Kendelse af 10-08-2020 - indlagt i TaxCons database den 31-10-2020

Faktiske oplysninger

Klageren har gennem en årrække drevet erhvervsvirksomhed med udlejning af ejendommen [adresse1], [by1]. Den 1. januar 2016 investerede klageren i en garage med adressen [adresse2], [by2]. Ifølge BBR-meddelelsen er garagens samlede areal 38 m². Den 1. april 2016 solgte klageren ejendommen [adresse1], [by1]. Virksomhedens øvrige aktiviteter består i investering i værdipapirer.

Ifølge tingbogsattesten er garagen erhvervet for 160.000 kr. Det fremgår af vurderingsmeddelelsen, at ejendomsværdien er vurderet til 74.000 kr. og grundværdien til 46.400 kr.

Det fremgår af lejekontrakten, at garagen udlejes for 800 kr. pr. måned, hvilket udgør en årlig indtægt på 9.600 kr.

Klagerens repræsentant har forklaret, at udlejningen af [adresse2], [by2], ikke har været forbundet med udgifter til telefon eller internet, idet der er tale om en flerårig udlejning, hvor lejeindtægter overføres automatisk, og der er ikke andre forhold der har nødvendiggjort korrespondance eller telefonsamtaler med lejeren eller andre. Lejeren afholder selv eventuelle forbrugsudgifter samt den indvendige vedligeholdelse, og foreningen forestår den udvendige vedligeholdelse. Derfor er der ikke behov for kommunikation angående dette. Garagen har været lejet af den samme lejer i de påklagede indkomstår.

Klagerens repræsentant har forklaret, at telefon og internet formentligt har været anvendt i begrænset omfang i forbindelse med virksomhedens værdipapirer. Ved opgørelsen af virksomhedens skattemæssige resultat er der fratrukket alle udgifter til telefon og internet.

Skattestyrelsen har opgjort udlejningsvirksomhedens resultat til følgende:

Klagerens repræsentant har opgjort udlejningsvirksomhedens driftsmæssige resultat for 2017 til følgende:

Klageren anvender virksomhedsordningen.

Skattestyrelsen s afgørelse

Skattestyrelsen har ikke anset klagerens udlejningsvirksomhed for at være erhvervsmæssig i skattemæssig henseende i 2016 og 2017, og har i medfør heraf ikke anset klageren for berettiget til at anvende virksomhedsordningen.

Skattestyrelsen har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”(...)

2.4 Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Udlejning af fast ejendom er som udgangspunkt erhvervsmæssig virksomhed, se SKM2016.456.LSR . Der skal derfor foretages en konkret vurdering af, om virksomheden er drevet erhvervsmæssigt ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, og alle relevante forhold i forbindelse med udlejningen, se SKM2014.822.LSR og SKM2018.338.LSR.

Selvstændig erhvervsvirksomhed er kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko drives en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud. Om der i skattemæssig henseende er tale om en erhvervsmæssig virksomhed, beror på en konkret vurdering, hvori bl.a. indgår,

Rentabilitetskriteriet indebærer, at udlejningen over en længere periode skal give overskud eller have udsigt til at give overskud på den primære drift, således at der er mulighed for forrentning af den investerede kapital samt en rimelig driftsherreløn.

I SKM2018.338.LSR har Landsskatteretten ikke anset klagerens virksomhed med udlejning af garagen som erhvervsmæssigt drevet i indkomståret 2014. Retten har lagt vægt på, at virksomheden er af mindre omfang, og at resultatet af den primære drift ikke giver en rimelig forrentning af den investerede kapital, når der medregnes revisionsudgifter og driftsmæssige afskrivninger af garagen. Det er Landsskatterettens opfattelse, at der i opgørelsen af resultatet af udlejningsvirksomheden skal medregnes driftsøkonomiske afskrivninger, idet garagen vil have et værditab som følge af lejerens anvendelse. Ud fra et meget forsigtigt skøn kan de driftsøkonomiske afskrivninger ansættes til en afskrivning på 2 % pr. år og en økonomisk levetid på 50 år. For at kunne vurdere udlejningsvirksomheden særskilt, vil der skulle tilskrives en del af revisionsudgifterne til denne virksomhed, idet resultatet heraf indgår ved revisors udarbejdelse af klagerens skattemæssige regnskab. Landsskatteretten finder på baggrund af en konkret vurdering, at der kan henføres 2.000 kr. i revisionsudgifter til udlejningen.

Det fremgår af din revisors bemærkninger den 26.03.2019, at Skattestyrelsens opgørelse jf. SKM2018.338.LSR, som fremgår af forslag til ændring af skatteansættelsen dateret 04.02.2019, ikke er i overensstemmelse med Landsskatterettens afgørelse. Din revisor anfører blandt andet, at der ikke skal medtages udgiftsposter, der overstiger sædvanlige udgifter i forbindelse med udlejning, og henviser til SKM2016.456.LSR.

Vedrørende udgifter til telefon og internet oplyser din revisor den 26.03.2019, at udlejningen af [adresse2], [by2], ikke antages at have telefonudgifter, der skal indgå i en driftsøkonomisk opgørelse af virksomhedens resultat, og at der heller ikke ses at være fratrukket telefonudgifter ved opgørelsen af det driftsøkonomiske resultat i landsskatterettens afgørelse (SKM2018.338.LSR). Der skal derfor hverken medregnes den skattemæssige sats for fri telefon eller fratrækkes udgifter til telefon, internet m.v, da disse poster udelukkende er begrundet i skattereglerne om beskatning af fri telefon m.v.

Vedrørende udgiften til småanskaffelsen i 2017 oplyser din revisor den 26.03.2019, at der er tale om indkøb af en telefon, som ikke skal fratrækkes ved opgørelsen af det driftsøkonomisk resultat af udlejningsvirksomheden.

Skattestyrelsen er ikke enig i din revisors bemærkning den 23.05.2019 om, at værdi af fri telefon skal indgå ved opgørelsen af det driftsøkonomiske resultat af udlejningsvirksomheden, hvis udgift til telefon indgår i det driftsøkonomiske resultat. Værdi af fri telefon har alene betydning ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for en virksomhed, og har derfor ikke betydning ved opgørelsen af det driftsøkonomiske resultat af en virksomhed.

Skattestyrelsen er ikke enig i din revisors bemærkning den 26.03.2019 om, at udgiften til telefon ikke skal indgå i det driftsøkonomiske regnskab, selvom udgiften er henført til virksomheden. Skattestyrelsen er heller ikke enig i din revisors bemærkninger den 26.03.2019 om, at der ikke skal henføres udgifter til telefon til udlejningsvirksomheden alene at den grund, at der ikke fremgår telefonudgifter af SKM2018.338.LSR. Det kan ikke af Landsskatterettens afgørelse udledes, om der ved opgørelse af den påklagede opgørelse af virksomhedens resultat oprindeligt har været fratrukket udgifter til telefon, internet m.v. Hverken SKAT eller Landsskatteretten har kunnet tage stilling til spørgsmålet, hvis udgiften ikke har optrådt i driftsregnskabet.

Som din revisor fremfører den 26.03.2019 og 23.05.2019, kan en erhvervsdrivende vælge at lade en telefon indgå i virksomhedens driftsresultat, såfremt telefonen anvendes både erhvervsmæssigt og privat. Det er således en betingelse for at fratrække udgift til telefon i virksomheden jf. statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a, at der er en erhvervsmæssig anvendelse af telefonen.

Din revisor fremfører den 26.03.2019 og 23.05.2019, at din virksomhed består af 2 selvstændige enheder: udlejning af [adresse2], [by2], og en værdipapirbeholdning.

En værdipapirbeholdning er ikke i sig selv en selvstændig driftsgren i en virksomhed, men alene en passiv anbringelse af overskydende likviditet. Aktiviteten kan dog alligevel generere omkostninger til administration og vedligeholdelse af værdipapirbeholdningen. Der kan typisk være tale om gebyrer, kontorartikler, telefon og internet. Det er dog Skattestyrelsens opfattelse, at en virksomheds driftsomkostninger, der ikke direkte og alene kan henføres til administration og vedligeholdelse af værdipapirbeholdningen, primært må anses for afholdt af hensyn til den øvrige virksomhed.

