Kendelse af 27-04-2020 - indlagt i TaxCons database den 20-06-2020

Faktiske oplysninger

SKAT traf den 31. oktober 2017 afgørelse om forhøjelse af klagerens indtægt for indkomståret 2014 med indtægt fra første halvår 2014.

SKAT traf efterfølgende den 9. januar 2018 afgørelse om forhøjelse af klagerens indtægt for indkomståret 2014 med indtægt for fjerde kvartal 2014 og for indkomståret 2015.

Klageren fremsendte den 1. maj 2018 bemærkninger til SKATs afgørelse af 9. januar 2018. SKAT betragtede dette som en anmodning om genoptagelse af ansættelsen. SKAT fremsendte den 31. maj 2018 et forslag til afgørelse, hvori de afslog at genoptage ansættelsen.

Klageren fremsendte den 28. juni 2018 en mail til SKAT, hvori han kommer med materiale og bemærkninger til SKATs afgørelse af 31. oktober 2017. Derudover anmoder han om fradrag for børne- og ægtefællebidrag og yderligere befordringsfradrag for indkomståret 2014.

Skattestyrelsen genoptog samtlige forhold og traf den 12. marts 2019 afgørelse.

Klageren havde i indkomståret 2014 lønindtægt fra [hospital1], [region1] og [region2]. I indkomståret 2015 havde klageren lønindtægt fra [region1], [by1] og [hospital3], [by2] Universitet og [region2]. Det fremgår af skatteoplysningerne for indkomstårene.

Klageren var tidligere gift med [person1]. De blev skilt i 2014. Klageren og [person1] har sammen to børn, født i henholdsvis 2005 og 2009.

Oplysninger om selskaberne i sagen

[virksomhed1] ApS havde cvr nummer [...1] og blev ifølge cvr registeret stiftet den 1. maj 2008 og tvangsopløst den 20. juni 2016. Selskabet var registreret med branchekode ”Anden udgivelse af software”. Selskabets ejerforhold fremgår ikke af cvr registeret. Ifølge Skattestyrelsens oplysninger var [person2] ejer af [virksomhed1] ApS.

Ifølge klageren var [virksomhed1] ApS ejet af [person2]. Klageren og [person2] var ifølge klageren bekendte.

Det fremgår af cvr registeret, at [person2] i perioden 1. maj 2008 til 13. april 2016 var medlem af direktionen i [virksomhed1] ApS.

Klageren var ikke registreret som tilknyttet [virksomhed1] ApS som hverken ejer, anpartshaver eller medlem af direktionen. Klageren har ligeledes selv oplyst, at han ikke var ejer eller deltog i driften af selskabet.

[virksomhed2] ApS har cvr nummer [...2] og har branchekoden ”uoplyst”. Ifølge cvr registeret er selskabets formål blandt andet at drive investerings-, finansierings- og udlejningsvirksomhed. [person2] udgør direktionen i selskabet. Stifter af [virksomhed2] ApS var [person3]. [person3] er klagerens tidligere svigerfar.

[virksomhed2] ApS og [virksomhed1] ApS var i perioden 23. marts 2015 til 22. september 2015 begge registreret på adressen [adresse1], [by3].

[virksomhed2] ApS ejer [adresse2], [by4]. Ved klagerens oprettelse som speciallæge i speciallægedatabasen [...] har klageren angivet [adresse2], [by4] som privatadresse og undersøgelsessted.

Indtægt

Skattestyrelsen har modtaget kontroloplysninger i form af fakturaer udstedt af [virksomhed1] ApS.

Skattestyrelsen har indhentet kontoudtog for bankkonto tilhørende [virksomhed1] ApS. Heraf fremgår yderligere indbetalinger vedrørende klageren, som der ikke er indhentet fakturaer på.

2014

Indhentede fakturaer for udfærdigelse af speciallægeerklæringer

Indhentede fakturaer for konsulentydelser til [virksomhed18]

Udfærdigelse af speciallægeerklæringer der fremgår af [virksomhed1] ApS’ kontoudtog

Samlede konsulentydelser for [virksomhed18] udgør 567.673,83 kr.

Samlede speciallægeerklæringer udgør 67.622,50 kr.

2015

Indhentede fakturaer for konsulentydelser på [Hospital] – [afdeling]

Indhentede fakturaer for udfærdigelse af speciallægeerklæringer

Udfærdigelse af speciallægeerklæringer der fremgår af [virksomhed1] ApS’ kontoudtog

Samlede speciallægeerklæringer udgør 421.677,96 kr.

På fakturaerne udstedt til [Hospital] – [afdeling] fremgår en dato, tidspunkt og et antal løntimer. Beløbet er herefter udregnet efter antallet af timer ganget med en timeløn. Timelønnen er 818,23 kr.

Klageren har oplyst, at han i indkomstårene 2014 og 2015 var tilknyttet [virksomhed1] ApS som lægekonsulent. Ifølge klageren fungerede [virksomhed1] ApS som et formidlingsselskab, som forestod kundekontakt, fakturering, bogføring og administration.

Klageren har fremlagt lønsedler fra [virksomhed1] ApS for perioden januar, februar, marts, april og juni 2014. Lønnen er på alle lønsedler angivet til at være udbetalt aconto til klageren. Samtlige aconto beløb er skæve beløb og dækker hele beløbet til udbetaling. Eksempelvis er beløbet til udbetaling på lønsedlen for april 2014 28.855 kr. og aconto beløbet 28.855 kr. Den samlede løn for perioden er ifølge lønsedlerne 177.225 kr. før skat og 96.001 kr.efter skat.

Klageren har fremlagt lønsedler fra [virksomhed1] ApS for fjerde kvartal 2014 og hele indkomståret 2015. Lønnen er opgjort og afregnet kvartalsvis, og hele lønnen er på alle lønsedler angivet til at være udbetalt aconto til klageren. Den samlede løn for fjerde kvartal 2014 er ifølge lønsedlerne 17.050 kr. før skat og 9.255 kr. efter skat, mens den samlede løn for 2015 er 128.820 kr. før skat og 69.924 kr. efter skat

Det fremgår af de fremlagte lønsedler, at klagerens timeløn for ”speciallæge” i indkomståret 2014 var 300 kr. og i indkomståret 2015 var 320 kr.

Klagerens afregning for speciallægeerklæringer var 1.200 kr. for ”Speciallæge erklæringer”, 120 kr. for ”Speciallæge erklæringer LÆ12X” og 250 kr. for ”Speciallæge erklæringer (Politi)”.

[virksomhed1] ApS har ikke indberettet løn for klageren i indkomstårene 2014 og 2015, ligesom der i indkomstårene ikke er foretaget indbetaling af indeholdt A-skat og arbejdsmarkedsbidrag.

Klageren har ikke selvangivet lønindtægt fra [virksomhed1] ApS i indkomstårene 2014 og 2015.

Ifølge Skattestyrelsens oplysninger har [region2] indberettet løn for klageren for perioden januar til august 2014. Indberetningen er efterfølgende blevet slettet. Fra september 2014 har klageren modtaget løn fra [region2].

Klageren har oplyst, at lønudbetalingerne fra [virksomhed1] ApS ikke er sket kontant, men er overført til hans bankkonto.

Skattestyrelsen har indhentet kontoudtog for indkomstårene 2014 og 2015 for bankkonti [...15] og [...25] i [finans1]. Klageren er eneejer af bankkonto [...15], mens bankkonto [...25] er registeret med både klageren og klagerens tidligere ægtefælle som indehavere.

Ifølge klageren tilhører bankkonto [...25] klagerens tidligere ægtefælle. Klageren har kun adgang til den efter krav fra [finans1], idet klagerens tidligere ægtefælle ikke er læge. Kontoen er på skatteoplysningerne for begge indkomstår registreret som tilhørende klageren.

Klageren har fremlagt en posteringsoversigt fra bankkonto [...25] hvoraf der fremgår betalinger relateret til klageren. Teksten ”[person4]s kort” er anført med håndskrift ud for begge betalinger.

Af kontoudtog for bankkonto [...15] fremgår ingen indsætninger fra [virksomhed1] ApS. I indkomståret 2014 er der to posteringer med teksten ”ACONTO”. Det drejer sig om en indsætning den 31. januar 2014 på 1.213 kr. og en indsætning den 27. februar 2014 på 7.369,27 kr.

Klageren har fremlagt posteringsoversigt for bankkonto [...15] for indkomstårene 2014 og 2015. Oversigterne viser alle indsætninger i perioden fra bankkonto [...66]. Bankkonto [...66] tilhører klagerens ene søn. Oversigterne blev fremsendt til Skattestyrelsen som dokumentation for udbetaling af løn fra [virksomhed1] ApS til klageren.

Af kontoudtogene fra [virksomhed1] ApS fremgår en rækker overførsler fra [virksomhed1] ApS til klagerens familiemedlemmer eller personer som klageren må anses for at have en relation til.

Skattestyrelsen har indhentet kontoudtog for bankkonto [...58] for indkomståret 2014 og bankkonto [...66] for indkomstårene 2014 og 2015, begge konti er tilhørende klagerens sønner.

Der blev i indkomståret 2014 overført samlet 286.152,50 kr. fra [virksomhed1] ApS til klagerens mindreårige sønner. To af overførslerne på samlet 120.000 kr. har teksten ”ACONTO LØN LG”. I indkomståret 2015 blev der overført 429.081,21 kr. til klagerens ene søn.

I indkomståret 2014 blev der fra konto [...58] overført 105.174 kr. til klagerens bankkonto og 65.000 kr. til klagerens og den tidligere ægtefælles fælles bankkonto. Derudover blev der overført 60.000 kr. til den tidligere ægtefælles bankkonto.

I indkomståret 2014 blev der fra konto [...66] overført 70.228,05 kr. til klagerens bankkonto og 72.172 kr. til klagerens og den tidligere ægtefælles fælles konto. Derudover blev der overført 31.250 kr. til den tidligere ægtefælles bankkonto. I indkomståret 2015 blev der overført 133.839 kr. til klagerens bankkonto og 35.100 kr. til den fælles bankkonto. Derudover blev der overført 275.487,09 kr. til den tidligere ægtefælles bankkonto.

Der blev i indkomståret 2014 samlet overført 66.095 kr. fra [virksomhed1] ApS til klagerens tidligere ægtefælle. I indkomståret 2015 blev der overført 4.968,75 kr.

Der blev i indkomståret 2014 samlet overført 176.408,93 kr. fra [virksomhed1] ApS til [virksomhed2] ApS og klagerens tidligere svigerfar.

Klageren har på et møde med Skattestyrelsen oplyst, at han har kunnet instruere [virksomhed1] ApS om, at lønudbetalingen skulle ske til andre bankkonti end klagerens egne. Klageren har til klagesagen oplyst, at han ikke kunne instruere [virksomhed1] ApS i forhold til udbetaling af løn, men at han har kunnet anmode om, at lønudbetalingerne skete til andre konti.

