Kendelse af 04-02-2020 - indlagt i TaxCons database den 29-03-2020

Faktiske oplysninger

Klageren er direktør og eneanpartshaver i [virksomhed1] ApS, der er registreret med CVR nr.: [...1].

[virksomhed1] ApS købte, med faktureringsdato den 21. december 2015, en Tesla Model S, årgang 2015, til en pris på 779.350 kr. Levringsdatoen var den 23. december 2015 på [virksomhed1] ApS’ adresse, [adresse1], [by1]

Køretøjet blev registret i DMR den 22. december 2015, hvor den blev registret med registreringsnummer [reg.nr.1], som personbil, med anvendelse til privat personkørsel og med den primære ejer/- bruger som [virksomhed1] ApS. Køretøjet var forsikret hos [virksomhed2] med ikrafttrædelsesdato den 7. januar 2016.

Køretøjet blev videresolgt den 28. marts 2019 – med henvisning til faktura fra [virksomhed1] ApS af 28. marts 2019

I den mellemliggende periode fremgår det af mailkorrespondance med [virksomhed3], at der blev indgået en formidlingsaftale med henblik på salg af det omhandlende køretøj, mellem [person1] og [virksomhed3] gældende fra den 1. december 2016. køretøjet blev forsøgt solgt i 2018, hvor der eksempelvis blev indtryk en annonce på [...], ligesom [virksomhed1] ApS havde en salgsannonce på forretningens hjemmeside fra den 8. november 2018.

Klageren har fremlagt et hændelsesforløb, hvor klageren beskriver, hvad der sker fra, at køretøjet leveres den 7. januar 2016 (bemærk, at der står 23. december 2015 i på fakturaen fra [virksomhed4]) til køretøjet sælges den 28. marts 2019. Af dette hændelsesforløb ses det oplyst, at køretøjets kilometerstand er på 85 km den 18. marts 2016, hvor køretøjet har været hos [virksomhed5] i forbindelse med udskiftning af dets batteri. Næste noteret kilometerstand er den 1. december 2016, hvor det angives at køretøjet har kørt 179 km, hvormed der i alt er kørt 94 km. I perioden fra 18. marts 2016 til 1. december 2016 er der sammenlagt angivet kørsel på 26,9 km kørt, angivet som kørsel fra retur til selskabets lageradresse fra [virksomhed5] samt kørsel til [virksomhed3] A/S. De resterende 69,1 km er der ikke redegjort for i hændelsesoversigten. Der foreligger en faktura fra [virksomhed4] a den 25. november 2016, hvor det fremgår af køretøjet på daværende tidspunkt havde kørt 185 km.

Ydermere har klageren fremlagt data fra en GPS sporing installeret på køretøjet den 5. juli 2018. Dataene viser køretøjets kørselsmønter fra denne dato og frem til den 28. marts 2019, hvor køretøjet sælges.

[virksomhed1] ApS ejede i de omhandlende indkomstår ligeledes en Toyota Landcruiser, årgang 2004, med registreringsnummer [reg.nr.2], der var registreret som varebil til privat-/erhvervsbrug. [person1] ejede privat i de omhandlende indkomstår en Toyota Landcruiser, årgang 1999, med registreringsnummer [reg.nr.3], der var registreret som en stor personbil.

Skattestyrelsenss afgørelse

Skattestyrelsen har forhøjet klagerens skattepligtige indkomst for indkomstårene 2015, 2016 og 2017 med følgende beløb:

Indkomståret 2015

Værdi af privat rådighed over bil14.278 kr.

Indkomståret 2016

Værdi af privat rådighed over bil171.335 kr.

Indkomståret 2017

Værdi af privat rådighed over bil171.335 kr.

Som begrundelse herfor har Skattestyrelsen anført følgende:

”(...)

Værdi af bil der er stillet til rådighed, er skattepligtig jf. ligningslovens § 16, stk. 1.

Det er vores opfattelse, at du fra 23. december 2015 har fået stillet TESLA Model S, indregistreringsnummer [reg.nr.1]til rådighed fra [virksomhed1] ApS i hvilket selskab du er hovedanpartshaver.

Med henvisning til juridisk vejledning afsnit C.A.5.14.1.11Vurdering af hvornår en bil er til rådighed for privat kørsel, afsnittet ” Skærpet formodningsregel for hovedaktionærer m.v.” fremgår bl.a. følgende:

Hvis en hovedaktionær har råderet over en firmabil, er der en formodning for, at bilen ikke kun er til rådighed for erhvervsmæssig kørsel, men også for privat kørsel. Det skyldes, at der er tale om interesseforbundne parter.

Derfor skal en hovedaktionær, der ønsker at undgå beskatning af rådighed over firmabil til privat kørsel, over for ligningsmyndigheden sandsynliggøre, at han eller hun er afskåret fra at bruge bilen til privat kørsel.

Det er vores opfattelse, at du ikke har sandsynliggjort, at du er afskåret fra at bruge bilen til privat kørsel.

Med hensyn til bilens anvendelse, fremgår følgende af mailen fra revisor af 15. november 2018,

Det er vores opfattelse, at

*Vedr. punkt 5 henvises til juridisk vejledning afsnit C.A.5.14.1.11Vurdering af hvornår en bil er til rådighed for privat kørsel afsnittet ”stilstandsforsikringer” hvoraf følgende fremgår:

Stilstandsforsikringer

En hovedaktionær kan ikke fraskrive sig privat rådighed over en firmabil i perioder ved at stilstandsforsikre bilen. Hvis bilen derimod afregistreres i hele måneder og nummerpladerne afleveres til Motorstyrelsen, er rådigheden afskåret.

I en konkret sag fandt Skatterådet, at en hovedaktionær skulle beskattes af fri bil i hele perioden, hvor bilen var stillet til rådighed - uanset forsikringsmæssige forhold. Hovedaktionæren kunne derfor ikke fraskrive sig privat rådighed over en firmabil i perioder ved at stilstandsforsikre bilen. Hvis den i hele måneder blev afregistreret og nummerpladerne blev afleveret til SKAT, havde den skattepligtige derimod ikke rådighed over bilen. Se SKM2009.292.SR.

I en anden sag om en hovedanpartshaver og direktør kunne en stilstandsforsikring heller ikke tillægges betydning, ligesom en deponering af nummerpladerne hos forsikringsselskabet ikke ændrede på rådigheden over fri bil. Hovedaktionæren skulle derfor beskattes af fri bil i hele perioden. Se SKM2009.293.SR.

I en tredje sag om en hovedaktionær og adskillige biler blev resultatet det samme. Det blev her fremhævet, at der ved det bindende svar ikke var taget stilling til, om der var en erhvervsmæssig begrundelse for at have bilerne i virksomheden. Der var derfor ikke taget stilling til, om der var grundlag for at beskatte alle selskabets udgifter vedrørende bilerne som yderligere løn eller udlodning. Se SKM2009.314.SR.

Som det fremgår af juridisk vejledning, kan man ikke fraskrive sig den skattemæssige råderet over en bil ved at stilstandsforsikre bilen. En stilstandsforsikring af bilen har typisk den konsekvens, at i den periode, hvor bilen er omfattet af stilstandsforsikringen, dækkes bilen ikke af ansvarsforsikringen. Der udbetales udelukkende erstatninger i tilfælde af brand eller tyveri. Hærværk eller andre skader, såsom ridser på bilen m.m., dækkes således ikke.

Det forhold at TESLA Model S kun er forsikret ved ophold hos forhandler og ikke må benyttes privat sidestilles med de situationer, der fremgår af SKM2009.292, SKM2009.293 og SKM2009.314.

hvor der tegnes stilstandsforsikringer på de omhandlende biler.

I alle 3 SKM’er er der tale om bindende svar vedr. beskatning af biler – stilstandsforsikring, hovedaktionær.

Skatterådet fandt i alle 3 sager om bindende svar, at spørgerne bliver beskattet af fri bil i hele perioden, hvor bilen - uanset forsikringsmæssige forhold - er stillet til rådighed og ikke blot i den periode, hvor bilen anvendes til kørsel.

