|
|
Kendelse af 18-08-2022 - indlagt i TaxCons database den 09-09-2022
Journalnr. 19-0040975
Klagepunkt | Skattestyrelsens afgørelse | Klagerens opfattelse | Landsskatterettens afgørelse |
Indkomståret 2008 Forhøjelse af selskabet skattepligtige indkomst | 4.699.535 kr. | 0 kr. | 4.699.535 kr. |
Faktiske oplysninger
Indledende oplysninger
En anonym kilde lækkede i 2015 en stor mængde data fra advokatfirmaet [virksomhed1] i Panama til den tyske avis [...]. Lækket, som i offentligheden er omtalt som ”[...]”, indeholder oplysninger om en lang række offshore-selskaber oprettet af [virksomhed1].
SKAT købte i efteråret 2016 oplysninger om en række danskeres ejerskab af offshore-selskaber fra en anonym kilde. I de købte dokumenter indgik oplysninger om [virksomhed2] S.A.. C/O [person1] (herefter benævnt selskabet). Foruden de købte dokumenter har Skattestyrelsen indhentet oplysninger og dokumenter ved bistandsanmodning til skattemyndighederne i Luxembourg.
Nærmere om selskabet og hovedaktionæren
Selskabet er registreret i Panamas selskabsregister den 21. april 2008 med ”Número de Ficha” (fil nummer): [...].
Ifølge Skattestyrelsens oplysninger er selskabet ikke underlagt regnskabspligt i Panama.
Det fremgår af ”Declaration of Beneficial Ownership”, at [person1] (herefter benævnt hovedaktionæren) er ”Beneficial owner” af selskabet.
Af protokollat af bestyrelsesmøde den 22. maj 2008 i selskabet fremgår det, at der skulle udstedes fire aktier af en nominel værdi på hver 100 USD. Af et andet protokollat af samme dato fremgår det, at det på mødet blev besluttet at udstede [person1] ”Power of Attorney” (fuldmagt) til selskabet. Fuldmagten var begrænset tidsmæssigt til den 22. april 2011. Fuldmagten gav hovedaktionæren uindskrænket adgang til at tegne og lede selskabet samt en uindskrænket adgang til at råde over selskabets aktiver. Af begge protokollater fremgår det, at bestyrelsesmedlemmerne var [person2], [person3], [person4], [person5] og [person6].
Bestyrelsesmøderne er blevet afholdt på adressen [adresse1], Panama. Adressen er [virksomhed1]s hovedsæde.
Selskabet blev bestilt ved mail den 25. juni 2008 af hovedaktionærens bankrådgiver, [person7] fra [finans1].
Det fremgår i øvrigt af mails af 4. juni 2008 fra [person8] fra [finans1] til [person9], som skal udarbejde lånedokumenter, at lånedokumenterne skal etableres på privatkonto depot nr. [...82], og at nettoprovenu på lån skal overføres til selskabets konto med depot nr. [...80].
Skattestyrelsen har modtaget et ”share register” (aktieregister). Det fremgår heraf, at selskabet den 22. april 2008 har udstedt fire aktier af en nominel værdi på hver 100 USD, certifikatnummer 1-4. Alle aktierne er bearer shares (ihændehaveraktier).
Selskabet oprettede den 10. april 2008 en bankkonto og depot med porteføljenr. [...80] hos [finans1]. Kontoåbningsblanketten (Account Opening Request) er underskrevet af hovedaktionæren for og på vegne af selskabet. Blanketten er underskrevet i Spanien, [by1], den 8. juni 2008. Det fremgår samtidigt af blanketten, at i tilfælde af at banken må kontakte selskabet, skal det være på følgende nødadresse: [person1], [adresse2], [by2]. Af kontoåbningsblanketten fremgår det desuden:
”That the owner of the account holder with the Bank is following legal persons: [person1] Ownership 100 %.
Hovedaktionæren står angivet som UBO (Ultimate Beneficial Owner) af selskabets konto med porteføljenr. [...80].
Det fremgår tillige af ”Account Opening Request”, at selskabskapitalen stammer fra et lån optaget hos hovedaktionærens private konti i [finans1]. på konto [...82], og at der vil blive overført ca. 750.000 EUR.
Af kontoudtogene for selskabets konti i [finans1]. fremgår det, at selskabet har indgået aftaleindlån (Term Deposit) og handlet finansielle kontrakter (Outright).
Skattestyrelsen har derudover modtaget dokumenter med kopi af hovedaktionærens pas. Dokumenterne er stemplet som modtaget den 8. august 2007 og underskrevet af [person8], [finans1].
Hovedaktionæren har siden 2008 haft fast bopæl i Danmark.
Repræsentanten har i klagen oplyst, at selskabet blev deaktiveret den 18. juli 2011, hvorefter det blev ”struck off” som selskab den 15. juli 2011.
Skattestyrelsen har efter sagens oversendelse til Skatteankestyrelsen søgt selskabet frem i Panamas selskabsregister. Det fremgår heraf, at selskabet stadig er aktivt.
Nærmere om selskabets vedtægter og dets registrerede direktører
Selskabets vedtægter blev den 10. april 2008 noteret hos ”Notaria [...], Provincia de Panama” ved notar Dr. [person10]. Vedtægterne er skrevet på henholdsvist spansk og engelsk.
Det fremgår af artikel 3 og 6 i vedtægterne, at selskabets aktiekapital udgør 10.000 USD fordelt på 100 aktier a 100 USD, og at aktionærerne alene hæfter med den indskudte kapital. Desuden fremgår det af artikel 13, at selskabet har følgende bestyrelse:
[person2] Director and President
[person3] Director and Secretary
[person4] Director / Vicepresident and Treasurer
[person5] Director and Assistant Secretary
[person6] Director and Assistant Secretary
Selskabets indsatte direktører, der alle er medarbejdere hos [virksomhed1], optræder med følgende antal bestyrelsesposter i diverse selskaber ifølge Panamas selskabsregister:
Navn | Antal bestyrelsesposter |
[person2] | 6.843 |
[person3] | 6.901 |
[person4] | 8.548 |
[person5] | 8.627 |
[person6] | 8.877 |
Af artikel 17 og 18 i den engelske version af vedtægterne fremgår endvidere følgende:
”No contract or transaction between the Corporation and any other corporation shall be affected or invalidated by the fact that any Director or Officer of this Corporation may be a Director or Officer of such other corporation; any Director or Officer, individually or jointly, may be a part to, or be interested in any contract, agreement or transaction of this Corporation.
(...)
Any two Directors of the Corporation may grant general or special powers of attorney, with or without powers of disposition, without having to meet. The Directors shall not be liable for any unlawful or improper act carried out by any persons to whom they have granted a power of attorney or by third parties authorized to transact any business in the name and on behalf of the corporation.“
Det fremgår ikke af vedtægterne, hvorledes selskabets overskud skal fordeles.
Af ”Corporation Law of Panama, Law 32 of February 26, 1927” fremgår følgende om udbytter (dividends):
“Dividends may be paid to the stockholders from the net earnings or profits of a corporation or from the surplus of its assets over its liabilities, but not otherwise. The corporation may declare and may pay dividends upon the basis of the amount upon partly paid shares of stock.“
Nærmere om transaktioner på selskabets konti i Luxembourg
Det fremgår af oplysninger fra [finans1], at selskabet er registreret som indehaver af bankkonto og depot med porteføljenr. [...80]. Hovedaktionæren har haft fuldmagt til kontoen.
Det fremgår ligeledes, at fordringer og finansielle kontrakter er registeret tilhørende selskabet. Selskabets kundenummer fremgår desuden af kontoudskrifterne fra banken.