Klageren har forklaret, at udbetalingerne fra [virksomhed1] ApS til hans sønner er sket fordi [virksomhed1] ApS ønskede at udvide virksomheden, og ikke kunne få endnu en bankkonto i selskabets eget navn. Selskabet anmodede derfor klagerens tidligere ægtefælle om at måtte bruge en eller begge sønners bankkonto til dette formål.

Af kontoudtogene fra klagerens to sønner fremgår ikke afholdelse af udgifter eller lignende på vegne af [virksomhed1] ApS. Således er en stor del af posteringerne hvad der må vurderes at være private udgifter, såsom betaling af tenniscamp, køb af rulleskøjter og legetøj.

Klageren har forklaret, at udbetalingerne til hans tidligere ægtefælle var udbetalingen af løn, idet hun på daværende tidspunkt var ansat i [virksomhed1] ApS som administrativ medarbejder.

Klageren har efter udsendelse af sagsfremstilling fremlagt lønsedler for sin tidligere ægtefælle for perioden august 2014 til december 2015. Lønsedlerne er fra [virksomhed1] ApS. Ifølge lønsedlerne har klagerens tidligere ægtefælle i hovedparten af de omhandlede måneder fået udbetalt en fast månedsløn på brutto 18.000 kr. Udbetaling af lønnen skulle være sket i slutningen af hver måned.

Klageren har fremlagt resultatopgørelse for [virksomhed1] ApS for indkomstårene 2014 og 2015. Klageren har ligeledes fremlagt en oversigt over [person1]s udlæg for virksomheden i de to indkomstår.

Indsætning fra [person1]

Skattestyrelsen har indhentet kontoudtog for indkomståret 2014 for bankkonti [...15] og [...25] i [finans1]. Klageren er eneejer af bankkonto [...15], mens bankkonto [...25] er registeret med både klageren og klagerens tidligere ægtefælle som indehavere.

Ifølge klageren tilhører bankkonto [...25] kun klagerens tidligere ægtefælle. Klageren har adgang til den efter krav fra [finans1], idet klagerens tidligere ægtefælle ikke er læge.

Skattestyrelsen har beskattet følgende indsætninger på konto [...15]:

Dato Posteringstekst Beløb

12. september 2014[person1]/[virksomhed2]25.000,00 kr.

14. oktober 2014[virksomhed2] APS20.000,00 kr.

Indsætningen den 12. september 2014 kommer fra klagerens tidligere ægtefælle, mens indsætningen den 14. oktober 2014 kommer fra [virksomhed2] ApS.

Klageren har oplyst, at der er tale om lån som klagerens tidligere ægtefælle har optaget hos [virksomhed2] koncernen og som blandt andet er anvendt til advokat bistand i en fælles sag. Betaling af advokatudgifter fremgår ikke af klagerens bankkonti for indkomståret 2014.

Det fremgår af forslag til klagerens tidligere ægtefælles gældssanering, at hun på dette tidspunkt havde en gæld på 32.334.762 kr. til [virksomhed2] ApS. Gælden er stiftet i årene 2006 til 2010. Dividenden ved gældssaneringen var 0,791478 %.

Klageren har fremlagt et gældsbrev mellem klageren og [person1]. Beløbet i gældsbrevet er angivet til 45.000 kr. og gælden er rentefri. Det fremgår ikke af gældsbrevet hvornår og hvordan tilbagebetaling skal ske. Gældsbrevet er underskrevet af klageren den 12. september 2014 og af [person1] den 14. oktober 2014.

Klageren har fremlagt to mails fra [person1], dateret henholdsvis den 15. januar 2019 og den 1. marts 2019 hvor denne bekræfter, at hun har ydet et lån på 45.000 kr. til klageren.

Ifølge klagerens repræsentant har [person1] oplyst, at lånet er løbende indfriet i 2014 og 2015, med betaling af det sidste afdrag i juni måned 2015. Betalingen skulle være sket kontant og noteret på gældsbrevet. De betalte afdrag fremgår ikke af det fremlagte gældsbrev.

Børne- og ægtefællebidrag

Klageren fremsendte den 28. juni 2018 en mail til Skattestyrelsen, hvor han anmodede om fradrag for børne- og ægtefællebidrag for indkomståret 2014. Skattestyrelsen traf herefter den 12. marts 2019 afgørelse om, at klageren ikke var berettiget til fradragene.

Klageren har oplyst, at han i indkomståret 2014 har ydet et samlet børnebidrag på 91.440 kr. og et samlet ægtefællebidrag på 40.560 kr.

Klageren har fremlagt en aftale om børnebidrag for begge børn gældende fra 1. januar 2014. Heraf fremgår, at klageren skulle betale normalbidraget + 200 %, svarende til 3.810 kr., om måneden til hvert barn. Aftalen er indgået den 30. august 2014 og er underskrevet af klageren og klagerens tidligere ægtefælle.

Klageren har oplyst, at betalingen af børnebidragene ikke er sket ved overførsler direkte til klagerens tidligere ægtefælle, men ved klagerens afholdelse af udgifter vedrørende børnene, som f.eks. tennis, tøj, ferierejser og andre udgifter.

Klageren har oplyst, at der i forbindelse med skilsmissen er indgået en skriftlig aftale om betaling af bidrag til klagerens tidligere ægtefælle. Denne aftale er ikke fremlagt i sagen.

Klageren henviser til den aftale om gældssanering der er indgået for klagerens tidligere ægtefælle som dokumentation for, at der er indgået en aftale. Heraf fremgår et månedligt ægtefællebidrag på 3.380 kr. som en del af den tidligere ægtefælles indtægtsgrundlag.

Klageren har oplyst, at han ikke erindrer præcist hvordan betalingen af ægtefællebidrag er sket.

Skattestyrelsen har indhentet kontoudtog for bankkonto [...15] og [...25] i [finans1]. Der fremgår ikke af kontoudtogene betaling af hverken børne- eller ægtefællebidrag.

Befordringsfradrag

Klageren havde i indkomståret 2014 fast bopæl på adressen [adresse3], [...].

I indkomståret 2014 havde klageren arbejde på henholdsvis [hospital2], [hospital1] og [region2] i [by13].

Klageren har selvangivet følgende oplysninger for indkomståret 2014:

Periode Adresse DageKm

01.01.2014 - 28.02.2014 [adresse3], [by14] - [by15] 41 166

01.01.2014 – 31.12.2014 [adresse3], [by14] - [by13] 35 246

01.03.2014 – 31.12.2014 [adresse3], [by14] - [hospital2] 181 124

01.09.2014 – 31.12.2014 [adresse3], [by14] - [by13] 11 246

Klageren har efterfølgende oplyst, at afstanden mellem bopælen og [hospital1] var 168 km og ikke 166 km. Skattestyrelsen har godkendt samtlige kilometerangivelser.

Skattestyrelsen har indhentet klagerens vagtplaner fra [hospital1], [hospital2] og [region2] for de relevante perioder. For [region2] manglede vagtplanen for perioden 3. marts 2014 til 4. april 2014. Klageren har fremlagt en specifikation af sine vagter for perioden.

Klageren har i de tilfælde, hvor han havde vagt på to arbejdspladser samme dag, angivet at han har kørt fra sin bopæl til [by15] eller [by7] og herfra retur til bopælen, inden han kørte til [by13]. Klageren har forklaret, at han er kørt tilbage til sin bopæl, i de tilfælde hvor det har kunnet lade sig gøre. Skattestyrelsen har i de tilfælde, hvor det tidsmæssigt har været muligt, godkendt dette kørselsmønster.

Klageren var frem til 4. september 2014 registreret som ejer af en Volvo V70. For resten af indkomståret er klageren ikke registreret som ejer af et køretøj. Det fremgår af skatteoplysningerne for indkomståret. Klageren har ikke redegjort for hvordan befordringen i øvrigt er foregået.

Klageren har fremlagt dokumentation i form af posteringsoversigter fra bankkonto [...15] og bankkonto [...25] for, at han 11 gange har afholdt udgift til A/S [virksomhed16] for passage af storebæltsforbindelsen og 5 gange har betalt i billetautomat på [by15] station.

Klageren har ikke fremlagt dokumentation for udgifter til benzin eller dokumentation for kørte kilometer i form af oplysninger om den anvendte bils kilometertæller.

Klageren har oplyst, at han ved en fejl har selvangivet befordringsfradrag for kørsel mellem bopælen og [hospital1] for februar 2014 selvom han ikke havde vagter på arbejdspladsen.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har forhøjet klagerens indkomst for indkomståret 2014 med 680.296 kr. og for indkomståret 2015 med 128.820 kr. Derudover har de for indkomståret 2014 nedsat klagerens selvangivne befordringsfradrag med 28.355 kr. og givet afslag på fradrag for børne-og ægtefællebidrag for 132.000 kr.

Skattestyrelsen har begrundet deres afgørelse med følgende:

”1. Afregning af speciallægearbejde udført af speciallæge [person4]

(...)

1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Da du har indsendt din klage til os og ikke Skatteankestyrelsen, og klagefristen til Skatteankestyrelsen er overskredet, har vi anset din mail af 1. maj 2018 for en anmodning om genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2014 og 2015.

De indsendte lønsedler:

Vi har gennemgået de indsendte lønsedler. Det er dog vores opfattelse, at vi ikke kan lægge dem til grund for din skat for 2014 og 2015, da

1. [virksomhed1] ApS aldrig har indberettet lønoplysningerne til SKAT (eIndkomstsystemet) og beløbene dermed aldrig har været registreret i dine skatteoplysninger eller på dine årsopgørelser.

2. [virksomhed1] ApS aldrig har foretaget indbetaling af indeholdt A-skat og arbejdsmarkedsbidrag.

3. At du først den 1. maj 2018 reagerer på den manglende indberetning af dine lønoplysninger,

selv om du ifølge skattekontrollovens § 16 havde pligt til senest 4 uger efter selvangivelsens fristen 1. maj 2015 for indkomståret 2014 og 1. maj 2016 for indkomståret 2015 at underrette SKAT om, at dine skatteansættelser for 2014 og 2015 var for lave.

4. Derudover er det vores opfattelse, at lønsedlerne er atypiske, da

• Lønnen er opgjort kvartalsvis og ikke månedsvis.

• Udbetalingen er sket a conto på alle lønsedlerne og ikke overført til din bankkonto. Lønnen kan ikke afstemmes med objektive dokumenterede transaktioner.

• Alle acontobeløb er skæve beløb f.eks. 18.347 kr. og ikke hele runde tal.

• [virksomhed1] ApS ikke har anvendt din korrekte trækprocent på 42 % på lønsedlerne for 2. – 4. kvartal 2015.

Lægepraksis i selskabsform:

Det fremgår af Den juridiske Vejledning afsnit C.D.2.2.2, at lægepraksis kan udøves i selskabsform, og FAPS har sammen med Regionernes Lønnings- og Takstnævn (RLTN) udstukket retningslinjer for, hvordan et anpartsselskab kan drive speciallægevirksomhed. Se tidligere vedlagte ”Praksis i selskabsformer”.

Blandt andet skal følgende være opfyldt:

1) En speciallæge kan overdrage sin speciallægevirksomhed, herunder rettighederne i forhold til Regionen til et anpartsselskab, som den pågældende bliver ansat i. En sådan overdragelse skal som andre overdragelser godkendes af FAPS efter de almindelige regler, der er gældende for praksisoverdragelser.

