Kendelse af 17-09-2021 - indlagt i TaxCons database den 08-10-2021

Faktiske oplysninger

Klageren er eneanpartshaver i [virksomhed1] ApS (herefter selskabet). Ifølge CVR-registeret er selskabets formål holdingvirksomhed, samt investering og handel. Selskabets regnskabsår er fra den 1. maj til den 30. april.

Der fremgår bl.a. følgende af selskabets regnskab for 2015/16:

”Transaktioner med nærtstående parter

Virksomheden har ikke haft væsentlige transaktioner, der ikke er indgået på markedsmæssige vilkår”

Der er fremlagt et gældsbrev mellem [person1] og selskabet dateret den 26. februar 2016. Lånebeløbet er angivet til 1.500.000 kr. Det fremgår af gældsbrevet, at beløbet forfalder til hel eller delvis betaling ved påkrav, og at beløbet forrentes med 3 % pr. anno.

Der er endvidere fremlagt et gældsbrev mellem [person1] og selskabet dateret den 1. marts 2016. Lånebeløbet er angivet til 400.000 kr. Det fremgår af gældsbrevet, at beløbet forfalder til hel eller delvis betaling ved påkrav, og at beløbet forrentes med 3 % pr. anno.

Derudover er der fremlagt et gældsbrev mellem [person1] og selskabet dateret den 1. marts 2016. Lånebeløbet er angivet til 946.539 kr. Det fremgår af gældsbrevet, at beløbet forfalder til hel eller delvis betaling ved påkrav, og at beløbet forrentes med 3 % pr. anno.

Der er fremlagt en posteringsoversigt fra [finans1] vedrørende selskabets bankkonto [...69]. Der fremgår følgende overførsler fra bankkontoen til [person1]:

Det fremgår af kontoudskrifter fra selskabets bankkonto i [finans1], kontonummer [...99], at der bl.a. er indbetalt følgende:

Der er bogført et tilgodehavende på 1.353.272 kr. på selskabets konto, ”tilgodehavende [person1]”, i regnskabsåret 2015/2016.

Der fremgår følgende af kontospecifikationerne for konto 7038, ”tilgodehavende [person1]”, for perioden fra den 1. maj 2017 til den 30. april 2018:

[person1] og [person2], der er klagerens søn, indgik ægteskab den 15. maj 2004. Den 27. november 2015 søgte [person2] om separation, der blev bevilget den 15. december 2015. Parret blev skilt den 17. juni 2016.

Der er fremlagt en flytteanmeldelse, hvoraf det fremgår, at [person2] fraflyttede parrets fælles bopæl den 30. november 2015.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har forhøjet klagerens aktieindkomst, da Skattestyrelsen har anset klageren for skattepligtig af aktionærlån som udbytte med 1.846.539 kr. for indkomståret 2016.

Som begrundelse herfor er bl.a. anført følgende:

”Det er Skattestyrelsens opfattelse, at du er skattepligtig af udbytte på 1.846.539 kr. i 2016 i kraft af reglerne om ulovligt anpartshaverlån.

I september 2012 vedtog Folketinget, at anpartshaverlån fremover skal beskattes. Hvis et selskab direkte eller indirekte yder lån til en fysisk person, behandles lånet efter skattelovgivningens almindelige regler om hævninger uden tilbagebetalingspligt, forudsat at der mellem långiver og låntager er en forbindelse omfattet af ligningslovens § 2.

Reglerne finder ikke anvendelse på lån, der ydes som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition. Det fremgår af ligningslovens § 16E, stk. 1.

Reglen har virkning for lån, der ydes fra og med den 14. august 2012, jf. lov nr. 926 af 18. september 2012, § 5, stk. 5.

Tilbagebetaling af et lån, der er omfattet af ligningslovens § 16E, ophæver ikke beskatningen af lånet.

En låntager, som ikke selv har bestemmende indflydelse i selskabet, men er nærtstående – f.eks. ægtefælle – til en aktionær/anpartshaver med bestemmende indflydelse, omfattes i kraft af henvisningen til ligningslovens § 2 også af LL § 16 E.

Hvis en sådan låntager hverken er anpartshaver eller ansat i selskabet, kan vedkommende ikke beskattes af maskeret udbytte eller løn. En hævning til en sådan person kan efter praksis anses for at have passeret den nærtstående anpartshaver med bestemmende indflydelse. I en sådan situation vil der skulle ske beskatning hos anpartshaveren af udbytte eller løn.

Hvis en låntager, som ikke selv har bestemmende indflydelse i selskabet, men er nærtstående til en anpartshaver med bestemmende indflydelse, låner et beløb i selskabet, som skattemæssigt anses for omfattet af ligningslovens § 16 E, beskattes lånet som udbytte hos hovedanpartshaveren på lånetidspunktet.

En sædvanlig forretningsmæssig disposition er kendetegnet ved, at selskabet løbende foretager dispositioner af denne karakter, med uafhængige parter. Hvis der er tale om en enkeltstående disposition, som selskabet ikke tidligere har gennemført med uafhængige parter, må der foretages en konkret vurdering af, om selskabet ville foretage tilsvarende transaktioner med uafhængige parter.

Du ejer 100 % af anparterne i [virksomhed1] ApS, og har dermed bestemmende indflydelse i holdingselskabet. [person1] har ikke bestemmende indflydelse i selskabet.

Det fremgår af ligningslovens § 2, stk. 2, at som nærtstående anses ægtefælle, forældre og bedsteforældre samt børn og børnebørn og disses ægtefæller.

[person1] er ægtefælle til din søn, hvorfor hun anses for at være omfattet af nærtstående-kredsen på lånetidspunktet jf. ligningslovens § 2, stk. 2.

Selvom [person1] og [person2] er separeret i perioden 15. december 2015 til 17. juni 2016, er de stadig ægtefæller i separationsperioden.

Lånedokumentet er underskrevet den 26. februar 2016 og lånet er udbetalt i perioden 1. marts 2016 – 9. maj 2016.

[person1] anses derfor at være omfattet af nærtstående-kredsen på lånetidspunktet.

Som følge af din kontrollerende indflydelse i [virksomhed1] ApS, jf. ligningslovens § 2, følger det af ligningslovens § 16E, stk. 1, at selskabets udlån til [person1] skal behandles efter skattelovgivningens almindelige regler om hævninger uden tilbagebetalingspligt, dvs. som udbytte fra selskabet.

Selskabets lån ses ikke at være ydet til [person1] som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition. Selskabet foretager ikke løbende dispositioner af denne karakter med uafhængige parter. Lånet anses derfor udelukkende for at være ydet som følge af din kontrollerende indflydelse i [virksomhed1] ApS. Da [person1] ikke har bestemmende indflydelse i selskabet, anses lånet dermed for at have passeret din økonomi.

Lånet anses derfor at være omfattet af reglerne i ligningslovens § 16E.

Udlånet til [person1] på 1.846.539 kr. beskattes som udbytte fra selskabet, jf. ligningslovens § 16A, stk. 1 og stk. 2, nr. 1.

Udbyttet beskattes som aktieindkomst, jf. personskattelovens § 4a, stk. 1, nr. 1.

(...)

Det fremgår af kildeskattelovens § 4, stk. 3 at:

”Stk. 3. Ved separation eller skilsmisse mellem samlevende ægtefæller anses samlivet i skattemæssig henseende for ophævet på tidspunktet for separationen eller skilsmissen.”

Reglen i kildeskattelovens § 4, stk. 3 omhandler den situation, hvor kravet om ” samlevende” ægtefæller i kildeskattelovens § 4, stk. 2 ikke er opfyldt. Stk. 3 er derfor alene udtryk for, hvornår ægtefællers samliv kan anses for ophørt, og dermed hvornår betingelsen om ” samlevende” ægtefæller i stk. 2 ikke er opfyldt.

Stk. 3 er derfor ikke udtryk for, hvornår 2 personer ikke længere anses for at være ægtefæller, men alene udtryk for, hvornår ægtefæller er ” samlevende”.

Ægtefæller er derfor at anse for ægtefæller frem til tidspunktet for skilsmissen.

[person2] og [person1] er at anse for ægtefæller i separationsperioden 15. december 2015 til 17. juni 2016.

Dermed er [person1] omfattet af nærtstående-kredsen på lånetidspunktet.

Det fastholdes derfor, at lånet til [person1] på 1.846.539 kr. beskattes som udbytte fra selskabet, jf. ligningslovens § 16A, stk. 1 og stk. 2, nr. 1. Udbyttet beskattes som aktieindkomst, jf. personskattelovens § 4a, stk. 1, nr. 1.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har principalt nedlagt påstand om, at Skattestyrelsens afgørelse er ugyldig. Subsidiært har repræsentanten nedlagt påstand om, at forhøjelserne af klagerens aktieindkomst skal nedsættes med 1.846.539 kr. i 2016.

Som begrundelse herfor er følgende anført:

”Til støtte for den principale påstand gør jeg gældende, at Skattestyrelsens afgørelse er utilstrækkeligt begrundet og derfor er ugyldig.

Det fremgår af forarbejderne til ligningslovens § 16 E, at et lån efter praksis – under visse omstændigheder – kan siges at have passeret en aktionær, der skal beskattes heraf. Rækkevidden af denne bemærkning i forarbejderne behandles i denne sag.

Bemærkningen er indsat af hensyn til at modvirke omgåelse af den foreslåede bestemmelse om, hvorvidt aktionærlån skatteretligt skal anses for udlodning uden tilbagebetalingspligt, og det er derfor også væsentligt, at det er anført, at lånet kan anses for at have passeret aktionæren.

Der er således lagt op til, at skattemyndighederne skal foretage en konkret vurdering af, om der er grundlag for at anse lånet for at have passeret aktionæren. Skatteforvaltningens udøvelse er således pligtmæssig.

Hvis hensigten var, at der i alle situationer – som den foreliggende – skal ske beskatning af aktionæren, ville der for det førte have stået ”skal” i forarbejderne og ikke ”kan”, og for det andet er der tale om udvidelse i forhold til, hvad ordlyden af bestemmelsen kan bære, hvorfor situationen skulle have været reguleret i selve lovteksten. Dette er også uddybet nedenfor vedrørende den subsidiære påstand.

Formuleringen tilsiger endvidere, at der skal anlægges en indskrænkende fortolkning ved skønsudøvelsen.

I den konkrete sag har Skattestyrelsen ikke i begrundelsen for afgørelsen af 20. juni 2019, ..., angivet, hvilke konkrete forhold i sagen, der har ført til Skattestyrelsens vurdering af, at lånet havde passeret min klient.

Det er ikke tilstrækkeligt for opfyldelse af det almindelige, forvaltningsretlige krav om en konkret begrundelse blot at konstatere, at låntager var nærtstående til aktionæren. En fyldestgørende begrundelse vil således skulle angive, hvad der i den konkrete sag begrunder, at Skattestyrelsen vurderer, at der er tale om en omgåelsessituation, og at lånet derfor skal anses for at have passeret aktionæren, [person3].

Således som afgørelsen er blevet begrundet gøres det gældende, at Skattestyrelsen har sat skøn under regel, og dette er en sådan væsentlig sagsbehandlingsfejl, at dette må føre til, at Skattestyrelsens afgørelse ophæves.

Ad den subsidiære påstand

Til støtte for den subsidiære påstand om, at [person3]s indkomst ikke skal forhøjes med 1.846.539kr., gør jeg primært gældende, at

Som Skattestyrelsen har beskrevet i afgørelsen, er der tale, at et lån fra [virksomhed1] ApS til [person1] anses for en udlodning uden tilbagebetalingspligt til [person3], jf. ligningslovens § 16 E, hvorfor han beskattes heraf.

På tidspunktet, hvor lånet blev ydet, var [person1] ikke samlevende med min klients søn og formelt separeret. Samlivet var allerede ophørt den 30. november 2015, og parret var således blevet separeret den 15. december 2015. De blev efterfølgende skilt den 17. juni 2016.

Efter ligningslovens § 16 E, stk. 1, 1. pkt., kan et lån til en person med bestemmende indflydelse anses for en udlodning uden tilbagebetalingspligt:

”Hvis et selskab m.v. omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 eller 2, og tilsvarende selskaber m.v. hjemmehørende i udlandet direkte eller indirekte yder lån til en fysisk person, behandles lånet efter skattelovgivningens almindelige regler om hævninger uden tilbagebetalingspligt, forudsat at der mellem långiver og låntager er en forbindelse omfattet af § 2.”

Som det fremgår af lovteksten, er det et krav, at der mellem långiver ([virksomhed1] ApS) og låntager ([person1]) skal være en forbindelse, omfattet af ligningslovens § 2.

Skattestyrelsen har imidlertid truffet afgørelse om, at [person3], som ikke er långiver, skal beskattes af lånet, som en udlodning uden tilbagebetalingspligt, og har henvist til en formulering i forarbejderne til ligningslovens § 16 E, hvor følgende er anført:

”En låntager, som ikke selv har bestemmende indflydelse i selskabet, men er nærtstående – f.eks. ægtefælle – til en aktionær med bestemmende indflydelse, omfattes i kraft af henvisningen til ligningslovens § 2 også af forslaget. Hvis en sådan låntager hverken er aktionær eller ansat i selskabet, kan vedkommende ikke beskattes af maskeret udbytte eller løn. En hævning uden tilbagebetalingspligt til en sådan person kan efter praksis anses for at have passeret den nærtstående aktionær med bestemmende indflydelse. I en sådan situation vil der skulle ske beskatning hos aktionæren af udbytte eller løn.”

Skattestyrelsens afgørelse må via henvisningen til det anførte forstås således, at det er Styrelsens opfattelse, at lånet til [person1] har ” passeret” min klient [person3].

Jeg er uenig i, at der er grundlag for denne konklusion, og dette vil der blive redegjort for i det følgende, idet jeg henviser til de tre hovedsynspunkter, der er gengivet ovenfor.

Der er ikke hjemmel til at anse lånet for at have passeret min klient

Det er ikke en korrekt gengivelse af lovens ordlyd, når det i bemærkningerne til lovforslaget, ..., anføres, at personer uden bestemmende indflydelse, men som er nærtstående til en aktionær med bestemmende indflydelse, omfattes af bestemmelsen via henvisningen til lovens § 2. Der ses heller ikke at være praksis, hvor dette synspunkt er taget i anvendelse, og Skattestyrelsen har heller ikke i begrundelsen henvist til konkrete tidligere afgørelser, hvor synspunktet er taget i anvendelse.

Ved afgrænsning af skattepligtige efter § 16 E, henviser bestemmelsen til ligningslovens § 2. Henvisningen betyder bl.a., at lån til personer, der har bestemmende indflydelse, anses som en udlodning uden tilbagebetalingspligt, der beskattes efter lovgivningens almindelige regler.

Lovens § 2, stk. 2, regulerer, hvornår en person efter loven har bestemmende indflydelse.

Det fremgår heraf, at personen direkte eller indirekte skal eje mere end 50 % af aktiekapitalen eller råde over mere end § 50 % af stemmerne. Det fremgår desuden af bestemmelsen, at ved bedømmelsen af, om en person har bestemmende indflydelse, skal der også medregnes aktier og stemmerettigheder, som bl.a. den skattepligtiges nærtstående råder over. Nærtstående defineres i denne sammenhæng således, jf. § 2, stk. 2, sidste pkt.:

”Som nærtstående anses den skattepligtiges ægtefælle, forælder og bedsteforældre samt børn og børnebørn og disses ægtefæller eller dødsboer efter de nævnte personer. Stedbarns- og adoptivforhold sidestilles med oprindeligt slægtsskabsforhold.”

Da lånet blev ydet, ejede [person1] 0 % af anparterne, og hun rådede over 0 % af stemmerne.

Ved bedømmelsen af, om hun alligevel udøvede bestemmende indflydelse, skal det derfor vurderes, om hun havde nærtstående, således som de er defineret i bestemmelsen, der rådede over mere end 50 % af aktiekapital eller 50 % af stemmerne.

[person3] ejede 100 % af anparterne, og han rådede over alle stemmerne. Imidlertid anses [virksomhed1] ApS ikke for [person1]s nærtstående, idet afgrænsningen af nærtstående i § 2, stk. 2, ikke omfatter skatteyderens ægtefælles forældre (svigerforældre).

Dette illustrerer, at formuleringen i forarbejderne, jf. ovenfor, ikke er retvisende, da det efter ordlyden af § 2, stk. 2, er en betingelse, at den skattepligtige har bestemmende indflydelse eller har nærtstående, som har bestemmende indflydelse. Derimod opnår man efter ordlyden ikke bestemmende indflydelse ved at være nærtstående til en person med bestemmende indflydelse.

Dette er også bekræftet i de specifikke bemærkninger til den foreslåede bestemmelse i ligningslovens § 16 E, hvor dette bl.a. er anført:

Beskatning finder kun sted i de tilfælde, hvor der mellem långiver og låntager er en forbindelse, der er omfattet af ligningslovens § 2. Dette er f.eks. tilfældet, hvor låntager alene eller sammen med sine nærtstående eller sammen med andre aktionærer, med hvem låntager har en aftale om udøvelse af fælles bestemmende indflydelse, direkte eller indirekte ejer mere end 50 pct. af aktiekapitalen eller råder over mere end 50 % af stemmerne i det långivende selskab.”

Dette er i forhold til relationen mellem svigerforældre og svigerbørn en helt afgørende forskel, idet svigerforældre har svigerbørn som nærtstående. Derimod har svigerbørn ikke svigerforældre som nærtstående.

Forskellen er ikke afgørende i forhold til ægtefæller, som nævnes som eksempel i lovforslagets bemærkninger, da der mellem disse er ”gensidighed” i forhold til om de er nærtstående. Derfor har det for ægtefæller, i relation til, hvem der har bestemmende indflydelse, ikke betydning, hvem der ejer anparterne.

(...)

Det er derfor ikke i denne sag korrekt, at en nærtstående til en aktionær med bestemmende indflydelse omfattes af forslaget til § 16 E via henvisningen til § 2.

Der er således påvist en modstrid mellem bemærkningerne til lovforslaget og lovens ordlyd, ligesom der er indbyrdes uoverensstemmelse i bemærkningerne, og det er ikke muligt via fortolkning at skabe overensstemmelse. Lovens ordlyd har derfor forrang, hvilket er helt sædvanlig lovfortolkning.

Dette fører til, at bemærkningen i forarbejderne om, at et lån kan have passeret en aktionær, kun er aktuel, hvis følgende betingelser er opfyldt:

I denne sag er betingelse nr. 2 ikke opfyldt, og allerede derfor er bemærkningen i forarbejderne ikke relevant her.

Derudover er det væsentligt, at afsnittet i bemærkningerne reelt udvider kredsen af skattepligtige, idet der sker beskatning hos en person, der ikke er låntager, hvilket ellers er en betingelse efter ligningslovens § 16 E, stk. 1.

Hvis bemærkningen om at et lån kan have passeret en aktionær, skal anses for at være gældende ret, må dette anses for begrænset til de helt oplagte tilfælde af omgåelse af forbuddet.

Jeg henviser herved bl.a. til de generelle bemærkninger i lovforslaget, pkt. 3.1.2.2., hvor det bl.a. anføres, at:

”Det foreslås, at beskatning skal ske i de situationer, hvor der ydes lån, stilles sikkerhed eller på anden måde stilles midler til rådighed for personer, der har bestemmende indflydelse over selskaber og andre juridiske personer. Den skattepligtige personkreds er afgrænset til dem, der har den i ligningslovens § 2 beskrevne interesseforbindelse med det långivende selskab. Herved sikres, at der sker beskatning i de situationer, hvor aktionæren har mulighed for at vælge om selskabet skal yde lån i stedet for udbetaling af løn eller udbytte.”

I de specifikke bemærkninger til lovforslagets § 1, nr. 2, er dette indledningsvis anført:

”Det foreslås at beskatte lån til aktionærer, der har bestemmende indflydelse i det långivende selskab. Formålet hermed er at fjerne det skattemæssige incitament til at optage sådanne lån. Den foreslåede bestemmelse i ligningslovens § 16 E skal således imødegå, at aktionærlån anvendes som skattefrit alternativ til hævning af skattepligtigt udbytte eller løn.”

Disse afsnit understreger, at ligningslovens § 16 E klart har til formål at modvirke, at aktionærer undgår beskatning ved at låne midler i selskabet fremfor at få midlerne udbetalt til eje, da sidstnævnte udløser beskatning. Målgruppen for hjelmen til beskatning er derfor også aktionærer med bestemmende indflydelse, som netop kan beslutte at låne beløbet fremfor at vedtage en udlodning til eje- og dermed beskatning.

Jeg gør derfor gældende, at der ikke efter ligningslovens § 16 E, jf. § 2, er hjemmel til at anse lånet til [person1] for en udlodning uden tilbagebetalingspligt til min klient og dermed beskatte ham af lånet. Bemærkningerne i forarbejderne kan ikke anvendes til at udstrække anvendelsesområdet, således at der sker beskatning af personer, der hverken er låntager eller nærtstående til låntager.

Ikke konkret grundlag for at anse lånet for at have passeret min klient

For det tilfælde, at Skatteankestyrelsen finder at der kan ske beskatning i tilfælde, hvor et lån er ydet til en aktionærs svigerdatter, der ikke har bestemmende indflydelse, gør jeg gældende, at der ikke skal ske beskatning af [person3] i den konkrete sag.

Jeg henviser herved for det første til, at der ikke er konkrete holdepunkter for at antage, at lånet har ”passeret” [person3], allerede fordi lånet er udbetalt direkte fra selskabet til [person1]. På tidspunktet, hvor lånet blev ydet, havde parret været separeret i 3 måneder, og det kan lægges til grund, at separationen var reel, idet parret var flyttet fra hinanden. De blev også skilt ca. 6 måneder efter at separationen var bevilliget.

Det kan endvidere lægges til grund, at det formelle ægteskab med [person3]s søn ikke har haft betydning for beslutningen om at yde lånet, idet der også efter skilsmissen er ydet lån til [person1].

Derudover skal det også lægges til grund, at i en separationsperiode, der afsluttes med skilsmisse, er der ikke en nær relation mellem min klient og [person1], der i sig selv kunne begrunde et ønske om at yde sidstnævnte et betydeligt lån.

Endelig skal det lægges til grund, at der er en forretningsmæssig begrundelse for at yde lånet, da selskabet kunne opnå en væsentlig bedre forretning af den overskydende likviditet, og lånet er ydet på anfordringsvilkår.

Endelig bemærkes, at [person3] ikke selv havde fordel af lånet. Tværtimod er beløbet udbetalt direkte til [person1], der også tilbagebetalte lånet til holdingselskabet.

Der er således intet i den konkrete sag, der taler for, at [person3] personligt har haft anden interesse i lånet end at opnå det bedst mulige afkast af selskabets formue, herunder at betale strafrenter for udestående i [finans1] A/S.

Der er derfor ikke grundlag for en antagelse om, at lånet har ”passeret” [person3].

Der er ikke ydet et indirekte lån til [virksomhed1] ApS

Jeg er opmærksom på, at Landsskatteretten i to afgørelser har truffet afgørelser, der perifært ligner den foreliggende. Det drejer sig om SKM.2018.533LSR og SKM 2018.556LSR.

I SKM2018.533LSR udtalte Landsskatteretten dette:

”Indirekte lån er også omfattet af bestemmelsen. Ifølge forarbejderne anses lån til nærtstående som indirekte lån. Selskabets udlån til klageren samlever anses for et indirekte lån til klageren, da klageren og hendes samlever i denne sammenhæng anses for nærtstående.”

I SKM2018.556LSR udtalte Landsskatteretten følgende:

”Indirekte lån er også omfattet af bestemmelsen. Ifølge forarbejderne anses lån til nærtstående som indirekte lån. Selskabets udlån til klagerens far anses for et indirekte lån til klageren, da klageren og hendes far i denne sammenhæng anses for nærtstående.”

Jeg er enig i, at det fremgår af lovteksten, at indirekte lån er omfattet af § 16 E.

Jeg er derimod ikke enig i forståelsen af begrebet indirekte lån, som det er angivet i de to afgørelser.

For det første er det væsentligt at være opmærksom på, at ordlyden af § 16 E ændrede sig fra fremsættelsen af lovforslaget til vedtagelse, idet formuleringerne om, at bestemmelsen omfattede situationer, hvor der blev stillet midler til rådighed for aktionæren eller stillet sikkerhed, udgik i forbindelse med udvalgsbehandling mellem Folketingets 1. og 2. behandling.

Herefter var kun direkte og indirekte lån omfattet af bestemmelsen.

For det andet nævner bemærkningerne til § 16 E alene, at bestemmelsen omfatter lån, der ikke er ydet direkte til en aktionær. I det følgende afsnit i bemærkningerne er det anført, at lån kan opstå ved, at selskabet overtager en fordring mod en aktionær, køber et pantebrev, udstedt af en aktionær eller låner til nærtstående personer, f.eks. ægtefæller eller børn.

Et indirekte lån skal imidlertid forstås således, at det lånte beløb, ad omveje, finder frem til aktionæren, f.eks. gennem selskaber, hvor aktionæren ikke har bestemmende indflydelse.

Denne fortolkning understøttes af skatteministerens svar på en henvendelse fra [virksomhed2] om forståelsen af ” direkte og indirekte” lån i forbindelse med behandlingen af lovforslaget i Folketingets skatteudvalg (Skatteudvalget 2011-2012, L199, bilag 14):

”Tilsvarende kan der ikke gives en udtømmende beskrivelse af, hvad ” direkte eller indirekte” ydelse af lån m.v. omfatter. Retningsgivende for fortolkningen vil være, om det beherskede selskab finansierer aktionæren på anden måde end ved udbetaling af løn eller udbytte. Som eksempel på et tilfælde, som vil være omfattet af indirekte långivning, kan nævnes en situation, hvor et dansk selskab yder et lån til et udenlandsk selskab, som videreudlåner beløbet til en udenlandsk aktionær, der behersker det danske selskab eller eventuelt begge selskaber.”