Ifølge fremlagte kontoudskrifter er der sket kontante indsætninger på selskabets konto. Skattestyrelsen har på baggrund heraf udarbejdet følgende opgørelse over kontante tilskud i indkomståret 2008:
Dato | Depot nr. | Konto betegnelser/Ejer | Tekst | Beløb | Valuta | Kurs | I DKK | Bemærkninger |
03-07-2008 | [...80] | [virksomhed2] S.A., | Transfer | 460.000,00 | EUR | 745,75 | 3.430.450,00 | Anses for tilskud Hævet fra konto nr. [...82] privat konto i [finans1] |
03-07-2008 | [...80] | [virksomhed2] S.A., | Transfer | 5.000,00 | EUR | 745,75 | 37.287,50 | Anses for tilskud Hævet fra konto nr. [...82] privat konto i [finans1] |
09-07-2008 | [...80] | [virksomhed2] S.A., | Transfer | 150.000,00 | EUR | 745,75 | 1.118.955,00 | Anses for tilskud Hævet fra konto nr. [...82] privat konto i [finans1] |
Samlet tilskud | 4.586.692,50 |
Pengene er overført fra hovedaktionærens private konto [...82] i [finans1].
Af oplysningerne fra [finans1]. fremgår det, at selskabet har indestående på konti i forskellige valutaer og lån. Skattestyrelsen har på baggrund af selskabets renteindtægter opgjort selskabets nettorente i indkomståret 2008 til 89.819 kr.
Selskabet har tillige haft kurstab på fordringer i udenlandsk valuta som følge af handel oplyst som ”Term Deposit”. Skattestyrelsen har hertil opgjort selskabets nettokurstab vedrørende udenlandske låneaftaler således:
Indkomstår | Fordring udenlandsk valuta |
2008 | -7.866 kr. |
Det fremgår endvidere, at selskabet har foretaget investeringer i Outright valutakontrakter. Skattestyrelsen har hertil opgjort avancen således:
Indkomstår | Avance finansielle kontrakter i DKK |
2008 | 45.631 |
Det fremgår desuden, at selskabet har betalt gebyrer benævnt ”Establishment Fee”” til [finans1]. Skattestyrelsen har opgjort selskabets betalte gebyrer således:
Indkomstår | Udgift | Tekst | Valuta | Valutakurs | Fradrag i DKK |
2008 | -2.000 | Establishment Fee | EUR | 746,13 | -14.922,60 |
-14.923 |
Skattestyrelsens afgørelse
Det fremgår af Skattestyrelsens afgørelse, at:
”Skattestyrelsen har gennemgået en række dokumenter og oplysninger om selskabet [virksomhed2] S.A.. Panama, for perioden 2008 - 2016. På dette grundlag er [virksomhed2]
S.A. gjort skattepligtigt til Danmark efter selskabsskattelovens§ 1, stk. 6 (ledelsens sæde), med virkning fra den 25. juni 2008 (datoen for bestilling af "Power of attorney" (fuldmagt)).
Da selskabet er skattepligtigt til Danmark, skal det medregne og selvangive sin indkomst for perioden.
Den 21. februar og den 27. februar 2019 har [virksomhed2] S.A.. gjort indsigelser over vores forslag pr. telefon, endvidere er der den 28. februar 2019 modtaget mail med selskabets indsigelser.
De modtagne indsigelser over vores forslag af 19. februar 2019 er gengivet under afsnit 1.2.
Resultatet er, at vi fastholder selskabets skattepligtige indkomst for 2008 og 2015-2017 i overensstemmelse med forslag af 19. februar 2019.
Selvom vi har gennemgået grundlaget for selskabets skat, udelukker det ikke, at vi på et senere tids punkt vil se på samme periode igen.
Skattestyrelsens ændringer
2008:
Intet selvangivet | |
Skattepligtigt tilskud. Vi henviser til sagsfremstillingens afsnit 2 | 4.586.692 kr. |
Nettorenter. Vi henviser til sagsfremstillingens afsnit 3 | 89.819 kr. |
Fodringer i udenlandsk valuta. Vi henviser til sagsfremstillingens afsnit 4 | -7.866 kr. |
Finansielle kontrakter. Vi henviser til sagsfremstillingen afsnit 5 | 45.631 kr. |
Fradrag for Custody Fee. Vi henviser til sagsfremstillingens afsnit 6 | -14.923 kr. |
Ansat skattepligtige indkomst | 4.699.353 kr. |
2015:
Intet selvangivet | |
Skønnet indkomst Vi henviser til sagsfremstillingens afsnit 8 | 0 kr. |
Ansat skattepligtig indkomst | 0 kr. |
2016:
Intet selvangivet | |
Skønnet indkomst Vi henviser til sagsfremstillingens afsnit 8 | 0 kr. |
Ansat skattepligtig indkomst | 0 kr. |
2017:
Intet selvangivet | |
Skønnet indkomst Vi henviser til sagsfremstillingens afsnit 8 | 0 kr. |
Ansat skattepligtig indkomst | 0 kr. |
”
Som begrundelse for afgørelsen fremgår følgende:
”1. Fuld skattepligt som følge af ledelsens sæde i Danmark
(...)
1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse
1.4.1 Indledning
Selskabsskattelovens § 1, stk. 6, 1. pkt. har følgende indhold:
"Selskaber og foreninger m.v. omfattet af stk. 1, nr. 2-6, anses for hjemmehørende her i landet, hvis selskabet eller foreningen m.v. er registreret her i landet eller har ledelsens sæde her i landet. "
For selskaber, der ikke er registreret i Danmark, er der således tre betingelser, der skal være opfyldt.
• Der skal være tale om et selskab (eller en forening m.v.). Det er en forudsætning, at selskabet har status som selvstændig juridisk enhed. Selskabet har dermed retsevne og kan indgå bindende retsakter. Hvis selskabet ikke er en selvstændig juridisk enhed, så er det transparent såvel civilretligt som skatteretligt. Personen bag selskabet (f.eks. kapitalejeren, stifteren, medlemmet) anses dermed for at eje de omhandlede rettigheder, aktiver og forpligtelser m.v. Se afsnit 1.4.2.
• Selskabet skal være omfattet af en af de selskabsformer, der er angivet i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2-6. Se afsnit 1.4.3.
• Endeligt skal selskabet have ledelsens sæde i Danmark. Se afsnit 1.4.4.
1.4.2. Er der tale om et selskab?
Selskabet er registreret i Panamas selskabsregister den 10. april 2008 med "Numero de Ficha" (fil nummer): [...].
For at der kan ske registrering af selskabet i Panamas selskabsregister, følger der af landets selskabslovgivning et krav om, at selskabet har udarbejdet vedtægter. Selskabets vedtægter registreres i selskabsregistret.
Med registreringen af [virksomhed2] S.A. i Panamas selskabsregister, er der altså tale om et lovligt registreret selskab med selvstændige vedtægter. Vi henviser til Bilag 01, hvoraf selskabets vedtægter fremgår.
Det fremgår af bilagene fra [finans1], at banken har indsat [virksomhed2] S.A. som konto- og depothaver, hvorfor banken således også anerkender selskabets retsevne og dermed dets eksistens.
Det er på denne baggrund vores opfattelse, at [virksomhed2] S.A. er et i Panama lovligt oprettet og bestående selskab. Vi henviser i den forbindelse til TfS 1997, 506 HR. I sagen fandt Højesteret, at et selskab, der var oprettet på Jersey, skulle anses for at være et lovligt oprettet og bestående selskab, som skulle tillægges skattemæssig virkning.
1.4.3. Er selskabet omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2-6?
Selskabsskatteloven § 1, stk. 1 har følgende indhold:
"Skattepligt i henhold til denne lov påhviler følgende selskaber og foreninger m.v., der er hjemmehørende her i landet:
(...)
2) andre selskaber, i hvilke ingen af deltagerne hæfter personligt for selskabets forpligtelser, og som fordeler overskuddet i forhold til deltagernes i selskabet indskudte kapital, (...) "
I Den juridiske vejledning 2018-1, afsnit C.D.1.1.3, står der:
"Om der foreligger et selskab, som er omfattet af SEL § I, stk. I, nr. 2, må afgøres udfra en samlet konkret vurdering. Af væsentlig betydning for denne vurdering er selskabets vedtægter og hensigten med dets virksomhed, men derudover kan nedennævnte forhold være af betydning for vurderingen. Det bemærkes, at de nævnte forhold ikke er udtryk for en udtømmende liste. Endelig bemærkes, at et enkelt af disse forhold ikke kan være ubetinget afgørende.
