr. 1 dermed ikke opfylder de krav, der med rimelighed kan stilles til grundbilag, jf. bogføringslovens § 5.

Ved denne vurdering lægger retten vægt på ordlyden i bogføringslovens § 5 og bogføringsvejledningen, juni 1999, afsnit 6.1, hvoraf det bl.a. fremgår, at bilag skal være med til at sikre, at regnskabet aflægges på et reelt økonomisk grundlag og derfor skal indeholde de oplysninger, som er nødvendige for at afgøre, om registreringerne er foretaget entydigt og korrekt. Retten lægger desuden vægt på Landsskatterettens kendelse af den 18. juli 2003, offentliggjort som SKM2003.441.LSR, der omhandler dokumentationskrav vedrørende udgiftsbilag. Retten fandt, at formuleringen i bogføringslovens § 5 om "enhver nødvendig dokumentation for transaktioner, der registreres i bogføringen" ikke giver grundlag for at antage, at der ikke som hidtil gælder nogle helt basale mindstekrav til et grundbilag.Retten henviste hermed til de mindstekrav, der fremgik af den tidligere bogføringslov (bekendtgørelse nr. 598 af 21. august 1990), herunder bl.a., at bilag vedrørende køb og salg skal indeholde oplysninger om sælgers henholdsvis købers navn og adresse.

Retten finder desuden, at regnskabsmaterialet, vedrørende kunde nr. 1, ikke indeholder et kontrolspor, jf. bogføringslovens §§ 4, stk. 2 og 9, stk. 1, der dokumenterer registreringernes rigtighed. Retten henser til følgende forhold:

Virksomhedens valutakøb er bogført på konto 1100-1127. Grundlaget for bogføringen er Buy & Sell reports, specifikationer i form af Orders report, hvor de enkelte vekseltransaktioner fremgår samt de omtalte vekselkvitteringer uden identifikationsoplysninger. Retten anser ikke disse bilag for at dokumentere registreringernes rigtighed, da disse bilag ikke hænger sammen med underliggende bilag, der kan bekræfte registreringerne vedrørende kunde nr. 1.

Retten henser desuden til, at Skattestyrelsen har konstateret, at virksomhedens valutakøb på konto 1100-1127 er posteret med datoen den 30. december 2015, samt at Excel bogføringen ikke indeholder bilagshenvisninger. Således kan det konstateres, at virksomhedens valutakøb ikke bogføres dagligt. Retten finder derfor, at bogføringen ikke er sket løbende, nøjagtigt og med henvisning til de tilhørende bilag, jf. bogføringslovens § 7, stk. 1 og 2.

Endvidere fremgår det, at Skattestyrelsen har konstateret, at der ikke foreligger kasseafstemninger og optælling af beholdningen af udenlandsk valuta for indkomståret. Henset til virksomhedens art og omfang, herunder virksomhedens betydelige kontantbeholdning og kontantomsætning, anser retten det for nødvendigt, jf. bogføringslovens § 7, stk. 3, at der blev foretaget daglig afstemning af beholdningen af danske kr. og udenlandsk valuta. Skattestyrelsen har desuden konstateret, at virksomhedens kontante omsætning ikke fremgår af en konto 1710 – kassekonto. Det kan således konstateres, at der ikke har været foretaget en løbende afstemning og bogføring af virksomhedens kassebeholdning.

I den konkrete sag, hvor der ikke foreligger grundbilag, der dokumenterer, om transaktionerne er korrekte, og kunderne ikke kan identificeres, må der stilles skærpede krav til klagerens dokumentation eller sandsynliggørelse af pengestrømmene i virksomheden. Da virksomheden ikke har foretaget løbende kasseafstemninger samt foretaget løbende bogføring, kan bogføringen vedrørende kasse og bankkonto m.v. ikke understøtte, at de registrerede transaktioner rent faktisk har fundet sted.

På det foreliggende grundlag anser retten det derfor ikke for bevist, at transaktionerne har fundet sted.

I den forbindelse kan der henvises til en landskatteretsafgørelse gengivet i SKM2020.545.LSR, hvori et valutabureau blev nægtet fradrag for valutakøb.

Under disse omstændigheder kan klageren ikke anses for at have dokumenteret eller tilstrækkeligt sandsynliggjort, at betingelserne for at få fradrag for valutakøb vedrørende kunde nr. 1. er opfyldt, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Der kan derfor ikke godkendes fradrag for valutakøb vedrørende kunde nr. 1.

