Kendelse af 08-12-2022 - indlagt i TaxCons database den 06-01-2023

Journalnr. 19-0071640

Nærværende sag vedrører en klage over Skattestyrelsens afgørelser for indkomstårene 2015 og 2017, hvor Skattestyrelsen henholdsvis udlodningsbeskattede klageren i henhold til ligningslovens § 16 E af hævninger foretaget i [virksomhed1] ApS, og underkendte fradrag for udlån til [virksomhed1] ApS.

Klagepunkt

Skattestyrelsens afgørelse

Klagerens opfattelse

Landsskatterettens afgørelse

Indkomståret 2015

Hævninger på mellemregningskonto i [virksomhed1] ApS anset som yderligere Løn

277.000 kr.

0 kr.

277.000 Kr.

Indkomståret 2017

Forhøjelse af klagerens indkomst, som følge af, at selvangivet tab på udlån til [virksomhed1] ApS ikke er godkendt

199.000 Kr.

Tab godkendt med

122.000 Kr.

199.000 Kr.

Faktiske oplysninger

Skattestyrelsen har den 15. maj 2019 truffet de to afgørelser for indkomstårene 2015 og 2017, som er påklaget i nærværende sag.

Sagerne klagebehandles under ét, da Skattestyrelsen har truffet afgørelserne samme dag, og de vedrører samme faktuelle forhold og personkreds.

Sagen udspringer af transaktioner, som klageren havde med sit daværende selskab [virksomhed1] ApS, CVR-nr..: [...1], herefter selskabet.

Selskabet blev stiftet den 21. maj 2004, og selskabets formål var at drive advokatvirksomhed. Klageren ejede 100 % af anparterne i selskabet og indtrådte i direktionen den 17. maj 2005.

I indkomståret 2015 har klageren alene modtaget løn fra selskabet med 113.557 kr.

Der blev afsagt konkursdekret over selskabet den 12. juni 2016 på baggrund af en konkursbegæring fra SKAT, og selskabet blev endelig opløst efter konkurs den 25. maj 2018.

SKAT havde forud for konkursbegæringen foretaget en konkursscreening den 8. februar 2016 hvoraf fremgår, at SKAT vurderede, at advokatselskabet kunne indstilles til konkurs ud fra følgende:

"Selskabet anses for insolvent og restancen er opbygget systematisk ved at der kun er betalt a-skat/am-bidrag, men der er undladt at betale moms. Direktøren har fået udbytte i 2015, selskabet har afhændet sin bil, egenkapital fremstår positiv, men kun fordi selskabets største aktiv er et tilgodehavende hos ledelsen på ca. 1 mio. kr. Direktøren er ikke solvent pr. 31.12.2014 i en sådan grad, der kan dække dette tilgodehavende, hvorfor egenkapitalen er negativ."

Det fremgår af SKATs varslingsbrev om konkursbegæring af 1. maj 2016, at selskabet i 2015 var i restance med moms for 2.halvår 2014, (forfald 1.3.2015) a-skat/am-bidrag for januar, februar og marts måned 2015 (forfald den 10. i efterfølgende måned) samt moms for 1. halvår med 117.684 kr. (forfald 1.9.2015)

De transaktioner som har udløst nærværende sag, er overførelser fra klageren til selskabet den 9. marts 2015, hvor klageren overfører 399.000 kr. til selskabets kassekredit i [finans1].

Klageren har oplyst, at klageren har finansieret overførelserne på 399.000 kr. ved at optage lån hos sine forældre, tillige den 9. marts 2015.

Der er udarbejdet gældsbrev mellem långiverne [person1], [person2] og klageren, men ingen skriftlige aftaler, herunder om lånevilkårene, mellem klageren og selskabet.

Klageren har tidligere oplyst til Skattestyrelsen at overførelserne til selskabet på 399.000 kr. blev anvendt til drift i selskabet.

Baggrunden for, at klageren overførte 399.000 kr. til selskabet, relaterede sig ifølge klagerens bemærkninger i mail af den 29. april 2019 til, at skifteretten ultimo 2014 rejste krav om tilbagebetaling af omkring 750.000 kr., som selskabet havde oppebåret i salær, hvilket selskabet ikke havde midler til at honorere.

Problemstillingen i sagen relaterer sig til, at selskabet tilbageførte en del af de overførte midler, nærmere bestemt 277.000 kr. i perioden fra den 23. marts 2015 til den 1. oktober 2015, således:

Nedenstående beløb er hævet fra selskabets konto i [finans2], konto nr. [...87]:

23. marts 2015 28.000 kr. Hævningen er mrk. afdrag. Ikke bogført på konto 5511.