Ved vurderingen kan følgende tale for, at selskabet er omfattet af SEL § I, stk. I, nr. 2:
• ingen af deltagerne hæfter personligt
• fordeling af overskuddet sker i forhold til den af deltagerne indskudte kapital
• det årlige overskudfordeles på grundlag af omsætningen, men en eventuel likvidationsudlodning baserespå kapitalens størrelse
• selvstændige vedtægter
• særskilt regnskab
• særskilte foreningsorganer, som med bindende virkning kan handle, også for de medlemmer, somikke er med i ledelsen
• mulighed for udvidelse af medlemskredsen
• bestemmelse om, hvad der skal ske med formuen ved det enkelte medlems udtræden eller ved enhedensopløsning
• indskudskapital (kan enten være nominelt angivet til en bestemt størrelse, eller der kan være tale omvekslende indskudskapital).
Følgende kan tale imod, at selskabet er omfattet af SEL § I, stk. I, nr. 2:
• fordeling af både overskud og af likvidationsprovenu foretages på grundlag af omsætningen (kooperativvirksomhed)
• en eller flere hæfter personligt
• ingen fordeling af overskud finder sted i forhold til kapitalindskuddet
• Overskuddet anvendes til almennyttige eller almenvelgørende formål. "
Ved vurderingen af om [virksomhed2] S.A.., er omfattet af selskabsskattelovens § 1; stk. 1, nr. 2, skal der således i overensstemmelse med praksis belyses andre forhold om det udenlandske selskab end dem, der er anført i lovteksten (hæftelse og fordeling af overskud).
Det tungest vejende kriterium i bedømmelsen vil dog oftest være hæftelsesformen. Skatterådet tillagde hæftelsesformen afgørende betydning i SKM2008.761.SR og SKM201 l.567.SR. Hvis det således med stor sikkerhed kan be- eller afkræftes, at der er begrænset hæftelse, er det mindre relevant, om der f.eks. foreligger særskilt regnskab eller ej.
1.4.3.1. Spørgsmålet om hæftelse
Aktionærerne hæfter alene med den indskudte kapital.
Det kan læses af artikel 6 i den engelske version af vedtægterne:
"The shareholders are liable vis-a-vis the Corporation 's creditors only up to the unpaid amount af their shares."
Aktiekapitalen udgør 10.000 USD fordelt på 100 aktier å 100 USD. Det fremgår af artikel 3 i den engelske version af vedtægterne:
"The authorized capital ofthe Corporation consists af TEN THOUSAND DOLLARS (US US $10,000.00), legal tender of the United States af America, divided info ONE HUNDRED (100) shares, which may be nominative or bearer shares, af a nominal value af ONE HUNDRED DOLLARS (US $100.00) each. The Board af Directors may allow bearer share certificates to be exchanged forshare certificates in the name af shareholders and vice-versa."
Det forhold, at hele kapitalen ikke skal indbetales med det samme, betyder i sagens natur ikke, at der er personlig hæftelse.
Det er vores vurdering, at [virksomhed2] S.A.. er et selskab, hvor aktionærernes hæftelse begrænser sig til aktiekapitalen.
1.4.3.2. Spørgsmålet om fordeling af overskud
Det fremgår ikke af vedtægterne, hvorledes selskabets overskud fordeles.
Det bemærkes, at det er vores opfattelse, at kriteriet om fordelingen af overskuddet alene er af underordnet betydning i relation til kvalifikationen af selskabets subjektive skattepligt.
Af "Corporation Law of Panama, Law 32 ofFebruary 26, 1927", article 37 fremgår følgende om udbytter (dividends):
"Dividends may be paid to the stockholders from the net earnings ar projits af a corporation ar from the surplus of its assets over its liabilities, but not otherwise. The corporation may declare and may pay dividends upon the basis af the amount upon partly paid shares of stock."
Det fremgår således ikke eksplicit af bestemmelsen, hvordan overskuddet skal fordeles. Vi lægger derfor til grund, at fordeling kan aftales mellem aktionærerne, eksempelvis med baggrund i vedtægterne. Såfremt en sådan fordelingsnøgle ikke er aftalt, er det vores opfattelse, at udgangspunktet for fordelingen af overskuddet må ske i forhold til den faktisk indskudte kapital for den enkelte aktionær.
For aktier, der kun er delvist indbetalt, fremgår det således af bestemmelsen, at udbyttet kan deles proportionelt med det beløb, der faktisk er betalt for aktierne.
Med henvisning til panamansk ret, er det derfor vores vurdering, at [virksomhed2] S.A. fordeler overskuddet i forhold til deltagernes indskudte kapital.
1.4.3.3. Øvrige forhold
De fleste øvrige forhold, som er nævnt i Den juridiske vejledning 2018-1, afsnit C.D.1.1.3 ovenfor, taler i øvrigt for, at [virksomhed2] S.A.. er omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2.
• Der er udfærdiget selvstændige vedtægter.
• Direktionen kan med bindende virkning handle på vegne af selskabet og dermed også for de aktionærer, som ikke er med i ledelsen.
• Da aktierne er omsættelige, kan aktionærkredsen i princippet udvides til 100 aktionærer (antallet af aktier i selskabet).
• [virksomhed2] S.A.. har blandt andet i kraft af sit ejerskab over bankkonti, indgåelse af aftaleindlån og finansielle kontrakter gjort brug af sin selvstændige retsevne.
Det eneste, der ikke taler for, at der er tale om et selskab omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2, er, at der ikke er udfærdiget særskilt regnskab. Der er ikke regnskabspligt i Panama.
På baggrund af ovenstående er det vores opfattelse at [virksomhed2] S.A. er omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2.
1.4.4. Hvor har [virksomhed2] S.A.. ledelsens sæde?
Reglen om ledelsens sæde i Danmark blev indført ved§ 1, nr. 1 i Lov nr. 312 af 17. maj 1995 om ændring af forskellige skattelove (LFF 1994-11-02 nr. 35).
Af lovforslagets bemærkninger til bestemmelsen fremgår bl.a.:
"Afgørelsen af, om et selskabs ledelse har sæde her i landet, beror på en konkret vurdering af de faktiske forhold i forbindelse med beslutningstagningen i selskabet. Ved denne vurdering lægges først og fremmest vægt på beslutninger forbundet med den daglige ledelse af selskabet. Selskabet vil derfor ofte blive anset for hjemmehørende i Danmark, når direktionen har sæde, eller hovedsædet er beliggende her i landet. " (Vores understregning)
Som det fremgår skal det undersøges, hvor beslutninger der er forbundet med den daglige ledelse træffes. Før vi kan tage stilling til dette, er der en række andre ting som skal belyses. Det drejer sig om:
Selskabets registrerede ledelse:
Selskabet [virksomhed2] S.A.. har ifølge vedtægternes artikel 13 følgende bestyrelse:
[person2] | Director and President |
[person3] | Director and Secretary |
[person4] | Director / Vicepresident and Treasurer |
[person5] | Director and Assistant Secretary |
[person6] | Director and Assistant Secretary |
Vi har vurderet, at direktørerne alle er ansatte hos [virksomhed1], idet deres adresse i vedtægterne står anført som [virksomhed1]s kontoradresse og det faktum, at bestyrelsesmøderne ligeledes står anført som afholdt på [virksomhed1]s kontoradresse.
Den registrerede ledelse har, ifølge referaterne af bestyrelsesmøderne, udelukkende truffet beslutning om udstedelse af bearer shares (ihændehaveraktier) og Power of Attorney (fuldmagt).
Ledelsen af selskabet er med udstedelsen af fuldmagten effektivt overdraget til [person1].
På baggrund af det ovenfor anførte finder vi, at den registrerede ledelse i [virksomhed2] S.A. i kraft af udstedelsen af Power of Attorney af 22. april 2008 har overdraget ledelsen af [virksomhed2] S.A.. til [person1].
"Power of Attorney"
Selskabets direktører har den 22. april 2008 udstedt en "Power of Attomey" (fuldmagt) til [person1].