Valutakøb fra kunder, hvor virksomheden har registreret kundens identitetsoplysninger

Virksomheden har i indkomståret foretaget 77 valutakøb til i alt 1.447.469 kr., hvor kundens identitetsoplysninger er registreret.

Det er rettens opfattelse, at der kan godkendes fradrag for disse valutakøb i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Valutakøb fra valutaleverandørerne [finans3] og [finans2]

Det fremgår af sagens oplysninger, at Skattestyrelsen har modtaget kontoudskrifter fra leverandørerne [finans2] og [finans3] om virksomhedens valutaindkøb i indkomståret 2015.

Retten anser dog ikke kontoudskrifterne for at være fyldestgørende dokumentation for virksomhedens valutakøb fra disse leverandører. Retten henser til de forhold Skattestyrelsen har konstateret ved gennemgangen. Retten henser også til klagerens oplysninger om, at kontoudskrifterne er fejlbehæftede.

Retten finder derfor, at fradrag for valutakøb fra [finans3] og [finans2] udelukkende kan godkendes i de tilfælde, hvor køb, der fremgår af de nævnte kontoudskrifter, kan afstemmes til virksomhedens bogføring, herunder Excel-bogføringen.

Det er rettens opfattelse, at valutaindkøb fra [finans3] og [finans2] på det grundlag kan godkendes med henholdsvis 27.716.395 kr. og 37.140.186 kr. i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Herudover finder retten, at der kan godkendes fradrag, i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a,

for et valutakøb hos [finans2] på 104.585 kr. idet dette køb fremgår af ovennævnte kontoudskrifter og af virksomhedens bilagsmateriale. Bilaget har ikke tidligere indgået i virksomhedens bogføring.

Valutakøb fra valutaleverandørerne [finans4], [finans6] ApS og [finans5]

I henhold til bilagsmateriale har virksomheden foretaget 7 valutakøb i indkomståret fra valutaleverandørerne [finans4], [finans6] ApS og [finans5] til i alt 1.721.858 kr.

Det er rettens opfattelse, at der kan godkendes fradrag for disse valutakøb i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Valutakøb fra kunde ID320

Ifølge en kassekvittering i bilagsmaterialet har virksomheden den 9. marts 2015 købt valuta for 61.380 kr. fra kunde ID 320.

Da denne kunde er identificere, finder retten, at der kan godkendes fradrag for dette valutakøb i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Valutakøb fra valutaleverandøren [finans5]

Virksomheden har i regnskabet foretaget fradrag for et valutakøb på 374.940 kr. fra valutaleverandøren [finans5]. Klageren har fremlagt faktura på beløbet dateret den 9. april 2015 fra valutaleverandøren.

Det er rettens opfattelse, at der kan godkendes fradrag for dette valutakøb i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Landsskatteretten finder, med henvisning til ovenstående gennemgang, at klagerens fradrag for valutakøb kan opgøres således for indkomståret 2015:

Fratrukket valutakøb, jf. regnskab		72.095.405 kr.
Dokumenteret valutakøb:
Valutakøb fra [finans3] Kursregulering: Skattestyrelsen har oplyst, at [finans3] ikke har oplyst salgsprisen (kursen). Skattestyrelsen har derfor beregnet en gennemsnitskurs vedrørende Euro ud fra den kurs, som [finans2] har benyttet i år 2015 (kurs 748,5). Retten finder ikke grundlag for at tilsidesætte dette skøn. Retten henser til, at de 2 valutaleverandører, af konkurrencemæssige årsager, må have anvendt tilnærmelsesvis ens kurser.	27.716.395 kr.
Valutakøb fra [finans2]	37.140.186 kr.
Valutakøb fra [finans2], der ikke er bogført	104.585 kr.
Valutakøb (7 stk.) fra [finans4], [finans6] ApS og [finans5]	1.721.858 kr.
Valutakøb fra kunder, hvor virksomheden har registreret kundens identitetsoplysninger	1.447.469 kr.
Valutakøb fra kunde ID320	61.380 kr.
Valutakøb jf. faktura fra [finans5] den 9. april 2015	374.940 kr.	68.566.813 kr.
Ændring		-3.528.592 kr.

Fradrag for valutakøb nedsættes derfor til 68.566.813 kr. i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Med hensyn til de under retsmødet af repræsentantens fremsatte nye påstande finder Landsskatteretten, at der ikke er grundlag for at hjemvise sagerne til fornyet behandling i Skattestyrelsen. Landsskatteretten finder heller ikke grundlag for at afgøre sagerne på et nyt retsmøde.