Skatterådet fandt dog samtidig, at spørgerne ikke bliver beskattet af fri bil i de perioder, hvor man aftager nummerplader og afleverer dem på motorkontoret, dvs. afregistrerer bilen.

Med henvisning ovenstående, og til at bilen er indregistreret fra den 22. december 2015, er det vores opfattelse, at du som hovedanpartshaver i [virksomhed1] ApS, har råderet over TESLA Model S fra indregistrering af bilen den 22. december 2015 og indtil bilen afregistreres ved Motorstyrelsen.

Det er derfor vores opfattelse, at der skal ske beskatning af råderetten over TESLA Model S i 1 måned i 2015, i 12 måneder i 2016 og i 12 måneder i 2017 uanset at bilen evt. ikke har kørt.

Den skattepligtige værdi af råderetten over bilen beregnes med henvisning til ligningslovens § 16, stk. 4 således:

25 % af 300.000 kr.75.000 kr.

20 % af 479.350 kr.95.870 kr.

Skattepligtig værdi 170.870 kr.

Miljøtillæg 310 kr. x 1,5 465 kr.

Skattepligtig værdi inkl. miljøtillæg 171.335 kr.

Værdi pr. måned14.278 kr.

Værdi af bil til rådighed beskattes som personlig indkomst jf. personbeskatningslovens § 3.

Din personlige indkomst forhøjes således med 14.278 kr. i 2015, 171.335 kr. i 2016 og 171.335 kr. i 2017.

Vores bemærkninger til din mail af 12. februar 2019:

Du oplyser bl.a. at

Idet vi henviser til ligningslovens § 16, stk. 4, er det værdien af selve rådigheden over en bil, der beskattes. Værdiansættelsen er således ikke afhængig af omfanget af den private kørsel.

Det er stadigvæk vores opfattelse, at du har bilen til rådighed.

Vi har herved henset til at

Af afgørelser på området kan nævnes:

Østre Landsretsdom af 25. juni 2013 (SKM2013,539.ØLR) med følgende resume:

As selskab stillede en luksusbil til rådighed for hans private kørsel.

Han havde med selskabet skriftligt aftalt, at bilen ikke måtte benyttes om vinteren, hvor den i en periode blev opbevaret hos forhandleren med afmonteret batteri og andre opbevaringsforanstaltninger. I en anden periode blev den vinteropbevaret i hans egen garage.

Han gjorde gældende, at han ikke skulle rådighedsbeskattes af bilen for de vintermåneder, hvor den var vinteropbevaret.

Byretten gav ikke A medhold heri. Som begrundelse anførte retten bl.a., at han på et hvilket som helst tidspunkt kunne hente bilen hos forhandleren og benytte den. Skatteministeriet blev derfor frifundet.

Landsretten stadfæstede dommen bl.a. med henvisning til byrettens begrundelse.

Østre Landsretsdom af 25. juni 2014 (SKM2014,520.ØLR) med følgende resume:

A's selskab stillede tre biler, en Audi A6, en Audi A4 Cabriolet og en Audi S6, til rådighed for ham.

Byretten anførte, at det påhvilede A at bevise, at bilerne ikke var stillet til rådighed for ham og ikke blev anvendt til privat kørsel i de perioder, hvor de blev vinteropbevaret i selskabets garage. Han var hovedaktionær i selskabet og tillige direktør og medlem af bestyrelsen. I den situation påhvilede der ham en skærpet bevisbyrde for, at han effektivt havde været afskåret fra at råde over bilerne i de omstridte perioder.

Henset til bilernes karakter og værdi og til det alene var A, der benyttede bilerne, anførte byretten, at det måtte antages, at anskaffelsen af bilerne ikke eller kun i begrænset omfang var erhvervsmæssigt begrundet i selskabets forhold. Videre anførte byretten, at der ikke forelå nogen skriftlig aftale mellem A og selskabet om, at bilerne ikke måtte benyttes til privat kørsel i de omstridte perioder.

Byretten henviste til A's forklaring om, at rådighedsberøvelsen havde bestået i, at nøglen til selskabets garage lå i en bankboks, som han dog havde uhindret adgang til. Nummerpladerne blev ikke afmonteret, og bilerne ikke afregistreret i den periode, hvor de blev vinteropbevaret. Byretten anførte, at A således på et hvilket som helst tidspunkt kunne anvende bilerne privat.

Den omstændighed, at bilerne var omfattet af stilstandsforsikring, der medførte, at forsikringsselskabet ikke var forpligtet til at dække skader under kørsel, fandt byretten ikke kunne sidestilles med en effektiv rådighedsberøvelse, der afskar A fra at råde over bilerne.

På den baggrund gav byretten Skatteministeriet medhold i frifindelsespåstanden.

Landsretten stadfæstede byrettens dom i henhold til grundene.

Retten i [by2] dom af 27. august 2015 (SKM2015.575.BR) med følgende resume:

Herudover handlede sagen om, hvorvidt sagsøgeren for indkomståret 2010 var skattepligtig af værdi af fri bil vedrørende den pågældende Land Rover, jf. ligningslovens § 16, stk. 4, jf. virksomhedsskattelovens § 1, stk. 3. Under sagens forberedelse fremkom nye oplysninger, hvoraf fremgik, at Land Roveren havde været afmeldt i motorkøretøjsregistret og således afregistreret i perioden fra 1. juni til 30. november 2010. Skatteministeriet anerkendte på den baggrund, at sagsøgeren havde dokumenteret, at Land Roveren i denne periode ikke havde stået til rådighed, og at sagsøgeren derfor ikke skulle beskattes af rådighed over fri bil for den periode, hvor bilen havde været afregistreret.

Som det fremgår af de to førstnævnte afgørelser, så anses der ikke i skattemæssig henseende at være tale om, at man har mistet råderetten over de nævnte biler, modsat den sidst nævnte afgørelse, hvor bilen har været afmeldt i motorregistret.

Med hensyn til det oplyste om, at der er sket fejlagtig indregistrering af bilen, kan det oplyses, at bilen i motorregistret dags dato er indregistreret 1. gang den 22. december 2015 og med tilgang ved dig som ejer og bruger på samme dato.

Det fremgår endvidere af faktura vedr. køb af bilen, at denne leveres 23. december 2015.

Det må derfor antages, at bilen er leveret den 23. december 2015 til [virksomhed1] ApS, som if. dine oplysninger skulle være rette ejer af bilen.

Vi fastholder således forhøjelsen af din indkomst med 14.278 kr. i 2015, 171.335 kr. i 2016 og 171.335 kr. i 2017.

(...)”

Skattestyrelsen har fremsendt høringssvar den 16. juli 2019, hvor følgende bemærkninger til klagen fremgår:

”(...)

Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen. Skattestyrelsen skal dog bemærke:

Vedr. købstidspunkt Tesla.

Det er ikke dokumenteret, at bilen først er leveret og dermed først til rådighed i 2016.

[reg.nr.1] Tesla Model S er indregistreret 1. gang i Danmark den 22. december 2015 med cpr. [...][person1] som ejer og bruger.

Når bilen indregistreres i Danmark den 22. december 2015, så er der også udleveret nummerplader til bilen på dette tidspunkt.

Bilen omregistreres den 7. januar 2016 med [virksomhed1] ApS som ejer.

Iflg. foreliggende oplysninger (bilag 26 som er vedlagt klagen til Skatteankestyrelsen), var der tale om, at bilen i første omgang blev fejlregistreret med [person1] som ejer. [virksomhed1] ApS skulle have været registreret som ejer fra start af.

Det fremgår af købsbilag for Tesla, at leveringsdatoen er 23. december 2015.

Iflg. motorregistret opkræves der først periodisk afgift fra den 7. januar 2016. Dette begrunder motorstyrelsen (telefonisk den 11. juli 2019) med, at der primo 2016 ved lov blev vedtaget, at der også skal betales periodiske afgifter af el-biler.

Henset til at det af faktura fra [virksomhed4] og oplysninger fra motorkontoret fremgår, at

anses bilen for leveret og til rådighed i december 2015.

Bevisbyrden for at have en bil til rådighed for privat kørsel.

Følgende fremgår bl.a. af den indsendte klage:

/forhold til sagens karakter og specielt det yderst begrænsede antal kilometer, som i øvrigt kan påvises udelukkende at vedrører salgsforsøg samt vedligehold og ikke af hensyn til transport af klageren selv, er det vores klare opfattelse, at Skattestyre/sen skal bevise, at bilen har været til rådighed for Klageren. Dette kan udledes af fast praksis, blandt andet SKM2005.503.ØLR samt SKM2017.385.ØLR. Det samme gør sig gældende i den ikke-offentliggjorte afgørelse fra Lands­skatteretten med Journalnummer 12-0225243.

Skattestyrelsen kan hertil anføre, at den ikke-offentliggjorte afgørelse fra Landsskatteretten med Journalnummer 12-0225243, vedrører en varebil på gule plader, hvor der ikke var betalt tillægsafgift for privat anvendelse af bilen. Bilen var indregistreret til udelukkende erhvervsmæssig anvendelse.

Det samme gør sig gældende i SKM2017.385 ØLD som vedrører en bil hvor momsen på bilen var fuldt afløftet, og bilen var registreret til udelukkende erhvervsmæssig anvendelse.

I nærværende sag, er der tale om en bil som er indregistreret som personbil privat, personkørsel.

SKM2005.503 ØLR vedrører beskatning af 3 biler, hvor landsretten finder, at A i tilstrækkelig grad har afkræftet en formodning om, at de to biler ikke var stillet til rådighed for hendes private benyttelse, jf. ligningslovens§ 16, stk. 4.

I nærværende sag, er det klager der har bevisbyrden for, at han ikke har bilen til rådighed, idet den omhandlende bil er indregistreret til privat kørsel og dermed ikke omfattet af ligningslovens § 16, stk. 4, sidste pkt.

Denne bevisbyrde ses ikke at være løftet. Klager anses således at have bilen (Tesla) til rådighed fra den 23. december 2015.

Med henvisning til ligningslovens § 16, stk. 4 er det alene rådigheden af en bil, der skal beskattes, hvorimod det faktiske omfang af den private kørsel er uden betydning ved vurderingen af beskatningen.

Henset hertil skal der ske beskatning af bil til rådighed i 2015, 2016 og 2017.

(...)”

Følgende fremgår af Skattestyrelsens udtalelse af 27. oktober 2019:

”(...)

I klagesagen har Skatteankestyrelsen i brev af 8. oktober 2019 bedt Skattestyrelsen om en udtalelse til sagen, der skal afgøres af Landsskatteretten.

Skattestyrelsens begrundelse/vurdering

Det må konstateres, at klager er direktør i og eneanpartshaver af [virksomhed1] ApS, der den 22. december 2015 registreres som ejer af en Tesla Model S, årgang 2015, til en pris på 779.350 kr.

Det følger af praksis, at det ikke alene er hovedaktionæren der har bevisbyrden, men der følger en skærpet bevisbyrde for, at denne effektivt har været afskåret fra at råde over det omhandlende køretøj, særlig når der er tale om en eneanpartshaver og direktør, jf. Østre Landsrets dom af 25. juni 2014, SKM 2014.520ØLR.

Det må konstateres, at bilen har været parkeret på selskabets lageradresse, der er identisk med klagerens private adresse, det er derfor klager, der skal løfte formodningen for at bilen ikke er stillet til rådighed for skatteyderens private benyttelse.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at ikke kan anses som effektivt at afskære klager fra at råde over bilen, at bilnøglerne har været placeret på virksomhedens adresse og derfor ikke i nærheden i køretøjet. Lige så lidt som køretøjets placering i kommission kan anses som en effektiv rådighedsberøvelse. Der kan i den forbindelse henvises til Østre Landsrets dom af 25 juni 2014 i SKM2014.520ØLR.Nummerpladernes ses på intet tidspunkt at have været afmonteret og udleveret til eksempelvis en forsikringsmægler eller helt afregistreret.

Skattestyrelsen er enig med Skatteankestyrelsen i, at skemaet med hændelsesforløb for køretøjet fra den 7. januar 2016 til og med den 28. marts 2019 ikke kan sidestilles med et behørigt kørselsregnskab og kan dermed ikke anses som behørig dokumentation for, at bilen ikke har været anvendt til privat kørsel.

Skattestyrelsen finder ej heller, at de fremlagte GPS data over bilens kørselsmønster kan anses som behørig dokumentation for, at bilen ikke har været anvendt til privat kørsel. I øvrigt ligger dataene uden for de omhandlende indkomstår, ligesom dataene ikke dokumenter én effektiv rådighedsberøvelse.

Klager påstår, at køretøjet først betales og leveres den 7. januar. Det fremgår imidlertid af registreringen fra DMR, at køretøjet første gang registreres den 22. december 2015. Ydermere fremgår det af faktura for selskabets køb af køretøjet, at køretøjet skal leveres den 23. december 2015.

Det forhold, at forsikringen på køretøjet først træder i kraft den 7. januar 2016 og den fejlagtige registrering i klagerens navn, først ændres den 7. januar 2016, ændrer efter Skattestyrelsens opfattelse ikke ved, at bilen står til at blive leveret den 23. december 2015.

(...)”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt følgende påstande:

Principalt, at klagerens personlige indkomst nedsættes med 14.278 kr. i 2015. 171.335 kr. i 2016 og 171.335 kr. i 2017.

Subsidiært, at klagerens personlige indkomst nedsættes i de omhandlende indkomstår, således at klageren alene beskattes af værdi af fri bil i de måneder, hvor klageren har haft bilen stående på lageradressen for [virksomhed1] ApS

Mere subsidiært, at klageren alene beskattes af værdien af fri bil ad de dyreste bil klageren har haft til rådighed.

Påstandene fremgår af klagens punkt 3, se straks nedenfor. Som begrundelse for nævnte påstande er følgende fremført:

”(...)

2DE FAKTISKE FORHOLD

Klager er ansat som direktør i [virksomhed1] ApS (herefter "Selskabet"), hvor Klager også er hovedanparts-haver. Selskabet er stiftet i 1994 og driver en jagtforretning centralt i [by1] med salg af våben, beklædningsgenstande samt diverse aktiviteter i tilknytning dertil. Klager fik i efteråret 2014 anbefalet at, foretage en investering i en TESLA Model S, da der var en mulighed for at lave en god investering, da elbiler, herunder en TESLA Model S, øjensynligt ville stige i pris pr. 1. januar 2016. Baggrunden for Klagers forventning om investeringsafkast ved købet af bilen skulle findes i elbilaftalen fra oktober 2015 (se bilag 29). Her blev det besluttet, at afgiftsfriheden for elbiler, skulle ophøre pr. 1. januar 2016. Konsekvensen af elbilaftalen fra oktober 2015 var, at elbiler – i samme omfang som almindelige personbiler – også skulle betale registreringsafgift pr. 1. januar 2016, hvorfor Klager havde en forventning om, at elbiler efter den 1. januar 2016 ville opleve en prisstigning som konsekvens af indførelsen af registreringsafgift på elbiler. Det bemærkes, at registreringsafgift udgør en væsentlig del af prisen for personbiler i Danmark.

Klager modtog et tilbud om køb af en TESLA Model S den 14. oktober 2015 (se bilag 9). Med baggrund i, at der øjensynligt var udsigt til et investeringsafkast som følge af den indførelsen af registreringsafgift på elbiler, som angivet ovenfor, valgte Klager at købe bilen hos [virksomhed4] ApS med udsigt til levering ved udgangen af 2015. Det bemærkes, at afgiftsfriheden i forbindelse med L61, fremsat den 18. november 2015, afhænger af tidspunktet for købsaftalen og ikke leveringstidspunktet. Selskabet valgte at købe bilen med finansiering fra [finans1] (herefter "finansieringsselskabet").