Selskabet og fuldmagten er bestilt af [person1]s bankrådgiver i [finans1]., [person7] den 25. juni 2008, hvilket fremgår af Bilag 02. Vi lægger til grund, at [person7], som rådgiver for [person1], ikke har handlet på egen hånd, men at han agerer på anmodning fra [person1], da han bestilte skuffeselskabet [virksomhed2] S.A.. med tilhørende fuldmagt til [person1].
Som det fremgår af de faktiske forhold ovenfor, udløb den første fuldmagt efter tre år, svarende til den 22. april 2011.
Vi er ikke i besiddelse af dokumenter, der viser, om fuldmagten efterfølgende er blevet yderligere forlænget. Vi bemærker, at selskabet, ifølge selskabsregisteret i Panama, stadigt er aktivt.
Hvem ejer selskabet?
| • | Selskabet [virksomhed2] S.A.. og Power of Attorney er bestilt af [person1]s bankrådgiver. |
| • | Power of Attorney (fuldmagt) af 22. april 2008 er udstedt til [person1]. Han har således fået uindskrænket adgang til at tegne og lede [virksomhed2] S.A.. og uindskrænket adgang til at råde over selskabets aktiver m.v. |
| • | Selskabets bestyrelse kan ifølge vedtægternes artikel 18 ikke gøres ansvarlige for nogen ulovlige eller ukorrekte handlinger som fuldmagtshaver udfører. |
| • | [person1] har underskrevet selskabets "Declaration of Beneficial Ownership" hos [finans1]. |
| • | [person1]s underskrift fremgår af alle aftaler, [virksomhed2] S.A.. har indgået med [finans1]. |
| • | Afkastet af de finansielle aktiver (udbytte fra selskabet) i [virksomhed2] S.A.. tilfalder [person1]. |
| • | Det har formodningen imod sig, at en ejer af et selskab vil afgive råderetten over selskabet til 3. mand, i en sådan grad som det sker ved udstedelse af fuldmagten. |
| • | Selskabets aktiekapital består udelukkende af ihændehaveraktier, der er udstedt samme dag som [person1] er blevet tildelt uindskrænket fuldmagt til at handle på vegne af selskabet. |
Af ovenstående grunde, finder vi, at [person1] må anses for at være den reelle ejer (eneaktionær/ hovedaktionær) af selskabet civilretligt og dermed også skatteretligt.
Ledelsens sæde:
Spørgsmålet om ledelsens sæde har været genstand for administrativ praksis primært i form afbindende svar fra Ligningsrådet/Skatterådet.
Vi henviser til TfS 1996, 257 LR, TfS 1998, 607 H og TfS 2000.196 LR.
I TfS 1996, 257 LR anså Ligningsrådet ikke et selskab, hvis aktivitet var rejefiskerivirksomhed i canadisk farvand, for fuldt skattepligtigt til Danmark i medfør af selskabsskattelovens § 1, stk. 7 (dagældende). Selskabet var indregistreret og fuldt skattepligtigt til Canada. De daglige ledere og ultimative ejere af selskabet havde bopæl i Danmark. Den daglige ledelse fandt efter det oplyste i det væsentlige sted i Canada.
Af afgørelsen fremgår det, at i henhold til bemærkningerne til lovforslaget beror afgørelsen af, om et selskabs ledelse har sæde her i landet, på en konkret vurdering af de faktiske forhold i forbindelse med beslutningstagningen i selskabet. Ved denne vurdering lægges først og fremmest vægt på beslutninger forbundet med den daglige ledelse af selskabet. I den konkrete sag blev beslutninger vedr.:
- nødvendige antal besætningsmedlemmer og udskiftning af disse
- fangstområde
- produktionssammensætning
- bestilling af diverse materiale
taget på skibet, der var indregistreret i Canada, og som næsten udelukkende befandt sig i canadisk farvand. Der blev endvidere lagt vægt på, at bogføring, skattebetaling for mandskab m.v. foregik fra kontoret i Canada.
I TfS 1998, 607 H fandt Højesteret, at ved vurderingen af ledelsens sæde var det afgørende, hvor selskabets daglige ledelse blev varetaget, dvs. hvor direktionen havde sit sæde og ikke, hvor eneaktionæren befandt sig.
I TfS 2000.196 fandt landsskatteretten, at hvis selskabets virksomhed er af en karakter, hvor der ikke er en faktisk daglig ledelse, f.eks. fordi selskabets eneste aktivitet er at besidde aktier i andre selskaber, så må stedet, hvor de øvrige beslutninger vedr. selskabets ledelse tages, lægges til grund.
Som det fremgår, af ovenstående afgørelser, er det afgørende, hvor den daglige ledelse varetages. Der skal i den forbindelse ses på, hvilke ledelsesbeslutninger der er nødvendige for selskabets drift.
2. Skattepligtigt tilskud til selskabet
(...)
2.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse
Det fremgår af kontoudtog fra [finans1], at der den 3. og 9. juli 2008 har været indsætninger på [virksomhed2] S.A..s konto på i alt 615.000 Euro.
Omregnet efter nationalbankens dagskurser udgør beløbet i alt 4.586.692,50 kr.
Pengene er overført fra [person1]s private konto i [finans1]. Selskabet har ifølge de modtagne kontoudtog ikke ejet nogen aktiver forud for disse transaktioner.
Selskabet har ikke udfærdiget regnskab og hovedaktionær har oplyst, at selskabet var oprettet da man ønskede, at lave valutaforretninger gennem [finans1].
Selskabet har ikke selvangivet skattepligtig indkomst på sin danske selvangivelse.
Al indkomst er skattepligtigt ifølge statsskattelovens§ 4. Som udgangspunkt er indsætninger på selskabets konti kategoriseret som tilskud, med mindre der er tale om:
1. Betaling for en modydelse, f.eks. en tjenesteydelse eller et aktiv.
2. Låneforhold mellem parterne. Beløbet kan både udgøre låneprovenu for et lån fra hovedaktionær til selskabet eller helt eller delvis indfrielse af hovedaktionærs gæld til selskabet.
3. Kapitaltilførsel fra hovedaktionær til selskabet.
Ad. 1 Betaling for en modydelse
Den skattemæssige behandling heraf afhænger af, hvilken modydelse, der er tale om. Hvis der er tale om en tjenesteydelse eller en vare, er salgssummen skattepligtig for selskabet, ifølge statsskattelovens § 4, stk. 1, litra a. Hvis der er tale om et anlægsaktiv eller et finansielt aktiv, udgør beløbet en skattemæssig salgssum herfor og den skattemæssige behandling heraf afhænger af, hvilket type aktiv der er tale om.
Vi finder ikke, at der er tale om betaling for en modydelse. Således ses der på det foreliggende grundlag ikke at være aktivitet eller aktiver i selskabet, der underbygger dette. Selskabet har ifølge de modtagne kontooplysninger ikke finansielle aktiver i depot hos [finans1]., forud for indsætningerne.
Således foreligger der ikke betaling for en modydelse.
Ad. 2 Låneforhold mellem parterne
Hvis overførslen til bankkontoen udgør et låneprovenu for et lån fra hovedaktionær til selskabet eller helt eller delvist indfrielse af et lån fra selskabet til hovedaktionær, får overførslen ikke umiddelbart nogen skattemæssige konsekvenser for selskabet. Dog vil et låneforhold mellem parterne være omfattet af kursgevinstloven og en eventuel avance eller tab på fordringen/gælden vil under visse omstændigheder skulle medtages skattemæssigt.
Vi finder imidlertid ikke, at der er tale om et lån, da der ikke er forhold, der indikerer dette. Således fremgår det ikke af det modtagne materiale, at der er sket en løbende tilbagebetaling, og der foreligger ikke øvrig dokumentation i form af en låneaftale eller andet. Der henvises til SKM2008.611.HR, SKM2011.208.HR og SKM2016.503.ØLR, hvor låneoptagelserne ikke blev anerkendt, da der ikke fandtes at være underliggende dokumentation herfor.
Ad. 3 Kapitaltilførsel fra hovedaktionær til selskabet
Kapitaltilførsel i forbindelse med stiftelse af selskabet og i forbindelse med nytegning af aktier er skattefri for selskabet. Hvis den indskudte kapital svarer til aktiernes værdi, er beløbet skattefrit, da der herved ikke foreligger et tilskud.