18. maj 2015 24.000 kr. Hævningen er mrk. retur/[person3]

26. maj 2015 25.000 kr. Hævningen er mrk. tilbagebet/[person3]

25. juni 2015 25.000 kr. Hævningen er mrk. tilbb/[person3]

1. juli 2015 25.000 kr. Hævningen er mrk. tilbb/[person3]

19. august 2015 25.000 kr. Hævningen er mrk. tilbb/[person3]

14. oktober 2015 25.000 kr. Hævningen er mrk. tilbb/[person3]

26. oktober 2015 25.000 kr. Hævningen er mrk. tilbb/[person3]

25. november 2015 25.000 kr. Hævningen er mrk. tilbb

18. december 2015 12.500 kr. Hævningen er mrk. tilbb/[person3]

23. december 2015 12.500 kr. Hævningen er mrk. ApS. Bogført på konto 5517.

Nedenstående beløb er hævet fra selskabets konto i [finans1], konto nr.[...52]:

1. oktober 2015 25.000 kr. Hævningen er mrk. tbl[person3]

Der er således tilbagebetalt i alt 277.000 kr. i 2015 til långiverne. ([x1]: [person1]/ klageren).

På tidspunktet for klagerens overførelse af 399.000 kr. til selskabet havde klageren i henhold til selskabets bogføring en mellemregning med selskabet, hvor saldoen var i selskabets favør med 1.017.888 kr. Dette fremgår af kontonummer 5517 i bogholderiet "mellemregning anpartshaver"

Det fremgår af kontoudtoget at indbetalingerne er krediteret mellemregningskontoen, og således ikke er ført på en særskilt konto i bogholderiet, ligesom indbetalingerne er dateret med indbetalingsdato 09-03 2015, hvor pengene er overført.

Årsrapporten for indkomståret 2015 foreligger alene i udkast, er udarbejdet af revisionsfirmaet [virksomhed2] A/S (nu ophørt) og efterfølgeren ved revisionsfirmaet [virksomhed3] A/S, der har fremsendt kontokortet over ovenstående mellemregning med klageren til Skattestyrelsen (konto 5517).

Selskabet havde i strid med selskabslovens § 210 stk. 1 ydet lån til selskabets ledelse, hvorved ledelsen kunne ifalde ansvar, jf. selskabets årsrapport for 2014. Det fremgår endvidere, at det ulovlige anpartshaverlån var forrentet med diskontoen + 9 % p.a.

Lånet var i balancen aktiveret med 1.017.888 kr., hvilket altså svarer til det bogførte på konto 5517, og egenkapitalen i selskabet var opgjort til 188.126 kr.

Det fremgår endvidere af årsrapporten, at udviklingen i selskabets aktiviteter og økonomiske forhold var forringet i forhold til tidligere år.

Skattestyrelsens afgørelse

Afgørelsen for 2015

Skattestyrelsen har forhøjet klagerens personlige indkomst med 277.000 kr. for indkomståret 2015.

Skattestyrelsen har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

"Vi har ændret din skat 2015

Skattestyrelsen fremsendte et ændringsforslag til dig den 5. april 2019, idet vi havde anset tilbagebetalinger på lån til dig/dine svigerforældre på i alt 277.000 kr. foretaget successivt i 2015 af [virksomhed1] ApS for at være yderligere løn til dig.

Du har i mail af 29. april 2019 fremsendt følgende bemærkninger til ændringsforslaget:

Dit selskab [virksomhed1] ApS var ved udgangen af 2014 veldrevet og på vej mod et historisk stort overskud på næsten 500 tkr.

Omkring årsskiftet bliver selskabet uventet ramt af et stort tab på omkring 750 tkr., da skifteretten på urimelig og usaglig vis kræver honorartilbageførsel i tre større boer.

Selskabets kapitalværn er utilstrækkeligt til dækning af dette akutte tilbageførselskrav, hvorfor din ægtefælle og du indskyder 599 tkr. til delvis kravsdækning samt opretholdelse og fortsættelse af selskabets drift.

Herefter fortsætter selskabet driften på sædvanlig rentabel vis og herunder naturligvis med tilbagebetaling af det akutte indskud. Der er sket delvis tilbagebetaling til [person3] = [person3] og [person4] = [person4]. Driften fortsætter i 1 1/2 år indtil konkursbegæringen, der kommer fra det daværende SKAT tilsyneladende begrundet i den gamle momsrestance og herunder afvisning af afdragsordning.

Så der er intet grundlag for gennemførelse af anpartshaverlån/udbyttebeskatning eller lignende. Det akutte indskud er ekstraordinært og kan ikke sammenblandes med anpartshaverlånforholdet i selskabet.

I forbindelse med SKATS screening af 8. februar 2016 er det vurderet, at advokatselskabet kan indstilles til konkurs ud fra følgende:

Selskabet anses for insolvent og restancen er opbygget systematisk ved at der kun er betalt a-skat/am-bidrag, men der er undladt at betale moms. Direktøren har fået udbytte i 2015, selskabet har afhændet sin bil, egenkapital fremstår positiv, men kun fordi selskabets største aktiv er et tilgodehavende hos ledelsen på ca. 1 mio. kr. Direktøren er ikke solvent pr. 31.12.2014 i en sådan grad, der kan dække dette tilgodehavende, hvorfor egenkapitalen er negativ.

Det fremgår af SKATs varslingsbrev om konkursbegæring af 11. maj 2016, at selskabet i 2015 var i restance med moms for 2. halvår 2014, (forfald 1.3.2015) a-skat/am-bidrag for januar, februar og marts måned 2015 (forfald den 10. i efterfølgende måned) samt moms for 1. halvår med 117.684 kr. (forfald 1.9.2015)

Selskabet kunne således allerede primo 2015 have deltaget aktivt i at have afværget en konkurs ved at indbetale afdrag til SKAT fremfor at have afdraget på gæld til dig og din hustru (eller svigerforældrene) med 277.000 kr. i 2015 og 102.250 kr. i 2016. Først i 2016 fremlægger I et oplæg til en afdragsordning.

Skattestyrelsen er stadig af den opfattelse, at de indskudte midler ikke har en særstatus, men skal betragtes som almindelig indskud på mellemregningskontoen omfattet af bestemmelserne i ligningslovens § 16E. Tilbagebetaling af lån, der er omfattet af ligningslovens § 16E, ophæver ikke beskatningen af lånet.

Det gør ingen forskel om lånet bliver tilbagebetalt til dig ([person3]) eller som omtalt i ændringsforslaget til din svigermor ([person3]).

Der fremsendes således afgørelse i overensstemmelse med ændringsforslaget:

Tilbagebetalinger på lån til dig/dine svigerforældre foretaget af [virksomhed1] ApS successivt i 2015 anset som yderligere løn til dig efter ligningslovens § 16E.

Beløbet er skattepligtigt efter statsskattelovens § 4.

277.000 kr.

Indkomsten forhøjes med 277.000 kr.

Du er/var ene anpartshaver i [virksomhed1] ApS, cvr nr. [...1]. Advokatselskabet blev dog taget under konkursbehandling den 9. juni 2016 og endelig opløst den 25. maj 2018.

I indkomståret 2015 har du modtaget løn fra [virksomhed1] ApS med 113.557 kr.

Det fremgår af note 3 til seneste offentliggjorte årsrapport for advokatselskabet som er for indkomståret 2014, at advokatselskabet har ydet ulovligt anpartshaverlån, og selskabets tilgodehavende (mellemregningskonto) hos dig ultimo 2014 udgør 1.017.888 kr.

Dit selskab var nødlidende og den 9. marts 2015 låner du personligt 399.000 kr. af dine svigerforældre og indsætter samme dato henholdsvis 200.000 kr, 100.000 kr. og 99.000 kr. på advokatselskabets kassekredit i [finans1], konto nr. [...52].

Der er udarbejdet gældsbrev mellem långiverne [person1] og [person2] og dig, men ingen skriftlige aftaler, herunder om lånevilkårene mellem dig og advokatselskabet.

Du har oplyst, at du har anvendt de 399.000 kr. til drift i advokatselskabet.

Årsrapport for indkomståret 2015 som kun foreligger i udkast er udarbejdet af revisionsfirmaet [virksomhed2] A/S (nu ophørt) og efterfølgeren ved revisionsfirmaet [virksomhed3] A/S har fremsendt kontokort over mellemregning med anpartshaver (konto 5517) til Skattestyrelsen.

Ovennævnte 399.000 kr. er bogført på mellemregningsskontoen i indkomståret 2015.

Skattestyrelsen har indhentet oplysninger fra [finans1] og [finans2]. Heraf fremgår det, at der er foretaget tilbagebetalinger til långiver successivt i 2015 således:

Nedenstående beløb er hævet fra [finans2], konto nr. [...87]:

Den 23. marts 2015 med 28.000 kr. Hævningen er mrk. afdrag. Ikke bogført på konto 5517.

Den 18. maj 2015 med 24.000 kr. Hævningen er mrk. retur/[person3]

Den 26. maj 2015 med 25.000 kr. Hævningen er mrk. tilbagebet/[person3]

Den 25. juni 2015 med 25.000 kr. Hævningen er mrk. tilbb/[person3]

Den 1. juli 2015 med 25.000 kr. Hævningen er mrk. tilbb/[person3]

Den 19. august 2015 med 25.000 kr. Hævningen er mrk. tilbb/[person3]

Den 14. oktober 2015 med 25.000 kr. Hævningen er mrk. tilbb/[person3]

Den 26. oktober 2015 med 25.000 kr. Hævningen er mrk. tilbb/[person3]

Den 25. november 2015 med 25.000 kr. Hævningen er mrk. tilbb

Den 18. december 2015 med 12.500 kr. Hævningen er mrk. tilbb/[person3]

Den 23. december 2015 med 12.500 kr. Hævningen er mrk. ApS. Bogført på konto 5517.

Nedenstående beløb er hævet fra [finans1], konto nr. [...52]:

Den 1. oktober 2015 med 25.000 kr. Hævningen er mrk. tb/[person3]

Bankkontoudtog fra [finans1] og [finans2] tillige med kontokort 5517 er vedlagt sagen.

Der er således tilbagebetalt i alt 277.000 kr. i 2015 til långiverne. ([x1] = [person1]/dig).

Beløbet på 277.000 kr. er anset som hævninger på mellemregningskontoen, som har resulteret i, at der på hævetidspunktet er opstået yderligere gæld til selskabet.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at selskabets lån til dig ikke er ydet som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition mellem dig og selskabet, og at selskabet har ydet lån til dig som er omfattet af ligningslovens § 16E, stk. 1.

Som følge af din bestemmende indflydelse i selskabet, jf. ligningslovens § 2, stk. 1-2, følger det derfor af ligningslovens § 16E, stk. 1, at selskabets udlån til dig skal behandles efter skattelovgivningens almindelige regler om hævninger uden tilbagebetalingspligt, dvs. som udbytte eller løn fra selskabet.

Hævninger på mellemregningskonto med selskabet er omfattet af ligningslovens § 16E, stk. 1, i det omfang, der ikke hæves af et tilgodehavende i selskabet. Enhver hævning på mellemregningskontoen er således omfattet af ligningslovens § 16E, stk. 1, i det omfang, at der ved den enkelte hævning etableres lån eller yderligere lån i selskabet.

Der er ingen bagatelgrænse i ligningslovens § 16E for små eller midlertidige lån.

Skattepligten indtræder på det tidspunkt, hvor lånet ydes, altså på det tidspunkt, hvor du har foretaget private hævninger på mellemregningskontoen i selskabet.

Ovennævnte hævninger på mellemregningskontoen på 277.000 kr. har således forøget din gæld til selskabet. Disse lån i selskabet anses derfor for hævninger uden tilbagebetalingspligt, jf. ligningslovens § 16E, stk. 1. Der ses heller ikke at foreligge nogen forretningsmæssige dispositioner ved disse hævninger, jf. ligningsloven § 16E, stk. 1. 2. pkt.

Indbetalinger på mellemregningskontoen anses for afdrag på din selskabsretlige gæld til selskabet, jf. bl.a. SKM2017.570.LSR om at hævninger/lån opgøres efter et bruttoprincip. Posteringer opgøres som bruttobeløb (hævninger og indskud), medmindre der er tale om egentlige fejlposteringer, jf. SKM2018.10.LSR.

Der er henset til,

·	at der ikke er skriftlige låneaftaler
·	at der kun er bogført en mellemregningskonto
·	at dine indbetalinger og din gæld ikke af selskabet er behandlet som adskilte låneforhold

ved registrering som adskilte og selvstændige låneforhold i selskabets bogholderi

Selskabets bogføring af dine indbetalinger på mellemregningskontoen, hvorved der er sket modregning af dine indbetalinger i din gæld til selskabet, anses at være i overensstemmelse med, at selskabet som følge af anfordringsvilkårene civilretligt må have modregningsadgang.

Du har således forinden dine indbetalinger på ulovlig vis foretaget kapitalejerlån i selskabet, jf. selskabslovens § 210. Et ulovligt kapitalejerlån skal straks tilbagebetales til selskabet, jf. selskabslovens § 215.

Dine indbetalinger skal anses for afdrag på din selskabsretlige gæld til selskabet, og dine efterfølgende hævninger skal anses for et nyt lån omfattet af ligningslovens § 16E, stk.1, som selskabet kunne have undladt at yde.

[...]

Da du kun har modtaget en beskeden lønindtægt fra [virksomhed1] ApS i 2015 beskattes de hævninger på 277.000 kr. som er anvendt til at betale af på gæld til dig/dine svigerforældre hos dig som yderligere løn og er skattepligtigt efter statsskattelovens § 4.

Indkomstændringen er foretaget efter reglen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, hvoraf det fremgår, at Skattestyrelsen for skattepligtige omfattet af skattekontrollovens § 3B for så vidt angår kontrollerede transaktioner kan varsle ændringer af en skatteansættelse frem til den 1. maj i det sjette år efter indkomstårets udløb, jf. herom Den juridiske vejledning afsnit A.A.8.2.1.5.

Du er/var som ene kapitalejer i selskabet omfattet af skattekontrollovens § 3B og selskabets udlån og løn til dig er kontrollerede transaktioner, jf. ligningslovens § 2, stk. 1-2.

Og efter reglerne i tidligere bekendtgørelse nr. 534 af 22. maj 2013 og nugældende bekendtgørelse nr. 1305 af 14. november 2018 om kort frist for skatteansættelsen af personer med enkle økonomiske forhold.

Det fremgår af § 2, stk. 1, pkt. 3, at en skattepligtig anses ikke for at have enkle økonomiske forhold, hvis den skattepligtige har status som hovedaktionær efter aktieavancebeskatningsloven. I så fald gælder fristerne i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1."

Afgørelsen for 2017

Skattestyrelsen har underkendt fradrag i klagerens kapitalindkomst med 199.000 kr. for indkomståret 2017.

Skattestyrelsen har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

Vi har ændret din skat 2017

Skattestyrelsen fremsendte et ændringsforslag til dig den 5. april 2019, idet vi ikke havde godkendt tab på udlån til [virksomhed1] ApS med 199.000 kr.

Du har i mail af 29. april 2019 fremsendt følgende bemærkninger til ændringsforslaget:

Dit selskab [virksomhed1] ApS var ved udgangen af 2014 veldrevet og på vej mod et historisk stort overskud på næsten 500 tkr.

Omkring årsskiftet bliver selskabet uventet ramt af et stort tab på omkring 750 tkr., da skifteretten på urimelig og usaglig vis kræver honorartilbageførsel i tre større boer.

Herefter fortsætter selskabet driften på sædvanlig rentabel vis og herunder naturligvis med tilbage betaling af det akutte indskud. Der er sket delvis tilbagebetaling til [person3] = [person3] og [person4] = [person4]. Driften fortsætter i 1 1h år indtil konkursbegæringen, der kommer fra det daværende SKAT tilsyneladende begrundet i den gamle momsrestance og herunder afvisning af afdragsordning.

Opgørelsen i forhold til dig må kontrolleres, så fradragsbeløbet bliver justeret op eller ned i for hold til 199 tkr.

I forbindelse med SKATS screening af 8. februar 2016 er det vurderet, at selskabet kan indstilles til konkurs ud fra følgende:

Selskabet anses for insolvent og restancen er opbygget systematisk ved at der kun er betalt a skat/am-bidrag, men der er undladt at betale moms. Direktøren har fået udbytte i 2015, selskabet har afhændet sin bil, egenkapital fremstår positiv, men kun fordi selskabets største aktiv er et tilgodehavende hos ledelsen på ca. 1 mio. kr. Direktøren er ikke solvent pr. 31.12.2014 i en sådan grad, der kan dække dette tilgodehavende, hvorfor egenkapitalen er negativ.

Det fremgår af SKATs varslingsbrev om konkursbegæring af 1 1. maj 2016, at selskabet r 2015 var i restance med moms for 2. halvåtr 2014, (forfald 1.3.2015) a-skat/am-bidrag for januar, februar og marts måned 2015 (forfald den 10. i efterfølgende måned) samt moms for 1. halvår med 117.684kr. (forfald 1.9.2015)

Selskabet kunne således allerede primo 2015 have deltaget aktivt i at have afværget en konkurs ved at indbetale afdrag til SKAT fremfor at have afdraget på gæld til dig og din hustru (eller svigerforældrene) med277.000 kr. i 2015 og 102.250kr. i2016. Først i 2016 fremlægger I et oplæg til en afdragsordning.

Skattestyrelsen er stadig af den opfattelse, at de indskudte midler ikke har en særstatus, men skal betragtes som almindeligt indskud på mellemregningskontoen omfattet af bestemmelserne i ligningslovens § 16E. Tilbagebetaling af lån, der er omfattet af ligningslovens § 16E, ophæver ikke beskatningen af lånet.

Det gør ingen forskel om lånet bliver tilbagebetalt til dig ([person3]) eller som omtalt i ændringsforslaget til din svigermor ([person1]).

Skattestyrelsen er ligeledes af den opfattelse, at der slet ikke er noget tab, idet selskabet har tilbagebetalt 277.000 kr.

Der fremsendes således afgørelse i overensstemmelse til ændringsforslaget:

Anden kapitalindkomst:

Tab på udlån til [virksomhed1] ApS ej godkendt 199.000 kr.

Indkomsten forhøjes med 199.000 kr.

Du er/var eneanpartshaver i [virksomhed1] ApS, cvr nr. [...2]. Advokatselskabet blev dog taget under konkursbehandling den 9. juni2016 og endelig opløst den25. maj 2018.

Ovenstående er en konsekvens af ændringer for indkomståret 2015 ved afgørelse af dags dato.

I denne afgørelse blev lån fra dine svigerforældre på 399.000 kr. som du har indskudt på advokatselskabets driftskredit anset som afdrag på din gæld til selskabet (mellemregningskonto/ulovligt anpartshaverlån).

Dit lån til selskabet er dermed omklassificeret til afdrag på selskabets tilgodehavende hos dig via mellemregningskontoen efter ligningslovens § 16E. Ovenstående 199.000 kr. kan derfor herefter ikke betragtes som et tab på udlån.

Årsrapport for indkomståret 2015 som kun foreligger i udkast er udarbejdet af revisionsfirmaet [virksomhed2] A/S (nu ophørt) og efterfølgeren ved revisionsfirmaet [virksomhed3] A/S har fremsendt kontokort over mellemregningen med anpartshaver (konto 5517) til Skattestyrelsen.

Dit selskab var nødlidende og den 9. marts 2015 låner du personligt 399.000 kr. af dine svigerforældre og indsætter samme dato henholdsvis 200.000 kr., 100.000 kr. og 99.000 kr. på advokatselskabets kassekredit i [finans1], konto nt.[...52].

Du har oplyst, at de 399.000 kr. er anvendt til drift i advokatselskabet.

Der er udarbejdet gældsbrev mellem långiverne [person1] og [person2] og dig, men ingen skriftlige aftaler, herunder om lånevilkårene mellem dig og advokatselskabet.

De 399.000 kr. er bogført på mellemregningskontoen i 2015.

Advokatselskabet har bankkonti i [finans1], dels klientkonto dels kassekredit og [finans2].

Skattestyrelsen har indhentet oplysninger fra [finans1] og [finans2].

Heraf fremgår det, at der er foretaget tilbagebetalinger til långiver successivt i 2015 således:

Nedenstående beløb er hævet fra [finans2], konto nr. 61I0 [...87]:

Den23. marts 2015 med 28.000 kr. Hævningen er mrk. afdrag. Ikke bogføtt på konto 5517.

Den 18. maj 2015 med 24.000 kr. Hævningen er mrk. retur/[person3]

Den26. maj 2Ol5 med 25.000 kr. Hævningen er mrk. tilbagebet/[person3]

Den25. juni 2015 med 25.000 kr. Hævningen er mrk. tilbb/[person3]

Den 1. juli 2015 med 25.000 kr. Hævningen er mrk' tilbb/[person3]

Den 19. august 2015 med 25.000 kr. Hævningen ermrk. tilbb/[person3]

Den 14. oktober 2015 med 25.000 kr. Hævningen er mrk. tilbb/[person3]

Den26. oktober 2015 med 25.000 kr. Hævningen er mrk. tilbb/[person3]

Den25. november 2015 med 25.000 kr. Hævningen er mrk' tilbb

Den 18. december 2015 med 12.500 kr. Hævningen er mrk. tilbb/[person3]

Den23. december 2015 med 12.500 kr. Hævningen er mrk. ApS. Bogført på konto 5517.

Nedenstående beløb er hævet fra [finans1], konto w.[...52]:

Den 1. oktober 2015 med 25.000 kr. Hævningen er mrk. tbl[person3]

Der er således tilbagebetalt i alt 277.000 kr. i 2015 til långiverne. ([x1]: [person1]/

dig).

Bankkontoudtog fra [finans1] og [finans2] tillige med kontokort 5517 er vedlagt

sagen for indkomståret 2015.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at selskabets 1ån til dig ikke er ydet som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition mellem dig og selskabet, og at selskabet har ydet lån til dig omfattet af ligningslovens § 16E, stk. 1.

Som følge af dinbestemmende indflydelse i selskabet, jf. ligningslovens § 2, stk. l-2, følger det derfor af ligningslovens § 16E, stk. 1, at selskabets udlån til dig skal behandles efter skattelovgivningens almindelige regler om hævninger uden tilbagebetalingspligt, dvs. som udbytte eller løn fra selskabet.

Hævninger på mellemregningskonto med selskabet er omfattet af ligningslovens § 16E, stk. 1, i det omfang, der ikke hæves af et tilgodehavende i selskabet. Enhver hævning på mellemregningskontoener således omfattet af ligningslovens § 16E, stk. 1, i det omfang, at der ved den enkelte hævning etableres lån eller yderligere lån i selskabet.

Der er ingen bagatelgrænse i ligningslovens § 16E for små eller midlertidige lån.

Det er skattestyrelsens opfattelse, at dine indbetalinger på i alt 399.000 kr. ikke kan anses for et selvstændigt tilgodehavende i selskabet adskilt fra din mellemregningsgæld med selskabet og ovennævnte hævninger på mellemregningskontoen på 277.000 kr. har således forøget din gæld til selskabet.

Der er henset til,

·	at der ikke er skriftlige låneaftaler
·	at der kun er bogført en mellemregningskonto
·	at dine indbetalinger og din gæld ikke af selskabet er behandlet som adskilte låneforhold ved registrering som adskilte og selvstændige låneforhold i selskabets bogholderi

[...]

Såfremt du skulle have den opfattelse, at der ikke kan ske omklassificering af afdrag på gældsbrev til løn efter ligningslovens § 16E, vil der i så fald ikke være fradrag for tabet efter kursgevinstlovens § 14, stk. 2, hvoraf det fremgår, at tab på fordringer på selskaber, hvorover den skattepligtige har eller har haft en indflydelse som omhandlet i aktieavancebeskatningslovens § 4, kan ikke fradrages.

Der er heller ikke noget tab på 199.000 kr. alene af den grund, at der allerede er afdraget 271.000kr. til [person1] og [person2] (eller dig selv), som er det beløb som advokatselskabet har tilbagebetalt i 2015.

Du har herved måske overtrådt nogle af bestemmelserne om straf i skattelovene. Det kan vi ikke afgøre i vores enhed. Vi sender derfor sagen til Skattestyrelsens straffesagsenhed, når din frist for at klage er udløbet.

Du kan ikke klage over, at vi sender din sag til vurdering i straffesagsenheden, men du kan naturligvis klage over selve afgørelsen af sagen."

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt påstand om, at klagerens indkomst i 2015 nedsættes med 277.000 kr., at der i 2017 indrømmes fradrag for klagerens tab på udlån med 122.000 kr.

Klageren har begrundet påstanden således:

"Klage til Skatteankestyrelsen

Over Skattestyrelsens sammenhængende afgørelser vedrørende 2015 og 2017.

I forhold til 2015 henvises i det hele til korrespondancen med Skattestyrelsen med påstand om nedsættelse af min løn med kr. 277.000. Her præciserer jeg, at beløbet på kr. 277.000 udgør delvise tilbagebetalinger til mig af et akut indskud på i alt kr. 399.000 sikrende selskabets fortsatte drift, hvilken blev sikret og fortsatte i over 1 år. Med andre ord er der intet grundlag for at sammenblande indskuddet med mellemregningskontoen, uanset hvad en revisor har gjort i et udkast, og intet grundlag for at lønansætte, heller ikke på grundlag af frivillig og fuld lovlig løntilbageholdenhed.

I forhold til 2017 henvises i det hele til korrespondancen med Skattestyrelsen med påstand om fastholdelse af mit tab, dog nedsat til kr. 122.000 svarende til differencen mellem kr. 399.000 og det siden selvangivelsestidspunktet opgjorte tilbagebetalingsbeløb på kr. 277.000. Her præciserer jeg, at en kursværdiansættelse er irrelevant, men desuden, at selskabets fortsatte drift i en længere periode kun kan give grundlag for en kurs 100-vurdering."

Landsskatterettens afgørelse

Indkomståret 2015

Tilbagebetalinger på lån til Klager foretaget af [virksomhed1] ApS anset som yderligere

Løn til klageren efter ligningslovens § 16E.

Det fremgår af ligningslovens § 16 E, at bestemmelsen finder anvendelsen, hvis der mellem långiver og låntager en forbindelse omfattet af ligningslovens § 2.

Af ligningslovens § 2 stk. 1 nr. 1 fremgår, at selskaber hvorover fysiske eller juridiske personer udøver en bestemmende indflydelse er omfattet af bestemmelsen.

Det fremgår af § 2 stk. 2, at ved bestemmende indflydelse forstås ejerskab eller rådighed over stemmerettigheder, således at der direkte eller indirekte ejes mere end 50 pct. af aktiekapitalen eller rådes over mere end 50 pct. af stemmerne.

Af ligningslovens § 16 E, fremgår videre, at hvis et selskab m.v. omfattet af selskabslovens § 1, stk. 1, nr. 1 eller 2, og tilsvarende selskaber m.v. hjemmehørende i udlandet direkte eller indirekte yder lån til en fysisk person, behandles lånet efter skattelovgivningens almindelige regler om hævninger uden tilbagebetalingspligt, forudsat at der mellem långiver og låntager er en forbindelse omfattet af § 2.

1. pkt. finder ikke anvendelse på lån, der ydes som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition, på sædvanlige lån fra pengeinstitutter eller på lån til selvfinansiering som nævnt i selskabslovens § 206, stk. 2. 1. og 2. pkt. finder tilsvarende anvendelse på sikkerhedsstillelser og på midler, der stilles til rådighed.

Bestemmelsen er indsat ved lov nr. 926 af 18. september 2012 og har virkning for lån, der er ydet fra og med den 14. august 2012.

Af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5 fremgår, at ansættelsesfristerne for skattepligtige omfattet af dagældende skattekontrollovens kapitel 3b var 6 år. Klageren er omfattet af denne bestemmelse, da Landsskatteretten lægger til grund, at klageren var eneanpartshaver i [virksomhed1] ApS.

Selskabets udlån - og løn - til klageren er kontrollerede transaktioner, jf. ligningslovens § 2, stk. 1-2.

Det fremgår videre af tidligere bekendtgørelse nr. 534 af 22. maj 20I3 og nugældende bekendtgørelse nr. 1305 af 14. november 2018 om kort frist for skatteansættelsen af personer med enkle økonomiske forhold, at en skattepligtig ikke anses for at have enkle økonomiske forhold, hvis den skattepligtige har status som hovedaktionær efter aktieavancebeskatningsloven. I så fald gælder fristerne i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

Landsskatteretten finder herefter, at Skattestyrelsens afgørelse er truffet rettidigt.

Det følger af praksis, at enhver postering på mellemregningskontoen, hvorved der opstår et lån til klageren eller et lån til klageren forøges, anses for et lån omfattet af ligningslovens § 16 E.

Der kan henvises til Højesterets dom af den 30. august 2022, offentliggjort som SKM 2022.431.H.

Højesteret slog i dommen fast, at transaktioner på en sædvanlig mellemregningskonto ikke falder udenfor bestemmelsens anvendelsesområde, med mindre, detenkelte lån er optaget som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition, f.eks. som led i samhandel på tilsvarende vilkår som mellem uafhængige parter.

Da Landsskatteretten lægger til grund, at klageren var eneanpartshaver i [virksomhed1] ApS, var der mellem klageren og klagerens selskab den i ligningslovens § 2 fornødne forbindelse, idet klageren således ejede selskabet 100 %.

Landsskatteretten lægger endvidere til grund, at der alene var ført én mellemregningskonto, konto 5517 mellemregning anpartshaver, og at saldoen pr. 1. januar 2015, udgjorde 1.017.888 kr. i selskabets favør.

Saldoen var fortsat 1.017.888 kr. i selskabets favør, umiddelbart forud for klagerens overførsel af henholdsvis 200.000 kr., 100.000 kr. og 99.000 kr., i alt 399.000 kr., den 9. marts 2015.

Saldoen var efter disse overførelser således 618.888 kr. i selskabets favør, idet indbetalingerne er bogført på mellemregningskontoen.

I henhold til den seneste postering på mellemregningen i bogføringen, var saldoen pr. 23. december 2015 steget til 867.888 kr. Ifølge udkast til årsregnskab for 2015, udgjorde saldoen pr. 31. december 2015 869.223 kr. Dette udkast er ikke revideret.

Det lægges vedrørende mellemværendet mellem klageren og klagerens selskab til grund, at

·	der ikke er udarbejdet skriftlige låneaftaler
·	der kun er bogført én mellemregningskonto og at indbetalingerne således ikke af selskabet er behandlet som adskilte låneforhold ved registrering som adskilte og selvstændige låneforhold i selskabets bogholderi.

Det kan herefter lægges til grund, jf. Selskabets bogføring, at indbetalingerne på mellemregningskontoen er modregnet i klagerens gæld til Selskabet. Der er således, forud for indbetalingerne opstået et ulovligt aktionærlån, jf. selskabslovens § 210, som klagerens indbetalinger anses som afdrag på.

Klagerens efterfølgende hævninger anses herefter for et nyt lån omfattet af ligningslovens § 16E, stk. 1, der udløser skattepligt for klageren.

Det af klageren anførte kan ikke ændre herpå, idet overførelserne til selskabet ikke er konteret på særskilte konti i bogholderiet, eller i øvrigt er adskilt fra den løbende mellemregningskonto, ligesom der ikke foreligger særskilte lånedokumenter eller lånevilkår for de overførte midler.

Landsskatteretten finder ikke, at selskabets lån til klageren er ydet som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition mellem klageren og selskabet allerede af den grund, at der foreligger overførelser uden nogen modydelse.

Der foreligger således ikke en sædvanlig forretningsmæssig disposition, f.eks. som led i samhandel på tilsvarende vilkår som mellem uafhængige parter.

Landsskatteretten finder herefter, som Skattestyrelsen, at hævningerne opgjort til 277.000 kr. rettelig er anset som yderligere løn for klageren, henset til, at klageren alene har modtaget en beskeden lønindtægt fra selskabet i 2015.

Indkomståret 2017:

Tab på udlån til [virksomhed1] ApS, ej godkendt

Af kursgevinstlovens § 1, stk. 1, nr. 1, fremgår, at loven omfatter gevinst og tab ved afståelse eller indfrielse af pengefordringer.

Af kursgevinstlovens § 14, stk. 1, fremgår, at gevinst og tab på fordringer medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. dog stk. 2 og §§ 15, 17 og 18.

1. pkt. finder dog alene anvendelse, hvis årets nettogevinst eller nettotab sammenlagt med nettogevinster og nettotab omfattet af § 23 og gevinst og tab på investeringsbeviser i obligationsbaserede investeringsinstitutter med minimumsbeskatning, jf. aktieavancebeskatningslovens § 22, overstiger 2.000 kr.

I medfør af kursgevinstlovens § 14, stk. 2, er der ikke fradrag for tab på fordringer på selskaber, hvorover den skattepligtige har eller har haft en indflydelse som omhandlet i aktieavancebeskatningslovens § 4.

Som hovedaktionæraktier eller anparter anses efter aktieavancebeskatningslovens § 4, stk. 1, aktier eller anparter, der ejes af skattepligtige, der ejer eller på noget tidspunkt inden for de seneste 5 år har ejet 25 pct. eller mere af aktiekapitalen, eller som råder eller i den ovennævnte periode har rådet over mere end 50 pct. af stemmeværdien.

Klageren var eneanpartshaver og er dermed omfattet af § 4 stk. 1.

Klageren er, som eneanpartshaver, omfattet af kursgevinstlovens § 14, stk. 2, hvorefter der ikke er fradrag for tab på fordringer på selskaber, hvorover den skattepligtige har eller har haft en indflydelse som omhandlet i aktieavancebeskatningslovens § 4, og dermed er der ikke hjemmel til at indrømme klageren fradrag for klagerens tab.

Landsskatteretten stadfæster derfor Skattestyrelsens afgørelse vedrørende dette punkt.