2) Det er en forudsætning for, at et selskab kan drive speciallægevirksomhed, at selskabets vedtægter er godkendt af FAPS.

3) At vedtægterne sikrer, at anpartsselskabet er og vedbliver med at være kontrolleret af speciallægen, og at ingen udefra kommende skal kunne opnå bestemmende indflydelse i selskabet

4) Et speciallægeanpartsselskabs navn skal indeholde betegnelsen ”speciallægeselskabet...ApS” eller ”speciallægerne ... ApS”

5) Et speciallægeanpartsselskabs formål skal beskrives som speciallægevirksomhed og virksomheden, der er naturligt forbundet hermedtest

6) Direktionens medlemmer skal alle udøve speciallægevirksomhed som ansatte i speciallægeanpartsselskabet.

7) Selskabet skal ikke kunne tegnes, medmindre mindst én ansvarlig speciallæge er med i tegningen.

8) Anpartsselskabet skal såvel på brevpapir, som ved skiltning angive samtlige speciallæger, der udøver speciallægevirksomhed i selskabet.

9) Det er FAPS’ ansvar at sikre, at godkendte vedtægter opfylder betingelserne i overenskomsten. Dette betyder, at der ikke er mulighed for at fravige de formelle krav, da der ikke med Regionernes Lønnings- og Takstnævn (RLTN) er aftalt dispensationsmuligheder.

Vi har i afgørelse af 31. oktober 2017 anset, at du er rette indkomstmodtager og derfor skattepligtig af 567.673 kr. for 2014 efter reglerne i statsskattelovens § 4.

Vi har i afgørelse 9. januar 2018 anset, at du er rette indkomstmodtager og derfor skattepligtig af 67.622 kr. for 2014 og 421.677 kr. for 2015 efter reglerne i statsskattelovens § 4.

Du og [virksomhed1] ApS opfylder ikke kravene til at drive din speciallægevirksomhed i selskabsform, da

• du ikke ejer anparterne i [virksomhed1] ApS. [person2] ejer anparterne 100 % (se punkt 3)

• [virksomhed1] ApS ikke indeholder betegnelsen ”speciallægeselskabet...ApS” eller ”speciallægerne... ApS” i selskabets navn (4)

• [virksomhed1] ApS formål er ”Anden udgivelse af software” og ikke ”speciallægevirksomhed og virksomheden, der er naturligt forbundet hermed” (5)

• [virksomhed1] ApS’ direktion består af [person2], og han er ikke speciallæge (6 og 7)

• [virksomhed1] ApS ikke skiltede med, at der udøvedes speciallægevirksomhed (8)

Indsigelse

Vi har gennemgået advokat [person5]s og dine bemærkninger samt dit yderligere materiale. Vi fastholder, at der ikke er grundlag for at ændre vores afgørelser af 31. oktober 2017 og 9. januar 2018.

Honorering for vagtlæge hos [virksomhed18] Akutberedskabet januar-juni 2014 og hos [Hospital] – [afdeling] marts – september 2015

[virksomhed18] Akutberedskabet har afregnet 567.674 kr. inkl. moms for januar-juni 2014, og [Hospital] – [afdeling] har afregnet 160.199 kr. inkl. moms for marts-september 2015.

Det er vores opfattelse, at du ikke kan være selvstændig erhvervsdrivende med arbejdet udført for [virksomhed18] Akutberedskabet eller med [Hospital] - [afdeling]. Vi mener ikke, at du har en tilstrækkelig reel økonomisk risiko. Det er Akutberedskabet og [afdeling], der har instruktionsbeføjelsen. Klinikkerne har kontakten til patienterne og står for alt det administrative arbejde i forhold til dem.

Arbejdet er en integreret del af Akutberedskabets og [afdeling]s kerneydelse, og arbejdet ses dermed ikke at være udført for din egen regning og risiko. Det er vores opfattelse, at hvis du havde afholdt udgifter til kontorhold, hverken efter art eller omfang vil adskille sig væsentligt fra, hvad der er normalt for en lønmodtager. Forholdene adskiller sig ikke væsentligt fra en almindelig hjemmearbejdsplads for en lønmodtager.

[region2] har til eIndkomst indberettet løn på dig for januar-august 2014, som de efterfølgende sletter igen. Fra september 2014 modtager du løn fra [region2].

Se bilag 4.

Det er vores opfattelse, at du er i et tjenesteforhold til de 2 akutklinikker og ikke til [virksomhed1] ApS. Du har ladet akutklinikkerne afregne din løn/honorarer via [virksomhed1] ApS.

Ved vederlag for personligt arbejde i et tjenesteforhold vil indkomsten, uanset en evt. formel aftale mellem dig og [virksomhed1] ApS, kun kunne være personlig indkomst for dig. [virksomhed1] ApS kan ikke være rette indkomstmodtager i forhold til indkomst af denne karakter.

De afgørelser, som advokat [person5] henviser til, fastslår alle, at lægerne er i tjenesteforhold i forhold til privathospitalet og kan ikke anses for selvstændig erhvervsdrivende. Vi har også anset dig for at være i tjenesteforhold i forhold til akutklinikkerne.

Honorering for speciallæge-erklæringer til offentlige myndigheder og forsikringsselskaber

Offentlige myndigheder og forsikringsselskaber har samlet afregnet 67.622 kr. inkl. moms for 2014 og 261.478 kr. inkl. moms for 2015.

Vi er enig i, at dette bijob drives som selvstændig virksomhed på honorarbasis og ikke som lønmodtager i tjenesteforhold.

Ifølge [person5] og din redegørelse tilhører du speciallægesøjlen ”FAS” og ikke ”FAPS”, som vi havde refereret til. Vi har noteret os, at dit speciallægeerklæringsarbejde ikke er underlagt FAPS’ retningslinjer, og at arbejdet derved kan udføres i et selskab, som ikke er ejet eller drevet af dig.

På mødet den 26. februar 2019 oplyste du, at der kunne være tilfælde, hvor du nogen gange havde bedt [virksomhed1] ApS om at anvise dine lønudbetalinger til konti, hvor du ikke selv var registreret som kontohaver, såsom dine børns- og ex. hustrus bankkonti.

Som dokumentation for, at [virksomhed1] ApS har udbetalt din a conto løn via bank, har du indsendt posteringsoversigt af din Nemkonto. Det fremgår af posteringsoversigten, at overførslerne kommer fra konto [...66]. Ifølge Skattestyrelsens oplysninger tilhører konto [...66][person6]. [person6] (født 2009) er din søn.

Vi har ved gennemgang af bankkontoudskrifterne for [virksomhed1] ApS konstateret, at [virksomhed1] ApS har overført nedenstående beløb til dine familiemedlemmer eller personer, som du er/har været beslægtet med, eller på anden måde har en betydelig relation til:

2014

• 120.000 kr. til din søn [person7], bankkonto [...58].

• 166.152 kr. til din søn [person6], bankkonto [...66].

• 66.095 kr. til din ex. hustru [person1].

• 96.408 kr. til din ex. svigerfar [person3]. (stifter af [virksomhed2] ApS)

• 80.000 kr. til [virksomhed2] ApS. [virksomhed2] ApS ejer [adresse2], [by4].

Ifølge din aftale med [...] om oprettelse af speciallæge i [...] har du den 4. november 2013 oplyst, at du har privatadresse og undersøgelsessted på adressen [adresse2], [by4] (se bilag 5).

2015

• 429.081 kr. til din søn [person6]s bankkonto [...66].

Vi har endvidere analyseret [virksomhed1] ApS’ konto i [finans2]. Der ses et betalingsmønster i forhold til bankindsættelser fra selskabets kunder, og efterfølgende udbetalinger til dine familiemedlemmer, beslægtet personer eller virksomhed med hvem du har en relation til. Det er konstateret, at disse overførsler oftest foretages samme dag – eller få dage efter indsættelsen fra selskabets kunde. Det er endvidere konstateret, at de overførte beløb oftest svarer til størrelsen på de bankindsættelser, som selskabets kunder har foretaget til [virksomhed1] ApS.

Sammenholdt med din udtalelse på vores møde den 26. februar 2019, om

- at du har kunnet instruere [virksomhed1] ApS til anvisning af din lønudbetalinger til andre bankkonti end konti, hvor du selv er kontohaver,

- og at du har dokumenteret, at din a conto løn fra [virksomhed1] ApS er udbetalt via din søn [person6]s bankkonto, er det vores opfattelse, at du har bedt [virksomhed1] ApS om at foretage overførsel af ovennævnte beløb til konti, som du efterfølgende har haft indirekte mulighed for at disponere over, eller på anden måde har haft en økonomisk interesse i. Forholdet underbygges endvidere ved, at samtlige af de overførte beløb til dine sønner, [person7] og [person6] efterfølgende er videresendt til din egen personlige bankkonto, din fælles konto med din ex. hustru eller din ex hustrus egen personlige bankkonto inden udgangen af 2015.

[person7]s bankkonto [...58]:

2015

• Overført til [person1]s og [person4]s fælles bankkonto [...25], 65.000 kr.

• Overført til [person4]s bankkonto 105.174 kr.

[person6]:

2014

• Overført til [person1]s og [person4]s fælles bankkonto [...25], 72.192 kr.

• Overført til [person4]s bankkonto 70.228 kr.

• Overført til [person1]s bankkonto 31.250 kr.

2015

• Overført til [person1]s og [person4]s fælles bankkonto [...25], 35.100 kr.

• Overført til [person4]s bankkonto 133.839 kr.

• Overført til [person1]s bankkonto 275.717 kr.

Det er vores opfattelse, at der ikke ses nogen forretningsmæssige dispositioner for [virksomhed1] ApS, at dine lønudbetalinger skal anvises til dine sønner, ex. hustru, ex. svigerfar og dennes tidligere selskabsrelationer med videre, ud over det formål at undgå indkomstbeskatning af beløbet hos dig personligt.

test

Ud over den løn fra [virksomhed1] ApS, som du på vores møde den 26. februar 2019 oplyste, skulle være indsat på din personlige bankkonto (men efterfølgende er det dokumenteret, at lønnen er udbetalt via [person6]s bankkonto til din bankkonto), er det vores opfattelse, at de øvrige afregninger, som [virksomhed1] ApS har foretaget til din børn, ex. hustru, ex. svigerfar samt selskabet [virksomhed2] ApS, skal betragtes som skattepligtig lønindkomst hos dig.

Vi har henset til,

- at samtlige af de overførte beløb fra [virksomhed1] ApS til dine sønner, [person7]

og [person6] efterfølgende er videresendt til din egen privat bankkonto, din fælles konto med din ex. hustru eller din ex hustrus egen personlige bankkonto inden udgangen af 2015.

- At din ex. svigerfar [person3] har stiftet [virksomhed2] ApS den 20. oktober 2010 og har haft ledelsesposten i selskabet frem til 1. marts 2013, hvor [person2] overtager ledelsesposten.