Sker kapitaltilførslen til overkurs, gælder selskabsskattelovens § 13, stk. 1, nr. 1:
"Til den skattepligtige indkomst medregnes ikke:
1. Overkurs, som et selskab opnår ved udstedelse af aktier eller ved udvidelse af sin aktiekapital. "
Som det fremgår, er skattefriheden efter ordlyden betinget af, at der enten udstedes aktier (ved stiftelsen) eller aktiekapitalen udvides (ved nytegning). Hvis der ikke sker aktieemission i forbindelse med kapitaltilførslen, udgør det indskudte beløb derfor et skattepligtigt tilskud. Dette er i øvrigt fastslået i SKM2002.310.HR og i SKM2009.706.HR.
I SKM2009.706.HR overførte et selskab ca. 14,5 mio. kr. til fire polske datterselskaber efter de i Polen gældende regler om kapitaltilførsel. Overførslen skete uden udstedelse af aktier. De polske selskaber indgik i dansk sambeskatning. Højesteret fandt ikke, at der i selskabsskattelovens§ 13, stk. 1, nr. 1 var hjemmel til at undlade beskatning, da overførslerne fandt sted uden udstedelse af aktier. Det forhold, at der efter polsk ret gyldigt kunne foretages kapitaludvidelse uden udstedelse af aktier, førte ikke til, at tilførslen blev skattefri efter selskabsskattelovens § 13, stk. 1, nr. 1.
Alene fordi, at der i denne sag ikke foreligger oplysninger om, at der er udstedt aktier i forbindelse med kapitaltilførsel, er der ikke tale om skattefri kapitaltilførsel til overkurs efter selskabsskattelovens § 13, stk. 1, nr. 1.
Konklusion
Da det ovenfor er konkluderet, at overførslen ikke er omfattet af ovenstående undtagelser, er der tale om et tilskud fra hovedaktionær til selskabet. Vi henviser til TfS 2004, 182 ØLR.
Tilskuddet, der udgør 4.586.692,50 kr. ifølge ovenstående er skattepligtigt hos selskabet ifølge statsskattelovens § 4, stk. 1. Selskabets skattepligtige indkomst forhøjes med 4.586.692 kr., svarende til det overførte beløb.
Da der ikke er kommet bemærkninger til dette punkt fastholder vi, at det anses for dokumenteret, at der er sket overførsel fra hovedaktionær og indsat på en bankkonto, som tilhører selskabet.
Der henvises til Bilag 06
3. Renteindtægter
(...)
3.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse
Selskabet har ikke selvangivet renteindtægter på en dansk selvangivelse.
Renteindtægter beskattes efter statsskattelovens § 4, stk. 1, litra e.
Vi har opgjort renterne som det fremgår af vedlagte bilag 04.
Indkomstår | Nettorente i DKK |
2008 | 89.819 kr. |
Da der ikke er kommet bemærkninger til dette punkt fastholder vi, at selskabets skattepligtige indkomster forhøjes med de opgjorte nettorenter
4. Gevinster og tab på fordringer i udenlandsk valuta.
(...)
4.4. Skattestyrelsen bemærkninger og begrundelse
Selskabet har ikke selvangivet kursgevinster og kurstab på fordringer på en dansk selvangivelse.
Vi har på grundlag af de modtagne kontoudtog m.v. opgjort kursgevinster og kurstab som det fremgår af de vedlagte bilag 05.
Det enkelte indkomstårs nettokursgevinst og nettokurstab, opgjort efter kursgevinstlovens § 25 og § 26, udgør ifølge bilag 05 følgende beløb i DKK:
Indkomstår | Netto fordringer i DKK |
2008 | -7.866 |
Da der ikke er kommet bemærkninger til dette punkt fastholder vi, at selskabets skattepligtige indkomster nedsættes med de opgjorte nettokurstab, jf. kursgevinstlovens § 3.
5. Gevinst og tab på finansielle kontrakter
(...)
5.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse
Selskabet har ikke selvangivet gevinst og tab på finansielle kontrakter på en dansk selvangivelse.
Gevinst og tab på finansielle kontrakter er skattepligtigt ifølge kursgevinstlovens§ 29, stk. 1.
Af kontoudtogene for [virksomhed2] S.A.. konti i [finans1]. fremgår det, at selskabet blandt andet har foretaget investeringer i valutaterminskontrakter (Outrigth).
Beskatningen sker efter lagerprincippet, jf. kursgevinstlovens § 33, stk. 1. Dvs., at resultatet opgøres hvert år på grundlag af kontraktens værdi ved slutningen af indkomståret, selv om kontrakten først realiseres i et senere år.
Der er fradrag for tab ved modregning i årets gevinster, eller i den skattepligtige indkomst.
Vi har beregnet gevinsten på valutaterminskontrakten ved at sammenholde aftalebeløbet med dagskursen på handelstidspunktet.
Vi har herefter opgjort gevinster og tab på finansielle kontrakter, som det fremgår af det vedlagte
bilag 09.
Indkomstår | Avance finansielle kontrakter i DKK |
2008 | 45.631 |
Da der ikke er kommet bemærkninger til dette punkt fastholder vi, at selskabets skattepligtige indkomster forhøjes med den opgjorte gevinst.
6. Fradrag for gebyr
(...)
6.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse
Det er vores opfattelse, at de afholdte udgifter til bankgebyrer er fradragsberettigede efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.
Dato | Udgift | Tekst | Valuta | Valutakurs | Fradrag i DKK |
2008: | |||||
31-07-2008 | -2.000 | Establishment Fee | EUR | 746,13 | -14.922,60 |
-14.932 |
Da der ikke er kommet bemærkninger til dette punkt fastholder vi, at selskabets skattepligtige indkomster nedsættes med de dokumenterede udgifter til Fees.
(...)
8. Manglende selvangivelse
(...)
8.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse
[virksomhed2] S.A.. er fortsat registreret som aktivt i selskabsregistret i Panama. På baggrund heraf er det vores opfattelse, at selskabet ikke er likvideret og endeligt juridisk opløst.
Vi har ikke fået selskabets selvangivelse for indkomstårene 2008-2016. Vi har i denne fremstilling opgjort selskabets indkomst for året 2008 på baggrund af materialet vedrørende selskabets bankkonto.
Vi foreslår en ansættelse af selskabets indkomst for indkomståret 2008.
Vi fastsætter med hjemmel i skattekontrollovens§ 5, stk. 3 selskabets indkomst for 2009 til 2017 til 0 kr. Skønnet begrundes med, at kontoen i [finans1]. tømmes den 27. april 2009. Vi har herefter ikke oplysninger om aktivitet i selskabet.
Idet selskabet fortsat er aktivt, gøres der opmærksom på, at selskabet også fremover har pligt til årligt at oplyse om sin indkomst, ifølge skattekontrollovens § 2.”
Klagerens opfattelse
Repræsentanten har på selskabets vegne ved brev af 10. maj 2019 nedlagt påstand om, selskabets skatteansættelse for indkomståret 2008 nedsættes med 4.699.353.
Til støtte herfor har repræsentanten anført:
”Til støtte for den nedlagte påstand gøres det helt overordnet gældende, at [virksomhed2] Commercial S.A. ikke hverken civilretligt eller skatteretligt udgør et selvstændigt retssubjekt, hvorfor der ikke er baggrund for at gennemføre beskatning af selskabet, herunder af skattepligtigt tilskud eller afkast oppebåret i form af nettorenter og gevinster på finansielle kontrakter.
Det gøres videre gældende, at i det omfang [virksomhed2] S.A.. mod forventning måtte blive betragtet som et selvstændigt dansk skattesubjekt, foreligger der ikke dansk skattepligt, idet ledelsens sæde er enten i Panama eller Luxembourg, hvor realbeslutninger vedrørende selskabets dispositioner er truffet.