Fakturaen blev udstedt den 21. december 2015 fra [virksomhed4] ApS, men blev først leveret og betalt den 7. januar 2016. Bilen indgik dermed først i anlægskartoteket som et aktiv i januar 2016. For dels at sikre registreringsafgiftsfrihed for bilen, og dermed formålet med investeringen, var det var en forudsætning, at bilen blev indregistreret i Motorregisteret (herefter "DMR"), således at bilen kunne blive afgiftsberigtiget, dog med en afgiftsfritagelse, da registreringsafgiftsfriheden var koblet op på bilens nummerplade, ligesom Selskabets finansieringsselskab og forsikringsselskabet krævede en registrering af bilen i DMR. Det var således ikke muligt for Selskabet at have bilen som investeringsaktiv, hvis bilen ikke blev registreret i DMR. [virksomhed4] ApS foretog således, på vegne af Selskabet, registrering af bilen i DMR med nummerplade [reg.nr.1] den 7. januar 2016 (se bilag 25). For at sikre dækning mod tyveri m.v., blev bilen ligeledes forsikret hos forsikringsselskabet [virksomhed6] ApS (se bilag 7). Selve forsikringen af bilen trådte i kraft samme dag, som bilen blev leveret, dvs. den 7. januar 2016. Selskabet valgte at forsikre bilen med ansvars- og kaskoforsikring. Dette for at sikre, at bilen dels kunne blive finansieret ved finansieringsselskabet og dels for at sikre, at man havde muligheden for at lade potentielle købere prøvekøre bilen i forbindelse med bilens ophold hos kommissionsbil-sælgere. Straks efter anskaffelse af bilen i 2016, blev denne sat til via diverse annoncer på internettet, eksempelvis bilbasen (se bilag 24).

Bilen er købt af Selskabet, som er rette ejer af bilen (se bilag 25). Bilen blev ved en fejl faktureret og indregistreret i Klagers navn. Sælger, [virksomhed4] ApS, blev straks gjort opmærksom på dette og fik korrigeret fejlen, således at fakturaen blev udstedt til Selskabet og ligeledes omregistrede bilen i DMR i Selskabets navn, som rette ejer af bilen (se bilag 2, 10, 16, 25 samt 26).

Da Selskabet er beliggende centralt i [by1] og har begrænset mulighed for at holde lager, har Selskabet lejet lagerplads i en opvarmet lagerbygning på [adresse2], [udl-by1]. Lagerbygningen er en del af Klagers private bopæl, som denne lejer ud til Selskabet. Der betales årligt en leje på 60.000 DKK for dette lejemål, hvilket er fastsat på markedsvilkår. I de perioder, hvor bilen ikke har stået ved bilforhandlerne, herunder kommissionsbilhandlere, har bilen været opbevaret indenfor i lageret på Selskabets lageradresse på [adresse2], [udl-by1]. Som en sikring mod tyveri m.v., har nøglen til bilen været opbevaret i Selskabets pengeskab på Selskabets adresse, [adresse1], [by1].

For at give et overblik over hændelsesforløbet med bilen, herunder de dokumenterede kilometerstande m.v., har vi udarbejdet bilag 1, som også er indsat nedenfor. Der er her redegjort for 156,5 kilometer, ud af de samlede 268 kilometer, som bilen havde kørt, på salgstidspunktet, den 28. marts 2019. Det er supplerende bemærkninger, så snart vi får adgang til førnævnte data. Det er i denne henseende vigtigt at gøre opmærksom på, at de 156,5 kilometer er opgjort ud fra et forsigtighedsprincip, hvor man har taget den korteste vej via vejvisetjenesten Google Maps, som ikke nødvendigvis er den hurtigste, eller den rute, som man sædvanligvis ville anvende grundet trafikale forhold m.v.

Det bemærkes, at vi – parallelt med nærværende klage til Landsskatteretten – er i gang med at indhente GPS-data fra bilens kørsel, da dette, efter vores oplysninger, bliver opbevaret af [virksomhed4]. Denne data skal være med til at dokumentere og give et præcist billede af, at bilen de facto ikke har været anvendt til at befordre Klageren end ikke i de perioder hvor man kunne formode dette. Vi vil indsende dette som supplerende bemærkninger, så snart vi får adgang til førnævnte data.

Vi har været i kontakt med hhv. [virksomhed3] og [virksomhed7] A/S for at få oplyst, hvor mange kilometer bilen har været anvendt i forbindelse med demonstrationskørsel i de perioder, hvor bilen har stået i kommissionssalg hos disse. Det har ikke været muligt at indhente disse køresedler, da vi har fået oplyst, at man minimum skal opbevare disse køresedler i tre måneder, efter at demonstrationskørslen har fundet sted, jf. § 81, stk. 3 i bekendtgørelse om registrering af køretøjer. Da begge firmaer ikke længere har køresedler tilgængelig (hvilket vi har fået oplyst fra DI Bilbranchen er branchekutyme), eller har kunne svare bekræftende på, hvorvidt bilen faktisk har haft demonstrationskørsel, har vi været nødsaget til at se bort fra dette.

Bilen blev solgt af Selskabet den 29. marts 2019 (se bilag 4). Bilens kilometerstand var på dette tidspunkt 268 kilometer.

Klager og Klagers ægtefælle, der også er ansat i Selskabet som salgsmedarbejder, er de eneste personer med folkeregisteradresse på [adresse2], har i årene 2015, 2016 og 2017 ejet og haft indregistreret en bil, en Toyota Landcruiser (registreringsnummer [reg.nr.3]), som er benyttet til hhv. privat og erhvervsmæssigt kørsel (i forbindelse med aktiviteter, såsom kurser, messer m.v., som led i deres ansættelse i Selskabet). Hverken Klager eller dennes ægtefælle har fået udbetalt skattefri kilometergodtgørelse for erhvervsmæssige kilometer i 2015, 2016 og 2017. Udover denne bil, ejer Selskabet en Toyota Landcruiser (registreringsnummer [reg.nr.2]). Denne bil har været benyttet erhvervsmæssigt, dog har Klager haft privat rådighed over bilen, hvorfor Klager accepterer Skattestyrelsens beskatning af fri bil, som hovedanpartsejer i Selskabet, jf. ovenfor.

Grundet et større udbud af elbiler, som bilen i nærværende sag, har Selskabet haft begrænsede afsætningsmuligheder, da efterspørgslen ikke har været som forventet (se bilag 28 og 29).

Som konsekvens af den hårde opbremsning i salget af elbiler i Danmark i starten af 2016, valgte flere politiske partier at lave en ny aftale om de fremtidige registreringsafgiftsvilkår for blandt andet elbiler. Følgende fremgår af punkt 1.1. Lovforslagets formål og baggrund i L210, fremsat d. 3. maj 2017:

"V-regeringen, Socialdemokratiet, Dansk Folkeparti og Radikale Venstre indgik den 9. oktober 2015 en aftale om de fremtidige afgiftsvilkår for elbiler og brændselscellebiler, herunder brintbiler. På baggrund heraf blev der ved lov nr. 1889 af 29. december 2015 indført indfasning af registreringsafgift over en 5-årig periode fra 2016 for elbiler og fra 2019 for brændselscelledrevne biler. Herudover blev brændselscelledrevne biler fritaget for vægtafgift og grøn ejerafgift indtil udgangen af 2018. Regeringen (Venstre, Liberal Alliance, Det Konservative Folkeparti), Socialdemokratiet og Radikale Venstre har den 18. april 2017 indgået en tillægsaftale (herefter elbilaftalen) til aftalen af 9. oktober 2015. Parterne er enige om, at der fortsat skal ske udbredelse af nye grønne motorteknologier i Danmark. Dette skal ske på en balanceret måde, hvor rammevilkårene for også små og mellemstore elbiler m.v. er gunstige, så disse på sigt bliver konkurrencedygtige med konventionelle biler af samme størrelse. Parterne konstaterer, at indfasningen af elbiler i registreringsafgiften har bremset salget af elbiler mere end forudsat ved indgåelse af elbilaftalen i oktober 2015. Parterne er derfor enige om at gennemføre en række nye lempelser i indfasningen af afgifter for el- og brintbiler for at sikre fortsat udbredelse af elbiler og brændselscellebiler i Danmark." (Vores fremhævelse).