Gebyrer til bankens administration af værdipapirerne anses for direkte at kunne henføres til administration af værdipapirbeholdningen. Derimod er det Skattestyrelsens opfattelse, at udgifter til telefon, internet og anskaffelse af telefon ikke direkte kan anses for kun at vedrøre administrationen af værdipapirbeholdningen, og dermed alene for at skulle henføres til administration af en papirbeholdning, som anført af din revisor. Det er således Skattestyrelsens opfattelse, at udgifterne til telefon, internet og anskaffelse af telefon for at kan anses for en erhvervsmæssig udgift også skal henføres til en driftsvirksomhed – her udlejning af [adresse2], [by2].

Skattestyrelsen kan derfor ikke godkende, at ingen af dine udgifter til telefon og internet m.v. skal henføres til udlejningen af [adresse2], [by2]. Da det ikke præcist kan fastslås, i hvilket omfang udgifterne er medgået til driften udlejningsvirksomheden eller administrationen af værdipapirbeholdningen, anser Skattestyrelsen udgiften for afholdt ligeligt mellem udlejningsvirksomheden og administrationen af værdipapirbeholdningen. Se opgørelsen i pkt. 3.4.1 og 3.4.2.

Din revisor har den 23.05.2019 anmodet om, at der foretages omvalg jf. skatteforvaltningsloven § 30, således at telefonudgifter m.v. ikke skal indgå i virksomhedens resultat for 2016 og 2017.

Skattestyrelsens enhed for afgørelser vedrørende anmodninger om omvalg er telefonisk kontaktet den 12.06.2019. Det er oplyst, at den omhandlede situation ikke falder ind under reglerne i skatteforvaltningsloven § 30 om omvalg, da der ikke er tale om et selvangivelses valg.

Da der jf. ovenstående ikke kan foretages omvalg vedrørende beslutningen om, hvorvidt udgiften kan henføres til virksomheden eller ej, er det alene et spørgsmål om, hvorvidt udgiften reelt er en erhvervsmæssig udgift eller en privat udgift.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at der på nuværende tidspunkt ikke kan ændres på din oprindelige beslutning om, at der er tale om en erhvervsmæssig udgift, som skal henføres til virksomheden. Skattestyrelsen fastholder derfor, at der er tale om en erhvervsmæssig udgift vedrørende telefon og internet, som skal fordeles mellem udlejningen af [adresse2], [by2], og administrationen af værdipapirbeholdningen.

Vedrørende udgifter til kontorartikler oplyser din revisor den 26.03.2019, at udgiften primært anses for anvendt i forbindelse med administrationen af værdipapirer. Dog kan et skønnet beløb på 200 kr. henføres som kontorartikler vedrørende udlejningen.

Skattestyrelsen godkender din revisors bemærkninger den 26.03.2019 og foretager en fordeling at dine udgifter til kontorartikler i overensstemmelse hermed.

Vedrørende driftsøkonomisk afskrivning på ejendommen fremfører din revisor den 26.03.2019, at der ikke er foretaget en fordeling af anskaffelsessummen mellem grund og bygning.

Det skal bemærkes, at afskrivningsgrundlaget for de driftsøkonomiske afskrivninger i SKM2018.338.LSR er opgjort til anskaffelsessummen på 170.000 kr. fratrukket grundværdi svarende til ejendomsvurderingen på 12.900 kr. I alt et afskrivningsgrundlag på 157.100 kr. og en afskrivning på 2 % heraf svarende til 3.142 kr.

Skattestyrelsen er enig med din revisor i, at der ved vores beregning ikke er foretaget en fordeling af anskaffelsessummen mellem grund og bygning. Det er dog Skattestyrelsens opfattelse, at fordelingen skal foretages i overensstemmelse med den opgørelse af det driftsøkonomiske afskrivningsgrundlag, som fremgår af SKM2018.338.LSR svarende til anskaffelsessummen på 160.000 kr. fratrukket grundværdien ifølge ejendomsvurdering på 46.400 kr. Det driftsøkonomiske afskrivningsgrundlag udgør derfor 113.600 kr.

Din revisor bemærker den 23.05.2019, at afskrivningsgrundlaget bør tage udgangspunkt i en forholdsmæssig fordeling af anskaffelsessummen på baggrund af vurderingen for ejendommen.

Det fremgår af SKM2018.338.LSR, at Landsskatteretten ved opgørelsen af beregningsgrundlaget for de driftsøkonomiske afskrivninger ikke har taget Skattestyrelsens bemærkninger til efterretning vedrørende opgørelse af beregningsgrundlaget. Skattestyrelsen har påstået, at beregningsgrundlaget for den driftsøkonomiske afskrivning skulle opgøres som anskaffelsessummen ekskl. grundværdien fordelt ud fra den offentlige vurdering på ejendommen. Denne påstand har Landsskatteretten ikke fulgt, men derimod opgjort beregningsgrundlaget til den faktiske anskaffelsessum ekskl. den offentlige grundværdi.

Det er derfor fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at beregningsgrundlaget for de driftsøkonomiske afskrivninger i denne sag skal opgøres jf. opgørelsesmetoden i SKM2018.338.LSR.

(...)

Udlejningsvirksomheden har i både 2016 og 2017 givet underskud før forrentning af den investerede kapital og driftsherreløn.

Efter en konkret vurdering finder Skattestyrelsen fortsat ikke, at udlejningen af [adresse2], [by2], hverken på kort eller lang sigt har mulighed for at give er positivt resultat af driften. Udlejningsvirksomheden anses derfor ikke for erhvervsmæssigt drevet i hverken 2016 eller 2017.

Da virksomheden ikke anses for drevet erhvervsmæssigt, kan virksomhedsskatteordningen ikke anvendes, jf. virksomhedsskattelovens § 1.

I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, skal overskud/nettoindtægt beskattes, jf. statsskattelovens § 4. I overskuddet/nettoindtægten kan de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen fradrages jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a (nettoindkomstprincippet). Udgifterne skal være direkte knyttet til indkomsten, og ligge inden for virksomhedens naturlige rammer. Underskud af ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

(...)

3.Driftsudgifter virksomhed

(...)

3.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Ved opgørelsen af virksomhedens skattepligtige resultat kan der jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a fratrækkes udgifter, som i året er afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten.

3.4.1. Udgift til Kabel TV og antenneforeninger

Da udlejningsejendommen [adresse2], [by2], jf. pkt. 1 ikke er anset for en erhvervsmæssig virksomhed, skal der i 2016 foretages en fordeling af den afholdte udgift mellem erhvervsvirksomheden [adresse1], [by1], og [adresse2], [by2].

(...)

Det fremgår ikke at det fremsendte materiale, hvad der betales til [virksomhed1], men det formodes, at der er tale om internetforbindelse på adressen Teglbakken 2, 3.2, [by2] (privatadressen).

Det fremgår at det fremsendte materiale, at udgiften til [antenneforening] indeholder udgifter til internetforbindelse samt TV-pakker.

Der er ikke modtaget dokumentation for udgifterne Kabel TV og antenneforeninger for 2015 og 2017, men ud fra udgiftens størrelse er det Skattestyrelsens opfattelse, at der også i 2015 er afholdt udgift til [antenneforening], som er fratrukket i virksomhedens driftsregnskab. Det er ligeledes Skattestyrelsens opfattelse, at den fratrukne udgift indeholder udgift til både internet og TV-pakker i lighed med 2016. Da der ikke er modtaget dokumentation for udgiften, skønnes det, at der hvert kvartal er betalt 300 kr. til TV-pakker. På baggrund af udgiftens størrelse i 2017 et der Skattestyrelsens opfattelse, at der i 2017 ikke er afholdt udgift til [antenneforening], som er bogført i virksomheden.

Der godkendes fradrag jf. statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a for internetforbindelse både på privatadressen og i sommerhuset i 2015 og i perioden 01.01.-31.03.2016 vedrørende udlejningsejendommen [adresse1], [by1]. Udgiften godkendes, da det anses for sandsynligt, at der er behov for internetforbindelse i forbindelse med den erhvervsmæssig udlejning af ejendommen.

Der kan derimod ikke godkendes fradrag jf. statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a for TV-pakker i sommerhuset i 2015 og i perioden 01.01.-31.03.2016 vedrørende udlejningsejendommen [adresse1], [by1], idet udgiften ikke anses for erhvervsmæssigt begrundet i forbindelse med den erhvervsmæssig udlejning af ejendommen.

(...)

3.4.2. Udgift til telefon

Da udlejningsejendommen [adresse2], [by2], jf. pkt. 1 ikke er anset for en erhvervsmæssig virksomhed, skal der i 2016 foretages en fordeling af den afholdte udgift mellem erhvervsvirksomheden [adresse1], [by1], og [adresse2], [by2].

(...)

Selvstændigt erhvervsdrivende beskattes af fri telefon, hvis udgiften til telefon indgår i virksomheden. Værdien af den private benyttelse medregnes til virksomhedens indkomst jf. virksomhedsskatteloven § 1, stk. 3, pkt. 5-7, og værdien opgøres jf. ligningsloven § 16, stk. 14, 1. pkt. jf. stk. 12, 1. pkt.

Indgår telefonen i virksomheden anses telefon for også at være til rådighed for privat brug. Med "privat rådighed" forstås muligheden for at bruge en telefon til private formål. Det er derfor ikke afgørende, om telefonen rent faktisk er blevet brugt privat. Det betyder, at det ikke er afgørende, om muligheden er udnyttet.

Da din virksomhed afholder udgifter til telefon, anses telefonen for at indgå i virksomheden jf. virksomhedsskatteloven § 1, stk. 3, pkt. 5-7, og du anses for at have rådighed over virksomhedens telefon til privat brug.

Du beskattes derfor jf. virksomhedsskatteloven § 1, stk. 3, pkt. 5-7, jf. ligningsloven § 16, stk. 14, 1. pkt. jf. stk. 12, 1. pkt. af fri telefon i 2015 med 2.600 kr. og i 2016 med 2.700 kr, som fordeles mellem [adresse1], [by1], og [adresse2], [by2].

(...)

4. Virksomhedsskatteordningen

4.4.3 Indkomståret 2017

Da udlejningsejendommen [adresse2], [by2], jf. pkt. 1 ikke er anset for en erhvervsmæssig virksomhed i 2016 og 2017, anses du for pr. 01.04.2016 ved salget af udlejningsejendommen [adresse1], [by1], at være ophørt med at drive erhvervsmæssig virksomhed jf. virksomhedsskatteloven § 15, stk. 1. Det betyder, at indeståendet på konto for opsparet overskud skal beskattes.

Beskatningen kan dog udskydes til det efterfølgende indkomstår, hvis den selvstændige fortsætter med at bruge virksomhedsordningen til udløbet af afståelses-/ophørsåret. Det er betingelse for at bruge virksomhedsordningen i hele året, at virksomhedens økonomi og privatøkonomien fortsætter med at være adskilt jf. virksomhedsskatteloven § 15, stk. 2.

Da du har opretholdt en adskilt virksomhedens økonomi og privatøkonomi i hele 2016, har du haft mulighed for inden udgangen af 2017 at påbegynde en ny erhvervsmæssig virksomhed, så opsparet overskud ikke kom til beskatning.

Det fremgår af dit årsregnskab, at du ikke har påbegyndt anden erhvervsmæssig virksomhed inden udgangen af 2017, hvorfor dit opsparede overskud pr. 01.01.2017 skal beskattes i 2017 jf. virksomhedsskatteloven § 15, stk. 1 og 2.

(...)

Ovenstående betyder at hævet opsparet overskud inkl. virksomhedsskat jf. virksomhedsskatteloven § 10, stk. 3 og virksomhedsskatteloven § 15, stk. 1 og 2 forhøjes med 1.612.721 kr. fra 328.961 kr. til 1.941.682 kr.

(...)”

Skattestyrelsen har fremsendt følgende udtalelse til klagen:

”(...)

Bemærkninger til klagers påstande:

Det er klagers opfattelse, at udlejning af [adresse2], [by2], skal anses for at være erhvervsmæssig virksomhed. Virksomhedens resultaterne for 2016 og 2017 skal korrigeres i overensstemmelse hermed, og beskatningen af hele det opsparede overskud i 2017 skal annulleres.

Klager er uenig i Skattestyrelsens opgørelse af det driftsøkonomiske resultat på følgende punkter:

Skattestyrelsens udtalelse:

Der er ingen nye oplysninger eller påstande. Der henvises til Skattestyrelsens afgørelse pkt. 2.4.

NY påstand fra klager, som ikke tidligere er fremført overfør Skattestyrelsen:

”Finder Skatteankestyrelsen ikke, at der kan ses bort fra udgifterne til telefon og internet m.v, må udgifterne anses for afholdt som et "personalegode", dvs, en aflønning og må dermed anses for et beløb, der er med til at dække driftsherreløn og afkast af investeringen. Ud fra denne betragtning kan virksomheden også anerkendes som erhvervsmæssig.”

Skattestyrelsens udtalelse:

Hvis Skatteankestyrelsen giver klager medhold i påstanden, er det Skattestyrelsens opfattelse, at det alene er værdien af fri telefon jf. ligningsloven § 16, stk. 1, 12 og 14 svarende til 2.700 kr. i 2016 og 2017, som skal anses for et ”personalegode”/driftsherreløn.

Herudover henvises der til Skattestyrelsens afgørelse pkt. 2.4.

Det skal endelig bemærkes, at Skattestyrelsen, i forhold til vurdering af erhvervsmæssig/ikke erhvervsmæssig virksomhed, ikke har tillagt det betydning, at det indgåede lejemål ophører uden varsel 31.12.2017.

Subsidiært påstås ret til omvalg i henhold til skatteforvaltningslovens § 30 således telefon og internet m.v. placeres uden for virksomheden.

Skattestyrelsens udtalelse:

Der er ingen nye oplysninger eller påstande. Der henvises til Skattestyrelsens afgørelse pkt. 2.4.

(...)”

Skattestyrelsen er den 6. januar 2020 fremkommet med supplerende bemærkninger. Heraf fremgår følgende:

”(...)

Vedrørende virksomhedens udgift til telefon

Det er fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at virksomhedens udgifter til telefon m.v. ikke 100 % kan henføres til administration af værdipapirbeholdningen. Skattestyrelsen fastholder, at der skal ske en fordeling af udgiften mellem administration af værdipapirbeholdningen og udlejning af ejendom/garage. Der henvises til afgørelsens pkt. 2.4.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at afholdelse af udgiften til telefon m.v. ikke kan anses for et personalegode, idet virksomheden ingen ansatte har, og at virksomhedens indehaver ikke kan fratrække udgifter som personalegode til sig selv.

Alternativt ønsker klager, at udgiften til telefon skal anses for en driftsherreløn. Driftsherreløn er ikke en udgift, der kan fratrækkes ved opgørelse af virksomhedens overskud, da driftsherreløn er en del af virksomhedens overskud sammen med f.eks. forrentning af kapitalen.

I begge situationen vil en accept af påstandene betyde, at klager skal beskattes af ”personalegodet”/”driftsherrelønnen”, hvilket sker ved, at virksomhedens resultat forhøjes med den fratrukne udgift. Udgiften til telefon, som klager positivt i sit regnskab har valgt skal indgå i virksomhedens driftsresultat, reduceres således til 0 kr.

Netop derfor er det Skattestyrelsens opfattelse, at hvis Skatteankestyrelsen imødekommer klagers påstand om ”personalegode”/”driftsherreløn”, skal beskatningen heraf/reduktionen af virksomhedens overskud alene svare til et beløb svarende værdi af fri telefon på kr. 2.700 kr.