Det gøres endvidere gældende, at uanset hvorvidt [virksomhed2] S.A.. måtte blive tillagt retsevne og ledelsens sæde i Danmark, så tilkommer afkast fra de investerede midler, der formelt var placeret i [virksomhed2] S.A.., ikke [virksomhed2] S.A.. som indtægt men derimod [person1] personligt.
Endelig gøres det gældende, at overførslen til [virksomhed2] S.A.. fra [person1] på kr. 4.586.692 udgør en lånedisposition og ikke et skattepligtigt tilskud. Dette indebærer, at der ikke er baggrund for at gennemføre en beskatning af beløbet hos [virksomhed2] S.A.., ligesom tilbagebetalingen af beløbet ikke udgør maskeret udlodning til [person1].”
Skattestyrelsens udtalelse til klagen
Under klagesagsbehandlingen er der indhentet en supplerende udtalelse fra Skattestyrelsen til brug for sagens behandling. Af denne fremgår følgende:
”Der er ikke nye faktiske oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen. Klagen ses dog at indeholde nye anbringende, som Skattestyrelsen har bemærkninger til.
Anbringender:
Selvstændigt retssubjekt
Klagers påstand:
”Til støtte for den nedlagte påstand gøres det helt overordnet gældende, at [virksomhed2] S.A.. ikke hverken civilretligt eller skatteretligt udgør et selvstændigt retssubjekt, hvorfor der ikke er baggrund for at gennemføre beskatning af selskabet, herunder af skattepligtigt tilskud eller afkast oppebåret i form af nettorenter og gevinster på finansielle kontrakter.”
Det fremgår i øvrigt af klagen, at. ”Selskabet er deaktiveret den 18. juli 2011 og ”struck off” den15. juli 2011, hvilket indebærer, at selskabet ikke er aktivt eller har kunnet benyttes siden juli 2011. Imidlertid har Skattestyrelsen desuagtet valgt at afsige en afgørelse om ændring af [virksomhed2] S.A..s skatteansættelse, hvorfor klage som følge heraf indgives på vegne af selskabet.”
Skattestyrelsens bemærkninger til klagers påstand:
Klager har ikke uddybet denne påstand, herunder ikke fremført dokumentation herfor, men det oplyses i klagen, at ”Vi bestrider, at selskabet [virksomhed2] S.A.. retligt og skattemæssigt kan udgøre rette subjekt for den afgørelse, Skattestyrelsen har afsagt.”
Af skattestyrelsens afgørelse til selskabet af 25. april 2019, afsnit 1.4.2 oplyses det, at ”Selskabet er registreret i Panamas selskabsregister den 10. april 2008 med ” Número de Ficha” (fil nummer): [...].
For at der kan ske registrering af selskabet i Panamas selskabsregister, følger der af landets selskabslovgivning et krav om, at selskabet har udarbejdet vedtægter. Selskabets vedtægter registreres i selskabsregistret.
Med registreringen af [virksomhed2] S.A.. i Panamas selskabsregister, er der altså tale om et lovligt registreret selskab med selvstændige vedtægter.”
Det oplyses endvidere, at ”Det fremgår af bilagene fra [finans1], at banken har indsat [virksomhed2] S.A.. som konto- og depothaver, hvorfor banken således også anerkender selskabets retsevne og dermed dets eksistens”.
Af selskabets klage anføres på ny:
Selskabet er deaktiveret den 18. juli 2011 og ”struck off” den 15. juli 2011, hvilket indebærer, at selskabet ikke er aktivt eller har kunnet benyttes siden juli 2011”.
I forbindelse med Skattestyrelsens udtalelse til SANST, har vi igen søgt på [virksomhed2] S.A.. i Panamas selskabsregister. [virksomhed2] S.A.. er fortsat aktivt.
Panamas selskabsregister (https://www.[...]) er offentligt tilgængelig. En bruger skal oprettes for at få adgang til registret. 48 timer efter oprettelse af en bruger kan registret tilgås. Hjemmesiden er på spansk.
Det er herefter fortsat Skattestyrelsen opfattelse at [virksomhed2] S.A.. er et i Panama lovligt oprettet og bestående selskab. Rådgivers påstand om det modsatte kan således ikke tilsluttes af os.
Selskabet udgør en nullitet og kan ikke tillægges dansk retsevne.
Klagers påstand:
”Det er vores opfattelse, at [virksomhed2] S.A.. såvel civilretligt som skatteretligt udgør en nullitet, således at selskabet ikke kan tillægges dansk retsevne, uanset den formelle registrering i selskabsregistret i Panama.”
Skattestyrelsens bemærkninger til klagers påstand:
Klager uddyber ikke denne påstand, herunder fremfører ingen dokumentation herfor.
Der henvises til Skattestyrelsens afgørelse af 25. april 2019 under afsnit 1.4.2,
Det er fortsat skattestyrelsens opfattelse, at [virksomhed2] S.A.. er et i Panama lovligt oprettet selskab og selskabet efter danske regler er en selvstændig juridisk enhed.
Ledelsessæde er ikke i Danmark
Klagers påstand:
”Det vores opfattelse, at selskabet, såfremt det måtte have selvstændigt retsevne i Danmark, ikke har haft ledelsens sæde i Danmark”.
”Det gøres videre gældende, at i det omfang [virksomhed2] S.A.. mod forventning måtte blive betragtet som et selvstændigt dansk skattesubjekt, foreligger der ikke dansk skattepligt, idet ledelsens sæde er enten i Panama eller Luxembourg, hvor realbeslutninger vedrørende selskabets dispositioner er truffet.”
Skattestyrelsens bemærkninger til klagers påstand:
Til støtte for sin påstand om at [virksomhed2] S.A.. ikke har ledelsens sæde i Danmark, anfører klager, at ledelsens sæde er enten i Panama eller i Luxembourg, hvor realbeslutninger vedrørende selskabets dispositioner er truffet.
Klager har ikke fremlagt dokumentation eller yderligere begrundelse for at ledelsens sæde skulle være i Panama eller Luxembourg.
Det er vores opfattelse at den til [person1] udstedte fuldmagt i sig selv er tilstrækkelig til at godtgøre, at den faktiske ledelse er overdraget til [person1] og at han i kraft af denne fuldmagt har varetaget ledelsen i [virksomhed2] S.A..
For så vidt angår klagers anbringende om at ledelsens sæde skulle vær i Luxembourg henviser vi til SKM 2018.469.SR.
I denne afgørelse kom Skatterådet frem til, at en irsk investeringsfond ikke ville få ledelsens sæde i Danmark ved at overdrag opgaver relateret til kapitalforvaltning til et dansk selskab.
Konkret udtalte Skatterådet, at:
”Skattestyrelsen finder, at kapitalforvaltning grundlæggende ikke har karakter af ledelse,
men er en særlig opgave udlagt til specialister, med henblik på at disse specialister
foretager investeringer inden for rammerne fastlagt i en kapitalforvaltningsaftale
bestemt af den enkelte investeringsfonds ledelse.”
Det er vores opfattelse, at [finans1] håndtering af de foretagne investeringer kan sidestilles med den kapitalforvaltning, som det danske selskab udførte i SKM2018.469.SR.
Klagen indeholder ingen dokumentation eller yderligere begrundelse for, at ledelsens sæde skulle være i Panama eller Luxembourg.
[person1], og ikke [virksomhed2] S.A.., er rette indkomstmodtager af afkast fra de investerede midler.
Klagers påstand:
”Det gøres endvidere gældende, at uanset hvorvidt [virksomhed2] S.A.. måtte blive tillagt retsevne og ledelsens sæde i Danmark, så tilkommer afkast fra de investerede midler, der formelt var placeret i [virksomhed2] S.A.., ikke [virksomhed2] S.A.. som indtægt men derimod [person1] personligt.”
Endvidere oplyses det:
Sagen vedrører endvidere spørgsmålet om, hvorvidt den foretagne beskatning af [virksomhed2] S.A.. er opgjort korrekt, og hvorvidt selskabet har været rette indkomstmodtager af renter og gevinster på obligationer
Skattestyrelsens bemærkninger til klagers påstand:
Det fremgår af Skattestyrelsens afgørelse af 25. april 2019 til [virksomhed2] S.A.. under afsnit 1.4.2, at [virksomhed2] S.A.. er et i Panama lovligt oprettet selskab og at selskabet efter danske regler er en selvstændig juridisk enhed.