Det politiske indgreb i bestemmelserne i registreringsafgiftsloven har ifølge Selskabet medvirket til, at salgsprocessen har været længere end forventet. Det har efterfølgende vist sig vanskeligt for Selskabet at sælge bilen (se bilag 28). Derfor har Selskabet, mod egen forventning, haft svært ved at realisere det potentiale i investeringsobjekt, som var hele baggrunden for købet af bilen i efteråret 2015. Salgsprocessen vedrørende bilen har derfor været væsentlig længere end først antaget.

3VORES PÅSTANDE

Der nedlægges følgende påstande:

Principalt, at Klagers personlige indkomst nedsættes med 14.278 kr. i 2015, 171.335 kr. i 2016 og 171.335 kr. i 2017.

Subsidiært, at Klagers personlige indkomst nedsættes i indkomstårene 2015, 2016, 2017, således at Klager alene beskattes af værdi af fri bil i de måneder, hvor Klager har haft bilen stående på Selskabets lageradresse.

Mere subsidiært, at Klageren alene beskattes af værdi af fri bil af den dyreste bil klageren har haft til rådighed.

4OMTVISTEDE REGLER

Det er vores opfattelse, at indeværende sag ikke kan sidestilles med en hovedaktionærs råderet over en firmabil, herunder den skærpede formodningsregel for hovedaktionærer, som beskrevet i DJV C.A.5.14.1.11. I indeværende sag, er bilen anskaffet som et investeringsobjekt i Selskabet, hvilket efter vores opfattelse også er dokumenteret på bilag 1.

Det har ikke været en mulighed for Selskabet, i forhold til investeringen, at afregistrer bilen i hele måneder og afleverer nummerpladerne til Motorstyrelsen, da formålet med anskaffelsen af bilen, nemlig som investeringsobjekt, derved ville forsvinde, da bilen således ikke ville kunne sælges på det danske marked uden at der skal ske en afgiftsberigtigelse af registreringsafgift, med de til den tid gældende afgiftssatser i registreringsafgiftsloven. Hele formålet med anskaffelsen af bilen, som et investeringsobjekt og omsætningsaktiv i Selskabet var netop, at tjene en avance på et videresalg, i forbindelse med implementeringen af registreringsafgift på blandt andet denne typer elbiler. Selskabet ville således give afkald på hele hensigten med anskaffelsen af bilen, såfremt bilen blev afmeldt i DMR og nummerpladerne blev afleveret til Motorstyrelsen, som Skattestyrelsen ligger op til i afgørelsen er påkrævet, hvis Klager skulle undgå beskatning af værdi af fri bil i indkomstårene 2015, 2016 samt 2017.

Det skal for en god ordens skyld bemærkes, i relation til valg af forsikring, at Selskabet ikke alene via en stilstandsforsikring kan fraskrive Klagerens private rådighed over en firmabil i perioder ved at stil-standsforsikre bilen, jf. SKM2009.292.SR. Valget af forsikring har således ingen betydning i indeværende sag.

Det skal for en god ordens skyld bemærkes, at bilen ikke kan beskattes i indkomståret 2015 (december måned), da bilen ikke har været til Klagers rådighed, da bilen først er leveret til Selskabet d. 7. januar 2016 (se også bilag 7, 16, 25 og 26).

(...)

6ANBRINGENDER

6.1 Den principale påstand

Til støtte for den principale påstand gøres følgende gældende:

For det første er det ubestridt, at bilen er anskaffet som investeringsobjekt i forhold til varslede afgifts-stigninger. Udsigten til en værdiforøgelse af bilen var udslagsgivende for investeringen og ikke et behov

for yderligere en bil. Bilen er optaget som omsætningsaktiv i virksomheden, hvilket klart indikerer hensigten. Endvidere har bilen de facto ikke været til rådighed for Klageren i langt størstedelen af perioden og i de perioder hvor man kunne statuere rådighed er denne (læs rådigheden) afskåret, dels grundet bilens formål og dels gennem foranstaltninger såsom nøgleopbevaring. For det tredje har klageren haft rådighed over Toyota Landcruiser til privat kørsel og denne er også anvendt dertil. Som det sidste underbygger og bekræfter det yderst begrænsede kilometertal endvidere alle nævnte forhold.

I forhold til kørslen der er foretaget til [virksomhed4]s servicested ved udskiftning og reparation af blandt andet batteri, har disse kørsler utvivlsomt ikke været af hensyn til transport af Klageren selv, men for at sikre bilens stand og opretholdes af værdien som investeringsobjekt. Således har Klageren reelt afskåret sig selv fra at have bilen til rådighed. I de perioder hvor bilen har stået til kommisionssalg hos forhandlere kan det ikke bestrides, at rådigheden har været afskåret.

Selvom Klagerens Selskab også har lagerlokaler på Klagerens adresse og dermed kunne der være argumenter for at der var fragtet varer i bilen imellem klagers adresse og [adresse1], [by1], har dette ikke været tilfældet, hvor SKM2001.418.VLR ellers kunne indføjes som relevant praksis. Men Klageren har ganske enkelt ikke tilladt rådighed eller kørsel i bilen. Dette blandt andet med afsæt i, at bilen er indkøbt som et investeringsobjekt, hvor blandt andet værdien af investeringsobjektet ville falde, hvis bilen blev benyttet til kørsel.

Det lader til, ved gennemgang af Skattestyrelsens afgørelse, at der er anvendt en formodningsregel for anvendelse af bilen til fri bil. I forhold til sagens karakter og specielt det yderst begrænsede antal kilometer, som i øvrigt kan påvises udelukkende at vedrører salgsforsøg samt vedligehold og ikke af hensyn til transport af klageren selv, er det vores klare opfattelse, at Skattestyrelsen skal bevise, at bilen har været til rådighed for Klageren. Dette kan udledes af fast praksis, blandt andet SKM2005.503.ØLR samt SKM2017.385.ØLR. Det samme gør sig gældende i den ikke-offentliggjorte afgørelse fra Landsskatteretten med Journalnummer 12-0225243.

Skattestyrelsen har på ingen måde løftet bevisbyrden for, at Klager har haft rådighed over bilen i perioden for 2015, hele 2016 eller hele 2017. Uagtet at bilen i begrænsede perioder har været opbevaret på Selskabets lageradresse (i aflåst varelager), som ligeledes er en del af Klageres samlede private bopæl, kan dette ikke have ændret bilens status som investeringsobjekt. Dette har Klager været yderst opmærksom på. Blandt andet er det af Klager anført, at nøglerne – når bilen ikke har været i kommission – har været låst inde på virksomhedens adresse i [adresse1], [by1]. Dette for at imødegå indbrud og mulig tyveri af nøgler og bil. Dette er yderligere en klar indikation, der beviser Klagers hensigt og de facto ej rådighed over bilen i de begrænsede periode hvor bilen, af praktiske hensyn har været

opbevaret på Selskabets lageradresse. Endvidere forholdet at bilen er indkaldt til service og batteriopdatering på baggrund af manglende kørsel dokumentere også at bilen de facto ikke er anvendt og ikke har været til rådighed.

Bilen bliver først leveret 7. Januar 2016 og der kan endvidere ikke beskattes en bil som ikke er fysisk leveret og ikke har nummerplader på.

Til støtte for den subsidiære påstand gøres følgende gældende:

At Klager ikke har haft privat rådighed over bilen i de måneder, hvor bilen har været fysisk placeret i kommissionsaftaler med hhv. [virksomhed3] A/S og [virksomhed7] A/S. Se også Kommissionsaftalen imellem [virksomhed3] A/S og Selskabet i bilag 22. Det skal for en god ordens skyld bemærkes, at der alene ligger en mundtlig kommissionsaftale imellem [virksomhed7] A/S og Selskabet. Bilen var i Kommissionssalg hos [virksomhed7] i ca. 2 måneder, hvorefter bilen blev kørt retur på Selskabets lageradresse, da man var blevet kontaktet af en potential køber (se bilag 21).

7AFSLUTTENDE BEMÆRKNINGER

Det er vores opfattelse, at vi med ovenstående har sandsynliggjort, at Klager er afskåret fra at bruge bilen til privat kørsel, og dermed skal beskattes af værdien af fri bil. På baggrund af overstående skal vi anmode Landsskatteretten om principalt at ændre Skattestyrelsens forhøjelse af Klagers personlige indkomst med 14.278 kr. i 2015, 171.335 kr. i 2016 og 171.335 kr. i 2017 eller subsidiært at ændre Klagers personlige indkomst for 2015, 2016 og 2017, så denne alene vedrører måneder, hvor bilen har været opbevaret på Selskabets lageradresse.

(...)”

Klageren har den 4. september indsendt følgende supplerende bemærkninger:

”(...)

Under henvisning til, at Klager har fremskaffet yderligere dokumentation, fremsender vi hermed supplerende bemærkninger og bilag, som understøtter det faktum, at Klager ikke har haft bilen til rådighed i perioden, som afgørelsen vedrører, og ej heller faktisk har benyttet bilen til kørsel, som Skattestyrelsen anfører skal medføre beskatning efter ligningslovens § 16, stk. 4.

Vi har til brug for sagen indhentet GPS-data for bilen, som yderligere kan påvise bilens faktiske anvendelse samt yderligere dokumentere hændelsesforløbet for bilen. I den forbindelse henviser vi til over- sigten nedenfor med supplerende bilag.

Vi har fået oplyst af Klager og [virksomhed5], at man som ejer af en bil fra [virksomhed4], har adgang til at se, hvor bilen befinder sig i "realtime". Som ejer af en Tesla får man ikke adgang til historiske data, men alene "real- time" data. Da Klager ikke har adgang til disse historiske data, har vi anmodet [virksomhed4] om af rekvirere GPS-data for bilen for den omtvistede periode. I den forbindelse er det oplyst af [virksomhed5], at disse data automatisk bliver slettet efter 21 dage, som konsekvens af de nye regler i persondataforordningen, Europa-Parlamentets og Rådets forordning (EU) 2016/679 af 27. april 2016 (herefter "GDPR"). I den forbindelse henviser vi til vedlagte bilag 36. På den baggrund har det ikke været muligt at anskaffe disse data til yderligere at dokumentere bilens faktiske anvendelse i den omtvistede periode.

Yderligere har vi været i kontakt til [virksomhed5], da biler fra [virksomhed4] benytter elektricitet til fremdrift, som er lagret på et batteri i bilen. Af hensyn til service og batteriets stand, lagrer [virksomhed4] data på batteriet, som bl.a. benyttes i forbindelse med service af bilen / batteriet. Det er ud fra data på batteriet muligt at se, hvordan og hvornår batteriet helholdsvis er blevet opladet og afladet. Denne information vil ligeledes kunne bekræfte bilens anvendelse i perioden, hvor det bemærkes, at bilen i tre omgange har fået skiftet 12volt batteriet grundet stilstand. Udskiftning af 12volts batteriet er sket d. 30. marts 2016 (se bilag 17), d. 25. november 2016 (se bilag 33) og 21. juni 2018 (se bilag 19). [virksomhed4] har oplyst, at det ikke er muligt at udlevere disse informationer om bevægelser på batteriet, da de ligeledes bliver slettet automatisk efter 21 dage, jf. GDPR.

Klager fik d. 5 juli 2018 installeret GPS-sporing i bilen (se bilag 8). Denne GPS-sporing blev installeret af en udbyder af GPS-sporing, som ikke har relation til Tesla ([...]). På baggrund af disse GPS-data er det muligt at identificere bilens kørselsmønstre i perioden 5. juni 2018 til 28. marts 2019, hvor- efter Klager solgte bilen (se bilag 4).

Det er ud fra overstående GPS-sporingsdata muligt at identificere nøjagtigt, hvor bilen var opbevaret i ovenstående periode, herunder sammenholde disse data med det beskrevne i hændelsesforløb, som skitseret i bilag 1. Det skal for en god skyld bemærkes, at denne GPS-data alene dokumentere bilens anvendelse i perioder, som ligger uden for den omtvistede periode. Uagtet dette, anmoder vi om, at Landsskatteretten ligger nævnte data til grund i forbindelse med afgørelse af nærværende sag, da disse GPS-data klart dokumentere bilens anvendelse i perioden 5. juni 2018 til 28. marts 2019, som alt andet lige må kunne understøtte det faktum, at bilen ikke har været anvendt af Klager i denne periode, hvilket understøtter Klagers dokumentation og argumentation om, at bilen ikke har været til rådighed for Klager i den omtvistede periode, og, ej heller faktisk har været benyttet af Klager.

Under de omstændigheder, som vi har forelagt Landsskatteretten, herunder særligt oplysningerne omkring formålet med anskaffelsen af bilen (investeringsobjekt), sammenholdt med anvendelsen af bilen og det forhold, at Klager har haft to andre biler, som har været anvendt til privat og erhvervsmæssig kørsel i perioden (en Toyota Landcruiser med registreringsnummer [reg.nr.3] og en Toyota Landcruiser med registreringsnummer [reg.nr.2]), er det vores klare opfattelse, at Klager i tilstrækkelig grad har afkræftet formodningen om, at bilen har været stillet til rådighed for Klagers private benyttelse, jf. ligningslovens § 16, stk. 4 og SKM.2005.503.ØLR.

Henset til ovenstående supplerende bemærkninger og dokumentation, fastholder vi vores principale og subsidiære påstand, som anført i vores klage af 5. juni 2019.

(...)”

Klageren har den 4. oktober 2019 fremsendt bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling.

Følgende fremgår af bemærkningerne:

”(...)

På vegne af [person1], CPR-nr. [...] (herefter "Klager") sender vi hermed bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse af 11. september 2019.

Skatteankestyrelsen fremhæver i sagsfremstilling og forslag til afgørelse, at alene indlevering af køretøjets nummerplade til Motorkontoret og dermed afregistrering af køretøjet, kan anses som en effektiv rådighedsberøvelse. Klager undersøgte tilbage i januar 2016 muligheden herfor og fik besked fra [finans1] omkring, at bilen skulle være forsikret og have nummerplader, hvis finansieringen ikke skulle ophøjes. Se hertil bilag 38. Klager afmeldte dog ikke bilen i motorregistreret, af den simple årsag, at investeringen, nemlig bilen, alene kunne forventes at blive rentabel, hvis nummerpladerne fortsat sad på bilen, da bilens pris på det danske marked ellers ville sige (grundet den daværende regerings afgifts-ændringer, således at el-biler ikke længere var fritaget for registreringsafgift). Vi skal henlede opmærksomheden på, at Klager alene anskaffede sig bilen som et investeringsaktiv, som så mange andre danskere (se bilag 28).

Vi skal endvidere gøre opmærksom på, at vi anser det som en effektiv rådighedsberøvelse, i den periode hvor bilen stod i kommissionssalg hos [virksomhed3] A/S. Der er her tale om perioden 1. december 2016 til 21. juni 2018, se også bilag 1-1. Det vores klare opfattelse, at Klager har løftet bevisbyrden for, at Klager ikke har haft adgang til bilen i perioden og således heller ikke kørt i bilen. Vi anser Klager for at have været effektivt rådighedsberøvet fra anvendelse af bilen i denne periode.

Vi har opgjort de kilometer, som Klager ikke fuldstændig kan redegøre for. Disse er ud fra et forsigtighedsprincip opgjort til 91,8 kilometer. Klager har oplyst, at disse kilometer hidrører fra potentielle køberes prøvekørsel af bilen, opladning af bilens batteri ved kørsel, for at undgå yderligere udskiftning af batteri m.v. Klager har ikke noteret navne m.v. på de prøvekørsel som er foretaget, men oplyser at der formentligt er tale om 2-3 prøvekørsler med potentielle købere. I den periode, hvor Skattestyrelsen ønsker at beskatte Klageren af værdi af fri bil, jf. ligningslovens § 16, stk. 1, har Klager haft to biler til rådighed privat, som har været benyttet til ikke erhvervsmæssig befordring af Klager. Klager har ikke benyttet bilen (Tesla'en) til privat befordring, men alene erhvervsmæssig kørsel, som ikke udløser beskatning efter Ligningslovens § 16, stk. 1, hvilket efter vores opfattelse overvejende er dokumenteret ved de respektive bilag, hensigter m.v. Denne erhvervsmæssige kørsel er eksempelvis kørsel til og fra [virksomhed4]'s service center i [by1].

Det er i denne henseende vigtigt at gøre opmærksom på, at de 176,2 kilometer ud af samlede 268 kilometer, som bilen havde kørt på salgstidspunktet i marts 2019, er opgjort ud fra et forsigtighedsprincip, hvor man har taget den korteste vej via Google Maps, som ikke nødvendigvis er den hurtigste, eller den rute, som man sædvanligvis ville anvende grundet trafikale forhold m.v. Da vi ikke har den fornødne GPS-data til at dokumentere kilometerne, har dette princip været påkrævet.

Vi har i denne forbindelse også opdateret bilag 1, således at et nyt bilag 1-1 – opdateret hændelsesforløb er udarbejdet og vedlagt.

Det fremgår også af hændelsesforløbet, at de kilometer, som Klager ikke fuldstændigt kan dokumentere, afstedkommer fra perioden januar 2016 til og med november 2016. Fra december 2016 og frem til salgstidspunktet i marts 2019, er bilens kilometer redegjort for under bilag 1-1, som også er perioden, som vores subsidiære påstand vedrører.

Henset til, at Klager har to andre biler til rådighed, som Klager benytter til alt befordring, at Klager alene har 91,8 kilometer, som er opgjort ud fra et forsigtighedsprincip, i perioden januar 2016 til november 2016, som ikke fuldstændig er dokumenteret som erhvervsmæssige uden konsekvenser ift. beskatning, at det klare formål med anskaffelsen af bilen alene har været investering, skal vi anmode Landsskatteretten om ikke at tiltræde Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, som efter vores opfattelse ikke i tråd med Skattestyrelsens praksis på området.

Vi er således ikke enige i Skatteankestyrelsen forslag til afgørelse. Det er vores opfattelse, at perioden hvor bilen har været i kommissionssalg hos [virksomhed3] A/S, og bilens nøgle har været opbevaret i et pengeskab hos [virksomhed1] ApS, [adresse1] i [by1], at Klager har været effektiv rådighedsberøvet for anvendelse af bilen. Det skal for en god ordens skyld bemærkes, at der er 19,8 kilometer imellem de to lokaliteter (dvs. adressen hvor bilen stod i kommissionssalg og adressen hvor bilnøglen var beliggende) Klagers. Efter vores opfattelse, er Klager rådighed utvivlsomt afskåret, når bilen stod i Kommissionssalg hos en tredjepart og Klager ikke havde adgang til bilen. Denne situation må, efter vores opfattelse, kunne sidestilles med en afmeldelse af bilens nummerplader i det centrale motorregister, som efter Skattestyrelsens praksis anses som en fuldstændig afskæring af Klagers rådighed over bilen.

Det er således fortsat vores klare opfattelse, at Klager ikke har haft bilen til rådighed i perioden, som afgørelsen vedrører, og ej heller faktisk har benyttet bilen til kørsel, som Skattestyrelsen anfører skal medføre beskatning efter ligningslovens § 16, stk. 1.

Henset til ovenstående bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse, og den yderligere dokumentation, fastholder vi vores principale og subsidiære påstand, som anført i vores klage af 5. juni 2019.

(...)

Følgende fremgår af klagerens udtalelse af 11. november 2019:

”(...)

På vegne af [person1], CPR-nr. [...] (herefter "Klager") sender vi hermed bemærkninger til Skattestyrelsen udtalelse af 27. oktober 2019 til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse af 11. september 2019.

Der er to vigtige hændelsesforløb i denne sag, som kan opdeles i følgende perioder:

-Periode 1) Perioden fra leveringen af bilen til d. 1. december 2016 (12 måneder)

-Periode 2) Perioden hvor bilen står i kommissionssalg, 1. december 2016 til 21. juni 2018 (13 måneder, da perioden for sagens genstand løber frem til d. 31. december 2017)

Spørgsmålet er herefter, om Klager kan anses for at have været effektiv rådighedsberøvelse i både periode 1 og 2.

Vi har allerede tidligere fremført vores bemærkninger omkring periode 1, hvorfor vi henviser til tidligere kommentarer og argumenter herom.

I forhold til periode 2 - bilen har stået i kommissionshandel og bilnøglerne har været opbevaret på [virksomhed1] ApS' forretningslokaler i [by1] centrum (20 kilometer fra bilen) af sikkerhedsmæssige årsager og grundet det forhold, at bilen ikke måtte benyttes til prøvekørsel (fremgår også af bilag 22). Klager har således end ikke kunnet anvende eller haft rådighed over bilen i denne periode. Det kan dokumenteres ved bilag 33 og bilag 19.

Det fremgår af bilag 33, som er en regning fra [virksomhed5] på udskiftning af batteriet som følge af manglende opladning (brug), at bilen havde kørt 185 kilometer ved ankomst til reparation (blev fragtet til [by1] på lad ved [virksomhed8], jf. bilag 37) d. 25. november 2016. Det blev konstateret at batteriet var defekt, hvorfor bilen ikke kunne starte, da den havde stået ubrugt og ikke opladet hen, da bilen skulle køres til [by3], hvor den skulle stå i kommissionssalg. Bilen blev efter udskiftningen af batteri hos [virksomhed5] kørt direkte til [virksomhed3] A/S i [by3]. Baggrunden herfor var, at de hidtidige salgsinitiativer ikke havde båret frugt. Det fremgår af bilag 19, som er en regning fra [virksomhed5] på udskiftning af batteri, at bilen ved reparationen d. 21. juni 2018, havde kørt 222 kilometer. Bilen har således i perioden fra 25. november 2016 til 21. juni 2018 kørt ca. 37 kilometer (afrundet). Alene afstanden fra [virksomhed5] til [virksomhed3] A/S i [by3] er imellem 27 og 39 kilometer, afhængig af hvilken vej man køre. Med andre ord, dette dokumentere fuldt ud de kilometer, som bilen har kørt i den pågældende periode, hvorfor bilen ikke har kørt i perioden hvor den har stået i kommissionssalg. Således underbygger dette også til fulde at Klager ikke har haft rådighed over bilen i periode 2.

Hvis Skattestyrelsen således ønsker at beskatte Klager af fri bil, hvor Klager har haft en bil stående i kommissionshandel og det er dokumenteret, at bilen ikke er benyttet, så er det vores klare opfattelse, at Skattestyrelsen går langt ud over det, som er formålet med loven.

Det skal for en god ordens skyld bemærkes, at formålet med anskaffelsen af bilen var som investeringsobjekt, ligesom at Klager i perioden havde to andre biler stillet til rådighed, Klager ingen personlige interesse havde i at eje en Tesla (Klager har to store Toyota Landcruisere til rådighed) m.v.

Den skærpede bevisbyrde i forhold til effektiv rådighedsberøvelse gælder alene for biler og ikke for Klagers øvrige omsætningsaktiver i dennes virksomhed. Det skal igen bemærkes, at Klager har fortaget en investering i et investeringsobjekt (omsætningsaktiv), nemlig bilen, og at Klager har opført denne på lige fod med øvrige omsætningsaktiver i [virksomhed1] ApS' regnskab. Ligesom de øvrige aktiver, har Klager en naturlig interesse i at opretholde værdien af disse. Derfor bliver bilen, ligesom de øvrige omsætnings-aktiver, opbevaret efter de standarder som sikre, at værdien kan opretholdes. I dette tilfælde har det af naturlige årsager ikke været muligt at opbevare bilen i forretningslokalerne i [by1] Centrum i Klagers jagtforretning, hvorfor bilen er blevet placeret i [virksomhed1] ApS' opvarmede lagerlokaler, som [virksomhed1] lejer af Klager. Det er korrekt, når Skattestyrelsen anfører, at disse opvarmede lagerlokaler er en del af Klagers private ejendom. Det er dog [virksomhed1] ApS som har den eksklusive råderet over lokalerne, da [virksomhed1] ApS årligt betaler 60.000 DKK i leje af lokalerne.

Vi er enige med Skattestyrelsen i, at bilen er registreret i DMR d. 22. december 2015. Klager har dog oplyst, at bilen først er afhentet af Klager hos [virksomhed5] i starten af januar måned (formentlig omkring d. 7 januar). Vi kan ikke umiddelbart dokumentere det præcise dato, hvorfor vi på nuværende tidspunkt må ligge det anførte tidspunkt af Skattestyrelsen til grund, nemlig d. 22. december 2015.

Vi skal for en god ordens skyld gøre opmærksom på, at vi ikke er af den opfattelse, at Bilag 1-1 - Opdateret hændelsesforløb kan anses som et behørigt kørselsregnskab, som opfylder de gældende bestemmelser omkring udfærdigelse af kørebog m.v. I den konkrete sag har Klager ikke ført kørebog – hvilket også ifølge Skattestyrelsen havde været underordnet i den konkrete sag, da en kørebog ikke dokumentere en effektiv rådighedsberøvelse af bilen.

Derudover skal det bemærkes, at Skattestyrelsen udtalelse omkring, at bilen ikke har været afmeldt i det centrale motorregister (DMR) ikke har været muligt grundet økonomiske årsager i den konkrete sag, da hele værdien i investeringsobjektet nemlig var knyttet til blandt andet bilens indregistrering i Danmark (hvis bilen skulle afsættes på det danske marked efter planen).

Klager har ikke været opmærksom på, at denne også kunne dokumentere en effektiv rådighedsberøvelse ved at afmontere nummerpladerne og udlevere dem til en forsikringsmægler (som reelt var den eneste mulighed i forhold til værdien af investeringsobjektet m.v.). For en god ordens skyld skal det dog bemærkes, at ukendskab til loven diskulperer ikke. Det er dog vores opfattelse, at andre elementer er kernen i indeværende sag, herunder specielt perioden fra 25. november 2016 til 21. juni 2018 hvor faktisk rådighed ikke har været mulig samt ydermere dokumenteret kørte kilometer betyder, at Skatte-styrelsen ikke kan underkende disse fakta og således fremlægge omvendt bevisbyrde.

Vi skal for en god ordens skyld oplyse, at vi fortsat gerne vil fastholde anmodningen om et retsmøde i Landsskatteretten vedrørende afgørelsen.

(...)”

Landsskatterettens afgørelse

Stiller et selskab et køretøj til rådighed for privat anvendelse for en hovedaktionær, skal denne beskattes af værdien heraf, uanset om han er ansat i selskabet. Det fremgår af ligningslovens § 16, stk. 1, og § 16A, stk. 5. Værdien ansættes efter bestemmelsen i ligningslovens § 16, stk. 4, jf. ligningslovens § 16A, stk. 5, 2. pkt.

Hvis køretøjet har været parkeret ved hovedaktionærens bopæl, eller der ikke er en forretningsmæssig begrundelse for selskabets anskaffelse af køretøjet, har hovedaktionæren – som hovedregel – bevisbyrden for, at køretøjet ikke har været til rådighed for hovedaktionærens private brug. Der henvises til Højesterets dom af 30. juni 2014, SKM2014.504.

Efter praksis kan bevisbyrden anses for løftet, hvis der foreligger et behørigt kørselsregnskab, som godtgør, at bilen ikke har været anvendt til privat kørsel eller der er fremlagt konkrete oplysninger, som på anden vis godtgør, at bilen ikke har været til rådighed. Der henvises til Højesterets dom i SKM2005.138, Vestre Landsrets dom i SKM2003.53 og Østre Landsrets dom i SKM2005.503.

Indlevering af et køretøjs nummerplader til motorkontoret og dermed en afregistrering af køretøjet kan anses som en effektiv rådighedsberøvelse. Der kan henvises til Skatterådets bindende svar af 21. april 2009, SKM2009.293 SR og SKM2009.292SR, samt til Byrets dom af 26. april 2019, SKM2019.337.BR, hvor indlevering af køretøjets nummerplader og efterfølgende afregistrering af forhandleren, der havde køretøjet i kommission, ansås for en effektiv rådighedsforhindring. Tillige blev det tillagt vægt i sidst nævnte Byrets dom, at køretøjet ikke var parkeret på skatteyderens bopæl.

Klageren er direktør i og eneanpartshaver af [virksomhed1] ApS, der den 22. december 2015 registreres som ejer af en Tesla Model S, årgang 2015, til en pris på 779.350 kr. Det følger af praksis, at det ikke alene er hovedaktionæren der har bevisbyrden, men der følger en skærpet bevisbyrde for, at denne effektivt har været afskåret fra at råde over det omhandlende køretøj, særlig når der er tale om en eneanpartshaver og direktør, jf. Østre Landsrets dom af 25. juni 2014, SKM 2014.520ØLR.

Køretøjet har været parkeret på selskabets lageradresse, der er identisk med klagerens private adresse. Det forhold, at nøglerne til køretøjet har været placeret på virksomhedens adresse og derfor ikke i nærheden i køretøjet, finder Landsskatteretten ikke kan anses som effektivt at afskære klageren fra at råde over køretøjet. Lige så lidt køretøjets placering i kommission kan anses som en effektiv rådighedsberøvelse. Der henvises i den sammenhæng til Østre Landsrets dom af 25 juni 2014, SKM2014.520ØLR. Nummerpladernes ses på intet tidspunkt at have været afmonteret og udleveret til eksempelvis en forsikringsmægler eller helt afregistreret.

Klageren har fremlagt et skema med hændelsesforløb for køretøjet fra den 7. januar 2016 til og med den 28. marts 2019. Dette finder Landsskatteretten ikke kan sidestilles med et behørigt kørselsregnskab og kan dermed ikke anses som dokumentation for, at køretøjet ikke har været anvendt til privat kørsel. Det samme gør sig gældende for det fremlagte GPS data over køretøjets kørselsmønster, hvortil Landsskatteretten bemærker, at dataene ligger uden for de omhandlende indkomstår, ligesom dataene ikke dokumenter én effektiv rådighedsberøvelse.

Klageren har gjort gældende, at køretøjet først betales og leveres den 7. januar 2016. Det fremgår af registreringen fra DMR, at køretøjet første gang registreres den 22. december 2015. Ydermere fremgår det af faktura for selskabets køb af køretøjet, at køretøjet skal leveres den 23. december 2015.

Det forhold, at forsikringen på køretøjet først træder i kraft den 7. januar 2016 og den fejlagtige registrering i klagerens navn, først ændres den 7. januar, finder Landsskatteretten ikke ændrer på det forhold, at bilen står til at blive leveret den 23. december 2015 og fra den dato er til klagerens rådighed.

Landsskatteretten finder derfor, at køretøjet har været til klagerens rådighed fra den 23. december 2015, hvormed klagerens personlige indkomst skal forhøjes i indkomstårene 2015, 2016 og 2017 med henholdsvis 14.278 kr., 171.335 kr. og 171.335 kr.

Landsskatteretten stadfæster dermed Skattestyrelsens afgørelse.