Det kan udledes af dette svar, at lån til aktionærens nærtstående ikke, som udgangspunkt, skal anses for at være et indirekte lån. Et indirekte lån, hvor nærtstående er involveret må således være begrænset til lån til personer, der er så tæt på aktionæren, at lånet reelt også finansierer aktionæren. Det kan f.eks. være lån til en person, der indgår i en fælles økonomi med aktionæren, f.eks. en ægtefælle.

I den kontekst kan min klient ikke anses for nærtstående, som far til sin søns ekskone, da der ikke er risiko for, at lånet til [person1] finansierer [person3] personligt. Derfor er de to afgørelser om indirekte lån ikke relevante for afgørelsen af den foreliggende sag.

Skattestyrelsens nedennævnte fortolkning er således fejlbehæftet.

”[person1] er ægtefælle til din søn, hvorfor hun anses for at være omfattet af nærtstående kredsen på lånetidspunktet, jf. ligningslovens § 2, stk. 2. Selvom [person1] og [person2] er separeret i perioden 15. december til 17. juni 2016 er de stadig ægtefæller i separationsperioden.

Med henvisning alene hertil er det Skattestyrelsens opfattelse, at [person3] er skattepligtig, jf. ligningslovens § 16E af de udlån, der blev foretaget til [person1] i perioden fra 1. marts 2016 og frem til skilsmissen den 17. juni 2016 – dvs. af i alt 1.846.539 kr.

Styrelsen anfører bl.a.:

”...

Reglen om ulovlige aktionærlån i ligningslovens § 16E gælder ved udlån til den personkreds, der er opregnet i ligningslovens § 2, stk. 2. Af ligningslovens § 2, stk. 2, fremgår det:

”Ved bestemmende indflydelse forstås ejerskab eller rådighed over stemmerettigheder, således at der direkte eller indirekte ejes mere end 50 pct. af aktiekapitalen eller rådes over mere end 50 pct. af stemmerne. Ved bedømmelsen af om den skattepligtige anses for at have bestemmende indflydelse på en juridisk person, eller om der udøves en bestemmende indflydelse over den skattepligtige af en juridisk eller fysisk person, medregnes aktier og stemmerettigheder, som indehaves af koncernforbundne selskaber, jf. stk. 3, af personlige aktionærer og deres nærtstående, jf. ligningslovens § 16H, stk. 6, eller af en fond eller trust stiftet af moderselskabet selv eller af de nævnte koncernforbundne selskaber, nærtstående m.v. eller af fonde eller truster stiftet af disse. Tilsvarende medregnes ejerandele og stemmerettigheder, som indehaves af andre selskabsdeltagere, med hvem selskabsdeltageren har en aftale om udøvelse af fælles bestemmende indflydelse. Tilsvarende medregnes ejerandele og stemmerettigheder, som indehaves af en person omfattet af kildeskattelovens § 1 eller et dødsbo omfattet af dødsboskattelovens § 1, stk. 2, i fællesskab med nærtstående eller i fællesskab med en fond eller trust stiftet af den skattepligtige eller dennes nærtstående eller fonde eller truster stiftet af disse.

Som nærtstående anses den skattepligtiges ægtefælle, forældre og bedsteforældre samt børn og børnebørn og disses ægtefæller eller dødsboer efter de nævnte personer. ”

Overordnet set konstateres det af Skattestyrelsen, at det alene er udlån til den helt snævre personkreds omkring hovedaktionæren, man lovgivningsmæssigt har forsøgt at ramme. Som en afgrænsning er hovedaktionærens søskende end ikke omfattet af denne personkreds.

Inden for skatteret opererer man med et selvstændigt ægteskabsbegreb, anfører Skattestyrelsen. Til støtte herfor henviser Styrelsen til kildeskattelovens § 4, stk. 3. Heraf fremgår det:

”Ved separation eller skilsmisse mellem samlevende ægtefæller anses samlivet i skattemæssig henseende for ophævet på tidspunktet for separationen eller skilsmissen.”

Reglen i kildeskattelovens § 4, stk. 3, er omtalt i den juridiske vejledning 2019-1, afsnit C.A. 8.1 på følgende måde:

”Ved separation eller skilsmisse mellem samlevende ægtefæller anses samlivet i skattemæssig henseende for ophævet på tidspunktet for separationen eller skilsmissen. Se KSL, § 4, stk. 3. Det betyder, at ægtefællerne ikke i skattemæssig forstand har været samlevende i det indkomstår, hvor separationen/skilsmissen er gennemført. Ægtefællerne bliver derfor beskattet som ugifte i dette indkomstår med tilbagevirkende kraft fra indkomstårets begyndelse”.

Som det fremgår, anses et ægteskab for ophævet i skattemæssig forstand på tidspunktet for separation.

Det gøres endvidere gældende, at ligningslovens § 2, stk. 2, skal fortolkes i lyset af kildeskattelovens § 4, stk. 3.

Der er således forskel på det ”skatteretlige” og det ”civilretlige” ægteskabsbegreb.

Til støtte herfor skal det endvidere fremhæves, at [person1] efter separationen ikke indgik i det økonomiske interessefællesskab, der ellers karakteriserer den snævre persongruppe, der er opregnet i ligningslovens § 2, stk. 2, og [person1] må efter separationen den 15. december 2015 anses for en person, der stod i et klart økonomisk modsætningsforhold til hendes tidligere svigerfar, [person3].

Efter ligningslovens § 16 E er der derfor ikke grundlag for at anse lånet til [person1] som en udlodning uden tilbagebetalingspligt til [person3].

[person3]s indkomst skal derfor, også af disse grunde, ikke forhøjes med 1.846.539 kr. i indkomståret 2016.”

Klagerens repræsentant har endvidere anført følgende i forbindelse med sagens behandling i Skatteankestyrelsen:

”Der er af min klients revisor udarbejdet og af parterne underskrevet sædvanlige gældsbreve mellem [virksomhed1] ApS og [person1] den 1. marts 2016 pålydende 400.000 kr. og 946.539,03 kr. Lånet forfalder til hel eller delvis betaling ved påkrav og forrentes med 3 % p.a., (...). Også dette fremgår af afgørelsens beskrivelse af faktum.

Udlånet til [person1] er i det hele udbetalt efter separationen den 15. december 2015.

Det fastholdes således i øvrigt, at lånet blev ydet, idet holdingselskabet havde overskydende likviditet, og at min klient - efter råd fra sin revisor - vurderede, at udlånet til [person1] til en rente på 3 % p.a. og på anfordringsvilkår var bedre end placering på en bankkonto med negativ rente, hvilket var de vilkår, holdingselskabet havde i [finans1] A/S.

(...)

Der er ikke ydet et indirekte lån

Jeg er opmærksom på, at Skatterådet, såvel som Landsskatteretten, i afgørelser har truffet afgørelser, der foruden sagerne SKM.2018.533LSR og SKM 2018.556LSR, der er omtalt senest i min klageskrivelse beskriver retsstillingen.

I en tilsvarende sag har Skatterådet i foråret 2020 truffet en afgørelse af 28. april 2020 SKM.2020.180SR, der godtgør, at også et lån fra en hovedaktionærs selskab til den pågældendes broder falder udenfor Ligningslovens § 16 E.

(...)

Således understøtter også den seneste praksis fra Skatterådet min klients argumentation om at låneforholdet ikke er omfattet af Ligningslovens § 16 E.

Endvidere har låneforholdets pengestrømme dokumenterbart ikke ”passeret” min klients økonomi.”

I forbindelse med udsendelse af Skatteankestyrelsens sagsfremstilling har repræsentanten anført følgende:

”Manglende hjemmel til beskatning

Jeg fastholder, at der ikke er hjemmel til at beskatte [person3] af lånet allerede fordi han ikke var låntager.

Det er en helt afgørende betingelse efter ligningslovens § 16E for at anse et aktionærlån som skattepligtig løn eller udbytte, at låntager har en forbindelse til långiver (selskabet) som angivet i ligningslovens § 2.

[person3] er ikke låntager.

Låntager er [person1], men hun har ikke en forbindelse til selskabet som angivet i ligningslovens § 2, idet hun ikke er aktionær eller ansat, og ingen af hendes nærtstående, som ikke er [person3], har en sådan forbindelse.

En bemærkning i lovens forarbejder kan ikke udvide kredsen af skattepligtige i strid med lovens ordlyd.

I udkastet til begrundelse har Skatteankestyrelsen bl.a. foreslået følgende formulering:

”Selskabets udlån til [person1] anses for et indirekte lån til klageren, da klageren og hans daværende svigerdatter i denne sammenhæng anses for nærtstående, jf. ligningslovens § 2, stk. 2.”

Formuleringen er upræcis, idet [person3] som nævnt ikke er eller var nærtstående til [person1], jf. mit tidligere indlæg om forskellen mellem svigerforældre og svigerbørn.

Jeg er ikke enig i, at afgørelsen i SKM 2019.377Ø er sammenlignelig med den foreliggende sag. I SKM

2019.377Ø var der tale om et oplagt tilfælde af omgåelse, og aktionæren var ægtefælle til låntager og dermed nærtstående.

Der er endvidere ikke grundlag for at anse lånet for ydet indirekte [person3]. Der er således ingen holdepunkter for at antage, at han haft del i låneprovenuet eller på anden måde haft fordel af, at [person1] havde en midlertidig forbedring af sin likviditet.

Situationen i forarbejderne, som Skatteankestyrelsen henviser til, hvor der omtales lån til aktionærens ægtefælle eller børn er ikke sammenlignelig med den aktuelle sag, da der i de omtalte situationer er et langt tættere økonomisk fællesskab end der var mellem [person3] og hans fraseparerede svigerdatter.

Formuleringen i forarbejderne forudsætter endvidere en langt mere konkret skønsudøvelse, end den Skatteankestyrelsen lægger op til i denne sag, hvor [person3]s skattepligtige indkomst forhøjes allerede fordi lånet blev ydet til hans fraseparerede svigerdatter. Hverken Skatteankestyrelsen eller Skatteankestyrelsen foretager en konkret vurdering af, om der er konkrete forhold, der tilsiger at lånet anses for at have passeret [person3].

Betydning af separation

Skatteankestyrelsen forholder sig i forslaget ikke til det faktum, at [person1] var separeret på tidspunktet hvor lånene blev ydet.

Det fremgår af den dagældende § 51 i ægtefælleskifteloven (i dag § 27 i lov om ægtefællers økonomiske forhold), at ved en formuedeling i anledning af separation, indgår de aktiver og passiver, som ægtefællen havde ved udgangen af det døgn, hvor anmodning om separation blev indgivet.

Det betyder, at aktiver og gæld opstået efter denne dato, er den anden ægtefælle uvedkommende og indgår ikke i formuedelingen. Låneprovenuet forblev derfor i [person1]s besiddelse, og hun hæftede tilsvarende alene for gælden, som heller ikke skulle medregnes i hendes formueopgørelse.

Det skal derfor lægges til grund, at hverken [person1]s fraseparerede ægtefælle eller [person3] har haft en fordel ved, at hun optog lånene. Dette er modsat afgørelsen i SKM 2019.377Ø, hvor der var tale om ikke-separerede ægtefæller med den gensidige forsørgelsespligt, der gælder for ægtefæller, der ikke er separerede, jf. bl.a. Karnovs note til § 4 i lov om ægtefællers økonomiske forhold.

Som tidligere nævnt blev samlivet ikke genoptaget, og parret blev skilt.

Det kan derfor ikke lægges til grund, at de udlånte midler er stillet til rådighed for [person3] eller at der er ydet et indirekte lån til ham.”

Skattestyrelsens efterfølgende udtalelse

” Repræsentantens påstand om formalitetsfejl

Det fremgår af Skattestyrelsens afgørelse, at en låntager, som ikke selv har bestemmende indflydelse i selskabet, men er nærtstående, også omfattes af ligningslovens § 16 E.

Hvis en sådan låntager hverken er anpartshaver eller ansat i selskabet, kan vedkommende ikke beskattes af maskeret udbytte eller løn. En hævning til en sådan person anses efter praksis for at have passeret den nærtstående anpartshaver med bestemmende indflydelse, hvorfor anpartspartshaveren skal beskattes som udbytte eller løn.

Skattestyrelsen har gennemført beskatning efter reglerne om ulovligt aktionærlån i ligningslovens § 16 E, stk. 1, 1. pkt.

Dette har Skattestyrelsen blandt andet begrundet med, at lånet ikke er omfattet af undtagelsen i ligningslovens § 16 E, stk. 1, 2. pkt., da lånet ikke er ydet som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition.

Skattestyrelsen har desuden begrundet, hvorfor lånet anses for at have passeret [person3].

Skattestyrelsen er af den opfattelse, at begrundelsespligten i skatteforvaltningslovens § 19, stk. 2 og forvaltningslovens § 22 er opfyldt. [person1] er omfattet af nærtstående-kredsen på lånetidspunktet, og da hun ikke har bestemmende indflydelse i selskabet, anses lånet dermed for at have passeret [person3].

Skattestyrelsen har ikke sat skøn under regel, da hjemlen til at beskatningen af lånet sker hos [person3] ses at være fyldestgørende begrundet.

Repræsentantens subsidiære påstande

[person3] har i kraft af, at han ejer 100 % af anparterne i [virksomhed1] ApS bestemmende indflydelse i selskabet. [person1] er ikke ansat i selskabet og ejer ingen anparter i [virksomhed1] ApS. Hun har derfor ingen bestemmende indflydelse i selskabet.

Det følger imidlertid af ligningslovens § 2, at nærtstående omfatter ægtefælle, forældre og bedsteforældre samt børn og børnebørn og disses ægtefæller.

[person1] er på lånetidspunktet fortsat gift med [person3]s søn. Da skilsmissen først er bevilget den 17. juni 2016, er hun derfor nærtstående til [person3] efter ligningslovens § 2.

Det fremgår af bemærkningerne til ligningslovens§ 16 E (LFV 2011-12 nr. 199 A):

"En låntager, som ikke selv har bestemmende indflydelse i selskabet, men er nærtstående -feks. ægtefælle - til en aktionær med bestemmende indflydelse, omfattes i kraft af henvisningen til ligningslovens § 2 også af den nye regel. Hvis en sådan låntager hverken er aktionær eller ansat i selskabet, kan vedkommende ikke beskattes af maskeret udbytte eller løn. En hævning uden tilbagebetalingspligt til en sådan person kan efter praksis anses for at have passeret den nærtstående aktionær

med bestemmende indflydelse. I en sådan situation vil der skulle ske beskatning hos aktionærenaf udbytte eller løn."

Det fremgår således af bemærkningerne i LFV 2011-12 nr. 199 A, at en låntager, som ikke selv har bestemmende indflydelse i selskabet, men er nærtstående til en anpartshaver med bestemmende indflydelse, i kraft af ligningslovens § 2 også omfattes af ligningslovens § 16 E.

Det fremgår af formuleringen, at begrebet nærtstående skal vurderes i forhold til anpartshaveren med bestemmende indflydelse. Vurderingen af nærtstående tager dermed ikke udgangspunkt i låntageren, men derimod i anpartshaveren med bestemmende indflydelse.

[person1] har ikke bestemmende indflydelse i selskabet. Det har derimod [person3].

[person3] har via sin bestemmende indflydelse besluttet at yde lånet til [person1]. Det afgørende er derfor, om [person1] er nærtstående i forhold til [person3]. [person1] er som låntager nærtstående til [person3], som har bestemmende indflydelse i selskabet, da hun på lånetidspunktet er svigerdatter til [person3].

Dermed er lånet omfattet af reglerne i ligningslovens § 16 E.

Det fremgår ligeledes af bemærkningerne til LFV 2011-12 nr. 199 A, at hvis en låntager hverken er anpartshaver eller ansat i selskabet, kan vedkommende ikke beskattes af maskeret udbytte eller løn.

En hævning til denne anses efter praksis for at have passeret aktionæren med bestemmende indflydelse, og der vil skulle ske beskatning hos aktionæren som udbytte eller løn.

Da [person1] hverken er anpartshaver med bestemmende indflydelse eller ansat i selskabet, kan

hun derfor ikke beskattes af maskeret udbytte eller løn. Beskatningen gennemføres i stedet hos anpartshaveren med bestemmende indflydelse. Skattestyrelsen har dermed hjemmel i ligningslovens § 16 E til at anse lånet for at have passeret [person3] i kraft af hans bestemmende indflydelse i selskabet.

Skattestyrelsen har med hjemmel i ligningslovens§ 16 E foretaget beskatning af hævningen uden tilbagebetalingspligt hos [person3].

Repræsentanten argumenterer for, at der ikke er ydet et indirekte lån til [person3].

Skattestyrelsen er af den opfattelse, at der mellem [virksomhed1] ApS og [person1] er en forbindelse omfattet af ligningslovens § 2, hvorved der er tale om et direkte lån, som efter ligningslovens § 16 E skal behandles som en hævning uden tilbagebetalingspligt.

Skattestyrelsen har derfor ikke behandlet problemstillingen efter reglerne om indirekte lån.

[virksomhed1] ApS og koncernens aktivitet er at udvikle, producere og sælge pålægs- og delikatesseprodukter.

[virksomhed1] ApS foretager ikke løbende dispositioner med pengeudlån.

Lånet til [person1] anses udelukkende for at være ydet som følge af [person3]s bestemmende indflydelse i [virksomhed1] ApS. Lånet er derfor omfattet af reglerne om hævning uden tilbagebetalingspligt i ligningslovens § 16 E, stk. 1, 1. pkt.

Da selskabet ikke løbende foretager dispositioner med lån til uafhængige parter, kan lånet til [person1] derfor ikke anses for at være foretaget som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition. Lånet er dermed ikke omfattet af undtagelsen i ligningslovens § 16 E, stk. 1, 2. pkt. Skattestyrelsen tillægger det ikke betydning, at lånet er forrentet til en højere rente, end der kunne opnås i banken. Det afgørende er, at lånet er ydet til [person3]s svigerdatter, og at lånet ikke er ydet som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition for selskabet.

Repræsentanten har i klagen anført, at ifølge kildeskattelovens§ 4, stk. 3 anses et ægteskab for ophævet i skattemæssig forstand på tidspunktet for separation.

Det fremgår af kildeskattelovens § 4, stk. 3:

"Ved separation eller skilsmisse mellem samlevende ægtefæller anses samlivet i skattemæssig henseende for ophævet på tidspunktet for separation eller skilsmissen. "

Som det fremgår af lovteksten, anses samlivet for at være ophævet på tidspunkt for separation. Det er således ikke ægteskabet, der anses for ophævet på tidspunktet for separation, men udelukkende samlivet der anses for ophørt.

En separation ophæver ikke ægteskabet, og [person1] er derfor at anse for nærtstående til [person3] på lånetidspunktet.

Det er derfor fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at [person3] er skattepligtig af lånet til [person1] på 1.846.539 kr. som udbytte.”

I forbindelse med udsendelse af Skatteankestyrelsens sagsfremstilling har Skattestyrelsen udtalt følgende:

”Formelt

Skattestyrelsen finder, i overensstemmelse med det af Skatteankestyrelsen fremførte, at Skattestyrelsens afgørelse er gyldig, da denne anses for at være tilstrækkeligt begrundet, jf. forvaltningslovens §§ 22 og 24.

Materielt

Klager er eneanpartshaver i [virksomhed1] ApS. I indkomståret 2016 udlånte selskabet 1.846.539 kr. til [person1], som var gift med klagers søn, [person2], i det omhandlende indkomstår.

Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, hvorefter klager anses for skattepligtig af udbytte på 1.846.539 kr.

Ved afgørelsen er det blevet tillagt afgørende betydning, at der i nærværende sag foreligger et udlån fra selskabet, [virksomhed1] ApS, til klagers nærtstående, [person1].

Skattestyrelsen henviser til et uddrag af den juridiske vejledning, afsnit C.B.3.5.3.3, hvoraf fremgår en fortolkning af nærtstående i relation til ligningslovens § 16 E:

”Lån til nærtstående, der ikke ejer aktier

Den låntager, der slet ikke ejer aktier, vil således ikke kunne blive omfattet af LL § 16 E,

selv om han er nærtstående til en, der udøver bestemmende indflydelse. Det fremgår også

af de specielle bemærkninger, at "hvis en sådan låntager hverken er aktionær eller ansat i

selskabet, kan vedkommende ikke beskattes af maskeret udbytte eller løn".

Selskabets lån til hovedaktionæren (med bestemmende indflydelse)´s nærtstående, f.eks. forældre,

ægtefæller og børn, som ikke selv ejer aktier i selskabet, må anses for et indirekte lån

til hovedaktionæren med den følge, at denne skal beskattes.”

At [person1] anses for nærtstående i henhold til ligningslovens § 16 E ses også understøttet af SKM2018.556.LSR.

På tidspunktet for indgåelsen af låneaftalerne var [person1] og [person2] separeret. Ægteskabet var således ikke ophævet, hvorfor [person1] anses for at være nærtstående til klager. Skattestyrelsen vurderer endvidere, at der i nærværende sag ikke er tale om en sædvanlig forretningsmæssig disposition henset til, at selskabet ikke løbende foretager dispositioner med lån til uafhængige parter. Lånet er dermed omfattet af ligningslovens § 16 E.

På baggrund af ovenstående finder Skattestyrelsen, at klager er skattepligtig af udbytte på 1.846.539 kr., jf. ligningslovens § 16 A.”

Landsskatterettens afgørelse

Gyldighed

Forvaltningslovens § 22 fastslår, at en afgørelse, når den meddeles skriftligt, skal være ledsaget af en begrundelse, medmindre afgørelsen fuldt ud giver den pågældende part medhold.

En begrundelse for en afgørelse skal indeholde en henvisning til de retsregler, i henhold til hvilke afgørelsen er truffet. I det omfang, at afgørelsen efter disse regler beror på et administrativt skøn, skal begrundelsen tillige angive de hovedhensyn, der har været bestemmende for skønsudøvelsen, jf. forvaltningslovens § 24, stk. 1.

Ifølge forvaltningslovens § 24, stk. 2, skal begrundelsen endvidere om fornødent indeholde en kort redegørelse for de oplysninger vedrørende sagens faktiske omstændigheder, som er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen.

Der er henvist til relevante retsregler i Skattestyrelsens afgørelse, som også er begrundet ud fra oplysningerne i sagen. Skattestyrelsen afgørelse anses derfor for tilstrækkeligt begrundet, jf. forvaltningslovens §§ 22 og 24, hvorfor Skattestyrelsens afgørelse er gyldig.

Aktionærlån

Det følger af ligningslovens § 16 E, stk. 1, at hvis et selskab omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 eller 2, og tilsvarende selskaber m.v. hjemmehørende i udlandet, direkte eller indirekte yder lån til en fysisk person, behandles lånet efter skattelovgivningens almindelige regler som hævninger uden tilbagebetalingspligt, forudsat at der mellem långiver og låntager er en forbindelse omfattet af § 2. 1. og 2. pkt. finder tilsvarende anvendelse på sikkerhedsstillelser og på midler, der stilles til rådighed.

Indirekte lån er ifølge ordlyden også omfattet af bestemmelsen. Af bemærkningerne til lovforslag til ligningslovens § 16 E (L199, Folketinget 2011-12) fremgår:

”En låntager, som ikke selv har bestemmende indflydelse i selskabet, men er nærtstående – f.eks. ægtefælle - til en aktionær med bestemmende indflydelse, omfattes i kraft af henvisningen til ligningslovens § 2 også af forslaget. Hvis en sådan låntager hverken er aktionær eller ansat i selskabet, kan vedkommende ikke beskattes af maskeret udbytte eller løn. En hævning uden tilbagebetalingspligt til en sådan person kan efter praksis anses for at have passeret den nærtstående aktionær med bestemmende indflydelse. I en sådan situation vil der skulle ske beskatning hos aktionæren af udbytte eller løn.

(...)

Efter den foreslåede § 16 E, stk. 1, skal der ske beskatning i de tilfælde, hvor et selskab direkte eller indirekte stiller midler til rådighed for, yder lån til eller stiller sikkerhed for en fysisk eller juridisk person, der har den i ligningslovens § 2 nævnte forbindelse til selskabet.

(...)

Bestemmelsen omfatter også lån, der ikke er ydet direkte til en aktionær.

Lån kan f.eks. opstå ved, at selskabet overtager en fordring mod en aktionær, køber et pantebrev udstedt af en aktionær eller låner til nærtstående personer, f.eks. ægtefæller eller børn.”

Der henvises desuden til Østre Landsrets dom af 27. juni 2019, offentliggjort som SKM2019.377.ØLR.

Ifølge ligningslovens § 2, stk. 2, anses den skattepligtiges ægtefælle, forældre og bedsteforældre samt børn og børnebørn og disses ægtefæller som nærtstående.

Selskabets udlån til [person1] anses for et indirekte lån til klageren, da klageren og hans daværende svigerdatter i denne sammenhæng anses for nærtstående, jf. ligningslovens § 2.

Der er lagt vægt på, at låneaftalerne vedrørende lån på henholdsvis 400.000 kr., 946.539 kr. og 500.000 kr. blev indgået henholdsvis den 26. februar 2016 og den 1. marts 2016. Låneaftalerne er således indgået inden [person1] og klagerens søns skilsmisse den 17. juni 2016. At parret var separeret på lånetidspunkterne anses ikke at have betydning i forhold til ligningslovens § 2, stk. 2.

Det er ikke godtgjort, at ydelse af lånene er sket som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition. Låneaftalerne anses således ikke for forretningsmæssigt begrundet.

Der er bl.a. henset til selskabets formål, og at der ikke foreligger sædvanlige lånevilkår. Der er således hverken stillet sikkerhed eller aftalt en afdragsordning i forbindelse med lånene.

Klageren anses herefter for skattepligtig af de indirekte lån som udbytte, jf. ligningslovens § 16 A.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.