Det er et faktum, at klager positivt ved bogføringen af virksomhedens udgifter, har bogført udgifter til telefon som driftsudgifter i virksomheden. Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at klager på nuværende tidspunkt ikke kan påstå, at udgiften alligevel ikke er erhvervsmæssig, men skal henføres til private udgifter enten som et ”personalegode” eller som ”driftsherreløn”.

Vedrørende lejemålets tidsbegrænsning Da en kort tidsbegrænset udlejning (her på under 2 år) kan indikere, at ejendommen skulle have en anden anvendelse efter lejemålets ophør (f.eks. privat anvendelse), har Skattestyrelsens valgt ikke at tillægge den korte tidsbegrænsede lejeperiode vægt, ved bedømmelse af, om der foreligger erhvervsmæssig virksomhed. Den erhvervsmæssig vurdering er således alene baseret på, om virksomheden kan anses for at være rentabelt drevet.”

Skattestyrelsen har den 27. marts 2020 fremsendt følgende bemærkninger:

”(...)

Vedrørende ændring af valg i selvangivelsen, SKM2020.14HR

Skattestyrelsen har ikke modtaget nye retningslinjer fra Skatteforvaltningens juridiske enhed på baggrund af afgørelsen. Nedenstående udtalelse er derfor ikke et udtryk for en juridisk vurdering af afgørelsen, og om den giver anledning til ændret praksis.

Det er dog Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke umiddelbart kan ske sammenligning mellem SKM2020.14 HR og den aktuelle sag.

I SKM2020.14.HR er der tale om et positivt valg af, hvor et privat lån var placeret – enten i privatformuen eller i virksomhedsformuen og dermed i virksomhedsskatteordningen.

I den aktuelle sag er der tale om, hvorvidt en erhvervsmæssig udgift kan holdes uden for virksomhedens regnskab.

Skattestyrelsen må derfor fastholde den oprindelige vurdering jf. vores afgørelse af 21.06.2019 side 16-17:

Skattestyrelsens enhed for afgørelser vedrørende anmodninger om omvalg er telefonisk kontaktet den 12.06.2019. Det er oplyst, at den omhandlede situation ikke falder ind under reglerne i skatteforvaltningsloven § 30 om omvalg, da der ikke er tale om et selvangivelses valg.

Da der jf. ovenstående ikke kan foretages omvalg vedrørende beslutningen om, hvorvidt udgiften kan henføres til virksomheden eller ej, er det alene et spørgsmål om, hvorvidt udgiften reelt er en erhvervsmæssig udgift eller en privat udgift.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at der på nuværende tidspunkt ikke kan ændres på din oprindelige beslutning om, at der er tale om en erhvervsmæssig udgift, som skal henføres til virksomheden. Skattestyrelsen fastholder derfor, at der er tale om en erhvervsmæssig udgift vedrørende telefon og internet, som skal fordeles mellem udlejningen af [adresse2], [by2], og administrationen af værdipapirbeholdningen.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at klagerens udlejningsvirksomhed skal anses for at være erhvervsmæssig i skattemæssig henseende i indkomstårene 2016 og 2017, og i medfør heraf er berettiget til at anvende virksomhedsordningen.

Klagerens repræsentant har fremsat subsidiær påstand om, at klageren er berettiget til omvalg efter skatteforvaltningslovens § 30, vedrørende placeringen af klagerens udgifter til telefon i virksomhedsordningen i indkomstårene 2016 og 2017.

Klagerens repræsentant har som begrundelse for påstanden anført følgende:

”(...)

Opgørelse af virksomhedens driftsøkonomiske resultat

Skattestyrelsen finder, at der skal derfor foretages en konkret vurdering af, om virksomheden er drevet erhvervsmæssigt ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden og alle relevante forhold i forbindelse med udlejningen.

Til brug for en vurdering af om virksomheden har udsigt til at give et positivt resultat, har Skattestyrelsen udarbejdet særlige beregninger af resultaterne for udlejningen af [adresse2], [by2], for 2016 og 2017. Ved disse beregninger er der udover fradrag for de direkte afholdte omkostninger beregnet fradrag for afskrivninger samt fradrag for telefon og internetudgifter m.v.

Beregningerne kan efter vores opfattelse ikke anses for at nå frem til et retvisende driftsøkonomisk resultat af udlejningen.

Vi er uenig i Skattestyrelsen opgørelsen af det driftsøkonomiske resultat på følgende punkter:

Afskrivninger

Skattestyrelsen har opgjort de driftsøkonomiske afskrivninger til DKK 2.272 pr. år. Beløbet er beregnet som 2 % af DKK 113.600. Beregningsgrundlaget har Skattestyrelsen opgjort som anskaffelsesprisen DKK 160.000 fratrukket den offentlig grundværdi på DKK 46.400.

Vi er ikke enige i Skattestyrelsens opgørelse af den del af ejendommen, der kan afskrives. Det er vores opfattelse, at der er fast praksis for at fordele den faktiske købesum efter forholdet mellem ejendomsværdi og grundværdi iht. den offentlige vurdering. Tages der udgangspunkt i ejendomsvurderingens forholdsmæssige fordeling, er der 63 % af anskaffelsessummen, der må henføres til grunden, svarende til DKK 100.800. Anskaffelsessummen for bygningen kan derefter beregnes til DKK 59.200. Den årlige afskrivning kan herefter beregnes til DKK 1.184 og ikke som af Skattestyrelsen til DKK 2.272.

Udgifter til telefon, internet m.v.

Skattestyrelsen har i deres opgørelse henført samtlige udgifter til telefon og internet m.v. til virksomheden/virksomhederne. Ingen del af udgifterne er anset for private. Der er heller ikke modregnet værdi af fri telefon m.v. med den gældende skattemæssige sats.

Skattestyrelsen fratrækker således i opgørelsen for 2016 DKK 2.250 (2.004 + 732 - 486) som efter vores opfattelse helt åbenbart primært er udgifter til privat telefon m.v. og når derved frem til et negativt resultat på DKK 228.

For så vidt angår 2017 fratrækkes telefonudgifter med DKK 3.260 (1.450 + 699 +1.111), hvorved Skattestyrelsen regner sig frem til et negativt resultat på DKK 839.

Det er vores opfattelse, at der ikke er grundlag for at fratrække udgifter til telefon, internet m.v. ved opgørelsen af et driftsøkonomisk resultat af udlejningen.

Som oplyst ovenfor har udlejningen af [adresse2], [by2], ikke været forbundet med hverken udgifter til telefon eller internet. Der er tale om en flerårig udlejning, og der er ikke forhold, der nødvendiggør korrespondance eller telefonsamtaler med lejeren eller andre. Såvel telefon som internet har dog i begrænset omfang været anvendt i forbindelse med virksomhedens værdipapir.

Retten til som selvstændig at vælge at lade såvel private som erhvervsmæssige telefonudgifter indgå i virksomhedsordningen fremgår af virksomhedsskattelovens § 1, stk. 3, 5 pkt.

"Biler, telefoner, datakommunikationsforbindelser og computere med tilbehør, der benyttes både erhvervsmæssigt og privat, kan indgå i virksomheden. Ved fastsættelse af værdien af privat benyttelse af aktiver, der indgår i virksomheden, finder ligningslovens § 16 tilsvarende anvendelse."

Det fremgår af Den juridiske vejledning afsnit C.C.5.2.2.10, at en selvstændig frit kan vælge, om blandet benyttet telefon, datakommunikationsforbindelse, computer med tilbehør, skal indgå i virksomhedsordningen eller holdes udenfor. Den skattemæssige behandling af telefon, datakommunikationsforbindelse, computer med tilbehør, er afhængig af dette valg.

Indgår telefon, datakommunikationsforbindelse, computer med tilbehør, i virksomhedsordningen, er der fuldt fradrag for afskrivninger og løbende driftsudgifter i virksomhedens indkomst. Et beløb, der svarer til værdien af den private rådighed, medregnes ved opgørelsen af virksomhedens indkomst, og beløbet anses samtidig for overført til den selvstændige i hæverækkefølgen.

Valget af at placere telefon m.v. uden for eller inde i virksomhedsordningen bør efter vores opfattelse ikke påvirke opgørelsen af det driftsøkonomiske resultat af virksomheden, da det må lægges til grund, at telefonudgifterne m.v. ikke vedrører udlejningsvirksomheden. Vurdering af om en virksomhed er erhvervsmæssig bør heller ikke påvirkes af skatteyderens selvangivelsesvalg, såsom valg af virksomhedsordning og valg af placering af telefon m.v. i eller udenfor virksomhedsordningen.

Som det blandt andet også fremgår af SKM2016.456.LSR, kan man ikke, til brug for vurderingen af en virksomheds erhvervsmæssige karakter, lægge skatteyderes opgørelse af den skattepligtige indkomst til grund ved beregning af virksomhedens resultat. Af afgørelsen ses blandt andet, at der ikke skal medtages udgiftsposter, der overstiger sædvanlige udgifter i forbindelse med udlejning.

Finder Skatteankestyrelsen ikke, at der kan ses bort fra udgifterne til telefon og internet m.v, må udgifterne anses for afholdt som et "personalegode", dvs. en aflønning og må dermed anses for et beløb, der er med til at dække driftsherreløn og afkast af investeringen. Ud fra denne betragtning kan virksomheden også anerkendes som erhvervsmæssig.

Såfremt Skatteankestyrelsen finder, at udgifterne skal fradrages ved opgørelsen af virksomhedens driftsøkonomiske resultat, såfremt telefonudgifter m.v. fradrages opgørelsen af virksomhedens skattemæssige resultater, finder vi, at [person1] skal indrømmes mulighed for omvalg således telefonudgifterne ikke fradrages, og telefonen m.v. i stedet placeres uden for virksomhedsordningen.

Valg af placering af telefon m.v. - anmodning om omvalg, jf. SFL § 30

Da satsen for fri telefon ikke er medregnet ved selvangivelsen for 2016 og 2017, er det efter vores opfattelse et spørgsmål, om det skal anses for at være valgt at placere telefonen i virksomheden, eller om telefon og internetudgifter i stedet skal anses for fratrukket med urette.

Skattestyrelsen har ved deres skatteansættelse anset [person1] for at have placeret telefon og internet i virksomhedsordningen. Da dette medførte, at Skattestyrelsen også ved vurderingen af det driftsøkonomiske resultat har fratrukket disse udgifter, og på den baggrund har anset virksomheden for ikke erhvervsmæssig, er der anmodet om omvalg af placeringen af telefon m.v.

Såfremt Landsskatteretten også skulle være af den opfattelse, at afholdelsen af telefonudgifter i virksomheden medfører, at virksomheden ikke kan anses for at have udsigt til at give et positivt resultat af driften, ønsker [person1] at placere telefon og internetudgifter uden for virksomheden.

Dette kan evt. anses for et omvalg i henhold til skatteforvaltningslovens § 30, og Skattestyrelsen er i forbindelse med sagen anmodet om et omvalg af placeringen af telefon m.v. i virksomheden. Dette har Skattestyrelsen imidlertid afslået, jf. sagsfremstillingen nederst side 16 og øverst side 17. Afslaget er begrundet med, at Skattestyrelsens enhed for afgørelser vedrørende omvalg telefonisk har oplyst, at situationen ikke falder ind under reglerne i skatteforvaltningsloven § 30 om omvalg, da der ikke er tale om et selvangivelsesvalg.

Skatteforvaltningslovens § 30 bestemmer følgende:

"Told- og skatteforvaltningen kan tillade, at en skattepligtig ændrer valg af oplysninger afgivet til told- og skatteforvaltningen efter skattekontrollovens§ 2, i det omfang skattemyndighederne har foretaget en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat, der har betydning for valget, og valget som følge heraf har fået utilsigtede skattemæssige konsekvenser.

Stk. 2. Anmodning om tilladelse efter stk.1 skal fremsættes af den skattepligtige inden 6 måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om den ansættelse, der begrunder anmodningen. Told- og skatteforvaltningen kan efter anmodning fra den skattepligtige dispensere fra fristen, hvis særlige omstændigheder taler derfor."

Det er vores opfattelse, at betingelserne for, at Skattestyrelsen skal give tilladelse til omvalg, er opfyldte.

Hvis de ændrede skatteansættelser fastholdes, har valget af at placere telefonudgifter i virksomheden vist sig at få utilsigtede skattemæssige konsekvenser.

Det forhold, at Skattestyrelsen finder frem til, at udlejningsvirksomheden [adresse2], [by2], ikke kan anses for at have mulighed for at give et positivt resultat af driften, må anses for direkte begrundet i, at telefonudgifter belastes virksomheden.

Havde man i stedet valgt at holde telefon m.v. uden for virksomheden, ville Skattestyrelsen ved opgørelsen af virksomhedens resultat nå frem til et overskud og derfor anse virksomheden for erhvervsmæssig.

Da der ikke er afholdt erhvervsmæssige udgifter til telefon- eller internet vedrørende udlejningsvirksomheden [adresse2], [by2], er der ikke grundlag for at fratrække eller i øvrigt henføre nogle udgifter til telefon eller internet i udlejningsvirksomhedens resultat.

Valget af placering af telefon m.v. i virksomhedsordningen fremgår virksomhedsskattelovens § 1, stk. 3, 5.pkt.

"Biler, telefoner, datakommunikationsforbindelser og computere med tilbehør, der benyttes både erhvervsmæssigt og privat, kan indgå i virksomheden. Vedfastsættelse af værdien af privat benyttelse af aktiver, der indgår i virksomheden, finder ligningslovens§ 16 tilsvarende anvendelse."

For så vidt angår mulighederne for omvalg med hensyn til placering af de i virksomhedsskattelovens § 1, stk. 3, 5. pkt, nævnte aktiver skal henvises til SKM2004.41.LR, hvor Ligningsrådet fandt, at der kunne gives tilladelse til omvalg med hensyn til en blandet benyttet bils placering i virksomhedsordningen.

Af afgørelsen offentliggjort i SKM2004.41.LR ses, at der er tale om et valg, der er omfattet af skattestyrelseslovens § 37 D, som svarer til den nugældende skatteforvaltningslovens § 30.

Det fremgår af Den juridiske vejledning afsnit A.A.14.2 Omvalg af oplysninger afgivet til Skatteforvaltningen, at skatteforvaltningslovens§ 30 er en videreførelse af skattestyrelseslovens § 37 D.

Den nævnte afgørelse fra Ligningsrådet SKM2004.41.LR er således fuldt ud anvendelig til fortolkning af skatteforvaltningslovens § 30. Afgørelsen omhandler en blandet benyttet bil, som ønskes ført ud af virksomhedsordningen primo 2000 for, at få den foretagne forhøjelse med værdi af fri bil til at bortfalde, og skatteansættelsen i stedet foretages under anvendelse af reglerne for blandet benyttede biler uden for virksomhedsordningen. Styrelsen fandt, at der var hjemmel i skattestyrelseslovens § 37 D, stk. 1, til at foretage et sådant valg, og at betingelserne i lovens stk. 1 var opfyldte.

Det er vores opfattelse, at situationen er direkte sammenlignelig med nærværende situation, og vi stiller os helt uforstående overfor Skattestyrelsens begrundelse om, at der ikke er tale om et selvangivelsesomvalg.

Det fremgår direkte af virksomhedsskatteloven§ 1, stk. 3, pkt. 5, at placeringen af biler, telefoner m.v. er et valg for skatteyderen. Det er vores opfattelse, at det må anses for et selvangivelsesvalg, da der er tale om et valg af, hvorledes man udfærdiger virksomhedsregnskabet til brug for selvangivelsen.

At der er tale om et valg omfattet af omvalgs bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 30 må imidlertid også anses for at være udenfor enhver tvivl på baggrund af Ligningsrådets afgørelse af offentliggjort i SKM2004.41.LR, som beskrevet ovenfor.

(...)

Det er vores opfattelse, at vurderingen af virksomhedens udsigt til at opnå et positivt resultat skal ske på grundlag af virksomhedens resultat uden fradrag for telefonudgifter m.v.

Det kan lægges til grund, at telefonudgifterne må anses for private eller knyttet til værdipapirbeholdningen.

Såfremt Skatteankestyrelsen finder, at udgifterne skal medtages i en driftsøkonomisk opgørelse, hvis telefon m.v. vælges placeres i virksomhedsordningen, skal der indrømmes omvalg af placeringen, jf. ovenfor.

Den skatteretlige vurdering af om virksomhed med udlejning af fast ejendom er erhvervsmæssig

Spørgsmålet om hvorvidt udlejning af fast ejendom er erhvervsmæssig behandles blandt andet i Den juridiske vejledning afsnit C.C.1.1.1 Begrebet selvstændig erhvervsvirksomhed. Følgende uddrag anses for relevant for vurderingen af [person1]s virksomhed.

”Udleje af fast ejendom

Indkomst fra udlejning af fast ejendom anses som hovedregel for at være selvstændig erhvervsvirksomhed.

[...]

I SKM2016.456.LSR anså Landsskatteretten udleje af en beboelsesejendom til familie og udlejers selskab for erhvervsmæssig.

Også udleje af fast ejendom kan imidlertid have et så underordnet omfang, at virksomheden ikke kan anses for erhvervsmæssig i skattelovgivningens forstand. Se SKM2014.812.LSR, hvor Landsskatteretten fandt, at udlejning afto redskabsbygninger (fiskeskure) på lejet grund ikke kunne anses for erhvervsmæssig. Udlejningen havde i alle årene givet underskud, og der var ikke fremlagt oplysninger om. at underskuddet var forbigående, og at udlejningen ville komme til at give overskud.'[vores understregning]'Tilsvarende resultat nåede Landsskatteretten frem til i en anden sag vedrørende udlejning af et fiskeskur, SKM2014.822.LSR. Her udtalte Landsskatteretten, at udlejning af fast ejendom som udgangspunkt anses for selvstændig erhvervsvirksomhed i lighed med andre virksomhedstyper. Der skal dog i lighed med andre virksomhedstyper foretages en bedømmelse af, om virksomheden er erhvervsmæssigt drevet, hvilket skal ske ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold skal inddrages.

Byretten har desuden i SKM2016.437.BR stadfæstet en landsskatteretskendelse, hvorved udlejning af halvdelen af et redskabsskur (fiskeskur) til medejeren blev anset for ikke erhvervsmæssig, idet udlejningen, som havde givet underskud i de relevante år, klart var af underordnet omfang.

Udlejning af en garage, hvor udlejningen af garagen efter bl.a. regnskabsmæssige afskrivninger og forholdsmæssig andel af revisorudgift gav et beskedent underskud, blev ikke anset for selvstændig erhvervsvirksomhed. Se SKM2018.338.LSR. I en tidligere sag, SKM2014.732.LSR, blev udlejning af en garage til en månedlig leje af 400 kr. derimod anset for erhvervsmæssig."

Praksis i øvrigt vedrørende hvorvidt udlejningsvirksomhed anses for erhvervsmæssig

SKM2014.732.LSR

Sagen vedrører udlejning af en garage til en månedlig leje på DKK 400. Udlejningen resulterede i beskedne driftsoverskud før afskrivninger og renter.

Udlejning af garagen ansås for udøvelse af selvstændig erhvervsvirksomhed, og klageren var derfor berettiget til at anvende virksomhedsordningen. Landsskatteretten begrunde sin afgørelse således:

”Fysiske personer, der driver selvstændig virksomhed, kan anvende virksomhedsordningen, jf. virksomhedsskattelovens § 1. Selvstændig erhvervsvirksomhed er kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko drives en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå overskud. Virksomheden skal udøves nogenlunde regelmæssigt, og den må ikke være af helt underordnet karakter. Udleje af fast ejendom betragtes som udgangspunkt som selvstændig erhvervsvirksomhed, herunder udleje af en privat garage, jf. Landsskatterettens kendelser af 27. juli 2007 (j.nr. 2-3-1216-0464) og af 15. november 2007 (j.nr. 2-3-1216-0478)."

Det anses for godtgjort, at der her er tale om udøvelse af selvstændig erhvervsvirksomhed, idet der er indgået en lejekontrakt på markedsvilkår til en uafhængig person, som har været i kraft over en årrække med det formål at opnå et overskud, hvilket også rent faktisk er opnået i de omhandlede indkomstår.

Den påklagede afgørelse ændres derfor.”

SKM2014.822.LSR

Praksis for at anse udlejningsvirksomhed for ikke erhvervsmæssig ses endvidere af SKM2014.822.LSR. Sagen drejer sig om en fiskeskipper, der i 2006 ophørt som selvstændig fisker og opsparede avancen ved salget af kutteren i virksomhedsordningen. I oktober 2006 anskaffer han sig et redskabshus på 9 m2 på lejet grund på havnen for DKK 500. Redskabshuset er if. regnskab/lejekontrakt udlejet til JM, Y3 for DKK 2.000 om året. Lejebetalingen var dog ikke dokumenteret. Det er oplyst, at virksomheden altid vil give underskud, da udgiften til leje af grunden og regnskabsassistance vil være noget højere end lejeindtægten på grund af anvendelse af virksomhedsordningen. Landsskatteretten anser ikke virksomheden med udlejning af redskabshuset for erhvervsmæssigt drevet i indkomstårene 2009-2011. Landsskatteretten læggervægt på, at der aldrig har været eller vil blive realiseret overskud i virksomheden, ligesom virksomheden er af ganske underordnet omfang.

SKM2017.282.LSR

Sagen omhandler en situation, hvor klageren erhverver ejendommen med det formål at foretage udstykning og videresalg. En del af ejendommene udlejes. I indkomståret 2009 var der et overskud på udlejning på DKK 6.834 før afskrivninger og renter. I indkomstårene 2010-2013 har klageren haft underskud før afskrivninger og renter. I indkomståret 2014 har klageren opgjort et overskud på DKK 109.539 før renter primært som følge af en avance ved salg af en grund. I indkomståret 2014 har der været overskud før afskrivninger og renter på DKK 5.134, hvis der ses bort fra avancen ved grundsalg. I indkomståret 2015 har klageren opgjort et overskud på DKK 2.942 før afskrivninger og renter.

Landsskatteretten finder, at udlejning af fast ejendom principielt er en erhvervsmæssig aktivitet. Landsskatteretten finder ikke, at der foreligger et tilstrækkeligt grundlag for at fravige dette udgangspunkt, blandt andet henset til at der har været et positivt resultat ved udlejningen for årene 2003-2005, for året 2009 og for årene 2014-2015. Denne vurdering er foretaget på grundlag af resultatet før afskrivninger og renter.

Vores vurdering af praksis for at anse udlejningsvirksomhed for ikke erhvervsmæssig

Af afgørelserne og beskrivelsen i Den juridiske vejledning ses, at det kun kan blive tale om at frakende udlejningsvirksomheder deres erhvervsmæssige karakter, når der er tale om udlejningsvirksomhed af underordnet omfang, som giver underskud.

Derudover skal bemærkes, at der i alle de tilfælde, hvor udlejningsvirksomhed frakendes deres erhvervsmæssige karakter er tale om virksomheder, der giver underskud før renter, og hvor der ikke er udsigt til en forbedring af resultatet.

Af afgørelsen offentliggjort i SKM2016.456.LSR ses, at der skal foreligge et overordentlig sikkert grundlag, før udgangspunktet om, at udlejningsvirksomhed er erhvervsmæssig virksomhed, kan fraviges.

Af afgørelsen offentliggjort i SKM2017.282.LSR ses, at når der er tale om udlejningsvirksomhed er det tilstrækkeligt, at der i enkelte år er overskud før afskrivninger og renter for, at virksomheden anerkendes som erhvervsmæssig.