Klagers påstand om, at [person1], og ikke [virksomhed2] S.A.., er den rette indkomstmodtager af afkast fra de foretagne investeringer, kan enten begrundes i, at [person1] var den rette indkomstmodtager af midlerne eller at realitetsgrundsætningen medfører, at det reelt var [person1], der modtog afkastet.
1) [person1] er rette indkomstmodtager af afkast af midlerne
Idet [virksomhed2] S.A.. som selvstændig juridisk enhed, fra egen konto og eget depot, har indgået de investeringer, er selskabet rette indkomstmodtager af afkastet fra de foretagne investeringer. Klager har ikke i forbindelse med sin påstand fremlagt dokumentation eller givet yderligere begrundelse for sit anbringende om, at selskabet ikke skulle være rette indkomstmodtager. Ligesom der ikke er modtaget dokumentation eller opgørelser der viser et andet resultat vedrørende renter, og gevinster på obligationer, end det skattestyrelsen er kommet frem til.
2) Realitetsgrundsætningen medfører, at det reelt var [person1], og ikke [virksomhed2] S.A., der modtog afkastet af midlerne
Udgangspunktet i dansk skatteret er, at der træffes afgørelse om ligning på baggrund af formalia.
Dette udgangspunkt fraviges dog i det tilfælde, hvor formalia og realiteten ikke stemmer overens. I dette tilfælde lægges der vægt på realiteten i stedet, jf. realitetsgrundsætningen.
I nærværende sag ses der at være overensstemmelse mellem formalia og realiteten, hvorfor realitetsgrundsætningen ikke kan finde anvendelse. Klagers påberåbelse af realitetsgrundsætningen, såfremt dette måtte være Klagers intention, må ses som et forsøg på at opnå en skattemæssigt fordelagtig position som følge af, at skattemyndighederne fik kendskab til selskabets konstruktion og til det reelle ejerskab over [virksomhed2] S.A..
Selv i det tilfælde, hvor der ikke var overensstemmelse mellem formalia og realiteten, er det alene skattemyndighederne, der kan påberåbe sig realitetsgrundsætningen, da formålet med realitetsgrundsætningen er at værne mod dispositioner, der har til formål at omgå skat. Såfremt det modsatte skulle være tilfældet, ville skatteydere have mulighed for at undgå beskatning af dispositioner ved at påberåbe sig realitetsgrundsætningen. Dette er dog ikke tilfældet.
Idet klagers påstand om, at [person1] modtog afkastet af de investerede midler, ikke er understøttet af det objektive grundlag, som også ovenfor anført, og da skatteyders efterfølgende oplysninger om realitetsgrundsætningen sker til støtte for en skatteudnyttelse, er det vores opfattelse, at selskabet var den reelle modtager af afkastet af midlerne. Klager har ikke i forbindelse med sin påstand fremlagt dokumentation eller givet yderligere begrundelse herfor.
Se eksempelvis U.1986.109/2 (TfS 1986, 32) om underkendelse af skatteyders efterfølgende påberåbelse af realiteten til støtte for skatteudnyttelse i praksis.
Overførsel til selskabet udgør en lånedisposition og ikke skattepligtig tilskud
Klagers påstand:
”Endelig gøres det gældende, at overførslen til [virksomhed2] S.A.. fra [person1] på kr. 4.586.692 udgør en lånedisposition og ikke et skattepligtigt tilskud. Dette indebærer, at der ikke er baggrund for at gennemføre en beskatning af beløbet hos [virksomhed2] S.A., ligesom tilbagebetalingen af beløbet ikke udgør maskeret udlodning til [person1].
Skattestyrelsens bemærkninger til klagers påstand:
Ved dispositioner mellem interesseforbundne parter vil der normalt blive opstillet skærpede beviskrav. [person1], udgør den reelle ledelse af [virksomhed2] S.A.., jævnfør vores afgørelse af 25. april 2019 under afsnit 1.4., hvorfor han og selskabet må anses som interesseforbundne parter efter ligningslovens § 2.
I Revision og Regnskabsvæsen nr. 5 af 4. maj 2015 skriver Torben Bagge, at ”Der gælder tilligesom udgangspunkt et skærpet beviskrav for, at der foreligger et reelt gældsforhold med en retligforpligtelse til at betale renter, når der foreligger interessefælleskab mellem debitor og kreditor, jf.eksempelvis SKM2005.229.ØL, SKM2007.390.ØL, Ufr2009.2325HR og SKM2012.586.ØL”.
Klager skal efter Skattestyrelsens opfattelse godtgøre, at der på tidspunktet for transaktionernes gennemførelse i 2008, forelå en reel tilbagebetalingsforpligtelse.
Det fremgår af side 4 i bilag 8 til afgørelsen af 25. april 2019 vedr. [virksomhed2] S.A.., at det er dokumenteret, at der i 2008 er overført midler fra [person1] til selskabet [virksomhed2] S.A.. konto, oplyst som ”Transfer”. Det fremgår på samme side i bilag 8, at der er overført midler fra selskabet oplyst som ”Transfer” hvilket antages, at vedrøre en overførsel til hovedaktionær [person1].
Der foreligger ikke låne dokumenter eller lignende. Kontoudskrifterne der viser transaktionerne, indeholder heller ikke oplysninger, der sandsynliggør, at der er tale om lånedispositioner. Skattestyrelsens bilag dokumenterer, at der er foretaget transaktioner mellem [virksomhed2] S.A.. og hovedaktionær [person1], men ikke at disse transaktioner skulle være udtryk for en lånedisposition.
Skattestyrelsen mener ikke, at klager har godtgjort, at der forelå et lån mellem [person1] og selskabet [virksomhed2] S.A.., hvorfor overførslerne til selskaberne fra klager skal anses som skattepligtigt tilskud efter statsskattelovens § 4, stk. 1.
Af samme grund anser vi ikke overførsler fra selskabet til [person1] for at være tilbagebetaling af lån. Vi anser derfor overførslerne fra selskabet til [person1] som maskeret udbytte efter ligningslovens § 16A.
Hvis der kommer yderligere oplysninger fra klager, ønsker Skattestyrelsen at blive hørt i sagen igen, inden Skatteankestyrelsen træffer afgørelse i sagen.
Landsskatterettens afgørelse
Fuldt skattepligtig til Danmark – ledelsens sæde
Landsskatteretten finder, at selskabet ikke kan betragtes som en nullitet, idet det ses at være lovligt stiftet i Panama. Der kan hertil henvises til Højesterets dom af 10. juni 1997, offentliggjort som TfS 1997, 506 HR. I sagen fandt Højesteret, at et selskab, der var oprettet på Jersey, skulle anses for at være et lovligt oprettet og bestående selskab, som skulle tillægges skattemæssig virkning.
Uanset om selskabet som anført af repræsentanten skulle være blevet deaktiveret og opløst på de anførte datoer – hvilket der ikke er fremlagt dokumentation for – kan der træffes afgørelse om en skattemæssig forhøjelse af et opløst selskab. Det følger af princippet i selskabsskattelovens § 33, jf. blandt andet Østre Landsrets dom af 21. marts 2014, offentliggjort som SKM2014.232.ØLR.
Det skal afgøres efter interne danske skatteregler, hvorvidt selskabet er et selvstændigt skattesubjekt hjemmehørende og fuldt skattepligtigtig til Danmark.
Det fremgår af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2, at:
”Skattepligt i henhold til denne lov påhviler følgende selskaber og foreninger m.v., der er hjemmehørende her i landet:
(...)
2) andre selskaber, i hvilke ingen af deltagerne hæfter personligt for selskabets forpligtelser, og som fordeler overskuddet i henhold til deltagernes i selskabet indskudte kapital”.
Endvidere fremgår det af samme bestemmelses stk. 6, at:
”Selskaber og foreninger m.v. omfattet af stk. 1, nr. 2-6, anses for hjemmehørende her i landet, hvis selskabet eller foreningen m.v. er registreret her i landet eller har ledelsens sæde her i landet”.
Landsskatteretten finder, at selskabet er omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2, idet der navnlig lægges vægt på oplysningerne om, at hæftelse og fordeling af eventuelt overskud anses at skulle ske i forhold til aktionærernes indskudte kapital. Hertil kommer, at der er udarbejdet selvstændige vedtægter, at direktionen med bindende virkning kan handle på vegne af selskabet, og at selskabets aktier er omsættelige. Der henvises videre til Østre Landsrets dom af 30. oktober 2020, offentliggjort som SKM2020.523.ØLR, der i vidt omfang anses at være sammenlignelig med nærværende sag, for så vidt angår spørgsmålet om kvalifikation af selvstændigt skattesubjekt.
Om ledelsens sæde til brug for statuering af fuld skattepligt fremgår det af lovforarbejderne til selskabsskattelovens § 1, stk. 6, jf. lov nr. 312 af 17. maj 1995 (international beskatning), lovforslag nr. 35 – 1994-95, § 1, nr. 1, at:
”Afgørelsen af, om et selskabs ledelse har sæde her i landet, beror på en konkret vurdering af de faktiske forhold i forbindelse med beslutningstagningen i selskabet. Ved denne vurdering lægges først og fremmest vægt på beslutninger forbundet med den daglige ledelse af selskabet. Selskabet vil derfor ofte blive anset for hjemmehørende i Danmark, når direktionen har sæde, eller hovedsædet er beliggende her i landet.
(...)
I det omfang en aktionær faktisk udøver ledelsen af selskabet, kan aktionærens hjemsted indgå i vurderingen af, om selskabets ledelse har sæde her i landet.”
I øvrigt fremgår det, at bedømmelsen af, om ledelsens sæde er beliggende i Danmark, er konkret fra sag til sag, jf. svar på spørgsmål nr. 2 i L 35 – bilag 40.
Landsskatteretten finder, at hovedaktionæren, som i de påklagede indkomstår har været hjemmehørende i Danmark, efter en samlet konkret vurdering har varetaget selskabets faktiske daglige ledelse. Retten lægger især vægt på, at han traf beslutningerne om, 1) hvordan selskabets tilførte kapital skulle anvendes, 2) selskabets bankforbindelser og i hvilke lande bankerne skulle være hjemmehørende, 3) pengeoverførsler fra selskabets bankkonto, 4) selskabets udlodningsplan og 5) selskabets fortsatte drift og ophør. Endvidere har hovedaktionæren ved flere lejligheder underskrevet aftaler med [finans1]. for og på vegne af selskabet.
Hertil kommer den udstedte fuldmagt, som formelt gav hovedaktionæren en uindskrænket ret til at tegne og lede selskabet, hvilket understøtter, at hensigten reelt har været, at alene hovedaktionæren hjemmehørende i Danmark skulle have de ledelsesmæssige beføjelser i selskabet.
Retten finder, at selskabets bestyrelse ikke har haft – og aldrig var bestemt til at varetage – den daglige ledelse i selskabet. Den har alene været indsat proforma for at dække over ejerskabet og hovedaktionærens egentlige ledelse af selskabet. Der henses til oplysningen om, at den registrerede ledelse i selskabet har været indsat som ledelse i flere tusinde selskaber, og det forhold at der alene har været afholdt to bestyrelsesmøder, hvoraf ét vedrørte beslutning om udstedelse af aktier, mens der ved det andet møde blev truffet beslutning om udstedelse af fuldmagt til hovedaktionæren.
Samlet set finder Landsskatteretten, at selskabet er hjemmehørende og fuldt skattepligtig til Danmark, idet ledelsens sæde er her i landet.
Skattepligtigt tilskud
Det følger af statsskattelovens § 4, at al indkomst som udgangspunkt er skattepligtig. Det gælder også f.eks. tilskud til et selskab.
Det lægges til grund, at der er sket kontante indsætninger på selskabets konto som opgjort af Skattestyrelsen.
Landsskatteretten finder, at der ikke er tale om betaling for en modydelse. Der ses således ikke at være aktivitet eller aktiver i selskabet, der underbygger dette. Desuden finder retten, at det ikke er dokumenteret, at der ved indsætningerne på selskabets konto er tale om lån fra hovedaktionæren. Der er tale om interesseforbundne parter, og selskabet har ikke løftet bevisbyrden for, at der ikke er tale om et skattepligtigt tilskud. Hertil kan henvises til Østre Landsrets dom af 29. januar 2004, offentliggjort som SKM2004.88.ØLR, samt Højesterets domme af 18. oktober 2004 og 28. september 2009, offentliggjort som henholdsvis SKM2004.441.HR og SKM2009.706.HR.
Der er således hverken fremlagt et gældsbrev med en bindende og ubetinget afdragsprofil indgået på markedsvilkår eller regnskabs- og bogføringsmateriale, som understøtter, at der rettelig er tale om lån. Det fremgår i denne henseende af fast retspraksis, at der lægges afgørende vægt på, hvorvidt gældsforhold mellem interesseforbundne parter kan anses bestyrket ved objektive kendsgerninger, jf. blandt andet Højesterets domme af 11. juni 2008, 7. marts 2011 og 27. januar 2021, offentliggjort som henholdsvis SKM2008.611.HR, SKM2011.208.HR og SKM2021.115.HR. Der henvises desuden blandt andet til Østre Landsrets domme af 29. juni 2011, 24. maj 2016 og 22. december 2020, offentliggjort som henholdsvis SKM2011.493.ØLR, SKM2016.335.ØLR og SKM2021.75.ØLR.
Retten finder samtidig, at der ikke foreligger objektiv kildedokumentation, der understøtter, at der skulle være tale om skattefri kapitaltilførsel. Der foreligger således ingen oplysninger om, at indsætningerne udgør kapitaltilførsel i forbindelse med nytegning af aktier.
Retten anser således de kontante indsætninger for skattepligtigt tilskud, jf. statsskattelovens § 4.
Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt.
Afkastet af selskabets investeringer samt fradrag for Custody Fee
Renteindtægter er skattepligtige, hvad enten de hidrører her fra landet eller udlandet. Det fremgår af statsskattelovens § 4, litra e.
Udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, herunder ordinære afskrivninger, kan fradrages. Det fremgår af statsskattelovens § 6, litra a.
Gevinst og tab på fordringer og gæld medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Det fremgår af kursgevinstlovens §§ 3 og 6.
Det fremgår af kursgevinstlovens § 25, stk. 1, at gevinst og tab på fordringer og gæld, der skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, medregnes i det indkomstår, hvori gevinsten eller tabet realiseres (realisationsprincippet). Det enkelte indkomstårs nettokursgevinst og nettokurstab opgøres efter reglerne i kursgevinstlovens § 26.
Det fremgår desuden af kursgevinstlovens § 29, stk. 1, at gevinst og tab på terminskontrakter og aftaler om køberetter og salgsretter skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Beskatningen sker efter lagerprincippet, jf. kursgevinstlovens § 33, stk. 1.
Repræsentanten har anført, at hovedaktionæren og ikke selskabet er rette indkomstmodtager af afkast fra de foretagne investeringer. Repræsentanten har videre anført, at Skattestyrelsens opgørelse af de skattepligtige indkomster, der følger af disse investeringer, ikke nødvendigvis er korrekt.
Da repræsentanten ikke er fremkommet med argumenter eller dokumentation, der støtter hans påstand om, at Skattestyrelsens opgørelser ikke er korrekte, lægges de af Skattestyrelsen opgjorte beløb til grund.
Landsskatteretten finder, at selskabet er rette indkomstmodtager af dets investeringsafkast. Selskabet er endvidere rette omkostningsbærer i relation til udgifter forbundet med de foretagne investeringer samt af afholdte depot- og kontogebyr til [finans1]. Hovedaktionæren har i denne henseende selv ageret efter, at selskabet var rette indkomstmodtager og omkostningsbærer, idet hovedaktionæren ikke har selvangivet afkastet af de pågældende investeringer, ligesom han ikke har selvangivet afholdte udgifter og kurstab.
Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt.