Kendelse af 17-08-2021 - indlagt i TaxCons database den 09-09-2021

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] ApS (herefter selskabet) med cvr-nr. [...1] blev stiftet den 11. maj 2004. Fra den 10. september 2015 har selskabet været registreret med branchekoden 99999 ”Uoplyst” og formålet formueadministration. Selskabet har ikke nogen ansatte og ejes af selskabets direktør [person1] (ejerandel 50 %) og [person2] (ejerandel 50 %).

Selskabet har samme ejerkreds og -fordeling som søsterselskabet [virksomhed2] A/S med CVR-nr. [...2]. [virksomhed2] A/S har fra den 10. september 2015 har været registreret med branchekoden 649900 ”Anden finansiel formidling undtagen forsikring og pensionsforsikring, i.a.n.” og formålet formueadministration. [virksomhed2] A/S har fra den 1. oktober 2015 ikke haft nogen ansatte. Den 5. april 2018 blev [virksomhed2] A/S omdannet til et anpartsselskab.

Selskabet har endvidere samme reelle ejerkreds og -fordeling som [virksomhed3] ApS med cvr-nr. [...3], der er et 100 % ejet datterselskab af [virksomhed2] A/S. [virksomhed3] ApS har fra den 10. september 2015 været registreret med branchekoden 649900 ”Anden finansiel formidling undtagen forsikring og pensionsforsikring, i.a.n.” og formålet formueadministration. [virksomhed3] ApS har fra den 1. oktober 2010 ikke haft nogen ansatte.

Den 31. december 2016 udstedte selskabet faktura 2016 til [virksomhed2] A/S og [virksomhed3] ApS på i alt 114.000 kr. Fakturateksten lyder:

”(...)

Udførte arbejder 1/10 2015 - 31/12 2016 ifølge aftale:

Registrering af bilag i perioden, indberetning af løn og moms,

udarbejdelse af årsregnskaber m.v.114.000,00

Total114.000,00

(...)”

På fakturaen er der desuden angivet et skatteforbehold. Der er ingen specifikation af fordelingen af det udførte arbejde på fakturamodtagerne. Der er heller ingen oplysninger om moms. Som betalingsfrist er anført 20 dage netto. Der er ingen bankoplysninger.

Skattestyrelsen har vurderet, at selskabet i perioden fra den 1. oktober 2015 til den 31. december 2016 ikke har leveret en arbejdsydelse til [virksomhed2] A/S og [virksomhed3] ApS til en værdi af 114.000 kr. Ved vurderingen er der bl.a. lagt vægt på, at en udgift til revisions- og regnskabsassistance på 114.000 kr. ikke er tilpasset [virksomhed2] A/S’ aktivitetsniveau, og at [virksomhed2] A/S ikke er registreret for moms og A-skat.

Der er herefter skønsmæssigt fastsat et honorar for revisions- og regnskabsassistance på 14.000 kr., som Skattestyrelsen har anset for udført af de to hovedanpartshavere i selskabet. De resterende 100.000 kr. er anset for at være et skattepligtigt tilskud til selskabet fra [virksomhed2] A/S, jf. statsskattelovens § 4.

Skattestyrelsen har derfor nedsat selskabets selvangivne omsætning med 100.000 kr. og forhøjet omsætningen med et skattepligtigt tilskud på 100.000 kr. Skattestyrelsen har endvidere anset selskabets to hovedanpartshavere som rette indkomstmodtagere af honoraret på 14.000 kr. fordelt med 7.000 kr. til hver. Beløbet på 14.000 kr. er anset for en fradragsberettiget lønomkostning i selskabet, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, og selskabets skattepligtige indkomst er derfor nedsat med 14.000 kr. Da beløbet ikke er betalt til hovedanpartshaverne, er det anset for at være et tilskud fra hovedanpartshaverne til selskabet, der er skattepligtigt efter statsskattelovens § 4. Selskabets skattepligtige indkomst er derfor forhøjet med 14.000 kr.

I forbindelse med klagesagsbehandlingen har selskabet fremsendt et supplerende indlæg, hvoraf det fremgår, at selskabets arbejde for [virksomhed2] A/S i perioden fra 1. oktober 2015 til 31. december 2016 bl.a. vedrørte en tvist mellem [virksomhed2] A/S og dette selskabs tidligere samarbejdspartner [virksomhed4] samt diverse øvrige arbejder i forbindelse med bl.a. årsafslutninger, herunder i forbindelse med udarbejdelsen af årsregnskaber. Videre fremgår det, at honoraret på 114.000 kr. for de 15 måneders assistance er fastsat ud fra, hvad der efter parternes bedste vurdering skønnedes at være markedsprisen for de omhandlede ydelser.

Som bilag til det supplerende indlæg har selskabet fremlagt en udateret administrationsaftale gældende fra den 1. oktober 2015 mellem selskabet og [virksomhed2] A/S, hvoraf det fremgår, at det månedlige vederlag for de aftalte administrationsydelser er 7.600 kr. Af aftalen fremgår desuden et skatteforbehold.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har forhøjet selskabets skattepligtige indkomst med 14.000 kr. for indkomståret 2017.

Skattestyrelsen har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”(...)

Efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a kan en skattepligtig fratrække udgifter som har været afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten. Det er en forudsætning for fradraget, at der foreligger en driftsmæssig begrundelse for afholdelse af udgiften.

Det påhviler modtageren af arbejdet at dokumentere, at I har udført arbejde til en værdi af 114.000 kr. for dem og, som følge af interessefællesskabet er bevisbyrden herfor skærpet.

Vi har vurderet at det ikke er dokumenteret eller sandsynliggjort at I har leveret en arbejdsydelse i perioden 1/10 -2015 -31/12 -2016 til en værdi af 114.000 kr. Vi har ved vurderingen henset til:

Der ses endvidere ikke at være en driftsmæssig begrundelse for [virksomhed2] ApS for at indgå en aftale med jer om honorar for revision og regnskabsassistance, og dermed belaste deres resultat. Der er henset til at arbejdet er udført af hovedanpartshaverne da der ikke er ansatte hos jer. Tidligere har udgiften i [virksomhed2] til revision og regnskabsassistance været afholdt over for den ene hovedanpartshaver [person2] ved [virksomhed5]. Den anden hovedanpartshaver [person1] var tidligere ansat som lønnet direktør. Det er vores opfattelse, at udgiften størrelsesmæssigt i overvejende grad er afholdt for at tilgodese anpartshavernes interesser end selskabets driftsmæssige interesser. Der fastsættes skønsmæssigt med baggrund i ovenstående redegørelser og begrundelser et honorar for revision og regnskabsassistance på 14.000 kr. Differencen mellem 114.000 kr. og 14.000 kr., svarende til 100.000 kr. anses derfor for at være et skattepligtigt tilskud til jer fra [virksomhed2] ApS (søsterselskab) efter statsskattelovens § 4.

Som en konsekvens heraf nedsættes jeres medregnede omsætning med 100.000 kr. og forhøjes med 100.000 kr. som et skattepligtigt tilskud jf. ovenstående.

Tilskudsgiver har ikke fradrag for tilskuddet efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Det er endvidere, som tidligere nævnt, vores opfattelse, at I ikke selv har udført arbejdet men at det er hovedanpartshaverne [person2] og [person1] som har udført arbejdet.

Vi har derfor vurderet, at hovedanpartshaverne er rette indkomstmodtagere af 14.000 kr. fordelt med 7.000 kr. til hver. Vi har anset beløbet for at være en lønomkostning for jer, som er fradragsberettiget efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Jeres skattepligtige indkomst nedsættes derfor med 14.000 kr.

I har imidlertid ikke betalt beløbet til hovedanpartshaverne, hvorfor I har modtaget et tilskud i form af manglende betaling. Dette tilskud er skattepligtigt efter statsskattelovens § 4. Jeres skattepligtige indkomst forhøjes derfor med 14.000 kr.

(...)”

Klagerens opfattelse

Klageren har fremsat påstand om, at selskabets skatteansættelse for indkomståret 2017 skal nedsættes med 14.000 kr.

Klageren har som begrundelse for påstanden i et supplerende indlæg anført følgende:

”(...)

Skattestyrelsen har skønsmæssigt fastsat et honorar på kr. 14.000 for revision og regnskabsassistance, idet Skattestyrelsen mener, at [person1] og [person2] er rette indkomstmodtagere med halvdelen til hver af dette beløb. Fordi der ikke er sket betaling af beløbet til hovedanpartshaverne, mener Skattestyrelsen, at [virksomhed1] ApS har modtaget beløbet som tilskud i form af manglende betaling, hvorfor der skal ske beskatning af beløbet, jf. statsskattelovens § 4.

ANBRINGENDER

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det helt overordnet gældende, at der ikke er grundlag for at beskatte [virksomhed1] ApS af det hævdede tilskud på kr. 14.000 fra hovedanpartshaverne, idet hovedanpartshaverne ikke har udført det af Skattestyrelsen hævdede regnskabsarbejde, hvorfor den manglende udbetaling af løn ikke udgør en skattepligtig økonomisk fordel for selskabet.

Retsgrundlag

Det følger af statsskattelovens § 4, at al indkomst som udgangspunkt er skattepligtig:

Som skattepligtig indkomst betragtes med de i det følgende fastsatte undtagelser og begrænsninger den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi, således f eks: ...

Fradrag kan opnås for virksomhedens driftsomkostninger, når udgifterne i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, jf. statsskattelovens § 6, litra a.

For at en udgift er omfattet af driftsomkostningsbegrebet, stilles der krav om, at udgiften har en vis kvalificeret tilknytning til virksomhedens drift og dermed til driftsindtægterne.

I almindelighed kan der ikke stilles krav om, at forbindelsen mellem indtægten og udgiften er normal, sædvanlig eller nødvendig. Det er som udgangspunkt skatteyderen selv, der vælger, hvilke udgifter han finder det hensigtsmæssigt at afholde som et led i driften. Er forbindelse mellem udgiftens afholdelse og indkomstskabende aktivitet imidlertid ringe, ses disse begreber anvendt som hjælpebegreber således, at normalitet, sædvanlighed og nødvendighed indgår i bedømmelsen af, om der skal gives fradrag. Dette ses særligt i relation til lønmodtagernes afholdelse af driftsomkostninger. (Karnovs noter til statsskattelovens § 6).

Nærværende sag

Som anført i sagsfremstillingen gøres det helt overordnet gældende, at der ikke er grundlag for at anfægte, at de omhandlede ydelser er leveret og prissat korrekt.

Den afholdte udgift er afholdt i [virksomhed2] A/S´s driftsmæssige interesse, og der har været en forretningsmæssig begrundelse for afholdelse af udgiften.

Det gøres på denne baggrund gældende, at [virksomhed1] ApS har udført det af fakturaen leverede arbejde med den virkning, at [virksomhed1] ApS er rette indkomstmodtager af fakturabeløbet på kr. 114.000.

Skattestyrelsen er af den opfattelse, at [person1] og [person2] er rette indkomstmodtagere af det af Skattestyrelsen skønsmæssigt ansatte beløb på kr. 14.000.

Heroverfor gøres det gældende, at det i dansk ret er hovedreglen, at en indkomst skal beskattes hos den skatteyder, som har ”ret” til indkomsten, ligesom udgifter kan fratrækkes hos den, der har en retlig forpligtelse til at afholde udgiften.

Ifølge læren om ”rette indkomstmodtager” er det skattesubjekt, der har den retlige adkomst til indkomstgrundlaget, også den rette indkomstmodtager til afkastet af indkomstgrundlaget, jf. statsskattelovens §§ 4-6, jf. Landsskatterettens bemærkninger gengivet i SKM2001.361.VLR.

Hjemlen til i dansk ret at håndhæve synspunktet om, at beskatningen skal ske hos den, der har retlig adkomst til indkomstgrundlaget, findes i statsskattelovens § 4, der fastslår, at den skattepligtige indkomst omfatter ”den skattepligtiges samlede årsindtægter”. Af denne formulering kan der udledes det princip, som vel umiddelbart forekommer åbenbart, at det er skatteyderens egne indtægter, der skal beskattes hos ham eller hende, og ikke andre skatteyderes indkomst. Jf. Lærebog om indkomstskat, 18. udgave, DJØF Forlag 2019, side 712.

Hvem der har retlig adkomst til indkomsten, følger af de obligationsretlige regler. I nærværende sag er der tale om, at [virksomhed1] ApS på baggrund af en af selskabet leveret ydelse har modtaget betaling for denne ydelse. Det er således også selskabet der er retligt forpligtet i henhold til aftalen om arbejdets udførelse, og dermed også kan ifalde erstatningskrav.

Til illustration af hvornår der er tale om retlig adkomst kan nævnes følgende to Højesteretsafgørelser:

I SKM2005.493H fastslog Højesteret, at fordringer mod en række kommanditister og derfor også renterne i civilretlig henseende tilkom kommanditselskabet, og ikke banken, der havde fået transport i fordringerne, hvorved beskatningen af kommanditselskabets renteindtægter påhvilede de enkelte kommanditister.

I SKM2008.994H drejede sagen sig om, hvorvidt aktieavancer og udbytter var hovedanpartshaverens eller selskabets indkomst. Højesteret lagde vægt på, at aktiekøbene var finansieret af hovedanpartshaverens kredit, at aktierne var noteret og lagt i depot i hovedanpartshaverens navn, samt at avancen blev godskrevet hovedanpartshaverens bankkonto. Højesteret fandt herefter, at hovedanpartshaveren var rette indkomstmodtager af de omhandlede avancer og udbytte.

Hvis der derimod er tale om vilkårlige indkomstfordelinger, der savner forretningsmæssig baggrund - altså tilfælde hvor skatteyder har forsøgt at opnå fordel ved at henføre indkomsten til et andet skattesubjekt, da er der tale om, at fordelingen er sket i strid med princippet om rette indkomstmodtager. I disse tilfælde, er det i praksis godkendt, at skattemyndighederne kan gribe korrigerende ind, jf. Havnemølledommen gengivet i UfR 1960.535 H.

Det skal dog understreges, at skattemyndighedernes korrigerende indgriben kræver, at der er klar uoverensstemmelse med dispositionens realitet og formalitet, jf. Henrik Dam, Rette indkomstmodtager – allokering og fiksering, 1. udgave 2005, Forlaget Thomson A/S, side 40.

Jan Pedersen anfører i overensstemmelse hermed i Transfer Pricing – i international skatteretlig belysning, 1998, side 37, at

”Klausulen forudsætter en indiskutabel konstatering af, at almindelige og normale forretningsmæssige dispositioner er tilsidesat til fordel for tomme og skattebetingede dispositioner således, at dispositionernes form står i modsætning til deres reelle indhold ”.

Nærværende sag

I nærværende sag er der tale om, at [virksomhed1] ApS har leveret et stykke arbejde til [virksomhed2] ApS.

Det gøres derfor på denne baggrund gældende, at der ikke som hævdet af Skattestyrelsen er tale om, at det er hovedanpartshaverne, der har udført arbejdet. Dette betyder, at hovedanpartshaverne ikke er rette indkomstmodtagere af beløb på kr. 14.000 med halvdelen til hver, og at dette beløb således ikke skal anses for en lønomkostning for selskabet med den virkning, at beløbet skal anses for at være et skattepligtigt tilskud i form af manglende betaling.

Af disse grunde, gøres det gældende, at [virksomhed1] ApS er rette adkomsthaver af beløbet og dermed også rette indkomstmodtager med hvilken konsekvens, at [virksomhed1] ApS ikke skal beskattes af kr. 14.000, jf. statsskattelovens § 4.

(...)”

Landsskatterettens afgørelse

Al indkomst er som udgangspunkt skattepligtig. Det fremgår af statsskattelovens § 4.

Enhver skatteyder skal selvangive sin indkomst, uanset om denne er positiv eller negativ. Det følger af skattekontrollovens § 2, stk. 1.

Hvis den selvangivelsespligtige ikke har selvangivet fyldestgørende på ansættelsestidspunktet, kan skatteansættelsen foretages skønsmæssigt, jf. skattekontrollovens § 6, stk. 3, jf. § 74.

Landsskatteretten finder, at det i overensstemmelse med Skattestyrelsens afgørelse kan lægges det til grund, at [virksomhed1] ApS i 2015 og 2016 ikke har leveret en arbejdsydelse i form af revisions- og regnskabsassistance, herunder indberetning af løn og moms, til [virksomhed2] A/S og dets datterselskab [virksomhed3] ApS til en værdi af 114.000 kr. Der er lagt vægt på, at en udgift til revisions- og regnskabsassistance på 114.000 kr. ikke er tilpasset aktivitetsniveauet i [virksomhed2] A/S, og herunder at [virksomhed2] A/S ikke er registreret for moms og A-skat.

Der er således med rette, at Skattestyrelsen skønsmæssigt har fastsat et honorar for den ydede assistance, og Landsskatteretten finder ikke grundlag for at tilsidesætte det udøvede skøn, hvorved honoraret er ansat til 14.000 kr.

Det er ligeledes med rette, at Skattestyrelen har anset revisions- og regnskabsassistancen for udført af de to hovedanpartshavere i [virksomhed1] ApS og anset det skønsmæssigt fastsatte honorar på 14.000 kr. for et skattepligtigt tilskud fra hovedanpartshaverne til selskabet. Det er lagt vægt på, at selskabet ikke har nogen ansatte, der kunne have udført det pågældende arbejde, der følgeligt må anses for udført af hovedanpartshaverne. Der er videre lagt vægt på, at honoraret ikke er betalt til hovedanpartshaverne.

Skattestyrelsens afgørelse stadfæstes.