Det er på grundlag af den ovenfor beskrevne praksis vores opfattelse, at en udlejningsvirksomheden, som har driftsøkonomisk overskud, må anses for at være erhvervsmæssig. Som ovenfor beskrevet er det vores opfattelse, at [person1]s udlejning af ejendommen beliggende [adresse2], [by2], giver driftsoverskud, idet der ved opgørelsen af det driftsøkonomiske resultat ikke skal henses til de afholdte telefonudgifter m.v.

Subsidiært skal der indrømmes omvalg af placeringen af telefonudgifter m.v, hvorefter udlejningen uomtvistelig resulterer i overskud og derfor kan anses for erhvervsmæssig.

(...)”

Klagerens repræsentant er den 29. november 2019 fremkommet med følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtale:

”Skattestyrelsen bemærker, at vi er kommet med følgende nye påstand, som ikke er fremført overfør Skattestyrelsen:

"Finder Skatteankestyrelsen ikke, at der kan ses bort fra udgifterne til telefon og internet m.v, må udgifterne anses for afholdt som et "personalegode", dvs, en aflønning og må dermed anses for et beløb, der er med til at dække driftsherreløn og afkast af investeringen. Ud fra denne betragtning kan virksomheden også anerkendes som erhvervsmæssig."

Hertil udtaler Skattestyrelsen:

"Hvis Skatteankestyrelsen giver klager medhold i påstanden, er det Skattestyrelsens opfattelse, at det alene er værdien af fri telefon jf. ligningsloven § 16, stk. 1, 12 og 14 svarende til 2.700 kr. i 2016 og 2017, som skal anses for et "personalegode”/driftsherreløn.

Herudover henvises der til Skattestyrelsens afgørelse pkt. 2.4."

Skattestyrelsen oplyser ikke hvorfor det Skattestyrelsens opfattelse, at det alene er værdien af fri telefon som skal anses for et "personalegode"/driftsherreløn.

Vi finder det besynderligt, at Skattestyrelsen finder, at den skattemæssige fastsatte standardsats for værdien af fri telefon, i en driftsøkonomisk opgørelse, skulle være et bedre udtryk for den økonomiske værdi af at få dække sine private telefonomkostninger end de konkrete telefonomkostninger. Det er vores opfattelse, at det er rigtigst at forholde sig til de faktiske forhold, og de faktiske omkostninger som de foreligger.

Imidlertid er situationen således, at uanset om der tages hensyn til værdien af fri telefon efter standardsatsen eller ud fra de faktiske afholdte omkostninger, er det et faktum, at resultatet af udlejningen bliver positiv. Skattestyrelsen har efter fradrag telefonudgifter m.v. beregnet sig til negative resultater for 2016 og 2017 på henholdsvis DKK 228 og DKK 839. Tages der hensyn til værdien af, at få dækket sine private telefonudgifter enten med den skattemæssige sats for værdi af fri telefon DKK 2.700 eller de faktiske afholdte omkostninger i 2016 og 2017 på henholdsvis DKK 2.250 og DKK 3.260 er resultatet af udlejningen positiv med ca. DKK 2.000 - 2.500 (beregnet ved anvendelsen af Skattestyrelsens afskrivninger).

Skattestyrelsen har kun kunnet beregne sig frem til negative resultater ved, at fratrække private telefonudgifter uden at medregne nogen værdi af fri telefon.

Uanset om der anvendes satsen for fri telefon eller de faktiske private telefonudgifter er konsekvensen, at det kan konstateres, at udlejningen resulterer i overskud og derfor må anses for at være erhvervsmæssig virksomhed. Dette forholder Skattestyrelsen sig imidlertid ikke til i udtalelsen.

Skattestyrelsen bemærker derudover, at de ikke har tillagt det betydning, at det indgåede lejemål ophører uden varsel 31.12.2017.

For god ordens skyld skal oplyses, at [person1] har fået indsat denne bestemmelse for at sikre, at han kunne komme ud af lejemålet, hvis lejeren ikke levede op til sine forpligtelser. Dette har [person1] anvendt som standard ved alle lejekontrakter for at undgå, vanskeligheder med at opsige en lejer.

Udlejningen er imidlertid forløbet tilfredsstillende og er således også fortsat efter den 31.12.2017.

Klagerens repræsentant er den 3. marts 2020 fremkommet med følgende bemærkninger:

”(...)

1. Virksomhedens udgifter til telefon

Såfremt udgifterne til telefon/internet betragtes som driftsherreløn eller personalegode er det fortsat vores opfattelse, at udgifterne ikke indgår i opgørelse af virksomhedens resultat.

Vi bemærker i øvrigt, at Skattestyrelsen ikke nærmere har redegjort for sin påstand om, at reduktion af virksomhedens overskud alene skal svare til et beløb svarende til værdi af fri telefon på DKK 2.700.

2. Vedrørende lejemålets tidsbegrænsning

Vi har noteret os, at Skattestyrelsen ikke har tillagt det betydning, at lejemålet var tidsbegrænset.

3. Ændring af valg i selvangivelse, SKM 2020.14 H

Som anført i klage af 20. september 2019 har Klager efter vores opfattelse ret til efter skatteforvaltningslovens § 30 at placere telefon og internet uden for virksomheden, således udgifterne uomtivsteligt ikke indgår i opgørelsen af virksomhedens resultat.

Vi gør gældende, at placering af telefonudgifterne i virksomheden er et "valg", jf. skatteforvaltningslovens § 30. Endvidere har vi noteret, at Skattestyrelsen i brev af 6. januar 2020 anfører, at (vores fremhævelse med fed):

"I begge situationer vil en accept af påstandene betyde, at klager beskattes af "personalegodet"/"driftsherreløn", hvilket sker ved, at virksomhedens resultat forhøjes med den fratrukne udgift. Udgift til telefon, som klager positivt i sit regnskab har valgt skal indgå i virksomhedens driftsresultat, reduceres således til 0 kr."

Skattestyrelsens bemærkning indikerer efter vores opfattelse tillige, at placering af udgifter til telefon og internet er et "valg".

Vi henviser til Højesterets dom af 14. januar 2020, SKM 2020.14 H, hvoraf følgende fremgår:

"Sagen angik, om appellanten havde krav på omvalg efter skatteforvaltningslovens § 30, så tre lån på ca. 2,8 mio. kr. i indkomståret 2010 ikke placeres i hans virksomhedsordning, men i privat regi.

Ved indgivelse af selvangivelsen var lånene placeret i virksomhedsordningen. Efter at Skattemyndighederne havde foretaget en forhøjelse af appellantens aktieindkomst som følge af et ikke-godkendt tab på aktier, anmodede appellanten om tilladelse til at ændre sit valg i selvangivelsen af, hvor lånene skulle placeres. Lånene ønskedes nu placeret udenfor virksomhedsordningen.

Efter den dagældende bestemmelse i skatteforvaltningslovens § 30 kan skattemyndighederne tillade, at en skattepligtig ændrer valg af selvangivne oplysninger, i det omfang skattemyndighederne har foretaget en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat, der har betydning for valget, og valget som følge heraf har fået utilsigtede skattemæssige konsekvenser.

Efter bestemmelsens ordlyd og forarbejder fandt Højesteret, at der ikke var holdepunkter for at stille krav om en direkte sammenhæng mellem det valg, skatteyderen har truffet, og den ændring i ansættelsen, som skattemyndighederne efterfølgende har foretaget. Højesteret fandt endvidere, at Appellanten havde godtgjort, at han ville have valgt anderledes med hensyn til lånenes placering, hvis han havde været klar over, at han ikke ville få fradrag for aktietabet. Han havde derfor krav på omvalg.

Appellanten fik herefter medhold i, at han har krav på omvalg efter skatteforvaltningslovens §30."

Højesterets dom giver anledning til følgende bemærkninger:

Efter SKM2020.14 H gælder der ikke et krav om direkte sammenhæng mellem det valg, skatteyderen har truffet, og den ændring af ansættelsen som skattemyndighederne efterfølgende har foretaget. Således udtaler et flertal af dommere, at:

"Efter lovens ordlyd kan det således alene kræves, at den ændrede ansættelse har betydning for valget, og valget som følge heraf har fået utilsigtede skattemæssige konsekvenser."

Baggrunden for oprindeligt at vælge at placere udgifterne til telefon og internet i virksomhedsordningen var, at disse skulle fragå ved opgørelse af virksomhedsindkomsten. Efter vores opfattelse ville [person1] utvivlsomt have valgt at placere udgifter til telefon og internet uden for virksomheden, hvis han havde været klar over, at placering af udgifterne i virksomhedsordningen ville resultere i, at udlejningsvirksomheden herved ikke blev anset at være erhvervsmæssig virksomhed, der kunne indgå i virksomhedsordningen.

Vi finder herefter, at det er godtgjort, at Skattestyrelsens ansættelsesændringer vedrørende indkomstårene 2016 og 2017 har betydning for valget, og at valget som følge af ansættelsen har fået utilsigtede skattemæssige konsekvenser. [person1] har derfor krav på omvalg efter skatteforvaltningslovens § 30, jf. praksis i SKM2020.14H.

(...)”

Klagerens repræsentant er den 27. marts fremkommet med følgende bemærkninger:

”Ændring af valg i selvangivelsen, jf. skatteforvaltningslovens § 30

I vores klage af 20. september 2019 gjorde vi gældende, at der var hjemmel til ændring af valg i

selvangivelsen i forhold til om udgiften til telefon skulle placeres i virksomheden eller ej. I vores brev af 3. marts 2020 blev vores argumentation yderligere understøttet af Højesterets dom, SKM2020.14 H, der er blevet afsagt, efter Skattestyrelsen traf afgørelse i sagen.

Vores anbringende omkring SKM2020.14 H har efterfølgende været sendt til høring ved Skattestyrelsen.

Ved brev af 13. marts 2020 anfører Skattestyrelsen, at man fastholder den oprindelige vurdering, jf. afgørelsen af 21. juni 2019, dvs. at skatteforvaltningslovens § 30 ikke kan anvendes.

Det er fortsat vores opfattelse, at Skattestyrelsen bemærkninger i brev af 6. januar 2020 indikerer, at der er tale om et ”valg”:

”I begge situationer vil en accept af påstandene betyde, at klager beskattes af ”personalegodet”/” driftsherreløn”, hvilket sker ved, at virksomhedens resultat forhøjes med den fratrukne udgift. Udgift til telefon, som klager positivt i sit regnskab har valgt skal indgå i virksomhedens driftsresultat, reduceres således til 0 kr.”

For så vidt angår evt. konsekvenser af SKM 2020.14 H i forhold til [person1]s sag anfører Skattestyrelsen i brev af 13. marts 2020 at:

”Skattestyrelsen har ikke modtaget nye retningslinjer fra Skatteforvaltningens juridiske enhed på baggrund af afgørelsen [SKM2020.14 H, [virksomhed2]]. Nedenstående udtalelse er derfor ikke et udtryk for en juridisk vurdering af afgørelsen, og om den giver anledning til ændret praksis.”

Henset til at vi har påklaget Skattestyrelsens afgørelse til Skatteankestyrelsen, finder vi det betænkeligt, at Skattestyrelsen - ifølge egne ord - ikke har afgivet en udtalelse, der er udtryk for en ”juridisk vurdering” af SKM2020.14 H i forhold til Skattestyrelsens afgørelse vedrørende [person1].”

Landsskatterettens afgørelse

Udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a (loven kan findes på www.retsinformation.dk).

Udgiften skal være direkte knyttet til indkomsten, og den skal ligge inden for virksomhedens naturlige rammer. Private udgifter kan ikke fradrages. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 2.

I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der alene foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen. Underskud af ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

Udlejning af fast ejendom er som udgangspunkt erhvervsmæssig virksomhed. Det fremgår af bl.a. Landsskatterettens afgørelse af 26. september 2016, offentliggjort i SKM2016.456.LSR. Der skal dog i lighed med andre virksomhedstyper foretages en konkret vurdering af, om virksomheden er drevet erhvervsmæssigt, hvilket skal ske ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold skal inddrages. Det fremgår af Landsskatterettens afgørelse af 11. september 2014, offentliggjort i SKM2014.822.LSR.

Efter praksis indgår det med en betydelig vægt, om virksomheden kan anses for etableret og drevet med udsigt til at opnå en rimelig fortjeneste, det vil sige er indrettet med henblik på en systematisk indkomsterhvervelse. Dette fremgår af Højesterets dom af 4. november 1999, som er offentliggjort i TfS 1999,863, og af Højesterets dom af 2. februar 2007, som er offentliggjort i SKM2007.107.HR.

I Højesterets dom af 2. februar 2007 havde der i de foreliggende år været en beskeden omsætning og negative driftsresultater, og da der heller ikke var udsigt til, at virksomheden fremover ville give en rimelig fortjeneste, tiltrådte Højesteret, at virksomheden ikke var erhvervsmæssigt drevet, hvorfor underskuddet ikke var fradragsberettiget.

Det må lægges til grund ud fra Retten i [by3] dom af 28. april 2016, offentliggjort i SKM2016.437.BR, at der lægges vægt på både udlejningens intensitet og rentabilitet ved bedømmelsen af, om udlejning af fast ejendom er erhvervsmæssig virksomhed.

Virksomheden skal have et vist omfang (intensitet), for at den kan anses for erhvervsmæssig. Der er tale om et økonomisk kriterium, der stiller krav om, at virksomheden skal have en omsætning af en vis størrelse. Dette følger af Østre Landsrets dom af 28. februar 2019, SKM2019.186.ØLR.

Virksomheden skal derfor over en længere periode give overskud eller have udsigt til at give overskud på den primære drift, således at der er mulighed for forrentning af fremmedkapital og den investerede egenkapital samt en rimelig driftsherreløn.

Der skal medregnes driftsmæssige afskrivninger i opgørelsen af udlejningsvirksomhedens driftsmæssige resultat. Afskrivningsgrundlaget opgøres på baggrund af bygningens anskaffelsessum. Når der ikke foreligger oplysninger om anskaffelsessummens fordeling på bygning og grund, skal bygningens anskaffelsessum fastsættes på baggrund af et konkret skøn. Landsskatteretten finder, at garagens anskaffelsessum skal fastsættes til 59.676 kr.

Der er henset til forholdet mellem ejendomsværdien og grundværdien ved den seneste ejendomsvurdering, og at der ikke foreligger oplysninger, som væsentligt ændrer på bygningens værdi.

De driftsøkonomiske afskrivninger kan herefter skønsmæssigt fastsættes til 1.194 kr. pr. år. hvilket svarer til en årlig afskrivning på 2 pct. og en økonomisk levetid på 50 år. Udlejningsvirksomhedens driftsmæssige resultat i indkomstårene 2016 og 2017 kan herefter opgøres til henholdsvis 850 kr. og 239 kr. efter driftsøkonomiske afskrivninger.

Landsskatteretten finder, at der ved beregningen af udlejningsvirksomhedens driftsmæssige resultat ikke skal medregnes dele af udgiftsposter fra det skattemæssige regnskab, der beløbsmæssigt overstiger sædvanlige udgifter ved udlejning af garage.

Ved beregningen af udlejningsvirksomhedens driftsmæssige resultat, kan virksomhedens udgifter til internet og telefon skønsmæssigt fastsættes til i alt 600 kr. om året i 2016 og 2017. Der er henset til udlejningsvirksomhedens omfang, og at der kun har været en enkelt lejer i de påklagede indkomstår. Den resterende del af udgiften anses for at vedrøre klagerens aktivitet med handel med værdipapirer.

Landsskatteretten anser klagerens udlejningsvirksomhed som erhvervsmæssig i skattemæssig henseende i indkomstårene 2016-2017. Retten har lagt vægt på, at udlejningsvirksomheden i de påklagede indkomstår havde overskud efter driftsmæssige afskrivninger.

Den beløbsmæssige opgørelse overlades til Skattestyrelsen.

Da virksomheden har været drevet erhvervsmæssigt i de påklagede indkomstår, kan virksomhedsordningen anvendes jf. virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1.