Vi fastholder derfor vores tidligere afgørelser, at du er rette indkomstmodtager og skattepligtig af alle de afregnede beløb på i alt 635.295 kr. (567.673 kr. + 67.622 kr.) for 2014 og 421.677 kr. for 2015. Reglerne står i statsskattelovens § 4. Det er vores opfattelse, at de afregnede beløb er løn og honorarer, som er betalt via [virksomhed1] ApS til dig.

2. Skattepligtig gave

(...)

2.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Vi har gennemset dine bankudskrifter og har konstateret overførelser, som vi har bedt dig om at dokumentere, herunder om de er skattefrie. Du har ikke sendt dokumentation men oplyst, at overførelserne den 12. september 2014 på 25.000 kr. og den 14. oktober 2014 på 20.000 kr. på din lønkonto [...15] kommer fra din ex-hustru [person1]. Beløbene er til dækning af jeres fælles advokatbistand.

Konto [...15]

Dato Posteringstekst Beløb

12-09-2014 [person1]/[virksomhed2] 25.000,00 kr.

14-10-2014 [virksomhed2] APS 20.000,00 kr.

I alt 45.000,00 kr.

Det fremgår umiddelbart ikke af bankudskrifterne for konto [...15], at de 45.000 kr. er gået til dækning af jeres fælles advokat bistand. Det er vores opfattelse, at pengene er gået til husleje og øvrige husholdningsudgifter, således som det fremgår af bankudskrifterne (se bilag 1). Da du ikke er gift med [person1], og der ikke er tale om lejlighedsgave, er beløbet 45.000 kr. skattepligtig gave efter reglerne i statsskattelovens § 4 litra c, samt Den juridiske vejledning afsnit C.A.6.1.1 Beskatning af gaver. Skattepligtig gave beskattes som personlig indkomst efter reglerne i personskattelovens § 3.

Det fremgår af statsskattelovens § 4, at al indkomst som udgangspunkt er skattepligtig, og det påhviler dig at bevise, at beløbet 45.000 kr. ikke skal indgå ved opgørelsen af din skattepligtig indkomst for 2014.

Overførelserne samlet 70.000 kr. til jeres fælles konto [...25] har vi afstemt, at de kommer fra [person1]s egen konto [...53] i [finans1].

Dato Posteringstekst Beløb

12-09-2014 Overførsel råd 20.000,00 kr.

16-09-2014 Overførsel [virksomhed2] 40.000,00 kr.

28-10-2014 Overførsel lån fra [virksomhed2] 10.000,00 kr.

I alt 70.000,00 kr.

Vi har vurderet, at du ikke er skattepligtig af de 3 overførsler, samlet 70.000 kr., idet der er tale om interne overførsler. Beløbene er først er indgået på [person1]s egen konto [...53] i [finans1].

Indsigelse

Vi har gennemgået advokat [person5]s bemærkninger til vores forslag. I forbindelse med vores indkaldelse af materiale havde du oplyst, at der er tale om et lån, som [person1], har optaget hos [virksomhed2] koncernen, som bl.a. er anvendt til jeres fælles advokat bistand i en fælles sag. Efter vores møde den 26. februar hvor vi bekræftede, at vi ville fastholde vores forslag om skattepligtig gave, sender du kopi af et gældsbrev.

Vi fastholder vores tidligere begrundelse for, at du har modtaget en skattepligtig gave på 45.000 kr. fra [person1]. Du har ikke dokumenteret, at der er tale om lån. En erklæring udarbejdet i forbindelse med vores sagsbehandling er ikke dokumentation for, at der er tale om lån, hvorfor vi fastholder, at du har modtaget en skattepligtig gave på 45.000 kr.

Det gældsbrev, som du har indsendt den 5. marts 2019 anser vi for konstrueret til lejligheden.

Det bygger vi på,

- gældsbrevet først bliver fremsendt, da vi på mødet den 28. februar 2019 bekræfter, at vi vil fastholde skattepligtig gave på 45.000 kr.

- såfremt du skulle have lånt pengene hos [person1], ville der være tale om 2 gældsbreve (gældende fra henholdsvis den 12. september 2014 og den 14. oktober 2014).

- du har skrevet under den 12. september 2014, at du har lånt 45.000 kr., men du får kun overført 25.000 kr. fra [person1]. Den 14. oktober 2014 skriver [person1] under, og samme dag bliver der overført yderligere 20.000 kr. til din bankkonto med tekst ”[virksomhed2] ApS”. Pengene kommer ikke fra [person1]s bankkonto.

Det er vores opfattelse, at det ikke er normal, at en debitor vil underskrive et gældsbrev på 45.000 kr., når man kun har fået udbetalt 25.000 kr. Det fremgår ikke af gældsbrevet, at de resterende 20.000 kr. skal udbetales en måned senere. Man ville have underskrevet et nyt gældsbrev på 20.000 kr.

Mail modtaget fra din advokat [person5] den 12. marts 2019 ændrer ikke vores opfattelse af, at lånet er konstrueret til formålet. Den fremsendt mail er ikke understøttet af nogle form for dokumentation, der kan bevise fremførte påstande. Umiddelbart kan vi ikke se af dine bankudskrifter, at du har hævet de anførte beløb til kontant betaling af [person1].

Derudover undrer vi os over, at [virksomhed2] ApS skulle have lånt [person1] yderligere penge i 2014, idet det fremgår af forslaget til hendes gældssanering, at hun skylder [virksomhed2] ApS 32.334.762 kr. Gælden er stiftet 2006-2010.

[person1] skriver, at Skattestyrelsen for et par måneder siden har accepteret hendes forklaring, og at hun ikke skulle beskattes af beløbet ca. 125.000 kr. Dette er ikke korrekt. [person1] har ikke påklaget skatteforholdet til Skatteankestyrelsen.

Frister

Det er vores opfattelse, at du har handlet mindst groft uagtsomt ved ikke at have selvangivet skattepligt gave fra [person1], hvorfor vi kan ændre din skatteopgørelse for 2014. Reglerne står i skatteforvaltningslovens § 27 stk. 1 nr. 5.

Vi er blevet bekendt med den skattepligtig gave den 7. november 2018, hvor vi har modtaget din redegørelse, således er 6 måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 overholdt.

3. Underholdsbidrag

(...)

3.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Vi kan ikke godkende fradrag for underholdsbidrag til din ex-hustru og dine børn, idet du ikke har sendt kopi af underskrevne aftaler om ægtefælle- og børnebidrag, samt dokumentation for at bidragene er forfaldent og betalt. Reglerne fremgår af ligningslovens § 10 og Den juridiske vejledning afsnit ”C.A.8.5.2.1 Fradrag for bidrag til tidligere ægtefælle” og af afsnit ”C.A.8.5.2.2 Fradrag for bidrag til børn”.

Indsigelse

Vi har gennemgået advokat [person5]s bemærkninger til vores forslag. Vi fastholder, at vi ikke kan godkende fradrag for betalt underholdsbidrag til din ex-hustru og dine børn. Du har ikke dokumenteret, at der forelå aftaler om børne- og hustrubidrag for 2014 med samlet 132.000 kr. samt at du har betalt samlet 132.000 kr. til [person1].

Det er en forudsætning for at kunne få fradrag for underholdsbidrag, at der foreligger en aftale om bidragets størrelse, at bidraget er forfaldent, og at bidraget er betalt. Det vil sige, at aftalen er overholdt. Det er endvidere en forudsætning, at aftalen er tilstrækkelig klar, med hensyn til hvad der skal betales, og at parterne kan dokumentere aftalen. Se Den juridiske vejledning afsnit C.A.8.5.2.1. og C.A.8.5.2.2.

Ægtefællebidrag

Du har ikke sendt en dokumenterbar aftale, som vi har bedt om den 9. juli 2018 og i vores rykkerbrev den 15. august 2018. Det er derfor vores opfattelse, at der ikke foreligger en dokumenterbar aftale, som er en af betingelserne for fradragsret.

En erklæring fra [person1] i forbindelse med vores sagsbehandling er ikke en dokumenterbar aftale samt dokumentation for betalt bidrag (pengestrømmen). Det er således ikke dokumenteret, at eventuelle ægtefællebidrag er forfaldent og betalt.

Børnebidrag

Der foreligger en aftale om normalbidraget + 200 % (3.810 kr.) om måneden til hvert barn, men du har ikke dokumenteret, at du har betalt børnebidragene. En erklæring fra [person1] i forbindelse med vores sagsbehandling er ikke dokumentation for betalte bidrag (pengestrømmen).

Advokat [person5] efterfølgende redegørelse om at du har afholdt udgifterne vedrørende børnene, som f.eks. tennis, tøj, ferierejser og ting, kan vi ikke godkende som betalte børnebidrag. Aftalen om børnebidrag er imidlertid ikke overholdt, idet du ikke har overført det aftalte beløb til din ex. hustru [person1] hver måned men i stedet hævder at havde betalt forskellige ”løse” udgifter til tøj, tennis, ferie og så videre. Betaling af sådanne udgifter kan ikke sidestilles med betaling af aftalte børnebidrag (se TfS2000.213.LSR).

Der er i øvrigt heller ikke fradrag for bidrag, som betales direkte til barnet, medmindre det fremgår klart af bidragsaftalen, at der kan betales direkte til barnet med frigørende virkning, og det er ikke tilfældet her. Se Den juridiske vejledning afsnit C.A.8.5.2.2.

4. Kørselsfradrag

(...)

4.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Vi kan ikke efterkomme din anmodning om yderligere kørselsfradrag på 160 km for 84 dage, idet du ikke har dokumenteret dine kørselsudgifter. Reglerne fremgår af ligningslovens § 9 C, stk. 1 og 2 samt af Den juridiske vejledning afsnit C.A.4.3.3.1.3 Transportvejen.

Vi har i september 2018 fået kopi af dine vagtplaner for 2014 fra [hospital1], [hospital2] og [region2] efter reglerne i skattekontrollovens § 8 D. Vi mangler fortsat at få vagtplanen for perioden 3. marts – 4. april 2014 fra [region2]. Vi har forgæves rykket [region2] for planen.

Vi har opgjort dine arbejdsdage på grundlag af de modtagne vagtplaner. Se bilag 2.

På dette grundlag har vi opgjort dit kørselsfradrag til 62.351 kr. Se bilag 3. Du kan få et fradrag på 2,10 kr. pr. km for 96 km og 1,05 kr. pr. km for km ud over 120 km. Du får ikke fradrag for de første 24 km om dagen. Reglerne fremgår af ligningslovens § 9 C, stk. 1 og 2.

Vi har skønnet dine arbejdsdage for perioden 3. marts – 4. april 2014 hos [region2], idet vi ikke har modtaget vagtplanen. Vi har skønnet, at du har kørt 3 gange hjem/[by7]/[by13]/hjem og 4 gange hjem/[by13]/hjem. Ved skønnet har vi henset til dine vagtplaner for april 2014, idet du den 1. marts 2014 bliver ansat på [hospital2] og i april 2014 havde vagter på både [hospital2] og [region2].

Du kan ikke få fradrag for benyttelsen af Storebæltsforbindelsen, idet du ikke har dokumenteret udgiften. Reglerne fremgår af ligningslovens § 9 C, stk. 9 samt af Den juridiske vejledning afsnit

C.A.4.3.3.1.3 Transportvejen.

Indsigelse

Vi har gennemgået advokat [person5]s og dine bemærkninger til vores forslag. Du har ikke sendt en beregning af dit anmodet befordringsfradrag opgjort i kroner, men en opgørelse over dine fradragsberettigede kilometer. Du oplyser nu, at du har 168 km til fra bopæl til [by15] mod de tidligere oplyste 166 km. Den 26. februar 2019 afleverede du en specifikation af dine vagter for 3. marts – 4. april 2014. Vi har indarbejdet vagterne og de 168 km i vores opgørelse.

Vi har godkendt kørselsfradraget til 65.000 kr. Se bilag 6.

Du kan få fradrag for benyttelsen af Storebæltsforbindelsen. Du har dokumenteret, at 11 gange har afholdt udgift til A/S [virksomhed16] for benyttelsen af forbindelsen og 5 gange betalt [virksomhed17]. Vi har godkendt fradrag for 11 gange benyttelsen af Storebæltsforbindelsen med 90 kr. pr. passage ved benyttelsen af bil og 5 gange passage med den kollektive trafik med 15 kr. pr. passage. Reglerne fremgår af ligningslovens § 9 C, stk. 9 samt af Den juridiske vejledning afsnit C.A.4.3.3.1.3 Transportvejen.

Vi er ikke enig i, at det selvangivne befordringsfradrag blot skal sandsynliggøres, hvilket skulle være gjort ved opgørelse af arbejdsdag pr. sted, der er sket transport til. Praksis er, at ved ekstraordinært lange afstande skal skatteydere sandsynliggøre, at den selvangivne befordring har fundet sted. Vester Landsret har fundet, at en afstand på 140 km mellem skatteyders bopæl og arbejdsplads er lang afstand. Se SKM2004.331.VLR og Den juridiske vejledning afsnit C.A.4.3.3.1.3 Transportvejen.

Sandsynliggørelse kan blandt andet gøres ved at fremlægge benzinregninger, værkstedsregning med angivelse af bilens kilometerstand og lignende. Det er en forudsætning for befordringsfradrag, at transporten rent faktisk har fundet sted, ligesom omfanget heraf skal godtgøres.

Vi er ikke enig, at når du havde vagt begge steder samme dag, var dit kørselsmønster hver gang:

- Hjem / [by15] / hjem og hjem / [by13] / hjem.

- Hjem / [by7] / hjem og hjem / [by13] / hjem.

Vi har modtaget dine vagtplaner fra [hospital1], [hospital2] og [region2] samt din specifikation af vager for 3. marts – 4. april 2014. Vi har lagt vagtplanerne i regneark (se bilag 7). De dage, hvor din vagt

- slutter kl. 15:24 i [by15]/[by7], og du derefter skal møde kl. 16:00 / kl. 17:00 i [by13] eller

- slutter kl. 6:45 i [by13], og du derefter skal møde kl. 8:00 i [by7],

er det fysisk umuligt, at du har kørt til [ø1] først, før du har mødt på næste vagt. De dage mener vi, at dit kørselsmønster har været således, at du har kørt direkte fra første vagt til næste vagt uden at køre til [ø1] først.

Ifølge Google.maps tager det ca. 50 min. at køre [adresse3], [by14] / [adresse4], [by7], og det tager ca. 1 time 20 min. at køre [adresse3], [by14] / [adresse5], [by13].

De dage, hvor du kan nå hjem til [ø1], inden du skal møde på næste vagt, har vi godkendt, at dit kørselsmønster er sådan. Se bilag 6.

Frister

Det er vores opfattelse, at du har handlet mindst groft uagtsomt ved at selvangive kørselsfradrag på 93.355 kr. herunder blandt andet kørsel til [hospital1] i februar 2014, selvom du ikke havde vagter på [hospital1] i februar 2014. Vi kan derfor ændre dit kørselsfradrag for 2014. Reglerne står i skatteforvaltningslovens § 27 stk. 1 nr. 5.

Vi er blevet bekendt med dit kørselsmønster for 2014, da vi i september 2018 modtog dine vagtplaner, således er 6 måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27 stk. 2 overholdt.”

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt påstand om, at Skattestyrelsens forhøjelse for indkomståret 2014 nedsættes til 188.599 kr. og for indkomståret 2015 til 128.820 kr. Derudover har han nedlagt påstand om, at der for indkomståret 2014 anerkendes fradrag for børne- og ægtefællebidrag og befordring for 225.355 kr.

Klageren har begrundet påstanden med følgende:

”På vegne af [person4] fremsendes hermed klage over Skattestyrelsens afgørelse af 12. marts 2019 vedr. skatteansættelsen for indkomstårene 2014 og 2015 for [person4].

Løn 2014 og 2015

Det anmodes som at løn til [person4] fastsættes således:

For perioden januar til juni 2014 til 171.549 kr.

For 4. kvartal 2014 til 17.050 kr.

For 2015 til 128.820 kr.

[person4] har modtaget løn fra selskabet [virksomhed1] ApS. [virksomhed1] ApS var et formidlingsselskab, som forestod kundekontakt, fakturering, bogføring og administration.

Som speciallæge tilhører man én af de forskellige søjler i lægeforeningen. [person4] hører under Foreningen af Speciallæger, ”FAS” som speciallæge og overlæge. [person4] tilhører ikke foreningen af privatpraktiserende speciallæger, som har speciallægepraksis med ydernummer ”FAPS”, hvor de regler, som Skattestyrelsen refererer til i forslaget. Disse regler gælder således ikke for [person4] eller [virksomhed1] ApS.

Det er således ikke anderledes end at en lægeydelse leveres gennem et vikarbureau. Der eksisterer andre vikarbureauer, der arbejder på samme måde.

Eventuelle krav til [virksomhed1] ApS er et anliggende mellem selskabet og den pågældende tilsynsvirksomhed. [virksomhed1] ApS yder ikke speciallægevirksomhed. Da [virksomhed1] APS har alle kunderne, og [person4] kun har arbejdet for [virksomhed1] ApS, vil [person4] være at anse for lønmodtager i forhold til [virksomhed1] ApS. [person4] har således ikke drevet virksomhed som selvstændig, hvilket understøttes af praksis på området i relation til læger:

SKM2012.231SR:

Skatterådet kunne ikke bekræfte, at spørger kunne betragtes som selvstændig erhvervsdrivende i forbindelse med sit arbejde som anæstesilæge på et privathospital.

TfS 1997.922 LSR:

Sagen omhandlede en læge, der var ansat som overlæge inden for anæstesi på et offentligt sygehus. Herudover var han tilknyttet et privathospital på honorarbasis som anæstesilæge. I 1992 oppebar lægen honorarindtægter fra privathospitalet på 57.450 kr., mens det tilsvarende tal for 1993 udgjorde 122.600 kr. Lægen opgjorde sine udgifter i forbindelse med erhvervelsen af denne indkomst til 15.565 kr. i 1992 og 17.203 kr. i 1993.

Landsskatteretten fandt, at lægen måtte betragtes som lønmodtager i forhold til privathospitalet. Landsskatteretten lagde ved sin afgørelse vægt på, at lægens driftsudgifter i 1992 og i 1993 hverken i art eller omfang oversteg, hvad der var sædvanligt i lønmodtagerforhold, ligesom klageren ikke kunne siges at have båret den for selvstændigt erhvervsdrivende karakteristiske økonomiske risiko, bl.a. da honorarerne havde været fastsat forud.

SKM2011.718:

Landsskatteretten fandt efter en konkret vurdering af den daværende kontrakt, at spørger måtte anses for at være lønmodtager og ikke selvstændig erhvervsdrivende i sit virke som konsulent for et privathospital. Der blev bl.a. lagt vægt på, at spørger ikke havde båret en sådan økonomisk risiko, som er karakteristisk for selvstændigt erhvervsdrivende, samt at spørger på privathospitalets hjemmeside fremstod som fast tilknyttet privathospitalet i præsentationen af hospitalets lægeteams.

Landsskatterettens kendelse af d. 25. november 2011. Kendelsen er ikke offentliggjort:

Sagen omhandlede en læge, der ejede et selskab, hvori han var eneste ansatte. Selskabet, der havde eksisteret siden 1992, drev konsulentvirksomhed og praksis inden for sygdom og operation. Lægen havde i nogle år haft en ansættelseskontrakt med et bestemt hospital. Fra 2005 til 2008 havde der ikke foreligget nogen underskrevet godkendt kontrakt mellem lægen og hospitalet. I 2008 indgik parterne en aftale om arbejdsudleje og i august 2009 indgik lægen igen en ansættelseskontrakt med hospitalet på fuld tid. Spørgsmålet var herefter, om lægen i de mellemliggende år fra 2005 til 2008 skulle betragtes som lønmodtager eller selvstændig.

Landsskatteretten fandt efter om konkret samlet vurdering at lægen skulle betragtes som lønmodtager.

SKM2015.372.ØLR:

Appellanterne i sagerne var begge overlæger med speciale i x-kirurgi og hjemmehørende i Sverige. Sagerne drejede sig om, hvorvidt appellanterne var personligt skattepligtige af vederlaget for arbejde som læger på et privathospital, eller om vederlaget kunne henføres til deres selskaber.

Byretten havde efter en samlet vurdering fundet, at vederlaget fra privathospitalet skulle bedømmes som lønindkomst. Landsretten stadfæstede byrettens dom.

Landsretten lagde i den forbindelse vægt på, at appellanterne såvel før som efter den omhandlende periode var ansatte som x-kirurger i et sædvanligt ansættelsesforhold på privathospitalet. Landsretten fremhævede endvidere, at uanset at der er sket væsentlige ændringer i appellanternes arbejdsforhold og ansvarsområde i den relevante periode, indgik arbejdet fortsat som en integreret del af privathospitalets kerneydelse. Da appellanterne herudover alene havde dokumenteret afholdelsen af driftsudgifter i mindre omfang, fandt landsretten, at den yderligere økonomiske risiko, som appellanterne måtte have påtaget sig i perioden, ikke var så betydelig, at de ikke længere kunne betragtes som lønmodtagere.

Nærværende sag vedrører generelt spørgsmålet om, hvorvidt [person4] i forhold til [virksomhed1] ApS har udført arbejde som selvstændig erhvervsdrivende eller som lønmodtager i et tjenesteforhold.

Afgrænsningen mellem tjenesteforhold og selvstændig erhvervsdrivende skal i skattemæssig henseende foretages på baggrund af de kriterier, der er angivet i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskatteloven pkt. 3.1.1.

Som lønmodtager anses den, der modtager vederlag for personligt arbejde i et tjenesteforhold efter hvervgiverens anvisninger og for dennes regning og risiko.

Selvstændig erhvervsvirksomhed er kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko udøves en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud.

[person4] har ikke haft kontakt med kunder direkte, ligesom der ikke var en instruktionsbeføjelse hos kunden i forhold til [person4]. [person4] har ikke drevet speciallægevirksomhed, men udstedt speciallægeerklæring for [virksomhed1] ApS på samme måde som almindelig vikarvirksomhed til selskabets kunder. Instruktionsbeføjelsen i forhold til [person4] var således hos [virksomhed1] ApS.

Kundens aftalepart var [virksomhed1] ApS, som foranledigede speciallægeerklæring udstedt til kunden.

[person4] har ikke haft den økonomiske risiko, idet kundeforholdet var mellem [virksomhed1] ApS og kunderne. [person4] har alene udstedt erklæringer for [virksomhed1] ApS og har ikke afholdt omkostninger til sædvanlig drift af virksomhed eller fakturering til kunden m.v.

[person4] skal derfor rettelig anses for lønmodtager i [virksomhed1] ApS og lønnen som skattepligtig A-indkomst. [person4] har modtaget den i henhold til de fremlagte lønsedler opgjorte indkomst.

Det forhold, at [virksomhed1] ApS ikke har været registreret som speciallægevirksomhed ændrer ikke ved den juridiske og skatteretlige kvalifikation af forholdet som lønmodtager i [virksomhed1] ApS. Der er ikke tale om drift af speciallægevirksomhed med udstedelse af speciallægeerklæringer ligesom [person4] ikke hører under FAPS.

Som det fremgår af lønsedlerne har [person4] modtaget timebetaling a 300 kr. pr. time. Der er opgjort ATP, AM-Bidrag, A-skat m.v. på sædvanlig vis på lønsedlerne. Der er udbetalt acontobeløb svarende til nettobeløbet efter skat til [person4].

[person4] har således modtaget nettobeløb efter SKAT og der er derfor ikke grundlag for beskatning af det modtagne beløb.

Det gøres gældende at der ikke er grundlag for eller hjemmel til beskatning af [person4] af det fulde beløb, som [virksomhed1] ApS har modtaget. [person4] er at anse for lønmodtager i forhold til [virksomhed1] ApS, og alle driftsudgifter forbundet med markedsføring, kundekontakt, administration m.v. er afholdt i selskabet, ligesom der tilkommer selskabet en avance som er [person4] uvedkommende. [person4] har ikke afholdt driftsudgifter forbundet med arbejdet. [person4] har ikke indflydelse op prisfastsættelsen i [virksomhed1] ApS til kunderne, eller til omkostningerne forbundet med [virksomhed1] ApS’ virksomhed.

Endvidere er der ikke hjemmel til beskatning af honorar modtaget af [virksomhed1] ApS hos [person4], da [person4] ikke har haft ejerskab til [virksomhed1] ApS. [person4] har således ikke ”sat sig selv på aktier” som anført i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, men derimod udført arbejde for en tredjepart, som skal kvalificeres som A-indkomst.

Skattepligtig gave 2014

Det fastholdes, at der ikke foreligger en skattepligtig gave. Der henvises til erklæring afgivet af [person1] samt til [person4]s brev af 7. november 2018 til Skattestyrelsen, som er fremlagt i sagen. Det fremlagte gældsbrev er formalisering af gældsforholdet, og der er ikke grundlag for at tilsidesætte parternes forklaring om at der er tale om et lån.

Fradrag for børnebidrag 2014

Parterne har bekræftet, at der forelå aftale om betaling af børne- og hustrubidrag for 2014 med 132.000 kr., som er godkendt af retten i forbindelse med godkendelse af rekonstruktion for begge parter.

Der henvises til det fremlagte gældssaneringsforslag for [person1], samt udskrift af retsbogen, hvor gældssaneringen blev bevilget. På forslaget fremgår det på side 5-7 at [person1] i alt modtager

Børnebidrag - [person7] 3.693 kr.

Børnebidrag - [person6] 3.963 kr.

Ægtefællebidrag 3.614 kr.

I alt pr. md. 11.270 kr.

i alt pr. år 135.240 kr.

Beløbene reguleres årligt, og var i 2014, hvor aftalen blev indgået i alt 11.000 kr./md., jf. tidligere fremsendt Børnebidragsaftale.

[person1] får ikke overført beløbet til sin konto, idet [person4] står for betaling af udgifterne vedr. børnene, som f.eks. tennis, tøj, ferierejser og ting.

Det fastholdes derfor, at der er sket betaling af bidragene, og at der dermed er sædvanlig fradragsret. Det var en forudsætning i forbindelse med gældssaneringen og godkendt af retten.

Kørselsfradrag 2014

[person4] har opgjort kørselsfradrag for kørsel til flere arbejdspladser efter antal arbejdsdage og arbejdssted.

Det følger af SKAT.dk, at:

”Du kan få kørselsfradrag, hvis du har mere end 24 km til og fra arbejde (over 12 km hver vej). Det er ligegyldigt, hvilket transportmiddel du benytter. Transporten må dog ikke være betalt af din arbejdsgiver.

Du kan få kørselsfradrag ved alle typer lønnet arbejde, også f.eks. studiejob og løntilskudsjob.

Hvis du arbejder på flere arbejdspladser i løbet af et år, skal du indtaste antal dage for hver enkelt arbejdsplads.

Hvis du kører til flere arbejdspladser på samme dag, kan du få kørselsfradrag, hvis du samlet kører mere end 24 km om dagen. Det gælder også, hvis du kører til og fra den samme arbejdsplads flere gange dagligt.”

Efter praksis skal det selvangivne befordringsfradrag blot sandsynliggøres, hvilket er gjort ved opgørelsen af arbejdsdag pr. sted, der er sket transport til. Da der ikke er grundlag for skærpet bevisbyrde, er det efter praksis ikke nødvendigt at fremlægge dokumentation for benzinregninger og lign.

I den periode, hvor [person4] har været tilknyttet hospital i [by15] har kørselsmønsteret har været fra bopæl til [by15] og hjem. I samme periode har [person4] været tilknyttet 1813 og haf kørsel fra bopæl til [adresse6], [by13] og hjem.

I den periode, hvor [person4] har været tilknyttet hospital i [by7] har kørselsmønsteret har været fra bopæl til [by7] og hjem. I samme periode har [person4] været tilknyttet 1813 og haf kørsel fra bopæl til [adresse6], [by13] og hjem.

Der henvises til de i sagen fremlagte oplysninger idet det fastholdes, at [person4] er berettiget til befordringsfradrag som selvangivet.”

Klagerens repræsentant er den 17. februar 2020 kommet med følgende udtalelse til den udsendte sagsfremstilling:

”Det fastholdes, at [person4] alene kan være skattepligtig af den løn, som

tilkommer ham fra selskabet [virksomhed1] ApS. Der er ikke hjemmel til at beskatte

[person4] af indtægter i [virksomhed1] ApS.

Som anført i klagen til Skatteankestyrelsen har [virksomhed1] ApS som

formidlingsselskab omkostninger og fortjeneste, som er [person4]

uvedkommende skattemæssigt, idet [virksomhed1] ApS er en selvstændig juridisk

enhed.

Der er heller ikke hjemmel til beskatning af [person4] for så vidt angår

overførsler fra [virksomhed1] ApS til andre personer eller selskaber. [person4]s

tidligere ægtefælle har arbejdet for [virksomhed1] ApS, og der er ikke hjemmel til at

beskatte [person4] af penge, som er overført til en tidligere ægtefælle som

arbejder for selskabet. Der er alene hjemmel til beskatning hos [person1] for så

vidt angår disse overførsler.

Jeg har modtaget følgende oplysninger til sagen:

Resultatopgørelse for [virksomhed1] ApS for 2014, som viser indtægter og udgifter i

selskabet for 2014. Det fremgår, at lægehonoraret for 2014 udgjorde DKK

189.225,00.

Oversigt over udgifter i selskabet for 2014.

Opgørelse over lønindberetning for [person4] for [virksomhed1] ApS, hvoraf

fremgår en bruttoløn på DKK 189.225,00.

Jeg vedlægger endvidere lønsedler for [person1] for 2014, samt faktura fra en

lægesekretær til [virksomhed1] ApS.

Uanset om der har været foretaget en skattemæssig ligning af selskabets regnskab

mv., er der ikke hjemmel til at henføre alle indtægter i selskabet til [person4].

Jeg afventer fremskaffelse af informationer for 2015, som eftersendes.

For så vidt angår beskatning af lån mellem fraskilte ægtefæller fastholdes, at der

ikke er hjemmel til beskatning, når begge parter efterfølgende bekræfter, at der

var tale om et lån.”

Den 19. februar 2020 kom klagerens repræsentant med yderligere bemærkninger:

”Resultatopgørelse for [virksomhed1] ApS for 2015, som viser indtægter og udgifter i

selskabet for 2015. Det fremgår, at lægehonoraret for 2015 udgjorde DKK

128.828,00.

Oversigt over udgifter i selskabet for 2015, samt kopi af lønsedler og oversigt over

fakturaer fra lægesekretær.

Opgørelse over lønindberetning for [person4] for [virksomhed1] ApS, hvoraf

fremgår en bruttoløn på DKK 189.225,00.

Jeg vedlægger endvidere lønsedler for [person1] for 2014, samt faktura fra en

lægesekretær til [virksomhed1] ApS.

Uanset om der har været foretaget en skattemæssig ligning af selskabets regnskab

mv., er der ikke hjemmel til at henføre alle indtægter i selskabet til [person4].”

Landsskatterettens afgørelse

Formelt

Gave og fradrag for befordring

Skattestyrelsen kan som udgangspunkt ikke varsle en ændring af skatteansættelsen for et indkomstår senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal herefter foretages senest den 1. august i fjerde år efter indkomstårets udløb, jf. skatteforvaltningsloven § 26, stk. 1.

Fristen for ændring af ansættelsen for indkomståret 2014 var den 1. maj 2018. Skattestyrelsen træffer afgørelse om forholdene den 12. marts 2019. Fristen for ordinær ansættelse for indkomståret 2014 er derfor overskredet.

Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, fremgår, at SKAT uanset fristerne i skatteforvaltningslovens § 26 kan foretage eller ændre en skatteansættelse, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Om der er handlet forsætligt eller groft uagtsomt afhænger af en samlet vurdering af den skattepligtiges subjektive omstændigheder.

Det lægges til grund, at klageren i indkomståret 2014 har modtaget to indsætninger fra klagerens tidligere ægtefælle. Klageren har ikke dokumenteret at de modtagne beløb stammer fra lån og dermed ikke skulle have været selvangivet. Det lægges ligeledes til grund, at klageren har selvangivet befordringsfradrag for tidspunkter, hvor klageren ikke har været på arbejde. Klageren har erkendt at have selvangivet et for højt befordringsfradrag for indkomståret.

Ved at undlade at oplyse om indtægterne og have selvangivet et ukorrekt fradrag for befordring og dermed have hindret Skattestyrelsen i at foretage en korrekt ansættelse, må klageren anses for at have handlet groft uagtsomt, hvorfor ansættelserne vedrørende gave og befordringsfradrag for indkomståret 2014, har kunnet foretages efter udløbet af den ordinære ligningsfrist jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Det bemærkes i øvrigt, at fristerne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 er overholdt.

Genoptagelse efter anmodning fra klageren

En skattepligtig kan anmode Skattestyrelsen om at få genoptaget sin skatteansættelse, hvis den skattepligtige kan fremlægge nye oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde en ændring. Anmodningen skal ske inden 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.

Klageren anmodede den 1. maj 2018 om genoptagelse af ansættelsen for indkomståret 2014 og 2015. Ifølge klagerens anmodning var der tale om genoptagelse af SKATs afgørelse af 9. januar 2018 og dermed forhøjelsen af klagerens indkomst for fjerde kvartal i indkomståret 2014 og indkomståret 2015.

Klageren anmodede efterfølgende ved en mail af den 28. juni 2018 om genoptagelse af SKATs forhøjelse af klagerens indkomst for første halvår 2014 med 567.673 kr., som foretaget ved SKATs afgørelse truffet den 31. oktober 2017. Derudover anmodede klageren om fradrag for børne- og ægtefællebidrag for indkomståret 2014 som ikke tidligere havde været selvangivet.

Skattestyrelsen genoptog ved afgørelsen af den 12. marts 2019 herefter de tidligere foretagne forhøjelser af klagerens indkomst for første halvår af indkomståret 2014 og behandlede spørgsmålet om klagerens ret til fradrag for børne- og ægtefællebidrag.

Fristen for ordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2 er overskredet. Forholdende vedrørende forhøjelsen af klagerens indtægt for første halvår af indkomståret 2014 og fradrag for børne- og ægtefællebidrag for indkomståret 2014 kunne derfor ikke genoptages efter denne bestemmelse.

Uanset fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, om ordinær genoptagelse, kan Skattestyrelsen imødekomme anmodningen om ændring, hvis en af betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-8 er til stede.

Klageren opfylder ikke betingelserne for genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-7.

Genoptagelse af forholdene vedrørende forhøjelsen af klagerens indkomst med indtægt for første halvår af indkomståret 2014 og fradrag for børne- og ægtefællebidrag for indkomståret 2014 kan herefter alene ske, hvis der er særlige omstændigheder, der begrunder, at anmodningen ikke er fremsat før. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Skattestyrelsen har oplyst til sagen, at man betragtede klagerens anmodning af den 28. juni 2018 som bemærkninger til forslag til afgørelsen fremsendt af Skattestyrelsen den 31. maj 2018. Man tog således ikke stilling til om klageren opfyldte betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Af forarbejderne og praksis fremgår forhold, der kan indgå i bedømmelsen af, om der foreligger særlige omstændigheder.

Som udgangspunkt skal det sandsynliggøres, at genoptagelsen vil resultere i en indholdsmæssig ændring. Der skal således fremlægges nye faktiske eller retlige oplysninger, der kan danne grundlag for en ændring. Dette kan eksempelvis udledes af SKM2015.433.BR.

Efter praksis kan der ikke, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr.8, ske genoptagelse som følge af oversete eller glemte fradrag. Dette kan eksempelvis udledes af SKM2008.902.BR og SKM2014.332.VLD.

Det centrale anvendelsesområde for skatteforvaltningslovens § 27 stk. 1 nr. 8 er myndighedsfejl, dvs. hvor Skattestyrelsen har begået en fejl, der medfører, at der er foretaget en materiel urigtig ansættelse, som det efter en konkret vurdering må anses for urimeligt at opretholde. Ifølge forarbejderne omfatter dette både ansvarspådragende og ikke-ansvarspådragende fejl fra Skattestyrelsens side.

Udgangspunktet for vurdering af om Skattestyrelsen har begået fejl foretages på baggrund af de oplysninger, der var tilgængelige på ansættelsestidspunktet.

Praksis i relation til ekstraordinær genoptagelse er restriktiv og genoptagelse indrømmes alene, hvis der foreligger særlige omstændigheder.

Landsskatteretten finder, at der ikke foreligger sådanne særlige omstændigheder, der giver anledning til ekstraordinær genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8. Der er i denne forbindelse lagt vægt på at klageren ikke har sandsynliggjort, at genoptagelsen ville resultere i en indholdsmæssig ændring. I forhold til fradrag for børne- og ægtefællebidrag anses en manglende selvangivelse heraf ikke for en særlig omstændighed.

Landsskatteretten finder det endvidere ikke godtgjort, at SKAT har handlet således, at det i sig selv begrunder en genoptagelse. SKAT kan herefter ikke anses at have begået myndighedsfejl i forbindelse med udarbejdelsen af afgørelsen af 31. oktober 2017.

Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 fremgår, at en genoptagelsesanmodning skal fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26. Told- og skatteforvaltningen kan behandle en anmodning om genoptagelse, der er modtaget efter udløbet af fristen, hvis særlige omstændigheder taler derfor.

Klagerens anmodning om genoptagelse er modtaget den 28. juni 2018, hvilket er 7 måneder efter SKAT den 31. oktober 2017 traf afgørelse om forhøjelse af klagerens indkomst. For fradrag for børne- og ægtefællebidrag må klageren antages, at have kundskab om den manglende selvangivelse heraf ved udsendelse af årsopgørelse for indkomståret 2014. Som følge af, at genoptagelsesanmodningen ikke er fremsat senest 6 måneder efter, at klageren havde kundskab om forholdet, kan der ikke ske genoptagelse. Der anses endvidere ikke at foreligge sådanne særlige omstændigheder, som gør, at der kan ske genoptagelse efter udløbet af 6 måneders fristen.

Det bemærkes, at der alene er taget stilling til, hvorvidt der er grundlag for ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for forholdene vedrørende forhøjelse af klagerens indkomst med indtægt fra første halvår 2014 og fradrag for børne- og ægtefællebidrag. Der er således ikke taget stilling til det materielle indhold.

Materielt

Indtægt for fjerde kvartal 2014 og hele indkomståret 2015

Al indkomst er skattepligtig. Det fremgår af statsskattelovens § 4.

Enhver skatteyder skal selvangive sin indkomst, uanset om den er positiv eller negativ. SKAT kan bestemme, at en skatteyder skal oplyse om formuen ved indkomstårets begyndelse og ved indkomstårets udløb samt om størrelsen og arten af ændringer i formuen i indkomståret, herunder om hovedposter i årets privatforbrug. Det følger af skattekontrollovens § 1, stk. 1, og § 6 B, stk. 1. (dagældende lovbekendtgørelse nr. 1264 af 31. oktober 2013 med efterfølgende ændringer).

Hvis den selvangivelsespligtige ikke har selvangivet fyldestgørende på ansættelsestidspunktet, kan skatteansættelsen foretages skønsmæssigt, jf. skattekontrollovens § 5, stk. 3. (dagældende lovbekendtgørelse nr. 1264 af 31. oktober 2013 med efterfølgende ændringer).

Hvis der konstateres en yderligere indtægtskilde, eller det konstateres, at en skatteyder har modtaget indtægter af en vis størrelse, som ikke kan ses at være selvangivet, kan indkomsten forhøjes. Det følger af fast praksis, hvilket kan udledes af SKM2011.208H. Det påhviler skatteyderen at godtgøre, at disse indtægter stammer fra midler, der allerede er beskattet, eller som er undtaget fra beskatning. Dette kan udledes af SKM2008.905H.

En indtægt, der efter statsskattelovens § 4 skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, skal henføres til beskatning hos den, der har erhvervet ret til indkomsten.

I indkomstårene 2014 og 2015 er der udbetalt henholdsvis 67.622 kr. og 261.478 kr. til [virksomhed1] ApS fra kommuner og forsikringsselskaber. De indbetalte beløb er ifølge fakturaer og kontoudtog betaling for klagerens udfærdigelse af speciallægeerklæringer.

I indkomståret 2015 er der udbetalt 160.199 kr. til [virksomhed1] ApS fra [region2]. De indbetalte beløb er ifølge fakturaer afregning for klagerens arbejde som læge på [Hospital] - [afdeling].

Klageren har oplyst, at han har været tilknyttet [virksomhed1] ApS som lægekonsulent. Der var tale om en ansættelse som vikar, hvor klageren har været lønmodtager og [virksomhed1] ApS arbejdsgiver. Klageren har ikke været registreret som tilknyttet [virksomhed1] ApS som hverken ejer, anpartshaver eller medlem af direktionen.

Klageren har ifølge fremlagte lønsedler modtaget 17.050 kr. i løn fra [virksomhed1] ApS i fjerde kvartal af indkomståret 2014 og 128.820 kr. i indkomståret 2015. [virksomhed1] ApS har ikke indberettet løn for klageren i indkomstårene 2014 og 2015, ligesom der i indkomstårene ikke er foretaget indbetaling af indeholdt A-skat og arbejdsmarkedsbidrag. Klageren har ikke fremlagt dokumentation for, at der er sket udbetaling af løn fra [virksomhed1] ApS til hans bankkonto. Ifølge lønsedlerne er samtlige udbetalinger sket som aconto udbetalinger.

[virksomhed1] ApS udbetalte i indkomståret 2014 286.152,50 kr. til klagerens to mindreårige sønner, 66.095 kr. til klagerens tidligere ægtefælle, 96.408,93 kr. til klagerens tidligere svigerfar og 80.000 kr. til [virksomhed2] ApS. [virksomhed2] ApS blev stiftet af klagerens tidligere svigerfar.

[virksomhed1] ApS udbetalte i indkomståret 2015 429.081,21 kr. til klagerens ene søn og 4.968,75 kr. til klagerens tidligere ægtefælle.

I indkomståret 2014 blev der overført 175.402,05 kr. fra klagerens sønner til klageren og 137.192 kr. til klagerens og klagerens tidligere ægtefælles fælles konto. Derudover blev der overført 91.250 kr. til klagerens tidligere ægtefælle. I indkomståret 2015 blev der overført 133.839 kr. fra klagerens ene søn til klageren og 35.100 kr. til klagerens og klagerens tidligere ægtefælles fælles konto. Derudover blev der overført 275.487,09 kr. til klagerens tidligere ægtefælle.

Ud fra de foreliggende omstændigheder må det lægges til grund, at de fakturerede beløb alle vedrører klageren og direkte kan henføres til klagerens arbejdsindsats. Klageren har ikke bestridt, at de fakturerede beløb er et resultat af hans personlige arbejdsindsats. På flere fakturaer er klagerens navn anført og det afregnede beløb er opgjort som løntimer med angivelse af arbejdsdag og tidspunkt. For de øvrige fakturaer er der tale om enkeltstående opgaver uden angivelse af klagerens navn eller timetal.

De fakturerede beløb må herefter anses for vederlag for personligt arbejde udført af klageren og det påhviler derfor klageren at godtgøre, at beløbene ikke tilkommer ham personligt, og at de pågældende beløb ikke skal anses som skattepligtig indkomst for ham.

Landsskatteretten finder ikke, at klageren har dokumenteret eller sandsynliggjort, at de fakturerede beløb ikke er skattepligtig indkomst for klageren. Klageren må derfor anses for rettet indkomstmodtager af 67.622 kr. i indkomståret 2014 og 421.677 kr. i indkomståret 2015.

Der er ved afgørelsen lagt vægt på, at samtlige fakturerede beløb er overført fra [virksomhed1] ApS til bankkonti som klageren direkte eller indirekte har kunne disponere eller haft råderet over. Størstedelen er således overført til klagerens mindreårige børn og klagerens tidligere ægtefælle. I flere tilfælde er beløbene efterfølgende overført fra disse konti direkte til klageren. De øvrige overførsler er sket til et selskab og en person, som klageren må vurderes at have en relation til. Der er desuden henset til, at klageren til sagen har oplyst, at han kunne anmode om, at lønudbetalingen skulle ske til andre konti end hans egen. Klagerens forklaring om årsagen til at udbetalingerne er sket til disse konti, er ikke understøttet af objektive kendsgerninger og kan således ikke lægges til grund.

Der er ligeledes lagt vægt på, at klageren ikke har dokumenteret, at [virksomhed1] ApS rent faktisk har udbetalt løn til klageren, som anført på de fremlagte lønsedler. Således fremgår det af lønsedlerne, at samtlige lønudbetalingerne er sket som acontoudbetalinger. Som dokumentation for, at der er sket lønudbetalinger til klagerens bankkonti, har klageren fremsendt dokumentation på, at der er sket overførsler fra klagerens ene søn til klageren selv. [virksomhed1] ApS har ikke indberettet løn og indeholdt A-skat i indkomstårene, ligesom klageren ikke har selvangivet lønindtægt fra [virksomhed1] ApS. Det bemærkes i øvrigt, at timelønnen angivet på lønsedlerne fra [virksomhed1] ApS er væsentlig lavere end den der er oplyst på fakturaerne, og hvad der må antages at være sædvanligt for området.

Landsskatteretten finder herefter, at det er med rette, at Skattestyrelsen har fastholdt deres tidligere afgørelse af 9. januar 2018 og anset klageren for rette modtager af 67.622 kr. for fjerde kvartal i indkomståret 2014 og 421.677 kr. i indkomståret 2015.

Skattepligtig gave

Al indkomst er som udgangspunkt skattepligtig. Det fremgår af statsskattelovens § 4.

Enhver skatteyder skal selvangive sin indkomst, uanset om den er positiv eller negativ. SKAT kan bestemme, at en skatteyder skal oplyse om formuen ved indkomstårets begyndelse og ved indkomstårets udløb samt om størrelsen og arten af ændringer i formuen i indkomståret, herunder om hovedposter i årets privatforbrug. Det følger af skattekontrollovens § 1, stk. 1, og § 6 B, stk. 1. (dagældende lovbekendtgørelse nr. 1264 af 31. oktober 2013 med efterfølgende ændringer).

Hvis den selvangivelsespligtige ikke har selvangivet fyldestgørende på ansættelsestidspunktet, kan skatteansættelsen foretages skønsmæssigt, jf. skattekontrollovens § 5, stk. 3. (dagældende lovbekendtgørelse nr. 1264 af 31. oktober 2013 med efterfølgende ændringer).

Hvis der konstateres, at en skatteyder har modtaget indtægter af en vis størrelse, som ikke kan ses at være selvangivet, kan indkomsten forhøjes. Det følger af fast praksis, hvilket kan udledes af SKM2011.208H. Det påhviler skatteyderen at godtgøre, at disse indtægter stammer fra midler, der allerede er beskattet, eller som er undtaget fra beskatning. Der henvises til SKM2008.905H.

Låneforhold skal kunne dokumenteres f.eks. ved fremlæggelse af lånedokumenter, aftaler om forrentning og afvikling af lån m.v., hvilket kan udledes af SKM2013.363.BR. Det fremgår desuden af SKM2003.247.VLR, at det er skatteyderen der har bevisbyrden for, at de overførte beløb er ydet som lån. I Højesteretsdom offentliggjort i SKM2011.208.HR fandt retten det ikke bevist, at der forelå et reelt gældsforhold, idet låneforholdet ikke var tilstrækkeligt bestyrket af objektive kendsgerninger. Det fremgår desuden af SKM2015.109.BR, at efterfølgende udarbejdede dokumenter ikke anses for at kunne tillægges betydning ved vurdering af om der er tale om et lån.

Når der er tale om lån ydet indenfor et snævert interessefællesskab skal der foreligge en sikker og objektiv konstaterbar dokumentation for de påståede dispositioner for, at de kan lægges til grund. Det kan udledes af SKM2019.184.BR.

Skatteyderen skal kunne godtgøre, at der består et reelt gældsforhold med en reel forpligtelse til tilbagebetaling. Lånets størrelse, manglende sikkerhedsstillelse samt udsigten til låntagers mulighed for tilbagebetaling vil efter omstændighederne tillægges vægt. Dette kan udledes af SKM2018.571.BR og SKM2019.352.BR.

En gave er skattepligtig for modtageren, jf. statsskattelovens § 4, litra c, medmindre den falder ind under afsnit II i lov om afgift af dødsboer og gaver (boafgiftsloven), jf. statsskattelovens § 5, litra b.

Tidligere ægtefæller der ikke har haft fælles bopæl i de sidste to år før modtagelsen af gaven, er ikke omfattet af personkredsen i boafgiftsloven. Det fremgår af boafgiftslovens § 22, stk. 1.

Klageren har den 12. september 2014 modtaget en indsætning på 25.000 kr. fra sin tidligere ægtefælle og den 14. oktober en indsætning på 20.000 kr. fra [virksomhed2] ApS. Ifølge klageren er der for begge overførsler tale om et lån ydet af klagerens tidligere ægtefælle.

Klageren har fremlagt et lånedokument, hvoraf det fremgår, at klagerens tidligere ægtefælle har lånt klageren 45.000 kr. Det fremgår af lånedokumentet, at lånet var rentefrit og at det uden varsel kunne kræves indfriet. Lånedokumentet er underskrevet af klageren den 12. september 2014 og af klagerens tidligere ægtefælle den 14. oktober 2014.

Klageren har fremlagt en erklæring fra klagerens tidligere ægtefælle, hvor denne bekræfter at have ydet et lån på 45.000 kr. til klageren i 2014. Ifølge dette dokument blev lånet endelig indfriet i juni 2015.

Efter de foreliggende oplysninger finder Landsskatteretten ikke, at klageren har dokumenteret, at indsætningerne er skattefri indkomst. Det findes ikke i tilstrækkelig grad for godtgjort, at indsætninger stammer fra lån fra klagerens tidligere ægtefælle.

Der er ved afgørelsen lagt vægt på, at klageren ikke har dokumenteret, at der er tale om et reelt lån. I det fremlagte lånedokument fremgår ikke oplysninger om hvornår tilbagebetaling skal påbegyndes, med hvilke beløb eller hvor ofte tilbagebetaling skal ske. De oplyste tilbagebetalte beløb fremgår således ikke af klagerens kontoudtog. Der er ligeledes lagt vægt på, at hele lånebeløbet ikke er overført til klageren i forbindelse med underskrivelsen af lånedokumentet, men først sker mere end en måned senere. Det fremlagte lånedokument fremstår derfor som uden realitet og kan derfor ikke tillægges bevismæssig betydning.

På den baggrund finder Landsskatteretten ikke, at klageren i tilstrækkelig grad har godtgjort, at der er tale om midler der hidrører fra lån, men må anses for at være en gave fra klagerens tidligere ægtefælle.

Da klageren og dennes tidligere ægtefælle ikke er omfattet af personkredsen i boafgiftslovens § 22, stk. 1, er beløbet indkomstskattepligtigt for klageren efter statsskattelovens § 4, litra c.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt.

Fradrag for befordring

Fradrag for befordring mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads beregnes med udgangspunkt i den normale transportvej ved bilkørsel efter en kilometertakst, der fastsættes af Skatterådet. Fradrag sker kun for den del af befordringen pr. arbejdsdag, der overstiger 24 km. Det fremgår af ligningslovens § 9C.

Der indrømmes fradrag for det faktiske antal arbejdsdage, hvor der er kørt mellem sædvanlig bopæl og arbejdsstedet. Antal dage med kørsel mellem bopæl og arbejdssted skal kunne sandsynliggøres. Dette kan udledes af SKM2004.162.HR.

Det er skatteyderen, der skal dokumentere eller sandsynliggøre, at der er foretaget flere daglige befordringer mellem bopælen og det faste arbejdssted, jf. Vestre Landsrets dom af 30. juni 2009, offentliggjort i SKM2009.477.VLR.

Såfremt afstanden mellem bopæl og arbejdspladsen er usædvanlig lang, påhviler det skatteyderen at dokumentere eller på anden måde sandsynliggøre, at befordringen rent faktisk har fundet sted i det påståede omfang. Dette kan udledes af SKM2004.162.HR.

I praksis ses dokumentationskravet skærpet ved ekstraordinær lange afstande, når der foreligger omstændigheder, der kan tale imod at befordringen har fundet sted i det selvangivne omfang. Dette kan blandt andet udledes af SKM2016.427.VLR og SKM2019.55.BR.

Ved passage af [virksomhed16]sbroen kan den skattepligtige foretage fradrag for benyttelsen af forbindelse med 90 kr. pr. passage i bil og med 15 kr. pr. passage ved brug af den kollektive trafik. Der er ikke fradrag for udgiften, hvis skatteyderen ikke har afholdt udgiften. Det er skatteyderen, der skal dokumentere, at der er afholdt udgift til passage af Storebæltsforbindelsen. Det kan udledes af SKM.2004.2.LSR.

Klageren var i det pågældende indkomstår ansat på henholdsvis [hospital1], [hospital2] og [region2] i [by13]. Befordringsafstandene mellem klagerens bopæl og de respektive arbejdssteder er alle over 24 km. pr. arbejdsdag. Da klageren ønsker befordringsfradrag for flere daglige kørsler mellem sædvanlig bopæl og forskellige arbejdssteder, og afstanden herimellem er forholdsvis lang, påhviler det klageren at dokumentere eller sandsynliggøre, at han er berettiget hertil.

Der er fremlagt vagtplaner for de pågældende perioder, ligesom at klageren har fremlagt dokumentation for 11 gange passager over [virksomhed16] i bil og 5 gange med offentlig transport. Klageren har ikke fremlagt dokumentation for f.eks. udgifter til brændstof, værkstedsregninger m.v. for den periode, hvor klageren var registret som ejer af et køretøj.

Landsskatteretten finder, at klageren har sandsynliggjort en del af det selvangivne fradrag, men ikke at klageren har løftet bevisbyrden for, at befordring har fundet sted i det fulde selvangivne omfang.

Der er ved afgørelsen lagt vægt på, at klageren ikke har fremlagt dokumentation for udgifter til f.eks. brændstof, værkstedsregninger eller lignende. Der er ligeledes lagt vægt på, at klagerens forklaring omkring flere daglige kørsler mellem bopæl og forskellige arbejdssteder kun i et begrænset omfang kan lægges til grund, idet klagerens kørselsmønster ikke anses for at være tidsmæssigt muligt. Der henses i øvrigt til, at klageren har selvangivet befordringsfradrag for dage, hvor han ikke haft vagt på den pågældende arbejdsplads.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt.